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Chapitre II 

: Tableau de bord de gestion et pilotage de


performance.
Dans ce chapitre, nous nous interrogeons sur la pertinence,
les concepts et les considérations organisationnelles relatives
au pilotage de la performance nous découvrons que la
définition de la performance est complexe et largement
tributaire de son contexte d’application et d’utilisation, de
celui qui évalue, ensuite on propose des facteurs de succès
pour la création d’un système de mesure et d’évaluation de la
performance, ses limites et les conditions facilitantes
générales. Nous terminons en montrant de quelle manière les
indicateurs et les tableaux de bord peuvent être un outil de
pilotage de la performance.
Dans ce chapitre, nous exposons, dans un premier temps, de
montrer le TDB et mesure de la performance. Dans un second
temps, nous citons les tendances du TDB.
Le pilotage de la performance est devenu la priorité numéro
une des entreprises. Pourtant, les systèmes de mesure de la
performance sont inadaptés à la réalité de l’entreprise (Alain
Fernandez, 2008). Alors que la méthode OVAR et Balanced
Scorecard sont considéré comme une nouveauté pour les
entreprises. Dans cette section, on va voir au premier temps
les spécificités de la méthode OVAR puis nous présentons la
méthode Balanced Scorecard.
Section1 : Tableau de bord : un outil de pilotage de la
performance.
L’image que l’on se fait de la performance d’un secteur
d’activités est tributaire de l’arbitraire d’un ensemble de
conditions prévalentes, par exemple, à l’interne, les décisions
qui sont prises concernant les ressources allouées, selon les
priorités du moment, les personnes en place ou certaines
considérations individuelles des responsables. Comme nous
le verrons, pour en mettre les résultats en perspective13,
nous devrons d’abord tenir compte des raisons pour
lesquelles on veut ou on doit performer (survie ou résolution
d’une crise, mieux-être de l’organisation, reddition de
comptes ou agrément, etc.) et ensuite mesurer les conditions
dans lesquelles on performe. Les conditions du contexte
externe vont aussi avoir une influence sur la perception de la
performance : les circonstances, les contingences et les
facteurs d’environnement, les risques, l’opinion publique en
général La performance consiste à remplir la mission, en
s’adaptant à son environnement et en profitant de ce qu’il a à
offrir, à produire des résultats de qualité correspondant aux
besoins des clients et répondant aux objectifs de
l’organisation, de le faire de façon efficiente en produisant les
résultats escomptés au meilleur coût, tout en respectant les
conditions organisationnelles reliées à l’utilisation optimale
des ressources et à la qualité du processus. La mesure de la
performance peut s’effectuer soit pour l’ensemble d’une
organisation, soit de façon verticale pour une unité ou un
ensemble d’unités hiérarchiques, ou de façon plus
horizontale pour un programme, un projet ou un secteur
d’activités multidisciplinaires. Selon le positionnement de
l’entité concernée, les clients peuvent être internes à
l’organisation (être au service d’autres unités administratives)
ou externes, ou les deux. La mesure de la performance peut
toucher, en plus des aspects traditionnellement comptables1
et budgétaires (les ressources financières), les aspects
manageriels correspondant à l’ensemble des autres
paramètres de fonctionnement de l’organisation: les
ressources humaines, matérielles et informationnelles; les
aspects professionnels et spécialisés des tâches; les moyens
techniques et administratifs; les activités; les résultats
internes et externes; les réalisations; les clients et
l’environnement.
Les limites des indicateurs financiers ;
Biais court terme :
Une des critiques les plus fréquentes à l’encontre des
indicateurs financiers est qu’ils donnent une vision à court
terme de la performance. Donc les effets qui apparaissent à
plus long terme échappent aux mesures financières à court
terme. L’appréhension de la performance s’en trouve donc
