Introduction

Nul n’est sans savoir qu’aujourd’hui, l’Etat moderne se définit par l’existence et l’exercice de
quelques missions qualifiées de régaliennes.

En l’occurrence, il s’agit, primo de la sécurité intérieure -par l’exercice du monopole de la violence

légitime1- et de la défense du territoire nationale contre toute forme d’agression extérieure,
secundo de dire le droit et rendre justice, tertio la levée d’impôt par la mise en place d’un système
fiscal équitable, juste et cohérent.

Selon la théorie de l’Etat-Providence, le pouvoir fiscal dont disposent les pouvoirs publics est une des
conditions d’existence de la souveraineté de l’Etat.

Autrement dit, un Etat qui n’est plus en mesure de faire respecter les obligations fiscales qu’il a fixé,
perd sensiblement un pan de sa souveraineté.

Dans une Afrique où le système économique est en perpétuelle mutation, prenant l’exemple sur ce
qui se fait dans les économies formalisées d’Europe et d’Amérique, il urge de s’intéresser et
d’évaluer les politiques économiques mises en place par les Etats afin de renflouer leurs caisses.

De par sa nature, l’Etre humain, semble avoir un instinct de désobéissance ou de défiance à

l’encontre de toute forme d’autorité ou d’ordre établi.

Cet aspect se révèle aussi en matière de son adhérence aux obligations fiscales souverainement
établies par l’Etat.

1 Max Weber, Le savant et le politique, trad. de l’all. par Catherine Colliot-Thélène, Paris, La
Découverte, 2003, p. 118.

Délimitation du sujet

La présente recherche sera circonscrite aux thématiques suivantes :

– L’étude de l’impôt vu sous l’angle de ses principales caractéristiques

– L’étude de l’évolution spatio-temporelle de la notion de l’impôt et des différents régimes

d’impositions.
– La présentation des grandes fonctions et des grandes missions que les politiques d’impositions sont
censées accomplir, ou qu’elles accomplissent ; Autrement dit, il s’agira d’exposer les grandes lignes
relatives aux principales fonctions de l’impôt

– L’étude de l’infraction de fraude fiscale d’une manière générale et objective puis sur la nature de
cette infraction au Royaume du Maroc.

– La présentation du regard du législateur marocain sur ladite infraction et les retombées ou impacts
qu’a cette dernière sur la machine économique du Maroc.

– In fine de l’analyse, il s’agira tout simplement d’exposer la nature des réponses de l’appareil d’Etat
marocain contre la fraude fiscale et enfin d’évaluer ses réponses afin de porter un jugement critique
sur leur efficacité ou non.

Intérêt du sujet

L’intérêt porté à ce sujet se justifie par la réalité selon laquelle, l’économie marocaine, étant en plein
essor, nécessite de faire face de manière efficace à toute tentative de quelle que nature que ce soit,
visant à réduire les rentrées fiscales de l’Etat.

Le moyen privilégié par « les citoyens indélicats » est le recours à la fraude fiscale qui permet de se
soustraire de manière consciente et malhonnête à l’obligation de payer les impôts.

Et pour lutter efficacement contre ladite pratique, il faut d’abord la comprendre puis connaitre ses
manifestations et ses variantes.

C’est suite à ce travail d’analyse, qu’il sera possible de trouver les voies et moyens permettant à
l’appareil d’Etat de mettre en place une stratégie efficace de lutte contre ladite fraude.

Problématique

Le phénomène de la fraude fiscale apparait comme étant une sorte de peste ou de cancer qui infecte
en profondeur l’économie des pays auxquels il s’attaque.

Une autre réalité qu’il convient de rappeler ou de signaler est qu’elle n’est pas qu’une pratique qui
est circonscrite dans les « Pays du Sud » ou pays du Tiers- Monde mais au contraire même les pays
ayant une économie en apparence très formalisée et policée subissent les affres de ce phénomène.
D’où la nécessité de s’y pencher en profondeur afin d’en connaitre les tenants et les aboutissants.

Un regard observateur sur les paysages sociologiques des nations ou économies frappées par la
fraude fiscale démontre à suffisance que l’écart des classes sociales est bien patent et très visible.

