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CURSOS ON-LINE – CONTABILIDADE – CURSO REGULAR

PROFESSOR LUIZ EDUARDO

1 Roteiro
a) Introdução – apresentação do curso e do conteúdo da aula.
b) Conceito de Contabilidade – ciência, campo, objeto e método.
c) Histórico – surgimento, evolução e situação atual.
d) Conceito de patrimônio – bens, direitos e obrigações.
e) Funções da Contabilidade – a Contabilidade como um sistema de
informação, seus usuários e seus objetivos.
f) Princípios e convenções contábeis.

2 Introdução
“Decifra-me ou devoro-te”.
Essa antiga frase, da tragédia Grega “Édipo Rei” escrita por Sófocles,
dita pela esfinge a Édipo, parece apoderar-se do estudante quando do
seu primeiro contato com a Contabilidade. De fato, parece um desafio
decifrar essa estranha linguagem, que mistura palavras e matemática,
em linguagem escrita, parece usar palavras soltas de forma telegráfica
e, ainda por cima, parece tratar de forma inversa o credor e o devedor.
Estamos aqui para provar o contrário, para demonstrar que a
Contabilidade está apoiada em poucas e claras premissas que, uma vez
conhecidas, nos permitem entender (de forma lógica, rápida e fácil)
seus detalhes.
Nossa proposta é trabalhar os conceitos contábeis de forma concreta,
(1) com referência à realidade conhecida de todos nós, induzindo o
aluno ao entendimento dos conceitos e não apenas os apresentando
(reduzindo assim – ao máximo – a necessidade de decorar), (2) de
forma lúdica – o aprendizado tem que ser prazeroso – porque a emoção
tem o poder de fixar o conhecimento na memória do estudante (em
outras palavras, o caminho da mente passa pelo coração1) e (3) de
forma completa (que permita resolver problemas).
Seguindo o ensinamento de Aristóteles, estamos convictos que não há
nada no intelecto que não tenha passado pelos sentidos. Dessa forma,
como método, vamos nos valer de várias metáforas, que permitam ao
aluno “sentir o peso do patrimônio nas mãos” e “ver o valor sendo
transferido de um elemento do patrimônio para outro”. É somente

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Veja a etmologia da palavra decorar – saber com o coração (de cor) – no mesmo
sentido o inglês usa to know by heart (saber com o coração).

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dessa forma (concreta), a partir da realidade já conhecida, que o aluno
apreende conceitos novos com facilidade.
Assim, uma vez conhecida, a Contabilidade – Decifrada – não nos
devora. Ao contrário, somos nós que nos deliciamos com ela: “mamão
com açúcar”.
A preparação inclui aulas sobre temas específicos e em grau de
dificuldade crescente, que não somente apresentam os conceitos
atinentes à matéria, de forma clara e direta, mas também apontam os
assuntos de maior relevância, bem como os detalhes geralmente
pedidos nas provas. Ao final de cada aula, com o objetivo de
proporcionar uma preparação completa, são recomendadas leituras, de
normas e obras referenciadas e, finalmente – mas não menos
importante –, são propostas questões de provas anteriores (a maioria
da ESAF, de concursos para AFRF, TRF, TCU, AFC e etc., mas também
de outras bancas), resolvidas e comentadas.
É no processo de resolução de questões de prova que os conceitos
aprendidos serão contextualizados, na interpretação do enunciado, os
detalhes e armadilhas serão detectados e, ainda, os critérios utilizados
pelo examinador serão revelados, tornando-se familiares ao estudante.
Além do medo do desconhecido, já comentado acima, outra dificuldade,
que prejudica o aprendizado da Contabilidade, é a tentativa de utilização
de conceitos, por ela tratados, de forma não-rigorosa. Nesse diapasão,
é normal escutar frases EQUIVOCADAS, de pessoas que pensam
dominar a Contabilidade, como: (1) Se vendas são receitas, compras
são despesas; (2) Uma empresa estava com lucro, mas comprou um
veículo e o lucro foi todo consumido, em compensação houve um
aumento do capital, no valor do veículo; (3) Não houve receita de
venda, pois as mercadorias ainda não foram pagas; (4) Provisões são
antecipações de despesa que somente irá ocorrer no futuro; (5)
despesas são itens negativos do patrimônio, portanto são passivos e
receitas, ao contrário, devem ser ativos; (6) Créditos são conceitos
positivos do patrimônio, portanto os ativos devem ser representados por
créditos, ao contrário, os passivos devem ser representados por débitos;
etc. Todas essas idéias, acima, são corriqueiras, MAS ESTÃO
INCORRETAS, e prejudicam o raciocínio contábil. Assim, nossa proposta
de aprendizado pressupõe que o aluno deixe para traz idéias
preconcebidas e abra sua mente para os conceitos que serão colocados.
Como um ganho paralelo, além da aprovação no concurso – é claro, o
correto entendimento dos fundamentos da Contabilidade permitirá ao
estudante uma melhor visão do mundo que nos cerca. Assim, será mais
fácil ler o jornal, entender as matérias de economia, negócios, mercado
acionário e, ainda, os balanços publicados pelas empresas. Porém, no

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meu entender, o maior ganho paralelo auferido pelo estudante, no
aprendizado da Contabilidade, é a possibilidade de entender com clareza
os detalhes da legislação (tão importante na atividade diária do Auditor-
Fiscal). Afinal de contas, os tributos incidem sobre a renda (lucro, no
caso de pessoas jurídicas), a receita ou o faturamento – que são
conceitos tratados de forma rigorosa pela Contabilidade – e a legislação,
ao referenciá-los, faz alusão a esses conceitos contábeis.
Apresentada nossa proposta didática, passaremos (com alegria e
confiança) ao estudo da matéria.

3 Conceito de Contabilidade
Em vários livros, encontramos a definição da Contabilidade como a
ciência que estuda o patrimônio e que apresenta: (a) a azienda como
seu campo, (b) o patrimônio como seu objeto e (c) as partidas dobradas
como o método por ela eleito.
Nesse sentido, a Resolução n° 774, de 1994, do Conselho Federal de
Contabilidade dispõe, conforme a seguir:
1 – A CONTABILIDADE COMO CONHECIMENTO
1.2– A Contabilidade como ciência social
A Contabilidade possui objeto próprio – o Patrimônio das
Entidades – e consiste em conhecimentos obtidos por
metodologia racional, com as condições de generalidade,
certeza e busca das causas, em nível qualitativo
semelhante às demais ciências sociais. A Resolução
alicerça-se na premissa de que a Contabilidade é uma
Ciência Social com plena fundamentação epistemológica.
Por conseqüência, todas as demais classificações –
método, conjunto de procedimentos, técnica, sistema,
arte, para citarmos as mais correntes – referem-se a
simples facetas ou aspectos da Contabilidade, usualmente
concernentes à sua aplicação prática, na solução de
questões concretas.
No mesmo sentido, o Primeiro Congresso de Contabilistas – ocorrido no
Rio de Janeiro, em 1924 – definiu que “a Contabilidade é a ciência que
estuda e pratica as funções de orientação, de controle e de registro
relativos à administração econômica”.
Nem sempre o leitor fica satisfeito com essa colocação, fica faltando
uma explicitação desses conceitos, para que se possa transmitir uma
idéia útil àqueles que iniciam o estudo na área. A sensação é a de que,
já de início, há palavras para decorar sem que se entenda seu
significado.
Esclareço que, na preparação para concursos públicos, não há nada de
errado na necessidade de que sejam decorados (memorizados) termos e

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conceitos. Gosto de utilizar a seguinte frase, bem humorada, para
ilustrar a questão: não é necessário decorar nada, somente se quiser
passar no concurso. O que está errado é ter que decorar algo que não
se entendeu; essa é uma tarefa incompatível com nossa natureza
humana, curiosa e inconformada com a ignorância. Em nossas vidas,
decoramos idiomas inteiros, números compridos (identidade, CPF,
endereços, telefones, etc.), portanto, memorizar não é exatamente um
problema para nós. O segredo da memorização é, antes de decorar,
entender o significado do que vai – em seguida – ser decorado.

3.1 Conceito de Ciência


Para entender o que está acima colocado, antes de qualquer explicação,
faz-se necessário conhecer o conceito de ciência. Por ciência, entende-
se uma atividade rigorosa de estudo. Não é uma atividade de estudo
qualquer, mas uma atividade rigorosa – em que os resultados e
conclusões alcançados por diversos estudiosos sejam compatíveis entre
si e apontem em uma mesma direção, servindo para resolver problemas
e responder questionamentos. O objetivo de qualquer ciência é
encontrar verdades parciais, que expliquem tão somente aquela parte
da realidade que a ciência se propõe estudar.
Para adentrar ao conceito de ciência, é também importante identificar o
que ela não é, e o que ela não busca:
a ciência não tem por objetivo encontrar uma verdade completa sobre a
realidade e a existência, que tudo explique – isso é um problema da
filosofia, notadamente da metafísica, que escapa ao escopo do nosso
curso;
a ciência não procura uma verdade última, que não possa ser discutida,
desafiada ou derrubada – esse seria o conceito de dogma religioso.
Pois bem, com base no que foi acima colocado, é considerado científico
o conhecimento, rigorosamente alcançado, que explique uma parcela da
realidade e que seja passível de refutação sem ter sido ainda refutado.
É no âmbito do conceito de ciência que a Contabilidade se coloca, como
uma atividade rigorosa de estudo, conforme já visto. Faz-se então
necessário identificar o campo e o objeto de estudo da Contabilidade.

3.2 O Campo e o Objeto de Estudo da Contabilidade


Por campo, entende-se aquela parcela da realidade estudada por uma
ou mais ciências. Metaforicamente, considerando-se a realidade como
um grande território onde se encontra a humanidade, o campo seria um
pequeno terreno a ser conhecido em detalhes por uma ou mais ciências.

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Interessante notar que um mesmo campo pode ser estudado por mais
de uma ciência, diferindo, apenas, o aspecto do campo estudado por
cada uma. Exemplificativamente, as ciências sociais têm seu estudo
direcionado para um mesmo campo: o campo das relações entre seres
humanos. Assim, a Economia estuda as relações entre seres humanos
do ponto de vista das necessidades humanas ilimitadas frente a
recursos escassos, a Política, por outro lado, estuda as relações entre
seres humanos do ponto de vista do poder.
A Contabilidade, portanto, tem como campo a azienda. Por azienda,
entende-se toda entidade organizada passível de ter um patrimônio
(bens, direitos e obrigações). O termo azienda tem o mesmo radical
que “fazenda”, no sentido de tesouro e não no sentido de propriedade
rural – veja que o Ministério da Fazenda é responsável pela
administração do Tesouro Nacional (mas não possui bois nem vacas).
Repare que a utilização do conceito de azienda permite que a
Contabilidade se preocupe com organizações que não apenas as
empresas formalmente constituídas (pessoas jurídicas com fins
lucrativos), alcançando também as empresas informais, as entidades
sem fins lucrativos, empresas públicas, pessoas físicas e etc2. Dessa
forma, enquadram-se, exemplificativamente, no conceito de azienda as
indústrias, as empresas comerciais, as empresas prestadoras de
serviços, os clubes, os templos religiosos, os partidos políticos, as
pessoas físicas e etc.
Visto que a Contabilidade é atividade de estudo sobre as aziendas, resta
identificar seu objeto. Por objeto, entende-se o viés, o ponto de vista, a
preocupação principal que a ciência tem ao observar seu campo de
estudo. No caso, a Contabilidade apresenta como seu objeto o
patrimônio, entendido como o conjunto de bens, direitos e obrigações
referentes à azienda.
Repare que outras ciências podem também se ocupar do estudo de
entidades que se enquadrem no conceito de azienda. Um exemplo claro
disso é a Administração, que se ocupa de entidades (aziendas), porém
sob o ponto de vista (objeto) da organização de bens e pessoas. Assim,
conclui-se que é o objeto que diferencia as ciências.

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Por Pessoa Física, entende-se qualquer ser humano que, tendo personalidade jurídica
(sendo sujeito de direitos e obrigações) pode ser titular de um patrimônio. Por Pessoa
Jurídica, entende-se toda entidade resultante da organização humana de recursos
(humanos e materiais) que, também pode ser titular de um patrimônio. Pessoas
jurídicas podem ser classificadas em Pessoas Jurídicas de fato (que não estão
regularmente constituídas – conforme o Direito) ou de Direito (que estão devidamente
formalizadas pelo registro de seus atos constitutivos – Estatuto, no caso de uma
Sociedade Anônima ou Contrato Social, no caso de uma Limitada – registrados no
órgão próprio).

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Apresentadas as definições acima, não podemos deixar de considerar
que, na prática, a Contabilidade está acompanhada de conceitos
oriundos de outras áreas do conhecimento. Isso porque, ainda que as
ciências sejam didaticamente separadas e classificadas, cabe referenciar
que o conhecimento é único, assim, para aplicação prática de uma
ciência (geração de tecnologia), faz-se necessária uma interação de
seus conhecimentos típicos com outros, o que se entende por
multidisciplinariedade.
Referindo-se, ao mesmo tempo, aos conceitos de campo e objeto
(propriamente dito) da Contabilidade, pelo nome de objeto, temos a já
citada Resolução n° 774, de 1994, do Conselho Federal de
Contabilidade, dispondo conforme a seguir:
1.2 – O Patrimônio objeto da Contabilidade
O objeto delimita o campo de abrangência de uma ciência,
tanto nas ciências formais quanto nas factuais, das quais
fazem parte as ciências sociais. Na Contabilidade, o objeto
é sempre o PATRIMÔNIO de uma Entidade, definido como
um conjunto de bens, direitos e de obrigações para com
terceiros, pertencente a uma pessoa física, a um conjunto
de pessoas, como ocorre nas sociedades informais, ou a
uma sociedade ou instituição de qualquer natureza,
independentemente da sua finalidade, que pode, ou não,
incluir o lucro. O essencial é que o patrimônio disponha de
autonomia em relação aos demais patrimônios existentes,
o que significa que a Entidade dele pode dispor livremente,
claro que nos limite estabelecidos pela ordem jurídica e,
sob certo aspecto, da racionalidade econômica e
administrativa.
O Patrimônio também é objeto de outras ciências sociais –
por exemplo, da Economia, da Administração e do Direito
– que, entretanto, o estudam sob ângulos diversos daquele
da Contabilidade, que o estuda nos seus aspectos
quantitativos e qualitativos. A Contabilidade busca,
primordialmente, apreender, no sentido mais amplo
possível, e entender as mutações sofridas pelo Patrimônio,
tendo em mira, muitas vezes, uma visão prospectiva de
possíveis variações. As mutações tanto podem decorrer da
ação do homem, quanto, embora quase sempre
secundariamente, dos efeitos da natureza sobre o
patrimônio.
Por aspecto qualitativo do patrimônio entende-se a
natureza dos elementos que o compõem como dinheiro,
valores a receber ou a pagar expressos em moeda,
máquinas, estoques de materiais ou de mercadorias, etc. A
delimitação qualitativa desce, em verdade, até o grau de
particularização que permita a perfeita compreensão do
componente patrimonial. Assim, quando falamos em
“máquinas”, ainda estamos a empregar um substantivo

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coletivo, cuja expressão poderá ser de muita utilidade, em
determinadas análises. Mas a Contabilidade, quando
aplicada a um patrimônio particular, não se limitará às
“máquinas” como categoria, mas, dependendo das
necessidades de controle poderá descer a cada máquina
em particular e, mais ainda, aos seus pormenores de
forma que sua caracterização evite a confusão com
quaisquer outras máquinas, mesmo de tipo idêntico.
O atributo quantitativo refere-se à expressão dos
componentes patrimoniais em valores, o que demanda que
a Contabilidade assuma posição sobre o que seja “Valor”,
porquanto os conceitos sobre a matéria são extremamente
variados.
É importantíssimo lembrar que o conceito de patrimônio é juridicamente
tratado e, assim, revela-se uma relação imbricada entre a Contabilidade
e o Direito. Ambos, como ciências sociais, tem seu objeto criado pelo
homem (e, conseqüentemente, por ele modificável). Dessa forma, a
Contabilidade deve estudar o Patrimônio nos termos em que o Direito o
define.

3.3 O Método da Contabilidade


Finalmente, o método da Contabilidade. A palavra método, oriunda do
Grego, significa caminho que leva a um objetivo. Trata-se de uma
composição de duas palavras: metha e odós. Metha (meta) significa
objetivo e odós significa caminho (veja-se a palavra odômetro – que
mede a distância do caminho percorrido por um automóvel e que
apresenta o mesmo radical), assim, método é a meta que se encontra
utilizando um determinado caminho. Muito bem, é o método que dá
rigor à ciência. Caso contrário, os resultados alcançados seriam
aleatórios e incompatíveis – trilhando-se caminhos diversos,
chegaríamos a destinos diferentes. O método se faz necessário para
afastar as conclusões baseadas simplesmente no “bom senso”, pois
duas pessoas usando somente seus “bons sensos” podem alcançar
conclusões completamente diferentes (e, não raro, incompatíveis) sobre
um mesmo objeto. Ilustrando essa afirmação, Descartes afirma que o
bom senso é a matéria mais abundante no Universo (todos acham que
possuem e ainda querem dar um pouco do seu para os outros) e,
entretanto, não resolve o problema.
Na Contabilidade, o método utilizado é o método das partidas dobradas
(que será visto em detalhes adiante em nosso curso). Esse método
consiste em considerar que para todo e qualquer item que ingressa no
patrimônio, há um lugar de onde ele é proveniente. Ou seja, não há
geração espontânea de patrimônio, mas sim uma origem para todo
elemento que se aplica no patrimônio, passando a integrá-lo.

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A partir desse método, são desenvolvidas técnicas, de escrituração e
apuração de demonstrações contábeis, de análise de demonstrações e
de verificação da correção das informações contábeis (auditoria), que
resultam na aplicação prática da ciência e que serão estudadas em
nosso curso. Apenas para fins de esclarecimento, faremos – a seguir –
uma rápida apresentação das técnicas acima referenciadas:
1) Escrituração – consiste na técnica de registro de fatos contábeis
(acontecimentos com relevância na alteração da composição do
patrimônio) em livros próprios (conhecidos como livros de
escrituração);
2) Demonstrações contábeis (Elaboração) – também conhecidas como
demonstrações financeiras, consistem quadros e esquemas
(determinados pela legislação) que têm por objetivo evidenciar a
situação patrimonial, o resultado e sua respectiva destinação, bem
como sua capacidade financeira de curto prazo – são elas3:
a) O Balanço Patrimonial – BP;
b) A Demonstração de Resultados do Exercício – DRE;
c) A Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados – DLPA (que
pode ser substituída pela Demonstração das Mutações do
Patrimônio Líquido – DMPL, a que somente as companhias de
capital aberto estão obrigadas), e;
d) A Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos (DOAR).
3) Demonstrações Contábeis (Análise) – também conhecida como
Análise de Balanços, a Análise das Demonstrações Financeiras tem
por objetivo o estudo e avaliação do patrimônio, através da
decomposição e interpretação dos demonstrativos, com vistas à
comparação (tanto do patrimônio quanto do resultado) com os de
outras entidades, e de outros períodos e, assim, permitindo uma
tomada de decisões mais abalizada.
4) Auditoria – é o método de verificação da fidedignidade das
informações do patrimônio, registradas no sistema contábil, a
auditoria pode ser:
a) Interna – quando realizada por um empregado da própria
entidade;

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Além dessas demonstrações contábeis – determinadas por lei – faz-se necessária a
elaboração de Notas Explicativas às demonstrações financeiras, que têm por objetivo
esclarecer alguns detalhes não explicitados diretamente na respectiva demonstração.
Ainda, algumas empresas podem – se desejar – apresentar outras demonstrações não
determinadas em lei, apenas a título de nota explicativa, sendo este o caso da
Demonstração dos Fluxos de Caixa – estudada mais adiante neste curso.

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b) Externa – quando realizada por um terceiro, externo à entidade, e
presumidamente isento – denominado Auditor Independente;
c) Fiscal – Realizada por Servidor Público (Auditor-Fiscal) com o
objetivo de verificação do correto registro dos fatos contábeis que
possam ensejar fato gerador de tributos.

4 Histórico da Contabilidade
4.1 Antiguidade
A idéia de Contabilidade está fortemente ligada à idéia de patrimônio,
não há aquela sem este. Assim, fazendo-se uma análise histórica da
Contabilidade, conclui-se que no período em que o homem era nômade
– vivia da caça e da coleta – a Contabilidade não tinha a menor
importância para o ser humano. Isso porque ter patrimônio, antes de
ser algo desejável, era um estorvo a ser carregado na difícil caminhada
de uma vida nômade (quanto menos fosse carregado, maior as chances
de sucesso e sobrevivência).
Isso muda em um momento histórico da maior importância: no advento
da revolução agrícola. A revolução agrícola ocorreu no momento em
que o homem percebeu que, se deixasse o resto de sua comida
(sementes) na terra, ali surgiria – no futuro – mais alimento (novos
frutos) para seu sustento. Da mesma forma, caso animais fossem
guardados em rudimentares cercados, ali eles dariam crias que, no
futuro, serviriam de alimento e vestuário.
Aí nasceu a idéia de propriedade da terra e, conseqüentemente, de tudo
o que nela estivesse. É nesse contexto que surge a Contabilidade.
Portanto, desde que o homem passou a possuir bens, ele se preocupou
com o controle desses bens.
Como ilustração da Contabilidade, ainda que incipiente, pode ser feita
uma alusão à situação de pastores que, na antiguidade, levavam, pela
manhã, seu rebanho para o pastoreio:
1) no início do dia, quando o rebanho saía do cercado, a cada cabeça
que passasse pela porteira, era colocada uma pequena pedra em um
recipiente (um vaso de cerâmica ou uma sacola de couro, por
exemplo) – repare que no recipiente havia uma REPRESENTAÇÃO do
patrimônio, com uma correspondência biunívoca entre o conjunto de
animais e de pedras guardadas.
2) Ao final do dia, os animais eram recolhidos ao cercado e era feita
uma nova verificação do rebanho, a cada animal que passasse pela
porteira, era retirada uma pedra do recipiente onde elas haviam sido
guardadas pela manhã:

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a) Caso, ao final da entrada do rebanho no cercado, ainda houvesse
pedrinhas no recipiente, concluir-se-ia que houve extravio ou
morte de algum animal (com conseqüente redução do
patrimônio);
b) Caso as pedrinhas do recipiente acabassem sem que todos os
animais tivessem passado pela porteira do cercado, concluir-se-ia
que houve nascimento ou que algum animal se agregou ao
rebanho durante o dia (com conseqüente aumento do patrimônio).
Essa era uma forma ainda muito rudimentar de controle do patrimônio,
porque não conseguia identificar a origem (de onde vieram) os
aumentos patrimoniais ou os destinos (para onde foram) as reduções
patrimoniais. Da mesma forma, não conseguia apresentar de forma
clara uma eventual troca de elementos no patrimônio (uma troca de um
animal por uma lança, por exemplo, durante o dia seria vista como o
desaparecimento de um animal – sem identificação de seu destino – e o
surgimento de um apetrecho – sem identificação de sua origem).

