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Projet de fin d’études pour l’obtention du Diplôme

de licence fondamentale en « Economie et gestion »

Option : Gestion

Thème :

LE CONTROLE DE GESTION CAS :

MAROC TELECOM

Encadré par : Mme. ECH-CHBANI Amina

Préparé par : - EL ATMANI Laila 17011539

- - ED-DABBAH Soukaina 17023658

Année universitaire

2020/2021
Remerciements

Nous tenons à exprime nos vifs remerciements et notre profonde gratitude à madame ECH-CHABANI
Amina, de nous avoir encadré dans notre mémoire de fin d’étude

Nous remercions également la FSJES ibn zohr de nous offrir l’opportunité de ce travail.

Un gros merci également à nos familles pour leurs soutiens aussi bien moral que financer et pour leurs
sacrifices.

Nous tenons également à remercier tout le staff administratif et pédagogique de la FSJES Ibn Zohr
Agadir, nos amis et tous les étudiants de la licence en sciences économiques.

Finalement, nous remercions tous ceux qui ont contribué de près ou de loin à la réalisation de ce travail.

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Sommaire

Introduction générale ……………………………………………………………………………..... 07

Partie 1 : aperçu théorique sur le contrôle de gestion …………………………………….............. 09

Premier chapitre : le contrôle de gestion et gestion de l’entreprise ……………………….. 10


Section 1 : La structure du contrôle ……………………………………………………………. 10
Section 2 : le contrôle de gestion : apparition et évolution …………………………………….. 16
Section 3 : le contrôle de gestion à la croisée des disciplines de gestion ……………………… 26
Section 4 : la fonction du contrôleur de gestion ………………………………………………………. 32

Deuxième chapitre : Les approches du contrôle de gestion ………………………………... 38


Section 1 : le contrôle de gestion : vérification et maîtrise …………………………………….. 38
Section 2 : le contrôle de gestion au service du pilotage de la performance …………………... 55
Section 3 : aperçu sur quelques nouvelle tendances du contrôle de gestion …………………... 64
Section 4 : la mise en place du contrôle de gestion …………………………………………………… 70

Partie 2 : étude de cas de Maroc télécom …………………………………………………… 73


Premier chapitre : le contrôle de gestion de la prestation de service …………………….. 74
Section 1 : la notion de service : définition et caractéristiques ……………………………….. 74
Section 2 : le contrôle de gestion dans les entreprises de services …………………………................ 78

Deuxième chapitre : le contrôle de gestion au sein de Maroc télécom (IAM) …………... 82


Section 1 : présentation du service de contrôle de gestion …………………………………… 82
Section 2 : les principaux outils du contrôle de gestion ………………………………………………. 85

Conclusion générale ………………………………………………………………………................ 103

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Liste des figures

Figure 1 : La place du contrôle de gestion dans le système de contrôle d’une organisation².

Figure 2 : Le contrôle par boucle fermée.

Figure 3 : Le contrôle par alerte

Figure4 : Relation entre système d’informatique comptabilité de gestion et


contrôle de gestion

Figure 5 : Mesure et pilotage des performances

Figure 6 : La structure fonctionnelle

Figure 7 : la structure divisionnaire 1

Figure 8 : la structure divisionnaire 2

Figure 9 : les missions du contrôleur de gestion.

Figure10 : Finalité de la comptabilité analytique

Figure 11 : Schéma relatif à la détermination des coûts

Figure12 : Le processus d’analyse des charges

Figure 13 : La procédure budgétaire

Figure 14: Interaction entre stratégie et la planification

Figure 15 : Méthodologie d’élaboration d’un TB

Figure16 : Relation entre système d’information comptabilité de gestion et contrôle de gestion.

Figure 17 : Procédure d’élaboration du budget au niveau régionale

Liste des tableaux

Tableau 1 : téléphone fixe et internet

Tableau 2 : téléphone mobile

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Liste des abréviations et sigles utilises

SMG : Système de management global

PME : petite moyenne d’entreprise

DR : la direction régionale

IAM : Maroc télécom

MRP : management de ressource de production

ISO : organisation internationale de normalisation

CAD : le comité d’aide au développement

SPT : la société de participation dans les télécommunications

PPBS : planning programming brudgeting système

CMUP : le coût moyen unitaire pondéré

FCS : les facteurs clés succès

BBZ : budgétisation base zéro

TB : tableau de bord

BTE : banque de Tunisie et des Emirats

HMOD : l’heur de main de d’œuvre directe

CAP : charge à payer

ABM : activity based management

ABC : Activity Based Costing

INSEE : Institut national de la statistique et des études économiques

BDF : banque de France

TIC : technologies de l’information et de la communication

DAF : directeur administrative et financière


CA : chiffre d’affaire

BCMI : banque marocaine pour le commerce industrie

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CCP : concours communs polytechniques

IGR : impôts général sur le revenu

GL : graphite la mellaire

AP : associated press

CMR : caisse marocaine des retraites

TVA : taxe sur la valeur ajoutée

PLF : projet de loi de finances

TBG : thyroxine binding globuline

SCG : système de classement global

ADSL : anglaise asymmetric digital subscriber line

Liste des annexes

Annexe 1 : Maroc télécom en brève

Annexe 2 : Historique

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Introduction générale

Avec l’évolution profonde de l’environnement concurrentiel, l’accroissement considérable de la variété


des produits mis sur le marché, l’entreprise se trouve inéluctablement débordée par la masse des
problèmes à résoudre : la mondialisation des événements et la globalisation sont devenues des réalités qui
nous amènent à réagir aux turbulences de ce monde de changement.
La complexité l’incertitude de là l’avenir et la précarité sont généralisée. Elles s’installent partout et sous
toutes leurs formes. De ce fait, elle a tendance plus à éteindre les incendies que de s’occuper des vrais
problèmes.
Ce comportement de sapeur-pompier absorbe une grosse partie des ressources disponible et nuit à la
productivité de l’entreprise. D’où la nécessité de procéder à des recherches ; aussi bien académiques
qu’empiriques qui permettraient d’améliorer la réactivité commerciale de l’entreprise et d’accroître
l’efficacité technique et économique de l’ensemble de ses moyens.
A ce titre, les managers sont conduits à développer une approche globale, cohérente et transparente de
l’entreprise de façon à répondre aux besoins et aux attentes de plus en plus pressantes de tous ceux qui ont
concernés par la vie de l’entreprise. Des défis semblables ont déjà relevés par les entreprises japonaises
après la restructuration de leur économie en 1945, et depuis par de nombreuses entreprises plus ou moins
en difficulté ou en ruine.
Toutes ces entreprises ont connu un redressement spectaculaire, radical et durable en fondant du
management sur les principes de l’Excellence.
Dans la même logique, il devient nécessaire, plus que jamais, de doter l’entreprise d’un système de
management global (SMG) permettant d’aligner la performance de l’entreprise aux réalités des
évolutions.
Le contrôle de gestion a répondu à ce souci et est devenu une arme fondamentale par son apport de
nationalité économique et par la rigueur qu’il introduit à tous les niveaux de l’entreprise.
Les grandes entreprises, notamment celles qui sont cotées en bourse, y trouvent un moyen pour s’assurer
quelques stratégies est bien relayée à des actions concrètes et que leurs objectifs de rentabilité sont atteint.
Les PME découvrent les vertus d’une démarche qui débouche sur la définition active d’objectifs et sur la
connaissance précise des réalisations. Le secteur non marchand (association, collectivités locales
…) est intéressé par l’esprit d’une méthode qui, non seulement favorise la maîtrise des dépenses, mais
invité à la réflexion sur les objectifs et les plans d’action.
Cependant, le contrôle de gestion à ses propres limites. Il doit éviter d’apparaître comme un système
provoquant les blocages parce qu’il serait tatillon et rigide, la frontière entre trop de contrôle et trop de
liberté, comme partout, est difficile à trouver ; il faut de la prudence et de discernement pour obtenir des
résultats. Il convient aussi de lutter la tendance naturelle au centralisme.

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Le contrôle de gestion, doit au contraire favoriser la décentralisation au niveau recherché, tous en gardant
un contrôle de l’activité et des actions entreprises.
Au Maroc, l’introduction et l’impact du contrôle de gestion commencent récemment à s’imposer dans les
entreprises à caractère industriel, agro-industriel et commercial sous la pression d’une concurrence.
Par ailleurs on a assisté à l’émergence d’un corps de littérature s’intéressant au thème du contrôle de
gestion, Mais les recherches empiriques qui existent actuellement et qui portent directement sur le
contrôle de gestion-au sein de l’entreprise marocaine-sont encore très peu nombreuses et d’un passé assez
récent pour pouvoir apprécier correctement leur pertinence.
En définitive, l’objectif de la présente recherche est d’apporter une contribution à l’étude de la pratique du
contrôle de gestion dans les firmes marocaines, aussi bien des outils utilisés que de la perception qu’en
ont les dirigeants.
Une telle recherche sera des données recueillies par questionnaire et des entretiens, auprès de la direction
régionale (DR) de la société Maroc télécom (IAM) Maroc télécom, Leader du marché de la
télécommunication au Maroc, Fournit des efforts énormes pour qu’elle soit à la hauteur de l’exigence de
son secteur et aspiration de ses clients.
En effet, l’année 2004 a connu le lancement de plusieurs chantiers de modernisation qui ouvrent les voies
d’amélioration à l’IAM pour guider son vecteur de croissance interne et externe. Or, la réussite de ces
chantiers ne peut se réaliser sans le redéploiement des efforts au niveau régional.
Conscients du défi à relever, les responsables de la DR de Fès n’ont cessé de mobiliser les énergies autour
des projets de la société pour concrétiser les objectifs assignés.
En ce qui concerne l’implantation des nouveaux outils de gestion, la DR de Fès était la première à réussir
leur mise en place.
C’était le cas du budget analytique ventilé par centres analytiques et par produits, de la mise en place de
nouvelles procédures de gestion et de l’élaboration d’un tableau de bord régional par division.
Dans le cadre du contrôle de gestion, le choix des outils est fondamental, car il devient nécessaire
d’assister le décideur dans sa prise de décision, en lui fournissant des éléments de réponse sans autant le
remplacer.
Ceci étant, le présent travail de recherche s’articule autour de deux parties :
La première de nature théorique a pour objectif de traiter le concept de contrôle de gestion, de son
évolution, de son processus et des principales caractéristiques que doit remplir un contrôleur de gestion
ainsi que l’étude des différentes approches du contrôle de gestion.
Quand a la deuxième partie analyse la côté pratique, il se proposera comme un récapitulatif des
principales conclusions qu’on a pu tirer du diagnostic portant sur le « contrôle de gestion » des sociétés de
service et surtout la société MAROC TELECOM

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PARTIE 1 : APERÇU THEORIQUE SUR

LE CONTROLE DE GESTION

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 Première chapitre : Le contrôle de gestion et gestion de l’entreprise

Le contrôle de gestion est désormais une pratique courante dans de nombreuses organisations.

Si le mot « gestion », fréquemment utilisé pour désigner la recherche des actions à entreprendre afin de
réaliser un projet acquiert progressivement un contenu objectif, en revanche, le mot, « contrôle » est de
ceux pour lesquels la subjectivité vient altérer la sérénité de la réflexion.

Ainsi, tout au long du présent chapitre, on essayera de mettre en lumière le concept de contrôle de
gestion, Pour ce faire, nous aborderons les points suivants :

• La structure de contrôle d’une organisation et le contrôle de gestion

• Historique du contrôle de gestion

• Le contrôle de gestion en relation avec les disciplines de gestion

• Le profil du contrôleur de gestion

 Section 1 : La structure du contrôle :

L’entreprise a toujours pu modifier ses structures et les harmoniser selon un système finalisé, ouvert et
coordonnée, dont la mission des responsables de l’entreprise est de créer des structures de contrôle qui
tient compte et du découpage temporel de la gestion et des spécificités organisationnelles du système –
entreprise.

1).Notion de contrôle

1. 1-Le contrôle : capacité à vérifier et maitriser les activités

Dans le sens commun, le mot « contrôle » est synonyme d’inspection, pointage, vérification. Il évoque
donc l’idée d’inquisition et de sanction. Mais en ce qui concerne la conduite des entreprises, la notion de
contrôle est beaucoup plus large : quatre grands objectifs peuvent être distingués :

-La sauvegarde du patrimoine de l’entreprise

-L’amélioration de ses performances dans tous les domaines

-La vérification de l’application des instructions de la hiérarchie, à quelque niveau qu’elle se situe.

-La comparaison entre résultats et objectifs.

Ainsi, le contrôle n’évoque pas seulement l’idée de sanction, mais également celles d’action et de
performance.

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Le contrôle peut s’exercer par rapport à des NORMES, qui ont un caractère impératif, obligatoire : on
parlera alors de contrôle proprement dit et de vérification (ou audit).

Il peut s’exercer également par rapport à des OBJECTIFS, on quittera alors le domaine de l’obligatoire
pour celui du souhaitable: on parlera donc de contrôle budgétaire et contrôle de gestion.

Comme on peut distinguer entre le contrôle a priori et la contrôle à posteriori. Quant au premier, il
s’exerce avant que l’opération ne soit terminée, il s’agit du déceler les incidents qui risquent de
compromettre ou de retarder la réalisation de l’objectif dans le but de prendre au plus tôt les mesures
correctives qui s’imposent.

En revanche, la deuxième s’exerce sous la forme d’une analyse des résultats et de la comparaison de
ceux-ci par rapport aux objectifs.

Alors que le contrôle a priori concerne les opérations en cours et veille à leur bon accomplissement, le
contrôle à posteriori vise à améliorer les performances des activités futures on analysera en effet les
causes des écarts entre réalisations et objectifs, et le respect des règles et procédures.

Cependant, le contrôle se développe de manière dynamique au sein d’une organisation, c’est pourquoi, il
importe de parler d’un processus de contrôle qualifié de dynamique.

1 .2- Le contrôle : processus dynamique

Le processus de contrôle comprend toutes les étapes qui préparent, coordonnant, vérifient les décisions et
les actions d’une organisation. En le résumant en trois phases :

Décision ———> Action ———> Résultat.

Avant ———> pendant ———> Après

Dont trois tâches peuvent être distingués :

a-Finalisation :

Elle suppose que les dirigeants ont les réponses adéquates à des questions de type :
• Quels objectifs ?
• Quelles ressources ?
• Comment employer au mieux ces ressources ?
• Comment évaluer ces résultats ?

b-Pilotage :

Piloter, c’est ajusté en cours d’action, soit les moyens, soit les objectifs, s’ils sont irréalisables.

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c-Evaluation :

C’est pour apprécier les performances de l’organisation une fois que les résultats sont obtenus. Elle
répond à trois principales interrogations :

• Quelle mesure ?

• Quelle efficacité ?

• Quelle efficience ?

2) .Le système de contrôle d’une organisation

Figure 1 : La place du contrôle de gestion dans le système de contrôle d’une organisation² :

Source : L’auteur à partir des données de the world development indicators, 2008

2.1- Décision de gestion et niveaux de contrôles

Les activités de l’entreprise peuvent être orienté sur le long, Moyens et le court terme, et à chaque niveau
de décision et selon le découpage temporel de la gestion, plusieurs contrôles peuvent être définie :

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La gestion stratégique : (le long terme)

A ce niveau, un contrôle stratégique doit aider les prises de décisions stratégiques par la planification
stratégique, l’intégration de données futures en fonctio n d’un diagnostic interne et externe.

La gestion quotidienne : (le court et le très court terme).

A ce stade, l’organisation a besoin d’un contrôle d’exécution, opérationnel que doit vérifier que les règles
de fonctionnement sont respectées.

La gestion à moyen terme : ou interface

A ce titre, l’introduction du contrôle de gestion est nécessaire, il joue le rôle d’articulation entre stratégie
et action en contrôlant la déclinaison des objectifs de long terme en actions courantes.

On peut schématiser le niveau d’intervention du contrôle de gestion comme suit :

– Long terme : stratégie, planification contrôle stratégique.

– Moyen terme : interface contrôle de gestion

– Court terme : G. Quotidienne C. Opérationnel

2.2- Type de contrôle dans le processus du fonctionnement d’une organisation

De nombreux dispositifs, processus et système de contrôle doivent veiller à assurer le bon fonctionnement
d’une organisation, dont les principales formes sont :

a-Le contrôle interne

Ce sont des dispositifs instaurés par la direction dans le but de vérifier et de détecter toute les activités
non autorisée, son objectifs est généralement vue comme la recherche de l’économie, l’efficacité, les
efficiences et la sécurité.

Il comprend :

+ Le système d’organisation : Définition des responsabilités, séparation de la tâche et des fonctions,


description de la fonction et le système d’autorisation.

+ Le système de documentation et d’information : les documents support de l’information, les procédures


écrites et les rapports financiers ou de gestion

b-Le contrôle organisationnel

Il concerne l’organisation en tous niveaux (fonctionnel et opérationnel) et vise à assurer, en temps réel, le
suivi et la qualité des processus décisionnels. Son domaine est très vaste et englobe les structures, les
procédures de décision, les comportements des hommes et la culture de l’organisation.

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Cela dit, ce type de contrôle fait appel à trois types de méthodes :

• La planification

• La fixation des règles de procédure

• L’évolution des résultats et performance

c-L’audit

Il peut être défini comme un examen professionnel d’une information en vue d’exprimer sur cette
information une opinion motivée, opinion doit accroître l’utilité de l’information.

3). Le contrôle et l’information

L’information était la matière première du contrôle plus précisément du contrôle de gestion, qui a pour
rôle le management d’information utile à la prise de décision et doit résoudre les problèmes d’une
logistique particulière : celle de l’information.

C’est pourquoi on suppose que le système d’information fournisse les messages nécessaires dans les
délais suffisamment brefs pour préserver des possibilités d’action efficace.

Autrement dit, contrôler, c’est s’informer soit sous forme de boucle fermée (Feedback), soit dans un
schéma d’alertée :

3.1- Le contrôle par boucle fermée (Feedback)

C’est un contrôle fondé sur l’observation directe de l’état des critères puis sur un rapprochement entre
cette observation et les objectifs.

Figure 2 : Le contrôle par boucle fermée :

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Source : l’auteur a partir des données de the world development indicators, 2000

3.2- Le contrôle par alerte :

C’est un contrôle fondé sur l’utilisation d’information prélevée dans le système contrôle, mais ne
renseignant pas directement sur l’état des critères.

Figure 3 : Le contrôle par alerte

Source : l’auteur a partir des données de the world development indicators, 2004

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Au total, le contrôle de gestion représente l’outil privilégié de pilotage de toute E/se, structuré autour de
ses axes prioritaires et son organisation.

Pour jouer correctement son rôle, le contrôle de gestion doit donc s’adapter en permanence aux évolutions
des priorités et de l’organisation des entreprises, quelle est donc la (les) signification (s) du concept «
contrôle de gestion ».

 Section 2 : Le contrôle de gestion : apparition et évolution

Le contrôle de gestion est une discipline du management dont le contenu est « flou », certains n’y voient
qu’une utilisation améliorée de techniques comptables en vue de maitriser le chiffrage budgétaire et qui
produit rapidement les résultats afin d’informer la direction générale.

D’autre voient dans cette discipline une véritable fonction de direction générale prenant en charge un
vaste champ allant de la stratégie à la gestion opérationnelle en passant par l’organisation, la planification,
où la gestion des ressources humaines.

Après avoir donné un aperçu de l’état du contexte d’apparition du contrôle de gestion et d’étudier son
évolution nous allons évoquer ses principales conceptions.

1). Le contexte d’apparition du contrôle de gestion

La perception des motifs d’apparition du contrôle de gestion et de l’évolution de son champ d’analyse,
passe par la mise en lumière des caractéristiques de l’environnement aussi bien économique que
technologique.

1.1 -L’évolution de la relation entre l’offre et la demande :

L’évolution delà relation « offre/demande » peut être scindée en deux étapes majeures dont l’année 1975
n’est qu’un jalon approximatif.

Avant 1975 : la période dite des « trente glorieuses »

Demande > offre.

Cette période est dite « glorieux » pour les entreprises, la logique industrielle y est celle du « produire
pour vendre et donc réussir ». Les produits sont donc peu diversifiés « production de masse, marché de
masse ».
Dans ce contexte, le client n’a aucune influence sur les modes de fonctionnement de l’entreprise.
L’équation économique est la suivante : coût du revient – marge = Prix de vente.

Au tour 1975 : Période de l’inversion de la relation.

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Demande = Offre

Les marchés sont saturés, le client commence à exister pour l’entreprise nous sommes dans la logique du
« produire ce qui sera vendu » où le temps apparaît comme « jalon » de planification, c’est la période
d’introduction des systèmes de gestion de la production fondés sur la logique du MRP. L’équation
économique est la suivante : Marge = prix de vente – coût de revient.

Après 1975 : période ou joue pleinement l’économie de marché

Demande < Offre.

Cette évolution de la relation entre l’offre et la demande s’est accompagnée par un changement radical au
niveau des « armes » utilisées par les entreprises afin de réaliser une rentabilité satisfaisante :

La première phase : à consister à « se battre » avec « l’arme » du prix. Cette époque ou les notions
véhiculées étaient celles de productivité et de revient, furet celle ou l’ingénieure prenait le poste de
contrôleur de gestion ou le contrôleur budgétaire.

La seconde phase : est celle de l’utilisation de la qualité comme « arme » de compétition de prix
commençait à être le même pour tous (prix de marché) laissant sa place, comme facteur déterminant dans
la « course » vers la compétitivité, au cercles, de qualité aux certifications ISO, à la terminologie de
qualité totale.

La troisième phase : nous sommes entrés dans la période où la qualité et le prix sont devenu des prérequis
et l’arme qu’utilisent désormais les entreprises est celle du temps qui les poussent à en faire un paramètre
essentiel de la gestion à travers la réduction des délais qui consiste aujourd’hui un avantage concurrentiel
déterminant.

1.2- L’environnement technologique

Avant des années 70, les marchés étaient réservé aux biens de consommation individuels, liés à la
saturation des besoins, Dès le milieu des années 70 et suite aux exigences croissantes des consommateurs,
on assiste à la montée de technologies nouvelles de production et d’organisation qui vont modifier les
conditions d’exploitation des activités en terme de procédés – processus dans un premier lien pour
s’étendre à l’autre fonction.

Les machines et les postes de travail deviennent flexibles obligeant les entreprises à intégrer ces nouvelles
technologies de l’information et de la communication tant à l’intérieurs qu’à l’extérieur de leur
organisation modifiant ainsi sensiblement leur mode de gestion, leur processus décisionnel et leur
structure de fonctionnement.

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Dans ce contexte, en perpétuel changement, les entreprises doivent adopter leurs outils de production, la
structure et le fonctionnement de leur organisation. Elles doivent réfléchir donc aussi à des évolutions de
leurs outils de gestion, et au contrôle de gestion.

2). Evolution historique et définition du contrôle de gestion

2 .1-Evolution historique

C’est entre les 2 guerres aux Etats-Unis qu’on peut situer la naissance de la fonction du contrôle de
gestion, qui reste tout de même une discipline récente par rapport à d’autres fonctions au sein de
l’entreprise.

En effet la création de « contrôleurs Institute of American » institut des contrôleurs de gestion des Etats-
Unis en 1931 est la date officielle de l’apparition du contrôle de gestion, depuis ce temps, il s’est
développé dans ce pays après la deuxième guerre mondiale de même que ce développement a entrainé
son apparition en Europe où il est en train de prendre une grande place dans les entreprises.

La jeunesse du contrôle de gestion fait de lui un concept en constante évolution, qui trouve son origine
dans la comptabilité.

Au début la fonction du contrôleur était celle d’un expert-comptable à l’intérieur des entreprises aux
Etats-Unis, mais après 15 à 20 années d’exercice on a remarqué un prolongement de la fonction de
contrôle de gestion au-delà du rôle comptable dans un ouvrage publié en 1947 DAVID .R. ANDERSON
définissait la fonction de contrôleur de gestion comme suit : « la fonction comprend l’enregistrement et
l’utilisation de tous les faits pertinents concernant une entreprise afin de

- protéger les activités de l’entreprise.

- se conformer aux exigences légales de conservation des enregistrements et de publication des rapports
financiers.

- Communiquer à la direction les informations qui l’aideront dans la planification et le contrôle des
opérations ».

En 1949 l’institut des contrôleurs de gestion des Etats-Unis publia sa « conception du contrôle de gestion
moderne » on y trouve sept fonctions, on remarque ici une évolution de la fonction du contrôle de gestion,
tout en s’éloignant de la fonction comptable traditionnelle cela s’illustre bien dans l’addition révisée de
DAVID.R.ANDERSON en 1961 qui indique que le contrôle de gestion doit entrer autre.

-garder efficiente et économique chaque partie de la structure compliqué et grandissante de l’organisation.

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-Mettre en évidence clairement la segmentation de l’entreprise dans ses différentes activités, dans le but
d’une planification intelligente de la gestion.

Il doit aussi s’assurer de la performance adéquate de système de collecte de l’information cette évolution
constatée dans les états unis dans le domaine de contrôle de gestion s’explique par la volonté d’Etats
fédéral, soucieux de mener son effort de guerre (1941-1945) au moindre coût, mobiliser contrôleurs de
gestion des entreprises les plus dynamiques et contribue par ce biais à la diffusion de ces méthodes.