D’où la nécessité de se poser des questions et de s’interroger sur les causes même insoupçonnées de
ladite fraude.

Est-ce parce que les Etats peinent à mettre en place une meilleure politique distributive des richesses
et ressources que les basses et moyennes classes se sentant marginalisées n’ont d’autre choix que de
se dérober à leurs obligations fiscales ?

Le principe du consentement l’impôt n’apparait-il pas dans les pays touchés par la fraude fiscale
comme étant beaucoup plus imposé qu’accepté ?

Quand des contribuables paient des sommes faramineuses au trésors public sans véritablement
savoir à quoi vont servir ces sommes, vers quelle destination se dirigent-t-elles et ignorent
totalement si on leur rendra compte de la manière dont ces impôts sont utilisés, il y a réellement de
quoi s’interroger.

Et ces interrogations méritent d’être au centre du débat public et des recherches universitaires ou
intellectuelles.

Comme le dit un adage populaire, le mal étant profond, pour l’éradiquer, il va falloir creuser très
bas…

Partie I : Etude historique de diverses formes d’impôts du système fiscal Marocain

Le meilleur moyen de comprendre le système fiscal du Maroc dans sa globalité et dans sa

constitution demeure une étude rétrospective de ladite notion.

Il s’agira principalement d’étudier en premier lieu, la chronologie de l’évolution du système fiscal

marocain (I) et secundo, ses éléments générateurs c’est-à-dire les sources du droit fiscal (II)
 

La pression fiscale de plus en plus croissante sur les particuliers etPME/MPI constitue une raison

suffisante qui pourrait pousser les contribuables à s’éloigner de tout consentement à l’impôt. Cet avis
est bien partagé par Arthur Laffer, économiste libéral américain et chef de file de l’Ecole de l’offre
quand il affirme qu’

« une pression fiscale élevée alourdit les coûts de l’entreprise et par  conséquent décourage
l’entreprise à se développer et l’oblige à frauder

10

 A.Laffer a théorisé son idée par sa courbe dite « Courbe de Laffer » qui
montre bien que les rentrées fiscales diminuent à mesure que les taux d’impositioncroissent et à con
trario, ces rentrées augmentent à mesure que les tauxd’imposition sont réduits. Abondant dans la
même optique, M. V. TANZI estime que "

  plus  les  taux  d’imposition  sont  élevés,  plus  forte  est  la  tentation  de  s’y  soustraire.  Et  plus  les  taux 
d’imposition  augmentent,  plus  l’honnêteté  se  paiecher…

"

11

.A cela, il est possible d’ajouter également l’impact malfaisant del’économie informelle dans laquelle

règne une opacité absolue aux yeux du fisc.Cette caducité tenant aussi bien aux salaires et bénéfices
qu’aux transactions quiéchappent au contrôle du fisc entraine avec elle un manque à gagner pour
latrésorerie publique.

P aragraphe 2 : Causes psychologiques

On peut également assimiler cette catégorie de causes aux causes morales.Dans la conscience

collective en général et du contribuable en particulier, il y aune tendance à se tolérer le fait de
frauder que le fait de soustrairefrauduleusement un bien appartenant à autrui. Ainsi donc, la «
conscience fiscale» serait beaucoup moins rigoureuse que la « conscience morale ». Plusieurs sontces
contribuables qui n’ont pas l’impression de s’adonner à un acte malhonnêteet répréhensible de

10

EL ABDAIMI M., « Maroc : Pays émergent ? », BERIPIE, 2001, p. 8 et S

11

 « Finances et développement », vol 20 n°4 décembre 1983, p. 10 et S

la même gravité en fraudant le fisc qu’en allant voler des marchandises sur desétalages commerciaux
ou en allant vider une banque de ses substancesmonétaires. Comme le disait déjà un auteur Anglais
du XIV
ème

 siècle, « Lefraudeur fiscal me plaît, c’est un voleur honnête, car il ne vole que l’Etat quin’est qu’une
abstraction. » Avec la croissance de la crise de conscience entregouvernés et gouvernants causée par
les multiples scandales de corruption et dedélinquance en col blanc dans les plus hautes sphères du
pouvoir, plusieurscontribuables viennent à se convaincre que

le

voleur , c’est l’État et que ceux quel’on qualifie de « fraudeurs » ne sont que des victimes non
consentantes. 

