INSTITUT RÉGIONAL DES TECHNIQUES COMPTABLES ET

IN
FISCALES

Le Traitement Fiscal des

Entreprises soumises à
l’Impô t sur les Sociétés
en zone CEMAC(GABON)
Réglementation, liquidation, recouvrement
et contentieux
OUMAR Mahamat, Inspecteur des Impô ts – Consultant Juridique et Fiscal

2014-2015

O UMAR MAHA MATH@YA HOO.F RTÉL : + 241 07 27 9 8 4 4

II. LE PASSAGE DU RESULTAT COMPTABLE AU RESULTAT FISCAL

CHAPITRE 1 : LE RESULTAT FISCAL

La détermination du résultat fiscal (RF) suppose une maîtrise des règles fiscales en vigueur
dans chaque Etat de l’OHADA.

En effet, il existe un certain cas limitatif des divergences entre la comptabilité et la fiscalité,
une charge retenue par la comptabilité peut ne pas être déductible. De même un produit
comptabilisé peut être exonéré fiscalement.

SECTION 1  : LES REGIMES FISCAUX AU GABON

Le Code Général des Impôts du Gabon classe les activités professionnelles en trois régimes à
savoir :

Le régime de base, concerne les activités dont le chiffre est inférieur à vingt millions de
FCFA ;

Le régime simplifié d’imposition (RSI), concerne les contribuables qui ont un chiffre d’affaire
compris entre vingt millions à quatre vingt millions de FCFA, le bénéfice imposable est
déterminé en déduisant du montant hors taxe un abattement forfaitaire égal à :

70% pour les activités d’achats et reventes ;

50% pour les prestataires de services ;
40% pour les professions libérales.

Le régime réel d’imposition (RRI), pour les contribuables dont le chiffre d’affaire est
supérieur à quatre vingt millions de FCFA.

A. ETABLISSEMENT DE L’IMPOT

Le 30 avril, les contribuables doivent déposer leurs liasses fiscales de l’année précédente
conformément aux dispositions du Code Général des Impôts.

B. LA BASE IMPOSABLE

L’année fiscale correspond à l’année civile (du 1er janvier au 31 décembre), l’établissement de
l’impôt s’opère sur le bilan de l’année précédente.

C. MODALITES PRATIQUES DU PAIEMENT DE L’IMPOT

Le taux en vigueur de l’impôt sur les sociétés selon la loi de finances 2014 est de 35% ;

Il est fait application d’un taux réduit de 20% pour les établissements publics et collectivités
sans but lucratif ;

Un taux de 18% appliqué au bénéfice de la Banque Gabonaise de Développement ;

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L’Impôt sur le bénéfice des sociétés admises à la cote de la Bourse des Valeurs Mobilières de
l’Afrique Centrale (BVMAC) :
 Taux de 20% pendant 3 ans pour les augmentations du capital représentant au moins
20% du capital ;
 Taux de 25% pendant 3 ans pour les cessions d’actions représentant au moins 20% du
capital social ;
 En deçà du seuil de 20% du capital social, le taux de l’impôt sur les sociétés est de
28% pendant trois ans à partir de la date d’admission,
 Dans le cas où le taux de 20% des titres cotés ne sera pas atteint lors de la première
introduction en bourse, mais serait atteint au cours de la période de trois (3) ans, les
réductions visées ci-haut s’appliqueraient pour la durée résiduelle de ladite période.

SECTION 2 : LA LIQUIDATION

Liquider un impôt consiste à calculer son montant connaissant le résultat fiscal et le taux.

A. LE CALCUL

Méthodes à trois variantes :

Bénéfice imposable x taux de l’impôt

Minimum de Perception (MP) : chiffre d’affaires global x 1%

Impôt Minimum Forfaitaire (IMF) : 1 000 000FCFA si l’IS ou le MP est inférieur à

1 000 000FCFA.

Par chiffre d’affaires global, on entend le CA brut réalisé sur toutes les opérations entrant
dans le cadre des activités de la société.

B. LE PAIEMENT DES ACOMPTES

Le 30 novembre de l’année N (2014) au plus tard, toutes les sociétés soumises à l’IS doivent
verser un acompte de 25% sur l’IS supporté l’année précédente (N-1= 2013) ;

La 30 ou le 31 janvier (N+1=2015), tout contribuable soumis à l’IS doit payer 1/3 de l’impôt
payé l’année N-1= 2013 ;

Le 30 avril (N+1= 2015), tout contribuable soumis à l’IS doit payer le solde de l’impôt de
l’année N=2014.

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SECTION 3 : LA SANCTION

Tout contribuable qui n’a pas versé ses acomptes dans le délai est taxé d’office.

A. DEFAUT OU RETARD DE PAIEMENT

Tout défaut ou retard dans le paiement de l’impôt sur les sociétés entraîne une pénalité de
10% le premier mois et 3% les mois suivants. Pour les acomptes et le solde, il est fait
application d’une pénalité de 10% et 3% les mois suivants.

B. LA MISE EN DEMEURE DE DECLARER

Tout contribuable soumis au paiement de l’IS doit régulariser sa situation dans les sept jours
francs à compter de la réception de la lettre avec accusé en cas de remise en main propre,
sinon taxation d’office, les bases d’impositions peuvent être déterminées d’office par
l’Administration Fiscale dans les conditions prévues par le CGI (voir contrôle de l’impôt,
Livre de Procédures Fiscales).

C. RETARD OU ABSENCE DE DECLARATION

Le contribuable qui n’a pas souscrit sa déclaration dans les 7 jours de mise en demeure, se
verra pénaliser au taux de 5% sur les doits déclarés.

En cas de non dépôt de la déclaration après la mise en demeure, il est taxé d’office et sa
cotisation est majorée de 100%. La majoration est portée à 150% en cas de récidive.

D. PENALITE DE RECOUVREMENT

Il est application d’une pénalité de 10% le premier mois et 3% les mois suivants.

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CHAPITRE 2 : LES GRANDS PRINCIPES DE LA FISCALITE ET DE
LA COMPTABILITE
Les principes sont des normes à caractère non techniques qui s’imposent aux entreprises et se
reflètent dans les différentes règles techniques. C’est ainsi que l’obligation de comptabiliser
les amortissements traduit le principe de prudence.

Certains principes sont communs au droit fiscal et à la comptabilité, d’autres, par contre sont
propres à la fiscalité ou à la comptabilité.

Les principes communs à la fiscalité et à la comptabilité

Il existe trois principes communs à savoir :

Le principe d’indépendances des exercices ;

Le principe de la comptabilité d’engagement ;
Le principe du coût historique.

SECTION 1 : LE PRINCIPE D’INDEPENDANCE DES EXERCICES

A. EXPOSE DU PRINCIPE

L’inventaire doit s’opérer à la fin d’une période de 12 mois au plus, dès lors, il ne faut prendre
en considération que les charges et les produits existant à la fin de cette période, même si elle
se rattache à des exercices antérieurs.

En effet, les données d’inventaires rassemblent le présent et le passé, mais en aucun cas ne
prenne en considération le futur.

B. SUR LE PLAN FISCAL

Ce principe se traduit par le défaut de la prise en considération de la rétroactivité d’une loi ou

d’une convention. La rétroactivité a pour date butoir la date d’ouverture de l’exercice.

Enfin la méconnaissance de ce principe entraîne le rejet de la déduction d’une charge

rattachée à tord à l’exercice.

C. DEROGATION

PROPRE AU DROIT COMPTABLE

En comptabilité, on doit prendre en compte les risques et les pertes subis au cours d’un
exercice même s’ils sont seulement connus après la date de clôture.

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 B :DEROGATION COMMUNE AU DROIT FISCAL ET A LA COMPTABILITE
1) LES CHARGES A REPARTIR SUR PLUSIEURS EXERCICES

Se sont des charges enregistrées au cours de l’exercice, mais qui sont réparties ou transférées
sur plusieurs exercices en raison de leur importance ou par suite de décision de gestion. Le
transfère de charges est opéré en débitant le compte 202 par le crédit du compte 781
« transfert de charges d’exploitation » ou par le crédit du compte 787 « transfert de charges
financières » ou même par le crédit du compte 788 « transfert de charges exceptionnelles ».

Au cours des exercices suivants, le compte 202 « charges à repartir sur plusieurs exercices »
est apuré progressivement du montant de la charge que l’entreprise impute à l’exercice.

APPLICATION

La société AIRTEL a mené durant l’exercice 2010, une compagne publicitaire. Celle-ci fera
sentir ses effets éventuels bénéfiques sur les exercices futurs, le montant de cette publicité
s’élève à 800 000 000FCFA.

AIRTEL a décidé d’amortir ces charges en 5 ans.

SOLUTION

TRAITEMENT COMPTABLE

2010

627 Publicité : 800 000 000

52 Banque : 800 000 000
Règlement de la publicité

202 Charges à répartir : 800 000 000

781 Transfert de charge : 800 000 000

31/12/2010

68 Dotations aux amortissements : 160 000 000

202 Charges à répartir : 160 000 000
Amortissement

Les charges à répartir sur plusieurs exercices posent un problème au niveau des frais de
publicité, on enregistre d’abord les frais dans le compte représentant ces frais, ensuite ils sont
transférés dans les charges à répartir sur plusieurs exercices qui à leur tour sont amortis. Il y a
en quelques sorte une double charge, les frais et les dotations aux amortissements. Au point de
vue pour l’année 2010, seuls sont déductibles les 160 000 000.

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SECTION 2 : PRINCIPE DE LA COMPTABILITE D’ENGAGEMENT
A. EXPOSE DU PRINCIPE

En vertu du principe de la comptabilité d’engagement, doivent seulement être enregistrés en

comptabilité, les créances acquises et les dettes certaines.

On devra tenir compte des opérations réalisées même si elles ne sont payées
qu’ultérieurement. Ainsi, on doit mettre en évidence la date de la réalisation de profit car seuls
les bénéfices réalisés peuvent être pris en considération.

B. LES CONSEQUENCES
1) LE RATTACHEMENT DES VENTES

Les produits correspondant à des créances sur la clientèle sont rattachés à l’exercice au cours
duquel la livraison est intervenue, lorsqu’il s’agit des ventes ou des opérations assimilées. Dès
lors que les acomptes ont été versés, alors que la commande n’était pas livrée, ces acomptes
ne sont pas retenus dans les produits de l’exercice.

La livraison doit s’entendre de la délivrance du bien et de sa remise en la possession de

l’acquéreur, la délivrance ne doit pas se confondre avec le transfert de propriété, c’est la
raison pour laquelle, d’ailleurs, une vente avec une clause de réserve de propriété est
enregistrée en comptabilité si la livraison a été opérée nonobstant une absence de transfert de
propriété.

2) LE RATTACHEMENT DES PRESTATIONS DE SERVICES

Les prestations de services sont enregistrées en comptabilité lorsque la prestation est achevée
ou exécutée. Cependant, il convient de distinguer les prestations de services à caractère
continu et les prestations de services discontinues.

Les prestations de services continues, elles sont rémunérées par le loyer, les intérêts, les
primes (assurances), l’enregistrement en comptabilité se fera au fur et à mesure de
l’exécution.

3) LES PRESTATIONS DE SERVICES DISCONTINUES

Elles ont un caractère non ponctuel, elles correspondent à des phases d’exécutions séparées
dans le temps et comportant des échéances de paiement échelonnés sur plusieurs exercices
successivement. C’est le cas du contrat d’entretien par lequel un professionnel s’engage à
contrôler une installation périodique et à intervenir dès qu’il existe une panne. La créance du
fournisseur sera rattachée à l’exercice au fur et à mesure de l’exécution. A la clôture de
chaque exercice, il faudra relever les interventions pour y rattacher les produits
correspondants.

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 APPLICATION

CAS 1 : LES PRESTATIONS CONTINUES

Par exemple, si un contrat d’entretien de 2 ans, qui est conclu le 1 er juillet 2012 pour un
montant de 10 000 000FCFA, prévoit deux interventions par an. L’une en septembre et l’autre
en mars.

A la clôture de l’exercice au 31 décembre 2012, devront être comptabilisés 2 500 000 soit

(10 000 000 x 6/12 x ½), au 31 décembre 2013, 5 000 000FCFA soit (10 000 000 x 12/12 x
½) et au 31 décembre 2014, 2 500 000FCFA soit (10 000 000 x 6/12 x ½).

CAS 2 : PRESTATIONS DISCONTINUES

L’existence des prestations de services discontinues entraîne l’obligation de comptabiliser en

fin d’exercice les charges à payer et les produits à recevoir.

4) LES CHARGES A PAYER

TRAITEMENT COMPTABLE

Les charges à payer font parties des autres régularisations, en fin d’exercice, les charges que
la société n’a pas honoré, mais qui sont affectives sont classées dans les charges à payer.

Sur le plan comptable, la société doit constater la charge, un compte de la classe 6 est débité
par le compte de la classe 4=408 « facture non parvenue » est crédité. On contre passe
l’écriture comptable et la vraie écriture comptable sera passée après paiement.

CONSEQUENCES FISCALES

Si le comptable ne passe pas l’écriture en fin d’exercice, il la passe sur l’exercice suivant en
constatant le paiement, le principe d’indépendance des exercices n’est pas respecté. Car il fait
supporter à l’exercice N+1 la charge de l’exercice N, cette charge ne sera pas déductible.

Par conséquent, il y aura des redressements à faire.

De même, si le comptable passe la bonne écriture en fin d’exercice et après le paiement de la

charge sans faire une contre passation de l’écriture en fin d’exercice, la conséquence est la
même.

La contre passation de l’écriture permet en réalité de ne pas faire supporter à l’exercice N+1
la charge qui n’est pas la sienne.

APPLICATION

Au 31 décembre 2013, la société APC doit deux mois de loyer pour un montant de
25 000 000FCFA. La facture ne lui est pas parvenue. Ce loyer sera payé le 15 février 2014.

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TAF

Passer l’écriture comptable au 31 décembre 2013

Passer l’écriture au 01 janvier 2014
Passer l’écriture comptable à la date du paiement de la facture.

NB : la facture est payée le 15 février 2014

SOLUTION

Ecriture comptable au 31 décembre 2013

622 Loyer : 25 000 000

408 Fournisseur Facture non parvenue : 25 000 000
Constatation de la charge

L’écriture comptable au 01 janvier 2014

408 Fournisseur Facture non parvenue : 25 000 000

622 Loyer : 25 000 000
Contre passation

L’écriture au 15 février 2014

622 Loyer : 25 000 000

52 Banque : 25 000 000
Paiement de la facture

APPLICATION

Au 31 décembre 2013, on lit dans le grand livre de la société METALOR une consommation
d’électricité de 2012. Le montant de la facture était de 14 500 000FCFA, le comptable a passé
l’écriture le 15 janvier 2013 après paiement.

La communication avec le comptable révèle qu’aucune écriture comptable n’a été passé en fin
d’exercice 2012, ni au début de l’exercice 2013.

TAF

Faire Le Traitement Comptable Et Fiscal

SOLUTION

1) TRAITEMENT COMPTABLE

6052 Electricité : 14 500 000

445 TVA déductible : 2 610 000
52 Banque : 17 110 000

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 2) TRAITEMENT FISCAL

La facture de l’électricité payée le 15 janvier 2013 concerne l’exercice 2012 conformément au

principe d’indépendance des exercices, cette charge est afférente à l’exercice 2012 par
conséquent, elle n’est pas déductible pour l’exercice 2013, d’où ce montant doit être réintégré
dans la base de calcul à l’IS avec toutes les conséquences.

CONSEQUENCES FISCALES EN 2013

IS : 14 500 000 x 35% = 5 075 000

Pénalités : 5 075 000 x 50% = 2 537 500

Rappels des droits : 5 075 000 + 2 537 500 = 7 612 500

SECTION 3  : LE PRINCIPE DU NOMINALISME MONETAIRE OU COUT

HISTORIQUE

L’entrée des biens dans le patrimoine doit être constatée au coût historique, celui-ci reflète le
principe du nominalisme monétaire, c’est-à-dire le respect de la valeur nominale de la
monnaie sans tenir compte des variations de son pouvoir d’achat.

En conséquence, les biens acquis à titre onéreux seront évalués selon le coût d’acquisition, le
prix d’achat augmenté des frais accessoires lié à l’acquisition ou la mise en état d’utilisation.

Les biens produits par l’entreprise sont évalués à leur coût de production, celui-ci étant égal à
la somme du coût d’acquisition des matières consommées, les charges directes de l’entreprise
(par exemple les charges du personnel).

Les charges indirectes de production quand à elles peuvent être rattachées avec suffisamment
de précision à des biens considérés.

A la suite de l’examen des principes communs des droits comptable et fiscal, le

développement de ce principe propre au droit fiscal s’avère nécessaire.

En droit fiscal, les actes opérés par l’entreprise doivent être conformes à l’intérêt de
l’entreprise et ne doivent pas correspondre à un abus de droit. Par ailleurs, l’administration
fiscale distingue entre les erreurs et les décisions de gestion.

C. LA CONFORMITE DES ACTES A L’INTERET DE L’ENTREPRISE

1) L’ACTE ANORMAL DE GESTION

Par la théorie de l’acte anormal de gestion, le droit fiscal tente à préserver l’intérêt de
l’entreprise.

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 A) LA NOTION DE L’ACTE ANORMAL DE GESTION
B) DEFINITION

L’acte anormal de gestion est l’acte étranger à l’intérêt de l’entreprise et fait dans l’intérêt de
tiers. Il en résulte donc, une absence de contre partie pour l’entreprise ou un déséquilibre
manifeste. C’est ainsi que constituera un acte anormal de gestion, la souscription par une
entreprise une assurance vie garantissant un découvert qui lui avait été consentie mais qui
conclu au profit de l’épouse et les héritiers du dirigeant de la société.

L’acte anormal de gestion ne se confond pas avec l’acte illicite, par exemple les banques
condamnées à une amende pour dépérissement de concours de crédit peuvent déduire cette
amende.

C) CONSEQUENCE :

La 1ère conséquence est d’ordre général, l’administration fiscale se fait le protecteur de

l’intérêt de l’entreprise,

2ème conséquence, les actes anormaux de gestion sont variés : ils peuvent être des dépenses
injustifiées (libéralités), ils peuvent être aussi des renonciations à des recettes, revenus
inférieurs au prix de revient, dispense d’intérêt sur les prêts.

D) LES PREUVES DE L’ACTE ANORMAL DE GESTION

Quand l’administration invoque un AAG, la détermination de la personne qui supporte le

fardeau de la preuve dépend de la nature des obligations comptables.

Si l’acte s’est traduit en comptabilité par une écriture portant sur les créances des tiers, des
amortissements, des provisions ou des frais généraux, lesquels viennent en déduction du
bénéfice net. La preuve du caractère normal de l’acte reposera dans les faits du contribuable
qui doit justifier dans son principe et son montant ainsi que l’exactitude de l’écriture
comptable.

E) LA REPRESSION DE L’AAG

La répression s’opère à l’égard de la société et l’égard du bénéficiaire prétendu de l’acte

anormal.

La société ne pourra pas déduire la prétendue charge, le manque à gagner sera réintégrer dans
les produits alors que le contribuable ne l’a pas reçu. Le bénéficiaire de l’AAG sera imposé
quant à lui sur la valeur du revenu qui lui a été consenti dans la catégorie des revenus
mobiliers.

Exemple d’un acte anormal de gestion : le PDG de GABON SUR organise une réception pour
son cinquantième anniversaire au coût de 40.000.000FCFA HT au frais de la société qu’il
dirige. Cette réception est assurée par un traiteur assujetti soumis au régime réel.

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Conséquences fiscales :

La TVA n’est pas déductible ;

Le coût de la réception tel que stipuler dans la facture sera soumis à l’IRVM avec une
pénalité de 100% dans tous les cas.
2) L’ACTE ANORMAL DE GESTION DES ENTREPRISES ASSOCIÉES

Sont réputés être des entreprises associées, les entreprises qui ont un lien de dépendance et
présentent les caractères suivants :

 être contrôlées de manière directe ou indirecte en droit ou en fait ou bien lorsqu’elles

sont sous le contrôle d’une même entreprise.