Justement après 1945, ce souci se manifeste par des techniques, elle-même tirés de la guerre (recherche
opérationnelle) et une volonté plus grande de maitriser l’avenir (plan à moyen et long terme).
Actuellement on remarque un élargissement du domaine de contrôle de gestion et un abandon de la
stratégie de ce domaine, en plus que l’apparition du PPBS (planning programming brudgeting system).

En ce qui concerne l’Europe, l’idée existait déjà mais peu ou mal utilisée, la crise de 1929 enclenchera un
protectionnisme défensif, lequel sera consacré par la 2ème guerre mondiale, la reconstitution après 1945
sans perpétuer, cette situation n’apportera pas le renversement favorable à l’implication du contrôle de
gestion on produit à n’importe quel prix et pour une demande excédentaire.

Cet état de chose va se modifier à partir de 1950 sous l’effet de plusieurs facteurs dont les plus
importants :

– Le retour d’une certaine abondance, laquelle donne au marché sa fonction de sélection.

– Le marché commun réalise l’intégration des Economies Européennes

– Le redéploiement du commerce international.

Face à ces situations plus compétitives et grisée par l’expérience américaine, l’entreprise européenne
adopte le contrôle de gestion de façon plus ou moins systématique.
Après ce bref aperçu historique sur les conditions logiques de la récente croissance du contrôle de gestion,
on peut dire que ce dernier est le résultat d’un contexte socio-économique.

2.2- Définition du contrôle de gestion

Définir le contrôle de gestion est un exercice particulièrement difficile, tant les pratiques au sein des
entreprises et les conceptions exposées dans divers ouvrages et articles recouvrent des notions variées.

Tantôt l’expression contrôle de gestion reçoit une acception si large qu’il devient difficile de faire la
différence avec la gestion ou avec le contrôle en général, tantôt au contraire cette expression est interprété
d’une manière tellement restrictive que l’on pourrait imaginer que cette fonction se limite à la mise en
œuvre des méthodes et d’outils.

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2.2.1- Définition par H .Bouquin et RN Anthony

Définition de H. Bouquin :

Pour Henri bouquin « le contrôle de l’entreprise est un ensemble de dispositifs qui peuvent être regroupés
en trois catégories, le contrôle de gestion y joue un rôle charnière et ambiguë.

Il est certain et un consensus indiscutable existe à cet égard qui il n’existe pas de système de contrôle
universellement efficace, malgré les illusions qu’on fait naitre des modes passagères, pourtant, si on
assigne au contrôle le rôle principale de faire maitriser les facteurs clé de compétitive de l’entreprise, une
méthodologie de diagnostic peut être élaborée ».

Henri Bouquin met en évidence la nécessité de penser le contrôle de gestion dans le contexte le plus large
de contrôle de l’entreprise.

Le contrôle de l’entreprise comprend trois niveaux reliés qui dosent différemment les modes opératoires
qui sont les objectifs, les normes, les règles, les outils.

Il s’adresse en effet a des pilotes dont les choix mettent en cause des horizons différents et qui
entretiennent des rapports différents avec l’environnement d’où 3 catégories qu’il est commode de
distinguer.

Le contrôle stratégique : comprend les dispositifs adoptés à un contrôle dont la mission est de permettre la
finalisation et le pilotage à horizon en général annuel de l’entreprise sur le long terme.

Le contrôle de gestion : comprend les dispositifs dont la mission de permettre la finalisation et le pilotage
à horizon en générale annuel en incitant les responsables à gérer les facteurs clés de succès dans le sens
requis par la stratégie.

Le contrôle d’exécution : réunit les dispositifs construits pour garantir le bon déroulement des tâches de
routine ».

Définition de RN. Anthony :

Pour RN. Anthony « le contrôle de gestion est un processus par lequel les dirigeants influencent les
membres de l’organisation pour mettre en œuvre les stratégies de manière efficace et efficiente ».

Cette définition présente le contrôle de gestion comme une fonction d’accompagnement du déploiement
de la stratégie il permet de concrétiser les objectifs stratégiques au niveau de la gestion quotidienne et de
formaliser les aptitudes ou le savoir-faire du quotidien au niveau stratégique.

-Elle offre une vision managériale en soulignant l’implication des dirigeants dans le contrôle de gestion et
dans la définition du modèle de performance elle affirme l’importance de la gestion du couple coût-valeur
en reformulant le concept d’efficience.

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Cette approche financier –structurelle d’ANTHONY qui a dominé le contrôle de gestion des années
soixante, n’est plus considérée comme la référence absolue. Elle est désormais peu pertinente pour un
nombre d’entreprise est critiquée notamment sur trois plans.

- Dans sa tonalité financière : on a pris conscience du fait que lorsque le langage financier et comptable
enregistre des dérivés, il est parfois trop tard pour les composer.

-Dans son orientation introvertie : consistant à ne se comparer qu’à ses prévisions celles-ci étant parfois
délicate à faire, le risque est réel de ne plus mener sous la dénomination de gestion prévisionnelle, qu’une
gestion rétrospective.
Dans sa philosophie trop schématiquement inspirée de la cybernétique, il est certes bon de chercher à
maintenir l’état du système qui est l’entreprise par des feed-back formés de rétroaction négatives mais il
faut aussi savoir exporter les opportunités non prévues (rétroactions positives) et avant tout savoir
remettre en cause la trajectoire souhaitée ».

2.2.2- Le contrôle de gestion comme maitrise de gestion

La véritable signification du contrôle de gestion est la maitrise en visant une orientation efficiente et
efficace les ressource de l’organisation vers l’objectif commun.

En effet, le contrôle de gestion aide les preneurs de décisions à maitriser l’évolution des variables à
l’entreprise et les motives dans ce sens, le contrôle de gestion est donc un contrôle d’apport unité et un
système de pilotage, son rôle consiste à définir avec le maximum de précision la meilleure route à suivre
pour atteindre le but poursuivi en fonction des informations dont il dispose.

Ce n’est pas lui qui choisit celle qu’il faut retenir mais, il indique seulement les possibilités existantes et
les conséquences qui résultent à leur application.

De même le contrôleur participe aussi à l’appréciation des résultats obtenus à côte de l’administration
générale avec ses analyses et critiques.

2.2.3- Le contrôle de gestion comme outils de sanction

Le contrôle de gestion n’est pas seulement une action de maitrise mais c’est aussi un outil de vérification
dans un but au moins coercitif, et c’est l’image du contrôleur qui s’impose le plus souvent chez les gens,
mais cette sanction ne porte pas seulement sur le côté négatif (punition, elle porte aussi sur le côté positif
(félicitation).

La fonction du contrôle de gestion est une vérification par un tiers consistant à rapprocher un fait ou un
Etat avec une norme, une autorisation ou un règlement et toute non-conformité sera sanctionnée.

21
Cette sanction ne monte pas du contrôler puisque sa principale fonction est de faciliter la maitrise de
gestion elle appartient aux responsables en matière. On remarque que les deux définitions (maitrise et
sanction) sont complémentaires et que l’une n’exclue pas l’autre.

Enfin on peut retenir que le contrôle de gestion est un système qui par l’exploitation du système
d’information comptable vise à orienter le management et s’assurer que le suivi stratégique et le suivi
opérationnel des activités sont cohérents , il s’agit d’un contrôle non seulement au sens de vérification ,
mais aussi au sens de pilotage , le credo du contrôle de gestion est qu’on se pilote que ce que l’on mesure,
et le contrôle de gestion vise à déterminer ce qui doit être mesuré ainsi que l’écart de la situation avec le
but visé .

2.3-Processus de contrôle de gestion

Ce sont les phases traditionnelles du management qui caractérisent le processus du contrôle de gestion : la
phase de prévision, d’action d’évolution et d’apprentissage.

-Phase de prévision : cette phase est dépendante de la stratégie définie par l’organisation, la direction
prévoit les moyens nécessaires pour atteindre Les objectifs fixés par la stratégie dans la limite d’un
horizon temporel, les résultats attendus par la direction constituent un modèle de représentation des
objectifs à court terme.

-Phase d’exécution : cette phase se déroule à l’échelon des entités de l’organisation les responsables des
entités mettent en œuvre les moyens qui leur sont alloués.
Ils disposent d’un système d’information qui mesure le résultat de leur action ce système de mesure doit
être compris et accepté par les responsables d’entités il doit uniquement mesurer les actions qui leur ont
été déléguées.

-Phase d’évaluation : cette phase consiste à confronter les résultats obtenus par les entités aux résultats
souhaités par la direction afin d’évaluer leur performance.
Cette étape de contrôle (au sens stricte) met en évidence des écarts et en détermine les causes. Elle doit
conduire les responsables à prendre des mesures correctives.
Le processus et plus réactif lorsque cet étape de contrôle est réalisée régulièrement au niveau des entités.

-Phase d’apprentissage : cette phase permet, grâce à l’analyse des écarts de faire progresser l’ensemble du
système de prévision par apprentissage des facteurs de compétitivité peuvent être découverts ainsi que
d’éventuelles faiblesses.
Une base de données est constituée pour être utilisée en vue des futures prévisions.

22
3). Contenu et objectifs du contrôle de gestion

La fonction de contrôle de gestion est d’orchestrer la décentralisation et de concevoir, formaliser et de


traiter les feux d’information qui circulent dans le but d’améliorer la performance de l’organisation.

3.1- Le contrôle de gestion doit orchestrer la décentralisation

La décentralisation peut être souhaitée a priori pour motiver les acteurs.

En outre elle devient nécessaire lorsque l’organisation s’avère trop complexe par sa taille, par ses activités
ou par son environnement, le contrôle de gestion doit répondre aux besoins de coordination des
organisations décentralisé.

* Avantages et inconvénients de la décentralisation :

La décentralisation offre des avantages :

-Elle décharge la direction générale des problèmes de gestion courante au profit de la réflexion
stratégique.

-Elle rapproche les décideurs des clients ce qui permet une meilleure adéquation de l’offre de l’entreprise
à la demande du marché.

-Elle améliore la rapidité de réaction de l’organisation en réduisant le circuit décisionnel.

-Elle accroit la motivation des acteurs en leur accordant une plus grande.
-Elle contribue également à l’amélioration de la qualification des gestionnaires en élargissant le champ de
leurs compétences.

La décentralisation présente cependant des inconvénients :

-Elle peut conduire à des prises de décision locales non optimales au niveau général.

-Elle augmente la consommation des ressources à cause de la redondance de certaines activités.

-Elle augmente le besoin de coordination.

* Le contrôle de gestion est un mode de coordination d’une organisation décentralisée :

La décentralisation repose sur une délégation de l’autorité qu’il convient d’organiser pratiquement :

-En fixant des objectifs clairs à éteindre par les opérationnels

-En informant la direction générale de l’efficacité du processus

-En définissant le niveau de délégation CAD la nature et les limites des décisions que peut prendre un
responsable pour atteindre les objectifs qui lui sont assignés.

23
En tant que mode de coordination, le contrôle de gestion doit veuille à la cohérence interne des objectifs
au regard de la stratégie poursuivi et organiser le système d’information qui permettra de déterminer si les
objectifs ont été atteints.

3.2. Le contrôle de gestion et le système d’information

Dans une organisation décentralisée, l’information doit circuler dans le sens ascendant comme dans le
sens descendant.

Le rôle du contrôle de gestion consiste à traiter ces informations ou ses flux d’informations afin
d’élaborer des stratégies qui optimisent la performance de l’organisation.

* Définition du système d’information :

Le système d’information de l’entreprise est constitué par l’ensemble des informations circulant dans
l’entreprise ainsi que l’ensemble des moyens et procédures de recherche, de saisie, de mémorisation et de
traitement de ces information dans le but de les restituer sous une forme directement utilisable au moment
utile afin de permettre la prise de décisions stratégiques ou technologiques ou techniques et d’améliorer le
fonctionnement opérationnel de l’entreprise.

* Les objectifs du système d’information :

J-L peau celle distingue 3 objectifs principaux :

-Le contrôle : Le système d’information est la mémoire de l’organisation, il traite des informations
concernant le passé et permet de constituer un historique des situations ce qui rend possible la direction
des anomalies dans l’évolution il doit donc présenter comme caractéristique la fiabilité.

-La coordination : Le système d’information présente aussi un aspect dynamique, car il traite aussi les
informations concernant le présent et doit assurer la coordination entre les différents services (circulation
des documents accompagnant les flux).

Il doit donc présenter comme caractéristique la rapidité.

-La décision : Le système d’information traite aussi des informations concernant le futur, il doit permettre
la construction des scénarios et grâce à la simulable, il rend possible le choix d’une solution et donc la
prise de décision. Il doit présenter comme caractéristique la pertinence.

*L’information et la prise de décision :

L’information est nécessaire pour la prise de décision, la décision entraine des changements qui ne
traduisent généralement pas uniquement par des avantages, pour décider de façon rationnelle, il faut
disposer d’informations permettant de mesurer les avantages et les inconvénients dans l’entreprise ce sont

24
généralement des informations relatives aux recettes et aux coût qu’il s’agit de collecter préalablement à
la décision puisqu’elle sert à constituer l’image des objets et des événements à partir de laquelle
s’élaborer le diagnostic des problèmes et se formule le choix de la solution .

Le système d’information utilise des moyens personnels et matériels pour traiter l’information il
enregistre les opérations de l’entreprise à partir des informations internes externes, les mémoires et
produit diffèrent types de résultats.

La valeur à un système d’information est directement relier à l’utilité de l’information qu’il transporte :
l’information transportée est utile dans la mesure où elle sert à prendre des décisions :

Figure4 : Relation entre système d’information comptabilité de gestion et


contrôle de gestion :

Source : l’auteur a partir des données de the world development indicators,2005

25
Enfin, on peut dire que le système d’information a pour objectif de restituer aux différentes membres de
l’entreprise des informations sous une forme directement utilisable, au moment opportun, afin de faciliter
de déroulement des opérations et la prise décision aux différents niveaux.

L’entreprise doit donc développer sa propre intelligence pour apprendre à mieux se diriger dans
l’imprévisibilité, le conflictuel et le non répétitif. Pour ce faire, elle a besoin d’hommes (contrôleurs de
gestion) qui ont le profil adéquat pour pouvoir concrétiser les missions assignées au contrôle de gestion.

 Section3 : Le contrôle de gestion à la croisée des disciplines de gestion

Nous examinerons successivement :

-L’interrelation entre stratégie et contrôle des gestions.

-La relation entre structure, organisation et contrôle de gestion

-L’extension de besoin au contrôle de gestion.

1). L’interrelation entre stratégie et contrôle de gestion :

1.1- Les tendances des contextes stratégiques :

La stratégie consiste, pour une entreprise, à allouer ses ressources au mieux de sa finalité, de ses
avantages compétitifs et en tenant compte des modifications de l’environnement.

Elle est un volet essentiel qu’il convient de bien intérioriser pour faire du contrôle de gestion.

Le champ du contrôle de gestion a pendant très longtemps été cantonné au domaine budgétaire.

Cependant deux facteurs concomitants qui ont marqué le dernier quart du XXe siècle l’ont étendu
progressivement à la planification opérationnelle, puis à l’information stratégique :

-L’accroissement de la complexité des organisation et des processus de production a fait apparaître le


besoin de régularisation des structures des entreprises en vue , d’une part , de réagir à des évolutions non
souhaitées et , d’autre part , d’introduire la flexibilité indispensable .

-La turbulence de l’environnement et des marchés à nécessité une plus grande réactivité à l’incertitude
économique, mais aussi une vision stratégique permettant aux décideurs d’être prêts à toute éventualité.

Veille économique et veille technologique sont alors apparues comme les fondements essentiels de la
planification stratégique et la fonction contrôle de gestion a dû s’organiser pour répondre aux attentes des
dirigeants en matière d’information stratégique.

1.2- La stratégie et le contrôle de gestion :

26
L’expression de la stratégie d’une entreprise peut être définie comme : « l’ensemble des décisions et des
actions relatives au choix des moyens et à l’articulation des ressources en vue d’atteindre un objectif ».

Ou, de manière complémentaire mais dans une acception plus inspirée par l’esprit du contrôle de gestion :
« Une définition de la performance attendue à partir d’un ensemble d’objectifs et de concepts (le
positionnement stratégique, les chaine de valeur, la notion d’inducteur de coût).

Aussi, l’indentification de la relation : stratégie, contrôle de gestion, passe par une réflexion en trois
points.

* Le contrôle de gestion et le diagnostic :

Tout diagnostic stratégique part non seulement de l’examen approfondi des forces et faiblesses internes
mai aussi des opportunités et menaces de l’environnement.

La démarché stratégique consacre une part importante à l’analyse du système concurrentiel (entreprises /
Marchés / concurrents) et aux méthodes d’aide à la décision stratégique.

Cependant, si le diagnostic stratégique est une base impérative, c’est la démarche de mise en œuvre de la
stratégie qu’est le point critique et la cause première des échecs des entreprises : pour cette raison, le
contrôle de gestion reste l’outil privilégié de toutes entreprises.

* Le contrôle de gestion et le pilotage :

D’après démettre, le Pilotage est une démarche de management qui relie stratégie et action opérationnelle
et qui s’appuie, au sein d’une structure, sur un ensemble de système d’information comme les plans, les
budgets, les tableaux de bord, la comptabilité de gestion, qu’est le contrôle de gestion.

Le pilotage et donc le contrôle de gestion sont au cœur d’un ensemble de relations comme le montre le
schéma sui

Figure 5 : Mesure et pilotage des performances :

27
Source : l’auteur a partir des données de the world development indicators, 2004

La place du contrôle de gestion dans le processus stratégique : le contrôle de gestion est appelé à être en
interaction avec les objectifs et les stratégies de l’entreprise. Pour ce faire, il intervient avant, pendant et
après l’action.

2). La relation entre structure, organisation et contrôle de gestion

2.1- Définition

* La structure : Est la décomposition des services, le découpage des tâches et les relations hiérarchiques
(sens restreint et statique). Dans un sens plus dynamique, la structure intégré également les procédures de
fonctionnement et de communication entre les différents composants du système entrepris.

* L’organisation : D’après Robins, l’organisation est « un ensemble de moyen idéatifs partagés


constituant une unité de coordination ayant des frontières identifiables, fonctionnant en continue en vue
d’atteindre un ensemble d’objectifs partagés par les membres participants » : c’est une division des taches
et coordination.

D’une vision dynamique, dépassement de l’organigramme, l’organisation correspond :

-à la structure choisie pour répartir le travail, tant à l’intérieur qu’à l’extérieur dans l’entreprise.

-à la délimitation du pouvoir et des processus de prise de décision

-aux systèmes d’informations mis en place

-à l’animation des acteurs

2.2- Formes

28
2.2.1- Structures

En donnant au terme de structure le sens de « répartition des tâches et des responsabilités », on peut
distinguer trois types de structure de base :

* La structure fonctionnelle : L’organigramme suivant en est une illustration

Figure 6 : La structure fonctionnelle

Source : l’auteur a partir des données de the world development indicators,2003

L’entreprise est découpé en fonction à la tête des quelles sont nommés des responsables compétents dans
leur domaine , ce type de structure est le plus fréquents dans les premières phase de développement des
entreprises ayant un nombre limité d’activités et de petite taille , une ligne hiérarchique et un
cloisonnement s’établissent , chaque responsable protégeait son domaine seule la direction générale garde
une vision d’ensemble du fonctionnement de l’ entreprise et assure la coordination entre les fonctions .

* La structure divisionnaire :

Figure 7 : la structure divisionnaire :

29
Source : l’auteur a partir des données de the world development indicators, 2003

Ce type de structure est mieux adapté aux entreprises diversifiées, chaque division correspond à un
segment stratégique ou à un ensemble homogène de segments stratégique.

Une grande entreprise très diversifiée qui adopte ce type de structure ressemble en fait à un ensemble de
petites entreprises mono-productrices

* La structure matricielle :

Figure 8 : la structure divisionnaire 2 :

Source : l’auteur a partir des données de the world development indicators ,2003

2.2.2- Organisations

-Une organisation par processus :

C’est une organisation permanente dans laquelle toutes les actions concourent à la réalisation d’un produit
ou d’un service interne (clients internes) ou externe (client externe).

30
-Une organisation par projet :

Elle consiste à mobiliser, de manière temporaire, pour un objectif bien précis, des individus rattachés à
des services, en fonction de leurs compétences.

-Une organisation en réseau :

C’est un système souple de coopérations qui fait éclater les frontières de l’entreprise. Il permet une
flexibilité dans le temps et l’espace et peut être aussi un moyen de réduire les coûts.

2.3- Structure / contrôle de gestion, organisation / contrôle de gestion

2.3.1- Structure et contrôle de gestion

Pour mesurer les performances de l’activité, il est nécessaire de décomposer l’organisation. C’est
pourquoi la structure, comme élément du système de décision, de communication et de coordination, est
important et influence le contrôle de gestion.

A ce titre, le contrôle de gestion doit mettre en place des indications et des tableaux de bord pour suivre
les réalisations en s’appuyant sur le découpage de l’activité.

2.3.2- Organisation et contrôle de gestion

La simple lecture des annonces du journal le Monde ou des Echos renseigne sur la place que les
entreprises accordent aujourd’hui à la fonction de contrôleur de gestion.

La prise de conscience date d’une quinzaine d’années, les chocs pétroliers de 73 et 76, ainsi que
l’augmentation de l’inflation dans les années qui ont suivi, ont favorise le développement de cette
fonction.

Autrefois réservé aux grandes structures, les seules à pratiquer une gestion rigoureusement contrôlée, le
contrôle de gestion est maintenant présent partout, il s’est donné un contenu, des tâches, une mission.

3). L’extension de besoins du contrôle de gestion

3.1- Le contrôle de gestion en vue du pilotage de la performance

Pour ce faire, le contrôle de gestion doit remplir un double rôle :

-Aider à piloter l’efficacité : gérer les facteurs des de compétitivités par un ensemble de décisions et
d’actions stratégiques.

31
-Aider à piloter l’efficience : gérer les moyens opérationnels pour atteindre les objectifs fixes et donc
maitriser les facteurs de l’équilibre financier.

De même, pour H. Bouquin, le rôle du contrôle de gestion dans le pilotage de la performance renvoie à la
triple exigence de :

• Modéliser

• Organiser la division du travail du management

• Réguler les comportements

3.2- Le contrôle de gestion comme outil de pilotage du changement

Pour accomplir ce rôle, le contrôle de gestion doit contribuer à :


-l’aide de la réactivité stratégique par la mesure performante du couple valeur –coût.
-L’aide à l’amélioration opérationnelle
-L’aide au changement organisationnel : réguler les comportements

Le succès de toute entreprise dépend aujourd’hui largement de la manière dont elle s’adapte aux
mutations et changements de l’environnement de plus en plus accélérées, ainsi que de la manière dont elle
est organisée pour les écouter, les accompagner ou les subir, cade aussi de la manière dont elle organise
sa visibilité.

Dans ce contexte, le contrôle de gestion, apparaît comme un processus articulant le long terme avec le
court terme (de la stratégie à l’exécution), intervient pour informer les décideurs en vue de la prise de
décisions, et gérer le changement organisationnel.

 Section4 : La fonction du contrôle de gestion

Concevoir un système de contrôle adapté à l’entreprise et à ses contraintes économiques, assures le bon
déroulement d’un processus de contrôle efficace en termes de décisions, en organisant des structures de
responsabilités qui tiennent compte de potentiel humain observe : Telles sont les difficultés majeurs à
lesquelles se verront confrontés les contrôleurs de gestion.

Assurer ces responsabilités exige donc des formations et des qualités personnelles du contrôleur de
gestion.

1) .Les formations et les qualités personnelles du contrôle de gestion

1.1- Sur le plan de formation

32
Les exigences du poste montrent la nécessité pour un contrôleur, de maitriser l’ensemble des techniques
qui relèvent de son domaine : comptabilité analytique, générale, gestion budgétaire, contrôle de
financement, rentabilité des investissements, analyse financière, statistiques, prévisions informatique.

Ces connaissances théorique acquises dans les universités ou dans les grandes écoles de gestion doivent
être complétées par des expériences professionnelles sous formes de stages dans des entreprises ou bien
des cabinets, s’initier donc au contrôle de gestion par l’intérieur, analyse puis diagnostic, il peut devenir
en suite assistant de contrôleur ce qui lui permet d’affiner le métier et donc de situer son profil.

Le contrôleur de gestion est constamment en situation de formation car les techniques qu’il utilise en
évolution rapide et continue, de même la turbulence et la complexité de l’environnement de l’Entreprise,
exigent le contrôleur de gestion à mettre à jour constamment ses connaissances.

1.2- Sur le plan des qualités personnelles

Spécialiste des chiffres, et agents de direction telles sont les caractéristiques essentielles du contrôleur de
gestion pour poursuivre, on énumère les caractères essentiels de la personnalité du contrôleur :

S’il s’agit de diagnostic, de conseil, les qualités humaines prédominent dans ce sens on cherche un
homme de dialogue, capable de mener des discussions et de le faire aboutir par sa puissance de
conviction, par son autorité morale.