4.2 Renascimento e Grandes Navegações


Dando um pulo gigantesco na história, acompanhando a evolução da
Contabilidade, passamos para o período do Renascimento e das Grandes
Navegações - um período de grandes transformações culturais,
geográficas, políticas e econômicas. Naquele tempo, com o
renascimento das cidades e do comércio, as relações econômicas se
sofisticaram, demandando a criação de mecanismos de controle que as
acompanhassem e facilitassem.
Naquele momento, por exemplo, surgiram idéias que deram origem aos
títulos de crédito, ao papel moeda e ao sistema financeiro.
Com o fortalecimento das cidades, entrou em declínio a idéia de auto-
suficiência dos feudos e, assim, surgiu a necessidade de comércio, que
se organizou na forma de feiras – que ocorriam nas diferentes cidades.
Um comerciante que quisesse comprar e vender suas mercadorias em
outra cidade tinha que enfrentar uma viagem perigosa carregando
dinheiro (moedas de ouro) em estradas nas quais haviam bandidos
(salteadores). A solução era deixar seu ouro em uma casa de custódia e
ficar com um documento lettera cambii que permitia ao comerciante, ao
chegar na outra cidade, procurar a respectiva casa de custódia e, lá,
trocar sua leterra cambii por moedas de ouro, necessárias a sua
atividade de comércio.
Os proprietários das casas de custódia rapidamente perceberam que o
dinheiro nelas depositado ficava lá muito tempo, até que o detentor de
uma lettera cambii requisitasse sua retirada, e, assim, aproveitavam
para – durante aquele período – emprestar o dinheiro a terceiros

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(cobrando juros); essa atividade, hoje típica de bancos, deu origem ao
moderno sistema financeiro. As lettera cambii, por sua vez deram
origem aos atuais títulos de crédito e, posteriormente, ao papel moeda.
Nasceu, também naquele momento histórico, a idéia que deu origem às
modernas seguradoras.
No período das grandes navegações, uma viagem às Índias significava
um enorme investimento e, conseqüentemente, um enorme risco. O
termo empresa (hoje ligado à idéia de pessoa jurídica) tinha o
significado inicial de aventura (daí a idéia de uma pessoa
empreendedora ser aquela que tem capacidade de enfrentar situações
de aventura). No caso de um naufrágio, poder-se-ia perder toda uma
fortuna, amealhada em gerações. Ocorre que nem toda viagem era
objeto de naufrágio, ao contrário, as que retornavam davam aos
empreendedores um lucro imenso. Assim, empreendedores se reuniam
em associações de mercadores, ou hansas, que monopolizavam
determinados trechos de comércio, e guardavam – cada um – um
pequeno valor (relativamente ao investimento necessário para
empreender a navegação) para indenizar aquele que, porventura,
tivesse seu navio naufragado. Essa atividade é, hoje, típica de
seguradoras.
Consolidou-se, ainda, naquele momento, a utilização da pessoa jurídica,
como sujeito central da atividade de geração e circulação econômica de
riquezas.
Conforme visto acima, a empresa é a atividade (a aventura) e,
historicamente até aquele momento, ela foi desempenhada pela pessoa
(física) do mercador – suas economias e seu trabalho eram investidos
na atividade e o resultado era diretamente dele. Ocorre que, com a
sofisticação das relações econômicas, o esforço patrimonial para
empreender uma aventura passou a ser muito grande para uma pessoa
sozinha. Dessa maneira, tornou-se necessário o concurso de várias
pessoas (com vários patrimônios diferentes) que estivessem dispostas a
abrir mão de uma parte de seu próprio patrimônio para colocá-lo na
empresa (atividade-aventura), que, a partir daquele momento passava
a ter existência própria. Essa separação entre o patrimônio dos
empreendedores e do empreendimento é o fulcro da moderna limitação
de responsabilidades das pessoas jurídicas, o que permitiu que as
empresas crescessem e, com elas, a economia.
A necessidade de uma Contabilidade mais refinada ocorreu, portanto,
durante esse período, do Renascimento e das Grandes Navegações, em
que um empreendedor necessitava levantar um financiamento para
organizar uma expedição, efetuar negócios em terras distantes, trazer

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mercadorias de volta para a Europa, vender estas mercadorias, quitar o
seu financiamento e apurar o lucro do empreendimento.
Nesse contexto, fazia-se necessário um controle do patrimônio que
permitisse acompanhar (passo a passo) as transformações ocorridas no
patrimônio: (a) a obrigação, contraída, de pagar um financiamento se
transformava – patrimonialmente – em navios, mercadorias e dinheiro;
(b) parte do dinheiro se transformava – patrimonialmente – na
capacidade de ter homens disponíveis para trabalhar durante a viagem;
(c) outra parte do dinheiro, quando do comércio nas Índias, se
transformava – patrimonialmente – em especiarias; (d) as especiarias,
na volta, eram vendidas na Europa e se transformavam –
patrimonialmente – em dinheiro; (e) o dinheiro, no momento da
quitação do financiamento, se transformava – patrimonialmente – na
extinção da obrigação de pagar o referido financiamento; e (f) o que
restava era considerado lucro do empreendimento (aventura).
Por volta de 1494, um frei italiano chamado Lucca Pacciolli escreveu um
livro chamado Summa Aritmética, um tratado de lógica e matemática
onde também descrevia todos os métodos de contabilização que então
existiam espalhados, seja através de relatos verbais que chegaram ao
seu conhecimento, seja através de livretos que ensinavam como fazer
os registros dos bens e das mercadorias que eram negociadas pelos
mercadores ou outros negociantes da época. Lucca Pacciolli teve o
grande mérito de condensar todo esse conhecimento contábil em um
único livro, por isso, é considerado o Pai da Contabilidade Moderna. Ele
apresentou como método de registro do Patrimônio e de suas mutações,
o denominado “Método das Partidas Dobradas” (débitos e créditos).

4.3 Atualidade
Hoje, no Brasil, a Contabilidade está regulada pela Lei da S/A, 6.404/76
que, mantendo o método das partidas dobradas, adequa o registro do
Patrimônio e de suas Mutações à nossa realidade econômica e social. O
artigo 177 da citada Lei das S/A ilustra essa situação, conforme abaixo
reproduzido:
Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em
registros permanentes, com obediência aos preceitos da
legislação comercial e desta Lei e aos princípios de
contabilidade geralmente aceitos, devendo observar
métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e
registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de
competência.
Conforme determinado pelo próprio artigo 177 da Lei das S/A, a
Contabilidade também deve obedecer os princípios de Contabilidade
geralmente aceitos. Esses princípios de Contabilidade estão

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expressamente definidos na Resolução do Conselho Federal de
Contabilidade - CFC n° 750, de 1993, cujo art. 1o encontra-se a seguir
reproduzido.
Art. 1º Constituem PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE
CONTABILIDADE (P.F.C.) os enunciados por esta
Resolução.
§ 1º A observância dos Princípios Fundamentais de
Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão e
constitui condição de legitimidade das Normas Brasileiras
de Contabilidade (NBC).
§ 2º Na aplicação dos Princípios Fundamentais de
Contabilidade há situações concretas, a essência das
transações deve prevalecer sobre seus aspectos formais.
Ao lado dos princípios de Contabilidade, o CFC determinou a adoção de
várias normas brasileiras de Contabilidade – técnicas e profissionais,
que vinculam o controle do patrimônio das entidades.
Ainda, para empresas que se organizem sob a forma de Sociedade
Anônimas de Capital Aberto, a Lei das S/A determina que a respectiva
Contabilidade deva obedecer, também (e principalmente) as instruções
emanadas pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM), conforme consta
do § 3o de seu art. 177, abaixo:
§ 3º As demonstrações financeiras das companhias
abertas observarão, ainda, as normas expedidas pela
Comissão de Valores Mobiliários, e serão obrigatoriamente
auditadas por auditores independentes registrados na
mesma comissão.
Para entender essa determinação, é necessário explicar o conceito de
Sociedade Anônima de Capital Aberto (ou, simplesmente, Companhia
Aberta).
Companhias Abertas são aquelas que – para financiar sua atividade –
oferecem títulos ao mercado, notadamente ações (títulos que dão direito
a uma fração do patrimônio e dos lucros da empresa) ou debêntures
(títulos que dão direito a receber um determinado valor pré-
determinado em uma data futura definida e que, por vezes são
conversíveis em ações e/ou dão direito à participação nos lucros). A
população, conforme julgar interessante ou não, pode adquirir esses
títulos e, com essa situação, as Companhias Abertas formam seu
patrimônio a partir da poupança popular.
Sendo a arrecadação da poupança popular uma atividade muito séria,
do ponto de vista social – inclusive com potencial impacto na economia
– faz-se necessário um acompanhamento de perto e muito acurado da
situação dessas Companhias Abertas. Assim, elas devem obedecer,
além do disposto na Lei das S/A, o disposto em instruções da CVM.

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Nem todas as empresas no Brasil estão organizadas juridicamente sob a
forma de Sociedade Anônima. Ao contrário, muitas estão organizadas
como Sociedades Limitadas4, sendo que esses dois tipos societários
representam a virtual totalidade das pessoas jurídicas do país. A
verificação de que existem pessoas jurídicas, conseqüentemente
empresas e, conseqüentemente, aziendas que não estão organizadas
como Sociedades Anônimas, nos faz questionar se elas deveriam, ou
não, obedecer à lei das S/A. O art. 1.179 do Código Civil (Lei n°
10.406, de 2002), determina que sim e, portanto, são subsidiariamente
aplicáveis as regras da Lei das S/A, conforme a seguir:
Lei n° 10.406, de 2002 – Código Civil
Art. 970. A lei assegurará tratamento favorecido,
diferenciado e simplificado ao empresário rural e ao
pequeno empresário, quanto à inscrição e aos efeitos daí
decorrentes.
...
Art. 1.179. O empresário e a sociedade empresária são
obrigados a seguir um sistema de contabilidade,
mecanizado ou não, com base na escrituração uniforme de
seus livros, em correspondência com a documentação
respectiva, e a levantar anualmente o balanço patrimonial
e o de resultado econômico.
§ 1o Salvo o disposto no art. 1.180, o número e a espécie
de livros ficam a critério dos interessados.
§ 2o É dispensado das exigências deste artigo o pequeno
empresário a que se refere o art. 970.
Art. 1.180. Além dos demais livros exigidos por lei, é
indispensável o Diário, que pode ser substituído por fichas
no caso de escrituração mecanizada ou eletrônica.
Parágrafo único. A adoção de fichas não dispensa o uso de
livro apropriado para o lançamento do balanço patrimonial
e do de resultado econômico.
Mesmo antes da vigência do atual Código Civil, o Regulamento do
Imposto de Renda (Decreto 3.000, de 1999 – RIR/99) já determinava a
adoção da Lei das S/A por pessoas jurídicas que optassem pela
tributação com base no Lucro Real (sistemática que determina, como
base de cálculo do imposto, o lucro contábil ajustado, por adições,

4
A diferença básica entre Sociedades Anônimas e Sociedades Limitadas é que (1)
Sociedades Anônimas – também chamadas simplesmente de Companhias – têm seu
capital (valor colocado pelos sócios na empresa – para formação de seu patrimônio)
dividido em ações – títulos, sendo que não é relevante o titular das ações, que – via de
regra – podem circular e (2) Sociedades Limitadas têm seu capital dividido em cotas
(definidas em contrato – onde são identificados os sócios).

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exclusões e compensações determinadas ou permitidas pela legislação),
conforme art. 251:
Art. 251. A pessoa jurídica sujeita à tributação com base
no lucro real deve manter escrituração com observância
das leis comerciais e fiscais (Decreto-Lei nº 1.598, de
1977, artigo 7º).
Parágrafo único. A escrituração deverá abranger todas as
operações do contribuinte, os resultados apurados em suas
atividades no território nacional, bem como os lucros,
rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior (Lei
nº 2.354, de 29 de novembro de 1954, artigo 2º, e Lei nº
9.249, de 1995, artigo 25).
Ainda, especificamente para algumas atividades econômicas (como, por
exemplo, bancos, seguradoras, concessionárias de serviços públicos,
etc.), órgãos ou entidades da administração pública determinam regras
de contabilização especiais.
De tudo isso, depreende-se que o estudo do patrimônio – hoje –
encontra-se realizado e cristalizado em regras de aplicação mandatória,
conforme será visto a seguir.

5 O Patrimônio
5.1 Definição Tradicional
O Patrimônio é o conjunto de bens, direitos e obrigações de uma
“azienda”. Conforme já visto, a “azienda” pode ser considerada como
um ente qualquer (com personalidade ou não) possuidor de um
patrimônio. A Contabilidade, portanto, tanto pode ser utilizada para o
controle do patrimônio de uma empresa, quanto para o controle do
patrimônio de uma pessoa física ou ainda de uma família ou de um
negócio informal. O patrimônio, definido como o conjunto de bens,
direitos e obrigações, encontra-se apresentado na Resolução CFC n°
774, de 1994, a seguir:
1.2 - …
Do Patrimônio deriva o conceito de Patrimônio Líquido,
mediante a equação considerada como básica na
Contabilidade:
(Bens + Direitos) – (Obrigações) = Patrimônio Líquido
Quando o resultado da equação é negativo, convenciona-
se denominá-lo de “Passivo a Descoberto”.
O Patrimônio Líquido não é uma dívida da Entidade para
com seus sócios ou acionistas, pois estes não emprestam
recursos para que ela possa ter vida própria, mas, sim, os
entregam, para que com eles forme o Patrimônio da
Entidade.

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A diferenciação entre o conceito de bens e de direitos não é objeto de
maiores discussões em livros que tratam da Contabilidade. A razão
disso é que, do ponto de vista quantitativo do patrimônio, um bem e um
direito de mesmo valor são representados da mesma forma.
Apenas para dar uma idéia clara ao aluno que inicia seus estudos na
área, é importante dizer que:
a) não é a idéia de tangibilidade (bem Æ tangível e direito Æ
intangível), comumente aceita no vocabulário desprovido de
precisão técnica, que diferencia bens e direitos, pois a bibliografia
se refere constantemente a bens intangíveis (exemplo, patentes
de invenção);
b) a melhor conceituação/diferenciação para os termos está na idéia
de que os bens são oponíveis a toda sociedade (posso exigir de
todos que não o utilizem), enquanto um direito é oponível apenas
a algum(ns) componente(s) dessa sociedade (tenho o direito de
exigir dele(s) e apenas dele(s) que cumpram o que prometeram).
Obrigações, por sua vez, consistem em prestações que outros podem
exigir de nós.
Dá-se o nome de ATIVO para o conjunto de bens e direitos e o nome de
PASSIVO para o conjunto de obrigações. À diferença entre bens/direitos
e obrigações (que consiste no valor líquido do patrimônio) dá-se o nome
de PATRIMÔNIO LÍQUIDO.
Abaixo, apresentamos esquematicamente, o patrimônio, conforme
descrito acima.

Ativo Passivo

Bens e Direitos Obrigações

------------------- Patrimônio Líquido

Bens e Direitos (-) Obrigações

5.2 Proposta Didática de Apresentação do Patrimônio


Acima, encontra-se a definição, e apresentação, de patrimônio que se
encontra em qualquer bom livro de Contabilidade. Em nosso curso –
porém – apresentamos uma proposta diferente de representação
concreta desses conceitos, que permita sua visualização e,
conseqüentemente, sua aplicação, com maior facilidade, nos próximos
tópicos. Nossa proposta de apresentação do patrimônio, portanto, como

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o conjunto de bens, direitos e obrigações, está apoiada na metáfora da
caixa de areia.
Seja uma caixa de areia, dessas em que nossas crianças brincam – nas
praças públicas – durante o dia, em finais de semana (e que os gatos
utilizam, durante a noite, como banheiro). Considere que a caixa tenha
um formato quadrado e divida essa caixa ao meio, por uma linha
vertical, separando dois lados:
a) o lado esquerdo – representando os bens e direitos componentes
do patrimônio; e
b) o lado direito – representando as obrigações componentes do
patrimônio, bem como a diferença entre bens/direitos e
obrigações.
Ora, considerando que o patrimônio é representado como se fosse uma
caixa de areia e que bens e direitos são itens que aumentam o
patrimônio, quanto mais bens e direitos no patrimônio, maior a
quantidade de areia na caixa. Assim, metaforicamente, um bem (ou um
direito) pode ser encarado, no patrimônio, como um montinho de areia
do lado esquerdo da caixa de areia e, quanto maior for o valor do bem,
maior será o tamanho do referido montinho de areia.
Ainda considerando que o patrimônio seja representado como uma caixa
de areia, pelo contrário, obrigações seriam itens que reduzem o total do
patrimônio. Assim, obrigações reduziriam a quantidade de areia
existente na caixa. Dessa forma, metaforicamente, as obrigações
podem ser vistas, no patrimônio, como buracos feitos na caixinha de
areia (de onde foi retirada areia).
Por fim, o Patrimônio Líquido (que, conforme já visto, não é definido
como uma obrigação), consiste na diferença entre bens/direitos e
obrigações. Porém, observa-se que essa diferença corresponde
exatamente ao valor que ao final da existência da empresa (na extinção
da pessoa jurídica) deverá ser entregue aos sócios. Assim,
metaforicamente, entende-se também o Patrimônio Líquido como uma
“obrigação de longuíssimo prazo e exigibilidade muito pequena”, porém
– como se trata de valor a ser em algum momento entregue a terceiros
(sócios) pode ser visto também como um buraco no patrimônio.
Seguindo nosso modelo de apresentação do patrimônio, temos o
Patrimônio Líquido (PL) também representado por um buraco na areia.
Repare que a quantidade de areia do montinho que representa o ativo
(bens e direitos) é exatamente aquela necessária e suficiente para
preencher os buracos representantes do passivo (obrigações) e do
patrimônio líquido (valor a ser um dia entregue aos sócios). Isso está

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de acordo com a equação fundamental do patrimônio já apresentada
acima: ATIVO (-) PASSIVO (=) PATRIMÔNIO LÍQUIDO.
Abaixo, apresentamos a representação gráfica do (1) Ativo (conjunto de
bens e direitos) como montinhos de areia do lado esquerdo da caixa, do
(2) passivo (obrigações) como buracos na areia do lado direito superior
da caixa e do (3) patrimônio líquido (diferença entre bens/direitos e
obrigações – a ser um dia entregue aos sócios) também como buracos
do lado direito inferior da caixa de areia.

Ativo Passivo

Bens e Direitos Obrigações

----------------------- Patrimônio Líquido

Bens e Direitos (-) Obrigações

5.3 Situações Patrimoniais e Denominação dos Grupos do


Patrimônio
Foi visto que a equação do Patrimônio é A - P = PL, onde:
A = Ativo;
P = Passivo;
PL = Patrimônio Líquido (ou Situação Líquida).
Assim, uma Situação Líquida Superavitária ocorre quando o PL > 0, ou
seja, A > P, conforme apresentado abaixo:

Ativo Passivo
Patrimônio Líquido

Adicionalmente, uma Situação Líquida Nula - ocorre quando o PL = 0, ou


seja, A = P, conforme representado a seguir:

Ativo Passivo

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Finalmente, uma Situação Líquida deficitária – denominada também
passivo a descoberto – ocorre quando o PL < 0, ou seja, A < P, de
acordo com o quadro abaixo.5

Ativo Passivo
Patrimônio líquido

Exemplos de equações do Patrimônio:


Ativo passivo Obs.:
Bens e direitos = Obrigações + P.L. A=P+PL Situação líquida positiva - A > P

Bens e direitos = Obrigações A=P Situação líquida nula (compensada) - PL = 0

Bens e direitos < Obrigações A=P-PL Passivo a descoberto-Situação negativa (deficitária) - A < P

Bens e direitos = P.L. A=PL A empresa não tem passivo exigível - P = 0

Bens e direitos = 0 < Obrigações A=0 Passivo a descoberto-A empresa não tem bens nem direitos

Uma última informação, muito valiosa, para o aprendizado e o


entendimento dos grupos que integram o patrimônio, é a de que o
Ativo, o Passivo e o Patrimônio Líquido (assim como o diabo) são
conhecidos por vários nomes. Essa situação deriva do fato da
Contabilidade, como uma ciência social, ter evoluído ao longo de vários
séculos e acompanhado o vocabulário típico de cada época; assim, com
a evolução da linguagem, foram assimilados pela Contabilidade vários
diferentes vocábulos para designar um mesmo conceito. O valor desse
conhecimento reside no fato de que a leitura de textos sobre a
Contabilidade fica altamente facilitado; mas não é só isso, a resolução
de questões de prova também é facilitada pela possibilidade de uma

5
A demonstração da situação líquida do patrimônio do lado esquerdo
consiste numa definição dada pelo CFC na NBC-T (Norma Brasileira de
Contabilidade – Técnica) de n° 03 – conceito, estrutura e nomenclatura
das demonstrações contábeis. Tal norma, em seu item 3.2.2.13
determina que, no caso de Patrimônio Líquido negativo, seu valor deve
ser demonstrado após o ativo, conforme a seguir transcrito.
3.2.2.13 – No caso do patrimônio líquido ser negativo, será
demonstrado após o Ativo, e seu valor final denominado de
Passivo a Descoberto.
O item 3.2.2.13 foi alterados pela Resolução CFC n° 847,
de 16 de junho de 1999.