faussée. Les entreprises ont donc besoin d’indicateurs plus
prédictifs de la performance future
Signal tardif :
Une seconde limite est que le délai entre les décisions
managériales et leur traduction dans les indicateurs financiers
peut être important. Une décision de formation, on l’a vu, ne
se traduira par une augmentation de marge que tardivement.
Le signal apporté aux managers par les indicateurs financiers
est peu réactif, ce qui est un handicap dans un contexte
changeant.
Lisibilité :
Enfin, les indicateurs financiers sont parfois jugés comme peu
lisibles par les managers. Reposant sur des conventions de
calcul parfois complexes et discutables, ils supposent un
niveau de connaissances comptables et financières que ne
possèdent pas tous les managers.
Les indicateurs financiers ont d’autres limites :
- ils se tournent vers le passé et permettent d’assurer une
gestion rétroviseur, - ils ne contribuent pas à prévoir
correctement la performance future, - ils récompensent des
comportements court-termites ou incorrects, - ils ne
fournissent pas d’information sur les causes des
phénomènes, - ils sont trop agrégés pour aider les managers.
Indicateurs non financiers :
Dans un nouvel contexte économique et par la mondialisation
de l’économie, les indicateurs financiers devenu insuffisants
pour la mesure de la performance donc pour cela il faut
utiliser aussi les indicateurs non financiers. Dans une
économie ou l’actif incorporel, les relations entre
l’organisation et ses clients, ses employés, ses fournisseurs et
les autres acteurs qui gravitent autour d’elle contribuent à sa
réussite, la performance définie en terme financier ne suffit
plus. Des indicateurs non financiers sont donc nécessaires.
Les indicateurs non financiers traduisant l’investissement
dans les actifs intangibles semblent présenter un caractère
prédictif de la performance financière beaucoup plus fort que
les informations comptables, et devraient être utilisés pour
compléter les indicateurs financiers.
Les limites des indicateurs comptables et financiers :
- ils sont trop agrégés pour aider les managers,
- ils s’intéressent aux fonctions plus qu’aux processus,
- ils ne permettent pas d’évaluer l’immatériels,
La pression concurrentielle :
Le dynamisme de l’environnement économique des
entreprises entraîne un besoin d’élargir la mesure de la
performance.
Le développement de systèmes concurrents :
Selon (Françoise GIRAUD et al, 2004).
Par contraste avec les limites invoquées à l’encontre des
indicateurs financiers, se dessinent les objectifs assignés aux
« nouveaux » systèmes de mesure. On peut les résumer de la
façon suivante :
– capter la performance de l’ensemble des décisions prises
par les managers, et de façon plus générale, appréhender la
performance de façon plus pertinente ;
– construire des indicateurs plus prédictifs de la
performance ;
– faciliter la prise de décisions correctives en enrichissant
l’analyse de la performance ;
– améliorer la lisibilité des indicateurs. Il n’est donc pas
surprenant de constater que de nombreuses entreprises
s’intéressent à la nature et a l’utilisation des informations non
financières pour appuyer certaines décisions et évaluer leurs
performances.
Les principes des indicateurs non financiers.
Ils ont récapitulé les qualités des indicateurs non financiers de
la façon suivante :
 Ils intègrent l’ensemble des décisions des managers pour
une appréhension plus générale et pertinente de la
performance ;
 Ils assimilent, à côté des indicateurs d’action à court terme,
d’autres à long terme.
 Ils enrichissent l’analyse de la performance et facilitent ainsi
la prise des décisions ;
 Ils réunissent des indicateurs financiers et non financiers ;
 Ils développent des indicateurs portant sur des leviers
d’action plutôt que des leviers de résultat.
Développements des principes des indicateurs non
financiers :
La mesure de la performance ne se limite plus sur des
mesures de résultat, mais plutôt sur des leviers de
performance intégrant d’autres dimensions citant comme