Pour ces entreprises associées, le défaut de réponse et absence de document ou insuffisance

d’éléments conduit  :

 l’administration procédera à la reconstitution de la base imposable à partir des

documents dont elle dispose. La reconstitution se fait par comparaison avec des
entreprises similaires exploitées normalement.
A) LES OPÉRATIONS FAISANT L’OBJET DE CONTRÔLE POUR ACTE ANORMAL DE GESTION
CONSACRÉES PAR LA LOI DE FINANCES 2014

Versement Sous Forme De Majoration Ou Minoration D’achats Ou De Ventes

Entre les entreprises associés, toutes achats ou ventes doit être justifié et respecté le principe
de pleine concurrence tel que énoncé à l’article 9, paragraphe 1 du modèle de convention
fiscale de l’O.C.D.E

Paiements De Redevances Excessives Ou Sans Contrepartie

Les paiements de redevances excessives ou sans contrepartie pratiqués par les entreprises
associées, se présentent sous forme d’un abandon de créance entre lesdites entreprises, ou par
des paiements surévalués ne reflétant la valeur de l’opération réellement effectuée. Dans la
pratique, le principe de pleine concurrence stipule que toutes les opérations effectuées entre
entreprises associées doivent être au même coût que celles effectuées avec les entreprises
indépendantes.

Prêts Sans Intérêts Ou A Des Taux Injustifiés  

Dans une transaction respectant le principe de pleine concurrence, les entreprises doivent
prêter entre elles au taux du marché ou effectuées des prestations au prix qu’une entreprise
indépendante serait disposer de réaliser. Une transaction financière entre deux entre associées
ou une prestation quelconque doivent être similaire avec celles que pourrait être effectuée par
une entreprise indépendante.

Les prêts consentis entre les entreprises associées à taux nul ou inférieur au taux du marché
sont qualifiés de transfert de bénéfice.

12
Exemple : en dépit de ses difficultés financières, la société BILL, filiale du groupe BILL
INTL a obtenu un prêt 10.000.000FCFA de la part de BILL Maroc.

L’administration fiscale cherche toujours la partie équivalente de ce prêt dans le bilan ou le

compte résultat (charges financières), si ce prêt n’a pas une partie équivalente ou le taux
pratiqué entre les filiales du groupe Bill est inférieur au taux du marché financier gabonais, ce
prêt fera l’objet d’une réintégration qui sera soumis à l’IS et à l’IRVM avec des pénalités d’au
moins 50% dans tous les cas.

Remises De Dettes 

Les remises de dettes sont des procédés par lesquels les entreprises associées utilisent pour
accorder des faveurs entre elles dans le but d’éluder l’impôt. Cette pratique peut revêtir les
formes d’un abandon partiel ou total de la créance. Elles permettent à une des filiales de
récupérer ses pertes sur le marché via la remise (réduction) ou abandon d’une partie de ses
obligations envers la maison mère ou une des filiales du groupe. En pratique, ces remises des
dettes sont des transferts de bénéfices dans la comptabilité de la société mère.

Conséquences

Une fois que l’administration fiscale met en lumière l’existence d’une telle pratique, la
somme faisant l’objet de cette remise de dette sera imposable d’abord à l’IS, ensuite à
l’IRVM et enfin les pénalités d’au moins 50% seront mises à la charge du contribuable.

Avantages Hors De Proportion Avec Le Service Rendu

Les avantages quels qu’ils soient, en nature et espèce conférés entre entreprises associées
doivent être proportionnels avec les prestations reçues de sorte qu’une entreprise
indépendante aurait bénéficié.
Exemple : la Banque UGB (filiale du groupe ATIJARI WAFA BANQUE) du Gabon, a
sollicité et obtenue de SAB d’Afrique du sud la réparation de quatre distributeurs de billets.
Le montant à payer de la prestation s’élève à quatre milliards (4.000.000.000) de FCFA.
Cette rémunération n’est pas proportionnelle au service rendu qui consiste à réparer les
distributeurs. Pour l’administration fiscale, c’est une rémunération excessive et hors
proportion par rapport au service rendu. L’administration fiscale ne se contentera pas des
retenues de 10% sur les prestations étrangères mais plutôt réintégrer cette somme dans la base
imposable à l’IS, une fois qu’une comparaison de prix a été effectuée entre les entreprise du
même secteur.
Conséquences tirées de la loi de finances 2014

Tout versement effectué vers un Etat ou un territoire non coopératif ou à fiscalité privilégiée
(Luxembourg, Panama…) est soumis à l’IS.

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Etat ou territoire à fiscalité privilégiée : territoire ou Etat dans lequel les personnes n’y sont
pas imposables ou, le montant de l’impôt auquel elles y sont soumises est inférieur de plus de
la moitié de la moitié du montant de l’impôt dont elles auraient été redevables au Gabon.

Les Etats non coopératifs : Etat qui manque de transparence en matière fiscale ou refuse
l’assistance administrative conformément aux standards internationaux (conventions fiscales
de l’OCDE en matière des prix de transferts).

3) L’ABUS DE DROIT
A) DEFINITION

L’abus de droit(ADD) au sens de la législation fiscale recouvre deux comportements qui sont
bien distingués en droit civil.

Il se présente comme une simulation tantôt comme une fraude. L’ADD est un acte illicite
opéré par une entreprise du faite de la faille de la loi. En d’autres termes, utiliser les
défaillances de la loi pour optimiser ou éluder l’impôt.

B) LE DOMAINE D’ADD

Lorsque l’ADD révèle un caractère de simulation, il est un mensonge destiné à tromper

l’administration fiscale. On retrouve en droit fiscal quelques catégories de simulation que
connait le droit privé.

La simulation par acte fictif pour payer moins d’impôt, le contribuable passe un acte
fictif qui ne correspond à aucune réalité : société fictive, bail fictif, contrat de travail
fictif etc.
La simulation par interposition de personnes, l’acte passé est régulier mais le
mensonge porte sur la personne du contractant.
C) L’ABUS DE DROIT ET LA FRAUDE A LA LOI

Dans cette hypothèse, c’est le mensonge juridique qui est réprimé, l’opération est conçue
uniquement dans un but fiscal pour éviter la perception des droits élevés.

Est réprimé ici l’habilité, l’origine a été conçue pour des considérations fiscales. L’ADD
réprime donc une série de manœuvre autorisant le contribuable à se placer artificiellement
dans une situation qui lui permet de se prétendre à l’application d’une loi fiscale plus
favorable.

Dès lors, seuls constituent les ADD, les actes inspirés par la seule considération fiscale.
L’administration fiscale ne doit établir que les actes « n’ont pu être par aucun motif autre que
celui d’éluder ou atténuer les charges fiscales de l’intéressé, s’il n’avait pas passé ces actes, il
aurait normalement supporté une imposition eu égard de sa situation et de ses activités
réelles ».

14
 D) LA REPRESSION DE L’ADD

L’ADD est un acte répressif, en effet la répression consiste souvent au redressement fiscal. Le
système fiscal de la zone CEMAC est déclaratif et la plus part des impôts sont auto-liquidés
en amont, ainsi, dans tout système déclaratif, le contrôle de l’impôt est un élément important
en vue de détecter les anomalies contenues dans les différentes déclarations.

A cet effet, tout fiscaliste doit connaître les principes communs à la comptabilité et la fiscalité
afin de bien mener sa mission.

CHAPITRE 3 : LES ELEMENTS DE DETERMINATION DE L’IMPOT SUR

LES SOCIETES (IS)

La détermination du résultat comptable, tient beaucoup plus compte du droit comptable que
du droit fiscal.

En effet, pendant l’exercice comptable, le comptable enregistre au jour le jour les différentes
opérations (produits et charges) réalisées par l’entreprise en s’appuyant sur le principe
comptable.

En fin d’exercice comptable, les travaux d’inventaire sont réalisés en vue de tirer la balance
de la société. A partir de celle-ci, la DSF élaborée.

La DSF comporte 34 tableaux, auquel on ajoute le modèle 90. Parmi ces tableaux, il y a des
tableaux fiscaux. La numérotation varie de 23 à 34, c’est-à-dire du tableau 23 au tableau 34 de
la liasse fiscale.

Chaque tableau donne une information bien précise, le tableau le plus important est le tableau
relatif à la détermination du résultat fiscal (tableau 24).

L’objectif de cette partie consiste à faire chaque fois que cela est possible une analyse
comptable et fiscale autour des réintégrations et des déductions pour la détermination de l’IS.
D’autres impôts et taxes seront abordés de passage.

SECTION 1  : LES REINTEGRATIONS

Lors de la détermination du résultat fiscal, le comptable doit faire usage du droit fiscal.

En effet, certaines charges considérées comme déductibles sur le plan comptable ne le sont
pas forcément sur le plan fiscal. Ces charges sont à réintégrées dans le tableau 24 pour la
détermination du résultat fiscal. Si le comptable ne le fait pas, l’agent de l’administration
fiscale procédera à la réintégration.

Sur la base du tableau 24, les éléments à réintégrer pour la détermination du RF sont
développés dans les lignes qui suivent.

15
 A. LES AMORTISSEMENTS NON DEDUCTIBLES

L’amortissement constitue une charge, mais elle n’est pas comme les autres charges, en ce
que l’amortissement ne correspond pas une sortie d’argent de l’entreprise. Elle sert au
renouvellement ou à l’acquisition de nouvelles immobilisations.

1) TRAITEMENT COMPTABLE

En comptabilité, tout amortissement pratiqué est déductible, le calcul des amortissements et

leur enregistrement comptable se font en fin d’exercice, ainsi le compte 68 dotations aux
amortissements est débité par le crédit du compte du compte 28 amortissements suivant la
nature des immobilisations.

2) TRAITEMENT FISCAL

Lorsque les amortissements ne sont pas pratiqués dans les conditions de respect de fonds et
formes, ils deviennent non déductibles, d’autres éléments peuvent également compromettre la
déductibilité des amortissements.

Il s’agit de :

Un mauvais choix d’amortissements pratiqués ;

Un mauvais mode de calcul ;
L’augmentation de la base d’amortissement etc.

Du bureau, il est difficile de faire un redressement fiscal sur les amortissements, car la date
d’acquisition des actifs ainsi que le système d’amortissement ne sont pas connus sauf en cas
d’incohérence.

Pour mieux corriger les amortissements il faut se rendre en entreprise.

APPLICATION

Une entreprise spécialisée dans le commerce de fournitures de bureau a acquis le 15 juillet

2013 un matériel informatique pour un montant de 47 200 000 F TTC, la durée d’utilisation
du bien est de 4 ans. Le 31 décembre 2013, le comptable à passé en charge une dotation
d’amortissements en système accéléré au prorata temporis.

Il est à noter que le bien a été mis en service au mois d’août de la même année.

TAF

Traitements comptable et fiscal.

SOLUTION

Montant TTC : 47 200 000

16
Montant HT : 47 200 000 / 1,18 = 40 000 000

TVA : MTTC – MHT

TVA : 47 200 000 – 40 000 000 = 7 200 000

Taux : 100/N d’où Taux : 100/4 = 25%

Annuité en 2013 : 40 000 000 x25% x 5/12 x 2 = 8 333 333 arrondi à 8 000 000

ECRITURE COMPTABLE DU JOURNAL

2013

6813 dotations aux amortissements : 8 000 000

2844 amortissements : 8 000 000
L’option pour l’application du système accéléré, doit être formulée par lettre adressée au DG
des Impôts dans les trois mois qui suit l’acquisition du bien.

Le bien doit être acquis à l’état neuf ;

Le bien doit être utilisé exclusivement pour les opérations industrielles, de fabrication, de
manipulation, de transports et d’exploitation agricole ;

La valeur doit être inférieure à 20 millions de FCFA.

Pour ce qui est du cas, bien que les autres conditions soient remplies mais le domaine
d’activités de cette entreprise fait que ce bien ne devrait pas être amorti en système, donc le
système correspondant à l’amortissement de ce bien est le système linéaire.

En conséquence, la chargé passée en comptabilité est exagérée, de ce fait une fraction de la

charge est à réintégrer afin d’être taxée à l’IS et à l’IRVM.

TRAITEMENT FISCAL

La charge a été surévaluée du fait du non respect du système d’amortissement pratiqué, il faut
réintégrer la partie non déductible.

Amortissement fiscalement déductible

2013 : 40 000 000 x 25% x 5/12 = 4000 000

Montant à réintégrer : 8000 000 – 4000 000 = 4000 000

CALCUL DES IMPOTS

IS : 4000 000 x 35% = 1 400 000

Pénalité (50%) : 1 400 000 x 50% = 700 000

Rappel des droit : 1 400 000 + 700 000 = 2 100 000

17
IRVM : 4 000 000 x 20% = 800 000

Pénalité (100%) : 800 000 x 100% = 800 000

Rappel des droit : 800 000 x 2 = 1 600 000

B. AMORTISSEMENTS PRATIQUES AU TITRE DE L’EXERCICE ET REPUTES

DIFFERES AU POINT DE VUE FISCAL

La norme fiscale gabonaise autorise la pratique des ARD. Ces ARD peuvent être pratiqués en
période bénéficiaire ou déficitaire.

1) LES ARD EN PERIODE DEFICITAIRE

Cette pratique est la plus utilisée au Gabon. En effet, lors d’un exercice comptable déficitaire
(il s’agit du bénéfice fiscal), la société peut différer la dotation des amortissements. L’objectif
est atténué le déficit fiscal qui peut entraîner le résultat avant impôt négatif ou de la ramener à
zéro.

Cette réintégration se fait de manière extracomptable c’est-à-dire sans passer une écriture
comptable. On les inscrits directement sur la ligne 3 du tableau 24. Aussi, on doit les retrouver
en bas du tableau 2 de la DSF pour qu’il soit déductible sur les exercices suivants.

APPLICATION

Une société dont le siège social, est à POG a réalisé au titre de l’exercice 2010 des opérations
suivantes :

Ventes de marchandises : 125 000 000

Services facturés : 95 000 000
Produits financiers : 12 500 000
Achats de marchandises : 75 500 000, la société n’est pas assujettie à la TVA
Variation de stock de marchandises : (10 500 000)
Services extérieurs : 32 500 000
Frais financiers : 2 500 000
Charge du personnel : 62 500 000 dont 6 500 000 de dotation aux provisions de
congés payés, ces congés seront effectifs en 2011
Virement reçu du trésor suit à un dégrèvement du fonds national d’habitation (FNH)
qui avait été taxé à tord et payé par la société : 8 500 000
Les dotations aux amortissements et provisions s’élèvent à : 96 126 300.

TAF :

18
 1. Calculer les soldes significatifs de gestion
2. Déterminer le bénéfice fiscal sans les ARD
3. Déterminer le bénéfice fiscal en tenant compte des ARD
4. Calculer l’impôt dû par la société
5. Deux acomptes ont été payés régulièrement, 2 350 000 et 3 133 020, calculer le solde
de l’impôt sur les sociétés
6. Donner la nature du solde et les conséquences

SOLUTIONS

Marge brute = ventes – (achats +/- la Variation de stock)

Marge brut sur matières premières = (productions Vendues + travaux et services vendus + la
variation de stock de produits + la production immobilisée) – (achats +/- la variation de stock)

Valeur ajoutée (VA) = (Marge Brute sur Marchandises + MB sur matières + Produits
accessoires + les subventions + autres produits) – (Autres achats +/- la variation de stock +
transport + services extérieurs + Impôts et Taxes + Autres charges)

Excédent brut d’exploitation (EBE) = Valeur Ajoutée – les Charges du personnel

Résultat d’Exploitation (RE) = (EBE + Reprise d’amortissements et provisions + Transfert de

charges) – Dotations aux Amortissements et aux Provisions (DAP)

Résultat Financier (RF) = (Produits Financiers + gains de changes + reprises de provisions +

transfert de charges) – (frais financiers + pertes de changes + DAP)

Résultat activités ordinaires (RAO) = Résultat d’Exploitation + Résultat Financiers

Résultat Comptable (RC) = RAO + RHAO

Marge brute = ventes – (achats +/- la Variation de stock)

MB = 125 000 000 – (75 000 000 – 10 500 000)

MB = 60 000 000

Marge brut sur matières premières = (productions Vendues + travaux et services vendus + la
variation de stock de produits + la production immobilisée) – (achats +/- la variation de stock)

MB/ MP = 95 000 000

Valeur ajoutée (VA) = (Marge Brute sur Marchandises + MB sur matières + Produits
accessoires + les subventions + autres produits) – (Autres achats +/- la variation de stock +
transport + services extérieurs + Impôts et Taxes + Autres charges)

VA = (60 000 000 + 95 000 000 + 8 500 000) – (32 400 000)

19
VA = 131 100 000

Excédent brut d’exploitation (EBE) = Valeur Ajoutée – les Charges du personnel (CP)

EBE = VA – CP

EBE = 131 100 000 – 62 500 000

EBE = 68 600 000

Résultat d’Exploitation (RE) = (EBE + Reprise d’amortissements et provisions + Transfert de

charges) – Dotations aux Amortissements et aux Provisions (DAP)

RE = 68 600 000 – 96 126 300

RE = (27 526 300)

Résultat Financier (RF) = (Produits Financiers + gains de changes + reprises de provisions +

transfert de charges) – (frais financiers + pertes de changes + DAP)

RF = 12 500 000 – 2 500 000

RF = 10 000 000

Résultat activités ordinaires (RAO) = Résultat d’Exploitation + Résultat Financiers

ROA = (27 526 300) + 10 000 000

RAO = (17 526 300)

Résultat Comptable (RC) = RAO + RHAO

RC = (17 526 300) + 0

RC = (17 526 300)

RESULTAT FISCAL AVEC LES ARD

Résultat Fiscal = RC + Réintégrations (R)

Les réintégrations : 6 500 000 pour la dotation aux provisions de congés payés en 2011 n’est
pas déductible en 2010.

Les ARD de 96 126 300, à réintégrer au même niveau du déficit, pour ne creuser davantage
le déficit fiscal.

Total des Réintégrations = 6 500 000 + 96 126 300 = 102 626 300

RF = RC + R

RF = (17 526 300) + 17 526 300

RF = 0

20
DAP restantes = 85 100 000

Le résultat fiscal déficitaire de 2010 a absorbé la totalité des provisions pour congés payés,
c’est –à-dire les 6 500 000 et une partie des DAP soit 11 026 300.

La DAP qui a été absorbé en 2010 soit 11 026 300 sera déductible et reportable indéfiniment
sur les prochains exercices bénéficiaires.

Le RF en 2012 étant nul, l’IS sera déterminé sur le chiffre d’affaires ou l’Impôt Minimum
Forfaitaire (IMF).

Le chiffre d’affaires (CA) en 2010 = ventes de marchandises + services facturés + le

dégrèvement

CA = 125 000 000 + 95 000 000 + 8 500 000

CA = 228 500 000

MP = CA x 1%

MP = 228 500 000 x 1%

MP = 2 285 000

IMF = 1000 000

MP est supérieur à l’IMF, l’IS à payer en 2010 est 2 285 000 soit le MP

IS net

IS net = MP – les acomptes

Total des acomptes : 2 350 000 + 3 133 020 = 5 483 020

IS net: 2 285 000 – 5 483 020

IS net: (3 198 020)

L’IS net étant négatif, c’est un crédit d’impôt à rembourser à l’entreprise.

RESULTAT FISCAL SANS LES ARD

Résultat Fiscal = RC + Réintégrations (R)

Les réintégrations : 6 500 000 pour la dotation aux provisions de congés payés en 2011 n’est
pas déductible en 2010.

Total des Réintégrations = 6 500 000

RF = RC + R

RF = (17 526 300) + 6 500 000

21
RF = (11 026 300), le RF reste toujours déficitaire, l’IS de 2010 sera déterminé par le MP ou
l’IMF. Ce résultat déficitaire est déductible et reportable sur 5 exercices (cf. Article 11-IV de
la loi de finances 2014), au delà de ces cinq ans, l’entreprise perd le bénéfice de déduction de
ce déficit.
CA = 125 000 000 + 95 000 000 + 8 500 000

CA = 228 500 000

MP = CA x 1%

MP = 228 500 000 x 1%

MP = 2 285 000

IMF = 1000 000

MP est supérieur à l’IMF, l’IS à payer en 2010 est 2 285 000 soit le MP

IS net

IS net = MP – les acomptes

Total des acomptes : 2 350 000 + 3 133 020 = 5 483 020

IS net: 2 285 000 – 5 483 020

IS net: (3 198 020)

L’IS net étant négatif, c’est un crédit d’impôt à rembourser à l’entreprise.

MOTIVATION

La prise en compte des amortissements à la clôture d’un exercice peut rendre ce dernier
déficitaire ou creuser davantage le déficit existant avant que les amortissements n’entre en
ligne de compte.

La part du déficit due aux amortissements pratiqués et comptabilisés durant l’exercice est
appelé amortissements réputés différés en période déficitaire, mais encore faut-il que les
dirigeants prennent la décision de les considérer comme tels. Cat il s’agit d’une décision de
gestion fiscale.

La notion des ARD est une notion purement fiscale, les ARD n’ont rien avoir avec la
comptabilité.