S’il s’agit d’analyse d’établissement de document de gestion, technicien du chiffre mieux aux exigences
de poste :

• Un esprit clair qui dans une masse de faits et de chiffres, en détermine les causes et les assembles.

• Un esprit objectif capable de juger les différentes forces en présence et en opposition.

• Une disposition à vendre l’instrument de contrôle aux pers services de l’entreprise et non à les imposer.

• Une personnalité plaisante qui donne confiance, le désir de travail en commun avec les autres.

2). Le profil de contrôle de gestion

D’après les résultats d’une enquête menée par E. Chiapello. Sur le métier du contrôleur de gestion, la
direction générale et opérationnelle s’accorde à juger les qualités humaines du contrôleur comme
primordiales.

2.1- Le rôle du contrôleur de gestion

Le contrôleur de gestion est un navigateur aux côtés du commandant du « navire », il connaît les buts et
les plans d’action qui permettront de les atteindre, il suit en permanence le marché réel de l’entreprise et a

33
vise les responsables des écarts avec « la route » prévue afin que ceux-ci puissent prendre à temps les
mesures correctives nécessaires ainsi, les professionnels s’accordent à attribuer deux rôles au contrôleur
de gestion.

* Attribution classiques du contrôleur de gestion.

Le contrôleur de gestion a pour mission d’établir un diagnostic des besoins de contrôle de gestion et de
créer les outils et les procédures appropriés à ces besoins.

Il doit superviser le fonctionnement technique des outils prévisionnels, comme le budget, en analysant la
cohérence des chiffres transmis et en veillant au respect des directives reçues. il a également pour
fonction d’expliquer la formation du résultat en analysant rétrospectivement les coûts, les résultats, les
performances.

Pratiquement, il compare les états préviennes aux réalisations afin de mettre en évidence des écarts
significatifs en justifiant les méthodes de calcul employées.

Enfin il assure le reportant c’est-à-dire qu’il doit rendre compte au niveau hiérarchique supérieur sur le
plan financier commercial.

* Rôle novateur du contrôleur de gestion.

A ces fonctions techniques viennent s’ajouter des fonctions de conseil et d’aide à la décision auprès de la
direction générale sur des projets stratégiques et auprès des responsables opérationnels sur leurs
problèmes de gestion courante.

Cette activité de conseil auprès des opérationnels l’invite à concevoir des indicateurs non financiers plus
pertinents tels que des indicateurs de qualités des indicateurs commerciaux de sécurité de satisfaction de
clientèle.

Le conseil auprès de la direction se traduit par une réflexion sur l’amélioration du processus de fixation
des objectifs dont la validation externe se fait par le biais de la technique de benchmarking le contrôleur
de gestion consacre une partie de son temps à communiquer et à former les opérationnels aux processus et
aux outils de gestion afin de leur faire accepter le père changement et les nouveaux outils.

2.2- Les missions du contrôleur de gestion

Les missions du contrôleur de gestion peut se schématiser de la façon suivante : « Définir les méthodes,
animer le processus et coordonner le laboratoire et le suivi de plan opérationnel et des budgets :

-Assister la direction générale dans l’évaluation et le suivi des plans opérationnels et budgets des pisions
et l’analyse économique des décisions à prendre.

34
-Concevoir et faire évoluer un système d’information de gestion permettant l’élaboration et le suivi de
plan opérationnel à trois ans et des budgets, sont les données économiques nécessaires à l’étude des
décisions.

-Animer et coordonner les différentes phases du cycle de planification ».

-Assurer la cohérence des réalisations avec les plans opérationnels et les budgets.

-Donner des conseils aux décideurs

Figure 9 : les missions du contrôleur de gestion :

Source : l’auteur a partir des données de the world development indicators, 2000

Le contrôleur de gestion intervient dans l’élaboration des budgets au niveau de la conception, de


l’animation, de la vérification et de l’information.

-Le contrôleur concepteur :

Le contrôleur assure la conception du réseau budgétaire (répartition des responsabilités et des objectifs
avec définition d’un budget pour chaque responsable, forme et contenu de chaque budget). Il définit les
formulaires à remplir, la procédure de circulation des informations et le calendrier de la navette
budgétaire il rédige le manuel des procédures.

Il s’assure que la procédure budgétaire incite les responsables à prendre des décisions qui soient
conformes à la stratégie de l’entreprise. Il évalue le montant de la réserve budgétaire de direction « dont
dispose la direction générale pour faire face aux imprévus››.

35
-Le contrôleur animateur :

Le contrôleur à un rôle de formateur des responsables, il les persuade de l’intérêt de la méthode


budgétaire. Il les incite à fournir honnêtement des informations fiables. Il est le conseiller des
responsables dans la préparation de leurs projets de budgets.

-Le contrôleur vérificateur :

Le contrôleur de gestion vérifie :

Que les responsables respectent les procédures prévus (codage des informations, délais de transmission
des informations)

Que les responsables respectent les instructions qui leur avaient été communiqués lors de la première
étape de la procédure budgétaire.

Que les projets de budgets sont cohérents entre eux et avec plan opérationnel

Que les hypothèses et les objectifs sont réalistes.

-Le contrôleur informateur :

Dans le cadre de cette mission, le contrôleur de gestion, doit être en mesure de collecter, analyser, stocker
et mettre à disposition des différents responsables de l’entreprise, l’information nécessaire au bon
moment et au bon endroit.

Ainsi il doit être en mesure de définir l’information dont la valeur dépend des paramètres suivants
pondérés différemment selon les besoins de l’utilisateur et le spécialiste du contrôle :

-Forme : qualité globale de l’information

-Délai : durée de vie

-Contenu : ce que l’on retient de l’information.

3). Situation du contrôleur de gestion dans l’organigramme de L’entreprise

3.1- Rattachement de la fonction

Dans de nombreuses entreprises, le contrôle de gestion est encore rattaché à la direction administrative et
financière compte tenu de la culture financière de cette direction, le contrôleur est amené à remplir des
fonctions techniques traditionnelles.

En revanche, lorsque celui-ci est rattaché directement à la direction générale, son rôle s’étend davantage
vers les fonctions de conseil et des communications.

36
3.2- Différents niveaux de contrôleurs de gestion

Dans un organisme de grande taille, la fonction de contrôle de gestion est généralement décentralisée. Le
contrôleur de gestion « siège » (ou centrale assiste la direction générale dans la formalisation de la
stratégie au travers du processus de planification).

Le contrôleur de gestion « division » assiste les directeurs opérationnels dans l’élaboration de leur budget,
de leur dossier d’investissement et de leurs tableaux de bord. Il contribue également à la rédaction des
rapports analysant les causes d’écarts entre les prévisions et les réalisations.

Mais la contraste entre la définition de fonction des deux types de contrôleurs montre qu’en général le
contrôleur central a un travail orienté vers la conception et le fonctionnement du système de contrôle de
gestion, cependant c’est le contrôleur de gestion central qui est responsable de l’évolution du système de
son adaptation aux besoins de l’entreprise et de son rapport coût-performance.

Par contre le contrôleur de division doit adapter le système de l’entreprise. Sa préoccupation majeure est
cependant, d’aider le directeur de division à maitriser sa gestion et atteindre son objectif.

Le rattachement hiérarchique du contrôleur de gestion division peut différer suivant les organisations :

-Il peut dépendre hiérarchiquement du contrôleur central. Ce pendant ce type de structure ne favorise pas
l’intégration du contrôleur de gestion au sein de la division, il sera certainement perçu comme un
message, voir un « espion » de la direction générale.

-Il peut être sous l’autorité de direction de division. Dans ce cas son intégration ne sera pas problématique
mais la direction générale pourra douter de son indépendance, quel que soit son rattachement
hiérarchique, le contrôleur de gestion doit constamment légitimer sa position et doit par conséquent
présenter un certain nombre de qualités particulières.

Au total il parait important que le contrôleur de gestion soit un « médiateur » l’homme du consensus qui
fait jouer un rôle de « faciliter » dans les phases d’orientation et de mise en œuvre. C’est l’homme de la
mesure de l’alignement et du dialogue.

Conclusion du premier chapitre

En conclusion de ce chapitre, on peut avancer que le contrôle de gestion est construit pour aider les
managers dans la maitrise de leurs domaines de responsabilité et donc de pouvoir fournir les bonnes
réponses aux multiples questions qui se posent à l’entreprise.

Ainsi le contrôle de gestion s’est imposé de plus en plus dans la pratique de ce fait, il doit contribuer à
animer la structure, définir le système d’information et accroitre la réactivité globale des entreprises.

37
Cependant, la gestion de performance, voire le pilotage de la performance passe par l’utilisation d’une
panoplie variée d’outils propre à la gestion ces derniers peuvent être regroupés en trois approches dont la
mise en lumière constituera l’objet du deuxième chapitre.
• Les approches fonctionnelles
• L’approche globale
• Les nouvelles tendances en matière de contrôle de gestion.

 Deuxième chapitre : Les approches du contrôle de gestion

Traditionnellement, le contrôle de gestion est abordé sur des bases, qui rattachent à un cadre de
conception général et « englobant » : comptabilité Analytique, ce cadre découle de l’idée selon laquelle
la conception du système de contrôle de gestion est à la fois un problème de conception de système
d’information : cela lui confère une orientation volontariste, générale et synthétique.

Avec l’évolution du contenu et des objectifs du contrôle de gestion, sa conception est passée d’une
approche « vérification » à une approche « maîtrise », dans un premier temps, puis, suite à l’émergence de
l’organisation apprenante comme sujet des pratiques de gestion, vers approche dite globale cherchant une
plus grande intégration de tous les acteurs de l’organisation dans le cadre d’un sujet unique : la
satisfaction « totale » des clients.

 Section 1 : Le contrôle de gestion : vérification ou maîtrise

Les approches fonctionnelles reposent sur l’hypothèse fondamentale de la stabilité et la standardisation


des fonctions tant que les entreprises, conservent des activités relativement stable, répétitives, et peu
variées il est possible d’y découper et d’y attribuer des irresponsabilités par fonction, d’y opérer des
prévisions fondées sur la standardisation des produits et des procédés (standardisation : spécialisation +
réception).

1).La comptabilité analytique : approche vérification du contrôle de gestion

38
Cette dénomination trop limitative ne fut pas retenue dans l’ancien plan comptable au profit de celle de
comptabilité analytique qi a été ensuite reprise dans le plan comptable général 1982.

Les problèmes de coûts sont devenus prépondérants dans la prise de décision des firmes.

A la constatation des coûts (prix) de revient réels s’est ajoutée l’étude de leurs variations, ce qui a conduit
à l’éclatement du coût de revient pour la recherche d’une meilleur adaptation d’une production persiflée
aux conditions du marché, à la prévision de l’exploitation et au contrôle de gestions.

1.1- Nécessité de la comptabilité analytique pour le contrôle de gestion

1.1.1- Les finalités de comptabilité analytique

L’objet de la comptabilité analytique (Figure10) est de fournir aux décideurs de l’entreprise, les
instruments nécessaires et efficaces pour assurer cette gestion dont la performance à court terme peut être
mesurée par le truchement de critères quantitatifs tels que :

-La productivité de l’entreprise

-Sa compétitivité sur le marché

-Sa rentabilité

-Son chiffre d’affaires, … etc.

39
Selon le code de normalisation comptable Marocaine de 1986 promulgué en décembre 1992, la
comptabilité analytique vise les principaux objectifs suivants :

-La connaissance des coûts et des résultats des différents produits et fonction assurés par l’entreprise.

-L’évaluation de certains éléments du bilan de l’entreprise

-La connaissance des résultats par produits.

-Le contrôle de gestion à travers la confrontation des prévisions (couts préétablis) et des réalisations
(coûts réels) et l’analyse des écarts.

Ces objectifs peuvent être classés comme suit :


Des objectifs à court terme :

-La connaissance des différents coûts partiels

-La détermination des bases d’évaluation de certains éléments du BILAN (ex : stock)

-L’analyse détaillée des résultats obtenus par l’entreprise.

Des objectifs à moyen terme :

-Fournir l’outillage nécessaire à l’élaboration des prévisions des charges d’exploitation.

-La constatation des réalisations et des écarts de prévision.

-La mise à la disposition des décideurs d’outils d’aide à la décision ces objectifs représentent selon «
J.MAGERINQ. G AUSSET »

Trois axes d’analyse de la comptabilité analytique :

Le 1er AXE :

La comptabilité analytique « outil de calcul des coûts »

Un tel instrument est d’une importance majeur, dans la mesure où l’entreprise a toujours besoin de
connaître des coûts, et ce pour des raisons multiples :

-Détermination des prix d’offre sur le marché

-Proposition de prix lors de l’élaboration des devis

-Compléter les informations de la comptabilité générale pour l’élaboration du bilan ainsi que d’autres
états de synthèse.

Le 2ème AXE :

La comptabilité analytique « outil de contrôle de gestion »

40
Le contrôle étant entendu dans le sens de « maitrise » et donc « pilotage » de l’entreprise a ce niveau la
comptabilité analytique fournit aux décideurs les instruments nécessaires et indispensables pour la lecture
et l’interprétation des tableaux de bord, bure la base desquels les décisions de redressement sont prises en
cas de besoin.

Le 3ème AXE :

La comptabilité analytique « outil de simulation et préparation des décisions » cet axe peut être « tous
azimuts » dans la mesure où le management est très décentralisé, et le pouvoir de décision est partagé
entre plusieurs décideurs.

Agissant sur ces trois axes, la comptabilité analytique, vise la maitrise du facteur temps et ses effets sur la
vie de l’entreprise.

Préoccupation qui se manifeste au niveau de tous les objectifs préalablement cités.

-En tant qu’outil de calcul des coûts et prix de revient, c’est le passé de l’entreprise qui est pris en
considération.

-En tant qu’outil de contrôle de gestion, c’est le présent de l’entreprise qui l’emporte.

-En tant qu’outil d’aide à la prise de décision

Figure10 : Finalité de la comptabilité analytique :

41
Source : la comptabilité analytique : outil de gestion : BTE les éditions d’organisation par Michel Parie
et Xavier Hubert.

1.1.2- Organisation et mise en place d’une comptabilité analytique

• Organisation :

En fonction de leurs activités (prestataires de services commerciales, industrielles), les entreprises


organisent leurs réseaux d’analyse, comme l’entendent en fonction de leurs propres besoins.

En revanche, le calcul des coûts selon les différentes phases doit s’adapter à l’organisation de l’entreprise
et à son activité.

* Mise en place :

D’une manière pratique, le processus de la mise en place d’une comptabilité analytique dans l’entreprise
peut se décomposer en neuf étapes que voici

-Présentation de l’entreprise : produits fabriqués, processus de fabrication, organisation de l’entrepris

-Examen des documents comptables : stocks (méthode de leur évaluation) produits et charges, résultats
globaux.

-Analyse des charges : distribution entre charges directes et charges indirectes.

-Affectation des charges directes aux différents produits

-Détermination des sections à créer en fonction de l’organigramme de l’entreprise.

-Répartition des charges indirectes au profit des différentes fonctions.

-Distinction entre sections principales et sections auxiliaires et répartition de celles-ci au profit de celles –

-Imputation des sections principales aux différents coûts

-Calcul des coûts et prix de revient

Une fois mise en place, on constate aisément que la comptabilité analytique est résolument orientée vers
le contrôle interne de l’entreprise.

1.2- Analyse et détermination des coûts

42
1.2.1 - La hiérarchie des coûts

a- Schéma relatif à la détermination des coûts :

Le cycle de l’exploitation d’une entreprise fait appairer des phases aux quelles correspondent des coûts
successifs.

Dans une entreprise industrielle, le réseau des différents coûts est généralement le suivant.

Figure 11 : Schéma relatif à la détermination des coûts :

Ce Schéma permet de comprendre la notion de coût de revient qui est la somme des éléments de charges
qui pour produit ou un service déterminé, correspond au stade final.

b- Traitement analytique des charges :

Ainsi les charges prises en considération dans le calcul des coûts sont appelées charges incorporables.

Elles sont de deux types.

* Charges directes :

Sont celles qu’il est possible d’affecter à un produit déterminé sont calcul intermédiaire, c’est ce qu’on
appelle l’affectation des charges directes.

* Charges indirectes :

Sont celles qui concernent simultanément plusieurs objets de coût.

Il n’est pas possible de les affecter à un coût particulier leur ventilation entre ces coûts nécessite des
calculs intermédiaires.

Figure12 : Le processus d’analyse des charges :

43
1.2.2- Typologie des coûts

Les différents types de coûts sont :

a- Les Couts complets :

C’est une méthode classique, Elle est facile à mettre en œuvre et permet de déterminer le coût moyen
unitaire pondéré (CMUP) nécessaire à la valorisation des stocks.

Toute fois la méthode employée de répartition des charges indirectes peut aboutir à des effets de
subventionnements masquant des différences de profitabilités entre produits :

Elle consiste à répartir les charges indirectes (la partition des charges directes ne présentant pas de
difficultés) dans des centres de répartition selon des clefs de répartition. Ces clefs qui sont en fait des
rapports, sont fixées plus ou moins arbitrairement par le contrôleur de gestion.

Il n’existe en effet pas de clefs pouvant être utilisées dans tous les cas une clef fréquemment utilisée pour
répartir les charges indirectes des ateliers de production est l’heure de main d’œuvre directe (HMOD).

La fixation de ces clefs est le principal reproche fait à la méthode. En effet elle suppose que les charges
indirectes sont réparties de manière linéaire selon les produits ce qui n’est pas le cas lors que les produits
sont hétérogènes.

Cette impression dans la méthode conduit à imputer plus de charges indirectes sur un produit et donc à
alourdir son coût au profit d’un produit, selon le principe des vases communiquant.

b- Le direct consting (méthode du coût variable) :

La méthode permet de calculer des rentabilités prévisionnelles, notamment en fonction des prévisions de
vente sa mise en place ne présente pas de difficultés majeurs et évités certains problèmes posés par la
méthode des coûts complets.

Elle consiste à imputer à chaque produit les charges variables correspondantes.

44
On peut ainsi déterminer une marge sur coût variable par produit, cette marge reflète la participation de
chaque produit à la couverture des charges fixes, évitant ainsi les effets de subventionnement observés
lors de la mise en place de la méthode des coûts complets.

La méthode du direct costing évolué (coûts spécifiques) est une variable du direct costing rattachant à
chaque produit des charges fixes spécifiques.

c- Les coûts standards :

Les coûts standards sont des coûts étalonnés avant valeur de normes auxquelles sont comparés les coûts
réels.

La méthode s’est développée notamment dans les entreprises qui travaillent sur commandes spécifiques et
établissent des devis on observe le processus d’extension suivant :

-Emploi limité aux éléments primaires du coût qui sont les matières et la main d’œuvre

-Extension à la prédétermination des charges complémentaires de fabrication dans des centres de


responsabilités.

-Extension au calcul prévisionnel des charges de distribution, des charges administratives et des charges
financières.

Les écarts constatés entre coûts réels et coûts standards sont analysés en : – Ecarts de quantité (qui
révèlent des variations de rendement)

 Ecarts de valeur (résultat des différences de prix ou de tarifs)

 Ecarts d’activité (incidence du niveau d’activité, du taux d’emploi des équipements, sur l’absorption
des charges structurelles).

Les standards sont étroitement liés à la pratique des budgets s’ils sont correctement établis, cette pratique
trouve dans l’entreprise des conditions d’implantation favorables.

d- Le coût marginal (ou différentiel) :

On définit généralement le coût marginal comme étant l’accroissement de coût qui résulte de la
production de la dernière unité prise en considération on dit encore en considérant le coût unitaire et non
la masse des charges : « coût d’une unité additionnelles ».

Enfin, si l’on raisonne sur une série d’unités semblables (faisant l’objet d’un même lancement en
fabrication) on peut appliquer à cette série le raisonnement valable pour l’unité.

Les remarques ci-dessus nous ont conduit à remettre en question la distinction entre charges fixes et
charges variables et à proposer les définitions suivantes « Les charges de structures sont celles que

45
l’entreprise engage pour disposer d’une certaine capacité ou puissance, en fonction des objectifs définis
par sa politique générale et conformément à une stratégie impliquant des actions coordonnées à moyen et
long terme ».

« Les charges opérationnelles sont celles qui dépendent étroitement du degré d’utilisation de l’intensité et
de rendement de l’emploi des capacités et moyen disponibles durant une période courte liée au cycle
normal de l’exploitation ».

e- Le coût rationnel :

Nous l’avons proposé comme moyen de réaliser une synthèse en partant de l’idée de norme.

C’est un coût d’équilibre qui reflète l’emploi normal de la capacité structurelle disponible et les
consommations normales des moyens opérationnels mis en œuvre Etant donné qu’il est lié à
l’établissement correct de programme.

En ce qui concerne les charges de structure les écarts par rapport à la norme d’activité apparaissent en
clair.

1 .2.3 -Détermination des coûts

Dans une entreprise industrielle, on détermine généralement les coûts suivants :

Les coûts d’approvisionnement (ou coût d’acquisition) :

Les coûts d’acquisition sont constitués par les montants hors taxes récupérables figurant sur les factures
d’achat de matières premières et autres approvisionnements majorés des frais accessoires d’achat.

On le calcul de la manière suivante :

Coût d’acquisition = prix d’acquisition hors taxes + charges sur achats

Les coûts de production :

Ils sont constitués par l’ensemble des charges supportées en raison de la fabrication des biens ou de
prestation des services ces charges comprennent :

-Les coûts d’acquisition des matières premières et autres approvisionnement consommés lors de
l’opération de production.

-Les autres charges de production

Le coût de productions sera calculé de la manière suivante :

Coût de Production : charges totales de production + Encours initiaux – Encours finaux.

46
Les coûts de distribution :

Ils sont constitués par l’ensemble des charges de la fonction de distribution afférentes aux ventes ou aux
prestations effectuées au cours de la période.

On calcule un coût de distribution pour chaque sorte de produits ou services vendus

Les coûts de revient :

Ils sont constitués par la totalité des charges supportées en raison de l’achat, de la production et de la
distribution d’un produit ou d’un service vendu.

Dans les entreprises industrielles, les coûts de revient comprennent :

*Le coût de production des produits vendus

*Le coût de distribution

*Les charges communes non affectées à une fonction

On le calcul de la manière suivante :

Coût de revient = Coût de production des produits vendus + charges de distribution.

Ainsi le résultat analytique est obtenu en retranchant des ventes le coût de revient calculé :

Résultat analytique = Ventes – coût de revient

Un tel résultat doit faire l’objet d’une comparaison avec celui trouvé en comptabilité générale, en tenant
compte des différences de traitement comptable, qui comprennent :

* Des différences d’incorporation

* Des différences d’inventaire

De telles critiques ont montré que la comptabilité analytique n’est pas à même de constituer l’instrument
le plus performant pour la pratique d’un contrôle de gestion actif.

Ceci étant, le système de la comptabilité analytique reste une source d’information indispensable à la
mise en place d’un système de contrôle de gestion.

2). La gestion budgétaire : approche maîtrise du contrôle de gestion

La gestion budgétaire est le domaine le plus traditionnel et vrai- semblablement le plus appliqué dans les
entreprises parmi toutes les applications du contrôle de gestion.

Le plan comptable 1982 donne la définition suivante :

47
« Gestion budgétaire : mode de gestion consistant à traduire en programmes d’action chiffrés appelés «
budgets » les décisions prises par la direction avec la participation des responsables ».

2.1- Procédure budgétaire

2.1.1- définition et rôle des budgets

Un budget est l’expression quantitative du programme d’actions proposé par la direction. Il contribue à la
coordination et à l’exécution de ce programme.

Il en couvre les aspects tant financiers que non financiers et tient lieu de feuille de route pour l’entreprise.

Les budgets financiers sont l’expression monétaire des attentes de la direction, concernant le chiffre
d’affaires, la situation financière et les flux monétaires.

Alors que les comptes annuels concernant habituellement les exercices passés, on peut aussi établir des
comptes pour les exercices futurs, a l’appui des budgets financière, on trouve des budgets non financiers
indiquant, par exemple, le volume à produire, le volume prévisionnel des ventes, l’effectif du personnel à
employer.

De nombreuses organisations adoptent le cycle budgétaire suivant :

-Définition des objectifs de l’organisation, dans son ensemble comme ses subissions, l’équipe de
direction donne son accord au projet.

-Etablissement d’un cadre de référence, d’un ensemble de prévisions détaillées, auxquels les résultats
réels seront comparés.

-Recherche des écarts par rapport aux prévisions si nécessaires, des actions correctives sont entreprises.

-Redéfinition d’un programme compte tenu du retour d’expérience et de l’évolution de la situation.

2.1.2- Les principaux budgets

Les différents types sont

-Budget des ventes :

Questions :

-Quels produits vendre ?

-quelles quantités ?

-à quels prix ?

-Dans quelles conditions d’écoulement ? (Mode de distribution et échelonnement dans le temps).

48
Les réponses à ses questions mettent en jeu, notamment :

-L’exploitation rationnelle des analyses faites en utilisant la comptabilité à posteriori, c’est-à-dire en


examinant le mouvement des ventes , produits , suivant les localisations géographiques, les modes de
distribution, la nature des clients ,etc. ….