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melhor interpretação do respectivo enunciado. Dessa forma, vamos aos
termos:
a) O Ativo.
- O Ativo é definido como o conjunto de bens e direitos.
- Adicionalmente, o Ativo é conhecido pelo nome de
Patrimônio Bruto, isso porque se o Patrimônio Líquido é o
Ativo descontado do Passivo, o Ativo sem o desconto do
Passivo é o Patrimônio Bruto.
- O Ativo também é conhecido como o Total das Aplicações
(ou o Total de Recursos Aplicados no Patrimônio ou,
ainda, simplesmente, Aplicações); isso porque os valores
que a empresa recebe (seja dos sócios na forma de
capital, seja de terceiros na forma de empréstimos e
financiamentos ou, ainda, em função de sua própria
atividade na forma de receitas) são “aplicados” na
aquisição de bens e direitos. Portanto, o Ativo é o total
de bens e direitos aplicado na formação do patrimônio da
empresa.
- O ativo, finalmente, é conhecido também como o Total
dos Investimentos (ou o Total de Recursos Investidos no
Patrimônio ou, ainda, simplesmente, Investimentos6);
isso porque os valores que a empresa recebe (seja dos
sócios na forma de capital, seja de terceiros na forma de
empréstimos e financiamentos ou, ainda, em função de
sua própria atividade na forma de receitas) são
“investidos” na aquisição de bens e direitos. Portanto, o
Ativo é o total de bens e direitos investido no patrimônio
da empresa.
b) O passivo.
- O Passivo é definido como o conjunto de obrigações, que
devem ser adimplidas pela empresa.
- O termo Passivo é também utilizado pela Lei das S/A (art.
178) de forma genérica, identificando o conjunto formado

6
Notar os termos em inglês, que tanto influenciam nosso estudo. Os americanos
utilizam o termo “investment” para designar o ativo (nesse sentido ver, no tópico de
Análise de Balanços, o índice “Return on Investment” – que significa a comparação
entre o lucro da empresa e seu Ativo). Uma última observação é a de que o termo
investimento, entendido como o ativo, não se confunde com a expressão Ativo
Permanente Investimento, constante da Lei 6.404, de 1976 (Lei das S/A), e que
representa um subgrupo do Ativo e que será estudado em tópico específico deste
curso.

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pelo Passivo propriamente dito (Passivo Exigível), pelos
Resultados de Exercícios Futuros (itens do patrimônio que
apresentam características de Passivo Exigível e também
de Patrimônio Líquido e que será estudado em detalhes
em tópico próprio, quando do estudo de lançamentos e
do Balanço Patrimonial – adiante nesse cursos) e pelo
Patrimônio Líquido.7
- O Passivo (Conjunto de Obrigações) também é conhecido
pelo termo Passivo Exigível ou, ainda, simplesmente
Exigibilidades.
- Finalmente, o Passivo pode ser referenciado, ainda, como
Capital de Terceiros, numa referência ao fato de que
representa valor dado à empresa por terceiros (e que,
por via de conseqüência, deverá ser devolvido em algum
momento futuro).
c) O Patrimônio líquido
- o Patrimônio Líquido (definido como a diferença entre o
Ativo e o Passivo) também pode ser referenciado como
Capital Próprio, numa referência ao fato de que
representa valor dado à empresa pelos próprios sócios ou
acionistas ou, ainda, pela própria empresa em
decorrência de suas atividades.
- O Patrimônio Líquido, ainda, pode ser referenciado pelo
termo Situação Líquida do Patrimônio.
- Finalmente, o Patrimônio Líquido, quando tiver seu valor
negativo pode ser referenciado pelo termo Passivo a
Descoberto.
Abaixo, apresentamos quadro esquemático com as possíveis
denominações para os três grandes grupos componentes do patrimônio
(Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido), em consonância com nossa
proposta didática de apresentação dos patrimônio.

7
O fato de um mesmo termo ser utilizado com mais de um sentido não é um problema
desconhecido de nós. Afinal de contas, desde que aprendemos a nos comunicar, nos
deparamos com ele: existe banco de sentar e banco de depositar dinheiro; existe
manga de camisa e manga de comer (fruta). Ora, a distinção dos possíveis sentidos
da palavra depende do contexto em que ela se encontra e da interpretação dada a ele
pelos sujeitos da comunicação (escritor e leitor). Assim, em uma questão de prova, a
interpretação faz parte de sua resolução e, caso seja possível mais de uma
interpretação a um termo do texto do enunciado, é necessário resolver a questão duas
vezes, utilizando ambas as possíveis interpretações, para verificar qual delas resulta
em uma e apenas uma das respostas constantes das cinco alternativas da questão. A
outra possível interpretação, conseqüentemente, deve ser descartada.

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Ativo Passivo
Bens e Direitos Obrigações
Patrimônio Bruto Passivo Exigível Passivo em
Total dos Investimentos Exigibilidades Sentido
Total das Aplicações Capital de Terceiros Amplo
Investimentos --------------------------- Patrimônio Líquido (Conforme a
Aplicações Bens e Direitos (-) Obrigações Lei das S/A -
Capital Próprio art. 178)
Situação líquida do Patrimônio
Passivo a Descoberto (se negativo) *

Obs: * O Passivo a Descoberto (PL negativo) é representado do lado esquerdo do patrimônio (após o ativo)

6 Funções da Contabilidade
6.1 A Contabilidade Como um Sistema de Informações
A Contabilidade é considerada – do ponto de vista de sua finalidade –
como um sistema de informação. Para entender essa assertiva, é
necessário elucidar os conceitos de (1) sistema e de (2) informação.
Nesse sentido, citamos a Pronunciamento do Ibracon (Instituto
Brasileiro de Contadores), aprovado pela CVM (Comissão de Valores
Mobiliários) através da Deliberação n° 29, de 1986, a seguir
reproduzida, em parte:
Anexo à Deliberação nº 29 de 05 de Fevereiro de 1986.
ESTRUTURA CONCEITUAL BÁSICA DA CONTABILIDADE -
OBJETIVOS DA CONTABILIDADE
A Contabilidade é, objetivamente, um sistema de
informação e avaliação destinado a prover seus usuários
com demonstrações e análises de natureza econômica,
financeira, física e de produtividade, com relação à
entidade objeto de contabilização.
Compreende-se por sistema de informação um conjunto
articulado de dados, técnicas de acumulação, ajustes e
editagens de relatórios que permite:
a) tratar as informações de natureza repetitiva com o
máximo possível de relevância e o mínimo de custo;
b) dar condições para, através da utilização de
informações primárias constantes do arquivo básico,
juntamente com técnicas derivadas da própria
Contabilidade e/ou outras disciplinas, fornecer relatórios de
exceção para finalidades específicas, em oportunidades
definidas ou não.

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6.1.1 Conceito de Sistema
Por sistema entende-se um “conjunto de partes relacionadas”. Um
exemplo clássico de sistema é o relógio (conjunto de peças, todas
relacionadas entre si – através de engrenagens, alavancas e roldanas).
Nesse sentido, a Contabilidade também pode ser vista como um
sistema, já que ela é composta por um conjunto de (1) dados (relativos
ao patrimônio), de (2) técnicas de registros de fatos ocorridos no
patrimônio (denominados tecnicamente de lançamentos), de
acumulação e de preparação de demonstrativos e (3) de demonstrações
– todos relacionados entre si.
Os sistemas podem ser de dois tipos: abertos ou fechados. Sistemas
fechados são aqueles que não apresentam trocas com o meio em que se
inserem. O exemplo mais contundente de sistema fechado é o exemplo
do relógio (do antigo relógio de corda), que não necessita de dados
externos para calibrar e direcionar seu funcionamento – uma vez dada
corda, ele funciona de forma independente do meio em que se encontra.
Ao contrário, sistemas abertos são aqueles que têm seu funcionamento
influenciado pelo meio externo e que, também, influenciam o meio onde
se encontram. O exemplo mais claro de sistema aberto é o exemplo do
organismo unicelular (que tanto altera a situação de seu meio de
cultura, quanto é influenciado por modificações nele). Segundo esse
critério, a Contabilidade seria classificada como um sistema aberto,
sofrendo influência de várias outras disciplinas (direito, economia,
administração, matemática financeira, estatística, etc.) e nelas
influenciando.

6.1.2 Conceito de Sistema de Informação


A informação pode ser conceituada como “a matéria prima da tomada
de decisões” ou como o “dado manipulado, para a tomada de decisões”.
Veja que a idéia central no conceito de informação é a preparação para
a tomada de decisões. Um dado qualquer pode não ser considerado
como informação, quando ele não logra permitir ao usuário tomar
decisões a partir dele. Em outro contexto, este dado (geralmente
comparado a outros) alcança o status de informação, quando passa a
influir na tomada de decisão por parte do usuário.
Com base no conceito acima, podemos definir Sistema de Informação,
conjunto de partes relacionadas destinadas a permitir/facilitar a tomada
de decisões, por parte do usuário. Compreende-se, portanto, por
sistema de informação um conjunto articulado de dados, técnicas de
acumulação, ajustes e editagens de relatórios que permite:
a) tratar as informações de natureza repetitiva com o máximo
possível de relevância e o mínimo de custo;

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b) dar condições para, através da utilização de informações primárias
constantes do arquivo básico, juntamente com técnicas derivadas
da própria Contabilidade e/ou outras disciplinas, fornecer
relatórios de exceção para finalidades específicas, em
oportunidades definidas ou não.
Nesse diapasão, a Contabilidade – como um sistema de informação – se
destina a prover seus usuários com demonstrações e análises de
natureza econômica, financeira, física e de produtividade, com relação à
entidade objeto de contabilização.
Finalmente, cabe questionar o tipo de decisão a que a informação
contábil se destina. São, basicamente, dois tipos de decisão: acerca da
composição do patrimônio e acerca de sua modificação (crescimento ou
decréscimo). Isso é importante e já foi questão de prova em concurso!
Assim, as informações geradas pelo sistema contábil devem
desempenhar duas funções: (1) a função administrativa, de controlar o
patrimônio; e (2) a função econômica, de apurar o resultado (rédito).

6.1.3 O Usuário do Sistema Contábil de Informação


Conceitua-se como usuário toda pessoa (física ou jurídica, não importa)
que tenha interesse na avaliação da situação (controle do patrimônio) e
do progresso (apuração do rédito) de determinada entidade, seja tal
entidade empresa, ente de finalidades não lucrativas, ou mesmo
patrimônio familiar.
Os usuários classificam-se em dois tipos básicos: o usuário interno e o
usuário externo. O usuário interno é aquele que tem acesso (inclusive
físico) detalhado à entidade (azienda) e, assim, pode avaliar seu
patrimônio (também) diretamente. Um exemplo de usuário interno
seria o próprio administrador da entidade. O usuário externo, por sua
vez, é aquele que, sem acesso direto à entidade, tem interesse em
conhecer e acompanhar a evolução de seu patrimônio. Como exemplos
de usuário externos temos investidores, credores, clientes, governo, etc.
O usuário interno tem interesse na informação contábil para tomar
decisões como, por exemplo, admitir ou demitir pessoal, aumentar ou
não salários, incrementar (ou reduzir) a produção de determinada
mercadoria, investir (ou não) na construção de mais uma planta,
adquirir (ou não) mais uma máquina, contratar (ou não) um serviço.
O usuário externo tem interesse na informação contábil por vários
motivos:
a) o investidor, que precisa ter uma visão clara do patrimônio de
uma empresa para decidir se deve utilizar suas economias para
adquirir direitos (ações ou cotas de capital) sobre o patrimônio e,

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conseqüentemente, sobre o lucro de uma empresa – ou, ainda,
se, ao contrário, deve desfazer-se dessas ações/cotas;
b) o credor Æ que precisa verificar a capacidade de pagamento da
empresa para, calculando o risco de inadimplência, poder estipular
a taxa de juros;8
c) os fornecedores Æ que – da mesma forma que os credores em
geral – precisam verificar a capacidade da empresa de pagar pelos
bens adquiridos;
d) os clientes Æ que precisam verificar – a partir do patrimônio de
uma empresa – sua capacidade de honrar a entrega dos bens
adquiridos;
e) o Estado Æ que, a partir dos dados contábeis das empresas,
consegue:
a. avaliar a necessidade de fomento de uma ou outra
atividade;
b. consegue identificar os aumentos patrimoniais, que ensejam
fatos geradores de tributos.
Ora, ainda que a Contabilidade (como sistema de informações) seja uma
valiosa ferramenta para o usuário interno, ela é muito mais valiosa para
o usuário externo, que necessita conhecer o patrimônio de uma
entidade (azienda) sem acesso direto a ela, restando o sistema contábil
de informação como sua “janela para conhecimento do patrimônio da
entidade”. Por esse motivo, fica eleito o usuário externo como usuário
preferencial da Contabilidade. Por via de conseqüência, são
considerados usuários secundários os administradores (de todos os
níveis) da entidade.

6.1.4 A Natureza Física e Econômica/Financeira da Informação


Contábil
A Contabilidade, como um sistema de informações, para cumprir seu
objetivo, deve municiar o usuário de informações não somente sobre o
valor do patrimônio, mas também sobre a qualidade física desse
patrimônio. Somente com a visão completa, é possível a tomada de
decisões.
Informação de natureza econômica deve ser sempre entendida, em
largos traços, como a informação relativa ao patrimônio como um todo.

8
Ao contrário do que pode se pensar, hoje ninguém vai para a cadeia por não pagar
uma dívida. Assim, o que garante o pagamento da dívida é a existência de patrimônio
(por parte do devedor) para saldar a obrigação. Ora, na inexistência de patrimônio, o
credor fica prejudicado.

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Assim, fluxos de receitas e despesas (demonstração do resultado, por
exemplo), bem como o capital e o patrimônio, em geral, são dimensões
econômicas da Contabilidade.
Por outro lado, a dimensão financeira da Contabilidade representa uma
pequena parte do patrimônio (representada por moeda). Assim, os
fluxos de caixa, de capital de giro, por exemplo, caracterizam a
dimensão financeira.
Ainda, a informação de natureza física constitui um importante
desdobramento dentro da evolução da teoria dos sistemas contábeis,
pois as mais recentes pesquisas sobre evolução de empreendimentos
têm revelado que um bom sistema de informação e avaliação não pode
repousar apenas em valores monetários, mas deverá incluir, na medida
do possível, mensurações de natureza física tais como: quantidades
geradas de produtos ou de serviços, número de depositantes em
estabelecimentos bancários, e outras que possam permitir melhor
inferência da evolução do empreendimento por parte do usuário.
Finalmente, a informação de natureza de produtividade compreende a
utilização mista de conceitos valorativos (financeiros no sentido restrito)
e quantitativos (físicos no sentido restrito) como, por exemplo: receita
bruta per capita, depósitos por clientes, lucro por produto produzido,
gasto por empregado, etc.
Em que pese a importância crescente das informações físicas (e,
conseqüentemente, de produtividade), as informações de natureza
econômica e financeira é que constituem o núcleo central da
Contabilidade. O sistema de informação, todavia, deveria ser capaz de,
com mínimo custo, suprir as dimensões físicas e de produtividade. Na
evidenciação principal (demonstrações contábeis publicadas), todavia,
as dimensões físicas e de produtividade consideram-se acessórias.

6.1.5 A Interação entre a Contabilidade e Outras Disciplinas,


Necessária ao Alcance de seus Objetivos
O objetivo principal da Contabilidade, portanto, é o de permitir, a cada
grupo principal de usuários, a avaliação da situação econômica e
financeira da entidade, num sentido estático, bem como fazer
inferências sobre suas tendências futuras. Em ambas as avaliações,
todavia, as demonstrações contábeis constituirão elemento necessário,
mas não suficiente. Sob o ponto de vista do usuário externo, quanto
mais a utilização das demonstrações contábeis se referir à exploração de
tendências futuras, mais tenderá a diminuir o grau de segurança das
estimativas. Quanto mais a análise se detiver na constatação do
passado e do presente, mais acrescerá e avolumará a importância da
demonstração contábil.

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Isto não quer dizer que as demonstrações contábeis não se adaptam às
finalidades provisionais, mas apenas que avaliar tendências pode
implicar divisar ou admitir configurações econômicas, sociais e
institucionais novas, para o futuro, em que não se permite estimar com
razoável acurácia os resultados das operações, pois a previsão das
próprias operações é insegura. A Contabilidade pode, sim, ajudar a
avaliação de tendências se:
a) as conjunturas do passado se repetirem, mesmo que numa
perspectiva monetária diferente (inflação ou deflação, sem
alteração profunda do mercado); ou
b) o agente (usuário) conseguir transformar o modelo informativo
contábil num modelo preditivo, o que somente será possível
dentro do esquema mental de conhecimento e da sensibilidade do
previsor. O modelo informativo-contábil e o modelo preditivo são
duas peças componentes, não mutuamente exclusivas do processo
decisório.
Os objetivos da Contabilidade, pois, devem ser aderentes, de alguma
forma explícita ou implícita, àquilo que o usuário considera como
elementos importantes para seu processo decisório. Não tem sentido ou
razão de ser a Contabilidade como uma disciplina "neutra", que se
contenta em perseguir esterilmente uma "sua" verdade ou beleza. A
verdade da Contabilidade reside em ser instrumento útil para a tomada
de decisões pelo usuário, tendo em vista a entidade.
Há algumas décadas, notadamente a partir da virada dos anos 60 para
os anos 70 do século passado, o estudo da Contabilidade foi fortemente
influenciado por conceitos de outras disciplinas, a saber:
a) Estatística, permitindo o tratamento de séries de informações
contábeis – no tempo – relacionando-as e gerando informações de
inferência do comportamento do patrimônio no futuro;
b) Micro-Economia, notadamente a Teoria da Firma, trazendo novas
abordagens para os problemas de fixação de preço, determinação
da quantidade a ser produzida, etc.;
c) Administração, no que tange a decisões sobre viabilidade de
investimentos, etc.;
d) Matemática Financeira, trabalhando o valor do dinheiro no tempo.
Isso não retirou a identidade da Contabilidade, mas permitiu que ela
alcançasse seus objetivos de forma mais adequada.

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6.1.6 Evidenciação e Prevalência da Essência Sobre a Forma
Para a consecução desse objetivo da Contabilidade, e dentro
principalmente do contexto companhia aberta/usuário externo, dois
pontos importantíssimos se destacam:
1º) As empresas precisam dar ênfase à evidenciação de todas as
informações que permitem a avaliação da sua situação patrimonial e das
mutações desse seu patrimônio e, além disso, que possibilitem a
realização de inferências perante o futuro.
- As informações não passíveis de apresentação explícita
nas demonstrações propriamente ditas devem, ao lado
das que representam detalhamentos de valores
sintetizados nessas mesmas demonstrações, estar
contidas em notas explicativas ou em quadros
complementares.

- Essa evidenciação é vital para se alcançar os objetivos


da Contabilidade, havendo hoje exigências no sentido
de se detalharem mais ainda as informações (por
segmento econômico, região geográfica etc.). Também
informações de natureza social passam cada vez mais
a ser requisitadas e supridas.

2º) A Contabilidade possui um grande relacionamento com os aspectos


jurídicos que cercam o patrimônio, mas, não raro, a forma jurídica pode
deixar de retratar a essência econômica. Nessas situações, deve a
Contabilidade guiar-se pelos seus objetivos de bem informar, seguindo,
se for necessário para tanto, a essência ao invés da forma.
- Por exemplo, a empresa efetua a cessão de créditos a
terceiros, mas fica contratado que a cedente poderá vir
a ressarcir a cessionária pelas perdas decorrentes de
eventuais não pagamentos por parte dos devedores.
Ora, juridicamente não há ainda dívida alguma na
cedente, mas ela deverá atentar para a essência do

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fato e registrar a provisão para atentar a tais possíveis
desembolsos.

- Ou, ainda, uma empresa vende um ativo, mas assume


o compromisso de recomprá-lo por um valor já
determinado em certa data. Essa formalidade deve
ensejar a contabilização de uma operação de
financiamento (essência) e não de compra e venda
(forma).

- Noutro exemplo, um contrato pode, juridicamente,


estar dando a forma de arrendamento a uma
transação, mas a análise da realidade evidencia tratar-
se, na prática, de uma operação de compra e venda
financiada. Assim, consciente do conflito
essência/forma, a Contabilidade fica com a primeira.

Essas características de evidenciação ou de divulgação (disclosure) e de


prevalência da essência sobre a forma cada vez mais se firmam como
próprias da Contabilidade, dados seus objetivos específicos.

7 Princípios e Convenções Contábeis


Já foi visto o que é a Contabilidade (ciência que se ocupa do estudo do
patrimônio). Foi visto também o conceito de patrimônio (e sua
representação gráfica). Foram vistos, ainda, os objetivos da
Contabilidade. Em suma, até agora nos preocupamos em definir o que
e para que – falta, então, definir COMO. Este é o objeto do presente
tópico da matéria: iniciar o aluno na maneira como a Contabilidade
estuda o patrimônio, e como ela cumpre seus objetivos, de controle do
patrimônio e de apuração do resultado.
Isso é realizado a partir dos Princípios Fundamentais de Contabilidade e
das Convenções Contábeis.
Importante notar que, mais do que uma questão certa em prova, o
conhecimento dos Princípios Fundamentais de Contabilidade (e sua
correta aplicação), permite que o pensamento flua, de maneira lógica,
fazendo com que o estudante conclua – por si – várias determinações

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específicas da Contabilidade, evitando a necessidade de memorização
(“decoreba”). Assim, devemos ter o maior cuidado no estudo desse
tema, pois o assunto aqui tratado será referenciado ao longo de todo
nosso curso.

7.1 Princípios Fundamentais de Contabilidade


O conceito clássico de princípio é o de algo que aponta para uma
situação desejada.
Por exemplo, se eu digo: “Por princípio, eu procuro fazer as refeições
em casa”, isso significa que a situação por mim desejada é a de que eu
tenha uma vida que me permita fazer as refeições em casa. Ocorre que
nada impede que, em um dia especial, de trabalho intenso – por
exemplo – eu venha a fazer as refeições em um restaurante ou, ainda,
em um final de semana, eu almoce em uma churrascaria com amigos e
a família.
Vejam que um princípio pode deixar de ser aplicado em sua plenitude,
quando se choca com outro princípio. Nos exemplos acima, eu posso
eventualmente deixar de fazer refeições em casa porque também tenho
“por princípio” não chegar atrasado no trabalho após o horário de
almoço ou, ainda, porque eu também tenho “por princípio” manter uma
vida social agradável.
Assim, um princípio (em sua concepção clássica) não é de aplicação
integral, mas preferencial e parcial, de maneira a contemporizar a
aplicação de outros princípios.
Ora, a idéia de princípio difere da idéia de regra. Regra é algo que
sempre deve ser aplicado, quando ocorre a situação a que ela se refere.
Por exemplo, é proibido instituir ou majorar tributo sem lei anterior que
o defina (com exceção do II, do IE, do IPI, do IOF, dos impostos
extraordinários de guerra e do empréstimo compulsório motivado por
guerra externa ou sua iminência). Repare que não é possível deixar de
cumprir essa regra, porque é proibido.
Aqui, entra a idéia de princípio contábil: Os princípios fundamentais de
Contabilidade são apresentados como o entendimento predominante
acerca da essência da teoria da Contabilidade. Os Princípios
Fundamentais de Contabilidade se enquadram muito melhor no conceito
de regras, pois sua observação é obrigatória, conforme se depreende do
art. 1o da Resolução CFC n° 753, de 1993, abaixo:
RESOLUÇÃO CFC N.º 750/93
Dispõe sobre os Princípios Fundamentais de Contabilidade
(P.F.C.)