exemple : la qualité des produits, les services…etc. En effet,
appréhender la mesure de la performance en reposant sur
des leviers d’action permet de prévoir les conséquences des
décisions sur la formulation des résultats et donc d’anticiper
ceux qui seront obtenus dans le long terme. Bref les
indicateurs de leviers d’action sont plus prédictifs que les
leviers portant sur les résultats. Toutefois, il faut établir des
liens entre les leviers d’action et les leviers de performance
attendus. Ces différents liens établis constituent un système
de modélisation de la performance.
Des indicateurs non seulement financiers.
Ce principe rejoint le précédent dans la mesure où les
mesures perdent leur caractère financier et, par ailleurs, les
leviers d’action deviennent plus opérationnels. Les
indicateurs deviennent plus lisibles pour les managers au
niveau opérationnel pour l’analyse des causes de la
performance. Or, en remontant en amont dans cette analyse
des causes, les indicateurs deviennent plus pronostics. Par
conséquent, les approches non financières se caractérisent
par une multiplication du nombre d’indicateurs. En effet, les
leviers d’action sont multiples et complémentaires, certains
d’entre eux en appellent d’autres : par exemple, il est peu
réaliste de vouloir développer de nouveaux produits sans
mener de façon conjointe des actions adéquates de
recherche et développement, de marketing ou de
financement.
Des indicateurs en cohérence avec la stratégie
On a déjà vu, la performance n’est plus appréhendée en se
limitant à des variables de résultat, les leviers d’actions
occupent une place plus importante en cette matière.
Toutefois, ces derniers sont très diversifiés et leur champ est
trop vaste pour agir sur les leviers d’action tous à la fois. Et à
l’heure actuelle, l’intensité concurrentielle force souvent les
entreprises à multiplier les axes de progrès, à définir la
performance sur plusieurs dimensions et donc à jouer sur
plusieurs indicateurs. En effet, les ressources de l’entreprise
sont limitées ce qui oblige à choisir quelques indicateurs et
non pas les prendre tous en une seule fois. D’un autre côté,
l’utilisation de nombreux indicateurs, peut diminuer
l’efficacité de travail et d’analyse des managers, ils ont besoin
alors de concentrer leur attention sur un nombre restreint
d’indicateurs afin de pouvoir les maîtriser efficacement.
Les recherches effectuées à ce jour et l’analyse d’expériences
récentes de réalisation de tableaux de bord de gestion nous
permettent de faire des constats et d’identifier des conditions
générales pouvant favoriser la réussite d’un système de
tableau de bord9. Des conditions qu’il serait souhaitable de
se préparer à remplir le mieux possible, soit avant, soit
pendant le projet pour mieux orienter la démarche et éviter
certains écueils coûteux.
Les constats généraux
• La réalisation de tableaux de bord est une démarche
rentable, mais multidimensionnelle et exigeante pour une
organisation. Elle prend du temps et nécessite des ressources
importantes, à cause des exigences managerielles et
technologiques qu’elle pose, des diverses facettes qu’elle
possède et des multiples enjeux qu’elle génère : les attentes
de gestionnaires et leurs pratiques de gestion, les
préoccupations et les objectifs de performance de
l’organisation, la qualité des systèmes d’information, les
impacts humains et organisationnels reliés aux changements
technologiques, etc.
•Il n’existe pas de tableaux de bord universels même s’il
existe des exemples de tableaux de bord dont on peut
s’inspirer. Un ensemble d’indicateurs ne s’emprunte pas
automatiquement à une organisation voisine et l’existence
d’exemples génériques ne dispense pas les organisations d’un
travail rigoureux de réflexion et d’adaptation. Par exemple, si
les objectifs de gestion sont absents ou mal formulés, les
indicateurs empruntés ailleurs peuvent être de qualité, mais
difficiles à interpréter faute de référentiels précis issus de ses
objectifs propres et de son contexte.