L’avantage des RD est qu’ils sont reportables sans limitation de durée, contrairement aux
déficits fiscaux ordinaires qui sont considérés comme des denrées périssables, leur report ne
peut pas excéder cinq ans.

Précisons qu’il peut y avoir au titre d’un exercice donné, des ARD, alors même que le résultat
après impôt est bénéficiaire.

22
La notion d’ARD s’apprécie par rapport au résultat fiscal et non par rapport au résultat
comptable.

Les ARD sont mentionnés sur une ligne spéciale de l’imprimé des déclarations. Du point de
vue fiscal, les ARD sont réintégrés plus tard, ils seront imputés sur l’exercice bénéficiaire
après que l’entreprise ou la société ait épuisé les déficits fiscaux ordinaires.

2) LES ARD EN PERIODE BENEFICIAIRE

Le différé d’amortissement en période bénéficiaire peut présenter des avantages, lorsque la

société dispose des déficits reportables et dont le report est limité à 4 ans. En différant
l’amortissement, la société augmente son RF afin d’absorbé en priorité ces déficits fiscaux
reportables.

Les amortissements différés à la clôture d’un exercice bénéficiaire ne peuvent pas être
reportés sur les exercices suivants compris dans la période normale d’amortissements des
immobilisations correspondantes.

En effet, si la durée d’utilisation d’une immobilisation est de 4 ans, le différé

d’amortissements ne sera déduit qu’à partir de la 5ème année.

APPLICATION

La société GABON CHIMIE a réalisé un résultat des activités ordinaires (RAO) de

(300 000 000FCFA) et un résultat hors activités ordinaires (RHAO) de 50 000 000FCFA.
Aussi, le CA de cette société est 500 000 000FCFA au titre des ventes de 2013.

Le total des déductions s’élève à 25 000 000FCFA

TAF :

1. Calculer le RCAI
2. Déterminer le bénéfice fiscal sans les ARD
3. Les amortissements pratiqués au titre de l’exercice sont de 150 000 000, calculer le
bénéfice fiscal en différant les amortissements
4. Calculer l’IS du par la société
5. La société a payé 700 000FCFA le 30 novembre 2014 au titre du premier acompte et
933 330FCFA le 28 janvier 2015, pour le deuxième acompte. Passer les écritures du
paiement des deux acomptes et du solde de l’IS.

SOLUTION

CA = 500 000 000FCFA

RAO = (300 000 000FCFA)

23
RHAO = 50 000 000FCFA

CALCUL DE BENEFICE COMPTABLE AVANT IMPOT

RCAI = RAO + RHAO

RCAI = (300 000 000) – 50 000 000

RCAI = (250 000 000)

Bénéfice fiscal sans différer les ARD

BF = RCAI +R – D

BF = (250 000 000) + 0 – 25 000 000

BF = (275 000 000)

BENEFICE FISCAL EN DIFFERANT LES ARD

BF = RCAI + R – D

BF = (250 000 000) + 150 000 000 – 25 000 000

BF = (125 000 000)

On constate une diminution du BF, c’est plus facile de récupérer 125 000 000 que
275 000 000 en 4 ans, car en différant l’amortissement, le bénéfice fiscal reste toujours
négatif.

L’IMPOT DU PAR LA SOCIETE

MP = 1% du CA

MP = 1% x 500 000 000

MP = 5 000 000

IMF = 1 000 000

IS du = MP = 5 000 000

Solde de l’IS : IS – acomptes

Solde IS = 5 000 000 – (700 000 + 933 330)

Solde IS = 3 366 670

Remarque : pour opérer les ARD, il faut d’abord connaître le montant du déficit fiscal, si le
déficit fiscal est supérieur à la dotation des amortissements, toute la dotation doit être différée.

24
Si le déficit fiscal est inférieur à la dotation des amortissements, la dotation doit être à la
hauteur du déficit.

ENREGISTREMENT COMPTABLE

30 novembre 2013

441 Etat, acompte IS : 700 000

52 Banque : 700 000
Paiement du 1er acompte

28 janvier 2015

441 Etat, acompte : 933 330

52 Banque : 933 330
Paiement du 2ème acompte

891 Impôt sur le bénéfice : 5 000 000

441 : Etat, IS : 5 000 000
Constatation de l’IS du

30 avril 2015

441 Etat, impôt sur le bénéfice : 5 000 000

4492 Acomptes : 1 633 330
52 Banque : 3 366 670
Paiement du solde de l’IS

C. LES PROVISIONS DEDUCTIBLES (ARTICLE 11-VI DU CGI)

On distingue deux types de provisions à savoir :

Les provisions pour dépréciations ;

Les provisions pour risques et charges
1. Les provisions pour dépréciations

La provision pour dépréciation est la constatation d’un amoindrissement de la valeur d’un

élément d’actifs résultant de causes, dont les effets ne sont pas irréversibles. Elle constate un
appauvrissement de l’entreprise. Cet appauvrissement n’est pas irréversible, ce qui signifie
qu’il n’est que probable et non certain.

Les provisions pour dépréciations concernent notamment :

Les immobilisations corporelles, incorporelles ou financières, pour lesquelles on comptabilise

une dotation qui influent sur la capacité d’autofinancement ;

25
L’actif circulant et les éléments de trésorerie (stocks, créances sur clients, titres de placement)
par lesquels on constate une charge provisionnelle, sans incidence sur la capacité d’auto
financement.

a. Traitement comptable

Voir cours de comptabilité

b. Traitement fiscal

Lorsque les conditions de fonds et de formes ne sont pas vérifies, la provision n’est pas
déductible, en conséquence, elle est à réintégrer au résultat afin d’être imposée à l’IS, il en est
de même pour les provisions devenues sans objets qui figurent encore au bilan, sont à
réintégrer dans la même base imposable à l’IS.

2. Les provisions pour risques et charges

Contrairement aux provisions pour dépréciations, attachées à un élément d’actif, les

provisions pour risques et charges intéressent un élément du passif de l’entreprise.

Une dette non encore enregistrée que les événements survenus ou encore rendent seulement
probables.

Il convient de distinguer :

Les risques et charges probables à plus d’un an ;

Les risques et charges probables à moins d’un an.
a. Les provisions pour risques et charges à plus d’un an
Les provisions pour litiges

Elles sont constituées, pour couvrir les risques encourues à propos de litiges qui opposent
l’entreprise à des tiers (clients, fournisseurs, employés) et pour faire face à un paiement
probable de dommages et intérêts (indemnités de licenciement et condamnation).

Les provisions pour garanties données aux clients

Ces provisions sont destinées à couvrir pendant une période donnée les dépenses susceptibles
d’être engagées du fait de la garantie couvrant les biens vendus ou les travaux réalisés.

Les provisions pour pertes sur les marchés à terme

Ces provisions sont constituées en vue de faire face à une perte qui pouvait résulter de la
hausse des cours de marchandises livrées ou vendues à des prix convenues.

Les provisions pour pertes de change

26
Ces provisions sont constituées pour couvrir les pertes latentes consécutives aux dettes et
créances libellées en monnaie étrangère.

Les provisions pour charges à répartir sur plusieurs exercices

Elles sont constituées pour faire face à des charges futures prévisibles, telles que les frais de
grosses de réparations qui ne sauraient être supportées que par les seuls exercices au cours
duquel elles seront engagées, elles concernent notamment les immeubles acquis en mauvais
état pour lesquels on prévoit de nouvelle réparation.

Ces provisions pour charges futures à répartir ne doivent pas être confondues avec les charges
à établir sur plusieurs exercices, imputables au compte 202 «  charges à répartir sur plusieurs
exercices ».

Les provisions pour amendes et pénalités

Ces provisions sont destinées à faire face aux transactions, amendes, confiscations, pénalités
de toute nature mise à la charge des contrevenants aux dispositions fiscales régissant le prix,
le ravitaillement, le stationnement, la répartition de divers produits de l’assiette des impôts,
contributions et taxes.

1. Traitement comptable

Lors de la passation des écritures comptables, les comptes suivants sont débités :

691 dotations aux provisions d’exploitation ;

697 dotations aux provisions financières (pertes de changes éventuelles) ;
854 dotations aux provisions pour risques et charges HAO (exemple, les impôts et
taxes de l’exercice antérieurs non prévues mais recouvrer).

Par ailleurs, les comptes ci-après sont crédités :

19 provisions financières pour risques et charges ou 191 provisions pour litiges ;

192 provisions pour garanties données aux clients ;
194 provisions pour pertes de change ;
195 provisions pour impôts ;
197 provisions pour charges à répartir sur plusieurs exercices ;
198 autres provisions financières pour risques et charges
2. Traitement fiscal

Lors de la détermination du résultat net fiscal (RNF), toutes les dotations de l’exercice
comptable non déductibles doivent faire l’objet de réintégrations de même que les provisions
déductibles devenues sans objets.

Une provision devient sans objet lorsque la perte ou la charge en vue de laquelle la provision
a été constituée ne se réalise pas ou se réalise pour un montant inférieur. Aussi, il n’est pas

27
normal qu’une provision demeure inutilisée pendant plusieurs exercices, elles doivent
normalement être utilisées au cours de l’exercice qui suit sa constatation sauf s’il s’agit d’une
provision pour dépréciation de stock.

La provision qui devient totalement ou partiellement sans objet au cours d’un exercice
ultérieur doit être rapportée par l’entreprise au résultat dudit exercice.

En cas de prescription de l’exercice donné, ces provisions sont réintégrées dans le résultat du
premier exercice non prescrit.

Il existe des provisions non déductibles par nature :

Provisions pour frais de personnel ;

Provisions pour congés payés ;
Provisions pour impôts non déductibles ;
Provisions pour risques et charges (indemnités de services rendus).
D. Les rémunérations non déductibles
1. Rémunération de l’exploitant individuel et des associés de sociétés de personnes

Dans le cas des entreprises individuelles, les rémunérations sont traitées comme suit :

Lorsque l’avantage profite aux salariés :

Faire un retraitement de la base taxable à l’IRPP (TCS, IRPP salarial, le FNH) de

l’intéressé ;

Lorsque les avantages sont présumés profités à l’exploitant individuel :

Procéder à la réintégration au bénéfice imposable dans la part correspondant à

l’exploitant conformément aux dispositions du CGI.

Lorsque les avantages profitent à un tiers qui n’a aucun lien avec l’entreprise :

Procéder à la réintégration dans le bénéfice imposable en totalité des sommes

correspondant à ces avantages.
a. Rémunérations des associés ou actionnaires

Les rémunérations dans les sociétés de capitaux peuvent être traitées de la manière ci-après :

Lorsque les avantages profitent aux salariés, dirigeants salariés :

ces avantages sont imposables à l’IRPP ;

Lorsque les avantages profitent aux associés de sociétés de personnes :

Imposer lesdits avantages à l’IRPP ;

28
Lorsqu’ils profitent aux associés de sociétés des capitaux, administrateur unique, ou membre
du conseil d’administration des sociétés par action, ils constituent des simples distributions
par conséquent, ces avantages sont à réintégrer dans la ligne 6 du tableau 24 de la DSF avant
être imposés à l’IS. Aussi, ils sont soumis à l’IRVM.

Lorsque les avantages profitent à l’administrateur unique : les rémunérations ne sont pas
déductibles, elles sont soumises à l’IRVM au taux de 20% (tantième = rémunération
administrateur unique) ;

Lorsque l’identité des bénéficiaires n’est pas connue : ces sont des rémunérations occultes
soumises à l’IS et à l’IRVM.

Les avantages accordés aux dirigeants des sociétés de capitaux et entreprise individuelle
soumises au régime réel peuvent être retrouvés dans le tableau 18 de la DSF et dans la
déclaration annuelle de salaires (DAS).

b. Intérêts excédentaires des comptes courants d’associés

De son fonctionnement, en ce qui concerne une société, elle peut connaître de difficultés
financières, pour y faire face, elle peut solliciter de la part des associés ou actionnaires un
prêt. Les sommes prêtées sont mises dans un compte appelé « compte courant d’associés ».

La mise à disposition de l’argent au profit de la société n’est pas gratuite, ces sommes doivent
être rémunérées par les intérêts qui constituent une charge déductible pour la société.

Cependant, la déductibilité de ces charges est soumise à une condition :

Tout d’abord, il faut commencer par distinguer les associés, car la rémunération des sommes
mises à la disposition de la société en dépend.

En effet, on distingue :

les associés majoritaires ;

les associés minoritaires
c. Conditions de déductibilité des charges financières des associés majoritaires
Les sommes à rémunérer ne doivent pas dépasser la moitié du capital social libéré
(K/2) ;
Le taux est celui de la Banque des Etats de l’Afrique Centrale (BEAC) auquel on
ajoute 2 points (2%).

Si la société déduit plus qu’il en fallait, on réintègre dans le tableau 24 de la DSF afin d’être
imposé à l’IS, ce supplément subi l’IRVM.

d. Conditions de déductibilité des charges financières des associés minoritaires

Il n’existe qu’une seule limitation, c’est celle du taux de la BEAC auquel on ajoute 2 points
(2%).

29
 APPLICATION

Les associés de la société COLAS GABON en 2013 ont fait apport de leur compte courant
des associés pour parer aux difficultés financières, cet apport est rémunéré à 15%, est
créditeur de 300 000 000 FCFA. La part des associés dirigeants qui est de 200 000 000 FCFA
a été déposée début mai 2013, celle des autres associés a été déposée début juillet 2013.

TAF :

Déterminer les charges financières non déductibles et tirer tous les conséquences fiscales

SOLUTION

Rappel  :

Le taux de la BEAC a été en 2013 de :

12% de janvier à fin mars ;

11% d’avril à fin octobre ;
8% de novembre à décembre.

Traitement des comptes courants

Capital : 500 000 000

Capital libéré 500 000 000 x ¾ = 375 000 000

Moitié du capital libéré : 375 000 000/2 = 187 500 000

Les charges financières

Pour les associés dirigeants de mai à décembre = 8mois (calcul au prorata temporis)

200 000 000 x 15% x 8/12 = 20 000 000

Pour les associés non dirigeants de juillet à décembre = 6 mois

100 000 000 x 15% x 6/12 = 7 500 000

Total : 20 000 000 + 7 500 000 = 27 500 000

Calculons les intérêts fiscalement déductibles jusqu’au 31 décembre

Les associés dirigeants de mai à octobre et novembre à décembre

((187 500 000 x (11% + 2%) x 6/12)) + ((187 500 000 x (8%+2%) x 2/12))

12 187 500 + 3 125 000 = 15 312 500

Les associés non dirigeants de juillet à octobre et novembre à décembre

30
((20 000 000 x (11%+2%) x 4/12)) + ((20 000 000 x (8%+2%) x 2/12))

866 000 +333 000 = 1 199 000

Total : 15 312 500 + 1 199 000 =16 511 500

Les intérêts à réintégrer, puis soumis à l’IRVM

Supplément à réintégrer :

27 500 000 – 16 511 500 = 10 988 500

Régularisation d’IRVM

IRVM : 10 988 500 x 15% = 1 648 275

Pénalité : 1 648 275 x 100% = 1 648 275

Rappels des droits : 1 648 275 x 2 = 3 296 550

2. Les frais de sièges et d’assistance technique

Les frais de siège s’entendent, les frais généraux qu’une société étrangère impute sur le
résultat d’un établissement stable qu’elle possède dans un pays membre de la Communauté
Economique et Monétaire de l’Afrique Centrale (CEMAC).

Les frais d’assistance technique correspondent en principe aux prestations de mis en service et
formation prévue dans le contrat de vente de biens d’équipements. Leurs montant doit être
justifié par un contrat.

Au Gabon, les frais de siège et d’assistance technique sont déductibles dans leur entièreté. Au
Cameroun et au Tchad par exemple, ces frais sont limités à 10% du bénéfice imposable avant
leur déduction, il faudra alors déterminer la base imposable, ce qui suppose que toutes les
opérations extra comptables de réintégration et de déduction devraient être effectuées.

APPLICATION

Le bénéfice comptable de la société BGFI était de 200 000 000 en 2013, sachant que les
charges à réintégrer sont de 25 000 000 (non compris les frais de siège), les charges à déduire
sont de 70 000 000 (non compris les frais de siège). Le comptable à passé en charge
28 000 000 pour les frais de siège.

TAF :

Déterminer les frais de siège déductibles

Calculer le résultat fiscal

SOLUTION

31
Au Gabon, il n’y a pas de limitation, il suffit que les frais de siège soient justifiés et non
exagérés.

Bénéfice Comptable : 200 000 000

Réintégrations : 25 000 000

Déductions : 70 000 000

Frais de Siège : 28 000 000

Frais de siège exagérés et non justifiés, conséquence réintégration.

Résultat Fiscal : BC + R – D

RF = 200 000 000 + 25 000 000 + 28 000 000 – 70 000 000

RF = 183 000 000

IS = RF x taux

IS = 183 000 000 x 35%

IS = 64 050 000

Pénalités (50%) : 64 050 000 x 50% = 32 025 000

Rappel des droits : 64 050 000 + 32 025 00 = 96 075 000

Au Cameroun et au Tchad, ces frais sont limités à 10% du bénéfice imposable avant leur
déduction.

Résultat Fiscal : BC + R – D

RF = 200 000 000 + 25 000 000 + 28 000 000 – 70 000 000

RF = 183 000 000 – (10% 183 000 000)

RF = 183 000 000 – 18 300 000

RF = 164 700 000

IS: 164 700 000 x 37,5% (au Cameroun en 2013)

IS = 61 762 500

Pénalités (50%) : 61 762 500 x 50%

Pénalités = 30 881 250

Rappel des droits : 61 762 500 + 30 881 250 = 92 643 750

32
Au Gabon, une erreur d’estimation exacte des frais de siège, rend cette dernière non
déductible et soumise automatique à l’IS. Par contre au Cameroun ou au Tchad, les frais de
siège sont estimés d’une manière forfaitaire en fonction du résultat fiscal une fois réintégrer
dans la base d’imposition. Ces deux méthodes de détermination de l’IS en tenant compte des
frais siège est une disposition communautaire laissée aux choix pays en fonction de leur
politique fiscale.

3. L’impôt sur le bénéfice et autres impôts non déductibles

Seuls sont déductibles, à l’exclusion de l’IS et de l’IRPP, les impôts professionnels mis en
recouvrement au cours de l’exercice et qui sont à la charge de la société ou de l’entreprise.

On entend par impôt professionnel, l’impôt lié à la l’activité de la société. Par exemple : la
patente.

4. Les amendes et pénalités

Les transactions, les amendes, les confiscations de toute nature mises à la charge des
contrevenants aux dispositions légales et réglementaires ne sont pas déductibles. En
conséquence, elles sont à réintégrées au tableau 24 de la DSF.

En conclusion, les pénalités relatives aux impôts non déductibles, ne sont pas déductibles.
Elles doivent faire l’objet d’une réintégration.

C’est le cas par exemple des pénalités afférentes à l’IS ou l’IRPP.

Cependant, les pénalités concernant les impôts et taxes déductibles sont déductibles. A titre
d’exemple, les pénalités liées à la patente est déductible car la patente en elle-même est
déductible. Ces éléments précités figurent dans le tableau 17 de la DSF.

Au bureau, il est difficile de savoir si tel ou telles amendes ou pénalités correspondent à un

impôt ou une taxe déductible. Il faut toujours envoyer la demande de renseignement au
contribuable afin d’obtenir le détail de leur nature. Il est à noter que les pénalités des impôts et
taxes perçus par voie d’avis de mis en recouvrement sont déductible dans le résultat de
l’exercice au cours desquels ils sont mis en recouvrement, si ce n’est pas le cas, elles sont à
réintégrer dans le tableau 24 de la DSF.

5. Divers

On peut retrouver :

Les plus value de cession et autres

Au Gabon, les plus values sur cessions d’immobilisations sont imposables à l’IS, cependant,
si la société décide de réemployer cette plus value pour l’acquisition d’une nouvelle
immobilisation, cette plus value devient exonérée.

Mais pour qu’elle soit exonérée :

33
La société doit prendre l’engagement de réinvestir et porter la plus value à un compte spécial
qu’on appelle « plus value à réemployer » compte du plan comptable 152.

Le montant de la plus value à réinvestir doit figurer sur l’imprimé N° 4A « détermination des
plus values et moins values de cession ».

L’engagement de réinvestir doit porter sur la totalité de la plus value augmentée du prix de
revient même si cette plus valus est supérieure au bénéfice total de l’exercice au cours duquel
elle s’est réalisée, de sorte que son exonération ne rende pas l’exercice déficitaire.