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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no
exercício de suas atribuições legais e regimentais,
CONSIDERANDO que a evolução da última década na
área da Ciência Contábil reclama a atualização substantiva
e adjetiva dos Princípios Fundamentais de Contabilidade a
que se refere a Resolução CFC 530/81.
RESOLVE:
CAPÍTULO I
DOS PRINCÍPIOS E DE SUA OBSERVÂNCIA
Art. 1º Constituem PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE
CONTABILIDADE (P.F.C.) os enunciados por esta
Resolução.
§ 1º A observância dos Princípios Fundamentais de
Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão
e constitui condição de legitimidade das Normas
Brasileiras de Contabilidade (NBC). (grifos na
transcrição).
Assim, vê-se que os Princípios Fundamentais de Contabilidade são de
observância obrigatória. A característica principal dos princípios
fundamentais de Contabilidade é a obrigatoriedade de sua observância.
Adicionalmente, frisa-se que, na aplicação dos princípios, a essência
deve prevalecer sobre a forma. Cuidado, isso foi questão de prova
também!
Os princípios fundamentais de Contabilidade, portanto, apresentados
como o entendimento predominante acerca da essência da teoria da
Contabilidade, são enumerados conforme art. 3o da Resolução CFC n°
750, de 1993, abaixo:
CAPÍTULO II
DA CONCEITUAÇÃO, DA AMPLITUDE E DA
ENUMERAÇÃO
Art. 2º Os Princípios Fundamentais de Contabilidade
representam a essência das doutrinas e teorias relativas à
Ciência da Contabilidade, consoante o entendimento
predominante nos universos científico e profissional de
nosso País. Concernem, pois, à Contabilidade no seu
sentido mais amplo de ciência social, cujo objeto é o
Patrimônio das Entidades.
Art. 3º São Princípios Fundamentais de Contabilidade:
1) o da ENTIDADE;
2) o da CONTINUIDADE;
3) o da OPORTUNIDADE;
4) o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL;
5) o da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA;

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6) o da COMPETÊNCIA e
7) o da PRUDÊNCIA.
Importante, na absoluta maioria dos concursos da ESAF dos últimos dez
anos, na prova de Contabilidade, pelo menos uma questão versava
sobre princípios contábeis. Assim, além de entender seu significado,
para resolver a questão é necessário memorizar quais são os princípios9
(evitando sempre memorizar o que não se entende, porém
memorizando os conceitos – já entendidos – e cuja memorização se faz
necessária). Uma idéia, por nós proposta para este curso, é a de se
utilizar mnemônicos (pequenas siglas – simples e, na maioria das vezes,
bem humorada) que nos ajudem a memorizar conceitos complexos.
No caso dos Princípios Fundamentais de Contabilidade, para sua
memorização, imaginem a situação de um casal de namorados que
briga porque ela descobriu que ele havia feito algo de errado. Após um
período de separação, ela propõe uma reconciliação. Mas o rapaz, que
sabe que a namorada é ciumenta e vingativa, tem medo da
reconciliação; deseja voltar, mas tem medo. Então, ele diz: Eco!
Reato com prudência!
E C O Re Atu Com Prudência é um mnemônico que referencia o nome
dos Princípios Fundamentais de Contabilidade:
Entidade
Continuidade
Oportunidade
Registro pelo valor original
Atualização monetária
Competência
Prudência
Passemos, então, a seguir, ao estudo de cada um dos princípios acima
relacionados.

7.1.1 O Princípio da Entidade


Pelo princípio da entidade, o patrimônio dos sócios não se confunde com
o patrimônio da empresa.
Cabe precisar o alcance do termo “empresa”, utilizado acima. A
personalidade está umbilicalmente ligada à aptidão para ter patrimônio

9
Conforme já foi dito, não é necessário decorar, somente se quiser passar na prova,
senão, a solução é tentar o próximo concurso (imaginem sempre que a prova deverá
ser feita COM CONSULTA - consulta à memória).

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(nos termos de nossa legislação, personalidade é a capacidade de
contrair obrigações e exercer direitos – inerente às pessoas físicas e
jurídicas – ao tempo que Patrimônio é o conjunto de bens, direitos e
obrigações de uma pessoa). Assim, as pessoas jurídicas adquirem
personalidade quando podem ter patrimônio (e vice-versa). Ora, uma
pessoa jurídica nada mais é do que o veículo jurídico de uma atividade
(aventura – empresa). Assim, em nosso curso, utilizaremos o nome
“empresa” para referenciar qualquer azienda que tenha sua
contabilidade regrada pela Lei das S/A e, portanto, obedeça aos
princípios fundamentais de contabilidade quando do registro de seu
patrimônio.
O princípio da entidade determina que se reconheça o patrimônio como
objeto da Contabilidade e afirma a necessidade de diferenciação de um
patrimônio particular no universo de patrimônios existentes. Logo, o
patrimônio de uma entidade não se confunde com o de seus sócios ou
proprietários. O Princípio da Entidade é determinado pelo art. 4o da
Resolução CFC n° 750, de 1993, abaixo:
“Art. 4º O Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio
como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia
patrimonial, a necessidade da diferenciação de um
Patrimônio particular no universo dos patrimônios
existentes, independentemente de pertencer a uma
pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou
instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem
fins lucrativos. Por conseqüência, nesta acepção, o
Patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios
ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição.
Parágrafo único – O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE,
mas a recíproca não é verdadeira. A soma ou agregação
contábil de patrimônios autônomos não resulta em nova
ENTIDADE, mas numa unidade de natureza econômico-
contábil.”

7.1.1.1 Autonomia patrimonial


A autonomia patrimonial é uma idéia absolutamente necessária para o
desenvolvimento de nossa economia – que está baseado na empresa,
como figura central da produção e circulação de bens. Ora, com a
procura dos ganhos de escala (menor custo e, conseqüentemente, maior
lucro quando se produz e vende grandes quantidades), tornou-se
interessante fazer grandes investimentos e, assim, ficou quase
impossível alcançar o nível de investimento desejado com a participação
de apenas uma pessoa. Ao contrário, a conjugação de esforços
patrimoniais de várias pessoas é que permitiram o nível de
investimento, produção e circulação de bens típico da empresa em
nossa atualidade. Sendo a empresa o resultado de uma conjugação de

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esforços patrimoniais de várias pessoas, seus bens, direitos e obrigações
não podem pertencer diretamente a nenhum de seus proprietários
(sócios ou acionistas), mas a todos. Assim, pela idéia de autonomia
patrimonial, os bens, direitos e obrigações colocados na empresa a ela
pertencem. Por via de conseqüência, os proprietários (sócios ou
acionistas), que não são diretamente titulares dos bens, direitos e
obrigações (patrimônio) da empresa, têm direito a uma fração ideal
desse patrimônio, representada por ações ou quotas.
O patrimônio deve revestir-se do atributo de autonomia em relação a
todos os outros Patrimônios existentes, pertencendo a uma Entidade, no
sentido de sujeito suscetível à aquisição de direitos e obrigações. Por
conseqüência, a Entidade poderá ser desde uma pessoa física, ou
qualquer tipo de sociedade, instituição ou mesmo conjuntos de pessoas,
tais como famílias; empresas; governos, nas diferentes esferas do
poder; sociedades beneficentes, religiosa, culturais, esportivas, de lazer,
técnicas; sociedades cooperativas; fundos de investimento e outras
modalidades afins.
Na prática, nem sempre é fácil separar o patrimônio da empresa
(afetado à atividade) daquele de seus sócios. Para ilustrar uma situação
em que essa dificuldade é evidente, citamos o exemplo de um mini-
mercado, que vende verduras e hortaliças, e em cujo segundo andar (no
sobrado), há a residência do casal de proprietários. Imagine que, na
cozinha do sobrado haja verduras e hortaliças sendo preparadas para o
almoço e que, no térreo, haja verduras e hortaliças idênticas à venda.
O sistema contábil de informações tem que ter critérios seguros para
separar (do ponto de vista patrimonial) o valor desses duas
verduras/hortaliças (aquela que está no térreo, à venda, e que pertence
à empresa, daquela que está no sobrado e pertence aos sócios).
Isso não quer dizer que não seja possível que um sócio/acionista tome o
dinheiro que estiver no caixa da empresa para, por exemplo, pagar o
almoço no restaurante da esquina. O que o princípio da entidade
determina é que caso isso aconteça, o sistema contábil de informações,
deve manter em seus registros relativos ao patrimônio da empresa: (1)
a saída de dinheiro do caixa e (2) o surgimento do direito de exigir que
o sócio/acionista devolva este dinheiro à empresa.
No caso de sociedades, a Contabilidade não se importa que sejam
sociedades de fato ou que estejam revestidas de forma jurídica, embora
esta última circunstância seja a mais usual.

7.1.1.2 O caráter jurídico do patrimônio


O Patrimônio, na sua condição de objeto da Contabilidade, é, no
mínimo, aquele juridicamente formalizado como pertencente à Entidade.

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A garantia jurídica da propriedade é indissociável desse princípio, pois é
a única forma de caracterização do direito ao exercício de poder sobre o
mesmo Patrimônio, válida perante terceiros. Sem autonomia
patrimonial fundada na propriedade, os demais Princípios Fundamentais
perdem o seu sentido, pois passariam a referir-se a um universo de
limites imprecisos.
O patrimônio é único (visto como um conjunto de itens de uma
entidade), embora possa ser decomposto para fins de apresentação.
Patrimônio e personalidade da entidade são conceitos que estão
vinculados – inexiste patrimônio pertencente a um órgão ou a um
departamento. A divisão somente é aceita a título de controle
(especialmente nas áreas de custos e de orçamento, onde trabalha-se,
muitas vezes, com controles divisionais, que podem ser
extraordinariamente úteis, porém não significam a criação de novas
Entidades, precisamente pela ausência de autonomia patrimonial).

7.1.1.3 A soma ou agregação de patrimônios não resulta


em nova entidade
Entidades sob um único controle, ou grupos econômicos, em que pese
apresentem demonstrações financeiras consolidadas, não são um novo
patrimônio – pelo fato de que não consistem em um sujeito de direitos e
obrigações.
As demonstrações contábeis consolidadas, apresentando a posição
patrimonial e financeira, resultado das operações, as origens e
aplicações de recursos ou os fluxos financeiros de um conjunto de
Entidades sob controle único, são peças contábeis de grande valor
informativo para determinados usuários, embora isso não signifique a
existência de uma nova “entidade” consolidada.
Cuidado, este simples conceito também já foi questão de prova!

7.1.2 O Princípio da Continuidade


O princípio da continuidade determina que, na Contabilidade, deve ser
considerada a continuidade ou não da entidade, bem como sua vida
definida ou provável quando da classificação e avaliação das mutações
patrimoniais, quantitativas e qualitativas.
Uma vez iniciada a vida da empresa, espera-se que ela continue
indefinidamente, todavia, a continuidade influencia o valor econômico
dos bens e direitos e, em muitos casos, o valor ou o vencimento das
obrigações, especialmente quando a extinção da Entidade tem prazo
determinado, previsto ou previsível.

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Em palavras simples, e exemplificando, a empresa deve ser entendida
como uma bicicleta, que somente fica em pé se estiver funcionando (em
movimento). Assim, o patrimônio da empresa deve ser registrado
segundo a seguinte idéia: tudo aquilo que se adquire (e passa a fazer
parte do patrimônio) vale o quanto foi pago; isso porque esse valor
deve ser comparado com aquele auferido quando da venda para
terceiros e, com isso apurado o eventual lucro ou prejuízo. Agora, se
temos a informação clara de que a empresa está para terminar suas
atividades: (1) o critério antes apresentado não tem valor e os
elementos que entraram no patrimônio não devem mais ser registrados
pelo valor por eles pago, mas sim por aquele que pode ser auferido
numa venda (pois tudo deverá ser vendido, para pagamento das
dívidas) e (2) as obrigações que tiverem data futura de exigibilidade
deverão ser registradas como devidas até – no máximo – a data que
espera ser aquela em que a empresa terminará suas atividades.
O Princípio da Continuidade é determinado pelo art. 5o da Resolução CFC
n° 750, de 1993, abaixo:
“Art. 5º A CONTINUIDADE ou não da ENTIDADE, bem
como sua vida definida ou provável, devem ser
consideradas quando da classificação e avaliação das
mutações patrimoniais, quantitativas e qualitativas.
§ 1º A CONTINUIDADE influencia o valor econômico dos
ativos e, em muitos casos, o valor ou o vencimento dos
passivos, especialmente quando a extinção da ENTIDADE
tem prazo determinado, previsto ou previsível.
§ 2º A observância do Princípio da CONTINUIDADE é
indispensável à correta aplicação do Princípio da
COMPETÊNCIA, por efeito de se relacionar diretamente à
quantificação dos componentes patrimoniais e à formação
do resultado, e de constituir dado importante para aferir a
capacidade futura de geração de resultado.”

7.1.2.1 Efeitos da quebra da continuidade no patrimônio


O patrimônio da Entidade, na sua composição qualitativa e quantitativa,
depende das condições em que provavelmente se desenvolverão as
operações da Entidade. A suspensão de suas atividades pode provocar
efeitos na utilidade de determinados ativos, com perda, até mesmo
integral, de seu valor. A queda no nível de ocupação pode, também,
provocar efeitos semelhantes.
A situação-limite na aplicação do Princípio da CONTINUIDADE é aquela
em que há a completa cessação das atividades da Entidade. Nessa
situação, determinados ativos, como, por exemplo, os valores diferidos,

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deixarão de ostentar tal condição, passando à condição de despesas10,
em face da impossibilidade de sua recuperação mediante as atividades
operacionais usualmente dirigidas à geração de receitas. Mas até
mesmo ativos materiais, como estoques, ferramentas ou máquinas,
podem ter seu valor modificado substancialmente. As causas da
limitação da vida da Entidade não influenciam o conceito da
continuidade; entretanto, como constituem informação de interesse
para muitos usuários, quase sempre são de divulgação obrigatória,
segundo norma específica. No caso de provável cessação da vida da
Entidade, também o passivo é afetado, pois, além do registro das
exigibilidades, com fundamentação jurídica, também devem ser
contemplados os prováveis desembolsos futuros, advindos da extinção
em si.
Na condição de Princípio, em que avulta o atributo da universalidade, a
continuidade aplica-se não somente à situação de cessação integral das
atividades da Entidade, classificada como situação-limite no parágrafo
anterior, mas também àqueles casos em que há modificação no volume
de operações, de forma a afetar o valor de alguns componentes
patrimoniais, obrigando ao ajuste destes, de maneira a ficarem
registrados por valores líquidos de realização.
O Princípio da Continuidade, à semelhança do da Prudência, está
intimamente ligado com o da Competência, formando-se uma espécie
de trilogia. A razão é simples: a continuidade, como já vimos, diz
respeito diretamente ao valor econômico dos bens, ou seja, ao fato de
um ativo manter-se nesta condição ou transformar-se, total ou
parcialmente quando há previsão de encerramento das atividades da
Entidade, com o vencimento antecipado ou o surgimento de
exigibilidades. Nesta última circunstância, sua ligação será com o
Princípio da Oportunidade.

7.1.2.2 O princípio da continuidade X o conceito de


“entidade em marcha”
A denominação “Princípio da Continuidade”, como também a de
“entidade em marcha”, ou “going concern”, é encontrada em muitos
sistemas de normas no exterior e também na literatura contábil
estrangeira, embora o Princípio da Continuidade também parta do
pressuposto de que a Entidade deva concretizar seus objetivos
continuamente – o que nem sempre significa a geração de riqueza no
sentido material –, não se fundamenta na idéia de Entidade em
movimento.

10
Essa idéia será detalhadamente estudada no tópico relativo a Ativo Permanente.

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O motivo é extremamente singelo, pois uma Entidade com suas
atividades reduzidas ou suspensas temporariamente continuará a ser
objeto da Contabilidade enquanto dispuser de patrimônio. Isso
permanece verdade no caso de a Entidade suspender definitivamente
suas atividades. O que haverá, tão-somente, é a reapreciação dos
componentes patrimoniais, quantitativa e qualitativamente,
precisamente em razão dos ditames do Princípio da Continuidade. A
normalidade ou não das operações, bem como a vida limitada ou
indeterminada, não alcançam o objeto da Contabilidade, o patrimônio,
mas, tão-somente, sua composição e valor, isto é, a delimitação
quantitativa e qualitativa dos bens, direitos e obrigações.
O próprio uso da receita11 como parâmetro na formação de juízo sobre a
situação de normalidade da Entidade, embora válido na maioria das
Entidades, não pode ser universal, pois, em muitas delas, a razão de ser
não é a receita, tampouco o resultado, como é o caso das entidades
sem fins lucrativos.

7.1.3 O Princípio da Oportunidade


Pelo princípio da oportunidade, os acontecimentos relevantes para o
patrimônio devem ser registrados por completo e no momento em que
ocorrem. Trata-se de um princípio cujo efeito é o de controle do
raciocínio contábil, que demanda a identificação de todos os fatos que
afetam o patrimônio, bem como de seus itens componentes
(quantitativos, qualitativos e temporais).
O princípio da Oportunidade refere-se, simultaneamente, à integridade e
à tempestividade dos registros das mutações patrimoniais:
• a integridade diz respeito à necessidade das variações serem
reconhecidas em sua totalidade, sem qualquer falta ou excesso;
• a tempestividade12 obriga a que as variações sejam registradas no
momento de sua ocorrência, mesmo na hipótese de alguma
incerteza.
Assim, caso ocorra “compra a prazo de um veículo”, pelo princípio da
oportunidade (especificamente no tocante à tempestividade) não se
pode aguardar o momento do pagamento do veículo para, somente
então, registrar a compra do bem, na Contabilidade. Ao contrário, já no
momento da compra devem ser registrados (1) a entrada do veículo no
patrimônio e (2) o surgimento da obrigação de pagar por ele. No

11
O conceito de Receita será está mais bem trabalhado na apresentação do princípio
da competência: Æ Receita (=) aumento do patrimônio.
12
Tempestividade diz respeito ao tempo e não ao temperamento de uma pessoa.

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momento do pagamento, então, pela aplicação do mesmo princípio,
devem ser registrados (1) a saída do dinheiro, do patrimônio, e (2) a
extinção da obrigação de pagar pelo veículo.
Outro exemplo, caso ocorra “compra de um veículo com pagamento de
50% do valo à vista e o restante a prazo”, pelo princípio da
oportunidade (especificamente no tocante à integridade) não se pode
registra somente a aquisição de 50% do veículo no momento da
compra. Ao contrário, já no momento da compra devem ser registrados
(1) a entrada do veículo no patrimônio e (2) saída de dinheiro, do
patrimônio, no valor de metade da compra do veículo efetuada e (3) o
surgimento da obrigação de pagar pela outra metade do valor do veículo
adquirido. No momento do pagamento, então, pela aplicação do mesmo
princípio, devem ser registrados (1) a saída do dinheiro, do patrimônio,
e (2) a extinção da obrigação de pagar pelo veículo.
O princípio da oportunidade é determinado pelo art. 6o da Resolução
CFC n° 750, de 1993, abaixo:
Art. 6º O Princípio da OPORTUNIDADE refere-se,
simultaneamente, à tempestividade e à integridade do
registro do patrimônio e das suas mutações, determinando
que este seja feito de imediato e com a extensão correta,
independentemente das causas que as originaram.
Parágrafo único – Como resultado da observância do
Princípio da OPORTUNIDADE:
I – desde que tecnicamente estimável, o registro das
variações patrimoniais deve ser feito mesmo na hipótese
de somente existir razoável certeza de sua ocorrência;
II – o registro compreende os elementos quantitativos e
qualitativos, contemplando os aspectos físicos e
monetários;
III – o registro deve ensejar o reconhecimento universal
das variações ocorridas no patrimônio da ENTIDADE, em
um período de tempo determinado, base necessária para
gerar informações úteis ao processo decisório da gestão.

7.1.3.1 O princípio da oportunidade e a fidedignidade das


informações
O Princípio da OPORTUNIDADE exige a apreensão, o registro e o relato
de todas as variações sofridas pelo patrimônio de uma Entidade, no
momento em que elas ocorrerem. Cumprido tal preceito, chega-se ao
acervo máximo de dados primários sobre o patrimônio, fonte de todos
os relatos, demonstrações e análises posteriores, ou seja, o Princípio da
Oportunidade é a base indispensável à fidedignidade das informações
sobre o patrimônio da Entidade, relativas a um determinado período e
com o emprego de quaisquer procedimentos técnicos. É o fundamento

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daquilo que muitos sistemas de normas denominam de “representação
fiel” pela informação, ou seja, que esta espelhe com precisão e
objetividade as transações e eventos a que concerne. Tal atributo é,
outrossim, exigível em qualquer circunstância, a começar sempre nos
registros contábeis, embora as normas tendem a enfatizá-lo nas
demonstrações contábeis.

7.1.3.2 Alcance da aplicação do princípio da oportunidade


O Princípio da Oportunidade deve ser observado, como já foi dito,
sempre que haja variação patrimonial, cujas origens principais são, de
forma geral, as seguintes:
• transações realizadas com outras Entidades, formalizadas
mediante acordo de vontades, independentemente da forma ou da
documentação de suporte, como compra ou venda de bens e
serviços;
• eventos de origem externa, de ocorrência alheia à vontade da
administração, mas com efeitos sobre o Patrimônio, como
modificações nas taxas de câmbio, quebras de clientes, efeitos de
catástrofes naturais, etc.;
• movimentos internos que modificam predominantemente a
estrutura qualitativa do Patrimônio, como a transformação de
materiais em produtos semifabricados ou destes em produtos
prontos, mas também a estrutura quantitativo-qualitativa, como
no sucateamento de bens inservíveis.

7.1.3.3 O princípio da oportunidade x o princípio da


competência
O Princípio da OPORTUNIDADE abarca dois aspectos distintos, mas
complementares: a integridade e a tempestividade, razão pela qual
muitos autores preferem denominá-los de Princípio da
UNIVERSALIDADE.
O Princípio da OPORTUNIDADE tem sido confundido algumas vezes, com
o da COMPETÊNCIA, embora os dois apresentem conteúdos
manifestamente diversos. Na oportunidade, o objetivo está na
apreensão, de forma completa, das variações, do seu oportuno
conhecimento. Na competência, por outro lado, o fulcro está na
qualificação das variações diante do Patrimônio Líquido, isto é, na
decisão sobre se estas o alteram ou não. Em síntese, no primeiro caso,
temos o conhecimento da variação, e, na competência, a determinação
de sua natureza.