-L’utilisation des données statistiques concernant le marché actuel et potentiel : répartition du revenu
national, importance des crédits budgétaires de l’Etat ou des collectivités locales qui pourront être
consacrées à des commandes, etc. …….

-Les échanges de vu qui doivent intervenir entre les chefs d’entreprise de la même branche et leur
organisation syndicale.

-Budget de production :

Les prévisions de production sont faites en fonction des prévisions de ventes et compte tenu de l’état des
stocks de produits finis. Il importe de faire les calculs de manière à éviter l’accumulation de stocks
excessifs.

A partir des prévisions globales de production on établit le planning des ateliers en s’efforçant
d’équilibrer leur charges de telle sorte qu’il n’existe pas de goulots d’étranglement susceptibles de ralentir
le flux des sorties, ce point est particulièrement important, les ateliers sont interdépendants, il faut éviter
qu’un atelier travaillant à 100% de sa capacité normale n’alimente l’atelier suivant qu’à concurrence de
60 % par exemple de sa capacité.

Le calcul de l’équilibrage rationnel des charges de travail conduira peut être à réviser les hypothèses de
prévisions de ventes on tiendra compte de l’incidence des charges fixes sur le coût unitaire de production

L’avantage de l’installation d’un matériel permettant de supprimer des heures supplémentaires sera mis
en balance avec la charge d’amortissement, compte tenu du taux d’emploi de la capacité de production.

-Budget d’approvisionnements :

Il est fait bien entendu, en même temps que le budget de production après avoir chiffré le flux des
quantités de matières utiles pour alimenter le flux de production il faudra prévoir la répartition des
commandes dans le temps, de manières à ne pas entamer dangereusement le stock de sécurité tout en
évitant des gonflements qui entament la rentabilité des capitaux.

-Budget d’administration :

C’est pour ce budget que les évolutions sont plus délicates car l’activité des services administratifs ne se
mesure pas quantitativement comme celle des ateliers de production.

49
Les entreprises très organisées peuvent pousser assez loin l’analyse des tâches administratives des postes
de secrétariat pour affecter des frais administratifs budgétés aux sections utilisatrices.

-Budget d’équipement :

Ce budget est évidement établi sur une période plus longue que celle qui sert de base au budget
d’exploitation et tient compte de l’évolution prévisionnelle des ventes à long terme.

De ce fait, il comporte une grande part d’aléas. Il est particulièrement incertain en cas de variation de la
conjoncture ou de changements dans la politique du crédit.

La nécessité de faire des prévisions sur la durée de vie des produits explique que le chef d’entreprise doit
faire appel à une documentation professionnelle soigneusement tenu à jour.

-Budgets de trésorerie :

Toute entreprise sait bien qu’elle doit faire des prévisions de trésorerie pour assurer convenablement ses
échéances, mais ces prévisions ne sont pas pour autant systématiquement organisées.

La bonne règle consiste à établir le budget de trésorerie en transposant dans le temps :

– Le budget d’exploitation

– Le budget d’équipement

Pour établir le budget de trésorerie-exploitation on part du compte prévisionnel d’exploitation établi


mensuellement on note les décaissements correspondant aux charges prévus et les encaissements
correspondant aux ventes prévues, compte tenu des crédits obtenu des fournisseurs ou des crédits
accordés aux clients.

Pour établir le budget de trésorerie-équipement on part du programme d’équipement et on met en place


dans le temps les dépenses qui seront couvertes par l’autofinancement ou par le recours au crédit.

2.1.3- Etapes de la procédure budgétaire

L’élaboration d’un budget suit une procédure en cinq étapes :

Première étape : La direction générale transmet aux responsables des centres:

-Les objectifs de vente et de production concernant leur centre pour l’année à venir, ces objectifs sont
extraits de plan opérationnel de l’entreprise.
-Les prévisions concernant l’environnement économique (évolution des marchés, taux d’inflation et taux
de change, niveau des salaires, etc. …).

50
Deuxième étape : chaque responsable de centre établit un projet de budget compte tenu :

– des instructions communiquées par la direction


– Des contraintes propres à leur centre de responsabilité.

Troisième étape : Les différents projets de budgets sont consolidés et un projet d’états financiers est
établi :

Cette synthèse fait ressortie des incohérences et des incompatibilités entre les niveaux d’activité prévus
dans les différents centres.

Les projets d’états financiers peuvent révéler des problèmes de trésorerie et des difficultés de
financement.

* Les étapes suivantes : La direction demande alors aux centres de modifier leurs projets.

Il s’ensuit une navette budgétaire et des négociations entre la direction et les centres jusqu’à ce que la
direction juge convenable l’ensemble des budgets. Ceux-ci sont alors découpés en tranches mensuelles en
tenant notamment compte des variations saisonnières. Ils deviennent alors définitifs.

*Actualisation ultérieure : le budget de l’année N est périodiquement actualisé en cours d’année pour
tenir compte des réalisations et de l’évolution de l’environnement.

Ces étapes peuvent être schématisées comme suit :

Figure 13 : La procédure budgétaire :

51
2.2- Les centres de responsabilité budgétaire

Une structure d’organisation (ou structure organisationnelle) est un ensemble de chaînes de responsabilité
à l’intérieur d’une entité.

Pour réaliser les objectifs de son budget général, une organisation doit coordonner les efforts de tout son
personnel, du sommet jusqu’à la base ceci suppose une attribution de responsabilités aux cadres qui sont
comptables de leurs actes quand ils planifient et dirigent les ressources humaines et matérielles.

Les budgets n’existent pas pour eux –même. Ils sont destinés à aider les responsables a réaliser leurs
objectifs propres et, par voie de conséquence à contribuer à la réalisation des objectifs de l’organisation.

Chaque manager, quel que soit son niveau hiérarchique est responsable d’un centre de responsabilité.

Un centre de responsabilité est une partie, fraction ou subissions d’une organisation dont le manager est
responsable d’un ensemble déterminé d’activités, plus la position hiérarchique est élevée, plus le centre
de responsabilité est étendu et, sauf exceptions, plus nombreux sont les subordonnés qui rendent compte
la comptabilité de gestion mesure les prévisions ( par les budgets ) et les actes par les résultats réels ) de
chaque centre de responsabilité, on distingue quatre catégories de centre de responsabilité :

- Centre de coût, le chef est comptable des coûts

- Centre de chiffre d’affaires, le chef est comptable du chiffre d’affaires.

- Centre de profit, le chef est comptable du chiffre d’affaires et des coûts

- Centre d’investissement, le chef est comptable des investissements, du chiffre d’affaires et des coûts.

2.3- Contrôle budgétaire

Le contrôle budgétaire est une procédure qui compare a posteriori les réalisations avec les prévisions du
budget d’un centre de responsabilité, cette procédure :

-dégage des écarts entre les montants réalisés et les montants budgétés.

-comporte une phase d’indentification des causes d’écarts.

-est la base d’actions correctives

-est mise en œuvre au niveau de chaque centre de responsabilité

2.3.1- Stratégie et prévisions

Les plans et budgets sont parmi les outils les plus utilisés pour planifier et maitriser la gestion des
organisations.

52
La méthode budgétaire rend d’avantage de services quand elle est intégrée à la stratégie de l’organisation.

La stratégie d’une organisation peut être définie comme l’adaptation du potentiel de cette dernière aux
opportunités du marché en vue de la réalisation de ses objectifs généraux.

Figure 14: Interaction entre stratégie et la planification :

Observons la figure n°5 la stratégie implique une planification aussi bien à long terme qu’à
court terme qui conduit à la formulation des plans (long terme) et des budgets (courte terme) les flèches
pointées dans les deux directions signalent que planification, plan et budgets sont interdépendants.

2.3.2- L’analyse des écarts

Désignons par :
R ………….. Le montant réalisé (ou réel)
P ……………Le montant préétabli (c’est-à-dire Budgétaire)
E…………….. L’écart (positif ou négatif).

E= R –P
Le calcul des écarts nécessite une coïncidence entre le plan budgétaire (liste des budget et leurs éléments)
et le plan de compte de la comptabilité analytique.
La périodicité du calcul des écarts doit être assez courte afin d’entreprendre rapidement les actions
correctives éventuelles. En pratique, les écarts sont calculés mensuellement.

a- Sélection des écarts :

Les écarts calculés pour l’ensemble des budgets d’une entreprise peuvent être fort nombreux. Dans
chaque centre de responsabilité il y a autant d’écarts, ou presque, qu’il y a de références de produits et de
poste de charges.

Il est nécessaire de sélectionner cette information :

-en ne communiquant à chaque responsable que l’information qui le concerne.

53
-en ne communiquant que l’information significative, c’est-à-dire les écarts, dans la valeur absolue,
rapportée au montant budgété, excède un pourcentage minimal (on qualifiée de contrôle par exception
l’application de ce second critères de sélection).

b- Exploitation des écarts :

*Transmission et analyse de l’information :


* Les responsables des centres de responsabilité prennent d’abord connaissance des écarts qui les
concernent.

L’information est habituellement produite par le système d’information de l’entreprise.

Elle est, soit communiquée aux responsables sous forme d’états imprimés soit directement disponible sur
le terminal infidèle du responsable.

Le responsable fait une première analyse des causes d’écarts puis il transmet à sa hiérarchie et / ou au
contrôleur de gestion un rapport de contrôle sur les écarts de son centre de responsabilité et sur leurs
causes.

L’envoi de ce rapport est suivi de demandes d’exploitation et de directives qui peuvent être transmises par
écrit ou discutées au cours de réunion de suivi budgétaires, ces réunions périodiques sont normalement
animées par le contrôleur de gestion.

*Actions correctives :

Révisions des normes : des prévisions budgétaires irréalistes sont parfois à l’origine des écarts. L’action
va consister à réviser les normes techniques de consommation de ressources, de prix etc…, qui servent de
base à l’élaboration des prévisions.
Contrôle anticipé ou contrôle a posteriori : si des écarts défavorables sont décelés sur une opération avant
son achèvement des mesures sont prises immédiatement pour corriger les dérives de façon à s’écarter le
moins possible du résultat initialement budgété. C’est ce qu’on appelle le contrôle anticipé.

Si les écarts ne sont connus qu’après l’achèvement de l’opération, des mesures sont prises pour agir sur
les réalisations ultérieures, soit en confortant les causes des écarts favorables, soit en remédiant aux
causes des écarts défavorables c’est ce qu’on appelle le contrôle a posteriori.

La comptabilité analytique ou la gestion budgétaire constituent des instruments pour le contrôle de


gestion.

La vérification et la maîtrise de l’administration d’une organisation impliquent également de disposer


d’informations quantitatives de références et de normes internes qu’externes, c’est-à-dire d’un système

54
d’information d’aide à la décision intégrant par exemple, outre des modèles de représentation, des
modèles d’optimisation et de simulation.

 Section2 : Le contrôle de gestion au service du pilotage de la Performance

1) .Composantes d’un système de contrôle de gestion

Les composantes d’un système de contrôle de gestion peuvent être représentées en quatre ensembles en
interaction :

• Un ensemble de domaines d’exercice de contrôle ;

• Un ensemble de fichiers de données nécessaires au contrôle

• Un ensemble de modèles, d’outillés et de procédures ;

• Un ensemble de règles organisant le jeu des acteurs ;

1.1- Les domaines d’exercices de contrôle

Ils résultent de la prise en considération, simultanément des fonctions et des niveaux de régulation, le
découpage fonctionnel suggéré peut varier selon les types d’organisations, il n’a été retenu ici que par son
caractère de généralité, sans référence à cause structure organisationnelle.
Le découpage selon les niveaux de régulation à un caractère moins contingents ; il est fondé sur la
distinction entre « les opérations » (niveau tactique) et d’autre part « l’organisation des opérations »
(niveau stratégique), destiné à mettre en évidence la distinction entre les décisions et les actions
effectives.
Ce découpage correspond au moment où se déroulent les évènements réels, les transactions, conséquences
parfois lointaines des prévisions, et dont; l faudra construire et conserver l’image dans les fichiers de
données.
Ces subdivisions montrent la variété des « problèmes de contrôle » et permet de souligner leurs
caractéristiques communes :

* Ils sont hiérarchisés : dans les anticipations stratégiques à transaction, figurent toutes les phases de
processus qui de l’idée conduit à sa réalisation effective ;

* Ils impliquent un mécanisme de coordination permettant de relier convenablement les fonctions et


les niveaux (les budgets peuvent jouer un rôle).

Le découpage retenu permet aussi de percevoir les évolutions des besoins de contrôle si la maîtrise des
coûts de production reste une des bases de compétitivité, celles des couts indirects tendent à devenir

55
primordiales. Dans cette perspective, des outils mieux adaptés sont à implanter ou à développer (analyse
de la valeur, cercles de qualité).

1.2- Des données nécessaires du contrôle

Mémoriser des fichiers, les données nécessaires au contrôle portent à la fois sur la préparation des actions
(données prévisionnelles) et représentation et la mesure des faits réels (données d’observation).
Si les faits sont les mêmes, les données sont différenciées en fonction des diverses demandes
d’information ; données spécifiques à chaque fonction, données communes à toute l’entreprise parmi ces
dernières, les données comptables occupent une place privilégiée.
En effet malgré ses imperfections, l’information qualitative, par ses possibilités d’agrégation, permet la
mesure globale des performances.

1.3- La base de modèles et outils

Elles contiennent les procédures qui permettront d’effectuer des traitements sur les données afin de
fournir les informations requises pour chaque domaine de contrôle, ces modèles, et ces outils sont
nombreux, divers et évolutifs, on peut distinguer 2 catégories :

-L’une formée des modèles communs à toute l’organisation : modèles comptables, modèles globaux de
simulation par exemple.

-L’autre formée des modèles d’utilisation spécifique, modèles de prévision d’analyse de rentabilité, de
gestion de projet, pour n’en citer que quelques-uns.

Ces 2 ensembles de modèles comme les 2 ensembles de données, les uns généraux, les autres spécifiques,
montrent qu’un système d’information bien adapté au contrôle de gestion doit être à la fois global et local
afin de concilier centralisation et décentralisation.
La connaissance de cette base de modèles et d’outils est particulièrement importante dans les activités du
contrôleur de gestion : le rôle des modèles est en effet, de fournir, pour les différentes modèles d’exercice
du contrôle grâce à un traitement convenable des données, des informations d’aide à la décision et à
l’évaluation des résultats.

1 .4- les règles de fonctionnement

Les règles de fonctionnement ont été placées au-dessus des autres ensembles car elles jouent un rôle
déterminant dans la structuration du système, elles définissent, en effet, les principes et les modalités
d’exercice du contrôle de gestion.
Décider du système de contrôle est une activité stratégique, et il faut insister sur l’interdépendance entre

56
la stratégie, les modes de fonctionnement de l’organisation et les méthodes du contrôle.
La direction générale définit les principes d’ensemble avec les quels seront bâtis les systèmes de
contrôle , la détermination des centres de responsabilité ( espace de contrôle ) est largement dépendante
du métier, de la stratégie , de la structure et au style de direction adopté dans l’entreprise, il en est de
même pour le choix de certains outils (prix de cession interne, la budgétisation Base Zéro BBZ) et pour la
détermination des critères pertinents de mesures de la qualité totale, qui figurent dans les tableaux de
bord, pour ce faire, le système de contrôle de gestion contribue à conseiller rigueur des procédures
automatisées , souplesse et initiative pour les travaux non programmables.
La structure globale qui vient d’être présentées est « sans doute » trop schématique, elle permet toutefois
de situer convenablement les différentes composantes d’un système de contrôle de gestion et d’en
comprendre les interactions ainsi, selon la taille des entreprises et leurs statut juridique, la comparaison du
système sera différente, le processus d’analyse baissera aux même contingences.

2). Le tableau de bord : instrument de pilotage de la performance

Tout haut responsable a besoin, pour contrôler sa gestion d’un tableau de bord ce dernier sera, par
conséquent, la grille ou apparaitront les écarts sur prévision et où l’on pourra pointer les défaillances de
certains organes de l’entreprise.
Les tableaux de bord sont centrés sur les facteurs clés de sucée de l’entreprise et ils ne comprennent qu’un
petit nombre d’indicateurs qui sont non seulement financiers mais aussi physique voire qualitatif.

2.1- Définition et structure du tableau de bord

2.1.1- Définition du tableau de bord

Le tableau de bord est un ensemble d’indicateurs peu nombreux conçus pour permettre aux gestionnaires
de prendre connaissance de l’état et de l’évolution des systèmes qu’ils pilotent et d’identifier les
tendances qui les influenceront sur un horizon cohérent avec la nature de leurs fonctions.
Le tableau de bord :

-Permet le contrôle de gestion en mettant en évidence les performances réelles et potentielles et les
dysfonctionnements.

-Est un support de communication entre responsables.

-Favorise la prise de décision, après analyse des valeurs remarquables, et la mise en œuvre des actions
correctives.

-peut être un instrument de veille permettant de décaler les opportunités et risques nouveaux.

57
La structure et le contenu du tableau de bord dépendent.

-de l’entreprise, son activité, sa taille.

-de l’environnement : marché, concurrence, conjoncture

-du responsable auquel il s’adresse, son champ de responsabilité et d’intervention, l’entreprise élabore un
ensemble de tableau de bord en cohérence avec l’organigramme.

-Les informations que contient chaque tableau de bord concernent le champ d’application du responsable.

-le T.B d’un niveau hiérarchique inclut un système des tableaux de bord de niveau inférieur.

2.1.2- Structure de tableau de bord

S’il n’existe pas, par définition de tableau de bord, certaines règles quant à sa structure et la qualité des
informations qu’il contient s’applique à l’ensemble des tableaux de bord.
Les problèmes posés par la structure du tableau de bord concernent ; l’origine des informations, la
présentation matérielle et la périodicité.
*Origine des informations : les informations peuvent être :

-Des informations internes fournis par les services comptabilité générale et comptabilité analytique et les
services commerciaux et techniques

-Les informations externes fournies par l’INSEE, la BDF, syndicats professionnels Etudes de marché
etc.… .
Il importe de s’assurer aussi des critères de qualité de l’information que nous venons de voir.

*La présentation on matérielle : il concerne la forme du T.B


Le Tableau de bord doit offrir une structure claire et signifiante, cette structure doit permettre une
présentation frappante des informations et une visualisation facile des points clefs.
Le support approprié peut être:

• Le tableau statistique

• Le graphique (simple, bâtonnets, tuyaux d’orgue, spirale).

• Le document comptable.

• Un mémo-court

• La périodicité : le tableau de bord doit être établi à une fréquence Suffisante pour permettre au
responsable de réagir à temps, alors l’information doit être exploitée en fonction de la périodicité des
prises de décision.

58
Il faut démarquer la gestion de la comptabilité (centralisée mensuellement)
Il faut éviter le divorce entre l’information et l’action, souvent, on établit un tableau de bord mensuel
(informations peu nombreuses), un tableau de bord trimestrielle ou 4 fois par mois ou semestriel
(informations assez nombreuses et un tableau de bord annuel (informations nombreuses).
Il faut, en effet, distinguer:

* Les tableaux de bord destinés à la hiérarchie supérieure, qui doivent couvrir tous les axes de
compétitivité et les secteurs de responsabilité, ceux-ci pour rester cohérents, doivent être à périodicité
commune, généralement le mois.

* Les T.B destinés aux opérationnels du terrain, qui doivent s’adapter aux rythmes et spécifiés locale,
donc sortir plus vite que la comptabilité et utiliser pour cela des indicateurs physiques.

2 .2- Les facteurs clés de succès

La détermination des facteurs clés de succès est une phase essentielle pour la construction d’un tableau de
bord :

Figure 15 : Méthodologie d’élaboration d’un TB :

59
2.2.1- Définition des FCS

On peut définir les facteurs clés de succès comme les atouts sur les quels l’entreprise compte pour
atteindre ses objectifs à long terme en résistant à ces forces ou en les infléchissant à son avantage.
Un facteur clé de sucé comporte 5 caractéristiques selon R.N ANTHONY :
- Il est un facteur explicatif important du sucé sou de l’échec de l’organisation
- Il est volatil c a d qu’il peut changer rapidement, souvent par des raisons non maitrisables Pa le
manager.
- Une réaction rapide est alors requise
- Le changement n’est pas facile à prévoir
- La variable peut être mesuré directement ou par le biais de succès donnés.
- Le concept de FCS déjà ancien, mais il reste encore imprécis, c’est pour cette raison que les auteurs
situent ce concept soit en amant (le plus souvent), soit en aval des choix stratégiques retenues par
l’entreprise.
* En amant de la stratégie, les FCS sont vu comme des performances qu’il est nécessaire d’accomplir, des
compétences qu’il faut avoir pour réussir dans un domaine d’activité, ils savent donc comme référence
pour évaluer la position concurrentielle de l’entreprise.
* En aval de la stratégie, les FCS sont vus comme les conditions de sa réussite, cette conception peut
englober la précédente puisque l’avantage concurrentiel peut alors résulter soit d’une meilleure maîtrise
de FCS, soit de la découverte de FCS nouveaux.
L’imprécision du concept FCS est lies au fait que son statut diffère selon les catégories de secteurs.

2.2.2- Les forme des facteurs clés de succès

Les facteurs clés peuvent prendre deux formes :

-Soit de compétence distinctive non partagée par les concurrents et peu accessible oui imitable qui
confèrent à l’entreprise un avantage concurrentiel.

-Soit de performances minimales qui, sans donner à l’entreprise un avantage distinctif lui permettent de
proposer une offre génératrice de résultats conformes à ses objectifs et dont l’insuffisance compromettrait
la position de l’entreprise face à ses concurrents pourrait conduire à son élimination.

La notion de FCS permet de déterminer les orientations majeures du contrôle de gestion, la référence aux
FCS permet de ne pas faire d’erreurs, elle est point de repère important pour limiter les risques de divorce
entre le contrôle et la stratégie.

2 .3- Les indicateurs

60
2.3.1- Définition et typologie des indicateurs

a- Définition d’un indicateur :

Les définitions de ce qu’est un indicateur de performance sont abondante en littérature de gestion, mais
contentons-nous d’une seule, celle de PLOSSI qui estime qu’un indicateur de performance est « une
donnée quantifiée au mesure l’efficacité de tout ou partie d’un processus ou d’un système, par rapport à
une norme, un plan ou un objectif qui aura été déterminé et accepté, dans le cadre d’une stratégie
d’ensemble ».
Or, l’ensemble des indicateurs qu’on vient de définir doivent être :

-Pertinents : répondre, au bon moment aux besoins du responsable au quel le T.B s’adresse.

-Obtenus rapidement afin de mener à temps les actions correctives, on privilège la rapidité d’obtention à
la précision de l’information.

-Synthétique : l’ensemble des indicateurs doit offrir une image globale et complète de l’entreprise ou du
champ d’activité du responsable.

-Contingents : répondre à la situation et aux attentes du moment, le tableau de bord n’a donc pas un
contenu uniforme, ni entre les services ni dans le temps même s’il doit présenter une certaine stabilité afin
de procéder à une comparaison dans le temps.

b- Typologie d’un indicateur :

Plusieurs classifications des indicateurs de performance peuvent être faites, P. LORINO présente deux
typologies, il distingue en effet entre :

– Les indicateurs de résultat et les indicateurs de suivi

– Les indicateurs de pilotage et les indicateurs de reporting

* indicateurs de résultat et indicateurs de suivi :

– Les indicateurs de résultat : pour une action donnée, ils mesurent, comme leur nom l’indique, le résultat
final de l’action (une mesure a posterions un constat) c’est un outil pour formaliser et contrôler les
objectifs.

– Les indicateurs de suivi : ils doivent révéler les évolutions tendancielles dans les processus et fournir
aux capacités d’anticipation ou de réaction à temps : il se propose comme un outil d’ajustement et de
correction des actions avant que le résultat soit atteint.

61
* indicateurs de pilotage et indicateurs de reporting

Cette distinction est faite selon le positionnement des indicateurs par rapport à en structure de pouvoir et
de responsabilité.
– Les indicateurs de reporting :
Souvent à informer le niveau hiérarchique supérieur sur la performance réalisée et le degré d’atteinte des
objectifs, il ne servent pas nécessairement de manière directe au pilotage du niveau qui rend ainsi
compte : il s’agit toujours d’un indicateur de résultat donc d’un constat a posteriori.
– Les indicateurs de pilotage :
Ils doivent guider une action en cours et n’ont pas nécessairement vocation à remonter aux niveaux
hiérarchique supérieurs pour permettre un contrôle à posteriori, les indicateurs de pilotage sont liés, soit
suivi d’action en cours, soit à des points sur lesquels le responsable veut maintenir un état de vigilance en
contrôlant régulièrement les résultats atteints, il peut s’agir suivant les cas d’un indicateur de suivi ou
d’un indicateur de résultat.

2.3.2- La détermination des indicateurs pertinents

La définition des indicateurs passe généralement par 3 étapes :

-Rappel des objectifs et des missions spécifiques du dirigeant

-Mise en évidence des FCS sur lesquels le responsable devra se focaliser par atteindre ses objectifs.