Le réinvestissement doit être effectué dans un délai de 3 ans à partir de la clôture de l’exercice
au cours duquel la plus value a été réalisée.

Si au bout de 3 ans elle n’a pas réussie à réinvestir en totalité, cette plus value est réintégrée
afin d’être imposée à l’IS.

En cas de réemploie partiel, la plus value est réintégrée en partie en concurrence de la partie
déductible.

APPLICATION

La SARL SETAG a réalisé un bénéfice comptable provisoire de 50 000 000. Ce bénéfice tient

compte des commissions sur achats de 6 000 000 versées à l’étranger. Le montant des achats
est de 95 000 000.

A- Supposant que la société à révélé l’identité du bénéficiaire des commissions.

Préciser l’incidence fiscale de ces commissions

Présenter les écritures comptables le 10/04/2013 et le 31/12/2013

Déterminer le bénéfice comptable définitif

B- En supposant que le comptable n’a pas révélé l’identité du bénéficiaire.

Reprendre les mêmes questions de A.

SOLUTION

A- Le comptable de la société a révélé l’identité du bénéficiaire.

Toutes rémunérations versées quelque soient sa nature à un tiers doit faire l’objet de
déclaration dans la DAS avec l’identité du bénéficiaire sinon rémunération occulte.

1- Incidence fiscale et/ou financière des commissions

Les commissions sur achats à l’étranger ne sont déductibles qu’à concurrence de 5% du

montant des achats.

Montant déductible : 95 000 000 x 5% = 4 750 000

34
Partie non déductible : 6 000 000 – 4 750 000 = 1 250 000

Conséquences : réintégration puis imposition à l’IS et l’IRVM

IS : 1 250 000 x 35% = 437 500

Pénalité (50%) : 437 500 x 50% = 218 750

IRVM : 1 250 000 x 20% = 250 000

Pénalité (100%) : 250 000 x 100% = 250 000

Rappel des droits : 437 500 + 218 750 + 250 000 x 2 = 1 156 250

2- Ecriture comptable

10/04/2013

632 commissions sur achats : 6 000 000

44 78 IRVM : 500 000

52 Banque : 5 500 000

3- Bénéfice définitif

BC : 50 000 000

R : (commissions non déductibles) : 1 250 000

BF : BC + R

BF : 50 000 000 + 1 250 000

BF : 51 250 000

B- La société refuse de révélé l’identité du bénéficiaire, il s’agit alors de rémunération

occulte.
1- Incidence fiscale des commissions

Ces commissions ne sont pas déductibles en ce sens que l’identité du bénéficiaire n’a pas été
révélée dans la DAS. Ce montant va être imposé à l(IS et à ‘IRVM.

2- Ecritures comptables

31/12 2013

6321 Commissions : 6 000 000

52 Banque : 6 000 000

Bénéfice fiscal

35
BF = RC + R – D

BF: 50 000 000 + 6 000 000 + 0 = 56 000 000

IS: 6 000 000 x 35% = 2 100 000

Pénalité (50%) : 2 100 000 x 50% = 1 050 000

IRVM : 6 000 000 x 20% = 1 200 000

Pénalité (100%) : 1 200 000 x 100% = 1 200 000

Rappel des droits : 2 100 000 + 1 050 000 + 1 200 000 x 2 = 5 550 000

SECTION 2 : LES DÉDUCTIONS

A. LES ARD IMPUTÉS SUR L’EXERCICE

Les ARD sont à récupérer jusqu’à leur utilisation totale c’est-à-dire leur récupération n’a pas
de limitation dans le temps.

Ils peuvent être déduits en une seule fois ou en plusieurs fois. La pratique, dépend de
l’ampleur de l’excédent des réintégrations auxquelles on ajoute le RCAI sur les déductions.
On doit imputer en premier les déficits les plus anciens. Il est judicieux de vérifier
l’exactitude des ARD (le montant et l’exercice au cours duquel ceux-ci ont été effectués).

B. LES PROVISIONS

Il s’agit des provisions sur créances douteuses antérieurement constituées et recouvrées au

cours de l’exercice. Aussi, de la reprise de provisions figurant au bilan non déductibles :

Provisions pour indemnités des services rendus ;

Provisions pour congé payé de l’exercice écoulé payé au cours de l’exercice ;
Provisions pour charge de personnel.

En effet, il s’agit des provisions non déductibles antérieurement taxées à l’IS, elles figurent
dans les reprises de provisions.

C. LA FRACTION NON IMPOSABLE DES PLUS VALUES

Cette ligne renferme des plus values exonérées sous condition de remploie et de celles
engagées lors des opérations de fusion, scission, d’apport partiel d’actif, de cession ou de
cessation d’activités et de réévaluation des immobilisations.

D. LES REVENUS MOBILIERS

Cette rubrique est réservée à la fraction de revenus des capitaux mobiliers non imposables au
niveau de la société mère.

APPLICATION

36
La société EQUATORIALE détient 40% du capital d’une société commerciale. Cette dernière
à mis en distribution en 2013 la somme de 18 000 000.

D’après la correspondance reçue de la filiale, le comptable à enregistrer au crédit du compte

77 « intérêts et dividendes reçus », le dividende brut soit 40% de 18 000 000. Le taux de
l’IRVM était de 20%.

TAF

1. Calculer la quotte part de la société EQUATORIALE

2. Déterminer l’IRVM
3. Déterminer les fris et le montant des capitaux mobiliers déductibles

SOLUTION

Dividende : 18 000 000

1- Part de la société EQUATORIALE : 18 000 000 x 40% =

7 200 000

2- L’IRVM : 7 200 000 x 20% = 1 440 000

3- Frais et/ou partie déductible du dividende : 10% de la variation

Variation : part de la société – IRVM

Variation : 7 200 000 – 1 440 000 = 5 760 000

Frais : 10% 5 760 000 = 576 000 (régime des sociétés mères filiales).

On déduit 90% du net pour éviter une double imposition de la somme à l’IS, car ce montant a
déjà subi l’IS au niveau de la filiale. Ici on impose seulement 10% du net.

E. LE REPORT DÉFICITAIRE

La norme fiscale gabonaise autorise les sociétés à récupérer pendant 3 ans qui suivent le
déficit fiscal réalisé au cours d’un exercice comptable donné à condition que ces exercices
soient bénéficiaires. Le bénéfice est important, ce déficit peut être récupéré en une seule fois
au delà de 3ans, ce déficit ne peut plus être récupérer.

La loi de finances 2014 à porter la période de récupération de déficit à 5 ans.

APPLICATION ET SOLUTION

CAS PRATIQUE 1
L’entreprise GABON SERVICE a réalisé pour l’année 2013 un résultat fiscal (traitement du tableau
24 de la DSF) de cinquante millions (50.000.000) de FCFA, un chiffre d’affaire de quatre vingt
millions (80.000.000) et ces déficits fiscaux reportés en 2013 se chiffrent à soixante cinq millions

37
 (65.000.000) de FCFA.
TRAITEMENT
Résultat Fiscal (RF) = 50.000.000
Déficits Reportables (DR) = 65.000.000
Chiffre d’affaires (CA) = 80.000.000
Taux du minimum de Perception (MP) = 1%
Impôt Minimum Forfaitaire (IMF) = 1.000.000
DETERMINATION DU BENEFICE IMPOSABLE (BI)
NB  : Les déficits reportables étant supérieurs au bénéfice fiscal de l’exercice, on déduit les
déficits à hauteur du bénéfice c’est-à-dire cinquante millions et la différence est reportable pour
cinq exercices (2014, 2015, 2016, 2017 et 2018), disposition de la loi de finances 2014.
BI = RF – DR
BI = 50.000.000 – 50.000.000
BI = 0
Déficits reportables en 2014, 2015, 2016, 2017 et 2018 = 15.000.000FCFA
IS = 1% * CA
IS = 80.000.000 *1%
IS = 800.000 inférieur à 1.000.000.
Donc IS = 1.000.000

CAS PRATIQUE 2
L’entreprise GABON SERVICE a réalisé pour l’année 2012 un résultat fiscal (traitement du tableau
24 de la DSF) de cent cinquante millions (150.000.000) de FCFA, un chiffre d’affaire de deux cent
quatre vingt millions (280.000.000) et ces déficits fiscaux reportés en 2013 se chiffrent à quatre
vingt quinze millions (95.000.000) de FCFA.
TRAITEMENT
Résultat Fiscal (RF) = 150.000.000
Déficits Reportables (DR) = 95.000.000
Chiffre d’affaires (CA) = 280.000.000
Taux du minimum de Perception (MP) = 1%
Impôt Minimum Forfaitaire (IMF) = 1.000.000
DETERMINATION DU BENEFICE IMPOSABLE (BI)
BI = RF – DR
BI = 150.000.000 – 95.000.000
BI = 55.000.000
IS = 55.000.000*35%
IS = 19 250 000
Ou
IS = 1% * CA
IS = 280.000.000 *1%
IS = 2 800.000 inférieurs à 19.250.000.
Donc IS =19. 2500.000
NB  : aucun déficit sera reporté sur les exercices suivants car le bénéfice fiscal de l’exercice 2012 à
absorbé tous les déficits fiscaux.

F. DIVERS

On inscrit dans cette rubrique :

Les charges passées en produits par erreur ;

38
 Toutes autres charges dont la rubrique n’a pas été prévue sur le plan fiscal (cas des
établissements de crédit bail).
G. RÉMUNÉRATIONS DES ASSOCIÉS

Pour l’équité fiscale, l’agent de l’administration fiscale ne doit pas seulement procéder aux
réintégrations, il doit prendre aussi en compte de charges relatives à la rémunération des
dirigeants de la société reconnue comme déductible sur le plan fiscal.

H. FRAIS DE SIÈGE ET D’ASSISTANCE TECHNIQUE

Le comptable lors d’un exercice comptable peut oublier de passer en charge les frais reconnus
déductibles, dans ce cas l’administration fiscale doit en tenir dans le redressement du bénéfice
fiscal.

APPLICATION

Une société a réalisé un BC de 24 650 000 au cours de l’exercice 2013.

Les charges suivantes vous sont communiquées :

Des commissions sur achats à l’étranger pour 550 000, le montant des achats à
l’extérieur est de 3 000 000.
Un montant de 1 200 000 correspondants à la location de machines appartenant à
l’associé KOUNA, il déteint 30% des actions.
Sur l’exercice 2102 figurent les amortissements réputés différés de 1 795 000.
Au compte reprise de provisions, on trouve des provisions de 980 000, elles avaient
déjà été taxées à l’IS.

TAF

1. Déterminer le bénéfice fiscal de la société

2. Calculer l’IS
3. Emplir le tableau 24 de la DSF

SOLUTION

L’analyse et/ou le calcul sont fait de façon extra comptable

BC : 24 650 000 en 2013

Analyse fiscales des opérations :

Commissions : 550 000

Commissions déductibles :

39
Achats : 3 000 000

Commissions sur achats : 5% x 3 000 000 = 150 000

Partie non déductible : 550 000 – 150 000 = 400 000 à réintégrer

Dépenses locatives

Les produits de location ne sont pas déductibles, dans la mesure où cet associé détient plus de
10% (30%) des parts o actions de la société.

Conséquence : réintégration des 1 200 000.

Les ARD

Ils sont déductibles du bénéfice imposable, et donc les 1 795 000 sont à déduire

Les provisions

Elles sont déductibles dans la mesure où elles ont été déjà taxées, pour éviter une double
imposition des provisions, les 980 000 sont déductibles.

Calcul du bénéfice fiscal

R = commissions + locations

R = 400 000 + 1 200 000 = 1 600 000

D = ARD + provisions

D = 1 795 000 + 980 000 = 2 775 000

BF = BC + R +D

BF = 24 650 000 + 1 600 000 + 2 775 000

BF = 23 475 000

IS: BF x 35% = 23 475 000 x 35% = 8 216 250

Pénalité (50%) : 8 216 250 x 50% = 4 108 125

IRVM : 23 475 000 x 20% = 4 695 000

Pénalité (100%) : 4 695 000 x 100% = 4 695 000

Rappel des droits : 8 216 250 + 4 108 125 + 4 695 000 x 2 = 21 714 375

RN = BC – IS

RN : 24 650 000 – 8 216 250 = 16 433 750

Retraitement du tableau 24 de la DSF

40
Les réintégrations

IS : 8 216 250

Colonne 11 : 400 000 + 1 200 000 = 1 600 000

Total réintégration : 1 600 000

Déductions

ARD : 1 795 000

Provisions : 980 000

Total déductions : 2 775 000

NB : il faut prendre les amortissements au niveau du tableau 2 de la DSF et non la ligne RS
du compte de résultat parce qu’il y aussi des provisions. Avant de remplir le tableau 24 de la
DSF, il faut d’abord déduire l’IS du RCAI pour obtenir le RNC puis réintégrer l’IS pour que
cela revienne de même, au lieu de remplir le tableau 24 avec le résultat brut.

41
DEUXIEME PARIE : LE TRAITRAIEMENT FISCAL DES
ETABLISSEMENTS FINANCIERS DANS LA ZONE CEMAC
CHAPITRE 1  : LA REGLEMENTATION

Trois institutions sont chargées d’élaborer des normes et d’assurer le contrôle des activités des
établissements financiers en Afrique centrale. Il s’agit de la Commission Bancaire de
l’Afrique Centrale (COBAC), de la Conférence Interafricaine des Marchés d’Assurance
(CIMA) et de la Commission de Surveillance des Marchés Financiers de l’Afrique Centrale
(COSUMAF).

SECTION 1  : LA REGLEMENTATION DES ETABLISSEMENTS DE CREDIT

De manière générale, le cadre réglementaire applicable aux établissements financiers en

Afrique centrale en général comprend les normes édictées par la COBAC (communautaire) et
les dispositions du Code Générale des Impôts en particulier (interne).

A. Le cadre réglementaire des banques

La convention du 16 octobre 1990, attribue à la COBAC la compétence de supervision des

activités bancaires en Afrique centrale. Elle est l’autorité de régulation des établissements de
crédit en Afrique centrale, par ailleurs le code général des impôts définit le régime fiscal
auquel les banques et autres entreprises sont assujetties.

a) Les missions de la COBAC

L'activité de supervision bancaire est une mission de service public dévolue à chaque Etat.
Elle répond au souci des pouvoirs publics de conserver la maîtrise de la création, de la
crédibilité et de la circulation de la monnaie, et au souci d'assurer la sécurité des déposants et
autres créanciers.

b) La procédure d’agrément et la composition du dossier

La procédure d’agrément à l’occasion de la première installation d’un établissement de crédit

dans un Etat membre de la CEMAC reste celle prévue par les dispositions actuelles,
notamment par les articles 12 à 17 de la Convention portant Harmonisation de la
Réglementation Bancaire.

En revanche, toute demande d’implantation d’une filiale ou d’une succursale hors du pays
ayant accordé l’agrément initial est soumise à l’autorisation préalable de la COBAC. La
demande est formée auprès du Ministre en charge des Finances du pays de la nouvelle
implantation qui saisit la COBAC pour autorisation préalable.

42
Le dossier est déposé contre récépissé et en double exemplaire, simultanément auprès du
Ministre en charge des Finances du pays de la nouvelle implantation et auprès de la COBAC.
II devra comporter tous les documents et informations dont la liste est annexée au présent
règlement.

c) L’instruction du dossier

Saisi de cette demande d’Autorisation Préalable, le Secrétariat Général de la COBAC procède

à l’instruction du dossier. Toutefois, l’examen au fond de la demande d’Autorisation
Préalable reste subordonné à un avis formel du Ministre en charge des Finances du pays
d’accueil.

Cette instruction concerne notamment la conformité du projet d’implantation avec l’agrément

accordé à la maison-mère ainsi que la compatibilité de cette demande d’implantation avec le
bon fonctionnement du système bancaire du pays d’accueil et la sécurité des déposants du
pays ayant accordé l’agrément initial.

d) La délivrance de l’autorisation préalable de la COBAC

Le Secrétariat Général de la COBAC adresse une note de présentation du dossier à la

Commission Bancaire pour autorisation.

En cas d’urgence, le Président de la COBAC peut procéder par voie de consultation à

domicile ou sur habilitation spéciale de la COBAC, à la délivrance de l’autorisation préalable.

L’autorisation ou le refus d’implantation est notifié dans un délai de trois (3) mois à compter
de la réception par le Secrétariat Général de la COBAC, du dossier complet de demande de
l’établissement.

Les contestations portant sur la décision de la COBAC sont soumises à la Cour de Justice de
la CEMAC.

a) L’application des dispositions légales et des règles prudentielles

Toutes les dispositions légales ou réglementaires relatives aux banques et établissements

financiers en particulier les règles prudentielles, sont applicables sur une base individuelle à
l’établissement requérant et à ses filiales ou succursales et, pour les règles prudentielles, sur
une base consolidée pour l’ensemble du réseau dans la CEMAC.

b) L’obligation de tenir une comptabilité autonome et une situation consolidée

Dans le pays d’accueil, la nouvelle implantation doit tenir une comptabilité autonome
permettant d’obtenir la situation de l’établissement concerné et de satisfaire à toutes les
obligations légales, réglementaires et fiscales qui lui incombent.

La maison-mère est tenue d’établir une situation consolidée de l’ensemble de son réseau à
adresser à la COBAC suivant les normes que celle-ci définira.
43
 c) L’application des dispositions de l’Agrément Unique aux dirigeants et
Commissaires aux Comptes

Toute banque ou établissement financier qui a bénéficié d’un Agrément Unique, peut voir les
dispositions du présent Règlement étendues à ses dirigeants et Commissaires aux Comptes.

d) Le retrait de l’autorisation d’installation

Le retrait de l’autorisation d’installation est prononcé dans les mêmes conditions que celles
relatives au retrait d’agrément (articles 12 à 16 de l’Annexe à la Convention portant création
d’une Commission Bancaire en Afrique Centrale et les articles 17 et 39 de l’Annexe à la
Convention portant Harmonisation de la Réglementation Bancaire dans les Etats de l’Afrique
Centrale).

B. LE CADRE REGLEMENTAIRE DES EMF

En Afrique centrale, les établissements de Micro finance sont soumis à la même

réglementation que les banques.

Le cadre réglementaire est constitué des textes législatif et réglementaire national et

communautaire.

Quant à la règlementation communautaire, nous avons le Règlement

N°01/02/CEMAC/UMAC/COBAC du 26 janvier 2002 relatif aux conditions d’exercice et de
contrôle de l’activité de Micro finance dans la Communauté Economique et Monétaire de
l’Afrique Centrale.

a) La catégorisation des EMF

En zone CEMAC, les EMF sont classés en trois catégories.

b) Les EMF de la première catégorie

Sont classés en Première Catégorie, les établissements qui procèdent à la collecte de l’épargne
de leurs membres qu’ils emploient en opérations de crédit, exclusivement au profit de ceux-ci.

Les EMF de la première catégorie sont soumis au régime du bénéfice réel simplifié. Relèvent
du bénéfice réel simplifié, les personnes morales qui réalisent un chiffre d’affaires (CA)
annuel hors TVA (Taxe sur la Valeur Ajoutée) supérieur à 20.000.000 FCFA mais n’excédant
pas 80.000.000 FCFA ».

c) Les EMF de deuxième catégorie

Sont classés en deuxième catégorie, les établissements qui collectent l’épargne et accordent
des crédits aux tiers.

44
Les EMF de deuxième catégorie sont soumis au régime réel normal.  Relèvent du bénéfice
réel normal, les personnes morales qui réalisent un CA annuel hors TVA supérieur à 80.
000.000 FCFA.

d) Les EMF de troisième catégorie

Sont classés en troisième catégorie, les établissements qui accordent des crédits aux tiers, sans
exercer l’activité de collecte de l’épargne.

Les EMF de la troisième catégorie suivent le même régime fiscal que ceux de la deuxième
catégorie.

SECTION 2  : LA REGLEMENTATION DES COMPAGNIES D’ASSURANCES

Le traité de la CIMA et le code des assurances servent d’outils règlementaires en Afrique

Francophone en général et u Gabon en particulier.

Le code des assurances défini le cadre d’activités des compagnies d’assurance, les modèles
de la tenue de leur comptabilité, les règles prudentielles pour chaque type d’assurance
(assurances vie, non vie, incendie etc.).

A. L’ORGANE DE REGULATION
La Commission Régionale de Contrôle des Assurances (CRCA) est l’organe régulateur et ses
attributions sont les suivantes :

a) Le contrôle sur place et sur pièces :

Dans le cadre de sa mission de contrôle, la Commission organise le contrôle sur pièces et sur
place des sociétés d’assurances et de réassurance opérant sur le territoire des Etats membres.