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7.1.3.4 Integridade
A integridade diz respeito à necessidade de as variações serem
reconhecidas na sua totalidade, isto é, sem qualquer falta ou excesso.
Concerne, pois, à completeza da apreensão, que não admite a exclusão
de quaisquer variações monetariamente quantificáveis. Como as
variações incluem elementos quantitativos e qualitativos, bem como os
aspectos físicos pertinentes, e ainda que a avaliação é regida por
princípios próprios, a integridade diz respeito fundamentalmente às
variações em si. Tal fato não elimina a necessidade do reconhecimento
destas, mesmo nos casos em que não há certeza definitiva da sua
ocorrência, mas somente alto grau de possibilidade. Bons exemplos
neste sentido fornecem as depreciações, pois a vida útil de um bem será
sempre uma hipótese, mais ou menos fundada tecnicamente, porquanto
dependente de diversos fatores de ocorrência aleatória. Naturalmente,
pressupõe-se que, na hipótese do uso de estimativas, estas tenham
fundamentação estatística e econômica suficientes.

7.1.3.5 Tempestividade
A tempestividade obriga a que as variações sejam registradas no
momento em que ocorrerem, mesmo na hipótese de alguma incerteza,
na forma relatada no item anterior. Sem o registro no momento da
ocorrência, ficarão incompletos os registros sobre o patrimônio até
aquele momento, e, em decorrência, insuficientes quaisquer
demonstrações ou relatos, e falseadas as conclusões, diagnósticos e
prognósticos.

7.1.4 O Princípio do Registro pelo Valor Original


O entendimento do Princípio do Registro pelo Valor Original é de
extrema importância para o aprendizado da Contabilidade. Isso porque
ele quebra – um pouco – a idéia de valor do patrimônio comumente
utilizada, de forma não rigorosa.
É do senso comum encarar o patrimônio (e nós constantemente nos
comportamos assim) da seguinte maneira: “meu patrimônio é composto
por um imóvel que deve valer uns cem mil reais, um automóvel que
deve valer uns quarenta mil reais e um vinte mil depositados no banco”.
Entretanto, não é assim que a Contabilidade encara o valor dos itens
componentes do patrimônio: no sistema contábil, os itens patrimoniais
não estão (via de regra) registrados pelo valor de avaliação no mercado,
mas sim pelo valor pelo qual eles foram adquiridos, ou melhor, pelo
valor transacionado com terceiros.
O Princípio do Registro Pelo Valor Original, portanto, determina que os
componentes do patrimônio sejam registrados pelos valores originais

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das transações havidas com o mundo exterior à entidade, expressos a
valor presente, na moeda do país, conforme expressamente disposto no
art. 7o da Resolução CFC n° 750, de 1993, abaixo:
Art. 7º Os componentes do patrimônio devem ser
registrados pelos valores originais das transações com o
mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do
País, que serão mantidos na avaliação das variações
patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem
agregações ou decomposições no interior da ENTIDADE.
Parágrafo único – Do Princípio do REGISTRO PELO
VALOR ORIGINAL resulta:
I – a avaliação dos componentes patrimoniais deve ser
feita com base nos valores de entrada, considerando-se
como tais os resultantes do consenso com os agentes
externos ou da imposição destes;
II – uma vez integrado no patrimônio, o bem, direito ou
obrigação não poderão ter alterados seus valores
intrínsecos, admitindo-se, tão-somente, sua decomposição
em elementos e/ou sua agregação, parcial ou integral, a
outros elementos patrimoniais;
III – o valor original será mantido enquanto o componente
permanecer como parte do patrimônio, inclusive quando
da saída deste;
IV – Os Princípios da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA e do
REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL são compatíveis entre si
e complementares, dado que o primeiro apenas atualiza e
mantém atualizado o valor de entrada;
V – o uso da moeda do País na tradução do valor dos
componentes patrimoniais constitui imperativo de
homogeneização quantitativa dos mesmos.
Não se trata de mera convenção, mas isso tem uma razão de ser, qual
seja, com a aplicação do princípio do Registro pelo Valor Original, a
informação gerada pela Contabilidade permite determinar a relação do
custo dos elementos adquiridos pela empresa e o lucro gerado na sua
utilização. Conforme já visto, tudo aquilo que se adquire (e passa a
fazer parte do patrimônio) vale o quanto foi pago; isso porque esse
valor (que corresponde ao sacrifício patrimonial para o empreendimento
da “aventura”) deve ser comparado com aquele auferido quando da
venda de bens para terceiros (possibilitada, justamente, pela aquisição
anterior de bens) e, com isso, possa ser apurado o eventual lucro ou
prejuízo.

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7.1.4.1 O princípio como viga mestra da avaliação
patrimonial
O Princípio do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL ordena que os
componentes do patrimônio tenham seu registro inicial efetuado pelos
valores ocorridos na data das transações havidas com o mundo exterior
à Entidade, estabelecendo, pois, a viga-mestra da avaliação patrimonial:
a determinação do critério de atribuição de um valor monetário a
um componente do patrimônio.
Pressupõe-se que o valor de troca, aquele decorrente da transação,
configure o valor econômico dos ativos no momento da sua ocorrência.
Naturalmente, se, com o passar do tempo, houver a modificação do
valor em causa, seja por qualquer razão, ajustes deverão ser realizados,
mas ao abrigo do Princípio da Competência (que será visto adiante).

7.1.4.2 Conseqüência da correta aplicação do Princípio –


unificação de metodologia e comparabilidade de
dados
A rigorosa observância do princípio em comentário é do mais alto
interesse da sociedade como todo e, especificamente, do mercado de
capitais, por resultar na unificação da metodologia de avaliação, fator
essencial na comparabilidade dos dados, relatos e demonstrações
contábeis e, conseqüentemente, na qualidade da informação gerada,
impossibilitando critérios alternativos de avaliação.
No caso de doações recebidas pela Entidade, também existe a transação
com o mundo exterior e, mais ainda, com efeito quantitativo e
qualitativo sobre o patrimônio. Como a doação resulta em inegável
aumento do Patrimônio Líquido, cabe o registro pelo valor efetivo da
coisa recebida, no momento do recebimento, segundo o valor de
mercado. Mantém-se, no caso, intocado o princípio em exame, com a
única diferença em relação às situações usuais: uma das partes
envolvidas – caso daquela representativa do mundo externo – abre mão
da contraprestação, que se transforma em aumento do Patrimônio
Líquido da Entidade recebedora da doação. Acessoriamente, pode-se
lembrar que o fato de o ativo ter-se originado de doação, não repercute
na sua capacidade futura de contribuir à realização dos objetivos da
Entidade.
Para ilustrar a importância da aplicação do Princípio do Registro pelo
Valor Original, referenciamos – a seguir – um desafio publicado no
jornal Zero Hora (que circula em Porto Alegre / RS) em 20 de fevereiro
de 2006:
DESAFIO

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Uma pessoa comprou uma mercadoria por R$ 10,00 e
vendeu-a por R$ 11,00. Em seguida, recomprou-a por R$
12,00 e vendeu-a por R$ 13,00.
Nesse negócio, essa pessoa empatou seu dinheiro, teve
lucro ou teve prejuízo? E de quanto?
Em caso de dúvida, consulte a resposta nesta página.
(Colaboração do professor Carlos A. V. Heredia, de Porto Alegre).

Repare que uma situação desse tipo pode ensejar dúvidas em uma
pessoa leiga. A dúvida é decorrente de uma idéia (disseminada em
nosso senso comum) de que quando se recompra por R$ 12,00 algo que
havia sido vendido por R$ 11,00 ocorre um prejuízo – MAS ISSO NÃO É
VERDADE! Com efeito, a compra, por R$ 12,00, da mercadoria em
questão, significa apenas que a mercadoria ingressa no patrimônio
do comprador por R$ 12,00 – e mais nada (não há o que se falar em
lucro ou prejuízo na compra).
Analisando o fato sob o prisma do Registro pelo Valor Original, a
situação se torna clara:
a) inicialmente há uma compra de uma mercadoria por R$ 10,00 –
assim, ela ingressa no patrimônio por esse valor (de R$ 10,00);
b) após a compra, essa mercadoria é vendida por R$ 11,00 – é nesse
momento que se apura o lucro ou prejuízo (comparando o esforço
patrimonial – de R$ 10,00 –, para aquisição da mercadoria, com o
resultado que essa mercadoria traz para o patrimônio – de R$
11,00), assim, o lucro é de R$ 11,00 (-) R$ 10,00 (=) R$ 1,00;
c) imediatamente depois, a mesma mercadoria é recomprada por R$
12,00 – assim, ela ingressa novamente no patrimônio, não mais
por R$ 10,00, mas por esse novo valor de R$ 12,00, repare que
não há o que se falar em lucro ou prejuízo nessa operação, mas
apenas em aquisição de um bem pelo valor de R$ 12,00;13
d) finalmente, essa mercadoria é novamente vendida, por R$ 13,00
– nesse momento, novamente, se apura mais um lucro ou
prejuízo (comparando o esforço patrimonial – de R$ 12,00 – para
aquisição da mercadoria com o resultado que essa mercadoria traz
para o patrimônio – de R$ 13,00), assim, o lucro é de R$ 13,00
(-) R$ 12,00 (=) R$ 1,00.
Ora, somando-se os ganhos auferidos nas duas vendas, temos um lucro
composto por R$ 1,00 (+) R$ 1,00 (=) R$ 2,00. Assim, conclui-se que
essa pessoa teve um lucro de R$ 2,00.

13
Note que o fato de ser a mesma mercadoria, ou outra qualquer, é irrelevante. O
importante é que um bem ingressa no patrimônio pelo valor de R$ 12,00.

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7.1.4.3 O registro pelo valor original e as transações em
moeda estrangeira
A expressão do valor dos componentes patrimoniais em moeda nacional
decorre da necessidade de homogeneização quantitativa do registro do
patrimônio e das suas mutações, a fim de se obter a necessária
comparabilidade e se possibilitarem agrupamentos de valores. Ademais,
este aspecto particular, no âmbito do Princípio do REGISTRO PELO
VALOR ORIGINAL, visa a afirmar a prevalência da moeda do País e,
conseqüentemente, o registro somente nela. O corolário é o de que
quaisquer transações em moeda estrangeira devem ser transformadas
em moeda nacional, para seu registro no sistema contábil de
informações.

7.1.4.4 A manutenção dos valores originais nas variações


internas
O Princípio em análise, como não poderia ser diferente, em termos
lógicos, mantém-se plenamente nas variações patrimoniais que ocorrem
no interior da Entidade, quando acontece a agregação ou a
decomposição de valores. Os agregados de valores – cuja expressão
mais usual são os estoques de produtos semifabricados e prontos, os
serviços em andamento ou terminados, as culturas em formação, etc. –
representam, quantitativamente, o somatório de inúmeras variações
patrimoniais qualitativas, formando conjuntos de valores constituídos
com base em valores atinentes a insumos de materiais, depreciações,
mão-de-obra, encargos sociais, energia, serviços de terceiros, tributos,
e outros, classes de insumos que, em verdade, representam a
consumpção de ativos, como estoques, equipamentos ou, diretamente,
recursos pecuniários. Os agregados são, pois, ativos resultantes da
transformação de outros ativos, e, em alguns casos, deixam logo tal
condição, como aqueles referentes a funções como as de administração
geral, comercialização no País, exportação e outras.
A formação dos agregados implica o uso de decomposições, como
acontece no caso das depreciações geradas por uma máquina e
particular: a transação com o mundo exterior resultou na ativação da
máquina, mas a consumpção desta dar-se-á gradativamente, ao longo
do tempo, mediante as depreciações. Todavia estas, mesmo quando
relativas a um espaço curto de tempo – um mês, por hipótese –,
normalmente são alocadas a diversos componentes do patrimônio,
como, por exemplo, a diferentes peças de fabricação.
Os fatos mencionados comprovam a importância do princípio em exame
na Contabilidade aplicada à área de custos, por constituir-se na diretiva
principal de avaliação das variações que ocorrem no ciclo operacional

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interno das Entidades, em que não existe propriamente a criação de
valores, mas a simples redistribuição de valores originais.
Finalmente, cabe ressaltar que os valores originais devem ser ajustados,
segundo a sua perda de valor econômico. Porém, mesmo tal ajuste não
implica, em essência, modificação do valor original.

7.1.5 O Princípio da Atualização Monetária


O Princípio da Atualização Monetária determina que, para que a
avaliação dos componentes patrimoniais possa manter seus valores
originais, é necessário atualizar sua expressão formal em moeda
nacional, mediante aplicação de indexadores que traduzam a variação
do poder aquisitivo da moeda, em dado período. Nesse sentido, dispõe
o art. 8o da Resolução CFC n° 750, de 1993, abaixo:
O PRINCÍPIO DA ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA
Art. 8º Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da
moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros
contábeis através do ajustamento da expressão formal dos
valores dos componentes patrimoniais.
Parágrafo único – São resultantes da adoção do Princípio
da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA:
I – a moeda, embora aceita universalmente como medida
de valor, não representa unidade constante em termos do
poder aquisitivo;
II – para que a avaliação do patrimônio possa manter os
valores das transações originais (art. 7º), é necessário
atualizar sua expressão formal em moeda nacional, a fim
de que permaneçam substantivamente corretos os valores
dos componentes patrimoniais e, por conseqüência, o do
patrimônio líquido;
III – a atualização monetária não representa nova
avaliação, mas, tão-somente, o ajustamento dos valores
originais para determinada data, mediante a aplicação de
indexadores, ou outros elementos aptos a traduzir a
variação do poder aquisitivo da moeda nacional em um
dado período.
A partir do ano de 1996, foi proibida – pela Lei 9.249/95 – a utilização
de correção monetária para fins societários ou fiscais.
Art. 4º Fica revogada a correção monetária das
demonstrações financeiras de que tratam a Lei nº 7.799, de
10 de julho de 1989, e o art. 1º da Lei nº 8.200, de 28 de junho de
1991.
Parágrafo único. Fica vedada a utilização de qualquer
sistema de correção monetária de demonstrações
financeiras, inclusive para fins societários.

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Adicionalmente, ainda sobre o assunto, o CFC editou a Resolução n°
900, de 2001, determinando a aplicação da Atualização Monetária
quando a inflação acumulada no triênio ultrapassar 100% - porém, em
obediência à lei (Lei 9.259, de 1995) explicita que a aplicação de tal
atualização monetária deverá ser realizada com o único propósito
informativo (em notas explicativas), sem valor societário ou fiscal. A
seguir, para fins de clareza, encontra-se reproduzida – em parte – a
citada Resolução n° 900, de 2001:
Art. 1º A aplicação do “Princípio da Atualização Monetária”
é compulsória quando a inflação acumulada no triênio for
de 100% ou mais;
Parágrafo único – A inflação acumulada será calculada
com base no Índice Geral de Preços do Mercado (IGPM),
apurado mensalmente pela Fundação Getúlio Vargas, por
sua aceitação geral e reconhecimento por organismos
nacionais e internacionais;
Art. 2º A aplicação compulsória do “Princípio da
Atualização Monetária” deverá ser amplamente divulgada
nas notas explicativas às demonstrações contábeis;
Art. 3º Quando a taxa inflacionária acumulada no triênio
for inferior a 100%, a aplicação do Princípio da Atualização
Monetária somente poderá ocorrer em demonstrações
contábeis de natureza complementar às demonstrações de
natureza corrente, derivadas da escrituração contábil
regular.
§ 1º No caso da existência das ditas demonstrações
complementares, a atualização deverá ser evidenciada nas
respectivas notas explicativas, incluindo a indicação da
taxa inflacionária empregada.
§ 2º A Atualização Monetária, neste caso, não originará
nenhum registro contábil.
A aplicação desse princípio era regrada de forma a obrigar que as
empresas atualizassem o valor original de parte do patrimônio (daquela
parte que não fosse rapidamente utilizada) de modo que seu valor
original não perdesse sua função informativa, com o advento da
inflação. Por exemplo, um automóvel que fosse adquirido por
determinada quantidade de cruzeiros no início de um ano não teria mais
esse mesmo valor representando seu valor original (não porque o
automóvel tivesse mudado, mas porque os cruzeiros mudaram sua
representatividade de riqueza – seu valor – no tempo).

7.1.5.1 Fundamento do princípio


O Princípio da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA existe em função do fato de
que a moeda – embora universalmente aceita como medida de valor –
não representa unidade constante de poder aquisitivo no tempo,

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mormente em economias inflacionárias. Por conseqüência, sua
expressão formal deve ser ajustada, a fim de que permaneçam
substantivamente corretos – isto é, segundo as transações originais – os
valores dos componentes patrimoniais e, via de decorrência, o
Patrimônio Líquido. Como se observa, o Princípio em causa constitui
seguimento lógico daquele do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL, pois
preceitua o ajuste formal dos valores fixados segundo este, buscando a
manutenção da substância original, sem que isso implique qualquer
modalidade de reavaliação.

7.1.5.2 Atualização x correção monetária


Em diversas oportunidades no passado, o princípio foi denominado de
“correção monetária”, expressão inadequada, pois ele não estabelece
qualquer “correção” de valor (visto que o valor inicial não é um valor
errado), mas apenas atualiza o que, em tese, não deveria ter variado: o
poder aquisitivo da moeda. Esta é, aliás, a razão pela qual o princípio,
quando aplicado à prática, se manifesta por meio de índice que expressa
a modificação da capacidade geral de compra da moeda, e não da
variação particular do preço de um bem determinado.

7.1.5.3 Âmbito de aplicação do princípio


O princípio diz respeito, dada sua condição de universalidade, a todos os
componentes patrimoniais e suas mutações, e não somente às
demonstrações contábeis, que representam apenas uma das
modalidades de expressão concreta da Contabilidade, aplicada a uma
entidade em particular. Mas, como as demonstrações contábeis são, em
geral, a forma mais usual de comunicação entre a Entidade e o usuário,
as normas contábeis alicerçadas no princípio em exame contêm sempre
ordenamentos sobre como deve ser realizado o ajuste, o indexador a ser
utilizado e a periodicidade de aplicação do método.
Em que pesem todas as considerações acima colocadas, acerca do
princípio da Atualização Monetária, o fato é que ele não tem sido
aplicado desde 1996.

7.1.6 O Princípio da Competência


O Princípio da Competência é de máxima importância. Esse princípio
determina que as receitas e despesas devam ser incluídas na apuração
do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente
quando se correlacionarem, independentemente do recebimento ou do
pagamento.
É de fundamental importância compreender a diferença entre o regime
de competência e o regime de caixa.

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No regime de caixa, as receitas e despesas são reconhecidas no
momento de seu recebimento ou pagamento. Este regime é intuitivo
freqüentemente utilizado por nós no controle pessoal dos gastos.
No regime de competência, as receitas e despesas devem ser
reconhecidas na apuração do resultado do período a que pertencerem e,
de forma simultânea, quando se correlacionam. As despesas devem ser
reconhecidas independentemente de seu pagamento e as receitas
somente quando de sua realização. Em outras palavras, no regime de
competência:
• uma despesa com o salário de um empregado é considerada a
partir do momento que este empregado efetua o serviço (ou, em
outras palavras, quando ele coloca à disposição do patrão sua
força de trabalho por um mês inteiro – que é a prestação que ele
prometeu cumprir), independentemente do pagamento desta
despesa somente ocorrer no mês seguinte;
• uma receita de venda de mercadorias é considerada a partir do
momento em que ocorre a venda independentemente do
pagamento acontecer em várias prestações.
OBS: existe, ainda, o regime misto de escrituração. Este regime
somente é utilizado na Contabilidade Pública e nele as RECEITAS são
registradas pelo regime de Caixa enquanto as DESPESAS são
registradas pelo regime de Competência.
O Princípio da Competência está determinado pelo art. 9o da Resolução
CFC n° 750, de 1993, abaixo:
Art. 9º As receitas e as despesas devem ser incluídas na
apuração do resultado do período em que ocorrerem,
sempre simultaneamente quando se correlacionarem,
independentemente de recebimento ou pagamento.
§ 1º O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as
alterações no ativo ou no passivo resultam em aumento ou
diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes
para classificação das mutações patrimoniais, resultantes
da observância do Princípio da OPORTUNIDADE.
§ 2º O reconhecimento simultâneo das receitas e
despesas, quando correlatas, é conseqüência natural do
respeito ao período em que ocorrer sua geração.
§ 3º As receitas consideram-se realizadas:
I – nas transações com terceiros, quando estes efetuarem
o pagamento ou assumirem compromisso firme de efetivá-
lo, quer pela investidura na propriedade de bens
anteriormente pertencentes à ENTIDADE, quer pela fruição
de serviços por esta prestados;

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II – quando da extinção, parcial ou total, de um passivo,
qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento
concomitante de um ativo de valor igual ou maior;
III – pela geração natural de novos ativos
independentemente da intervenção de terceiros;
IV – no recebimento efetivo de doações e subvenções.
§ 4º Consideram-se incorridas as despesas:
I – quando deixar de existir o correspondente valor ativo,
por transferência de sua propriedade para terceiro;
II – pela diminuição ou extinção do valor econômico de um
ativo;
III – pelo surgimento de um passivo, sem o
correspondente ativo.
Essa é a apresentação normal do princípio, encontrada em qualquer
bom livro de Contabilidade. Entretanto, entendemos que essa
apresentação é insuficiente para provocar um entendimento claro no
estudante e, sendo tal conceito de importância crucial para o
entendimento da Contabilidade, deve ser claramente colocado (sob pena
de prejudicar o aprendizado dos demais pontos da matéria. Portanto,
aqui propomos um aprofundamento dos conceitos atinentes ao Princípio
da Competência, inclusive com a apresentação de exemplos (sempre na
busca de uma melhor didática).
Visto que o Princípio da Competência trata do critério para definição do
momento em que se consideram ocorridas receitas e despesas, antes de
mais nada, conceituaremos receitas e despesas – para, depois, aplicar o
princípio a tais conceitos.