-Recherche d’indicateurs permettant de maîtriser ces différents facteurs clés de succès ainsi, pour
obtenir le tableau de bord recherché il faudra encore :
– Fixer au niveau de chaque indicateur les valeurs–seuils que le responsable doit respecter
– déterminer les règles d’utilisation d’indicateurs de façon à trancher a priori les ambiguïtés et les
éventuels conflits d’objectifs.

Au total : il existe plusieurs voies de recherche possibles dont voici les cartes principales.

a- L’approche système :

Influencé de l’extérieure par la réalisation d’autres activités de l’entreprise (l’activité libérales) et pour
l’environnement, l’activité conçue comme un système qui a pour objectif de réaliser une mission
(d’obtention un résultat) en utilisant des moyens et des ressources.
Pour ce faire, cette approche suggère de placer des indicateurs dans différents niveaux de système.

b- La méthode des cartes cognitives :

Trouvant son origine dans le modèle de «construits personnels » de G.A Kelly la carte cognitive est une
représentation graphique des croyances et des connaissances d’une personne interroger elle fait

62
habituellement ressortir quartes connaissances d’une interrogée, elle fait habituellement ressortir quartes
composantes :

– Les systèmes d’objectif, les idées qui expriment l’orientation ou le désir.

– Les axes stratégiques ou facteurs clés, ce sont les idées contrôles

– Les actions possibles : ce sont les idées qui contribuent à la réalisation des facteurs clés.

– Les chaînes d’argumentation : ce sont les enchaînements d’idées qui mènent aux facteurs clés (qui
forment le support de l’axe stratégique).

Pour ce faire, la construction de la carte cognitive suit une méthodologie en 3 moments:

 La détermination du sujet de TB: S’informer sur la nature de l’activité et les différentes


responsabilités.

 La construction de la carte cognitive: cette 2ème étape mêle 2 types de périodes :


* des phases d’interview
* des phases de structuration de la carte.

 La détermination des indicateurs à retenir : cette phase revient à réexaminer un à un les facteurs clés
de sucées et à choisir à la lumière des argumentations les indicateurs qui pourront le mieux les
mesurer.

c- L’apprentissage progressif des indicateurs :

Développée par P.VOVER, cette méthode suggère :

-D’abord de définir à partir des préoccupations de gestion et des objectifs, des indicateurs voulus qu’il
soit nécessaire d’avoir pour maîtriser la situation.

-En suite, il importe d’explorer le système d’information pour répertorier les données disponibles que l’on
pourrait traduire en indicateurs.

-La troisième étape est celle du choix des indicateurs possibles et voulus dont les données nécessaires
pour les calculer sont ou pourrait être accessibles selon le système d’information existant.

-La quatrième étape consiste à retenir les indicateurs les plus significatifs après avoir les classer par ordre
de représentativité et de les garder dans une banque d’indicateurs potentiels qui feront l’objet
d’expérience dans un certain temps avant faire le choix définitif.

Cette méthode à un double intérêt :


-En se référant aux informations de retenir, les informations disponible, la méthode : Eviter le risque
d’oubli d’informations les plus adéquates pour la prise de décision.

63
d- L’approche de suivi des plans d’actions :

Exposée par J.Y soulou, cette approche plus volontariste suppose une organisation par projet et une
actualisation plus fréquente du tableau de bord de gestion.
A partir d’une analyse de corrélation, J.Y soulou conclue que la détermination d’indicateurs pertinents
demande de prendre en considération à la fois :

 -L’évolution des besoins des utilisateurs ce fait que les informations ne peut être figée dans le temps.

 -Les problèmes du producteur de l’information dont la mesure où il peut mal comprendre la demande
ou la considérer comme sur charge de travail car

L’information qu’il possède n’est pas disponible dans la forme demandée.

 Section 3 : Aperçu sur quelques nouvelles tendances du contrôle de gestion :

Des nouvelles exigences de l’entreprise découlent un élargissement du champ d’action du contrôle de


gestion pour les besoins de pilotage de la performance du changement et de l’intégration de la culture de
l’entreprise.

D’où l’émergence de nouveaux outils d’aide au pilotage de la performance.

1). La budgétisation Base Zéro (BBZ)

1.1- Définition

« La budgétisation à base zéro est un procédé de planification et de budgétisation qui exige de la part de
chaque dirigent d’un centre de décision qu’il justifie dans le détail et dès son origine tous les postes du
budget dont il a la responsabilité et qu’il donne la preuve de la nécessité d’effectuer une dépense ».

La budgétisation à base (zéro base budgéting) est une technique mise au point dans les années soixante
par Peter Pyhrr, contrôleur de gestion chez Texas instrument et utilisée pour la 1er fois par cette
Entreprise à partir de 1969. Depuis le BBZ a été utilisé par de nombreuses entreprise et des
administrations (en 1971, Jimmy carter l’utilisé pour l’état de Géorgie)

1.2- Objectif du BBZ

Nous allons décrire sommairement les principaux objectifs de cette méthode :

– La réduction des frais généraux : c’est l’objectif le plus couramment poursuivi par les utilisateurs.
Souvent, ils ne sont prêts à se lancer dans une procédure assez (mobilisation de beaucoup de personnes
pendant plusieurs mois, consultants extérieurs …) que s’il en résulte de substantielles économies.

64
– La réallocation de l’ensemble de ressources disponibles : le but final est d’améliorer la productivité
administrative en réalisant des économies budgétaires à prestation égale, ou en améliorant la prestation
sans augmentation du budget, ou bien encore en combinant les deux.

– Améliorer la planification : lorsque la direction générale a diffusé aux cadres les axes de développement
stratégique, l’utilisation du BBZ leur permet de développer les programmes d’action et de les valoriser
financièrement. Ce rôle actif dans la mise en œuvre de la stratégie doit augmenter la motivation pour
atteindre les objectifs.
Le BBZ sert, en quelque sorte de courroie de transmission entre la direction générale et le terrain.

– Favoriser le changement dans l’organisation : les cadres intermédiaires deviennent des agents actifs du
changement puisqu’ils doivent élaborer des propositions de réorganisation et les traduire dans les plans
d’action chiffrés.

1.3- La mise en œuvre du BBZ

Les principales étapes de la mise en œuvre de la méthode sont les suivantes :

a) Découpage de l’unité en centres de décision (décision package) :

Les caractéristiques d’un centre de décision sont les suivantes:

-c’est un ensemble d’action ayant une finalité unique, commune et relevant d’un responsable unique.
-c’est un ensemble de moyens réductibles à un budget
-Avec les façons actuelles d’effectuer cette action (utilisation des moyens).
Pratiquement un centre de décision correspond d’un centre de frais ou à une subdivision d’un service. Il
comprend de 5 à 10 personnes environ.
Cette étape initiale est très importante car elle oriente les analyses ultérieures et les options qui seront
étudiées.

b) l’établissement d’une proposition budgétaire :

qui définit les moyen requis pour atteindre un résultat donné (niveau de service). Un niveau de service est
définit par la quantité et la qualité des prestations fournies par un centre de décision.
Chaque responsable de centre de décision doit définir, en fonction de la finalité de son centre, le niveau
de service réellement requis.

Pratiquement, il déterminera 3 niveaux :

– Le niveau plancher au niveau 1 déterminer les moyens minimal, absolument nécessaires pour assurer la
prestation.
-Le niveau courant ou niveau 2 est généralement proche du niveau actuel (dans une organisation qui

65
fonctionne correctement). C’est le niveau prestation qui semble souhaitable, Correct.
-Le niveau d’amélioration ou niveau 3 qui permet d’obtenir des prestations meilleurs mais nécessitant des
moyens supplémentaires.

c) la recherche systématique d’options :

Pour un niveau donné, Par définition les options sont exclusives les unes les autres (ex. le gardiennage
peut être assuré par les salariés de l’entreprise ou par une entreprise spécialisée) et l’on va retenir celle qui
semble la meilleure. (Selon des critères économiques mais aussi en fonction de la comptabilité avec la
stratégie, la confronté à la culture de l’entreprise …) Ainsi, les responsables les centres de décision vont
étudier plusieurs solutions, évaluer leur coût et faire un choix en justifiant le rejet des autres options.

d) le classement des options

Décroissantes, Ainsi pour un centre des décisions d’option de niveau 2 ne peut venir qu’après l’option de
niveau 1.

Mais l’option de niveau 3 d’un centre vital pour l’entreprise peut être classée que l’on remontre d’un
niveau dans la hiérarchie, le responsable aura une double tâche :
-consolider les propositions du niveau inférieur.
-éventuellement remettre en cause le classement du niveau inférieur en fonction de ses priorités. Bien sûr
ce processus n’est pas linéaire mais itératif et s’accomplit grâce d’un dialogue entre les responsables des
différentes niveaux.

e) l’allocation des ressources et la mise en œuvre :

Ressources qu’elle peut allouer au financement des frais généraux. La « barre » étant ainsi fixée, les
options sélectionnées sont connues. Les autre aussi séduisantes soient elles, devront attendre des jours
meilleurs.
Un plan d’action est alors élaboré pour réaliser les prestations promis avec les budgets alloués. (Les
programmes d’action ont déjà été élaborés pendant la mise au point des propositions budgétaire ce qui
facilite et rend plus rapide l’exécution).

La mise en œuvre du BBZ peut s’avérer délicate et assez lourde dans la mesure où elle suppose de définir
précisément l’ensemble des activités d’un service et de déterminer les facteurs explicatifs de la dépense
associés aux variables de l’activité.
La difficulté essentielle réside dans l’imputation des charges fixes, non directement proportionnelles avec
les variations d’activités dont il faudra tenir compte dans l’analyse.

La méthode de BBZ peut être l’occasion de procéder, lors de sa mise en place à une réflexion sur
l’opportunité ou la valeur ajoutée de tel ou tel type de reconfiguration de la structure des dépenses.

66
Par ailleurs, l’évaluation des conséquences d’une non-réalisation d’activités ou d’un niveau d’effort et en
particulier la mesure les économies réelles susceptibles d’être obtenus doit être réalisée de manière
précise.

2). La segmentation stratégique des activités et le management par les activités (activité – ABM)

L’ABM (c.-à-d. la gestion par les activités) s’intéresse à la manière dont les activités et les processus
augmentent, tant la valeur reçue par les clients que les profits gagnés en fournissant cette valeur

2.1- De l’ABC à l’ABM

-la méthode ABC (Activity Based Costing) est centrée sur le coût des groupes d’activité
-L’imputation aux produits des coûts d’activité, par l’intermédiaire des inducteurs.

On désigne sous le terme de gestion par activités (activity based Management) l’utilisation pour la gestion
des informations produites par les 3 premières étapes de la méthode ABC. L’ABM considéré l’entreprise
comme un réseau d’activités organisées en processus.

2.2- Couple valeur coût

L’objet des processus est de produire les biens et services qui donnent satisfactions aux clients, les
processus créent de la valeur pour les clients, la valeur étant ici définie comme le prix que les clients sont
disposés à payer pour acquérir les biens et services produits.

Mais les activités constitutives des processus ont un coût qui est mesuré par la méthode ABC. L’action
sur les processus et les activités vise à augmenter le rapport valeur / coût aussi bien par l’intermédiaire de
la valeur que par la limitation du coût.

2.3- Outils de L’ABM

2.3.1- Re-engineering

On désigne la reconfiguration de processus sous le terme le business processus re-engineering ou, plus
court, re-enginering. L’objectif est d’améliorer les processus créateurs de valeur. En visant la
simplification, la réduction des coûts et des délais, l’amélioration de la qualité et la meilleure satisfaction
des clients et de réduire les activités sans valeur ajoutée autrement, re-engineering, est une remise en
cause fondamentale des processus afin d’améliorer les indicateurs essentiel de la performance qui sont le
coût, la qualité, le service rendu, la rapidité et la satisfaction des clients. Le re-engineering fait la chasse
aux fonctionnements tels que les circuits d’autorisation et de décision trop longs et complexes, les

67
activités faisant double –emploi, les goulets d’étranglement et les actions non synchronisées générant des
files d’attente et des stocks.

2.3.2- Benchmarking

Le terme de benchmarking (le benchmark, point de repère) désigne un procédé de comparaison


systématique des produits, services et activités aux meilleurs niveaux de résultats, ces meilleurs
performances peuvent se rencontrer à l’intérieur de l’organisation (benchmarking interne) ou à l’extérieur
chez les concurrents ou dans des organisations semblables (benchmarking externe).

La démarche du benchmarking est résumée ci-après :


-Identifier les missions et les objectifs de l’entreprise en privilégiant les attentes des clients.
- Identifier et décrire les processus de l’entreprise.
-Déterminer quels sont les processus de l’étape 2 qui sont essentiels à la réalisation des missions et
objectifs identifie dans l’étape 1.
-Pour chaque processus déterminé dans l’étape 3, choisir une entreprise de référence.
- Identifier les pratiques de l’entreprise de référence susceptibles d’être adaptées chez nous, compte tenu
de notre culture d’entreprise.
-Mettre en œuvre les améliorations.
Le risque du benchmarking est de se situer en suiveur plutôt qu’en innovateur et de conduire à une
stagnation industrielle.

3). Les tableaux de bord prospectifs (balanced scorcards)

3.1- Origine du balanced scorecard

Le balanced scorecard (c’est-à-dire le tableau de bord « équilibré ») a été conçu en 1992 par un
universitaire et un consultant américains : Kaplan et Norton. Ceux-ci ont voulu réagir contre la pratique
américaine d’évaluer les performances les entreprise sur la base d’indicateurs exclusivement financiers
qui privilégient le court terme aux dépense de la stratégie à long terme. Les seules informations remontant
des filiales ou centres de responsabilités jusqu’aux dirigeants étaient financières.

Les performances étaient uniquement évaluées sur la base d’indicateurs financières tels que le return en
investissement (retour sur l’investissement) qui correspond approximativement aux taux de rendement
des capitaux investis.
Le balanced scorecard, au contraire, équilibre les informations financières et les informations
opérationnelles non financières.

68
3.2- Définition

Le tableau de bord équilibré (ou balanced scorecard exprime la vacation et la stratégie de l’organisation
par un ensemble complets d’indicateurs de performance. Il fournit le cadre de la mise en œuvre de la
stratégie (Kaplan et Norton, 1996), il ne s’intéresse pas seulement à la réalisation des objectifs financiers,
il éclaire aussi les objectifs non financiers qu’une organisation doit atteindre afin de réaliser ses objectifs
financiers.

Il mesure la performance de l’organisation sur 4 axes fondamentaux :


(1) le financement, (2) les clients, (3) les processus internes et (4) l’apprentissage et l’innovation. La
stratégie de l’entreprise se répercute sur les indicateurs figurant dans chacun de ces axes.
Le tableau de bord équilibré tire son nom de la recherche d’un équilibre entre les indicateurs financiers et
non financiers pour évaluer la performance sur le court terme et le long terme dans un unique document
de synthèse.

3.3- Mise en œuvre de tableau

-Réalisation de la stratégie :
Le balanced scorecard est un outil mis à la disposition des dirigeants. Il leur permet d’évaluer les
performances de l’entreprise, considérée comme un tout. Ce sont les niveaux supérieurs définissent les
indicateurs. Ceux-ci sont ensuite déclinés mécaniquement aux niveaux inférieurs selon une démarche «
top down ». Le tableau traduit ainsi la stratégie des dirigeants en objectifs concrets pour les exécutants.

Les indicateurs transposés aux niveaux inférieurs sont des sous-ensembles des indicateurs des niveaux
supérieurs – Ils montrent la contribution des niveaux inférieur à la performance de l’entreprise. La
relation entre les indicateurs inférieurs devrait être telle que les exécutants aient des critères individuels
d’action et de décision qui contribuent à la réalisation des objectifs communs.
Si les objectifs financiers ne sont pas atteints, le tableau permet d’identifier celui des 4 domaines2* où se
situe la défaillance.

-Evaluation et rémunération des dirigeants :


Dans les contextes américains, la mesure de la performance étroitement liée à l’évaluation individuelle du
dirigeant et à sa rémunération le balanced scorecard est un système de mesure équitable et adapté à la
stratégie de l’entreprise. Il dissuade les dirigeants de se concentrer sur les seuls résultats financiers à court
terme.

69
 Section 4 : La mise en place du contrôle de gestion

La mise en place d’un système de contrôle de gestion dans une organisation repose sur la coexistence de 3
éléments :

1).Une structure d’organisation

Il n’existe certainement pas de type d’organisation qui soit le plus propice à la mise en place d’un système
de contrôle de gestion, quel que soit l’organisme concerné.

Chaque entreprise doit concevoir et mettre en place une structure susceptible de rendre compatibles :
-Un style de direction qui définisse les relations entre les divers niveaux hiérarchiques, le champ et les
limites des délégations de pouvoir de la direction aux niveaux subalternes.
-Une volonté commune de réalisation.
-Et les moyens en information qui permettent de prendre aux niveaux les décisions d’exercer leur mise en
œuvre et leur post évaluation.

Cette structure est fondée sur un système de règles et de procédures ayant pour objet de codifier l’action
de chaque acteur en vue d’une coordination maximale.
Ces règles et procédures sont appliquées par voie autoritaire, bureaucratique ou consensuelle selon le
style de direction de l’entreprise.

2). Un état d’esprit


La volonté commune de réalisation évoquée ci-dessus repose sur l’acceptation par tous les acteurs
d’objectifs fixés à l’avance. Cette acceptation peut naitre grâce à un état d’esprit orienté vers la recherche
de l’efficacité de l’action commune. Cet état d’esprit qui n’a guère de raisons d’exister à l’état naturel, est
encouragé par les facteurs suivants :

– Une culture d’entreprise, c’est-à-dire un ensemble de rituels de mythes et de valeurs partagés par le
personnel de l’entreprise – cette culture se construit en général petit à petit, au fur et à mesure de la vie en
commun, mais il est tendant pour les dirigeants d’accélérer ou d’orienter son développement dans le sens
voulu par eux, bien que ces manipulations ne soient pas toujours suivies de succès lorsqu’elles sont
appliquées sans mesure.
– Un système d’incitation et de motivations poussant les acteurs dans le sens voulu par les dirigeants. Ces
incitation peuvent revêtir divers aspects : pénalités répressives, sanction / récompenses à caractère
financier, ou de manière plus informelle, reconnaissance de l’action accomplie par des distinctions ou
promotions, etc. ….
Un système de post évaluation permettant de juger de la réalisation des objectifs , de cerner les causes de

70
différences entre l’action voulue et l’action réalisée de définir les correctifs qui permettront à l’avenir de
tirer leçon du passé .

3). Un système d’information


Toute aide à la prise de décision ou à sa postévalution nécessite une information fiable et pertinente sur :
-L’environnement de l’entreprise, son état présent et ses évolutions possibles, favorables ou défavorables.
-L’entreprise, ses forces et ses faiblesses face à l’instabilité et à la complexité du monde économique.
Comme le montre la figure ci-dessous, la source d’information privilégiées est la comptabilité de gestion,
garante de qualité et de rigueur, non seulement dans le domaine traditionnel du calcul des coûts et de
marges, mais aussi dans les aspects plus récentes de prévision et l’explication du processus de formation
de la valeur au sein de l’entreprise, d’analyses coûts /avantages, etc. …
Il n’en reste pas moins vrai que la partie plus générale du système d’information pour la gestion est
également apte à répondre à d’autres besoins, en particulier liés aux hypothèse d’évolution de
l’environnement institutionnel social et économique de l’entreprise.

Figure16 : Relation entre système d’information comptabilité de gestion et contrôle de gestion :

On voit enfin que le champ d’investigation du contrôle de gestion s’exerce aux trois niveaux de décision
généralement reconnus:
-décision stratégiques, concernant les choix essentiels de l’entreprise en termes de réalisations à

71
l’environnement.
-Gestion budgétaire, assurant la coordination de l’ensemble des composantes de l’entreprise à court
terme, dans le cadre de la (ou des) stratégie(s) préalablement définie (s). Gestion opérationnelle, on
régulation au jour le jour des tâches élémentaires.

Au terme de ce chapitre, on peut dire qu’il existe plusieurs approches du contrôle de gestion. Ces
approches ne sont pas contradictoires mais plutôt complémentaires.
On peut dire aussi que le contrôle de gestion, en tant que concept a considérablement évolué du statut de
fonction secondaire. (Vérification / maitrise) à celui d’avantage concurrentiel éventuel qui dote le système
de gestion d’outils de pilotage dans le but de garantir une performance satisfaisante.

Avec un tel rôle, il serait utiles, voire indispensable de mener une étude empirique permettant d’avoir une
idée sur la perception du contrôle de gestion , en tant que concept et ensemble d’outils mises à la
disposition du management global du système entreprise par les responsables des entreprises marocaines.
Ainsi, nous avons été amenés à focaliser notre recherche, du point de vue de la pratique du contrôle de
gestion, sur un seul cas représentatif, celui de la société Maroc télécom. Ce qui fera l’objet de la deuxième
partie.

72
PARTIE 2 : ETUDE DE CAS
DE MAROC TELECOM

73
Maroc télécom est un opérateur global de télécommunication au Maroc, leader sur l’ensemble de ses
segments d’activistes, Fixe, Mobile et Internet. Il s’est développe à l’international et est aujourd’hui
présent dans onze pays en Afrique. Maroc télécom est coté simultanément à Casablanca et à paris et ses
actionnaires référence sont la société de participation dans les télécommunications (SPT) (53%) et
Royaume du Maroc (22%).

Bien que les services existent depuis le début de la civilisation, les entreprises de services, n’a cours que
depuis une vingtaine d’années alors que le secteur des services est fort bien développé,

Les services dominent maintenant toute économie moderne, en fait, le degré d’évolution des services
constitue une mesure du développement économique.

De ce fait, le contrôle de gestion qui a donné preuve d’une grande efficacité au sein des entreprises
fabriquant des produits tangibles, a aussi pour les activités de services dont la prodigieuse croissance est
parmi les tendances les plus significatives de notre époque, grâce, bien sûr, à la diversification de la
demande et à la sophistication de l’offre.

Cette partie sera consacrée à l’étude du concept « service » ainsi que d’une société de service entant
qu’une entité spécifique à l’analyse de la notion de service et leurs caractéristiques, celle du Maroc
Telecom (IAM).

 Premier Chapitre : Le contrôle de gestion de la prestation de services

Défini comme un processus de production ayant un point de contact physique entre le client et le
processus, et fournissant des biens intangibles ; à ce point de contact, la production et la consommation
sont simultanées, un service revêt des spécificités qui posent problème au contrôle de gestion.

Ainsi, les attributs spécifiques des activités de services contraignent le contrôle de gestion à faire preuve
d’adaptabilité pour être efficace et efficient.

 Section 1 : La notion de services : définitions et caractéristiques

La section présente décrit la complexité des services en examinent les caractéristiques, commençant par
donner une définition du terme « services››, même si, comme nous le verrons plusieurs définitions du
terme sont acceptables, ce qui reflété la complexité du secteur tertiaire.

74
1) .Une perspective générale

1.1- L’importance d’une bonne conception

La conception d’un service constitue une bonne occasion pour donner aux clients un excellent rapport
qualité-prix, les clients doivent être convaincus que l’une ou plusieurs des caractéristiques offertes par
l’entreprise constituent une meilleure affaire pour eux que ce que la concurrence leur offre , dans ce
contexte, L’expression « une meilleure affaire » s’applique à la valeur globale de l’offre, au prix, à la
situation géographique, etc. , plutôt qu’à une caractéristique particulière , la distinction entre une
entreprise et ses concurrents doits être claire pour les clients, quoique ces derniers n’ont pas
nécessairement besoin de connaître les caractéristiques du processus.

1.2- L’intégration du concept et de la prestation des services

Le concept, la prestation et le niveau d’un service sont reliés entre eux. Evidemment, il est beaucoup plus
facile et plus efficace de s’assurer que ces trois éléments sont bien intégrés dès le départ plutôt que de
tenter d’en modifier un à une étape ultérieure.

De plus une bonne garantie constitue un excellent soutien pour un service, en fait, une garantie est une
façon de rendre tangible l’intangible, grâce à un contrat écrit qui assure le client de sa satisfaction. Une
garantie de service inconditionnelle promettant complète satisfaction s’avère un excellent outil de mise en
marché.

Cependant, elle oblige également l’entreprise à tenir compte davantage du client, à établir des normes de
rendement claires et réalistes et à examiner à fond son système de prestation pour y déceler les
défaillances.

1.3- La conception du service de base

Bien qu’il soit important d’orienter l’entreprise vers la satisfaction des clients, il faut aussi tenir de son
efficacité. La recherche de l’équilibre entre l’efficacité et l’efficience est nécessaire et constitue tout un
défi. L’échec ou le mauvais rendement d’un service sont dus à une approche désordonnée qui entraine
une mauvaise conception.

Ainsi, une conception détaillée facilite le contrôle de la qualité et l’uniformité du processus, car elle
permet d’examiner l’ensemble du service. L’une des façons d’obtenir une conception détaillée du service
peut consister à faire une description schématique des étapes rassemblée à des plans d’architecte ou à un
chemin critique etc.