Quand elle constate la non observation de la réglementation des assurances ou un

comportement mettant en péril l’exécution des engagements contractés envers les assurés, la
Commission enjoint à la société concernée de prendre les mesures de redressement qu’elle
désigne.

Quand elle constate à l’encontre d’une société soumise à son contrôle une infraction à la
réglementation des assurances, la Commission prononce les sanctions disciplinaires suivantes:

 l’avertissement, le blâme, la limitation ou l’interdiction de tout ou partie des

opérations,
 toutes autres limitations dans l’exercice de la profession, la suspension ou la démission
d’office des dirigeants responsables, le retrait d’agrément.

La Commission peut, en outre, infliger des amendes et prononcer le transfert d’office du

portefeuille des contrats.

45
L’exécution des sanctions prévues ci-dessus, la Commission propose au ministre en charge du
secteur des assurances, le cas échéant, la nomination d’un administrateur provisoire.

Lorsque les décisions de la Commission nécessitent la nomination d’un liquidateur, elle

adresse une requête en ce sens au président du tribunal compétent et en informe le ministre en
charge du secteur des assurances.

b) La surveillance et l’organisation des marchés nationaux

Dans le cadre de la mission de surveillance et d’organisation des marchés nationaux

d’assurance, la Commission :

 émet un avis qui conditionne la délivrance de l’agrément par le ministre en charge du

secteur des assurances selon les dispositions de l’article 20 A du Traité ;
 dispose de tous documents et statistiques concernant les marchés nationaux
d’assurances sur le territoire couvert par le Traité ;
 transmet au Conseil ses observations et ses propositions sur le fonctionnement du
secteur des assurances ainsi que sur les modifications du Traité et de la législation
unique qui lui paraissent appropriées ;
 transmet aux autorités des Etats membres ses observations concernant les suites à
donner à ses décisions sur le territoire de ceux-ci ainsi que ses recommandations sur
le fonctionnement des marchés nationaux des assurances.

c) Les mesures d’urgence et de sauvegarde :

Lorsque la situation financière d’une entreprise soumise à son contrôle est telle que les
intérêts des assurés et bénéficiaires de contrats sont compromis ou susceptibles de l’être, la
Commission peut prendre l’une des mesures d’urgence suivantes :

 mise de l’entreprise sous surveillance permanente ;

 restriction ou interdiction de la libre disposition de tout ou partie des actifs de
l’entreprise ;
 désignation d’un administrateur provisoire à qui sont transférés les pouvoirs
nécessaires de l’administration et de la direction de l’entreprise.

d) Les mesures de redressement :

Lorsqu’une entreprise soumise à son contrôle ne dispose pas d’une marge minimale de
solvabilité et/ou ne couvre pas ses engagements réglementés, la Commission exige que lui
soit soumis, dans un délai d’un mois :

46
  un plan de redressement prévoyant toutes les mesures propres à restaurer, dans un
délai de trois mois, une couverture conforme à la réglementation, si l’entreprise ne
satisfait pas à la réglementation sur les provisions techniques ;
 un plan de financement à court terme apte à rétablir dans un délai de trois mois, la
marge de solvabilité, si celle-ci n’atteint pas le minimum fixé par la réglementation.

La Commission peut bloquer ou restreindre la libre disposition des actifs de la société et/ou
charger un commissaire contrôleur d’exercer une surveillance permanente de l’entreprise.

SECTION 3  : LE REGIME APPLICABLE AUX OPERATIONS COTEES A LA

BVMAC

Le marché financier Régional est placé sous la tutelle et le contrôle de la Commission de

Surveillance du Marché Financier de l’Afrique Centrale, ci-après dénommée « la Commission
de Surveillance du Marché Financier », en abrégée « COSUMAF ».

Un régime fiscal spécifique est appliqué aux opérations cotées à la BVMAC. Ce régime est
institué par le règlement N°14/07-UEAC-175-CM-15 du 11 mars 2007.

A. LES POUVOIRS DE LA COSUMAF

Afin de pouvoir assurer une régulation efficace du Marché, la COSUMAF s’est vue conférer
de très larges pouvoirs :

a)  Le pouvoir réglementaire

Le pouvoir réglementaire de la COSUMAF s'exerce à travers la prise de règlements,

l'adoption des instructions, circulaires, avis, recommandations et communiqués. 

b)  Le pouvoir de décision

C’est le pouvoir qui permet à la COSUMAF de délivrer des autorisations, des agréments aux
acteurs et opérations admis sur le Marché et de prendre diverses mesures individuelles.

c)  Le pouvoir de Surveillance du Marché 

Le pouvoir de surveillance du Marché permet à la COSUMAF d’assurer un suivi du

fonctionnement du marché dans le but de rechercher des délits boursiers et de détecter tout
comportement suspect (délits d'initiés, manipulation de cours, diffusion d'information fausses
ou trompeuses, utilisation ou communication d'une information privilégiée), suivi en temps
réel des transactions boursières.

47
 d)  Le pouvoir de Contrôle des acteurs du marché

La COSUMAF jouit des pouvoirs les plus étendus pour ordonner tout contrôle ou toute
enquête notamment à l’égard des organismes de marché, des intermédiaires de marché et des
émetteurs. Les contrôles et enquêtes s’effectuent sur pièces et sur place.

e)  Le pouvoir d’injonction ou de sanction 

Le pouvoir d’injonction permet à la COSUMAF d’ordonner à l’auteur d’une pratique

contraire à la réglementation, d’y mettre fin. 
La COSUMAF dispose d’un pouvoir général de sanction à l’encontre de toute personne
placée sous sa tutelle et son contrôle, dès lors que cette personne est auteur d’une pratique
irrégulière.

CHAPITRE 2 : L’APPROCHE FISCALE

Les impôts mis à la charge des établissements financiers sont multiples et variés au Gabon. Ils
sont soit issus des directives communautaires (les opérations cotées à la Bourse des Valeurs
Mobilières de l’Afrique Centrale), soit d’une réglementation de droit commun.

SECTION 1  : LA FISCALISATION DES ETABLISSEMENTS DE CREDIT

AU Gabon, les établissements de crédit sont imposés selon la règle de droit commun, mais
certaines spécificités apparaissent par rapport à la nature de certaines opérations financières
effectuées.

1.1. LA FISCALISATION DES BANQUES

Tableau 1 : établissements bancaires exerçant dans la zone CEMAC au 31 décembre
2012

Pays Cameroun Centrafrique Congo Gabon Guinée Tchad Total

Equatoriale
Nombre 12 4 6 15 4 8 49
Nombre 164 21 50 47 14 37 333
de
guichets
CA en 36 519 15 159 70 961 92 088 85 418 30 166
millions
de FCFA
Résultats 205 5 665 30 586 15 509 24 734 10 231
en
millions
de FCFA
Source : rapport annuel de la COBAC, mise à jour en 2012

48
 1.1.1. La détermination du résultat imposable
Il est clair que l’administration fiscale fait une distinction entre le résultat comptable et le
résultat fiscal. Ce dernier est obtenu après correction du résultat comptable. Ceci suppose
donc qu’il est largement tributaire des méthodes de détermination du résultat imposable.
Nous analyserons celui-ci à travers le bilan et à travers le compte de résultat. Les provisions
pour créances douteuses importantes dans la gestion d’une banque et les provisions pour
risques généraux, méritent une attention particulière.

1.1.2. L’analyse par le bilan

Le bilan d’une banque comme tous les bilans se présente en deux parties. Une partie pour
l’actif ou les emplois et une autre pour le passif ou les ressources.

1.1.2.1. L’actif ou les emplois

Il existe des emplois immobilisés, des emplois de trésorerie et des emplois clientèle.
Les emplois immobilisés représentent les immobilisations nécessaires à l’exploitation de la
banque. On recense dans cette catégorie d’abord les immobilisations incorporelles telles les
licences (informatique…), les brevets et droit au bail (pour les agences du réseau). Ensuite les
immobilisations corporelles (matériel informatique, agencements et installations…). Enfin les
immobilisations financières telles que les prises de participation.
Les emplois de trésorerie se décomposent en deux catégories :
 d’abord les emplois de trésorerie interbancaire, qui consistent à prêter des capitaux de
façon temporaire à des établissements de crédit qui éprouvent un besoin en termes de
refinancement ;
 ensuite le portefeuille des titres de placement de la banque elle-même, qui place ses
liquidités sur le marché financier pour réaliser des plus-values ;
 Enfin, les emplois clientèle sont des concours accordés à la clientèle, à travers des
crédits à moyen terme (2 ans à 7ans) et le long terme (plus de 7ans), des crédits court
terme (jusqu’à 2ans) les découverts et les facilités de caisse.

1.1.2.2. Le passif ou les ressources

Le passif est composé des ressources propres, des ressources financières et des ressources
clients.
Les ressources propres sont celles qui appartiennent à la banque et cette dernière ne sera pas
obligée de procéder à leur remboursement ni à leur rémunération. Il s’agit principalement des
actions dont le dividende sera servi aux actionnaires, lorsque la banque réalise un bénéfice et
décide de le distribuer. On y intègre aussi les réserves, que la banque a constituées en ne
distribuant pas tous ces bénéfices des exercices antérieurs.
Les ressources financières quant à elles ont un caractère soit durable, soit temporaire. Il s’agit
des instruments financiers interbancaires liés au refinancement des banques, et des emprunts
obligataires émis par les banques et dont la durée est variable.

49
Enfin, les ressources clients sont composées des comptes à vue, qui sont remboursables à tout
moment ; des comptes d’épargne ; des comptes à terme et des bons de caisse.
En marge de cette approche, on trouve les comptes hors bilan, ils comprennent les
engagements par signature, que la banque donne pour le compte de ses clients et qui
n’entraînent pas de décaissement immédiat. Il n y aura décaissement que lorsque le client est
défaillant. Il s’agit donc principalement des cautions et avals données par la banque. Ils
figurent à l’actif du bilan.
Symétriquement, les engagements reçus par la banque, soit des tiers ou des confrères figurent
au passif du bilan.

1.1.3. L’analyse du compte de résultat

La détermination du résultat imposable passe par plusieurs étapes dont la plus importante est
le produit net bancaire.

1.1.3.1. Le produit net bancaire (PNB)

C’est un des éléments essentiels du compte de résultat d’une banque. Il équivaut à la marge
brute de production avant prise en compte des politiques salariales, d’investissement et de
provisionnement.
Il est égal à la marge d’intermédiation augmentée des commissions sur services.

1.1.3.2. La marge d’intermédiation

Elle correspond à la différence entre le coût des ressources et le produit des emplois. Nous
avons :

1.1.3.3. Les produits et charges hors trésorerie

1.1.3.3.1. Les produits

Les produits hors trésorerie se composent de :
 les produits des crédits distribués aux clients résultant des intérêts perçus par la
banque ;
 les opérations de crédit-bail correspondent aux loyers perçus ;
 les produits du portefeuille des titres, constitués en rémunérations perçues sur les
valeurs mobilières à revenu fixe possédées par la banque.

1.1.3.3.2. Les charges

Les charges des dépôts à la clientèle, correspondant aux rémunérations versées aux clients au
titre de placements qu’ils réalisent sur les livres de la banque ;
Les charges des emprunts obligataires et participatifs, rémunèrent les emprunts émis par la
banque sur le marché financier.
La différence entre les produits et les charges hors trésorerie constitue la marge sur opération
hors trésorerie.

50
 1.1.3.4. Les produits et charges de trésorerie
Les produits sur opérations de trésorerie sont obtenus lorsque la banque place ses excédents
de trésorerie (auprès de la banque centrale) ;
Les charges sur opérations de trésorerie résultent du refinancement réalisé par la banque,
lorsqu’elle doit couvrir son compte sur les livres de la banque centrale.
La différence entre les produits et les charges sur opérations de trésorerie, constitue la marge
sur opérations de trésorerie.

1.1.3.5. Les commissions

Ils rémunèrent les services que les banques rendent à la clientèle. Qu’il s’agisse des services
pour le règlement des transactions entre deux agents économiques (transfert à l’étranger…) ou
d’un service directement rendu par la banque au client (location de coffre-fort…).

1.1.3.6. Le résultat brut d’exploitation

Il correspond au PNB auquel on ajoute les produits accessoires et on retranche les frais
généraux et les dotations aux amortissements.
Les produits accessoires sont les produits annexes, liés à l’activité bancaire sans en constituer
la principale source de revenus.
Les frais généraux sont les frais nécessaires au fonctionnement de la banque : charge du
personnel, frais de maintenance informatique, fournitures de bureau…
Les dotations aux amortissements concernent les amortissements des immobilisations dont la
banque est propriétaire (matériel informatique, immeubles…)

1.1.3.7. Résultat courant

Il s’agit du résultat brut d’exploitation diminué des provisions d’exploitation de l’exercice.
Les provisions connaissent un traitement particulier qui sera analysé plus loin.

1.1.3.8. Le résultat net avant impôt

Il s’agit du résultat d’exploitation auquel on a imputé le solde des produits et charges hors
exploitation, qui n’ont pas un lien avec l’activité bancaire. Il est obtenu en retranchant du
résultat brut d’exploitation les dotations nettes aux provisions et les amortissements nets.

1.1.3.9. Le résultat net

Le résultat net est déterminé après avoir soustrait du résultat précédent, l’impôt à payer au
Trésor au titre de l’exercice.

1.1.4. Les provisions bancaires

1.1.4.1. Généralités
La constitution de provisions pose souvent de délicats problèmes, car il s’agit de décision de
gestion. En application des principes de prudence et de l’image fidèle, le chef d’établissement
doit évaluer et apprécier les dépréciations subies (sans qu’elles soient définitives), les risques
ou les charges prévisibles.

51
Les provisions concernent d’une manière générale, la constatation comptable de la
dépréciation probable mais réversible du patrimoine de l’établissement. Une provision peut
correspondre à :

 une diminution de la valeur affectant un élément d’actif susceptible de se déprécier ;

 une perte qu’occasionnerait une augmentation d’éléments du passif exigible à plus ou
moins long terme, à condition que la dépréciation de la perte, ou de la charge
envisagée au regard d’événements survenus ou en cours soit, à la date de
l’établissement de la situation, précise quant à la nature, incertaine quant à la
réalisation effective ;
 selon l’article 49 de l’acte uniforme de l’OHADA portant organisation des
comptabilités des entreprises, « même en cas d’absence ou d’insuffisance de
bénéfices, il est procédé aux provisions nécessaires pour couvrir les dépréciations, les
risques et les charges probables ».

1.1.4.2. Les différentes provisions

1.1.5. Les provisions pour dépréciations

C’est la constatation comptable d’un amoindrissement de la valeur d’un élément d’actif
résultant de causes dont les effets ne sont pas jugés irréversibles.

Les provisions pour dépréciations dépendent des conditions d’exploitation de chaque

établissement ou de circonstances économiques particulières. Lorsque les provisions pour
dépréciation sont afférentes à des immobilisations non amortissables, telles que les terrains et
le fonds commercial.

Elles peuvent également concerner les dépréciations exceptionnelles subies par les
immobilisations amortissables lorsque ces dépréciations ne peuvent raisonnablement être
inscrites aux comptes d’amortissement, en raison de leur caractère définitif.

Ces provisions sont constituées afin que l’actif indique la valeur minimale des biens de
l’établissement, en vertu du principe de prudence qui gouverne la comptabilité. Ces
provisions pour dépréciation sont portées à l’actif du bilan en diminution de la valeur des
postes qu’elles concernent.

1.1.5.1. Les provisions pour dépréciation des immobilisations

Ces provisions concernent surtout les immobilisations non amortissables : terrains, fonds
commercial.

La dépréciation constatée résulte de faits significatifs : baisse de prix des terrains par suite de
modification du plan d’urbanisme, dépréciation du fonds commercial révélée par la forte
diminution du chiffre d’affaires ou du bénéfice…

52
Elles peuvent concerner toutefois les immobilisations : la dépréciation de ces dernières,
résultant de l’usure ou de l’obsolescence, est normalement constatée par l’amortissement ;
mais des dépressions exceptionnelles peuvent survenir par suite de circonstance fortuite
(exemple : inondation endommageant les bâtiments). Les dépréciations des immobilisations
sont constatées par amortissement, ou par provision pour dépréciation si elles n’apparaissent
pas irréversibles. L’évaluation de ces dépréciations est toujours difficile.

1.1.5.2. Les provisions pour dépréciations des créances

Les créances sur les clients, sur les débiteurs divers (classe 3 et 4), les prêts et les créances
immobilisées (classe 2), sont également sujettes à des moins values lorsque certains faits
permettent de douter de la solvabilité ou de la ponctualité du débiteur (cessation de paiement
ou mise en faillite du débiteur). On procède à une estimation de la perte probable définie le
plus souvent en pourcentage du montant de la créance.

1.1.5.3. Les provisions pour dépréciation des titres

1.1.5.3.1. Les titres immobilisés et valeurs mobilières de placement

(VMP)
Les provisions constituées pour chaque catégorie de titres qui sont sujets à moins-values, sont
égales à la différence entre : le prix d’achat et la valeur actuelle des titres à la fin de la période
(pour les titres cotés en bourse, au cours moyen du dernier mois, pour les titres non cotés, à la
valeur probable de négociation).

Cette dernière valeur résulte d’une estimation toujours délicate : une moins-value doit être
justifiée par des éléments de faits vérifiables, tel que baisse importante des bénéfices de la
société émettrice, réduction notable de son activité, etc.

Le total des moins-values probables forme le montant de la « provision pour dépréciation »

des titres sans qu’aucune compensation ne soit effectuée avec les plus values constatées sur
d’autres titres.

1.1.5.3.2. Les titres de participation

La valeur actuelle de ces titres est plus difficile à déterminer que celle des titres à immobiliser
et des valeurs mobilières de placement : en effet, la possession d’une fraction importante du
capital d’une société, et notamment la possession de plus de la moitié de capital confère un
pouvoir de contrôle qui peut donner à la participation une valeur très supérieure à celle qui
résulte du cours en bourse ou de la valeur probable de négociation de quelques titres isolés.

Provisions = valeur d’entrée – valeur actuelle.

En définitive, tous les comptes d’actif de biens et créances, peuvent donner lieu à « provision
pour dépréciation » à l’exception :

53
  du compte caisse pour des raisons d’ordre logique (la comptabilité est tenue en francs
courants : il ne peut donc être constaté, quelque soit l’inflation, de dépréciation du
compte caisse).
 des comptes « Etat », « correspondant » pour des raisons d’ordre pratique et juridique ;
en fait ces tiers (au sens juridique) ne peuvent être « défaillants » et, s’ils l’étaient
leurs engagements seraient honorés en tout état de cause (en ce qui concerne les
correspondants, l’hypothèse d’une faillite rarissime, ne peut être toutefois totalement
exclue).

1.1.6. Les provisions financières pour risques et charges

Les provisions financières pour risques et charges sont des provisions destinées à couvrir des
charges et des pertes nettement précisées quant à leur objet que des événements survenus ou
en cours rendent probables, mais comportant un élément d’incertitude quant à leur montant ou
leur réalisation prévisible à plus d’un an. Les provisions financières pour risques et charges
sont inscrites au passif du bilan dans les dettes financières et ressources assimilées.

Une provision pour risques et charges est un passif dont l’échéance ou le montant ne sont pas
fixés de façon précise. Le critère de distinction entre les dettes et les provisions pour risques et
charges porte sur la connaissance précise ou non du montant ou l’échéance de la sortie de
ressources nécessaires à l’extinction de l’obligation.

Les charges à payer sont des passifs certains dont il est parfois nécessaire d’estimer le
montant ou l’échéance avec incertitude. En conséquence, les charges à payer sont rattachées
aux dettes. Il en est ainsi de la note d’électricité, des congés à payer et des charges sociales et
fiscales correspondantes ; qui constituent des charges à payer à la clôture de la période et non
des provisions pour risques et charges. Les provisions financières pour risques et charges
concernent :

1.1.6.1. Les provisions pour risques généraux

Elles ont le caractère de réserves. Elles sont constituées au titre de risques futurs non encore
nés à la date d’arrêté des comptes.

1.1.6.2. La provision pour litige

Elle est destinée à couvrir des risques pécuniaires lorsque l’établissement, engagé dans un
procès ou dans un litige, risque d’être condamné au versement de dommages et intérêts ou
autres indemnités.

Son montant est égal à la somme que l’établissement risque de payer à l’issue du litige soit
l’indemnité ou le coût de réparation du préjudice ainsi que les coûts annexes du procès :
honoraires d’avocats et experts, frais de procédures. La provision doit être maintenue au bilan
jusqu’au règlement du litige.