7.1.6.1 Definição – receitas e despesas

7.1.6.1.1 Receitas
Por receitas entende-se o aumento bruto do patrimônio. Ora, se o
patrimônio é composto de bens, direitos e obrigações, ocorre uma
receita no momento da ocorrência de um fato que enseje (conjunta ou
alternativamente) aumento de bens e direitos e/ou redução de
obrigações.
Veja que esse conceito de receitas – apesar de perfeitamente lógico e de
acordo com tudo o que foi visto até aqui – não é o que nós normalmente
pensamos. Tendemos a pensar – de forma errada – que a receita
somente ocorre quando nós recebemos o dinheiro e que enquanto não o
recebemos nada aconteceu ainda. Para resolver essa questão, vamos
aprofundar a análise da situação, apresentando critérios que permitam

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ver modificações no patrimônio independentemente de pagamento ou
recebimento em dinheiro.
Para afastar esse pensamento errado (de que somente há receita no
recebimento) compare dois patrimônios idênticos – de duas pessoas (ou
empresas) que tenham mil reais – sendo que a primeira, além dos mil
reais tem o direito de receber, no final do mês, a quantia de duzentos
reais. Agora eu pergunto: qual dos dois patrimônios é maior? Sem
dúvida o primeiro (que além dos mil reais em dinheiro, possui um direito
avaliado em duzentos reais). Assim, conclui-se que a visão do
patrimônio é muito mais acurada quando se considera a receita
independente do recebimento.
Pelo regime de caixa, considera-se ocorrida (ou, tecnicamente, auferida)
a receita somente no momento de seu recebimento. Ao contrário, no
regime de competência, a receita é considerada auferida no momento
em que ocorre um fato que enseja o aumento do patrimônio,
independentemente de recebimento de dinheiro.
O que falta é ter uma visão clara de quais são os fatos que podem vir a
ensejar aumento do patrimônio e, com isso, ter condições de identificar
o momento em que a Contabilidade (pelo regime de Competência) deve
registrar a receita.
Alguns casos são auto-explicativos como, por exemplo, uma doação: no
momento em que eu recebo uma doação meu patrimônio aumenta,
justamente pela inclusão – nele – de um novo elemento (recebido em
doação). No momento em que há o perdão de uma dívida meu
patrimônio também aumenta, pelo desaparecimento de uma obrigação.
Em situações especiais, alguém pode prometer algo a outro e, com isso,
criar um direito para esse outro, que terá seu patrimônio majorado pela
aparição do direito. Essas são situações que, pela leitura do caso, pode
se identificar o momento em que ocorre o aumento patrimonial
(receita). Mas o que queremos aqui é definir uma diretriz, que possa
guiar o pensamento do estudante na hora de decidir se houve ou não
receita.
Nossa proposta de identificação do momento em que a receita ocorre
(para o caso geral de negócios entre partes que estejam interessadas
em vendas ou prestações de serviço) é a seguinte: haverá receita no
momento em que houver o cumprimento do que havia sido
combinado (a entrega de um bem – exceto dinheiro – ou a
efetivação de um comportamento como, por exemplo, a
prestação de um serviço), pois:
a) se a outra parte ainda não tiver pago pelo que foi cumprido, nasce
– no patrimônio de quem cumpriu o que havia sido prometido – o

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direito de exigir o pagamento (tal direito resulta em aumento do
patrimônio);
b) se a outra parte paga imediatamente pelo que foi cumprido, nasce
– no patrimônio de quem cumpriu o que havia prometido – um
bem, ou seja, o dinheiro, (o que também aumenta o patrimônio);
c) se a outra parte já havia entregue (em antecipação) o pagamento
pelo que foi cumprido, desaparece – do patrimônio de quem
cumpriu o que havia prometido – uma obrigação, ou seja, a
obrigação de devolver o que havia recebido em antecipação, (o
que também aumenta o patrimônio).
Este é o fulcro do pensamento Contábil, no que diz respeito ao regime
de competência, e que está de acordo com nosso sistema jurídico, que
estabelece a exceção do contrato não cumprido, conforme disposto no
Código Civil (Lei n° 10.406, de 2002), art. 476:
Seção III
Da Exceção de Contrato não Cumprido
Art. 476. Nos contratos bilaterais, nenhum dos
contratantes, antes de cumprida a sua obrigação, pode
exigir o implemento da do outro.
Com a colocação dessas idéias iniciais acerca do princípio da
Competência, passamos a analisar casos e identificar, neles, a o
momento em que se aufere receita. Para isso, sugiro considerar a
situação abaixo descrita.
Imaginem que a leitura desse texto tenha sido tão instigante e
elucidativa que um grupo de dez leitores resolveu procurar o autor,
numa segunda-feira, e combinar com ele uma aula de Contabilidade,
para o final de semana, por R$ 1,00 (um real). Nesse caso, podem
ocorrer diferentes situações acerca do pagamento, conforme a seguir:
a) o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$ 10,00 (dez reais),
imediatamente (já na segunda-feira) para o professor, por conta
da aula a ser dada somente no final de semana;
b) ainda, o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$ 10,00 (dez
reais), para o professor, imediatamente no momento em que for
ministrada a aula, no final de semana;
c) finalmente, o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$10,00
(dez reais), para o professor, somente no final do mês, ou seja,
após o momento em que foi ministrada a aula do final de semana.
No primeiro caso, em que o grupo entrega o dinheiro, R$ 10,00 (dez
reais), imediatamente (já na segunda-feira) para o professor, por conta
da aula a ser dada somente no final de semana; no patrimônio do
professor aparece (já na segunda-feira) um elemento novo – o dinheiro

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recebido. Entretanto, tal situação não enseja um efetivo aumento de
patrimônio, porque – ao mesmo tempo – nasce, no patrimônio do
professor, uma obrigação (de dar a aula ou devolver o dinheiro) que
tem o mesmo valor que o dinheiro recebido e, assim, vê-se que, no
momento do recebimento do dinheiro, não houve aumento do
patrimônio. O efetivo aumento do patrimônio somente se dará no final
de semana, ao final da aula, pois, como o professor cumpriu o que havia
combinado fazer, desaparece, de seu patrimônio, uma obrigação (de dar
a aula ou devolver o dinheiro), o que enseja – sem dúvida – um
aumento do patrimônio. Assim, pelo regime de competência, temos a
receita auferida no final de semana, no momento em que a aula foi
ministrada, independentemente do recebimento de dinheiro antecipado.
No segundo caso, em que o grupo entrega o dinheiro, R$ 10,00 (dez
reais), para o professor, imediatamente no momento em que é
ministrada a aula, no final de semana; no patrimônio do professor
ocorre um aumento, no final de semana, ao final da aula, pois, como o
professor cumpriu o que havia combinado fazer, surge, em seu
patrimônio, um elemento novo – o dinheiro, sem que surja qualquer
obrigação (de dar a aula ou devolver o dinheiro), isso porque já está
cumprido o que foi combinado – dar a aula. Assim, pelo regime de
competência, temos a receita auferida no final de semana, no momento
em que a aula foi ministrada, pelo fato da aula ter sido dada, e não pelo
fato do pagamento ter ocorrido (também) naquele momento.
No terceiro caso, em que o grupo entrega o dinheiro, R$10,00 (dez
reais), para o professor, somente no final do mês, ou seja, após o
momento em que foi ministrada a aula do final de semana, já no
momento em que a aula é ministrada há um aumento do patrimônio do
professor, pois, como o professor cumpriu o que havia combinado fazer,
mesmo sem o recebimento do dinheiro, já aparece em seu patrimônio
um direito (de receber os R$ 10,00 a que faz jus). Assim, pelo regime
de competência, temos a receita auferida no final de semana, no
momento em que a aula foi ministrada, independentemente do fato de
não ter ocorrido o pagamento até aquele momento (o que somente
ocorrerá ao final do mês).
A receita é considerada realizada no momento em que há a venda de
bens e direitos da Entidade – entendida a palavra “bem” em sentido
amplo, incluindo toda sorte de mercadorias, produtos, serviços, inclusive
equipamentos e imóveis –, com a transferência da sua propriedade para
terceiros, efetuando estes o pagamento em dinheiro ou assumindo
compromisso firme de fazê-lo num prazo qualquer. Normalmente, a
transação é formalizada mediante a emissão de nota fiscal ou
documento equivalente, em que consta a quantificação e a formalização

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do valor de venda, pressupostamente o valor de mercado da coisa ou do
serviço.
Embora esta seja a forma mais usual de geração de receita, também há
uma segunda possibilidade, conforme visto acima, materializada na
extinção parcial ou total de uma exigibilidade, como no caso do perdão
de multa fiscal, da anistia total ou parcial de uma dívida, da eliminação
de passivo pelo desaparecimento do credor, pelo ganho de causa em
ação em que se discutia uma dívida ou o seu montante, já devidamente
provisionado, ou outras circunstâncias semelhantes.
Finalmente, há ainda uma terceira possibilidade, também já
apresentada: a de geração de novos ativos sem a interveniência de
terceiros, como ocorre correntemente no setor pecuário, quando do
nascimento de novos animais. A última possibilidade está representada
na geração de receitas por doações recebidas, já comentada
anteriormente.
Como observação importante, temos que, entretanto, as diversas fontes
de receitas citadas acima representam a negativa do reconhecimento da
formação destas por valorização dos ativos, porque, na sua essência, o
conceito de receita está indissoluvelmente ligado à existência de
transação com terceiros, exceção feita à situação referida no final do
parágrafo anterior, na qual ela existe, mas de forma indireta. Ademais,
aceitar-se, por exemplo, a valorização de estoques significaria o
reconhecimento de aumento do Patrimônio Líquido, quando sequer há
certeza de que a venda a realizar-se e, mais ainda, por valor
consentâneo àquele da reavaliação, configurando-se manifesta afronta
ao Princípio da Prudência. Aliás, as valorizações internas trariam no seu
bojo sempre um convite à especulação e, conseqüentemente, ao
desrespeito a esse princípio.
A receita de serviços deve ser reconhecida de forma proporcional aos
serviços efetivamente prestados. Em alguns casos, os princípios
contratados prevêem cláusulas normativas sobre o reconhecimento
oficial dos serviços prestados e da receita correspondente. Exemplo
neste sentido oferecem as empresas de consultoria, nas quais a
cobrança dos serviços é feita segundo as horas-homens de serviços
prestados, durante, por exemplo, um mês, embora os trabalhos possam
prolongar-se por muitos meses ou até ser por prazo indeterminado. O
importante, nestes casos, é a existência de unidade homogênea de
medição formalizada contratualmente, além, evidentemente, da
medição propriamente dita. As unidades físicas mais comuns estão
relacionadas com tempo – principalmente tempo-homem e tempo-
máquina –, embora possa ser qualquer outra, como metros cúbicos por

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tipo de material escavado, metros lineares de avanço na perfuração de
poços artesianos, e outros.
Nas Entidades em que a produção demanda largo espaço de tempo,
deve ocorrer o reconhecimento gradativo da receita, proporcionalmente
ao avanço da obra, quando ocorre a satisfação concomitante dos
seguintes requisitos:
• preço do produto é estabelecido mediante contrato, inclusive
quanto à correção dos preços, quando houver;
• não há riscos maiores de descumprimento do contrato, tanto de
parte do vendedor, quanto do comprador;
• existe estimativa, tecnicamente sustentada, dos custos a serem
incorridos.
Assim, no caso de obras de engenharia, em que usualmente estão
presentes os três requisitos nos contratos de fornecimento, o
reconhecimento da receita não deve ser postergado até o momento da
entrega da obra, pois o procedimento redundaria num quadro irreal da
formação do resultado, em termos cronológicos. O caminho correto está
na proporcionalização da receita aos esforços despendidos, usualmente
expressos por custos – reais ou estimados – ou etapas vencidas.

7.1.6.1.2 Despesas
As despesas, ao contrário das receitas, podem ser conceituadas com
reduções brutas do patrimônio. Ora, se o patrimônio é composto de
bens, direitos e obrigações, ocorre uma despesa no momento da
ocorrência de um fato que enseje (conjunta ou alternativamente)
redução de bens e direitos e/ou aumento de obrigações.
Veja que esse conceito de despesa – apesar de perfeitamente lógico e
de acordo com tudo o que foi visto até aqui – não é o que nós
normalmente pensamos. Tendemos a pensar – de forma errada – que a
despesa somente ocorre (tecnicamente, utiliza-se o termo incorre)
quando há pagamento de dinheiro e que, enquanto não se efetua o
pagamento, nada ainda aconteceu.
Para afastar esse pensamento errado (de que somente há despesa no
momento do pagamento) compare dois patrimônios idênticos – de duas
pessoas (ou empresas) que tenham mil reais – sendo que a primeira,
além dos mil reais tem a obrigação de pagar, ao final do mês, a quantia
de duzentos reais. Agora eu pergunto: qual dos dois patrimônios é

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menor? Sem dúvida o primeiro (que reduzindo os mil reais em dinheiro,
apresenta uma obrigação avaliada em duzentos reais). Assim, conclui-
se que a visão do patrimônio é muito mais acurada quando se considera
a despesa independente do pagamento.
Pelo regime de caixa, considera-se ocorrida (ou, tecnicamente,
incorrida) a despesa somente no momento de seu pagamento. Ao
contrário, no regime de competência, a despesa é considerada incorrida
no momento em que ocorre um fato que enseja a redução do
patrimônio, independentemente de pagamento de dinheiro.
O que falta é ter uma visão clara de quais são os fatos que podem vir a
ensejar tal redução de patrimônio e, com isso, ter condições de
identificar o momento em que a Contabilidade (pelo regime de
Competência) deve registrar a despesa.
Alguns casos são auto-explicativos como, por exemplo, uma doação: no
momento em que eu realizo uma doação meu patrimônio é reduzido,
justamente pela saída – dele – de um elemento (o bem doado). No
momento em que perdoa-se uma dívida o patrimônio também diminui,
pelo desaparecimento do direito de exigir que a dívida seja paga. Essas
são situações que, pela leitura do caso, pode se identificar o momento
em que ocorre a redução patrimonial (despesa). Mas o que queremos
aqui é definir uma diretriz, que possa guiar o pensamento do estudante
na hora de decidir se houve ou não despesa.
Nossa proposta de identificação do momento em que a despesa ocorre
(para o caso geral de negócios entre partes que estejam interessadas
em vendas ou prestações de serviço) é a seguinte: haverá despesa no
momento em que houver o cumprimento, pela outra parte, do
que havia sido combinado.
Este é o fulcro do pensamento Contábil, no que diz respeito ao regime
de competência e, em especial, às despesas.
Com a colocação dessas idéias iniciais acerca do princípio da
Competência, passamos a analisar casos e identificar, neles, a o
momento em que se a despesa é considerada incorrida. Para isso,
sugiro considerar a situação abaixo descrita.
Imaginem que a leitura deste texto tenha sido tão instigante e
elucidativa que um grupo de dez leitores resolveu procurar o autor,
numa segunda-feira, e combinar com ele uma aula de Contabilidade,
para o final de semana, por R$ 1,00 (um real). Nesse caso, podem
ocorrer diferentes situações acerca do pagamento, conforme a seguir:
a) o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$ 10,00 (dez reais),
imediatamente (já na segunda-feira) para o professor, por conta
da aula a ser dada somente no final de semana;

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b) ainda, o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$ 10,00 (dez
reais), para o professor, imediatamente no momento em que for
ministrada a aula, no final de semana;
c) finalmente, o grupo pode resolver entregar o dinheiro, R$10,00
(dez reais), para o professor, somente no final do mês, ou seja,
após o momento em que foi ministrada a aula do final de semana.
No primeiro caso, em que o grupo entrega o dinheiro, R$ 10,00 (dez
reais), imediatamente (já na segunda-feira) para o professor, por conta
da aula a ser dada somente no final de semana; no patrimônio dos
alunos, em que pese ter havido a saída de dinheiro, não há uma efetiva
redução do patrimônio, porque – ao mesmo tempo – nasce, no
patrimônio dos alunos, um direito (de receber a aula ou ter seu dinheiro
devolvido) que tem o mesmo valor que o dinheiro pago e, assim, vê-se
que, no momento do pagamento do dinheiro (segunda-feira), não houve
redução no patrimônio dos alunos. A efetiva redução do patrimônio
somente se dará no final de semana, ao final da aula, pois, como o
professor cumpriu o que havia combinado fazer, desaparece, do
patrimônio dos alunos, o direito (de receber a aula ou ter seu dinheiro
devolvido), o que enseja – sem dúvida – uma redução dos patrimônios
dos alunos. Assim, pelo regime de competência, temos a despesa
incorrida no final de semana, no momento em que a aula foi ministrada,
independentemente do pagamento do dinheiro ter sido realizado
antecipadamente, na segunda-feira.
No segundo caso, em que o grupo entrega o dinheiro, R$ 10,00 (dez
reais), para o professor, imediatamente no momento em que é
ministrada a aula, no final de semana; nos patrimônios dos alunos
ocorre uma redução, no final de semana, ao final da aula, pois, como o
professor cumpriu o que havia combinado fazer, desaparece, do
patrimônio dos alunos, um elemento – o dinheiro, sem que surja
qualquer direito (de receber a aula ou ter seu dinheiro devolvido), isso
porque já está cumprido – pelo professor – o que foi combinado – dar a
aula. Assim, pelo regime de competência, temos a despesa incorrida no
final de semana, no momento em que a aula foi ministrada, pelo fato da
aula ter sido dada, e não pelo fato do pagamento ter ocorrido (também)
naquele momento.
No terceiro caso, em que o grupo entrega o dinheiro, R$10,00 (dez
reais), para o professor, somente no final do mês, ou seja, após o
momento em que foi ministrada a aula do final de semana, já no
momento em que a aula é ministrada há uma redução nos patrimônios
dos alunos, pois, como o professor cumpriu o que havia combinado
fazer, mesmo sem o pagamento do dinheiro, já aparece – nos
patrimônios dos alunos uma obrigação (de pagar os R$ 10,00 a que o

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professor faz jus). Assim, pelo regime de competência, temos a
despesa incorrida no final de semana, no momento em que a aula foi
ministrada, independentemente do fato de não ter ocorrido o
pagamento até aquele momento (o que somente ocorrerá ao final do
mês).
Assim, conforme visto, as despesas, na maioria das vezes, representam
consumpção de ativos, que tanto podem ter sido pagos em períodos
passados, no próprio período, ou ainda virem a ser pagos no futuro. De
outra parte, não é necessário que o desaparecimento do ativo seja
integral, pois muitas vezes a consumpção é somente parcial, como no
caso das depreciações14 ou nas perdas de parte do valor de um
componente patrimonial do ativo, por aplicação do Princípio da
PRUDÊNCIA à prática, de que nenhum pode permanecer avaliado por
valor superior ao de sua recuperação por alienação ou utilização nas
operações em caráter corrente. Mas a despesa também pode decorrer
do surgimento de uma exigibilidade sem a concomitante geração de um
bem ou de um direito, como acontece, por exemplo, nos juros
moratórios e nas multas de qualquer natureza.
Entre as despesas do tipo em referência localizam-se também as que se
contrapõem a determinada receita, como é o caso dos custos diretos
com vendas, nos quais se incluem comissões, impostos e taxas e até
“royalties”. A aplicação correta da competência exige mesmo que se
provisionem, com base em fundamentação estatística, certas despesas
por ocorrer, mas indiscutivelmente ligadas à venda em análise, como as
despesas futuras com garantias assumidas em relação a produtos.
Nos casos de Entidades em períodos pré-operacionais, no seu todo ou
em algum setor, os custos incorridos são ativados, para se
transformarem posteriormente em despesas, quando da geração das
receitas, mediante depreciação ou amortização. Tal circunstância está
igualmente presente em projetos de pesquisa e desenvolvimento de
produtos – muito freqüentes nas indústrias químicas e farmacêuticas,
bem como naquelas que empregam alta tecnologia – em que a
amortização dos custos ativados é usualmente feita segundo a vida
mercadológica estimada dos produtos ligados às citadas pesquisas e
projetos.15

14
Depreciações são consideradas perdas do valor de um bem por (1) uso, (2) desgaste
ou (3) obsolescência. Esse conceito será apresentado, e minuciosamente analisado,
adiante neste curso.
15
Esse conceito será minuciosamente analisado no tópico que trata do Ativo
Permanente Diferido.

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7.1.6.2 Receitas e despesas x recebimentos e pagamentos
A competência, portanto, é o princípio que estabelece quando um
determinado componente deixa de integrar o patrimônio, para
transformar-se em elemento modificador do Patrimônio Líquido. Da
confrontação entre o valor final dos aumentos do Patrimônio Líquido –
usualmente denominados “receitas” – e das suas diminuições –
normalmente chamadas de “despesas”–, emerge o conceito de
“resultado do período”: positivo, se as receitas forem maiores do que as
despesas; ou negativo, quando ocorrer o contrário.
Observa-se que o Princípio da Competência não está relacionado com
recebimentos ou pagamentos, mas com o reconhecimento das receitas
geradas e das despesas incorridas no período. Mesmo com
desvinculação temporal das receitas e despesas, respectivamente do
recebimento e do desembolso, a longo prazo ocorre a equalização entre
os valores do resultado contábil e o fluxo de caixa derivado das receitas
e despesas, em razão dos princípios referentes à avaliação dos
componentes patrimoniais.
Quando existem receitas e despesas pertencentes a um exercício
anterior, que nele deixarem de ser consideradas por qualquer razão, os
componentes ajustes devem ser realizados no exercício em que se
evidenciou a omissão.
O Princípio da Competência é aplicado a situações concretas altamente
variadas, pois são muito diferenciadas as transações que ocorrem nas
Entidades, em função dos objetivos destas. Por esta razão é a
competência o princípio que tende a suscitar o maior número de dúvidas
na atividade profissional dos contabilistas. Cabe, entretanto, sublinhar
que tal fato não resulta em posição de supremacia hierárquica em
relação aos demais princípios, pois o status de todos é o mesmo,
precisamente pela sua condição científica.

7.1.7 O Princípio da Prudência


O princípio da prudência determina a adoção do menor valor para os
componentes do Ativo e do maior para os componentes do Passivo,
sempre que se apresentem duas alternativas igualmente válidas para a
quantificação das mutações do patrimônio.
Em outras palavras, pelo princípio da prudência, o patrimônio não pode
ser apresentado mais bonito do que ele é, para não causar uma
surpresa desagradável para terceiros. De forma bem humorada,
podemos dizer que a informação contábil deve ser exatamente o
contrário do que se diz pela INTERNET. Na INTERNET, as pessoas
podem se descrever mais bonitas do que são. Ao contrário, pelo

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princípio da prudência, na dúvida, a Contabilidade deve descrever o
patrimônio da forma mais feia possível.
O Princípio da Prudência está definido no art. 10 da Resolução CFC n°
750, de 1993, abaixo:
Art. 10. O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do
menor valor para os componentes do ATIVO e do maior
para os do PASSIVO, sempre que se apresentem
alternativas igualmente válidas para a quantificação das
mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.
§ 1º O Princípio da PRUDÊNCIA impõe a escolha da
hipótese de que resulte menor patrimônio líquido, quando
se apresentarem opções igualmente aceitáveis diante dos
demais Princípios Fundamentais de Contabilidade.
§ 2º Observado o disposto no art. 7º, o Princípio da
PRUDÊNCIA somente se aplica às mutações posteriores,
constituindo-se ordenamento indispensável à correta
aplicação do Princípio da COMPETÊNCIA.
§ 3º A aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA ganha ênfase
quando, para definição dos valores relativos às variações
patrimoniais, devem ser feitas estimativas que envolvem
incertezas de grau variável.