75
2). Le service : un concept difficile à définir

Même après vingt-cinq années d’études, les spécialités ne s’entendent pas sur la définition d’un service.
En fait, ils semblent même s’éloigner de plus en plus les uns des autres. Certains d’entre eux font la
distinction entre les installations de services et de fabrication d’après l’ampleur des relations entre les
clients et le système de production, d’autres prétendent que les services constituent des activités sans but
lucratif, même à l’intérieur d’entreprises à but lucratif, comment se fait-il qu’il y ait autant de désaccords
quant à une définition ? La réponse à cette question peut être expliquée par la complexité des services. Le
secteur tertiaire est extrêmement vaste. Non seulement les services individuels sont-ils hétérogènes à
cause de leurs caractéristiques multiples et non seulement les besoins des clients sont-ils à la fois
différents et changeants, mais la nature même du secteur tertiaire est hétérogène.
En dépit de cette difficulté, J M juran définit le service comme étant : « le travail effectué pour une tierce
personne »
Ainsi, le destinataire du service peut être un individu, ou une entreprise ou bien les deux à la fois.
Tandis que, Jflipo le définit comme :
« La réalisation, l’acte, le processus par opposition aux produits qui sont des biens matériels. Donc
touchables »
En outre le service peut se présenter sous la forme d’activités, de bénéfices ou de satisfaction offerte au
moment de la vente ou en relation avec la vente de biens.

De plus, un service se caractérise par son interface qui constitue le lien d’interaction entre un usager et un
système de production.
Dans cette interface l’usage est physiquement présent ainsi que la production et la consommation du
service sont simultanées.
Guidé par ce constat, et pour mieux saisir la notion de service dans sa diversité nous retenons la définition
de C.Lovelock Ainsi pour cet auteur le service est :
« L’expérience temporelle vécue par le client lors de l’interaction de celui-ci avec le personnel de
l’entreprise ou un support matériel et technique » .
C’est clair, Lovelock insiste sur l’inexistence du service sans une dimension relationnelle et temporelle
entre le prestataire et le client.
De ce fait, cette expérience peut aboutir à un résultat heureux ou malheureux selon l’attitude du personnel
au cours de la prestation et selon la disposition du support physique.
En fin, nous pouvons dire que le grand nombre de définitions attribuées à la notion de service témoigne
de la difficulté de cerner cette notion selon ses caractéristiques.

76
3). Les caractéristiques d’un service

Les services possèdent des caractéristiques particulières qui rendent délicate la fonction du contrôleur de
gestion, vu la difficulté de maintenir une qualité standard de leur offre.
Il s’agit essentiellement de :

3.1- L’intangibilité de services

Un élément intangible ne peut être ni touché ni tel bien compris, quoiqu’ils puissent être perçue par un
autre sens ou grâce à des images mentales. Puisque les services sont intangibles, il peut être impossible de
les stocker.
Flipot a identifié les principaux facteurs intangibles qui présentent sur la perception du service qu’au
client. Les clients comparent leur perception de leurs besoins. Ils choisissent habituellement les
fournisseurs qui semblent leur fournir le meilleur rapport entre les deux. Tout client à un fournisseur par
le service, le personnel des ventes, les concurrents, la clientèle, la situation géographique, les opérations,
etc., Tous ces facteurs, qui comprennent pour la plupart une portion importante d’intangibilité, permettent
au client de se faire une idée générale qu’il peut être impossible d’analyser systématiquement.
Ainsi, cette intangibilité de services implique et aboutit à plusieurs conséquences à savoir :
-Difficulté de tester un service avant sa commercialisation
-Difficulté de fixer des standards de production précis relatifs à un niveau de qualité homogène.
-Difficulté de cerner la perception des clients vis-à-vis les services et leurs critères d’évaluation de la
qualité.
-L’augmentation du coût de la non qualité.
De ce fait, l’instauration d’un système de contrôle de gestion au sein de toutes entreprises de services doit
s’assigner l’objectif d’orienter les actions et les comportements du personnel en contact avec la clientèle
vers le but de minimiser les conséquences coûteuses de ces entraves.

3.2- L’hétérogénéité des services

L’hétérogénéité constitue une seconde caractéristique des services.


La majorité des services ne viennent pas seuls : habituellement ils font partie d’un ensemble de services
où certains peuvent être cachés.
De plus, à cause du personnel, le service lui-même est souvent hétérogène. Il ne s’agit pas de former les
employés de façons à ce qu’ils se comportent comme des mécaniques.
De ce fait, la prestation de service effectivement réalisée peut même différer fortement de l’offre initiale
voulue par le prestataire.

77
Par ailleurs, l’hétérogénéité des services réplique la difficulté d’assurer un comportement constant du
personnel en contact avec la clientèle.

3.3- L’aspect périssable des services

A cause de leur intangibilité, il est difficile sinon impossible de stocker des services. D’une certaine
façon, l’on peut dire qu’un service est plutôt éphémère. Cela n’implique pas qu’il n’y a aucun stock dans
les entreprises de services ; il est parfois possible de stocker la capacité de fournir le service, le personnel
excédentaire dans une unité d’urgence représente une capacité stockée. Une telle approche permet aux
gestionnaires une plus grande flexibilité qui peut se refléter entre autres sur la politique des prix.

3.4-La participation du client dans le processus de production

Le client est parfois coproducteur du service, cette participation est une opportunité importante
d’amélioration de la productivité: il travaille sans rémunération a priori.
Le niveau de qualité de la prestation dépend souvent de l’implication du client dans la réalisation .plus la
prestation est immatérielle, plus sa capacité à se faire comprendre du prestataire est déterminante dans
l’obtention du résultat.
En fin, les caractéristiques principales de services ainsi exposées, donnent la preuve que les entreprises,
donnent la preuve que les entreprises de services exigent un mode de gestion particulier dont le contrôle
est spécifique.

 Section 2 : Le contrôle de gestion dans les entreprises de services

La mise en œuvre d’un système de contrôle de gestion au sein de toute entreprise de service se heurte à
des difficultés particulières et supplémentaires.

En ce sens, ALAIN BURLAUD, qualifie les entreprises de services d’organisations complexes dans la
mesure où son principale facteur de production et une main d’œuvre hautement qualifiée. Ainsi sa gestion
engendre un nombre important de charges indirectes.

Un tel contexte de développement du contrôle de gestion impose l’adaptation d’une politique de


développement humain et social qui commence, actuellement, à être perçue comme le moyen d’obtenir
un avantage compétitif.
En fait, l’insertion d’une telle politique dans la responsabilité quotidienne de formation et d’encadrement
du personnel délimite de nouvelles frontières du contrôle de gestion.

78
1) .Le contrôle de gestion et la gestion des ressources humains

1.1- Dans la définition de la structure de contrôle

Au sein de toute entreprise de services, un contrôleur le gestion proposant une structure de gestion
adaptée, doit identifier les facteurs-clés de succès de l’entreprise et déterminer qui peut agir sur ces
facteur-clés ; exemple la productivité de la main d’œuvre sa capacité à assimiler les nouvelles
technologie, la qualité du service rendu au client …
En ce sens, la formation du contrôleur doit permettre d’éviter que les facteurs clés de succès relèvent de la
gestion des ressources humaines ne soient négligées au déterminent de la qualité du système de contrôle.

1.2- Dans l’animation du contrôle

Le contrôleur de gestion, animateur de processus de contrôle, poursuit plusieurs buts avec la dimension
sociale toujours présente à l’esprit :
*Permettre la décentralisation des responsabilités implique que les objectifs de la politique sociale de
l’entreprise soient traduits en un ensemble cohérent de ses objectifs pour les unités opérationnelles avec
allocation des moyens nécessaires.
*Favoriser la coordination et donc l’utilisation optimale, actuelle et future de la ressource humaine.
*Assurer la cohérence des décisions relatives au personnel et le respect des principes de la politique
sociale.
*Inciter les opérationnels à penser à la future
*Aider les opérationnels à apprendre, à tirer parti de son expérience pour améliorer sa performance pour
une meilleure prise en compte des problèmes de personnel.

2). Contrôle de la gestion de la qualité des services

« La non-qualité tue » est le titre très évocateur choisit par Jacques Horontz pour un article paru dans
Horvard- l’expansion*, dans lequel il conclut, « la qualité offerte est le seul garant du service à long terme
de l’entreprise de service ».
Ainsi, il est significatif de présenter quelques définitions reflétant les différentes acceptions de la qualité
de services dans les organisations,
En ce sens, collet, L’aniser, Oliver, définissent la qualité de services comme : « la conformité au besoin
réel du client, ni plus, ni moins au plus juste prix» .

Quant à eux, ZEITHAML et BERRY considèrent la qualité de services comme étant « le résultat d’une
comparaison entre le service espéré (attente du client) et le service reçu « la performance ».

79
Ce qu’est renforcé par, Grônroos, qui conçoit, de sa part, la qualité de service comme étant « l’écart entre
les attentes du client à l’égard du service et la perception de la qualité d’avoir utilisé le service ».

Tandis que, LANGOIS et Tocquer, indiquent qu’il faut s’appuyer, pour mieux évaluer la qualité de
service, sur dix aspects non isoles constituant les dimensions de la qualité à savoir :
La tangibilité, la rapidité, la fiabilité, la compétence , la courtoise, la crédibilité, la sécurité ,
l’accessibilité, la communication et la connaissance du consommateur .
En revanche, offrir un service de qualité ne signifie pas à toutes les attentes de tous les clients, mais pas
contre, il serait profitable de mener une gestion de la qualité qui consiste à éviter toute « sous qualité » et
aussi tout « sur-qualité » par rapport au positionnement stratégique de l’entreprise.

Pour ce faire, l’instauration d’un département contrôle de qualité devient de plus en plus nécessaire dans
la mesure où, il serait capable, en liaison avec les autres services de l’entreprise et en collaboration avec
le système de contrôle de gestion qui lui fournit les informations nécessaires, d’assurer les responsabilités
suivantes :
Détermination des besoins des clients, puis concevoir les services destinés à satisfaire ces besoins.
Contrôle de qualité, détection de la non-qualité et ses causes, et l’amélioration des processus défaillants.

Ainsi, la recherche de la qualité touche tous les aspects de l’autre prise de services, depuis la qualité du
système d’organisation interne non visible à la clientèle jusqu’à celle de la prestation de services. En
d’autre terme, elle touche toutes les composantes du système de servuction déjà défini.

3). Les modalités du contrôle

La maîtrise de la performance peut consister à stabiliser la relation client-personnel en contact, de


manière à fournir une prestation ayant des propriétés plus constantes et à retrouver la logique de contrôle
d’une activité industrielle.
Si l’on souhaite rester dans le cadre de la problématique des services, elle demande également de disposer
d’information sur :

-Les ressources (ou les moyens) consommées par l’activité


-Le niveau des réalisations
-La comparaison aux meilleures pratiques.

3.1- Le contrôle des ressources consommées

Lorsque l’activité est une production non stabilisée, il devient difficile de trouver les sous-ensembles
homogènes par rapport à la consommation de charges dont les coûts seraient associés à une cause
principale. Les prestations fournies sont différentes à chaque fois et leur coût est par nature relié à

80
plusieurs causes.
En effet, lorsque la production est différenciée, pour éviter d’ouvrir un trop grand nombre de centres
d’analyse, l’une des solutions consiste à calculer d’abord le coût d’unité d’ouvre moyen du centre
réalisant les produits différenciés, puis de traduire la variété par un coefficient d’équivalence de ce coût
moyen.
Une solution consiste à cerner l’ensemble des causes de consommation de ressources à l’aide d’une
analyse économique, celles-ci sont ensuite traduites en indicateurs permettant de maîtriser les coûts, et ces
indicateurs sont suivis dans des tableaux de bord. Tous les deux à trois ans, l’analyse est refaite pour
vérifier que les facteurs sous contrôle restent pertinents.

3.2-Le contrôle des réalisations

Apprécier les réalisations revient à estimer la qualité de la prestation fournie (par rapport à l’opinion du
client et à mettre en rapport cette qualité avec les moyens mis en œuvre :
-Le contrôle de la qualité du service fourni :

la satisfactions des utilisateurs du service passe par le pilotage de quatre éléments :


*L’aptitude à identifier les besoins existants et potentiels des clients (à cerner la qualité attendue)
*La capacité à définir des prestations conformes à ces désirs, tout en tenant compte des impératifs
économiques et techniques, notamment l’aspect coût, auxquels l’entreprise est soumise (la qualité
voulue).
*L’aptitude à fournir des prestations conformes aux exigences préétablies, à traiter les non-conformités et
à faire entre la démarche qualité dans la culture de la firme ; cette aptitude est le facteur déterminant de la
qualité réalisée.
*La capacité à appréhender ce que le client perçoit de la qualité fournie : la qualité perçue.
-Le rapprochement de la satisfaction des clients et du niveau des coûts :

Consiste à associer un montant de ressources à un niveau de réalisation.


Utilisé d’une manière systématique, ce rapprochement qualité coût mène à l’emploi de technique, ce
rapprochement qualité coût mène à l’emploi de techniques proches des budgets à base zéro qui consiste
en effet à mettre à plat le fonctionnement des départements et à s’interroger sur l’utilité des services
rendus, compte tenu de leurs coûts.

3.3-Comparaison aux meilleures pratiques (utilisation de benchmarks)

Le benchmarking interne et le benchmarking fonctionnel sont des démarches bien adaptées au contrôle
des services. Le benchmarking concurrentiel est aussi facile à pratiquer. Il suffit de devenir un client du
concurrent.

81
Ainsi, la variété doit être prise en compte dans le calcul et le management des coûts .Une attention plus
soutenue est à porter également à la qualité perçue par le client et au rapport qualité coûts (en donnant
satisfaction au client).
En fin, si la comparaison des résultats aux objectifs est délicate, car les objectifs ne peuvent intégrer tous
les états de l’interaction client fournisseur, la comparaison aux meilleures pratiques est relativement aisée.

Au terme de chapitre, on peut dire que toute entreprise affrontée à un marché concurrentiel doit être en
permanence à l’écoute de son environnement et notamment de ses clients, Elle doit, en autre disposer
d’outil de pilotage lui permettant de maîtriser sa gestion ses performances

Quels sont donc les principaux


Instruments utilisée par le
Service « contrôle de gestion »
D’IAM?
(MAROC TELECOM)

 Deuxième Chapitre : Le contrôle de gestion au sein de Maroc télécom (IAM)

Jusqu’à une date relativement récente, IAM suivait ses dépenses en gérant une enveloppe financière
annuelle, allouée à chaque entité et dans laquelle celle-ci pouvait puiser jusqu’à ce qu’elle soit vide or,
désormais, les dépenses sont suivies mensuellement, dans le cadre d’un budget établi en fin d’année (le
mois de décembre) pour l’année suivante, d’actualisation de ce budget et d’arrêtés mensuels. C’est là où
la notion de « contrôle » revêt toute son importance.
Ainsi, Dans ce dernier chapitre nous allons traiter deux points fondamentaux :
*Présentation du service de contrôle de gestion
*Les principaux outils du contrôle de gestion

 Section 1 : Présentation du service de contrôle de gestion

Le contrôle de gestion est le processus par lequel les dirigeants s’assure que les ressources ont été utilisé
avec : efficience, efficacité, et pertinence pour atteindre les objectifs fixés.

Ainsi, à travers des reporting mensuels et des analyses d’écart entre le prévisionnel et le réel, le contrôle
de gestion s’assure en permanence que les objectifs seront atteints .Mais quels sont ses objectifs et ses
missions ?

82
1). L’objet du contrôle de gestion

Au niveau de Maroc Télécom, l’objet du contrôle de gestion se résume dans cinq tâches principales :

-La prévision, elle mise en œuvre par chacun des services de l’entreprise avec l’aide du service contrôle
de gestion.
-Le conseil et l’aide, celle fonction est exercée aussi bien auprès des différents responsables opérationnels
qu’auprès de la direction générale.
-Le contrôle, c’est-à-dire le suivi permanent de l’activité de l’entreprise à l’aide d’un ―tableau de bord ‖
dans lequel figurent les données significatives de production, d’activité commerciale, de stockage ou de
situation financière.
Cette technique permet de mettre en évidence tout écart significatif par rapport aux prévisions.
-Le reporting, il s’agit de la conception et de la rédaction de rapports de synthèse, ils sont conçus dans un
but d’aide à la décision.
-La mise au point des procédures, elle concerne les mesures à prendre pour définir les indicateurs de
gestion significatifs et les procédures communes à utiliser pour que les mesures soient faites sur une base
homogène.

2). Acteur principal du contrôle de gestion

Le contrôleur de gestion doit, dans un premier temps, définir les objectifs qui doivent être en harmonie
avec la stratégie de l’entreprise. Ces objectifs, qui doivent être déterminé sur l’ensemble des éléments qui
touchent l’entreprise.
Après avoir établi ces objectifs, il est nécessaire pour le contrôleur de gestion de mettre en place des
moyens afin de pouvoir atteindre les objectifs précédemment déterminés, les moyens que le contrôleur de
gestion doit mettre en œuvre sont évidemment de diverses natures, il peut s’agir des moyens financiers,
mais aussi humaines. Il doit donc faire l’inventaire de richesse disponible au sein de l’organisation afin de
pouvoir les utiliser au mieux.

Ensuite, il paraît évident que le contrôleur de gestion doit observer les résultats obtenus il analysera alors
les écarts entre ses prévisions et ses réalisations.
Le contrôleur de gestion, de façon plus générale, a pour rôle d’échafauder et de faire évoluer le système
de gestion, de même, il élabore les décisions à soumettre aux dirigeants et à le devoir de vérifier les
informations qu’il utilise.

83
3). Missions et Attribution du contrôle de gestion

3.1-Missions

-Mettre en œuvre les principes de gestion et les systèmes de mesure de la performance pour mettre le
pilotage économique de la région.
-Assurer un soutien aux opérationnels pour leur donner une visibilité permanente sur les ventes (C.A) via
la mise en place d’un dispositif récurrent de suivi approprié de l’activité.
-Assurer la préparation et l’exécution du budget en fonction des objectifs fixés par le siège.
-Jouer un rôle moteur dans la diffusion de la culture de la performance et encourager les comportements
économiques des opérationnels, la réduction des coûts et la simplification des processus administratifs et
financiers.

3.2-Attributions

*Conduire les activités liées au processus budgétaire (préparation du budget) :


-Etablir les prévisions en matière de dépenses de fonctionnement et d’investissement à partir des objectifs
commerciaux et de coûts fixés par les entités opérationnelles.
-Elaborer le budget et suivre son exécution et effectuer les actualisations budgétaires (3fois par an) en
relation avec le siège.
-Consolider, analyser et contrôler l’information de gestion des entités opérationnelles.
-Proposer des arbitrages si nécessaire pour décision par le DR ou le siège dans le cadre du budget
(modification /réalisation).
-Contribuer à l’évolution des impôts financiers des initiatives commerciales et projets d’équipement et à
un suivi régulier de leur courbe de coût.
*Mettre en place et conduire les activités de veille sur la performance économique de la région :
-assurer les activités de comptabilité analytique.
-Effectuer l’analyse et le suivi des résultats par rapport aux objectifs budgétaire : analyser les écarts et
émettre des recommandations de mesure correctives
-Suivie les effectifs via enquêtes bi annuelles.
-participer à la clôture des comptes : estimation des provisions, rapprochement budget/comptabilité.
*Assurer un reporting fiable et régulier via à via du siège et contribuer à l’optimisation et à la cohérence
de l’ensemble des outils processus et procédures de gestion.
En fin et depuis l’homme des cavernes qui fabriquait des armes de chasse pour assurer sa survie jusqu’au
savant d’aujourd’hui utilisant des ordinateurs puissants pour améliorer les conditions de ces recherches,
les contrôleurs de gestion ne fonts pas exception, ils utilisent essentiellement quatre outils pour attendre et

84
Accomplir leur tâche :
• La comptabilité analytique
• Budget d’investissement
• Budget de fonctionnement
• Le tableau de bord & le reporting.

 Section 2 : Les principaux outils du contrôle de gestion

1) .La comptabilité analytique

La comptabilité analytique est un système d’information comptable (exprimé en unités monétaire) qui
permet d’informer les dirigeants (ou managers) des organisations afin de prendre de décisions de gestion.

La comptabilité analytique se distingue de la comptabilité financière dans la mesure où elle fournit des
informations qui ne sont pas destinées à être publiées auprès d’utilisateurs externes à l’entreprise. elle
s’intéresse donc essentiellement à l’analyse (analyser, c’est décompose pour comprendre) des charges et
des produits, Autrement dit, elle conduit à faire des calculs de coûts ou de marges qui permettent
d’éclairer les dirigeants (ou managers). Ainsi, IAM a mis en place un système de comptabilité analytique
basé sur la gestion par les activités.

1 .1- Démarche

L’amélioration de la rentabilité d’une entreprise passe essentiellement par la maîtrise de ses dépenses,
pour cette raison .IAM a introduit en 2002 une nouvelle comptabilité analytique.
Ce dernier se base sur une ventilation mensuelle des charges par région, par centre analytique, par
activité, par produit et par segment client.
Afin de garantir le bon fonctionnement de la méthode analytique, une procédure de codification
analytique des dépenses était mise en place.
En effet, la position comptabilité se charge de la codification analytique des dépenses en ce sens qu’elle
affecte un code à chaque dépense, ce code sert de base pour la saisie qui se fait par la position
comptabilité du service financier sur l’AP (comptabilité Fournisseurs) et GL (Toute autres dépenses) et
aussi de base de travail pour le calcul des coût en comptabilité analytique qui se fait au niveau de la
direction contrôle de gestion au siège de la société à Rabat.

1.1.1-Les centres Analytiques

Afin de répartir toutes les charges et toutes les produits d’IAM sur les bonnes fonctions /activités /DR /
Produits /segments de clientèle, la clé comptable est composée de 5 champs pour sa partie analytique :
*Le centre Analytique
*L’activité
*La région

85
*Le produit
*Le segment de clientèle.
Le centre analytique : le centre analytique correspond à une fonction de l’organisateur. Identifier par un
responsable et un budget avec un enjeu financier.
L’axe centre analytique permet de répondre à la question : « par qui la charge a-t-elle été engagé ? «
(C’est à dire : quel est le service utilisateur de la charge ?) .
Il existe aujourd’hui 98 centres analytiques regroupés en 4 grandes familles :
-Les fonctions support en central
- Les fonctions commerciales en central
-Les fonctions réseau en central
-Les entités des DR
L’activité : Une activité correspond :
Soit à un découpage plus fin d’un centre analytique représentant un ensemble de taches homogènes (Ex :
Facturation).
-Soit à un ensemble de coûts ayant une clé homogène (Ex : taxes).
-Soit à un axe d’analyse transversal (Ex : la logistique)
-Soit à des éléments de coûts de réseau
Les régions : le champ « région » permet de renseigner la provenance géographique de la charge ou du
produit à imputer
Les produits : il existe actuellement 85 produits et services vendus par IAM et regroupés selon leurs
appartenance au Fixe, Internet ou Mobile :
-Les produits Fixe :
• Produits voix fixe
• Produit « publiphone »
• Produit « Data »
• Autres produits Fixes ;
-Les produits Internet :
• Le dial up utilisant uniquement le réseau téléphonique commuté,
• L’Internet constitué uniquement des liaisons louées.
• Les autres produits constitués essentiellement du Réseau MaeWane à usage de l’éducation National.
-Les produits Mobile :
• Le Mobile post-payé
• Le Mobile prépayé
• Le Roaming in
• Les autres produit « réseau Mobile ».