Paragraphe 3 : Les causes techniques

En matière technique, la fraude est beaucoup plus due à la complexité et àl’extrême technicité du
système fiscal en lui-même.Il est vrai qu’à partir des années 80, des tentatives manifestes de
reformer le système fiscal afin de le rendre beaucoup plus simple, performant, rentable etéquitable
ont été entreprises. Néanmoins, il faut reconnaitre qu’il y subsisteencore à ce jour des dispositions
assez complexes pour le contribuable lambda

12

P aragraphe 4 : Les causes juridiques

Ces causes tiennent beaucoup plus au fait que le principe du consentementà l’impôt n’a pas une
assise véritable dans nombre de pays du tiers monde dontle Maroc. A cet effet, sans langue de bois, il
est possible d’affirmer que
la prétendue légitimité de l’impôt est plus ou moins illusoire en ce sens que lecontribuable est très
souvent mis hors du processus de préparation de la loifiscale. C’est fort de ce constat que le
Professeur Pr. BENSALAH martèle que :" La fiscalité dans les pays du tiers monde est non
consensuelle, elle faitrarement « l’objet de débat

12

 N. Akesbi les coups tordus d'une politique fiscale mal ficelée, Libération du 12/2/1996 p. 1 et 3.

 populaire »", il poursuit que " c’est un choix pur et simple desgouverneurs".

13

Pour preuve, le Parlement qui est par essence le lieu où devraits’exercer la démocratie
représentative n’a pas assez de pouvoir et de prérogativeen matière de législation fiscale. C’est ainsi
que l’article 77 de la constitutiondispose que« Le gouvernement peut opposer, de manière motivée,
l'irrecevabilité àtoute proposition ou amendement formulé par les membres du Parlement
lorsqueleur adoption aurait pour conséquence, par rapport à la loi de finances, soit
unediminution des ressources publiques, soit la création ou l'aggravation descharges publiques ».
Autrement dit, le Parlement (indirectement les citoyens) ales pieds et mains joints en matière de
proposition fiscale
 Les causes de la fraude fiscale
 
Partie II : La fraude fiscale et ses modes de répression au Maroc
Afin de traiter cette thématique dans un souci d’éviter toute formed’incomp
réhension ou d’amalgame liée à la terminologie des différentes notionsà
évoquer, il convient d’établir un distinguo entre le concept de fraude fiscale
etles autres concepts qui lui sont similaires tels que l’évasion fiscale ou
encorel’optimisation fiscale.Evasion fiscale, fraude fiscale, optimisation
fiscale ou encore évitementfiscal… autant de termes employés pour
désigner une réalité sociale qui rongel’économie des pays ou ces pratiques
sont effectuées. Pour autant, il est difficileau citoyen lambda de cerner la
véritable signification sinon la quintessence même de ces notions. D’où la
nécessité de remonter aux origines de cesexpression afin de les éclaircir et
en élucider le sens.
La fraude fiscale
est définie comme la soustraction illégale à la loi fiscalede tout ou partie
de la matière imposable qu’elle devrait frapper 
.
7
L’optimisation fiscale
consiste à utiliser des procédés pour réduire au minimum les charges fiscales
d’une entreprise ou d’un particulier en se servant des dispositions
avantageuses de la loi sans se mettre en infraction avec les lois fiscales en
vigueur dans le pays
8
.L’évasion fiscale
c’est le fait de soustraire une matière imposable(Revenu, capital) à
l’application de la loi fiscale en général, ou d’un tarif d’impôt particulier,
sans transgresser la lettre de la loi – ce qui correspondrait à la fraude
7
 Lexique des termes juridiques, 25
e
 Ed, 2017-2018
 8
https:  //www.pagny-associes.com/fiches-techniques/optimisation-fiscale
fiscale- en mettant systématiquement à profit toutes les possibilités de
minorerl’impôt, ouvertes soit par des règles soit par des lacunes.
9