54
 1.1.6.3. La provision pour garanties données à la clientèle
La régularité des comptes et la sincérité du résultat d’exploitation exigent que l’on tienne
compte des risques liés aux garanties accordées aux clients contractuellement en liaison
notamment avec des prestations fournies. L’estimation des provisions y afférentes peut être
faite sur des bases statistiques provenant de l’expérience des années antérieures.

1.1.6.4. La provision pour pertes de charge

Elle est destinée à couvrir les pertes latentes sur les créances et les dettes dont la valeur
dépend des fluctuations des monnaies étrangères.

1.1.6.5. La provision pour impôts

Elle est destinée à couvrir la charge probable d’impôts rattachable à l’exercice mais différées
dans le temps et dont la prise en compte pour impôts est en principe limitée à :

 l’impôt sur les sociétés dont la base d’imposition est reportée et qui ne sera exigible
que si les exercices du report sont fiscalement bénéficiaires (élément des plus-values à
long terme) ;
 la prise en compte d’un redressement fiscal en cours dont l’évidence ne peut être
exactement chiffrée.

1.1.6.6. La provision pour pensions et obligations similaires

Les provisions pour pensions et retraites des indemnités de départ à la retraite ou fin de
carrière : elles sont versées en une seule fois, le jour du départ.

1.1.6.7. La provision pour charges à repartir sur plusieurs exercices

Elles correspondent à d’importantes dépenses prévisibles qui ne sauraient être supportées par
le seul exercice au cours duquel elles sont engagées. Il en est ainsi pour les grosses réparations
qui doivent être constituées dans des conditions suivantes :

 elles doivent être destinées à couvrir des charges importantes qui ne représentent pas
un caractère annuel et ne peuvent être assimilées à des frais courants d’entretien et de
réparation ;
 elles doivent faire l’objet dès l’acquisition du bien par l’établissement d’une
programmation en fonction de la durée de vie de ce bien, compte tenu de grosses
réparation envisagées.

1.1.6.8. La provision pour amendes et pénalités

Elle est destinée à faire face aux transactions, amendes, confiscations et pénalités de toute
nature mise à la charge des contrevenants aux dispositions fiscales.

55
 1.1.6.9. La provision pour propre assureur
Elle est destinée à couvrir la part de risques non couvert par un assureur lorsque ce risque est
rattachable aux périodes closes.

1.1.6.10. Les provisions pour pertes sur marchés à termes

Ces provisions évaluent les pertes prévues sur la liquidation des marchés à terme en cours à la
clôture de la période.

1.1.7. LE TRAITEMENT DES PROVISIONS

Lorsque les conditions de fond et de formes ne sont pas vérifiées, la provision n’est pas
déductible, en conséquence, elle est à réintégrer au résultat fiscal afin d’être imposée à l’IS. Il
en est de même pour les provisions devenues sans objet.

Une provision devient sans objet, lorsque la perte ou la charge en vue de laquelle la provision
a été constituée ne se réalise pas ou se réalise pour un montant inférieur. Aussi, il n’est pas
normal qu’une provision demeure inutilisée pendant plusieurs exercices. Elles doivent
normalement être utilisées au cours de l’exercice qui suit sa constitution sauf s’il s’agit d’une
provision pour dépréciation de stock.

La provision qui devient totalement ou partiellement sans objet au cours d’un exercice
ultérieur doit être rapportée par l’entreprise au résultat dudit exercice.

En cas de prescription, de l’exercice donné, ces provisions sont à réintégrer dans le résultat du
premier exercice non prescrit.

Il existe des provisions non déductibles par nature. On peut citer :

 Provision pour frais de personnel ;

 Provisions pour congés payés ;
 Provisions pour impôt non déductibles (IS, IRPP) ;
 Provisions pour risques et charges (indemnités de services rendus).

1.1.8. Les amortissements

L’amortissement est la constatation comptable d’une baisse de la valeur d’un actif, elle résulte
de l’usure physique soit de l’évolution technique (obsolescence) soit des règles juridiques.

Selon la nouvelle définition comptable, il correspond à la consommation par l’entreprise des

avantages économiques attendus de l’actif.

Il consiste dans l’étalonnement sur une durée probable de vie de la valeur du bien. Du point
de vue fiscal, ces dotations aux amortissements sont déductibles et strictement réglementées.

1.1.9. Le régime fiscal des amortissements

Seules sont amortissables les immobilisations appartenant à l’entreprise, sont donc exclus les
biens en location ou en crédit-bail.

56
Quand la durée de l’utilisation d’une immobilisation n’est pas déterminée (terrains), elle n’est
pas amortissable.

Les biens qui ne constituent pas des immobilisations ne sont pas amortissables (stocks).

1.1.9.1. Les obligations comptables

A la fin de l’exercice, l’entreprise doit comptabiliser pour chaque immobilisation amortissable
un amortissement conforme à la consommation des avantages économiques attendus de
l’immobilisation.

Cet amortissement est déterminé par le plan d’amortissement prévisionnel établi lors de
l’entrée du bien dans l’actif.

1.1.9.2. Les obligations fiscales

La dépréciation des immobilisations constitue une perte de la valeur pour l’entreprise que
celle-ci va compenser en prélevant l’amortissement sur les résultats.

L’amortissement doit être comptabilisé pour un montant tel que le cumul des amortissements
pratiqués à la clôture de chaque exercice soit au moins égal à l’investissement linéaire (règle
de l’amortissement minimum). A défaut de respecter ce minimum, la déduction de
l’amortissement est définitivement perdue.

1.1.10. Les conditions de déduction des amortissements

Les amortissements doivent être pratiqués sur les éléments de l’actif immobilisé soumis à
dépréciation.

Les amortissements doivent correspondre à la dépréciation effective subie :

 il faut qu’ils soient réels et non exagérés, sinon ils ne sont pas déductibles ;
 les amortissements doivent être comptabilisés ;
 les amortissements ne doivent pas être exclus des charges déductibles par la loi.

En effet, il existe une liste de biens dont l’amortissement n’est pas déductible :

 Les biens somptuaires.

1.1.10.1. La détermination de la TVA à acquitter par les banques

La détermination de la TVA à acquitter se calcule par la différence entre la TVA collectée et
la TVA déductible. Il est possible qu’un prorata soit appliqué.

1.1.11. La TVA collectée

Les banques offrent de nombreuses transactions avec le tiers ou pour leur compte. Il s’agit
d’une prestation de service qui donne lieu à la perception de la TVA. Les services rendus par
la banque sont rémunérés soit par des intérêts, soit par des commissions.

57
 1.1.11.1. Les intérêts
Il s’agit principalement des intérêts débiteurs que la banque retient au client. Ils sont
principalement de deux types.
Ils peuvent concerner un crédit accordé au client et dont le remboursement étalé dans le
temps, s’analyse en capital et intérêts. Les intérêts ainsi perçus rémunèrent la banque parce
qu’elle a renoncé pendant un temps à l’utilisation du capital prêté. On peut assimiler à cette
opération l’escompte des effets de commerce. Il s’agit d’un service qui donne lieu à la
perception de la TVA.
Il est à noter enfin que les intérêts créditeurs servis sur les dépôts des professionnels, sont
assujettis à la TVA.

1.1.11.2. Les commissions

La banque perçoit de nombreuses commissions pour les multiples services qu’elle rend à sa
clientèle. Qu’il s’agisse des opérations pour le compte de celle-ci comme des règlements de
transactions, ou qu’il s’agisse des opérations directes comme la location des coffres-forts.
Toutes ces commissions parce que constituant le règlement d’un service, sont assujetties à la
TVA.
Un certain nombre d’opérations sont exonérées de TVA. Particulièrement les intérêts
créditeurs servis pour les dépôts en banque, sont exonérés pour les non-professionnels.

1.1.12. La TVA déductible

La TVA déduite est celle qui a été facturée par les fournisseurs. La banque est amenée à
prélever à la source la TVA qui lui a été facturée par ses fournisseurs. Toutefois, cette retenue
n’est pas possible entre les entreprises qui font des retenues à la source.

1.1.13. L’application du prorata

Les entreprises effectuant à la fois des opérations taxables et des opérations exonérées
pourront, pour le calcul de la TVA, appliquer un prorata de déduction.
Ce dernier est calculé à partir du chiffre d’affaire afférent aux opérations imposables (rapport
entre le CA imposable et le CA total).

1.1.14. Les problèmes particuliers.

Plusieurs problèmes particuliers peuvent être soulevés dans l’application des règles de la TVA
aux banques. Le premier de ces opérations est celui des factures dans les opérations bancaires.
Le second est celui de l’application du taux zéro.

1.1.14.1. Le problème des factures

Ce problème peut être posé de la manière suivante : les factures sont importantes dans le
processus de la TVA : les avis d’opérations délivrées par les banques peuvent-ils alors être
considérés comme des factures.

58
 1.1.14.2. La notion de facture
La facture est un écrit dressé par un commerçant pour constater les conditions d’achat et de
vente des produits, denrées et services rendus. Les factures doivent comporter les mentions
suivantes :
 Le nom ou la raison sociale du vendeur ;
 La forme juridique et le capital social ;
 Le numéro d’immatriculation au registre de commerce ;
 L’adresse du vendeur et de l’acheteur ;
 La dénomination précise des marchandises ou des services rendus ;
 Le prix unitaire ;
 Les quantités facturées.

1.1.14.3. Les avis d’opérations comme facture

Les avis d’opérations présentent bien toutes les caractéristiques d’une facture. La seule
différence réside dans la finalité de ces deux documents.
L’avis d’opérations remplit bien la fonction d’une facture, puisqu’il y est mentionné le service
rendu, le montant de son prix unitaire, les quantités facturées et le prix total hors taxe, le
montant de la TVA et le prix toutes taxes comprises, l’identification du client et de la banque.
En plus de ce rôle, l’avis d’opérations permet à la banque d’informer son client de toute
opération qu’elle n’aurait pas ordonnée (ce qui est d’ailleurs une obligation faite aux banques
par les autorités monétaires). Pour les opérations non ordonnées par les clients, ces derniers
sollicitent régulièrement la délivrance d’avis pour des raisons comptables et surtout fiscales
(déduction de la TVA effectuée par les banques).

1.1.15. Les successions

Les successions concernent la mutation de propriété pour cause de mort. Les droits à payer ici
par les bénéficiaires sont des droits d’enregistrement. Ceux-ci sont calculés sur la valeur de la
succession. Or les avoirs en banque du « de cujus » font partie de son patrimoine.
La banque doit alors communiquer au fisc le solde du compte en banque pour le calcul desdits
droits.
De plus, la banque est tenue de bloquer le solde en compte jusqu’à paiement total par les
héritiers des droits d’enregistrement. Elle ne libérera le compte qu’après présentation par les
héritiers d’un certificat d’acquit de droit.

1.1.16. Les successions vacantes

Lorsque à l’expiration des délais pour faire inventaire et pour délibérer, il ne se présente
personne qui réclame une succession, qu’il n’y a pas d’héritier connu, ou que les héritiers
connus y ont renoncé, cette succession est réputée vacante.
Un curateur est nommé par le Tribunal de Grande Instance (TGI) du lieu de la succession.
Celui-ci fait un inventaire des biens, exerce et poursuit les droits, administre en reversant les
deniers qui en résultent à la caisse du trésor.

59
A ce niveau également, les banques pourront êtres sollicitées tant pour les sommes en compte
que pour les biens dans les coffres-forts.

1.1.16.1. Les informations ponctuelles

La banque parce qu’elle est en rapport avec les contribuables, peut posséder des informations
susceptibles d’aider le fisc dans ses missions classiques. En vertu de son droit de
communication et même de visite, le fisc peut être appelé à solliciter la transmission
d’informations de la banque. La banque peut également émettre des attestations qui lui seront
utiles pour le suivi des dossiers des contribuables.

1.1.16.2. La communication des pièces

La communication des pièces ici concerne les justifications des opérations et même des
relevés de compte.
Les justificatifs des opérations peuvent permettre à l’administration fiscale de rétablir la
valeur déclarée d’une transaction, dans la mesure où celle-ci a été réglée à travers la banque.
Il peut s’agir d’une vente réglée par chèque en ce qui concerne les droits de mutations, ou
d’un loyer réglé par virement en ce qui concerne l’impôt sur le revenu des loyers (TSIL).
Les relevés des comptes permettent à l’administration de vérifier le fonctionnement d’un
compte dans les livres de la banque, ceci pour essayer de reconstituer la vie d’une affaire. Ce
pourra être la reconstitution d’un chiffre d’affaires ou d’un bénéfice. Et même, de voir si un
compte de société n’a enregistré que des opérations concernant la vie de celle-ci.
Les administrations peuvent êtres amenées à se déplacer sur le terrain, afin de mieux
appréhender les informations qui leur ont été fournies en posant des questions.

1.2. LA FISCALISATION DES ETABLISSEMENTS DE LA MICRO FINANCE

1.2.1. Forme juridique des EMF

Afin d’expliciter la catégorisation des EMF telle que définie à l’article 5 du règlement du
comité Ministériel de l’UMAC, ce règlement donne des indications sur les formes juridiques
des EMF visées par les différentes catégories, le modèle de la tenue de comptabilité, les règles
prudentielles et à la publicité qui découle de l’obtention de l’agrément.

La première catégorie vise les EMF exerçant dans le secteur de l’économie sociale :
mutuelles, coopératives, associations, groupement d’intérêts économiques (GIE) etc.

La deuxième catégorie vise les EMF exerçant leur activité dans le cadre de l’économie de
marché, sous forme de société anonyme.

La troisième catégorie peut recouvrir toutes les formes juridiques, y compris celle de projet.

Lors de leur demande d’agrément, les EMF doivent indiquer la catégorie choisie et faire
suivre leur dénomination de cette mention.

60
Tableau 2 : les établissements de la Micro Finance en zone CEMAC au 31 décembre
2012

Pays
Catégories Cameroun Congo Gabon Tchad RCA Guinée Total
E. CEMAC
1ère Catégorie 446 53 2 170 17 0 689
Indépendants 183 19 2 11 1 0 217
Réseaux 1
263 34 0 159 16 0 472
2ème catégorie 45 7 7 2 3 0 62
3 catégorie 4
ème
2 1 0 0 0 7
Total 495 62 10 172 20 0 758
Source : rapport annuel de la COBAC, mise à jour en 2012.

1.2.2. Les opérations et services autorisés

Les opérations effectuées par les établissements en qualité d’intermédiaire sont circonscrites
à l’intérieur de l’Etat où ils sont implantés.

Pour les opérations effectuées avec l’extérieur, les établissements doivent recourir aux
services d’une banque ou d’un établissement financier du même Etat.

1.2.2.1. Les opérations autorisées à titre principal comprennent :

1.2.2.1.1. La collecte de l’épargne

Pour les établissements de la première catégorie, sont considérés comme épargne, les fonds
autres que les cotisations et contributions obligatoires recueillis par l’établissement auprès de
ses membres avec le droit d’en disposer dans le cadre de son activité, à charge seulement pour
lui de le restituer à la demande dudit membre.

L’épargne des établissements de la deuxième catégorie est constituée de fonds recueillis par
l’établissement auprès du public, sous forme de dépôts, avec le droit d’en disposer dans le
cadre de son activité, à charge de les restituer à la demande du déposant.

Les établissements de la troisième catégorie ne peuvent procéder à la collecte de l’épargne.

Pour les établissements de la troisième catégorie, ne sont pas considérés comme épargne les
fonds ci-après :

 Les dépôts de garantie ;

 Les sommes laissées par la clientèle en vue d’honorer ses engagements ;
 Les emprunts ;
 Les fonds laissés en compte par les associés ou actionnaires.

1
Ensemble constitué d’un organe faîtier et des caisses affiliées

61
 1.2.2.1.2. Les opérations de crédit
Est considéré comme opération de crédit, tout acte par lequel un établissement met ou promet
de mettre des fonds à la disposition d’un membre/sociétaire, d’un tiers ou prend dans l’intérêt
de celui-ci un engagement par signature tel un aval, une caution ou une garantie.

Les établissements de la première catégorie ne peuvent accorder des crédits qu’à leurs
membres. Ceux affiliés à un réseau ne peuvent prendre un engagement qu’au profit d’un
établissement affilié au même réseau2.

1.2.2.1.3. Les placements financiers

Les établissements disposant d’un excédant de ressources peuvent effectuer des placements
auprès des banques commerciales de l’Etat d’implantation.

Ils peuvent également affecter ces ressources à la souscription des bons du trésor ou de ceux
émis par la Banque des Etats de l’Afrique Centrale.

1.2.2.1.4. Les autres ressources

Les établissements peuvent recevoir d’autres ressources dans le respect des dispositions de
leurs statuts et des normes arrêtées par la commission bancaire.

Les établissements de première catégorie sont tenus de constituer dès leur création un fonds
de solidarité destiné à faire face aux pertes. Ce fonds recevra à chaque adhésion et au bout de
chaque exercice, des apports effectués par les membres de façon équitable ainsi qu’à
l’affectation d’une partie des bénéfices ou excédents d’exercice.

1.2.2.2. Les opérations autorisées à titres accessoires

Parmi ces opérations, nous avons :

 l’approvisionnement auprès des établissements bancaires en devises et chèques de

voyage pour le besoin de la clientèle ;
 la location de coffre-fort ;
 l’achat de bien pour les besoins de la clientèle. Cette opération doit être en rapport
avec l’activité de celle-ci ;
 les opérations de crédit-bail.
 les opérations accessoires sont contenues dans les limites arrêtées par la Commission
Bancaire.

Ces établissements peuvent aussi émettre des moyens de paiement

Est considéré comme moyen de paiement, tout instrument qui, quel que soit le support ou le
procédé technique utilisé, permet de transférer des fonds.
2
Le réseau est un ensemble d’établissements agréés, animés par un même objectif et qui ont volontairement
décidé de se regrouper afin d’adopter une organisation et des règles de fonctionnement communes. Il peut
être local ou national.

62
Toutefois, ces moyens de paiement ne peuvent être utilisés que pour le transfert de fonds
réalisés à l’intérieur de l’Etat d’implantation et entre les établissements de la même catégorie.

Les établissements ne peuvent délivrer de formules de chèque que pour un tirage sur une
même place ou au sein d’un réseau. La notion de place sera définie par le règlement de la
Commission Bancaire.

Les établissements peuvent organiser des mécanismes de compensation relatifs aux moyens
de paiement qu’ils ont émis.

1.2.3. La comptabilisation et le provisionnement des créances douteuses des

EMF en Afrique Centrale
La qualité du portefeuille de crédit d’un EMF conditionne fortement le jugement que l’on
peut porter sur la solidité de sa situation financière. L’externalisation des impayés et des
contentieux est généralement une faiblesse des établissements qui accordent des crédits. Il
était donc nécessaire que la COBAC précise par un règlement, à la fois les règles
d’externalisation et de comptabilisation des créances douteuses et contentieuses et leur mode
de provisionnement.

Le règlement distingue, dans la hiérarchie des difficultés de recouvrement :

 Les créances en situation de simples impayés (depuis moins de 45 jours) ;

 Les créances immobilisées (impayées depuis 45 jours, 90 jours pour les crédits de
campagne) ;
 Les créances douteuses : ce sont les créances immobilisées présentant un risque de non
recouvrement partiel ou total.
 Les créances contentieuses : ce sont les créances faisant l’objet d’un recouvrement par
le service du contentieux ou par une procédure d’arbitrage ou judiciaire.
 Les créances impayées doivent être comptabilisées au compte correspondant, au plus
tard 15 jours après l’échéance.

Dès lors qu’un risque de non recouvrement subsiste, les créances sont provisionnées de la
façon suivante :

 Les créances jugées totalement irrécouvrables, ou ne pouvant faire l’objet d’une

procédure de recouvrement, doivent être provisionnées en totalité, dès leur
constatation ;
 Les créances faisant l’objet d’une caution personnelle pour lesquelles la caution n’a
pas pris d’engagement ferme de remboursement doivent être provisionnées
intégralement au bout d’un an ;

63
  Les créances assorties d’un gage ou d’un nantissement doivent être provisionnées
immédiatement pour la partie non couverte par la sûreté, et au plus tard au bout d’un
an pour la partie couverte ;
 Les créances assorties des garanties hypothécaires doivent être provisionnées à
hauteur de 15% au moins au bout d’un an après leur constatation, de 45% au bout de
la 2ème année, de 75% au bout de la 3ème année et de la totalité au bout de la 4ème année.

Les impôts mis à la charge EMF de 1ère catégorie

Les établissements de 1ère catégorie, du fait de leur caractère mutualiste, ils sont soumis
uniquement aux impôts qui frappent les revenus.