86
Les segments de clientèle
Il existe 6 segments de clientèle identifiés par le pôle commercial d’IAM
- Les résidentielles basses valeurs
- Les résidentielles hautes valeurs
- Les professionnels
- Les grands comptes, les téléboutiques
- Les entreprises

1.1.2- Les objectifs de comptabilité analytique

La comptabilité analytique est un outil qui a pour objectifs principaux


-d’aider le management à identifier la rentabilité des produits d’IAM (fixe, mobile et Internet) et des 8
directions régionales.
-de calculer les coûts de revient par produit afin :
• de justifier les coûts d’interconnexion (pour l’ANRT)
• d’aider à définir les tarifs des produits et services (évolution des technologies concurrence …)
-De mesurer les performances opérationnelles d’exploitation et de maintenance du réseau dans les
différentes régions.
-De suivre les budgets et leurs réalisations pour chaque entité organisationnelle (Exemple : les DR, le pôle
Mobile …)
Pour répondre à ces objectifs, il convient d’identifier précisément tous les coûts et revenus d’IAM et de
les imputer correctement au départ dans le système analytique.
Au final, les documents attendus de l’analytique sont :
-Des comptes de résultat ou (compte de produit et charges) mensuels par unités d’affaires (Fixe, Mobile et
Internet).
-Des éléments de coûts par sous-produit (EX trafic local)
-Un suivi budgétaire par grande direction de l’organisation

1.2-Méthodes de calcul des coûts

1.2.1- Le calcul des coûts fondé sur les activités (activity based Costing –ABC)

Les techniques traditionnelles d’analyse de la comptabilité analytique ne sont plus valables aujourd’hui,
de nouvelles variables économiques obligent les gestionnaires à chercher d’autres méthodes d’analyse.
Les coûts sont surtout constitués de charges fixes aux équipements et au système d’information que
nécessite leur fonctionnement. Les frais de main d’œuvre deviennent pour l’essentiel fixes et indirectes
les coûts variables tendent disparaître, seuls subsistent les coûts de matières premières et de matières

87
consommables.
Au total autre le besoin de disposer de plus d’indicateurs physique et de moins d’indicateurs valorisés une
autre préoccupation fait jour: le pilotage de la performance.

a-définition
Piloter la performance implique de disposer des éléments les plus pertinents sur les coûts. La méthode
d’analyse des coûts fondée sur les activités (activity based costing) considère l’entreprise ou la structure
sous l’angle des processus mis en œuvre qui concourent à la réalisation et à la distribution des produits et
services.
On appelle processus un ensemble d’activités concourant à un même objectif et relevant généralement de
responsabilités différents (exemple : les chefs de plusieurs centres de responsabilités). Pour cette raison,
les processus sont qualifiés de transversale qui fait abstraction des fonctions et des centres de
responsabilité. Plusieurs centres de responsabilité pouvant contribuer à la réalisation d’un même
processus.
La méthode ABC permet une meilleure allocation des coûts aux produits en affectant des charges aux
activités et pallie les allocations des coûts aux produits en affectant des charges aux activités et pallie les
dérives dans le cadre de mise en œuvre de comptabilité analytique « classique » Elle permet en outre
d’analyser les processus transverses difficilement identifiable dans le cadre des centres de responsabilité.
La méthode ABC permet en outre de mieux refléter la composition des coûts. Elle propose notamment
une répartition plus pertinente des coûts indirects que ne le permet la méthode des centres d’analyse, alors
que ces coûts indirects représentent une part importante des coûts totaux.
La méthode ABC met à la disposition des décideurs les informations adaptées à une nouvelle forme de
pilotage et de management par les activités .l’Activity Based Managment.

b-Les utilisations possibles


A IAM, La méthode ABC n’a pas comme finalité la simple détermination des coûts des activités, Elle
permet également :
*d’identifier la valeur ajoutée dans les processus en confrontant le coût d’une activité avec la valeur
qu’elle contribue à créer (au sens de la gestion stratégique des coûts) .Elle apporte par conséquent des
éléments d’analyse pour les choix d’externalisation ou de réduction d’activité.
*d’améliorer l’efficience en offrant des éléments de comparaison (analyse comparative benchmarking)
*d’agir sur les facteurs explicatifs de la formation des coûts.
La méthode ABC est plus particulièrement utilisée lorsque la part des charges indirectes est élevée,
lorsque les coûts de développement des produits ou prestations sont importants alors que leur durée de vie
est courte, car elle apporte une vision plus réaliste des coûts.
En effet :

88
*Les charges indirectes par rapport aux produits seront imputées sur les activités. Or la plupart des
charges indirectes par rapport aux produits sont directes par rapport aux activités.
*Les coûts des activités seront imputés sur les processus sur la base d’inducteurs clairs et pertinents (un
inducteur être défini un facteur causal et explicatif de la formation des coûts).
* Le méthode ABC supporte mieux les changements d’organigramme puisqu’elle s’appuie sur les
processus par nature stables les structures organisationnelles.
Ceci étant le système de la comptabilité analytique reste une source d’information indispensable à la mise
en place d’un système de contrôle de gestion efficace et efficient au sein d’IAM

2). Le contrôle budgétaire

Afin de promouvoir l’autonomie des responsables opérationnels dans une logique de décentralisation, les
prévisions de budget 2020 ont été faites par centre analytique par conséquent chaque responsable de
centre sera amené à gérer son budget dans le cadre du budget global alloué à la DR de Fès.
Il aura l’occasion de détecter mensuellement les activités les plus consommatrices de son budget et donc
de prévoir les actions adéquates pour optimiser ses dépenses.
Toujours pour mieux maîtriser le budget, une procédure d’engagement a été mise en place par le service
contrôle de gestion pour régir les relations entre les différents intervenants dans le processus budgétaire.
Il y’a deux types de budget au niveau d’IAM : Budget d’investissement et le budget de fonctionnement.

2.1-Le Budget d’investissement

Les tâches incombant au responsable de la position investissement sont les suivantes :

2.1.1- Préparation du budget

La préparation du budget d’investissement se fait à partir du mois de juillet et s’étale sur trois mois
jusqu’au mois de septembre. Cette opération comprend 7 étapes.
Etape1 : réception de la lettre d’orientation générale :
La lettre d’orientation générale (LOG) comprend les grandes orientations de Maroc Telecom dans sa
globalité plus la stratégie de cette dernière à suivre lors de l’exercice prochain. Elle est enrichie par des
données chiffrées telle par exemple le pourcentage de l’augmentation du chiffre d’affaires à atteindre
pendant l’exercice prochain et le pourcentage de réduction des coûts. La LOG touche l’ensemble des
fonctions d’IAM (Marketing -mix, qualité des services, budget …)
Etape2 : Préparation des plans d’action dans chaque centre analytique :
Chaque centre d’analyse prépare lui-même le plan des actions à réaliser lors de l’année suivante en détail
avec une évaluation du coût des opérations.

89
Etape 3 : détail de chaque opération du plan d’action :
Chaque centre analytique détaille les opérations qu’il a cité dans son plan d’action en remplissant la fiche
justificative.
Etape 4: discussion des plans d’action :
Le service contrôle de gestion discute le plan d’action avec le centre analytique qui l’a réalisé pour valider
le plan en terme de faisabilité et du montant. Le service contrôle de gestion peut rectifier le montant de

L’investissement voire refuser certains investissements s’ils sont jugés non rationnels.
Etape 5 : Validation et consolidation des budgets au niveau de la direction régionale.
Etape 6 : Négociation du budget global de la direction avec le siège à Rabat en présence des directeurs
des différents pôles.
Etape 7 : Transmission de la première version du budget au directoire.

2.1.2- Suivi mensuel du budget

L’un des objectifs de la gestion budgétaire est de veiller au respect de l’enveloppe budgétaire allouée à
chaque centre analytique. Ainsi, toute dépense d’investissement doit transiter par le responsable du
budget d’investissement pour approbation. Le suivi du budget d’investissement cause généralement
moins de problèmes que celui du budget de fonctionnement du fait de la nature même des opérations qui
font l’objet d’une bonne préparation et d’une bonne estimation ce qui n’est pas le cas des dépenses de
fonctionnement.

2.1.3- Actualisation trimestrielle du budget

Même si les opérations d’investissement font généralement l’objet d’une attention particulière et d’une
certaine préparation, il arrive que les centres demandent des crédits pour des opérations qui n’ont pas été
prévus dans le budget mais dont l’urgence rend leur réalisation impérative, dans ce cas le responsable de
la position Investissement procède à un transfert de la somme nécessaire pour l’investissement de compte
en compte pour pouvoir réaliser l’opération. L’ajustement du budget se fait en coordination avec les
services concernés qui sont les mieux placés pour déterminer les comptes qui peuvent être utilisé pour
prélever les fonds afin de réaliser le nouvel investissement non prévu puisqu’il n y a plus de possibilité de
demander des rallonges budgétaire.

2.2-Le budget de fonctionnement

Les tâches incombant au responsable de la position de fonctionnement sont les suivantes :

2.2.1- Préparation du budget

90
Le budget de fonctionnement est préparé de la même façon que
celui d’investissement. Toutefois, ce dernier se distingue par sa présentation analytique où les dépenses
sont ventilées de façon spécifique. Ainsi, chaque compte de dépense est réparti entre les centres
analytiques, et chaque centre analytique est lui-même réparti en produits (Fixe, Mobile, Internet).
Tout comme le budget d’investissement, chaque dépense de fonctionnement doit être justifiée, l’ensemble
des justifications du budget de fonctionnement sont rassemblées dans un seul document afin de les
présenter au niveau du siège lors de la négociation du budget.
Une attention particulière est accordée aux comptes ayant subi une variation importante, les font souvent
l’objet de questionnement de la part des directeurs du siège.

2.2.2- Suivi mensuel du budget

L’objectif du (S.C.G) est de réaliser un contrôle a priori du budget afin d’éviter au maximum les
dépassements et ce en soumettant toute dépense de fonctionnement à la validation du service avant
d’engager celle-ci.
Malgré cet objectif affiché, il se trouve qu’il est difficile de contrôler à priori toutes les dépenses ce qui
fait certaines dépenses sont validé sans contrôle.

2.2.3- Actualisation trimestrielle du budget

La pratique de la gestion budgétaire étant nouvelle au sein de Maroc Telecom, il se trouve que le budget
est rarement respecté par les différents centres analytiques. Ces derniers, n’ayant pas bien estimés leurs
besoins dans une rubrique donnée du budget, dépassent l’enveloppe qui leur est consacrée, dans ce cas le
responsable du budget procède à un ajustement ou à une actualisation du budget en ce sens qu’il opère
des transferts de comptes en comptes pour équilibrer le budget. Les fonds sont pris des comptes où il
existe un excèdent et qui peut ne pas être totalement utilisé vers comptes où il y a dépassement.
Toutefois, s’il n’y a pas possibilité d’ajuster le budget par ce mécanisme, la dépense doit être rejetée car
le service contrôle de gestion ne peut demander des rallonges budgétaires du siège.
Le schéma suivant synthétise l’élaboration du budget au niveau régional :

Figure 17 : Procédure d’élaboration du budget au niveau régional :

91
2.3-Situation de contrôle budgétaire 2020

Le suivi budgétaire se fait via la situation du contrôle budgétaire :

Le déficit budgétaire en baisse de 1,5 milliard de DH à fin novembre. Les recettes non fiscales, dont la
cession de 8% de Maroc Telecom et les nouveaux mécanismes de financement innovants, ont permis de
compenser le tassement des recettes fiscales et la hausse des dépenses.
Le déficit budgétaire s’élève à 39,6 milliards de DH à fin novembre, en baisse de 3,7% ou de 1,5 milliard
de DH par rapport à la même période en 2019. C’est ce qui ressort de la situation des charges et des
ressources du Trésor, publiée le 10 décembre par le ministère des Finances.
Ce niveau de déficit est certes supérieur à celui prévu par la loi de finances 2019 (environ 38,4 milliards
de DH). Mais on peut le considérer comme une performance compte tenu du tassement des recettes
fiscales, suite notamment aux remboursements des crédits de TVA, et de la hausse des dépenses du
Trésor, entre autres en raison du coût du dialogue social.

92
Le budget de l’année 2019 peut donc être considéré comme sauvé, même s’il reste le mois de décembre à
prendre en compte. Ses chiffres ne devraient pas bousculer le bilan à fin novembre, sauf événement
exceptionnel.
Cela dit, en tenant compte de la variation des instances (opérations en cours de traitement), le besoin de
financement du Trésor ressort à 48 milliards de DH. Il n’a augmenté que de 3,1%, ce qui peut également
être considéré comme une performance. Ce besoin a été financé à 70% sur le marché domestique.
Les mécanismes de financement innovants activés
Ce sont les recettes non fiscales qui ont permis d’atténuer le déficit budgétaire. A 25,2 milliards de DH,
elles ont augmenté de 55,5% ou 9 milliards.
Hormis l’augmentation naturelle des recettes des monopoles et des entreprises publiques (+1 milliard), la
cession de 8% du capital de Maroc Telecom a permis de rapporter 4,4 milliards de DH de plus à l’Etat
(l’autre moitié du produit de la cession est allée dans le Fonds Hassan II).
L’Etat a prévu 5 milliards de DH de recettes de privatisation en 2019. A 20 jours de la fin d’année, il est
très peu probable qu’une opération soit lancée pour atteindre cet objectif.
L’Etat a également activé, pour la première fois, les nouveaux mécanismes innovants de financement :
1,85 milliard de DH à fin novembre. Rien qu’en octobre, cette rubrique et ce montant ne figuraient pas
dans la situation du Trésor.
Pour rappel, le ministère des Finances et la CMR ont signé fin octobre un protocole d’accord pour le
transfert de propriété de 5 CHU à la caisse de retraite pour un montant de 4,5 milliards de DH. On peut
donc supposer que les deux parties ont commencé l’exécution de l’accord dont l’impact pourrait
également concerner le mois de décembre.
En 2020, le PLF prévoit de financer 15% des investissements budgétaires par des mécanismes innovants,
dont la titrisation. Une première opération concernera probablement le port de Safi.
Tassement des recettes fiscales, accélération de l’investissement
Cette hausse des recettes non fiscales a permis de compenser le tassement des recettes fiscales, principale
source de financement du budget de l’Etat. A 187 milliards de DH, elles n’ont augmenté que de 2,6% ou
4,7 milliards, et ce, malgré l’instauration de la contribution de solidarité sur les bénéfices des entreprises
qui a rapporté 2 milliards de DH.
Ralentissement économique, restitutions d’impôts… plusieurs facteurs peuvent expliquer ce tassement.
Les recettes d’IS ont baissé de 1,1 milliard, celles de l’IR ont augmenté de 1,4 milliard. La TVA n’a
rapporté que 785 MDH de plus (compte tenu des remboursements) et la TIC a généré 1,5 milliard
supplémentaire.

93
Quant aux dépenses, elles ont augmenté de 4,9% ou 9,4 milliards de DH, pour atteindre 202 milliards de
DH.
Si les charges de compensation ont baissé de 3 milliards, du fait de la baisse des cours du gaz butane, les
charges de fonctionnement ont augmenté de 10,2 milliards, entre autres en raison de l’application de
l’accord de dialogue social. Par ailleurs, en raison de la hausse de l’endettement, les intérêts d’emprunt
ont augmenté de 2 milliards de DH.
A ces dépenses, s’ajoute l’investissement budgétaire qui a augmenté de 5,3% ou 2,8 milliards de DH,
s’établissant à 56,4 milliards. Cela correspond à 98% de l’objectif annuel.

2.4-Les coûts prévisionnels et l’analyse des écarts

2.4.1- Coût prévisionnel ou coût préétabli

Un coût prévisionnel (ou coût préétabli) est un coût calculé à partir des charges estimées à l’avance. La
comparaison des coûts prévisionnels et des coûts historiques ou réels permet de mettre en évidence un
écart, qui peut être ensuite décomposé en écarts élémentaires de diverses natures. Les coûts préétablis
peuvent être de simples prévisions mais, ils peuvent également constituer des coûts de référence, des
objectifs à atteindre. Ils auront alors valeur de norme et constitueront des coûts standards.

2.4.2- Analyse des écarts

L’analyse des écarts consiste à :


-déterminer les coûts souhaités (normes et objectifs à atteindre)
-Comparer les coûts souhaités aux coûts constatés
-mettre en évidence les écarts
-Identifier les causes possibles d’écarts
-valoriser les écarts élémentaire et procéder à leur interprétation
-Identifier les responsabilités
Il s’agit donc d’un outil de pilotage permettant de repérer des anomalies afin d’aider, le cas échéant, à
choisir les actions correctives appropriées.
L’analyse des écarts est réalisée en mettant en évidence la différence entre un budget exécuté et un budget
prévisionnel. L’élaboration du budget prévisionnel et, par la suite, l’analyse des écarts éventuellement
constatés avec le budget exécuté nécessitent préalablement l’établissement de standards et de coûts
standard Ainsi, un budget annuel de frais directs et variables sera établi de la façon suivante :
-nombre d’heures de travail standard pour traiter un dossier
-coût de l’heure de main d’œuvre

94
-Nombre total de dossier à traiter au cours du période de référence.
Dans le cadre d’un budget de coût variables et directs (exemples : matières 1er, main d’ouvre rémunérée
en fonction du volume horaire ou de la prestation,…), l’écart total constaté entre les dépenses réelles et le
budget prévisionnel peut avoir trois causes principales que la méthode d’analyse des écarts permet
d’isoler:
- Les écarts liés au volume ou à la quantité
- Les écarts de valeur ou de prix
- Les écarts de réalisation d’activité
Dans ce cadre, plusieurs types d’écarts peuvent être dégagés puis analysé :
* écarts d’exécution budgétaire : différence entre les dépenses réelles constatées et le budget prévisionnel.
*écarts de réalisation d’activité : cet écart valorise la part de l’écart d’exécution budgétaire due à la
différence entre l’activité réelle et l’activité standard.
*écart global sur coût standard: c’est la différence entre les dépenses réelles et le budget qui aurait dû être
dépensé si le niveau d’activité avait été conforme aux prévisions. Cet écart peut lui même ensuite être
décomposé en deux sous-écarts, l’un lié aux différences de prix, l’autre aux différences de quantité (cet
écart est également appelé écart sur temps lorsqu’il s’agit de temps passé et non de volume ou quantité
consommées).

2.4.3- La mise en place de la méthode

Trois phases sont nécessaires à la mise en œuvre de la méthode des coûts standards :
-Détermination des standards physiques (ex. nombre d’heures de main d’œuvre pour traiter un dossier).
-détermination des standards de prix (ex .coût de l’heure de main d’ouvre)
-détermination des niveaux d’activité prévisionnels (ex: nombre de dossiers traités), il existe plusieurs
méthodes d’établissement des coûts standards :

2.4.3.1- coûts calculés en fonction du passé (coûts historiques)

Les standards utilisables au cours d’une période future peuvent être fondés sur les observations réelles
effectuées au cours des périodes passés :
-derniers coûts réels connus
-coûts réels moyens calculés sur une période plus ou moins longue.

95
Cela suppose que l’activité ne soit pas nouvellement créée et qu’un référentiel ait pu être constitué.

2.4.3.2- Coût idéaux (coûts standards théoriques)

Ces coûts sont calculés à partir de l’analyse théorique de l’objet et du travail nécessaire. Par exemple, le
coût standard du personnel peut être établi à partir de l’évaluation du temps de travail standard ou jugé
acceptable pour remplir une tâche.

2.4.3.3- Coût budgétés (coûts standards normaux)

Ces coûts sont, à l’instar des coûts idéaux, fondés sur des analyses techniques dont les résultats sont
corrigés pour tenir compte des variations qui résulteront vraisemblablement des conditions réelles de
travail, les standards ainsi calculés sont des objectifs à atteindre.
Pour réussir la mise en œuvre de la méthode, certaines conditions sont à respecter :
-L’activité concernée doit être suffisamment homogène et répétitive pour la mise en place de standard
puisse s’appliquer.
-Le consensus sur les standards: Les standards doivent négociés, motivés, expliqués et argumentés pour
être acceptés par tous les acteurs.
-La relation à une responsabilité et la clarté des causes d’écart : les responsabilités des écarts doivent être
finement déterminées et analysées.
Pour cela, la définition des centres de responsabilité et des latitudes des gestionnaires doit être très claire
(distinction des écarts contrôlables, c’est à dire pour lesquels la responsabilisation est clairement établie,
des écarts non contrôlables).
-La réactivité et la rapidité d’intervention : l’écart n’a d’intérêt que son constat débouche sur une action
possible dans des délais raisonnables.
Le principal objectif d’un opérateur de télécommunication en matière budgétaire se situe au niveau
d’équilibres financiers envisagés pour un niveau de développement établi. Définir et organiser sa
croissance est alors un moyen pour maîtriser ses équilibres financiers.
La démarche et la finalité budgétaire classique ne sont pas à proscrire, car elles sont nécessaires. Il faut
également envisager le suivi budgétaire comme véritable atout stratégique, dans la mesure où il offre la
possibilité au dirigèrent de rythmer facilement, et simplement sa croissance.

96
3). Le tableau de bord et reporting

D’une situation donnée au moment opportun sur la base d’indicateurs pertinents.


Pour cette raison, le service contrôle de gestion a mis en place un tableau de bord mensuel régional qui
réunit un ensemble d’indicateurs ventilés par division. Egalement, des reporting commerciaux sont édités
mensuellement pour suivre de près l’activité commerciale de la DR.

3.1- tableau de bord au sein d’IAM


3.1.1- Définition

Le tableau de bord utilisé par le contrôle de gestion d’IAM se définit comme étant un instrument d’action
à court terme, lié aux objectifs de chaque centre analytique, limité aux informations essentielles et mettant
en évidence toute anomalie constatée afin d’entreprendre des actions préventives /correctives en temps
utile.
Il y a un ou plusieurs TBG pour chaque centre de responsabilité la plus part des TBG au niveau d’un
centre est liée à leur périodicité. On distingue:
-Un tableau de bord journalier avec les informations qu’il est urgent de connaître quotidiennement.
-Un tableau de bord hebdomadaire établi le lundi (ou le mardi au plus tard)
-Un tableau de bord mensuel établi dans un délai de 4 à 8 jours après la fin du mois.

3.1.2- points clés

L’analyse des missions des différentes divisions de la DR de Fès nous a permis de finir les points clés sur
lesquels se fonderont leurs tableaux de bord ainsi :
a- Division commerciales :
-Augmenter le chiffre d’affaire
-Promouvoir les ventes
-Réduire le nombre de résiliation,
-Augmenter le taux de recouvrement
-Augmenter le parc client
b- Division réseaux et services :
-Veiller sur la qualité du service

97
-Augmenter la vitesse de relève de dérangement
-Diminuer le taux d’indisponibilité,
-Réduire le nombre des instances en diminuant les délais d’exécution des travaux.
b-Division Administrative et Financière :
Satisfaire parfaitement les besoins des services utilisateurs (en terme de quantité et qualité) et ce dans les
meilleurs délais
c-Division Ressources humaines :
Veiller à l’application de la politique sociale d’IAM au niveau de la région

3.2 - Le reporting au sein d’IAM

Le développement de la croissance externe et de la turne over des filiales au sein des groupes. Le
redéploiement des grands groupes et de recherche d’avantages juridico-financiers, l’importance
grandissante des stratégies de partenariat entraînent un développement important de la fonction «
reporting » notamment pour la société IAM

3.2.1- Sources d’information et exploitation des reporting

Pour accomplir sa mission dans de bonnes conditions, le système de contrôle de gestion d’IAM dispose
de sources d’information diverses suivant le pôle concerné. Ainsi, le reporting donne un langage commun
à des centres parfois très diffèrent, pour ce faire, il a bien entendu une prestation surtout financière et
budgétaire et par ailleurs répond à des normes juridiques il comprend en principe, des indicateurs
extracomptables qui sont dans les tableaux de bord des centres de responsabilité rendront compte

3.2.2- Nature de la relation entre les différentes parties prenantes.

La réalisation du reporting fait intervenir plusieurs acteurs dont les objectifs convergent vers une seule et
unique finalité, celle de fournir des informations fiables et justes au sommeil de la hiérarchie. Ainsi, leur
exploitation passe par l’identification de la relation avec les différentes parties prenantes.

-Directeur régionale : Reporting mensuel remonté avec une mise en relief des performances constatées et
des écarts significatifs.
-Division commerciale Fixe et Internet : validation des chiffres et justification des écarts s’il y a lieu

98
-Agences : visite régulière dans le temps et après détection d’écarts significatifs
-Animateurs commerciaux : Mise à leur disposition d’un compte rendu des visites des agences de leurs
zones et engagement de suivi des actions correctives.
Les tableaux de bord présentés servent à la représentation de l’activité de l’entreprise dans son secteur.
L’objectif d’une telle représentation est d’offrir au dirigeant une vision et une lecture dynamique des
facteurs sur lesquels il a une possibilité d’action.
Le but est de gagner en réactivité, qu’il s’agisse d’éléments lies au marché des télécommunications de
caractéristiques proposées à l’entreprise.

Au terme de cette partie et après une étude pratique de contrôle de gestion au niveau d’IAM, on peut dire
que l’arrivée de vivendi
universel, le partenaire stratégique de MAROC TELECOM a donné une poussée aux différents systèmes
de la société,notemment
le système de contrôle de gestion tout en procédant sans cesse à l’amélioration continu de son appareil
d’instruments en matière de gestion afin d’avoir un système de contrôle de gestion apte à fournir les
réponses adéquates à n’importe quelle situation environnementale.

4). LA gamme des produits

4.1- Téléphone Fixe et Internet

Unité T1 T2 Variation
2020 2021

Ligne (000) 1899 2010 5 ,8%


de fixe

Accès (000) 1602 1750 9 ,2%


haut
10
débit

Source : base de données IAM, 2021

Le parc fixe continue de croitre (+5,8%sur un an) et compte 2,0 millions de ligne à fin mars 2021. Le parc
10
haut débit progresse de 9,2% et atteint près de 1 ,8% million d’abonnés.

Les activités fixe et internet au Maroc on réalise un chiffre d’affaire de 2370 millions de dirhams, en
hausse de 2,2% par rapport à la même période de 2020, porté par la hausse des parcs ADSL et FTTH.

99
4.2 - Téléphone Mobile

Unité T1 T1 Variation
2020 2021

Parc(7) (000) 19972 19335 -3 ,2%

Prépayé (000) 17624 17011 -3,5%

Postpayé (000) 2348 2324 -1,0%

Dont (000) 11888 10841 -8,8%


internet
3G/4G+(8)

ARPU(9) (MAD/mois) 56 ,1 48,7 -13 ,2%

Source : base de données IAM ,2021

Au 31mars 2021, le parc(7) mobile s’élever à19, 3 millions de client, baisse de 3,2% en un an.