Chapitre I : Formes et manifestations de la fraude fiscale au Maroc

« La fraude est au cœur de l’histoire de la finance… Elle n’est pas une
erreur mais un des fondements du système » estime le banquier d’affaires
Omar Fassal. Il a toujours été de la nature profonde des Hommes de se
soustraire à l’obligation de s’acquitter de leurs redevances fiscales. En
effet, le phénomènene date pas de l’ère actuelle. Il a toujours existé et, sans
abus de langage, il existera probablement jusqu’à la fin des temps. D’où la
nécessite ou l’importance de s’interroger sur les causes dudit phénomène.
Dans le cas du Maroc plus précisément, qu’est-ce qui pousse les citoyens à
se soustraire à leur devoir fiscal ?
Section 1 : Les causes de la fraude fiscale
Ces causes peuvent être classées en trois catégories. Elles sont d’ordre
économique, psychologiques et enfin juridiques.
P aragraphe 1 : Les causes économiques
La situation économique personnelle défaillante ou sous-faible peut être
considérée à raison comme une cause probante de la fraude fiscale.
Autrementdit, un contribuable à faible revenu ayant des charges
nombreuses, diverses et variées relatives à l’entretien de sa famille ou de
son activité génératrice de revenue sera beaucoup plus enclin à se soustraire
à son obligation de s’acquitter de sa dette à l’égard du fisc. D’où la nécessité
de rendre beaucoup plus concret, le critère de personnalisation de l’impôt ;
c’est-à-dire fixer les taux d’impositions en prenant en considération la
faculté contributive de chaque contribuable.
9
Lexique des termes juridiques, 25
e
Ed, 2017-2018
La pression fiscale de plus en plus croissante sur les particuliers et
PME/MPI constitue une raison suffisante qui pourrait pousser les
contribuables à s’éloigner de tout consentement à l’impôt. Cet avis est bien
partagé par Arthur Laffer, économiste libéral américain et chef de file de
l’Ecole de l’offre quand il affirme qu’« une pression fiscale élevée alourdit
les coûts de l’entreprise et par conséquent décourage l’entreprise à se
développer et l’oblige à frauder »10
A.Laffer a théorisé son idée par sa courbe dite « Courbe de Laffer » qui
montre bien que les rentrées fiscales diminuent à mesure que les taux
d’imposition croissent et à contrario, ces rentrées augmentent à mesure que
les taux d’imposition sont réduits. Abondant dans la même optique, M. V.
TANZI estime que " plus les taux d’imposition sont élevés, plus forte est la
tentation de s’y soustraire. Et plus les taux d’imposition augmentent, plus
l’honnêteté se paie cher "11
.A cela, il est possible d’ajouter également l’impact malfaisant de
l’économie informelle dans laquelle règne une opacité absolue aux yeux du
fisc. Cette caducité tenant aussi bien aux salaires et bénéfices qu’aux
transactions qui échappent au contrôle du fisc entraine avec elle un manque
à gagner pour la trésorerie publique.
Paragraphe 2 : Causes psychologiques
On peut également assimiler cette catégorie de causes aux causes morales.
Dans la conscience collective en général et du contribuable en particulier, il
y a une tendance à se tolérer le fait de frauder que le fait de soustraire
frauduleusement un bien appartenant à autrui. Ainsi donc, la « conscience
fiscale» serait beaucoup moins rigoureuse que la « conscience morale ».
Plusieurs sont ces contribuables qui n’ont pas l’impression de s’adonner à
un acte malhonnête et répréhensible de
10
EL ABDAIMI M., « Maroc : Pays émergent ? », BERIPIE, 2001, p. 8 et S
11
« Finances et développement », vol 20 n°4 décembre 1983, p. 10 et S
la même gravité en fraudant le fisc qu’en allant voler des marchandises sur
des étalages commerciaux ou en allant vider une banque de ses substances