Par contre ils bénéficient d’un traitement de faveur sur certains impôts et taxes tels que :

 L’impôt sur les sociétés (IS) ;

 La taxe sur la valeur ajoutée (TVA);
 La Contribution Foncière des Propriétés Bâties (CFPB) ;
 Taxe sur la distribution de crédits aux membres ;
 L’Impôt sur le Revenu des Valeurs Mobilières (IRVM).

Impôts des EMF de deuxième catégorie

Les EMF de deuxième catégorie, étant dans la classe des établissements financiers à but
lucratifs paient tous les impôts, droits et taxes en vigueur selon la règle du droit commun.

Parmi les établissements de la Micro finance, seuls ceux de la deuxième et troisième catégorie
qui sont astreints à déposer une déclaration statistique et fiscale (DSF) conformément au
régime auquel ils sont soumis (régime simplifié ou régime normal).

La DSF et le dossier du contribuable sont les deux documents qui permettent de mettre à jour
sa régularité fiscale.

SECTION 2  : LA FISCALISATION DES COMPAGNIES D’ASSURANCE

Les compagnies d’assurance sont imposées selon les règles de droit commun. Par contre en
matière de réassurance, les primes cédées sont exonérées dans l’espace CIMA selon la
décision N°00011/D/PCMA/PCE/2010 du 19 avril 2010.

Tableau 3 : les compagnies d’assurances en zone CEMAC au 31 décembre 2012

Pays Compagnies CA Compagnies Courtiers Sociétés de réassurance

d’assurance en millions

64
 de FCFA
Cameroun 17 78 196 501 21 2
Centrafrique 2 1 708 819 5 1
Congo 3 17 170 667 5 1
Gabon 11 43 879 688 7 1
Guinée 2 1 544 385 3 1
Equatoriale
Tchad 2 5 285 193 5 1
Total 37 46 7
Source : rapport 2012 de la CIMA

2.1. Les provisions pour primes

2.1.1. Les provisions pour risques en cours

2.1.1.1. Définitions et caractéristiques

La provision pour risque en cours (PREC) est constituée pour couvrir la charge de sinistres et
frais de contrats en cours au-delà de la PPNA. Elle est par conséquent dotée en complément
de la PPNA lorsque la sinistralité connait une dégradation en cours de contrat. Toutefois, dans
la pratique, l’utilisation de la notion de provision pour risques en cours recouvre les deux
notions.

2.1.1.2. Une sinistralité normale dans la branche

Il y a sinistralité normale dans une branche lorsqu’ une prime nette de 100 peut être
décomposée de la façon suivante :

Commission des intermédiaires..............................................................20

Frais administratifs d’acquisition............................................................8

Frais de gestion........................................................................................6

Prime de risque .......................................................................................66

Les commissions et les frais administratifs d’acquisition sont payés à la souscription. Ainsi, la
PREC se calcule sur les frais de gestion étalés et sur la prime soit 72 (6+66).

A partir des hypothèses ci-dessus, nous pouvons déduire la méthode retenue pour le calcul de
la PREC de la manière ci-après :

Soient :

 PA les primes annuelles émises en cours de l’année N ;

 PS les primes semestrielles émises au deuxième semestre de N ;
 PT les primes trimestrielles émises au dernier trimestre de N ;

65
  PM les primes mensuelles émises en décembre N.

L’hypothèse de continuité des émissions indique que la moitié des primes est acquise à N et
l’autre moitié est acquise à N+1.

Ainsi :
PREC = (PA/2 + PS/2 + PT/2 + PM/2)

PREC = 72% x ½ (PA + PS + PT + PM)

PREC = 36% (PA + PS + PT + PM).

Il convient de remarquer que la méthode retenue par le code CIMA pour le calcul de la PREC
est une approximation de la réalité. En effet, cette provision peut être :

 Exagérée si par exemple les primes annuelles sont essentiellement émises sur la
première moitié de l’année ;
 Insuffisante si les primes annuelles sont concentrées sur la fin de l’année.

2.1.1.3. Application :
Supposons une assurance automobile souscrite le 1/10/2013 pour une durée d’un an et
moyennant le paiement d’une prime de 120 000 FCFA.

Cette prime couvre trois mois en 2013 (d’octobre à décembre) de neuf mois en 2014 (de
janvier à septembre).

Ainsi, en 2013, cette prime entre dans les produits imposables pour :

120 000 x 3/12 = 30 000 FCFA ;

En 2014 :

120 000x9/12 = 90 000 FCFA sera imposable dans les produits de 2014 et représente la
provision pour risques en cours à constituer au 31/12/2014 après déduction des commissions
et des frais d’acquisition.

En fonction du niveau de sinistralité de la branche considérée, cette provision sera appelée

provision pour primes non acquises. Elle est constituée pour faire face aux risques et à leur
gestion pendant la période de garantie comprise entre la date d’inventaire et la prochaine
échéance de la prime ou le terme du contrat.

2.1.2. Provision pour annulation de prime (PAP)

2.1.2.1. Définitions et caractéristiques

La provision pour annulation est constituée dans le but de faire face aux annulations de primes
probables qui interviendront après inventaire sur les primes émises et demeurant en arriéré.

66
Les causes ci après peuvent expliquer les annulations de primes :

 contrats résiliés non mis en forme avant la fin de l’année ;

 omission de rectifier une erreur administrative ;
 refus d’un client de payer sa prime ;
 issue incertaine des primes mises en contentieux ;
 insolvabilité notoire d’un client.

La provision pour annulation de prime n’a pas un caractère réglementaire puisqu’elle n’est
pas prévue par les textes de la CIMA. Toutefois, l’habitude et les usages en ont fait une
provision technique que les autorités de contrôle des assurances admettent tacitement.

2.1.2.2. Modalité de calcul

Les compagnies d’assurances peuvent approcher la provision pour annulation de primes selon
deux systèmes : le système de provision de droit commun et le système de provision à
l’inventaire.

Dans le système de droit commun, aucune annulation n’est opérée. La provision constituée
suit la même démarche que celle des créances douteuses.

Cette méthode, si elle ne diminue pas le niveau du chiffre d’affaires, comporte toutefois les
risques suivants :

 la prise en compte dans les provisions des commissions et taxes ;

 la prise en compte des primes annulées dans les primes acquises ce qui altère la
fiabilité du ratio de gestion Sinistres/primes ;
 les cessions en réassurances sur des bases fictives. Elles sont en effet faites sur des
primes émises.

Pour éviter ces écueils de la méthode du droit commun, certaines compagnies optent pour les
provisions pour annulation des primes à l’inventaire.

Elle consiste à annuler physiquement les primes à l’inventaire de l’exercice en cours ou des
exercices suivants selon le rythme de leur encaissement. L’inconvénient ici est la diminution
du chiffre d’affaires.

2.1.2.3. Méthodes d’évaluation

Sur la base de l’expérience de chaque société et en fonction de la répartition du volume de ses
arriérés par ancienneté, la provision pour annulation au 31 décembre de l’exercice N est
déterminée de la manière suivante :

 Arriérés des émissions de n x Pn ;

 Arriérés des émissions de n-1 x Pn-1 ;
 Arriérés des émissions de n-2 x Pn-2 ;

67
  Arriérés des émissions de n-3 x Pn-3.

Où Pn est la probabilité d’annulation des arriérés de l’exercice n au cours des années

suivantes.

2.2. Evaluations des provisions

Pour qu’une provision pour perte ou charge soit considérée comme précisée, il faut également
que son montant puisse être évalué avec une approximation suffisante.

Pour constituer une provision, l’entreprise doit être en mesure de chiffrer le montant le plus
près de la réalité.

Il convient de noter que le montant de la provision ne doit pas dépasser la valeur comptable
des éléments d’actif dont la perte est probable ou le montant des charges qu’il est raisonnable
d’envisager pour le ou les exercices suivants.

Enfin, l’administration fiscale considère les provisions déterminées sur la base des méthodes
statistiques comme des provisions forfaitaires ne répondant pas aux conditions de déduction
fixées par le CGI.

2.2.1. Conditions de fond

Selon les dispositions du CGI du Gabon ; « sont déductibles les provisions constituées en vue
de faire face soit à des pertes ou à la dépréciation d’un élément d’actif, soit à des charges qui,
si elles étaient intervenues au cours de l’exercice, auraient été normalement déductibles des
bénéfices imposables de cet exercice… »

2.2.2. Conditions de forme

La déductibilité des provisions techniques est subordonnée à leur constatation effective dans
les écritures de l’exercice et à leur inscription au relevé des provisions.

Par contre, les provisions qui, en tout ou partie, reçoivent un emploi non conforme à leur
destination ou deviennent sans objets au cours d’un exercice ultérieur, sont rapportées aux
résultats de l’exercice au cours duquel elles ont été constituées.

2.2.3. La déductibilité fiscale des provisions techniques

Le code général des impôts du Gabon pose des conditions de fond et de forme pour
l’admission en déductibilité des provisions techniques.

2.2.4. La déductibilité des provisions pour sinistres

2.2.4.1. Le traitement comptable

Une provision constate en fait, qu’en plus des sinistres déjà payés, la compagnie aura par la
suite d’autres paiements à effectuer concernant l’exercice en cours et ceux qui précèdent.
C’est donc une charge qu’il faut ajouter aux sinistres payés, en contrepartie, on inscrira cette
provision pour sinistres à payer au passif du bilan.

68
 2.2.4.2. Conséquences fiscales
Les sinistres tardifs se rapportent à des contrats dont les primes ont été déjà fiscalisées,
circonstance qui légitime donc le principe de provisionnement en franchise d’impôt.

La probabilité d’apparition des sinistres tardifs est clairement établie par l’analyse statistique.
Le montant des charges peut valablement être estimé de façon statistique à partir d’une
extrapolation des données des exercices passés sur la branche considérée.

Dès lors que l’approche de la commission régionale du contrôle des assurances s’appuie sur
les données statistiques propres de l’entreprise et les calculs peuvent être justifiés, la charge
est alors estimée avec une précision suffisante pouvant permettre la déductibilité fiscale au
regard des conditions de fond.

2.2.5. La déductibilité des provisions pour primes

2.2.5.1. Le traitement comptable

2.2.5.2. Les provisions pour risques en cours

La provision pour risques en cours est destinée à couvrir les risques des contrats jusqu’à leur
prochaine échéance dans l’exercice suivant. Il s’agit de reporter à l’année suivante la fraction
des primes dépassant le 31 décembre de l’exercice en cours.

L’écriture correspondant :

Débit : 80 - exploitation générale

Crédit : 320 - provision pour risque en cours

2.2.5.3. Les provisions pour annulations de primes

Cette déduction au crédit du Compte d’Exploitation Générale équivaut à un débit ; « 80 –
exploitation générale », la contrepartie se trouve au compte « 3204 - provisions pour
annulations de primes ».

2.2.5.4. Les conséquences fiscales

Dès lors que l’approche des provisions s’appuie sur les données statistiques propres de
l’entreprise et que les calculs peuvent être justifiés, la charge est alors estimée avec une
précision suffisante pouvant permettre la déductibilité fiscale au regard des conditions de fond
mentionnées ci-haut.

SECTION 3  : LA FISCALISATION DES OPRATIONS COTEES A LA

BVMAC

La bourse des valeurs est le lieu où s'échangent les valeurs mobilières : des actions et des
obligations. En Afrique centrale, la BVMAC assure cette mission pour l’ensemble des six (6)
pays de la CEMAC.

69
3.

3.1. Champ d’application

Sont assujetties à ce régime :
1. Les personnes morales dont tout ou partie du capital y sont admis ;
2. Les personnes physiques investissant en valeurs mobilières cotées à la BVMAC.

3.2. Modalités d’imposition

1. Les dividendes et autres rémunérations provenant des valeurs mobilières privées ou

publiques admises à la BVMAC doivent avoir une échéance inférieure à cinq (5) ans ;
2. Pour les cessions d’actions, les actions cédées doivent représenter au moins 20% du
capital social à partir de la date d’émission, pour les sociétés introduisant leurs titres à
la cote de la BVMAC

1.

3.2.1. PRODUITS ET INSTRUMENTS FINANCIERS IMPOSABLES.

Selon le règlement N° 14/07-UEAC-175-CM-15 du 11 mars 2007, les produits et instruments
financiers imposables comprennent notamment :

 les dividendes et intérêts des actions et obligations ;

 les rémunérations des obligations des sociétés privées ou publiques ;
 les titres introduits à la cote de la BVMAC par les sociétés, réalisés par augmentation
du capital ;
 les titres introduits à la cote de la BVMAC par les sociétés, réalisés par cessions
d’actions ;
 le Compte Epargne en Valeurs Mobilières ;
 les Fonds d’Epargne d’Entreprise ;
 le portefeuille des valeurs mobilières ou autres instruments financiers gérés de manière
collective et exclusivement par les organismes de placement collectif en valeurs
mobilières (OPCVM).

3.2.2. LES EXONERATIONS

Sont exonérés d’impôt sur le revenu des valeurs mobilières ou autre impôt ou prélèvement de
même nature, les produits ci-après :

 les intérêts des obligations des Etats, pour les résidents de la CEMAC ;
 les intérêts des obligations des collectivités locales de la CEMAC ;

70
  les plus values réalisées au titre de la cession des valeurs mobilières par les personnes
morales ayant tout ou partie du capital admis à la BVMAC et les personnes physiques
investissant en valeurs mobilières cotées à la BVMAC.

La plus value s’entend du prix de cession diminué du prix d’acquisition et des frais de gestion
des titres cédés.

 Sont exemptées du droit d’enregistrement et du timbre les cessions des valeurs

mobilières admises à la cote de la BVMAC.

3.2.3. Calcul de l’impôt

Retenue à la source de l’impôt sur le revenu des valeurs mobilières des personnes physiques
et morales ;
 Taux 10%

Impôt sur le bénéfice des sociétés admises à la cote :

 Taux de 20% pendant 3 ans pour les augmentations du capital représentant au moins
20% du capital ;
 Taux de 25% pendant 3 ans pour les cessions d’actions représentant au moins 20% du
capital social ;
 En deçà du seuil de 20% du capital social, le taux de l’impôt sur les sociétés est de
28% pendant trois ans à partir de la date d’admission,
 Dans le cas où le taux de 20% des titres cotés ne sera pas atteint lors de la première
introduction en bourse, mais serait atteint au cours de la période de trois (3) ans, les
réductions visées ci-haut s’appliqueraient pour la durée résiduelle de ladite période.

CHAPITRE 3  : LA FISCALISATION DES ETABLISSEMENTS FINANCIERS AU

GABON

Le GABON fait partie de la zone CEMAC ainsi que l’espace CIMA. En matière de
fiscalisation des établissements financiers, il suit les directives communautaires en matières
fiscale.

71
La particularité du Gabon dans la zone CEMAC, est qu’il dispose d’une société
d’intermédiation boursière (BGFI BOURSE) et de quelques établissements de crédit-bail.

SECTION 1 : LA FISCALISATION COMPAREE DES ETABLISSEMENTS

DE CREDIT

Tableau 3 : impôt sur les sociétés au GABON

Nature d’impôts Assiette Taux/Tarif Références

d’imposition
IS Bénéfice 35% Art 4 CGI-GABON
fiscal 25% pour la Banque
Gabonaise de
développement
Minimum de CA 1% Art. 24 du CGI -
Perception (MP) GABON
Impôt Minimum de 1 000 000 FCFA Art. 24 du CGI -
Forfaitaire (IMF) GABON

Source : CGI-GABON 2013

Tableau 4: L’impôt sur le Revenu des Valeurs Mobilières des personnes morales

Nature Assiette d’imposition Taux unique Références

d’impôt
s
GABON
IRVM Les produits d’actions et parts sociales et 15% pour les Art. 116
revenus assimilés ; personnes morales ; CGI
Les revenus des obligations ; 10% pour les
Les revenus des créances, dépôts, sociétés mères et
cautionnement et comptes courants ; filiales et
Les intérêts de bons de caisses. 20% pour les
personnes physiques
Source : CGI-GABON 2013

Au Gabon, la patente est assise en fonction des activités exercées et par établissements, elle
est établie dans un tableau détaillant toutes les activités patentables.

LA TAXE SUR LE TRANSFERT DE FONDS

La disposition de la taxe sur le transfert de fonds est commune à tous les Etats de la CEMAC,
seuls les taux changent d’un pays à un autre.

Tableau 4 : la taxe sur le transfert de fonds au GABON

72
 Nature d’impôts Assiette Taux/Tarif Références
d’imposition
Taxe sur le transfert Toute remise de 1.5% Art. 14 (textes non
des fonds fonds à l’extérieur de codifiés) du CGI-
la zone d’émissions GABON
Source : CGI-GABON 2013

SECTION 2 : LA FISCALISATION DES COMPAGNIES D’ASSURANCE

Comme nous l’avions énoncé ci-haut en section 1, il n’y a pas trop de différence dans la
pratique fiscale en matière d’IS dans la Zone CIMA, zone à la quelle appartient le GABON.

Nous allons beaucoup nous intéressé à la taxe sur les contrats d’assurance.

1.
1.1. APPLICATION
Soit une entreprise d’assurance qui a réalisé au titre de l’exercice 2013 un bénéfice fiscal
avant déduction des provisions techniques de 250 000 000FCFA, une prime d’assurance de
75 000 000FCFA et un CA de 18 000 000 000FCFA.
Supposons que la même société ait constitué des provisions techniques au titre de l’assurance
vie de 4 000 000FCFA et des provisions techniques au titre de l’assurance non-vie de
2 800 000FCFA.
Sur la base de ce qui précède, le bénéfice imposable de l’exercice en question et l’impôt dû
sont déterminés comme suit :
CA : 18 000 000 000 FCFA
Bénéfice fiscal avant déduction des provisions techniques : 25 000 000FCFA
Déduction des provisions :
provisions au titre de l’assurance vie (100%) : - 4 000 000FCFA
provisions au titre de l’assurance non-vie (100%) : -28 000 000FCFA

Tableau 5 : détermination de la patente des compagnies d’assurance au GABON

Professions Tableau classe Droit
Assurance non A 1° 270 000 LBV et POG
mutuelle (compagnie 270 000 autres communes
de) 270 000 départements
Source : CGI-GABON 2013

Taxe sur le contrat d’assurance

Prime assurance vie : 4 000 000
Prime assurance non vie : 28 000 000

73
Au Gabon
((28 000 000 + 4 000 000) x 8%) = 2 560 000 FCFA
Taxe due = 2 560 000FCFA
Détermination de l’IS
RF = RC + R -D
Bénéfice imposable : 250 000 000 – (28 000 000 + 4 000 000 + 36 000 000) =
218 000 000FCFA
Impôt sur les sociétés dû : 218 000 000x 35% = 76 300 000FCFA
IS dû = 76 300 000FCFA
SECTION 3 : REGIME FISCAL DES OPERATIONS DE CREDIT-BAIL ET CELLES
COTEES A LA BVMAC

Dans cette section, nous allons beaucoup plus nous intéressé aux régimes fiscaux applicables
aux opérations de crédit-bail et celles cotées à la BVMAC.

2.
2.1. LES OPERATIONS DE CREDIT-BAIL
2.1.1. DEFINITION

Les opérations de crédit-bail comprennent :

 Les opérations de location de biens d’équipement ou de matériel d’outillage achetés en

vue de cette location par des entreprises qui en demeurent propriétaires, lorsque ces
opérations, quelle que soit leur qualification, donnent au locataire la possibilité
d’acquérir tout ou partie des biens loués, moyennant un prix convenu tenant compte,
au moins pour partie, des versements effectués à titre de loyers ;
 Les opérations par lesquelles une entreprise donne en location des biens immobiliers à
usage professionnel achetés par elle ou construits pour son compte, quelle que soit leur
qualification, permettent aux locataires de devenir propriétaires de tout ou partie des
biens loués, au plus tard à l’expiration du bail, soit par cession en exécution d’une
promesse unilatérale de vente, soit par acquisition directe ou indirecte des droits de
propriété du terrain sur lequel ont été édifiés le ou les immeubles loués, soit par
transfert de plein droit de la propriété des constructions édifiées sur le terrain
appartenant audit locataire.

Les opérations de crédit-bail énumérées ci-dessus ne peuvent être effectuées à titre habituel
que par des entreprises commerciales, soumises à la réglementation bancaire.

Les opérations de crédit-bail portant sur des biens immobiliers sont assujetties à la TVA. La
base de la taxe est constituée par le montant brut du loyer facturé.