Le chiffre d’affaire mobile perd 16, 3% par rapport à la même période de 2020, pour atteindre 2966
millions de dirhams. Le revenu des services sortants baisse en raison du contexte règlementaire et
concurrentiel, en particulier sur le segment de la data prépayée, tandis que le revenu de services entrants
est impacté par la baisse de TA (-35%) et pâtit toujours des effets de la pandémie de covid -19 sur
l’activité de l’international et du roaming.
(9)
L’ARPU mixte des trois premiers mois de 2021 baisse de 13 ,2% par rapport )à la même période de
2020 , à 48 ,7 dirhams .

5). Organigramme de Maroc Telecom

Maroc Telecom fait partie des grandes entreprise marocaines (4ème société marocaine en terme de chiffre
d’affaires) et même africaines disposant d’un effectif considérable, il s’en suit la structure de cette

100
derniers est très méfiée et très étendue. Par ailleurs Maroc Telecom a connu de nombreux changements
ces dernières années qui ont eu des répercussions sur sa structure.
C’est ainsi que plusieurs modifications ont été apportées à l’organigramme d’IAM, ce qui prouve
nettement qu’elle vit actuellement une base de transition très mouvementée et qui durera encore puisque
plusieurs chantiers sont ouverts et ne sont pas achevés ces derniers plusieurs aspects de cette organisation
(structure, système d’information, personnel, …).
Maroc Telecom est une Société Anonyme à conseil de surveillance et à Directoire, le conseil de
surveillance est Présidé par Mohamed BENCHAABOUN vice-président par Oubaid BIN HUMAID AL
TAYER, le Directoire est composé de Messieurs Abdeslam AHIZOUNE (Président), Brahim
BOUDAOUD (Directeur Général Réglementation et Affaires Juridique), Hassan RACHAD (Directeur
général Réseaux et Systèmes), Abdelkader MAAMAR (Directeur général Services) et François VITTE
(Directeur générale administratif et Financier).

5.1-Place du service « contrôle de gestion » dans la DR

Maroc Telecom est organisée en sept directions régionales qui se partissent le territoire marocain qui sont
: la DR rabat, Casablanca, Fès, Oujda, Marrakech, Agadir, Tanger, et Settat.
L’organigramme retrace l’organisation générale des directions régionales service contrôle de gestion, qui
est le lieu de déroulement du stage fait partie de la Division Administrative et Financière.

5.2-La division administrative et financière

La DAF regroupe en son sein un ensemble de services parmi lesquels se trouve le service contrôle de
gestion. Avant de voir les attributions du service contrôle de gestion nous allons voir brièvement celles de
certains services appartenant à la DAF.
Service Achat et Administration.
Le service achats et administration s’occupe de tout ce qui rapporte aux achats en plus des relations avec
les avocats en cas de contentieux avec un fournisseur et aussi s’occupe de l’entretien du matériels du
bureau c’est à dire ces ordinateurs photocopieuses et autres.
Service logistique et services généraux
Le services logistique et services généraux s’occupe essentiellement de la gestion du parc auto en ce sens
qu’il s’occupe de l’achat des différents véhicules dont Maroc Telecom a besoin , s’occupe aussi de
l’entretien de ces véhicules et de leur affectation , de l’achat du gasoil, des bons d’autoroute en cas de
déplacement.

101
Service financier
Le service financier est composé de six positions qui sont : le sous-ordonnancement fonctionnement, le
sous-ordonnancement investissement, la fiscalité et trésorerie, le patrimoine, la comptabilisation, la régie.
La position sous-ordonnancement s’occupe du traitement des indemnités déplacement des heures
supplémentaires... . Ainsi que des dépenses diverses de l’électricité et l’eau, les frais postaux, les marchés
cadres (nettoyage gardiennage …) …etc…. la position sous-ordonnancement investissement traite la
dépenses en relation avec l’investissement telle les facteurs et honoraires d’architecte.
La position fiscalité et trésorerie dispose de plusieurs attributions :
• Suivi des émissions
• Déclaration de la TVA
• Déclaration de L’IGR
• Allocations allouées aux tiers
• Alimentations de comptes CCP et BCMI.
La présentation patrimoine quant à elle le suivie des flux d’immobilisation, c’est à dire la création, le
transfert et la suppression d’immobilisation, elle s’occupe aussi du suivi des prestations internes.
Pour ce qui est de la position comptabilisation, celle-ci réceptionne les pièces comptables, fait la saisie sur
GL et AP, restitue les états comptables et justifie le soldes comptables et enfin établit les états de
rapprochement des comptes.
En ce qui concerne la régie, celle-ci s’occupe principalement du paiement les facteurs dont le montant est
inférieur à 2000 Dh qui ont un caractère urgent ainsi que du paiement des indemnités au personnel.
Service contrôle de gestion
Le service contrôle de gestion comprend quatre positions qui sont :
• Position investissement ;
• Position Budget de fonctionnement ;
• Position Tableau de bord et Reporting ;
• Position comptabilité Analytique.

Gestion opérationnelle, on régulation au jour le jour des tâches élémentaires.

102
Conclusion générale

Notre travail a porté sur la pratique du contrôle de gestion dans l’entreprise au Maroc à
travers un cas pratique celui de la société Maroc Telecom.
Pour ce faire, le premier chapitre a fourni une présentation du contrôle de gestion et de
son évaluation ainsi que de ses problématiques majeures. La notion de système de
contrôle de gestion équilibré entre ses aspects techniques et ses aspects humains et
organisationnels est apparue comme fondamentale.
Le deuxième chapitre, quant à lui, s’est intéressé à l’étude des différents approches de
contrôle de gestion, de mettre en évidence les principales caractéristiques du contrôles de
gestion tel qu’il est conçu en fonction des exigences émanant de l’environnement, de ses
principaux missions et objectifs.
Nous avons voulu présenter la pratique de chaque instrument de contrôle de gestion à
travers l’étude d’un cas pratique, celui de la société Maroc télécom avec une certaine
neutralité sans aucune préférence. Nous avons souhaité montrer que chaque outil doit
être connu avec ses apports et ses limites. C’est l’utilisation intelligente et adaptée de
chaque méthode qui permet de préparer de bonnes décisions.
Au terme de ce travail, nous voudrions mettre l’accent sur la relation entre le contrôle de
gestion et l’amélioration des performances d’une entreprise, ceci revient à interpréter la
phase suivante : » pour gérer … il faut contrôler les performances ».
Une définition de la performance par les deux seules notions d’efficacité (atteindre
l’objectif) et d’efficience (consommation de ressources pour atteindre l’objectif de façon
optimale) pourrait être réductrice.
La notion de performance est complexe, certes elle est mesurée à un moment donné mais
elle ne s’analyse que de façon dynamique, sur le long terme , en effet , la performance doit
rendre compte d’une dynamique et de la capacité de l’entreprise à renouveler , pour le
future, des résultats favorable , dans de multiples domaines : commerciaux, productifs,
financiers, humains, sociaux , environnementaux … le contrôle de gestion mettra en place
les outils et un ensemble d’indicateurs qui permettront de mesurer, de gérer et de
contrôler cette performance : la comptabilité de gestion , la gestion prévisionnelle et les
tableaux de bord.
Le contrôle de la performance est conduit à travers différentes logiques : la méthode des

103
coûts complets est une « méthode d’analyse du passé », elle permet de calculer les coûts
réels et de mesurer la rentabilité de l’entreprise à partir des informations issues des
documents comptables établis, Toutefois, elle ne permet pas d’analyser l’impact des prises
de décisions sur la rentabilité, dès lors la méthode des coûts partiels s’impose comme une
« méthode d’analyse de futur » et permet de mener une analyse prévisionnelle des coûts.
Enfin, le contrôle budgétaire dans une démarche de comparaison entre les réalisations et
les prévisions, permet de surveiller les écarts, notamment au niveau de l’efficacité du
personnel.
L’entreprise doit se positionner dans un environnement concurrentiel et doit adopter une
stratégie en réalisant l’adéquation entre les objectifs de compétitivité à atteindre
(pénétration du marché, rentabilité des modèles …) et les moyens matériels et domaines
nécessaires pour les réaliser, il convient donc le compléter l’information comptable
normalisée à l’aide d’outils de contrôle de la performance.
Le contrôle de gestion vise à concevoir et à gérer les outils qui permettent de piloter et
d’aider à la prise de décisions stratégique. L’objectif est pouvoir apporter des réponses
efficientes à des questions aussi variées que :
Quel est le coût des produits finis ou de activités ? Quel est le niveau optimal de
production qui permettra à l’entreprise d’être rentable ? Quel est le niveau de prix que
l’entreprise doit fixer tout en respectant les contraintes du marché ? Faut –il embaucher
en personnel de production ? Faut –il investir ? Faut –il décider de faire en interne ou de
faire en externe ?

104
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LOVELOK C. (1983) « classifying services to gain strategy marketing »in singht journal of marketing
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MIKOL A .et GUARDIA J.C. et STOLOWY H. (1993). « Comptabilités analytiques et contrôle de


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ZEITHAML A. et BERRY L. (1985) « a conceptuel model of service quality and its implications for
future research journal of marketing »

106
Table des matières

Remerciements ……………………………………………………………………………………........ 02

Sommaire ………………………………………………………………………………………………. 03

Liste des figures ………………………………………………………………………………………... 04

Liste des tableaux …………………………………………………………………………………........ 04

Liste des abréviations et sigles utilisés ……………………………………………………………….. 05

Liste des annexes ………………………………………………………………………………………. 06

Introduction générale …………………………………………………………………………………. 07

Partie 1 : aperçu théorique sur le contrôle de gestion ………………………………………………. 09

Premier chapitre : le contrôle de gestion et gestion de l’entreprise ………………………………. 10


Section 1 : La structure du contrôle …………………………………………………………………….. 10

1).Notion de contrôle ………………………………………………………………………………... 10


1.1- Le contrôle : capacité à vérifier et à maîtriser les activités ……………………………………... 10
1.2 - le contrôle : processus dynamique ……………………………………………………………... 11
2).le système de contrôle d’une organisation ………………………………………………………... 12
2.1 - décision de gestion et niveaux de contrôle ………………………………………...................... 12
2.2 - types de contrôle dans le processus du fonctionnement d’une organisation ………………….. 13
3).le contrôle et l’information ………………………………………………………………………. 14
3.1 - le contrôle par boucle fermée (feed back) …………………………………………………….. 14
3.2 - le contrôle par alerte …………………………………………………………………………... 15
Section 2 : le contrôle de gestion : apparition et évolution …………………………………………. 16
1).le contexte d’apparition du contrôle de gestion ………………………………………………….. 16
1.1 - l’évolution de la relation entre l’offre et la demande …………………………………………. 16
1.2 - l’environnement technologique ……………………………………………………………….. 17
2). Évolution historique et définition du contrôle de gestion ……………………………………….. 18
2.1 - évolution historique …………………………………………………………………………… 18
2.2 - définition du contrôle de gestion …………………………………………………………………. 19

2.2 .1 - définition proposé par HBOUQUIN et RNANTHONY …………………………………… 20


2.2.2 - le contrôle de gestion comme maîtrise de gestion ………………………………………….. 21
2.2.3 - le contrôle de gestion comme outil de sanction …………………………………………….. 21
2.3 - processus de contrôle de gestion ……………………………………………………………… 22

107
3). Contenu et objectif du contrôle de gestion …………………………………………………….. 23
3.1 - le contrôle de gestion doit orchestrer la décentralisation ……………………………………. 23
3.2 - le contrôle de gestion et le système d’information …………………………………………... 24
Section 3 : le contrôle de gestion à la croisée des disciplines de gestion …………………………. 26
1). L’interrelation entre stratégie et contrôle de gestion …………………………………………... 26
1.1- les tendances du contexte stratégique ………………………………………………………… 26
1.2 - la stratégie et le contrôle de gestion …………………………………………………………. 26
2). La relation entre structure, organisation et contrôle de gestion ……………………………….. 28
2.1 – définition …………………………………………………………………………………….. 28
2.2 – formes ………………………………………………………………………………………... 28
2.2.1 – structures …………………………………………………………………………………… 29
2.2.2 – organisations ……………………………………………………………………………….. 30
2.3 - structure / contrôle de gestion, organisation / contrôle de gestion …………………………… 31
2.3.1 -structure et contrôle de gestion ……………………………………………………………… 31
2.3.2 - organisation et contrôle de gestion …………………………………………………………. 31
3). L’extension de besoin du contrôle de gestion …………………………………………………... 31
3.1 - le contrôle de gestion en vue du pilotage de la performance …………………………………. 31
3.2 - le contrôle de gestion comme outil de pilotage de changement ………………………………. 32
Section 4 : la fonction du contrôleur de gestion …………………………………………………….. 32
1).les formations et les qualités personnelles du contrôleur de gestion…………………………….... 32
1.1- sur le plan de formation ……………………………………………………………………….... 32
1.2 - sur le plan des qualités personnelles …………………………………………………………… 33
2). Le profil du contrôleur de gestion ………………………………………………………………... 33
2.1 -le rôle du contrôleur de gestion …………………………………………………………………. 33
2.2 - les missions du contrôleur de gestion …………………………………………………………... 34
3). Situation du contrôleur de gestion dans l’organigramme de l’entreprise ………………………… 36
3.1 - rattachement de la fonction ……………………………………………………………………… 36
3.2 -différents niveaux de contrôleur de gestion ……………………………………………………….. 37

Deuxième chapitre : Les approches du contrôle de gestion ………………………………………. 38


Section 1 : le contrôle de gestion : vérification et maîtrise …………………………………………… 38
1). La comptabilité analytique : approche vérification du contrôle de gestion ………………………. 38
1.1- nécessite de la comptabilité analytique pour le contrôle de gestion ……………………………... 39
1.1.1 - les finalités de comptabilité analytique ………………………………………………………… 39
1 .1.2 - organisation et mise en place d’une comptabilité analytique …………………………………. 42

108
1.2- analyse et détermination des coûts ……………………………………………………………… 42
1.2.1- la hiérarchie des coûts ………………………………………………………………………… 43
1.2.2 - typologie des coûts …………………………………………………………………………… 44
1.2.3 - détermination des coûts ………………………………………………………………………. 46
2). la gestion budgétaire : approche maîtrise du contrôle de gestion ………………………………… 47
2.1 - procédure budgétaire ……………………………………………………………………………. 48
2.1.1 - définition et rôle des budgets ………………………………………………………………….. 48
2.1.2 - les principaux budgets …………………………………………………………………………. 48
2.1.3 - étapes de la procédure budgétaire ……………………………………………………………… 50
2.2 - les centres de responsabilité budgétaire ………………………………………………………….. 52
2.3 - contrôle budgétaire ……………………………………………………………………………….. 52
2.3.1 - stratégie et prévisions ………………………………………………………............................... 52
2.3.2 - l’analyse des écarts …………………………………………………………………………….. 53
Section 2 : le contrôle de gestion au service du pilotage de la performance …………………………... 55
1). Composante d’un système de contrôle de gestion ………………………………………………….. 55
1.1- les domaines d’exercice de contrôle ………………………………………………………………. 55
1.2- les données nécessaires du contrôle ………………………………………………………………. 56
1.3- la base du modèle et outils ………………………………………………………………………... 56
1.4- les règles de fonctionnement ……………………………………………………………………… 56
2). Le tableau de bord : instrument de pilotage de la performance …………………………………….. 57
2.1 - définition et structure du tableau de bord ………………………………………………………... 57
2.1.1- définition du tableau de bord …………………………………………………………………… 57
2.1.2 - structure de tableau de bord ……………………………………………………………………. 58
2.2 - les facteurs clés du succès ………………………………………………………………………… 59
2.2.1 - définition des FCS ……………………………………………………………………………… 60
2.2.2 - les formes des FCS …………………………………………………………………………….. 60
2.3 - les indicateurs ……………………………………………………………………………………. 60
2.3.1 - définition et typologie des indicateurs …………………………………………………………. 61
2.3.2 - la détermination des indicateurs pertinents ……………………………………………………. 62
Section 3 : aperçu sur quelques nouvelle tendances du contrôle de gestion ………………………….. 64
1). La budgétisation Base Zéro (BBZ) …………………………………………………………………. 64
1.1- définition ………………………………………………………………………………………….. 64
1.2- objectifs du BBZ ………………………………………………………………………………….. 64
1.3 - la mise en œuvre du BBZ ………………………………………………………………………… 65
2). La segmentation stratégique des activités et le management par les activités ……………………... 67

109
2.1 - de l’ABC à l’ABM …………………………………………………………............................... 67
2.2 - couple valeur- coût …………………………………………………………………………….. 67
2.3 - outils de l’ABM ………………………………………………………………………………… 67
2.3.1 - Re-engineering ……………………………………………………………………………….. 67
2.3.2 – Benchmarking ………………………………………………………………………………... 68
3). Les tableaux de bord prospectifs (balanced scorecards) ………………………………………… 68
3.1 - origine de balanced scorecad …………………………………………………………………... 68
3.2 – définition ………………………………………………………………………………………. 69
3.3 - mise en œuvre du tableau ……………………………………………………………………… 69
Section 4 : la mise en place du contrôle de gestion …………………………………………………. 70
1). Une structure d’organisation ……………………………………………………………………. 70
2). Un état d’esprit …………………………………………………………………………………... 70
3). Un système d’information ………………………………………………………………………….. 71

Partie 2 : étude de cas de Maroc télécom …………………………………………………………. 73


Premier chapitre : le contrôle de gestion de la prestation de service …………………………… 74
Section 1 : la notion de service : définition et caractéristiques ……………………………………… 74
1).une perspective générale …………………………………………………………………………. 75
1.1- l’importance d’une bonne conception ………………………………………………………….. 75
1.2 - l’intégration du concept et de la prestation des services ………………………………………. 75
1.3 - la conception du service de base ………………………………………………………………. 75
2). Le service : un concept difficile à définir ……………………………………………………….. 76
3). Les caractéristiques d’un service ………………………………………………………………... 77
3.1 - l’intangibilité de services ……………………………………………………………………… 77
3.2 - l’hétérogénéité des services …………………………………………………………………… 77
3.3 - l’aspect périssable des services ……………………………………………………………….. 78
3.4 - la participation du client dans le processus de production ……………………………………. 78
Section 2 : le contrôle de gestion dans les entreprises de services …………………………………. 78
1). Le contrôle de gestion et gestion de ressources humaines ………………………………………... 79

1.1- dans la définition de la structure de contrôle ………………………………………………….. 79


1.2 - dans l’animation du contrôle ………………………………………………………………….. 79
2).contrôle de la gestion de la qualité de services ………………………………………………….. 79
3). Les modalités du contrôle ………………………………………………………………………. 80
3.1- le contrôle des ressources consommées ……………………………………………………….. 80

110
3.2 - le contrôle des réalisations ………………………………………………………………….. 81
3.3 - la comparaison aux meilleures pratique (utilisation de benchmarks) ……………………………. 81

Deuxième chapitre : le contrôle de gestion au sein de Maroc télécom (IAM) ……………….. 82


Section 1 : présentation du service de contrôle de gestion …………………………………….... 82
1). L’objet du contrôle de gestion ……………………………………………………………….. 83
2). Acteur principal du contrôle de gestion ……………………………………………………... 83
3). Missions et attributions du contrôle de gestion ………………………………………………. 84
3.1- missions …………………………………………………………………………………….... 84
3.2 -attributions ………………………………………………………………………………….. 84
Section 2 : les principaux outils du contrôle de gestion ……………………………………………….. 85

1). la comptabilité analytique …………………………………………………………………….. 85


1.1- démarche ……………………………………………………………………………………. 85
1.1.1- les centres analytiques ……………………………………………………………………... 85
1.1.2 - les objectifs de comptabilité analytique …………………………………………………… 87
1.2-méthodes de calcul des coûts …………………………………………………………………. 87
1.2.1- le calcul des coûts fondé sur les activités (Activity Based Costing –ABC) ………………. 87
2). le contrôle budgétaire …………………………………………………………………………. 89
2.1 - le budget d’investissement ………………………………………………………………….. 89
2.1.1 - préparation du budget …………………………………………………………………….. 89
2.1.2 - suivi mensuel du budget ………………………………………………………………….. 90
2.1.3 - actualisation trimestrielle du budget ……………………………………………………… 90
2.2 - le budget de fonctionnement ………………………………………………………………. 90
2.2.1 - préparation du budget …………………………………………………………………….. 90
2.2.2 - suivi mensuel du budget ………………………………………………………………….. 91
2.2.3 - actualisation trimestrielle du budget ……………………………………………………… 91
2.3 - situation de contrôle budgétaire 2020 ………………………………………………………. 92
2.4 - les coûts prévisionnels et l’analyse des écarts …………………………………………................. 94

2.4.1- Coût prévisionnel ou coût préétabli ……………………………………………………………... 94

2.4.2- Analyse des écarts ………………………………………………………………………............ 94

2.4.3- La mise en place de la méthode ………………………………………………………………….. 95

2.4.3.1- coûts calculés en fonction du passé (coûts historiques) …………………………………. 95


2.4.3.2- Coût idéaux (coûts standards théoriques) ………………………………………………... 96
2.4.3.3- Coût budgétés (coûts standards normaux) ……………………………………………….. 96

111
3). Le tableau de bord et reporting ……………………………………………………………….. 97
3.1- tableau de bord au sein d’IAM ………………………………………………………………. 97
3.1.1- Définition ………………………………………………………………………………….. 97
3.1.2- points clés ………………………………………………………………………………….. 97
3.2 - Le reporting au sein d’IAM ……………………………………………………………………… 98
3.2.1- Sources d’information et exploitation des reporting …………………………………………... 98

3.2.2- Nature de la relation entre les différentes parties prenantes …………………………………… 98

4). LA gamme des produits …………………………………………………………………………….. 99

4.1- Téléphone Fixe et Internet …………………………………………………………… 99


4.2- Téléphone Mobile …………………………………………………………………………............ 100

5). Organigramme de Maroc Telecom …………………………………………………………............ 100

5.1-Place du service « contrôle de gestion » dans la DR ………………………………………............ 101

5.2-La division administrative et financière …………………………………………………………... 101

Conclusion générale …………………………………………………………………………………. 103

Bibliographie ………………………………………………………………………………………... 105

Table des matières …………………………………………………………………………………... 107

Annexes ………………………………………………………………………………………............. 113

112
Annexes

1- MAROC TELECOM EN BREVE :

Raison sociale : Itissalat al Maghreb


Date de création : 3 Février 1998
Forme juridique : Société Anonyme à conseil de surveillance et à
Directoire
Capital :5274572040 Dirhams
Siège sociale : Avenue Annakhil, Hay Riad Rabat ( Maroc)
Téléphone : +212 537719000
Télécopie : +212 537710600
Internet : www.iam.ma
L’effectif : Maroc Telecom emploie 10422 collaborateurs
dont 7425 cadres
Chiffre d’affaires : 8914 Millions de dirhams
(2021)
EBITDA : 4561 millions de dirhams
Parc d’abonnés : (à fin de mars 2021 ) : 73 millions dirhams de
clients
Fixe :
- 1.6 millions de clients
- 90.000 publiphones
- 96,9 % des dérangements sont relevés en mois de 24h et 99.5 % dans les 2 jours qui suivent leur
signalisation
Mobile :
- 19,3 millions de clients
- Raoming avec 253 opérateurs

- 264 téléconseillers du centre d’appels ont traités 5 millions d’appels


Internet:
- 47 000 accès Internet
- 100 000 visites/ jour sur le portail mènera

113
2- HISTORIQUE :

1984 : Création par l’Etat d’un établissement publique


L’ONPT : Office National des postes et Télécommunication
1998 : numération de réseau fixe , déploiement du première réseau
de téléphonie mobile à la norme NMT450
Années 1990: accélération de la modernisation du réseau Fixe ;
1994 : Ouverture du service de téléphonie du réseau Fixe ;
1995 : Lancement du service Internet ;
1997 : romulgation de la loi 24-96 qui établit et définit le
cadre de la libéralisation du secteur des
Télécommunications.
26 Fév.1998 : naissance de la société Anonyme à statut privé : Ittisalat
Al Maghreb (Maroc Telecom)
Fév. 2001 : ouverture du capital de Maroc Telecom à un partenaire
Stratégique : vivendi universal.
12 Avril 2001 : acquisition de 54 % du Mauritel.
2002 : réorganisation radicale de la structure d’Itissalat Al-
Maghreb en créant les relais régionaux des pôles.
2003 : Lancement d’un nouveau statut de règlement intérieur

2004 : Introduction en bourse sur les places de Casablanca et de paris de 14 ,9 % du capital (décembre)

2006 : Acquisition de 51 % d’onatel, l’opérateur historique des télécommunications au Burkina Faso


(décembre) 2007 : Acquisition de 51 % de Gabon Telecom SA, l’opérateur historique des
télécommunications au Gabon (février)

2009 : Acquisition de 51 % de Sotelma, l’opérateur historique des télécommunications au Mali (juillet)

2014 : Acquisition par Etissalat des 53% détenus par Vivendi dans le capital de Maroc Telecom (mai)

2015 : Acquisition auprès d’Etisalat des six opérateurs au Bénin, en côte d’ lvoire, au Gabon, au Niger, en
République centrafricaine et au Togo (janvier)

2018 : Acquisition par Maroc Telecom de 10% supplémentaires du capital d’Ontael

2019 : Introduction en bourse de 8% du capital de Maroc Telecom

Acquisition de 100% du capital de Tigo Tchad

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