monétaires. Comme le disait déjà un auteur Anglais du XIVème siècle, « Le
fraudeur fiscal me plaît, c’est un voleur honnête, car il ne vole que l’Etat
qui n’est qu’une abstraction. » Avec la croissance de la crise de conscience
entre gouvernés et gouvernants causée par les multiples scandales de
corruption et de délinquance en col blanc dans les plus hautes sphères du
pouvoir, plusieurs contribuables viennent à se convaincre que le
voleur , c’est l’État et que ceux que l’on qualifie de « fraudeurs » ne sont
que des victimes non consentantes.
Paragraphe 3 : Les causes techniques
En matière technique, la fraude est beaucoup plus due à la complexité et à
l’extrême technicité du système fiscal en lui-même. Il est vrai qu’à partir
des années 80, des tentatives manifestes de reformer le système fiscal afin de
le rendre beaucoup plus simple, performant, rentable et équitable ont été
entreprises. Néanmoins, il faut reconnaitre qu’il y subsiste encore à ce jour
des dispositions assez complexes pour le contribuable lambda
12
.
Paragraphe 4 : Les causes juridiques
Ces causes tiennent beaucoup plus au fait que le principe du consentement
à l’impôt n’a pas une assise véritable dans nombre de pays du tiers monde
dont le Maroc. A cet effet, sans langue de bois, il est possible d’affirmer que
la prétendue légitimité de l’impôt est plus ou moins illusoire en ce sens que
le contribuable est très souvent mis hors du processus de préparation de la
loi fiscale. C’est fort de ce constat que le Professeur Pr. BENSALAH
martèle que :" La fiscalité dans les pays du tiers monde est non
consensuelle, elle fait rarement « l’objet de débat
12
N. Akesbi les coups tordus d'une politique fiscale mal ficelée, Libération du
12/2/1996 p. 1 et 3.
ucoup plus due à la complexité et àl’extrême technicité du système fiscal en
lui-même.Il est vrai qu’à partir des années 80, des tentatives manifestes de
reformer le système fiscal afin de le rendre beaucoup plus simple,
performant, rentable etéquitable ont été entreprises. Néanmoins, il faut
reconnaitre qu’il y subsisteencore à ce jour des dispositions assez complexes
pour le contribuable lambda
12
.
P aragraphe 4 : Les causes juridiques
Ces causes tiennent beaucoup plus au fait que le principe du consentement
à l’impôt n’a pas une assise véritable dans nombre de pays du tiers monde
dont le Maroc. A cet effet, sans langue de bois, il est possible d’affirmer que
la prétendue légitimité de l’impôt est plus ou moins illusoire en ce sens que
le contribuable est très souvent mis hors du processus de préparation de la
loi fiscale. C’est fort de ce constat que le Professeur Pr. BENSALAH
martèle que :" La fiscalité dans les pays du tiers monde est non
consensuelle, elle fait rarement « l’objet de débat
12
N. Akesbi les coups tordus d'une politique fiscale mal ficelée, Libération du
12/2/1996 p. 1 et 3.
populaire »", il poursuit que " c’est un choix pur et simple des
gouverneurs".
13
Pour preuve, le Parlement qui est par essence le lieu où devrait s’exercer la
démocratie représentative n’a pas assez de pouvoir et de prérogative en
matière de législation fiscale. C’est ainsi que l’article 77 de la constitution
dispose que« Le gouvernement peut opposer, de manière motivée,
l'irrecevabilité à toute proposition ou amendement formulé par les
membres du Parlement lorsque leur adoption aurait pour conséquence, par
rapport à la loi de finances, soit une diminution des ressources publiques,
soit la création ou l'aggravation des charges publiques ». Autrement dit, le
Parlement (indirectement les citoyens) a les pieds et mains joints en matière
de proposition fiscale.
Chapitre II : L’infraction de fraude fiscale en droit interne marocain