Les dernières tendances du tableau du bord


Le pilotage de la performance est devenu la priorité numéro
une des entreprises. Pourtant, les systèmes de mesure de la
performance sont inadaptés à la réalité de l’entreprise (Alain
Fernandez, 2008).
Alors que la méthode OVAR et Balanced Scorecard sont
considéré comme une nouveauté pour les entreprises. Dans
cette section, on va voir au premier temps les spécificités de
la méthode OVAR puis nous présentons la méthode Balanced
Scorecard.
La méthode OVAR : démarche de pilotage de la
performance
La méthode OVAR propose une démarche cohérente de
conception d’un système de tableau de bord. Elle propose en
effet de déployer la stratégie au sein de l’organisation en
construisant l’articulation entre les objectifs stratégiques et
les plans d’action aux différents niveaux de la hiérarchie de
l’organisation.
Délimitation des objectifs et des variables d’action
Compte tenu de la mission de l’entité organisationnelle :
– on détermine les objectifs de cette entité (O) ;
– on identifie les variables d’action (VA).
La première étape de la méthode consiste à définir les
objectifs l’entreprise.
Les objectifs : constituent les domaines de résultat où il est
essentiel pour l’entreprise d’obtenir un succès et de bonnes
performances. Ainsi, les objectifs sont la déclinaison
quantifiée et datée, opérationnelle des buts généraux ou
missions incombant au responsable. Ces objectifs doivent
être claire, prises et situe dans le temps.
Ils correspondent au type de performance recherchée, à la
nature des résultats à atteindre. L’entreprise peut par
exemple exprimer ses objectifs en termes de croissance du
chiffre d’affaires, de rentabilité, de développement de
nouveaux segments de marchés, etc.
De manière générale, les objectifs ou « déclinaison quantifiée
et datée, opérationnelle des buts généraux ou missions
incombant aux responsables » (Löning et Pesqueux, 1998) qui
constituent une expression de l’engagement de l’entreprise.
Les variables d’action : sont appelés « leviers d’action ». Elles
correspondent à des performances intermédiaires et leviers
d’action plus opérationnels, dont l’atteinte conditionne celle
des objectifs de performance globaux.
Les variables d’action sont les éléments critiques de la gestion
dont l’évolution conditionne le succès ou l’échec et est
déterminante sur le résultat.
Ce sont les « principaux chemins » qui mènent au résultat, les
principaux leviers d’action dont dispose le responsable pour
atteindre ses objectifs.

Les variables d’action présentent deux caractéristiques


principales :
- elles doivent être peu nombreuses, car l’action du
responsable doit se concentrer sur le petit nombre de causes
qui provoquent l’effet le plus important (règle des 80/20,
selon laquelle 20 % des causes produisent 80 % du résultat)
-elles doivent être maîtrisables par le responsable, c’est-à-
dire que celui-ci doit avoir la possibilité d’exercer son action
pour influer sur la variable.
Une grille d’analyse est élaborée entre variables d’action et
objectifs pour tester leurs cohérences.
Délimitation de plan d’action :
La notion de plan d’action repose sur l’idée qu’il est sans
doute illusoire de vouloir gérer toutes les variables d’action
pertinentes à la fois. Des priorités doivent donc être définies
à un moment donné, c’est-à-dire que l’on va se focaliser sur
certaines actions de progrès jugées primordiales.
Un plan d’action se distingue donc d’une variable d’action
dans la mesure où il fixe la réalisation de cette dernière dans
le temps...

Sans plan d’action, un objectif reste un vœu pieu et une


variable d’action lettre morte car le repérage des variables
d’action nous donne la cause, mais non la façon de parvenir à
l’objectif.
La différence entre une variable d’action et un plan d’action
est la différence entre le pourquoi et le comment, ou encore
entre le chemin à suivre et le moyen de locomotion..