74
Par ailleurs, la durée d’un contrat de crédit-bail ne saurait être inférieure à la durée
d’amortissement du bien.

2.1.2. L’ENREGISTREMENT

L’enregistrement des contrats de crédit-bail ainsi que les mutations d’immeubles ou des droits
immobiliers intervenant entre le bailleur et le preneur d’un contrat de crédit-bail dans le cadre
dudit contrat sont assujettis au droit fixe d’enregistrement de 5000FCFA et n’entraînent la
perception d’aucun autre droit, taxe ou impôt, à l’exception de la taxe de conservation
foncière.

2.1.3. LA PROVISION

Les sociétés de crédit-bail peuvent constituer chaque année une provision pour moins value de
cession d’immobilisations.

Cette provision, admise en diminution du bénéfice fiscal, ne pourra en aucun cas excéder la
différence entre l’annuité d’amortissement financier et l’annuité d’amortissement fiscal.

Le preneur est tenu d’inscrire à l’actif le bien, objet du crédit-bail.

Lorsque la durée du contrat de crédit-bail est inférieur à la durée légale d’amortissement du

bien, l’utilisateur est tenu de réintégrer, chaque année, dans les bénéfices imposables, une
fraction du loyer correspondant à la différence existant entre l’annuité d’amortissement
financier et l’annuité d’amortissement fiscal. A cet effet, lors de la conclusion du contrat, la
société de crédit bail adresse à l’administration fiscale et à l’utilisateur un état précisant
l’identité de ce dernier, le point de départ et la durée du contrat, le tableau d’amortissement
financier et fiscal du bien, la fraction annuelle de loyer non déductible du point de vue fiscal.

A l’expiration du contrat de crédit-bail l’utilisateur est autorisé à amortir la fraction ainsi

réintégrer sur l’exercice au cours duquel est levée l’option d’achat et les exercices suivants, de
manière à ce que le bien soit totalement amorti sur la durée normale d’amortissement.

Par contre, au cas où l’option d’achat ne serait pas levée en fin de bail, l’utilisateur serait
autorisé à déduire du bénéfice fiscal de l’exercice pendant lequel prend fin le contrat de
crédit-bail la totalité des sommes réintégrées pendant la durée du contrat.

Si à l’expiration d’un contrat de crédit-bail l’option d’achat n’est pas levée par le preneur, la
société de crédit-bail immobilier gardera la pleine propriété de l’immeuble qui figurera au
bilan pour sa valeur comptable. La provision pour moins-value de cession d’immobilisations
sera réintégrée dans le bénéfice de l’exercice suivant celui au cours duquel a pris fin le contrat
de crédit-bail. Dans ce cas les opérations aux quelles la disposition de cet actif donnera lieu,
notamment la location ou vente ne seront plus passibles du régime de crédit-bail, mais du
régime des opérations immobilières.

75
Tableau 6 : les établissements de crédit-bail en zone CEMAC au 31 décembre 2012

PAYS ETABLISSEMENTS
CAMEROU
N Africa Leasing Company (ALC) ;
Crédit Foncier du Cameroun (CFC) ;
PRO-PME Financement SA (PRO-PME) ;
Société Camerounaise de Crédit Automobile (SOCCA) ;
Société Camerounaise d’Equipement (SCE) ;
Société de Recouvrement des Créances du Cameroun (SRC) ;
Société Financière Africaine (SFA) ;
Société Nationale d’Investissement (SNI).
CONGO ETABLISSEMENTS
Société Congolaise de Financement (SOCOFIN).
GABON ETABLISSEMENTS
FINATRA ;
ALIOS ;
Société Gabonaise de Crédit Automobile (SOGACA).
TOTAL 12
Source : rapport annuel de la COBAC, mise à jour 2012

APPLICATION

L’établissement ALIOS FINANCE met à la disposition de la PME OBAME et Fils une

machine industrielle d’une valeur de 100 000 000FCFA avec option d’achat, amortissable en
10 annuités au taux de 5% l’an.

Annuité : 100 000 000/10 = 10 000 000FCFA

Marge : 10 000 000 x 5% = 500 000FCFA

Loyer annuel : 15 000 000FCFA

TVA : 15 000 000 x 18% = 750 000FCFA

Ecriture au niveau de l’établissement ALIOS FINANCE

411 clients : 15 750 000

701 Ventes : 15 000  000

4443 TVA Etat : 750 000

2.2. LES OPERATIONS COTEES A LA BVMAC

La BVMAC fait office d’institution sous régionale chargée d’émettre des actions ou des
obligations sur le marché financier de la zone CEMAC. Les instruments financiers cotés
sont constitués des comptes épargne en valeurs mobilières, le fonds d’épargne entreprise et les
organismes de placement collectif en valeurs mobilières.

2.2.1. COMPTE EPARGNE EN VALEURS MOBILIERES (CEVM)

76
Le CEVM est un compte ouvert par une personne physique auprès d’un intermédiaire en
bourse à hauteur minimale de 70% des valeurs mobilières admises à la coté de la BVMAC. Le
reliquat peut être investi notamment en bons du Trésor ou en parts d’OPCVM (société
d’investissement à capital variable en abrégé SICAV, fonds communs de placement en abrège
FCP).

Les sommes investies doivent être bloquées pour une durée minimale de 4ans.

Le portefeuille des valeurs mobilières du compte épargne doit être constitué à 50% minimum
en actions.

Les sommes investies au titre d’une année par une personne physique dans un CEVM, sont
déductibles de la base imposable à l’IRRP dans la limité de 15 000 000 FCFA par an. Le
bénéfice de cet avantage n’est valable que pour un seul compte par personne.

Les CEVM sont ouverts en vertu d’une convention conclue entre l’intermédiaire en bourse et
le client. Cette convention doit préciser notamment la nature et les limites des pouvoirs
délégués par ce dernier pour gérer son compte, ainsi que les conditions de rémunération.

Les dividendes, intérêts des obligations, plus values de cessions, ainsi que tous autres produits
dégagés par le compte ne sont pas imposables.

Le bénéfice de cette disposition est subordonné à la production lors du dépôt de la déclaration

annuelle de revenus du certificat de dépôt délivré par l’intermédiaire en bourse auprès duquel
est ouvert le CEVM.

L’intermédiaire en bourse auprès duquel le compte est ouvert ne peut permettre au titulaire du
compte, durant la période de blocage, de retirer partiellement ou totalement les sommes ayant
servi à la détermination de la déduction ou les titres déposés dans le compte, que sur
présentation d’une attestation justifiant le paiement de l’impôt dû.

Toute opération de retrait effectuée avant l’expiration de la période susvisée entraîne le

paiement solidaire par l’intermédiaire en bourse de l’impôt non acquitté majoré des pénalités
conformément aux dispositions du CGI de chaque Etat.

2.2.2. FONDS D’EPARGNE ENTREPRISE (FEE)

Les Fonds épargne d’entreprise sont des sommes investies par une personne morale dans un
fond salarial à hauteur de 70% des actions cotées à la BVMAC.

Les sommes investies au FEE sont fiscalement déductibles de la base imposable à l’impôt sur
les sociétés, sous réservé des conditions suivantes :

Le FEE doit faire l’objet d’une convention avec les représentants du personnel qui en
définissent les modalités, notamment en ce qui concerne les dates d’abondement des salariés
et les modalités de sortie de plan ;

77
Les personnes morales concernées doivent contribuer au minimum à hauteur de 25% du
montant des actions à souscrire. Cette contribution doit être versée sur un compte ouvert
auprès d’un intermédiaire agréé et domicilié dans la zone CEMAC.

Les sommes versées par la société au titre de sa participation au FEE ne constituent pas, un
revenu imposable, sous réserve de la présentation d’un quitus de souscription valant libération
totale desdites sommes et délivré par l’intermédiaire en bourse.

2.2.3. LES ORGANISMES DE PLACEMENT COLLECTIF EN VALEURS MOBILIERES

(OPCVM)

Un OPCVM est un organisme ayant pour objectif exclusif la gestion collective des
portefeuilles des valeurs mobilières ou autre instrument financier.

Les OPVCM dont les fonds sont investis à hauteur de 70% en actions et obligations admis à la
BVMAC, quelle que soit leur forme juridique, bénéficient du régime de transparence fiscale.
Les membres sont imposables au prorata des parts détenues dans ces groupements.

APPLICATION

La Banque ECOBANK, une SA au capital de 10 000 000 de FCFA entièrement libéré a

réalisé un bénéfice comptable de 1 240 650 000 de FCFA et un CA de 4 530 000 000 de
FCFA en 2013.

Les charges suivantes nous ont été communiquées :

Des commissions sur achats hors CEMAC de 6 000 000 versées à l’étranger, le montant des
achats est de 95 000 000 FCFA. L’identité du bénéficiaire a été révélée.

Les amortissements réputés différés de 17 500 000 de FCFA ;

Au compte reprise de provisions, on trouve une provision de 98 000 000 de

FCFA antérieurement taxée à l’IS et 35 000 000 de FCFA comme une provision devenue sans
objet figurant toujours au bilan ;

Toujours dans le compte provision, on a constaté l’abandon d’une créance au profit

d’ECOBANK Tchad d’un montant 60 000 000 qui datait de 2011. Alors que son admission
en perte définitive en 2013 n’a pas été justifiée.

Le compte courant des associés, rémunéré à 15%, est créditeur de 30 000 000 FCFA. La part
des associés dirigeants qui est de 20 000 000 FCFA a été déposée début mai 2013, celle des
autres associés a été déposée début juillet 2013.

Le taux de la BEAC a été en 2013 de : 12%

Elle a acquis le 15 juillet de la même année un matériel informatique pour un montant de

47 200 000FCFA TTC, la durée d’utilisation de ce bien est de 4 ans. Le 31 décembre 2013, le
comptable a passé en charge une dotation d’amortissement en système accéléré au prorata
temporis. Il est à noter que le bien a été mis en service au mois d’août 2013.
78
En avril 2012, elle a obtenu un refinancement de la part de la BEAC. Les intérêts sont
payables une fois l’an au 31 mars de chaque année, les charges financières payées au 30
septembre 2012 s’élevaient à 450 000 000. Elles couvrent la période du 30 septembre 2012
au 31 août 2013.

D’un coté, ECOBANK détient 40% du capital d’une société commerciale. Cette dernière a
mis en distribution en 2013 la somme de 18 000 000 de FCFA.

D’après la correspondance reçue de la filiale, le comptable à enregistrer au crédit du compte

77 « intérêts et dividendes reçus » le dividende brut soit, 40% de 18 000 000.

SOLUTION

TRAITEMENT DES DIFFERENTES CHARGES

LES COMMISSIONS SUR ACHATS 

Toutes rémunérations versées quelques soient sa nature à un tiers doivent faire l’objet de
déclaration dans la déclaration annuelle de salaire « DAS » avec l’identité du bénéficiaire,
sinon elles deviennent des rémunérations occultes qui doivent faire l’objet d’une réintégration
au bénéfice imposable puis imposées à l’Impôt sur les sociétés (IS) et à l’impôt sur le revenu
des valeurs mobilières (IRVM).

Incidence fiscale et ou financière sur les commissions

Dans le cas où l’identité du bénéficiaire à été révélée les commissions sur achats à l’étranger
ne sont déductibles qu’à concurrence de 5% du montant des achats.

Montant déductible : 95 000 000 X 5% = 4 750 000

Partie non déductible : 6 000 000 – 4 750 000 = 1 250 000 à réintégrée au bénéfice

imposable.

Régularisation d’IRVM

IRVM : 1 250 000 X 15% = 187 500

Pénalité : 187 500 x 100% = 187 500

Rappels des droits : 187 500 x 2 = 375 000

LES AMORTISSEMENTS REPUTES DIFFERES (ARD)

En période déficitaire

C’est une pratique très utilisée en zone CEMAC. En effet, lors d’un exercice comptable
déficitaire (il s’agit du bénéfice fiscal), la société peut différer la dotation des amortissements.
L’objectif est atténué le déficit fiscal qui peut entraîner le résultat avant impôt négatif ou de le
ramener à zéro.

79
Cette réintégration se fait de manière extra comptable, c’est-à-dire sans passer une écriture
comptable. On les inscrit directement sur la ligne 3 du tableau 24 (tableau de détermination du
résultat fiscal). Aussi, on doit les retrouver en bas du tableau 2 de la déclaration statistique et
fiscale (DSF) pour qu’ils soient déductibles sur les exercices suivants.

En période bénéficiaire

Le différé des amortissements en période bénéficiaire peut présenter des avantages,

lorsqu’une société dispose de déficits fiscaux reportables et dont le report est limité à 3 ans.
En différant les amortissements, la société augmente son résultat fiscal (RF) afin d’absorber
en priorité ces déficits fiscaux reportables.

Les amortissements différés à la clôture d’un exercice bénéficiaire ne peuvent pas être
reportés sur les exercices suivants compris dans la période normale de l’amortissement des
immobilisations correspondantes.

En effet, si la durée d’utilisation d’une immobilisation est de 4 ans, le différé

d’amortissements ne sera déduit qu’à partir de la cinquième année.

L’avantage des ARD est qu’ils sont reportables sans limitation de durée, contrairement aux
déficits fiscaux ordinaires qui sont considérés comme des denrées périssables, leur report se
faisant sur 3 ou 4 ans selon les Etats.

Précisons qu’il peut y avoir au titre d’un exercice donné, des ARD, alors même que le résultat
net après impôt est bénéficiaire.

La notion d’ARD s’apprécie par rapport au résultat fiscal (RF) et non par rapport au résultat
comptable (RC).

Les ARD sont mentionnés sur une ligne spéciale de l’imprimé des déclarations. Du point de
vue fiscal, les ARD sont réintégrés, plus tard, ils seront imputés sur l’exercice bénéficiaire que
l’entreprise ou la société ait épuisé les déficits fiscaux ordinaires.

Incidence fiscale de l’ARD

Les 17  500 000 sont déductibles de la base imposable à l’IS.

TRAITEMENT DE PROVISIONS

Les provisions antérieurement taxées sont déductibles du résultat imposable pour éviter une
double imposition. Les 98 000 000 sont à déduire du bénéfice imposable à l’IS

Les provisions devenues sans objets ou partiellement consommées figurant toujours au bilan
sont à réintégrées du bénéfice imposable. Les 35 000 000 sont à réintégrés au résultat
imposable afin d’être imposés à l’IS.

L’abandon des créances entre filiale d’un même groupe

80
Dans le cadre des activités intra-groupe, les multinationales comme ECOBANK doivent
respecter les principes et règles relatifs aux prix de transfert. Les abandons de créances entre
les filiales d’un même groupe constituent une entorse aux principes de pleine concurrence
parce qu’il n’y a pas une contre partie équivalente.

Les 60  000 000 sont à réintégrer au résultat comptable afin d’être soumis à l’IS puis à
l’IRVM avec toutes les conséquences.

Régularisation d’IRVM

IRVM : 60 000 000 x 15% = 9 000 000

Pénalité 9 000 000 x 100% = 9 000 000

Rappels des droits : 9 000 000 x 2 = 18 000 000

LES COMPTES COURANTS

Apport des associés dirigeants :

20 000 000 x 15% = 3 000 000

La part non déductible

Capital : 10 000 000

Moitié du capital libéré : 10 000 000/2 = 5 000 000

Les charges financières

Pour les associés dirigeants

Calculons les intérêts fiscalement déductibles jusqu’au 31 décembre

5 000 000 x 14% = 700 000

La part non déductible à réintégrer : 3 000 000 – 700 000 = 2 300 000

Les associés non dirigeants

10 000 000 x 15% = 1 500 000

Intérêts fiscalement déductibles

10 000 000 x 14% = 1 400 000

Intérêts non déductibles

1 500 000 – 1 400 000 = 100 000

Total  des intérêts fiscalement déductibles: 2 300 000 + 100 000 =2 400 000

Les intérêts à réintégrer, ainsi que l’IS et l’IRVM

81
Régularisation d’IRVM

IRVM : 2 400 000 x 15% = 3 600 000

Pénalité : 3 600 00 x 100% = 3 600 000

Rappels des droits : 3 600 000 x 2 = 7 200 000

MATERIEL INFORMATIQUE

Prix HT : 47 200 000/ (1,18) = 40 000 000

TVA : 47 200 000 – 40 000 000 = 720 000

Taux d’amortissement

Taux : 100/n

Taux : 100/4 = 25%

2013 annuité : ((40 000 000 x 25% x (5/12) x 2)) = 8 333 333= 8 333 000 arrondi au millier
près.

Ecriture comptable :

6813 dotations aux amortissements : 8 333 000

2844 amortissement matériel informatique : 8 333 000

Incidence fiscale

L’option pour l’application du système accéléré, doit être formulée par lettre adressée au DG
des Impôts dans les 3 mois qui suit l’acquisition du bien.

Il faut que :

 Le bien doit être acquis à l’Etat neuf ;

 Le bien doit être utilisé exclusivement pour les opérations industrielles, de fabrication,
de manipulation, des transports et d’exploitation agricole ;
 La valeur doit être de 20 000 000 de FCFA.
Pour ce qui du cas de la Banque, bien que les autres conditions soient remplies, mais le
domaine d’activités de cette Banque fait que ce bien ne devait pas être amorti en système
accéléré, donc le système correspondant à l’amortissement de ce bien est le système linéaire.

En conséquence, la charge passée en comptabilité est exagérée. De ce fait une fraction de la

charge est à réintégré afin d’être taxée à l’IS et à l’IRVM.

Incidence Fiscale

82
La charge été surévaluée du fait du non respect du système d’amortissement pratiqué. Il faut
réintégrer la partie non déductible.

Amortissement fiscalement déductible

2013 annuité : ((40 000 000 x (25% x 5/12)) = 4 166 000, arrondi au millier près.

Montant à réintégrer : 8 333 000 – 4 166 000 = 4 167 000

Régularisation d’IRVM

IRVM : 4 167 000 x 15% = 625 050

Pénalité : 625 050 x 100% = 625 050

Rappels des droits : 625 050 x 2 = 1 250 100

LES INTERETS D’EMPRUNT

En passant cette écriture comptable, la Banque à imputer à l’exercice 2012 toute la charge
financière. Cette charge doit être répartie entre l’exercice 2012 pour 4 mois et 2013 pour 8
mois conformément au principe d’indépendance des exercices. Il y a un redressement fiscal à
faire à la charge financière relative à l’année 2012.

En 2012 : 45 000 000 x (4/12) = 15 000 000

En 2013 : 45 000 000 x (8/12) = 30 000 000

Le montant de 30 000 000 n’est pas déductible pour 2012, donc à réintégrer.

Incidence fiscale du dividende

Dividende : 18 000 000

Part d’ECOBANK: 18 000 000 x 40% = 7 200 000

IRVM: 7 200 000 x 15% = 1 080 000

Frais et/ou la partie déductible du dividende

Variation : 7 200 000 – 1 440 000 = 5 760 000

Frais : 5 760 000 x 10% = 576 000 (régime des sociétés mères et filiales).

On déduit 90% du net pour éviter une double imposition des sommes à l’IS, car ce montant à
déjà subi l’IS au niveau de la filiale. Ici on impose seulement 10% du net

Tableau 1 : Détermination de la patente des banques au GABON

Professions Tableau classe Droit

Banque A 1° 270 000 LBV et POG
Etablissement principal du territoire 270 000 autres communes

83
 270 000 départements
Etablissement secondaire du territoire A 2° 200 000 LBV et POG
200 000 autres communes
200 000 départements
Source : CGI-GABON 2013

DETERMINATION DE L’IS
Résultat comptable : 1 240 650 000

LES REINTEGRATIONS

Commissions sur achats : .................................................................................1 250 000

Provision devenue sans objet :.......................................................................... 35 000 000

Abandon de créance entre filiale d’un même groupe :..................................... 60 000 000

Intérêts des comptes courants non déductibles : ..............................................2 400 000

Amortissement excédentaire : ..........................................................................4 167 000

Charge des emprunts : .....................................................................................30 000 000

Dividende (régime des sociétés mères et filiales) :.......................................... 576 000

Total.................................................................................................................133 393 000

LES DEDUCTIONS

ARD en période bénéficiaire............................................................................17 500 000

Provision taxée..................................................................................................98 000 000

Patente (impôt professionnel, déductible)........................................................270 000

Total :...............................................................................................................115 770 000

Résultat fiscal = Résultat comptable + Réintégrations – Déductions

RF = 1 240 650 000 + 133 393 000 - 115 770 000

RF = 1 258 273 000

IS = 1 258 273 000 x 30% = 440 395 550

Tableau 9 : Récapitulatif des droits et pénalités

Impôts Principal pénalités Total

IRM 12 540 825 11 460 825 24 001 650

84
TVA 7 200 000 7 200 000

IS 374 023 950 374 023 950

Total 393 764 775 11 460 825 405 225 600

85