Section 1 : Les éléments constitutifs

S’il est vrai que le code pénal marocain ne dispose d’aucune
dispositiondéfinissant et réprimant de manière expresse l’infraction de
fraude fiscale, iln’en demeure pas moins vrai que le Code Général des
Impôts a consacré certainsarticles qui constituent un arsenal de répression
non négligeable en la matière.Par conséquent, il s’agira d’exposer ici la
teneur de l’élément légal ainsi que lerégime répressif institué par la
législation marocaine pour lutter contre laditeinfraction.
Paragraphe 1 : L’élément légal de l’infraction de fraude fiscale
La fraude fiscale telle que conçue au Maroc est prévue et sanctionnée par
les articles 184 et suivants Code Général des Impôts.

déclaration ou l’omission d’un élément d’assiette. La fraude par omission

dedéclaration est beaucoup plus courante et pratiquée en matière de Taxe
sur Valeur Ajoutée (TVA). Selon les estimations, elle représente près de
50% desmotifs de redressement fiscal
16
. Quant à l’omission de déclaration d’un élémentde l’assiette fiscale, par
exemple, pour l’impôt sur le revenu, l’omissionsupposerait que le
contribuable déclare uniquement son revenu imposable enomettant de
déclarer le bénéfice imposable qui fait partie intégrante de l’assiettede
l’impôt.De manière résumée et aux termes des dispositions de cet article,
lescomportements constitutifs de fraude sont entre autres :

Le retard de déclarations et des actes de convention

Le défaut de déclaration ou l’insuffisance de déclaration

La communication délibérée d’informations erronées

L’omission ou la minoration de recettes ou d’opérationstaxables, toute
déduction abusive, toute manœuvre tendantà obtenir indûment le bénéfice
d’exonération ou deremboursement

La dissimulation des contrats et conventions ostensibles par des contrats ou
conventions apparents

La dissimulation soit dans le prix ou les charges d’unevente d’immeuble, de
fonds de commerce ou de clientèle,dans les sommes ou indemnités perçues
par le cédant d’undroit au bail ou du bénéfice d’une promesse de bail
portantsur tout ou partie d’un immeuble, ou dans la soulte d’unéchange ou
16
https://www.village-justice.com/articles/fraude-fiscale-etude-comparative-
droit-francais-marocain,27831.html,consulté le 12 Mars 2020

d’un partage d’immeubles, ainsi que dans les diversesévaluations faites

dans les actes ou les déclarations etc
La situation économique personnelle défaillante ou sous-faible peut être
considérée à raison comme une cause probante de la fraude fiscale.
Autrement dit, un contribuable à faible revenu ayant des charges
nombreuses, diverses et variées relatives à l’entretien de sa famille ou de
son activité génératrice de revenue sera beaucoup plus enclin à se soustraire
à son obligation de s’acquitter de sa dette à l’égard du fisc. D’où la nécessité
de rendre beaucoup plus concret, le critère de personnalisation de l’impôt ;
c’est-à-dire fixer les taux d’impositions en prenant en considération la
faculté contributive de chaque contribuable.
La pression fiscale de plus en plus croissante sur les particuliers et
PME/MPI constitue une raison suffisante qui pourrait pousser les
contribuables à s’éloigner de tout consentement à l’impôt. Cet avis est bien
partagé par Arthur Laffer, économiste libéral américain et chef de file de
l’Ecole de l’offre quand il affirme qu’« une pression fiscale élevée alourdit
les coûts de l’entreprise et par conséquent décourage l’entreprise à se
développer et l’oblige à frauder »10
A.Laffer a théorisé son idée par sa courbe dite « Courbe de Laffer » qui
montre bien que les rentrées fiscales diminuent à mesure que les taux
d’imposition croissent et à contrario, ces rentrées augmentent à mesure que
les taux d’imposition sont réduits. Abondant dans la même optique, M. V.
TANZI estime que " plus les taux d’imposition sont élevés, plus forte est la
tentation de s’y soustraire. Et plus les taux d’imposition augmentent, plus
l’honnêteté se paie cher "11
.A cela, il est possible d’ajouter également l’impact malfaisant de
l’économie informelle dans laquelle règne une opacité absolue aux yeux du
fisc. Cette caducité tenant aussi bien aux salaires et bénéfices qu’aux
transactions qui échappent au contrôle du fisc entraine avec elle un manque
à gagner pour la trésorerie publique.