L’élaboration de la grille Objectifs-Variables d’Action-plans


d’action pour chaque responsable prend tout son sens
opérationnel au moment où s’organise un « retour sur
expérience », c’est-à-dire au moment où est mis en place un
système de suivi à travers le choix d’indicateurs. C’est alors
seulement que l’outil de dialogue interhiérarchique et inter
fonctionnel se transforme en instrument de pilotage.
Par ailleurs, l’idée de plans d’action permet également de
réduire le nombre d’indicateurs en sélectionnant ceux qui
sont les plus importants « à un moment donné ».
Sélection des indicateurs et Mise en forme des tableaux de
bord .
* Choix des indicateurs pertinents, quantitatifs et qualitatifs,
de résultat et d’action.
*Confrontation aux données disponibles.
*Choix de la présentation.
*Réalisation de la maquette.
*Informatisation.
Ici, c’est la phase 3 de la méthode OVAR qui peut améliorer la
construction des indicateurs : en effet, ils ne sont pas choisis
ex nihilo, mais déterminés, triés, hiérarchisés en fonction de
l’analyse des étapes précédentes, pour un véritable
alignement aux objectifs et aux stratégies de l’entreprise. À
partir de l’analyse des responsabilités de chaque niveau
hiérarchique, des variables d’action choisies, la construction
des indicateurs, dans leur périmètre et leur mesure peut être
en meilleure adéquation avec les besoins.
Les tableaux de bord alors s’emboîtent selon les différents
niveaux de responsabilité selon un principe « gigogne ».
Dans le tableau de bord d’un responsable, il y a des
indicateurs correspondant à ses objectifs, ses variables
d’action et des informations qui se trouveront agrégées dans
le tableau de bord de son supérieur hiérarchique.
Défis des tableaux de bord d’aujourd’hui
Les méthodes traditionnelles du contrôle de gestion sont
devenues incapable d’expliquer des investissements ou bien
mesurer la performance. Johnson et Kaplan (1987) affirment
également que depuis les années 1930 aucune innovation
considérable dans les méthodes de calcul des coûts n’est
apparue.
Dans cette perspective, l’augmentation de la relation avec les
clients et les fournisseurs, ainsi la nécessité de contrôler le
niveau technologique, la revendication d’apprécier la qualité
pour l’amélioration de mesures non financière de
performance.
Aujourd’hui, les TB intègrent automatiquement les mesures
financières et non financières, cette tendance apprécier la
satisfaction des clients, le bon fonctionnement des
opérations, la performance du personnel…Ces dimensions
sont capitales aujourd’hui pour la performance de nombre
d’entreprises.
Toutefois, Berland (2009) montre que plusieurs entreprises
continuent à accorder l’essentiel de leur attention aux
indicateurs financiers (56% des indicateurs), suivi par les
indicateurs clients (19%), les indicateurs de processus (12%),
les indicateurs innovation et apprentissage (5%) et d’autres
indicateurs (9%).
Les TB qui ont beaucoup des indicateurs financiers ne
peuvent pas atteindre certains objectifs comme la défendre
les relations entre les fonctions de l’entreprise. Les
indicateurs de ce type de tableau de bord présentent
majoritairement les résultats de l’organisation et ils ne
s’intéressent qu’à la performance passée d’une fonction et
non aux relations entre fonctions.

Dans les années précédentes, les managers cherchent à


établir des TBD mais sans effet sur un plan décisionnel, pour
cela il faut des systèmes de management classiques, ces
systèmes sont restés dans les mesures dépassés, et ils se
concentrent sur l’exactitude des chiffres, ils ne présentent
pas les facteurs liés à l’incertitude de l’environnement ou à
l’évolution de l’activité.
Les méthodes innovantes dans la gestion de performance :
Dans ce sens, plusieurs auteurs sont cherchés sur les
méthodes capables de renouveler des outils de contrôle.
Parmi ces auteurs on trouve Kaplan, il a travaillé sur ce projet.
Ce dernière est à l’origine de deux méthodes innovantes dans
le domaine : la comptabilité par activités et le Balanced
Scorecard (Kaplan et Norton, 1992 ; 1996, 1998 ; 2001). L’un
des défis essentiels pour cet outil est essayé d’intégrer et
d’ajouter les actifs incorporels les plus importants
aujourd’hui.
Le Balanced Scorecard n’écarte pas totalement les mesures
financières du système de management, mais il les intègre
dans un ensemble plus équilibré qui associe la performance
opérationnelle aux objectifs stratégiques à long terme
(Berland, 2009 ; Cauvin, 2004 ; Kaplan et Norton, 1992, 1993,
1996).
Les nouveaux TB en général, et le Balanced Scorecard en
particulier, sont considérés comme des modèles plus globaux
de mesure et de gestion de la performance (Ampuero et al.,
1998), ils deviennent des systèmes d’information dont
l’objectif est de mettre en relation les effets (aussi appelés les
objectifs organisationnels), tels que le niveau de profit
attendu, avec les causes, telles que la satisfaction des clients
ou du personnel (Cauvin, 2004).

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