7.1.7.1 Aspectos do princípio da prudência


A aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA – de forma a obter-se o menor
Patrimônio Líquido, dentre aqueles possíveis diante de procedimentos
alternativos de avaliação – está restrita às variações patrimoniais
posteriores às transações originais com o mundo exterior, uma vez que
estas deverão decorrer de consenso com os agentes econômicos
externos ou da imposição destes. Esta é a razão pela qual a aplicação do
Princípio da Prudência ocorrerá concomitantemente com a do Princípio
da COMPETÊNCIA, conforme assinalado no parágrafo 2º, quando
resultará, sempre, variação patrimonial quantitativa negativa, isto é,
redutora do Patrimônio Líquido.
A prudência deve ser observada quando, existindo um ativo ou um
passivo já escriturados por determinados valores, segundo os Princípios
do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL e da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA,
surge dúvida sobre a ainda correção deles. Havendo formas alternativas
de se calcularem os novos valores, deve-se optar sempre pelo que for
menor do que o inicial, no caso de ativos, e maior, no caso de
componentes patrimoniais integrantes do passivo. Naturalmente, é
necessário que as alternativas mencionadas configurem, pelo menos à
primeira vista, hipóteses igualmente razoáveis. A provisão para créditos
de liquidação duvidosa constitui exemplo da aplicação do Princípio da
PRUDÊNCIA, pois sua constituição determina o ajuste, para menos, de

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valor decorrente de transações com o mundo exterior, das duplicatas ou
de contas a receber. A escolha não está no reconhecimento ou não da
provisão, indispensável sempre que houver risco de não-recebimento de
alguma parcela, mas, sim, no cálculo do seu montante.
Cabe observar que o atributo da incerteza, à vista no exemplo referido
no parágrafo anterior, está presente, com grande freqüência, nas
situações concretas que demandam a observância do Princípio da
PRUDÊNCIA. Em procedimentos institucionalizados, por exemplo, em
relação aos “métodos” de avaliação de estoques, o Princípio da
PRUDÊNCIA, raramente, encontra aplicação.
No reconhecimento de exigibilidades, o Princípio da PRUDÊNCIA envolve
sempre o elemento incerteza em algum grau, pois, havendo certeza,
cabe, simplesmente, o reconhecimento delas, segundo o Princípio da
OPORTUNIDADE.
Para melhor entendimento da aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA
cumpre lembrar que:
• os custos ativados devem ser considerados como despesa no
período em que ficar caracterizada a impossibilidade de eles
contribuírem para a realização dos objetivos operacionais da
Entidade;
• todos os custos relacionados à venda, inclusive aqueles de
publicidade, mesmo que institucional, devem ser classificados
como despesas;
• os encargos financeiros decorrentes do financiamento de ativos de
longa maturação devem ser ativados no período pré-operacional a
partir do momento em que o ativo entrar em operação.

7.1.7.2 Limites à aplicação do princípio da prudência


A aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA não deve levar a excessos, a
situações classificáveis como manipulações do resultado, com a
conseqüente criação de reservas ocultas. Pelo contrário, deve constituir
garantia de inexistência de valores artificiais, de interesse de
determinadas pessoas, especialmente administradores e controladores,
aspecto muito importante nas Entidades integrantes do mercado de
capitais.
O comentário inserido no parágrafo anterior ressalta a grande
importância das normas concernentes à aplicação da PRUDÊNCIA, com
vista a impedir-se a prevalência de juízos puramente pessoais ou por
outros interesses.

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7.1.8 Conseqüências da inobservância dos princípios
A inobservância dos princípios pode vir a ser punida com sanções
administrativas.
Art. 11. A inobservância dos Princípios Fundamentais de
Contabilidade constitui infração nas alíneas “c”, “d” e “e”
do art. 27 do Decreto-Lei n.º 9.295, de 27 de maio de
1946 e, quando aplicável, ao Código de Ética Profissional
do Contabilista.

7.2 Convenções
Os princípios devem ser rigorosamente seguidos pelos contadores e são
complementados por convenções, que definem mais precisamente os
métodos e critérios contábeis. Tais convenções são, entretanto, apenas
indicativas e terão menor peso que os princípios. Assim, do ponto de
vista prático, uma convenção pode deixar de ser aplicada, desde que o
fato esteja devidamente identificado em notas explicativas.

7.2.1 Consistência (Uniformidade)


Adotado determinado procedimento contábil, entre outros possíveis,
este não deverá ser mudado freqüentemente, sob pena de prejudicar a
comparação de séries históricas de registros. Para que usuários das
demonstrações contábeis tenham a capacidade de comparar dados de
vários exercícios, delinear tendências e projetar situações futuras com
um grau de precisão aceitável, deve ser – preferencialmente – utilizado
o mesmo método de apuração e registro de valores ao longo do tempo.
Exemplificando:
Seja uma empresa denominada Tamancos & Tamancos S/A, que tenha
por objeto comprar tamancos em Novo Hamburgo (pólo calçadista, no
Rio Grande do Sul) e vendê-los em Porto Alegre (Capital do Rio Grande
do Sul), na Praça dos Açorianos, para a colônia de origem lusitana.
Imagine que fora realizada uma compra de 100 pares de tamancos a R$
10,00 cada – no valor total de R$ 1.000,00 e que, no dia seguinte, a
empresa resolve comprar mais 100 pares. Ocorre que o fornecedor
informou que o preço havia subido (para R$ 12,00) e nossa empresa
decide comprar os 100 pares adicionais assim mesmo.
Repare que, o estoque de tamancos ficou formado por tamancos
adquiridos ao preço unitário de R$ 10,00 (100 pares) e ao preço unitário
de R$ 12,00 (100 pares). Considere ainda que, na semana seguinte, a
empresa Tamancos & Tamancos consiga vender por R$ 15,00 o primeiro
par de tamancos. Observe que não há qualquer marca nos tamancos
em estoque que permita identificar o valor que foi pago em sua
aquisição; assim, o par de tamancos entregue na primeira venda pode

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tanto ter sido um adquirido por R$ 10,00 quanto por R$ 12,00 ou,
ainda, pode se tratar de um pé de cada (que, na média, resultaria em
tamanco adquirido por R$ 11,00).
Pois bem, em vista do problema descrito no parágrafo acima, a
legislação permite a utilização de dois critérios diferentes:
a) considerar que o primeiro tamanco adquirido foi o tamanco
vendido – que resultaria em um custo de R$ 10,00;
b) considerar que o tamanco vendido é uma média de todos os
tamancos adquiridos até o momento da venda – que resultaria em
um custo de R$ 11,00.
Veja que, uma vez escolhido o critério, ele deve ser mantido ao longo do
tempo. Facilitando a comparação dos custos de tamanco ao longo do
tempo.
Finalmente, como as convenções não são de obediência mandatória, no
caso de alteração do contexto da entidade, não é proibida a mudança de
critério, desde que – conforme já dito – a mudança esteja explicitada
nas Notas Explicativas às demonstrações.

7.2.2 Materialidade (Relevância)


Visando evitar desperdício de tempo e dinheiro na aplicação do sistema
contábil, os fatos devem ser registrados quando relevantes em relação
ao patrimônio e na ocasião oportuna. Um exemplo de aplicação dessa
convenção está em se considerar como imediatamente gastos os bens
adquiridos que sejam de pequeno valor e tenham previsão de utilização
em pouco tempo. Tal situação é aquela do material de consumo em
escritório (lápis, borracha, papel e caneta). É óbvio que no momento de
sua aquisição eles não estão ainda gastos (por não terem ainda sido
utilizados), porém o custo (administrativo) de controlar o momento e a
quantidade de seu uso, frente a seu valor, não justifica esse controle.

7.2.3 Objetividade
Entre um critério subjetivo de valor, mesmo que confiável, e outro
objetivo, a Contabilidade deverá adotar sempre o mais objetivo,
entendido como aquele que possa ser comprovado por documentos.
Somente depois devem ser considerados critérios pessoais e opiniões de
peritos.
Como, por exemplo, no caso de para uma mesma operação haver a
opinião de um perito e um documento, vale, para registro, o valor
constante do documento.

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8 Resumo
a) Conceito de Contabilidade (Ciência / Campo, objeto,
método/técnicas)
Contabilidade é a ciência (atividade rigorosa de estudo) que tem por
campo a azienda (qualquer ente que possa vir a ter patrimônio), por
objeto o patrimônio e por método o das partidas dobradas – o que
resulta na elaboração de técnicas de registro, elaboração de
demonstrações, análise de demonstrações e auditoria.
b) Histórico (Antiguidade, Renascimento, Atualidade)
A Contabilidade existe desde que o homem descobriu a idéia de
propriedade, mas sua sistematização e a transformação da feição que
ela hoje apresenta teve origem na época do renascimento e das grandes
navegações, sendo o Frei Lucca Pacciolli responsável pela condensação
das técnicas então utilizadas em seu livro Summa Aritmética;
introduzindo o método das partidas dobradas, passou a ser conhecido
como o pai da Contabilidade. Na atualidade, a Contabilidade – no Brasil
– está regida pelas disposições da Lei das S/A (Lei 6.404, de 1976).
c) Patrimônio (itens, significado, denominações)
O patrimônio é composto por bens, direitos e obrigações. Os bens e
direitos compõem o grupo do patrimônio denominado Ativo, as
obrigações compõem o grupo denominado passivo. A diferença entre
Ativo e Passivo é denominada Patrimônio Líquido. Estes três grupos são
conhecidos por outros nomes também, conforme abaixo:
• Ativo – patrimônio bruto, total das aplicações, total dos
investimentos;
• Passivo – passivo exigível, exigibilidades, capital de
terceiros;
• Patrimônio Líquido – capital próprio, situação líquida do
patrimônio e passivo a descoberto (somente no caso dele
ser negativo).
d) Funções da Contabilidade (Sistema de Informação / usuários /
funções: administrativa e econômica / evidenciação e forma x
essência)
A Contabilidade é um sistema de informações, para usuários internos e
externos (principalmente para estes). A informação gerada pelo
sistema contábil tem duas funções: (1) administrativa – o controle do
patrimônio e (2) econômica – apuração do resultado (ou redito). Na
apresentação da informação contábil, dois objetivos são perseguidos:
(1) a evidenciação – mostrar tudo o que realmente está acontecendo no

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patrimônio e (2) a apresentação da essência (às vezes, em detrimento
da forma) dos fatos ocorridos.
e) Princípios (Entidade / Continuidade / Oportunidade:
tempestividade, integridade / Registro pelo Valor Original /
Atualização Monetária / Competência / Prudência)
• Entidade – o patrimônio dos sócios não se confunde com o
patrimônio da empresa.
• Continuidade – a empresa deve ter seu patrimônio registrado a
partir da premissa de que sua atividade é eterna; ao contrário,
quando houver clara informação de quebra de continuidade da
empresa, o registro do patrimônio pode e deve ser alterado
(ativos podem ser registrados pelo seu valor de realização –
alienação – prazos do passivo devem ser alterados para estarem
de acordo com a data de interrupção das atividades da empresa).
• Oportunidade – o princípio da oportunidade se desdobra em duas
idéias principais, a saber: (1) a tempestividade – o que ocorre no
patrimônio deve ser registrado no momento de sua ocorrência
(nem antes, nem depois) e (2) integridade – o que ocorre no
patrimônio deve ser registrado por completo (não se aceita o
registro apenas parcial de um acontecimento).
• Registro pelo valor original – os elementos constantes do
patrimônio devem ser, nele, registrados pelo valor de
transacionado com terceiros (para a entrada do referido elemento
no patrimônio).
• Atualização monetária – proibida pela Lei 9.249, de 1995.
• Competência – as receitas devem ser registradas quando
auferidas, independentemente de seu recebimento, e as despesas
devem ser registradas quando incorridas, independentemente de
seu pagamento.
• Prudência – frente a duas opções igualmente corretas, a
Contabilidade deve preferir (para registro de fatos e informações
no patrimônio) aquele que: (1) para ativos representem o menor
valor e (2) para passivos representem o maior valor.
f) Convenções (Uniformidade / Materialidade / Objetividade)
Pela convenção da Uniformidade, uma vez escolhido um critério de
registro do patrimônio, esse critério deve PREFERENCIALMENTE, ser
mantido ao longo do tempo (facilitando a comparação de séries
temporais). Pela convenção da Materialidade, o registro do patrimônio
deve se referir a itens materialmente importantes (sendo os demais
passíveis de registro em conjunto). Pela convenção da objetividade,

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entre um suporte documental e a opinião subjetiva de alguém, o
registro contábil deve ser realizado com base no suporte documental
(objetivo).

9 Exercícios de Fixação (Questões de concurso elaborado pela


ESAF – resolvidas e comentadas)

9.1 Definição, Objeto e Função da Contabilidade

9.1.1 TTN (Técnico do Tesouro Nacional, antiga denominação do atual


cargo de TRF – Técnico da Receita Federal) 1992
Enunciado
O Primeiro Congresso Brasileiro de Contabilidade, realizado na cidade do
Rio de Janeiro, de 17 a 27 de agosto de 1924, formulou um conceito
oficial de CONTABILIDADE. Assinale a opção que indica esse conceito
oficial.
a) Contabilidade é a ciência que estuda o patrimônio do ponto de
vista econômico e financeiro, observando seus aspectos
quantitativo e específico e as variações por ele sofridas.
b) Contabilidade é a ciência que estuda e pratica as funções de
orientação, de controle e de registro relativas a Administração
Econômica.
c) Contabilidade é a metodologia especial concebida para captar,
registrar, reunir e interpretar os fenômenos que afetam as
situações patrimoniais, financeiras e econômicas de qualquer
ente.
d) Contabilidade é a arte de registrar todas as transações de uma
companhia, que possam ser expressas em termos monetários,
e de informar os reflexos dessas transações na situação
econômico-financeira dessa companhia.
e) Contabilidade é a ciência que estuda e controla o patrimônio
das entidades, mediante registro, demonstração expositiva,
confirmação, análise e interpretação dos fatos nele ocorridos.
Resolução e comentários
Trata-se de uma questão teórica, cuja resolução não demandou muito
raciocínio do aluno – ao contrário, pela lógica, várias das alternativas se
enquadrariam em um conceito razoável de Contabilidade. Entretanto, o
que foi pedido foi o conceito oficialmente resultante do Primeiro
Congresso Brasileiro de Contabilidade, realizado na cidade do Rio de

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Janeiro, de 17 a 27 de agosto de 1924. Assim, abaixo, transcrevemos o
conceito já apresentado na parte teórica acima:
“A Contabilidade é a ciência que estuda e pratica as
funções de orientação, de controle e de registro relativos à
administração econômica”.
Assim, percebe-se que a alternativa correta é a de letra B, que traz
EXATAMENTE essas palavras.
Gabarito
B

9.1.2 TTN (Técnico do Tesouro Nacional, antiga denominação do atual


cargo de TRF – Técnico da Receita Federal) 1994
Enunciado
“... o patrimônio, que a Contabilidade estuda e controla, registrando
todas as ocorrências nele verificadas.”
“... estudar e controlar o patrimônio, para fornecer informações sobre
sua composição e variações, bem como sobre o resultado econômico
decorrente da gestão da riqueza patrimonial.”
As proposições indicam, respectivamente:
a) o objeto e a finalidade da Contabilidade;
b) a finalidade e o conceito da Contabilidade;
c) o campo de aplicação e o objeto da Contabilidade;
d) o campo de aplicação e o conceito de Contabilidade;
e) a finalidade e as técnicas contábeis de Contabilidade.
Resolução e comentários
Vamos iniciar a resolução pela interpretação das duas proposições:
I - “... o patrimônio, que a Contabilidade estuda e controla, registrando
todas as ocorrências nele verificadas.”. Repare que a palavra chave da
proposição é PATRIMÔNIO. Ora, o patrimônio é o objeto da
Contabilidade, conforme visto na parte teórica deste tópico e definido
pela Resolução n° 774, de 1994, do Conselho Federal de Contabilidade,
a seguir transcrita em parte:
1.2 – O Patrimônio objeto da Contabilidade
O objeto delimita o campo de abrangência de uma ciência,
tanto nas ciências formais quanto nas factuais, das quais
fazem parte as ciências sociais. Na Contabilidade, o objeto
é sempre o PATRIMÔNIO de uma Entidade, definido como
um conjunto de bens, direitos e de obrigações para com
terceiros, pertencente a uma pessoa física, a um conjunto

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de pessoas, como ocorre nas sociedades informais, ou a
uma sociedade ou instituição de qualquer natureza,
independentemente da sua finalidade, que pode, ou não,
incluir o lucro.
“... estudar e controlar o patrimônio, para fornecer informações sobre
sua composição e variações, bem como sobre o resultado econômico
decorrente da gestão da riqueza patrimonial.”. Repare que a expressão
chave da proposição é a expressão PARA FORNECER INFORMAÇÕES
SOBRE. Ora, fornecer informações é a finalidade da Contabilidade,
conforme visto na parte teórica deste tópico explicitamente referenciado
no Pronunciamento do Ibracon (Instituto Brasileiro de Contadores),
aprovado pela CVM (Comissão de Valores Mobiliários) através da
Deliberação n° 29, de 1986, a seguir reproduzida, em parte:
Anexo à Deliberação nº 29 de 05 de Fevereiro de 1986.
ESTRUTURA CONCEITUAL BÁSICA DA CONTABILIDADE -
OBJETIVOS DA CONTABILIDADE
A Contabilidade é, objetivamente, um sistema de
informação e avaliação destinado a prover seus usuários
com demonstrações e análises de natureza econômica,
financeira, física e de produtividade, com relação à
entidade objeto de contabilização.
Com essa análise, conclui-se que a resposta certa é a assertiva de letra
A. Apenas para fins de esclarecimento, a seguir, analisaremos cada
uma das assertivas da questão:
a) o objeto e a finalidade da Contabilidade;
Certo, o objeto da Contabilidade é o Patrimônio e sua finalidade é prover
o usuário de informações.
b) a finalidade e o conceito da Contabilidade;
A finalidade da Contabilidade é prover o usuário de informações e o
conceito da Contabilidade é a Ciência que estuda o Patrimônio.
c) o campo de aplicação e o objeto da Contabilidade;
O campo de aplicação da Contabilidade é a Azienda e o objeto da
Contabilidade é o Patrimônio.
d) o campo de aplicação e o conceito de Contabilidade;
O campo de aplicação da Contabilidade é a Azienda e o conceito da
Contabilidade é a Ciência que estuda o Patrimônio.
e) a finalidade e as técnicas contábeis de Contabilidade.
A finalidade da Contabilidade é prover o usuário de informações e as
técnicas contábeis são o registro, a elaboração de demonstrações, a
análise e a auditoria.

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Gabarito
A

9.1.3 TFC (Técnico de Finanças e Controles) 1996


Enunciado
Decomposição, comparação e interpretação dos demonstrativos do
estado patrimonial e do resultado econômico de uma entidade é:
a) função econômica da Contabilidade;
b) objeto da Contabilidade;
c) técnica contábil chamada Análise de Balanços;
d) finalidade da Contabilidade;
e) função administrativa da Contabilidade.
Resolução e comentários
Para resolver esta questão, é necessário conhecer o conceito de Análise
de Demonstrações Financeiras, conforme apresentado na parte teórica
desse tópico da matéria:
Demonstrações Contábeis (Análise) – também conhecida
como Análise de Balanços, a Análise das Demonstrações
Financeiras tem por objetivo o estudo e avaliação do
patrimônio, através da decomposição e interpretação dos
demonstrativos, com vistas à comparação (tanto do
patrimônio quanto do resultado) com os de outras
entidades, e de outros períodos e, assim, permitindo uma
tomada de decisões mais abalizada.
Com esse conceito, conclui-se que a assertiva correta é a de letra C.
Apenas com finalidades didáticas, passaremos a analisar cada uma das
assertivas apresentadas no enunciado da questão.
a) função econômica da Contabilidade;
A função econômica da Contabilidade é apurar o resultado.
b) objeto da Contabilidade;
O objeto da Contabilidade é o patrimônio.
c) técnica contábil chamada Análise de Balanços;
A técnica contábil de Análise de Balanços consiste em decompor,
interpretar e comparar o patrimônio e o resultado de entidades.
d) finalidade da Contabilidade;
A finalidade da Contabilidade é prover o usuário de informações.
e) função administrativa da Contabilidade.
A função administrativa da Contabilidade é controlar o patrimônio.

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Gabarito
C

9.1.4 Técnico da Receita Federal


Enunciado
A palavra Azienda é comumente usada em Contabilidade como sinônimo
de fazenda, na acepção de:
a) conjunto de bens e direitos;
b) mercadorias
c) finanças públicas;
d) grande propriedade rural;
e) patrimônio, considerado juntamente com a pessoa que tem
sobre ele poderes de administração e disponibilidade.
Resolução e comentários
A azienda foi apresentada, na parte teórica deste tópico do curso, como
o campo de interesse de estudo da Contabilidade, nos seguintes termos:
A Contabilidade, portanto, tem como campo a azienda.
Por azienda, entende-se toda entidade organizada passível
de ter um patrimônio (bens, direitos e obrigações). O
termo azienda tem do mesmo radical que “fazenda”, no
sentido de tesouro e não no sentido de propriedade rural –
veja que o Ministério da Fazenda é responsável pela
administração do Tesouro Nacional (mas não possui bois
nem vacas). Repare que a utilização do conceito de
azienda permite que a Contabilidade se preocupe com
organizações que não apenas as empresas formalmente
constituídas (pessoas jurídicas com fins lucrativos),
alcançando também as empresas informais, as entidades
sem fins lucrativos, empresas públicas, pessoas físicas e
etc16.
Assim, já se pode concluir que a alternativa correta é a assertiva de
letra E. apenas para fins didáticos, analisaremos cada uma das
alternativas do enunciado da questão, a seguir:

16
Por Pessoa Física, entende-se qualquer ser humano que, tendo personalidade
jurídica (sendo sujeito de direitos e obrigações) pode ser titular de um patrimônio. Por
Pessoa Jurídica, entende-se toda entidade resultante da organização humana de
recursos (humanos e materiais) que, também pode ser titular de um patrimônio.
Pessoas jurídicas podem ser classificadas em Pessoas Jurídicas de fato (que não estão
regularmente constituídas – conforme o Direito) ou de Direito (que estão devidamente
formalizadas pelo registro de seus atos constitutivos – Estatuto, no caso de uma
Sociedade Anônima ou Contrato Social, no caso de uma Limitada – registrados no
órgão próprio).

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a) conjunto de bens e direitos;
O conjunto de bens e direitos consiste no Ativo.
b) mercadorias
Mercadorias são bens e, portanto, um dos elementos componentes do
Ativo.
c) finanças públicas;
Finanças públicas são o objeto de interesse de outras disciplinas (Direito
Financeiro e Contabilidade Pública) – cujo estudo está fora do escopo
deste curso.
d) grande propriedade rural;
Uma grande propriedade rural seria uma fazenda, porém não com o
sentido dado à azienda pela Contabilidade.
e) patrimônio, considerado juntamente com a pessoa que tem sobre ele
poderes de administração e disponibilidade.
Certo, este é o sentido de azienda dado pela Contabilidade.
Gabarito
E

9.1.5 Técnico da Receita Federal


Enunciado
É função econômica da Contabilidade:
a) apurar lucro ou prejuízo;
b) controlar o patrimônio;
c) evitar erros ou fraudes;
d) efetuar o registro dos fatos contábeis;
e) verificar a autenticidade das operações.
Resolução e comentários
As funções administrativa e econômica da Contabilidade foram objeto de
explanação na parte teórica deste tópico, conforme a seguir:
Finalmente, cabe questionar o tipo de decisão a que a
informação contábil se destina. São, basicamente, dois
tipos de decisão: acerca da composição do patrimônio e
acerca de sua modificação (crescimento ou decréscimo).
Isso é importante e já foi questão de prova em concurso!
Assim, as informações geradas pelo sistema contábil
devem desempenhar duas funções: (1) a função
administrativa, de controlar o patrimônio; e (2) a função
econômica, de apurar o resultado (rédito).

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A partir deste conceito, verifica-se que a resposta certa corresponde à
assertiva de letra A, pois apurar o resultado corresponde a apurar lucro
ou prejuízo (conforme o caso).
Gabarito
A

9.2 Patrimônio

9.2.1 AFTN (Auditor Fiscal do Tesouro Nacional, antiga denominação


do cargo de AFRF – Auditor Fiscal da Receita Federal) 199817.
Enunciado
03- A Cia. Eira & Eira foi constituída com capital de R$ 750.000,00, por
três sócios, que integralizaram suas ações como segue:
• Adão Macieira R$ 300.000,00
• Bené Pereira R$ 150.000,00
• Carlos Parreira R$ 300.000,00
Após determinado período, a empresa verificou que nas suas operações
normais lograra obter lucros de R$ 600.000,00, dos quais R$
150.000,00 foram distribuídos e pagos aos sócios. Os restantes R$
450.000,00 foram reinvestidos na empresa na conta Reserva para
Aumento de Capital, nada mais havendo em seu Patrimônio Líquido.
Sabendo-se que esta empresa não tem resultados de exercícios futuros
e que suas dívidas representam 20% dos recursos aplicados atualmente
no patrimônio, podemos afirmar que o valor total de seus ativos é de
a) R$ 1.200.000,00
b) R$ 750.000,00
c) R$ 600.000,00
d) R$ 1.350.000,00
e) R$ 1.500.000,00
Resolução e Comentários

17
Questão tratada no livro “Contabilidade: Resoluções e comentários de Questões da
ESAF”, do mesmo autor, em que os conceitos apresentados neste curso são utilizados,
de forma prática, na solução de questões de concurso. Após o estudo desse curso,
teórico, a leitura do referido livro é fortemente recomendada, para consolidação do
aprendizado.

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Essa é uma questão que demanda muito pouco conhecimento de
conceitos contábeis, porém uma boa capacidade de interpretação e
alguma capacidade de realização de cálculos.
Os conceitos contábeis necessários à resolução da questão são quatro, a
saber:
• o patrimônio líquido é a diferença entre o ativo e o passivo;
• o total de dívidas corresponde ao passivo
• o total de recursos aplicados no patrimônio corresponde ao ativo;
• o valor do capital inicialmente integralizado pelos sócios, somado
aos lucros auferidos pela empresa, nos vários períodos de sua
existência, e reduzido dos respectivos dividendos pagos, também
corresponde ao valor do Patrimônio líquido.
Vistos os conceitos, vamos aplicá-los à resolução da questão:
1) valor do PL da empresa = capital inicial (+) lucros (-) dividendos
750.000+600.000-150.000=1.200.000
2) valor do passivo (=) 20% dos recursos aplicados no patrimônio
P = 0,2 * A
3) PL (=) ativo (-) passivo
PL = A – 0,2 * A
4) ocorre que o PL já foi calculado 1.200.000,00, logo, o ativo pode ser
calculado por substituição desse valor na equação expressa no item
anterior
1.200.000 = A – 0,2 * A
0,8 * A = 1.200.000
A = 1.200.000/0,8 Î A = 1.500.000,00
Gabarito
E

9.2.2 AFTN 199818


Enunciado

18
Questão tratada no livro “Contabilidade: Resoluções e comentários de Questões da
ESAF”, do mesmo autor, em que os conceitos apresentados neste curso são utilizados,
de forma prática, na solução de questões de concurso. Após o estudo desse curso,
teórico, a leitura do referido livro é fortemente recomendada, para consolidação do
aprendizado.

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04- No mês de julho, a firma Papoulas Ltda. foi registrada e captou
recursos totais de R$ 7.540,00, sendo R$ 7.000,00 dos sócios, como
capital registrado e R$ 540,00 de terceiros, sendo 2/3 como
empréstimos obtidos e 1/3 como receitas ganhas. Os referidos recursos
foram todos aplicados no mesmo mês, sendo R$ 540,00 em
mercadorias; R$ 216,00 em poupança bancária; R$ 288,00 na
concessão de empréstimos; e o restante em despesas normais.
Após realizados esses atos de gestão, pode-se afirmar que a empresa
ainda tem um patrimônio bruto e um patrimônio líquido,
respectivamente, de
a) R$ 1.044,00 e R$ 864,00
b) R$ 1.044,00 e R$ 684,00
c) R$ 1.044,00 e R$ 504,00
d) R$ 1.584,00 e R$ 1.044,00
e) R$ 7.540,00 e R$ 7.000,00
Resolução e Comentários
1) Para resolver essa questão, temos que conhecer três conceitos
básicos da Contabilidade:
• patrimônio bruto = ativo (bens e direitos)
• patrimônio líquido = ativo – passivo
• capital de terceiros = passivo (obrigações – no caso, empréstimos
obtidos).
2) De acordo com os dados da questão:
Ativo ( bens e direitos ) = mercadorias + poupança bancária +
empréstimos concedidos.
Ativo = 540,00 + 216,00 + 288,00 = 1.044,00
Passivo = empréstimos obtidos
Passivo = 540,00 (*) 2/3 = 360,00
Patrimônio Líquido = Ativo (-) Passivo
Patrimônio Líquido = 1.044,00 – 360,00 = 684,00
Gabarito
B

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9.2.3 AFRF 2002 – 1a prova (março)19
Enunciado
03- Da leitura atenta dos balanços gerais da Cia. Emile, levantados em
31.12.01 para publicação, e dos relatórios que os acompanham,
podemos observar informações corretas que indicam a existência de:
Capital de Giro no valor de R$ 2.000,00
Capital Social no valor de R$ 5.000,00
Capital Fixo no valor de R$ 6.000,00
Capital Alheio no valor de R$ 5.000,00
Capital Autorizado no valor de R$ 5.500,00
Capital a Realizar no valor de R$ 1.500,00
Capital Investido no valor de R$ 8.000,00
Capital Integralizado no valor de R$ 3.500,00
Lucros Acumulados no valor de R$ 500,00
Prejuízo Líquido do Exercício no valor de R$ 1.000,00
A partir das observações acima, podemos dizer que o valor do Capital
Próprio da Cia. Emile é de
a) R$ 5.500,00
b) R$ 5.000,00
c) R$ 4.000,00
d) R$ 3.500,00
e) R$ 3.000,00
Resolução e Comentários
O que se pede para calcular, nessa questão, é o valor do capital próprio.
Por capital próprio entende-se o patrimônio líquido (diferença entre
ativo e passivo Æ PL = A – P). O enunciado, por sua vez, apresenta
valores de saldos de vários grupos patrimoniais, identificados por nomes
diferentes daqueles usualmente utilizados. Assim, para a resolução da
questão, faz-se necessário o auxílio de um pequeno glossário.

19
Questão tratada no livro “Contabilidade: Resoluções e comentários de Questões da
ESAF”, do mesmo autor, em que os conceitos apresentados neste curso são utilizados,
de forma prática, na solução de questões de concurso. Após o estudo desse curso,
teórico, a leitura do referido livro é fortemente recomendada, para consolidação do
aprendizado.

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Expressão significado
Capital de Giro ativo circulante
Capital Social capital social
Capital Fixo ativo permanente
Capital Alheio passivo exigível
valor máximo do capital social por decisão da diretoria (sem a necessidade de assembléia
Capital Autorizado geral que autorize o aumento).
Capital a Realizar capital a realizar
Capital Investido ativo
Capital Integralizado capital integralizado
Lucros Acumulados lucro acumulados
Prejuízo Líquido do Exercício lucro líquido (quando negativo)

Repare que, após a leitura do glossário acima, conclui-se que são


desnecessários, para a resolução da questão, todos os dados
apresentados, exceto os seguintes:
o Capital Investido (Investimento) Î Ativo = 8.000,00; e
o Capital Alheio (Capital de Terceiros) Î Passivo = 5.000,00.
A partir dos dados acima, calcula-se o valor do Capital Próprio =
Patrimônio Líquido Î Ativo – Passivo = 8.000,00 – 5.000,00 = 3.000,00
(conforme alternativa E).
Gabarito
E

9.3 Princípios e Convenções Contábeis

9.3.1 AFRF 2002 – 1a prova (março)20


Enunciado
01- Abaixo estão cinco assertivas relacionadas com os Princípios
Fundamentais de Contabilidade. Assinale a opção que expressa uma
afirmação verdadeira.
a) A observância dos Princípios Fundamentais de Contabilidade é
obrigatória no exercício da profissão, mas não constitui condição de
legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade.
b) O Princípio da Entidade reconhece o Patrimônio como objeto da
Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, exceto no caso de

20
Questão tratada no livro “Contabilidade: Resoluções e comentários de Questões da
ESAF”, do mesmo autor, em que os conceitos apresentados neste curso são utilizados,
de forma prática, na solução de questões de concurso. Após o estudo desse curso,
teórico, a leitura do referido livro é fortemente recomendada, para consolidação do
aprendizado.

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sociedade ou instituição, cujo patrimônio pode confundir-se com o dos
sócios ou proprietários.
c) Da observância do Princípio da Oportunidade resulta que o registro
deve ensejar o reconhecimento universal das variações ocorridas no
patrimônio da Entidade, em um período de tempo determinado.
d) A apropriação antecipada das prováveis perdas futuras, antes
conhecida como Convenção do Conservadorismo, hoje é determinada
pelo Princípio da Competência.
e) A observância do Princípio da Continuidade não influencia a aplicação
do Princípio da Competência, pois o valor econômico dos ativos e dos
passivos já contabilizados não se altera em função do tempo.
Resolução e Comentários
Analisando cada uma das alternativas apresentadas no enunciado,
temos:
a) A observância dos Princípios Fundamentais de Contabilidade é
obrigatória no exercício da profissão, mas não constitui condição de
legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade.
A observância dos princípios é condição de legitimidade das Normas
Brasileiras de Contabilidade, visto que eles são de aplicação obrigatória,
de acordo com o que dispõe a Resolução CFC n° 750, de 1993, que
estabelece os princípios de Contabilidade:

“Art. 1º Constituem PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE


CONTABILIDADE (P.F.C.) os enunciados por esta
Resolução.
§ 1º A observância dos Princípios Fundamentais de
Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão e
constitui condição de legitimidade das Normas
Brasileiras de Contabilidade (NBC).”
b) O Princípio da Entidade reconhece o Patrimônio como objeto da
Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, exceto no caso de
sociedade ou instituição, cujo patrimônio pode confundir-se com o dos
sócios ou proprietários.

Não existe exceção sociedade cujo patrimônio possa confundir-se com o


dos sócios, conforme Resolução CFC n° 750, de 1993:

“Art. 4º O Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio


como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia

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patrimonial, a necessidade da diferenciação de um
Patrimônio particular no universo dos patrimônios
existentes, independentemente de pertencer a uma
pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou
instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem
fins lucrativos. Por conseqüência, nesta acepção, o
Patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios
ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição.
Parágrafo único – O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE,
mas a recíproca não é verdadeira. A soma ou agregação
contábil de patrimônios autônomos não resulta em nova
ENTIDADE, mas numa unidade de natureza econômico-
contábil.”
c) Da observância do Princípio da Oportunidade resulta que o registro
deve ensejar o reconhecimento universal das variações ocorridas no
patrimônio da Entidade, em um período de tempo determinado.
CORRETO, nos termos da Resolução CFC n° 750, de 1993:

Art. 6º O Princípio da OPORTUNIDADE refere-se,


simultaneamente, à tempestividade e à integridade do
registro do patrimônio e das suas mutações, determinando
que este seja feito de imediato e com a extensão correta,
independentemente das causas que as originaram.
Parágrafo único – Como resultado da observância do
Princípio da OPORTUNIDADE:
...
III – o registro deve ensejar o reconhecimento universal
das variações ocorridas no patrimônio da ENTIDADE, em
um período de tempo determinado, base necessária para
gerar informações úteis ao processo decisório da gestão.
d) A apropriação antecipada das prováveis perdas futuras, antes
conhecida como Convenção do Conservadorismo, hoje é determinada
pelo Princípio da Competência.
Este é o princípio da prudência, conforme Resolução CFC n° 750, de
1993:

Art. 10. O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do


menor valor para os componentes do ATIVO e do maior
para os do PASSIVO, sempre que se apresentem
alternativas igualmente válidas para a quantificação das
mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.
...
§ 3º A aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA ganha ênfase
quando, para definição dos valores relativos às variações
patrimoniais, devem ser feitas estimativas que envolvem
incertezas de grau variável.

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e) A observância do Princípio da Continuidade não influencia a aplicação
do Princípio da Competência, pois o valor econômico dos ativos e dos
passivos já contabilizados não se altera em função do tempo.
A observação do princípio da continuidade pode alterar valores de ativos
e passivos em função do tempo, conforme Resolução CFC n° 750, de
1993:

Art. 5º A CONTINUIDADE ou não da ENTIDADE, bem como


sua vida definida ou provável, devem ser consideradas
quando da classificação e avaliação das mutações
patrimoniais, quantitativas e qualitativas.
§ 1º A CONTINUIDADE influencia o valor econômico dos
ativos e, em muitos casos, o valor ou o vencimento dos
passivos, especialmente quando a extinção da ENTIDADE
tem prazo determinado, previsto ou previsível.
Gabarito
C

9.3.2 Prova Técnico da Receita Federal – 200321


Enunciado
01- Com relação aos Princípios Fundamentais de Contabilidade, assinale
a opção incorreta.
a) O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do menor valor para
os componentes do ATIVO e do maior, para os do PASSIVO, sempre que
se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das
mutações patrimoniais que alterem o Patrimônio Líquido.
b) O Princípio da PRUDÊNCIA impõe a escolha da hipótese de que
resulte menor Patrimônio Líquido, quando se apresentarem opções
igualmente aceitáveis diante dos demais Princípios Fundamentais de
Contabilidade.
c) O Princípio da PRUDÊNCIA somente se aplica às mutações
posteriores, constituindo-se ordenamento indispensável à correta
aplicação do Princípio da COMPETÊNCIA.

21
Questão tratada no livro “Contabilidade: Resoluções e comentários de Questões da
ESAF”, do mesmo autor, em que os conceitos apresentados neste curso são utilizados,
de forma prática, na solução de questões de concurso. Após o estudo desse curso,
teórico, a leitura do referido livro é fortemente recomendada, para consolidação do
aprendizado.

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d) A aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA ganha ênfase quando, para
definição dos valores relativos às variações patrimoniais, devem ser
feitas estimativas que envolvem incertezas de grau variável.
e) O Princípio da PRUDÊNCIA refere-se, simultaneamente, à
tempestividade e à integridade do registro do patrimônio e das suas
mutações, determinando que este seja feito de imediato e com a
extensão correta, independentemente das causas que originaram o
registro.
Resolução e Comentários
Os princípios de Contabilidade são: entidade, continuidade,
oportunidade, registro pelo valor original, competência e prudência.
Para a resolução da questão, somente é necessário conhecer os
princípios da prudência e da oportunidade.
Pelo princípio da oportunidade, os acontecimentos relevantes para o
patrimônio devem ser registrados por completo e no momento em que
ocorrem.
O princípio da Oportunidade refere-se, simultaneamente, à integridade e
à tempestividade dos registros das mutações patrimoniais:
• a integridade diz respeito à necessidade das variações serem
reconhecidas em sua totalidade, sem qualquer falta ou excesso;
• a tempestividade obriga a que as variações sejam registradas no
momento de sua ocorrência, mesmo na hipótese de alguma
incerteza.
Art. 6º O Princípio da OPORTUNIDADE refere-se,
simultaneamente, à tempestividade e à integridade do
registro do patrimônio e das suas mutações, determinando
que este seja feito de imediato e com a extensão correta,
independentemente das causas que as originaram.
Parágrafo único – Como resultado da observância do
Princípio da OPORTUNIDADE:
I – desde que tecnicamente estimável, o registro das
variações patrimoniais deve ser feito mesmo na hipótese
de somente existir razoável certeza de sua ocorrência;
II – o registro compreende os elementos quantitativos e
qualitativos, contemplando os aspectos físicos e
monetários;
III – o registro deve ensejar o reconhecimento universal
das variações ocorridas no patrimônio da ENTIDADE, em
um período de tempo determinado, base necessária para
gerar informações úteis ao processo decisório da gestão.
O princípio da prudência determina a adoção do menor valor para os
componentes do Ativo e do maior para os componentes do Passivo,

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sempre que se apresentem duas alternativas igualmente válidas para a
quantificação das mutações do patrimônio.
Art. 10. O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do
menor valor para os componentes do ATIVO e do maior
para os do PASSIVO, sempre que se apresentem
alternativas igualmente válidas para a quantificação das
mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.
A partir dos conceitos acima, analisaremos cada uma das assertivas
constantes do enunciado:
a) O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do menor valor para
os componentes do ATIVO e do maior, para os do PASSIVO, sempre que
se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das
mutações patrimoniais que alterem o Patrimônio Líquido.
Correto.

b) O Princípio da PRUDÊNCIA impõe a escolha da hipótese de que


resulte menor Patrimônio Líquido, quando se apresentarem opções
igualmente aceitáveis diante dos demais Princípios Fundamentais de
Contabilidade.
Correto.

c) O Princípio da PRUDÊNCIA somente se aplica às mutações


posteriores, constituindo-se ordenamento indispensável à correta
aplicação do Princípio da COMPETÊNCIA.
Correto, este é o conceito de provisão e, encontra-se de acordo com o
parágrafo 2o da resolução CFC 750/93:

§ 2º Observado o disposto no art. 7º, o Princípio da


PRUDÊNCIA somente se aplica às mutações posteriores,
constituindo-se ordenamento indispensável à correta
aplicação do Princípio da COMPETÊNCIA.
d) A aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA ganha ênfase quando, para
definição dos valores relativos às variações patrimoniais, devem ser
feitas estimativas que envolvem incertezas de grau variável.
Correto.

e) O Princípio da PRUDÊNCIA refere-se, simultaneamente, à


tempestividade e à integridade do registro do patrimônio e das suas
mutações, determinando que este seja feito de imediato e com a
extensão correta, independentemente das causas que originaram o
registro.

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Errada. Inequívoca a confusão, constante na letra E, acerca dos
princípios da prudência e da oportunidade, conforme Resolução CFC
750/93.

Art. 6º O Princípio da OPORTUNIDADE refere-se,


simultaneamente, à tempestividade e à integridade do
registro do patrimônio e das suas mutações, determinando
que este seja feito de imediato e com a extensão correta,
independentemente das causas que as originaram.
Art. 10. O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do
menor valor para os componentes do ATIVO e do maior
para os do PASSIVO, sempre que se apresentem
alternativas igualmente válidas para a quantificação das
mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.
Gabarito
E

10 Bibliografia e Fontes de Pesquisa Referenciadas


10.1 Leis
Lei 6.404, de 1976 – Lei das S/A.
Lei 9.249, de 1995.
Lei n° 10.406, de 2002 – Código Civil.

10.2 Atos Administrativos Normativos


RESOLUÇÃO CFC N.º 750/93 - Dispõe sobre os Princípios Fundamentais
de Contabilidade (P.F.C.)
RESOLUÇÃO CFC N.º 751/93 - Dispõe sobre as Normas Brasileiras de
Contabilidade.
RESOLUÇÃO CFC N.º 774/94 - Aprova o Apêndice à Resolução sobre os

Princípios Fundamentais de Contabilidade.

DELIBERAÇÃO CVM N 29-1986 - objetivos da Contabilidade.


Decreto 3.000, de 1999 – Regulamento do Imposto de Renda.

10.3 Livros
Iudícibus, Sérgio de; Martins, Eliseu e Gelbke, Ernesto Rubens Gelbcke.
Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações – FIPECAFI. Ed.
Atlas. São Paulo – 4a edição – 1995.

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Neves, Silvério das e Viceconti, Paulo E. V. Contabilidade Básica. Ed.
Frase. São Paulo – 5a edição – 1996.
Neves, Silvério das e Viceconti, Paulo E. V. Contabilidade Avançada. Ed.
Frase. São Paulo – 5a edição – 1996.
Gonçalves, Eugênio Celso e Baptista, Antônio Eustáquio. Contabilidade
Geral. Ed. Atlas. São Paulo – 2a edição – 1994.
Silva, Benedito Gonçalves da. Contabilidade Geral. Ed. Meta – 2a edição
– 1994.
Ferrari, Ed Luiz, Contabilidade Geral: teoria e 950 questões – Rio de
Janeiro: Elsevier 2006.
Velter, Francisco e Missagia, Luiz R. Manual de Contabilidade – Rio de
Janeiro: Impetus, 2003.
Santos, Luiz Eduardo. Contabilidade: Resoluções e comentários de
Questões da ESAF. Rio de Janeiro: Elsevier, 2006.

10.4 Internet
www.planalto.gov.br
www.cfc.org.br
www.receita.fazenda.gov.br

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