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A CONTRIBUIO DA CONTABILIDADE E AUDITORIA GOVERNAMENTAL PARA UMA MELHOR TRANSPARNCIA NA GESTO PBLICA EM BUSCA DO COMBATE CORRUPO

Roselaine da Cruz Mendes Fundao Universidade do Rio Grande (FURG-RS) rcm_mendes@yahoo.com.br Walter Nunes Oleiro Fundao Universidade do Rio Grande (FURG-RS) woleiro@vetorial.net Alexandre Costa Quintana Fundao Universidade do Rio Grande (FURG-RS) quintana@vetorial.net

RESUMO Este trabalho tem como foco o papel da transparncia e do controle social para o combate da corrupo no Brasil e como a contabilidade e auditoria governamental auxiliam para esse processo evolutivo. Para tanto, o presente trabalho se realizou no campo da Cincia Contbil, e trata da rea de contabilidade pblica e auditoria governamental, bem como da transparncia na gesto pblica e tem como tema o papel da contabilidade e auditoria nas organizaes pblicas. O presente estudo tem como objetivo geral demonstrar como a contabilidade e auditoria governamental influenciam a transparncia pblica e por conseqncia contribuem no combate corrupo no Brasil. O presente estudo, quanto aos objetivos, definida como exploratria. Quanto aos procedimentos considerada uma pesquisa bibliogrfica e quanto abordagem do problema a pesquisa classificada como qualitativa. Conforme aparato terico do presente estudo, percebe-se que importantes programas de preveno e combate corrupo tm sido implantados ao longo dos ltimos dez anos. Destaca-se que, mecanismos tm sido criados com o intuito de fortalecer o controle social e alertar a sociedade para que essa atue concomitantemente com os rgos de controle. importante ressaltar que, para o combate corrupo num pas com dimenses continentais como o Brasil, torna-se imprescindvel a atuao conjunta dos servios de contabilidade, dos rgos de controle interno e externo. Conclui-se que, embora o Brasil ainda tenha um longo caminho a percorrer, constata-se que as iniciativas de adequar as prticas de controle interno, externo s reais necessidades da sociedade encontram-se em constante aperfeioamento. Palavras-chave: Auditoria governamental. Transparncia. Corrupo. Controle. rea temtica: Contabilidade Governamental e do Terceiro Setor.

1 INTRODUO Este trabalho tem como foco o papel da transparncia e do controle social para o combate da corrupo no Brasil e como a contabilidade e auditoria governamental auxiliam para esse processo evolutivo. Ao analisar a Histria brasileira, desde o seu descobrimento at os dias atuais constatase que a forte opresso liberdade de imprensa aliado a governantes extremamente arbitrrios so alguns dos motivos da atual conjuntura poltica e econmica do pas. Com o fim da ditadura militar e a promulgao da atual Constituio Federativa do Brasil CF/88, o termo democracia passou a ser uma constante e o controle social passou a ter papel de destaque na administrao pblica. Renasce ento o regime democrtico e com ele, as garantias individuais preconizadas na citada Constituio, os quais ampliam os horizontes para uma participao da sociedade na res publica. O pas passa, ento, de um modelo burocrtico para um gerencial onde a eficincia e economicidade tornam-se primordiais para os atos governamentais, no mais bastando fazer o constante na lei. A premissa bsica da democracia a de que se estabelece uma relao de representao poltica entre eleitor e eleito o qual esse tem o dever de defender os interesses do primeiro. Ocorre, porm, que cada vez se tornam mais freqentes os escndalos envolvendo polticos, servidores, entre outros, veiculados nos meios de comunicao. Com isso, os interesses particulares sobrepem-se aos da sociedade, confundindo-se res publica com res privada. Nas ltimas dcadas, com a globalizao e o rpido avano na rea de Tecnologia da Informao, a administrao federal brasileira sofreu diversas transformaes, como a implantao de sistemas integrados (Sistema Integrado de Administrao Financeira - SIAFI, Sistema Integrado de Administrao de Pessoal - SIAPE, Sistema Integrado de Administrao de Servios Gerais - SIASG, etc), auxiliando assim, os controles internos e externos e por conseqncia, buscando uma maior transparncia e controle social. Por conseguinte, a sociedade passou a se organizar criando organizaes nogovernamentais (ONGs), sociedades civis, entre outras, para exigir seus direitos constitucionais bem como uma maior transparncia na administrao pblica. Para tanto, o presente trabalho se realizou no campo da Cincia Contbil, e trata da rea de contabilidade pblica e auditoria governamental, bem como da transparncia na gesto pblica e tem como tema o papel da contabilidade e auditoria nas organizaes pblicas. Por tratar-se de um tema bastante complexo e de ampla abrangncia para pesquisa, optou-se por delimitar o assunto na esfera do poder executivo federal, excetuando-se, portanto, os poderes legislativo e judicirio. O presente estudo tem como objetivo demonstrar como a contabilidade e auditoria governamental influenciam a transparncia pblica e por conseqncia contribuem no combate corrupo no Brasil. O tema relevante e atual medida que h uma proliferao de escndalos com que a sociedade se defronta diariamente ocupando a maior parte dos noticirios e dos mais variados meios de comunicao. Por conseguinte, cada vez mais se exige dos governantes uma maior transparncia dos atos governamentais para um melhor controle social. 2 METODOLOGIA Toda pesquisa utiliza-se de mtodos, tcnicas e procedimentos para se alcanar o fim pretendido. Com base nisto, o presente estudo utiliza o mtodo dedutivo, pois conforme Martins (2002, p. 34), esse mtodo definido como um conjunto de proposies particulares contidas em verdades universais. Portanto, o presente estudo assemelha-se a esse mtodo,

pois analisar-se- a amplitude das fundamentaes tericas, para se chegar ao particular, ou seja, os objetivos da pesquisa. Quanto aos objetivos, a presente pesquisa exploratria, pois de acordo com Gil (2007, p.41) este tipo de pesquisa: [...] tem como objetivo proporcionar maior familiaridade com o problema, com vistas a torn-lo mais explcito ou a constituir hipteses. Pode-se dizer que estas pesquisas tm como objetivo principal o aprimoramento de idias ou a descoberta de intuies. Seu planejamento , portanto, bastante flexvel, de modo que possibilite a considerao dos mais variados aspectos relativos ao fato estudado. O presente estudo tem por finalidade proporcionar maiores informaes sobre a auditoria e contabilidade pblica e sua correlao com a transparncia governamental, portanto, demonstrando um novo tipo de enfoque para o tema abordado. Quanto aos procedimentos considerada uma pesquisa bibliogrfica, pois para Cervo e Bervian apud Beuren et al. (2006) a pesquisa bibliogrfica explica um problema a partir de referenciais tericos publicados em documentos. Gil (2007, p. 44) explica que a pesquisa bibliogrfica desenvolvida com base em material j elaborado, constitudo principalmente de livros e artigos cientficos e complementa afirmando que boa parte dos estudos exploratrios pode ser definida como pesquisas bibliogrficas. Assim, haver um aprofundamento terico, tendo por referencial a bibliografia de diversos autores que fazem meno contabilidade, auditoria governamental, administrao pblica, bem como de produes cientficas e legislaes pertinentes s reas j explicitadas. Quanto abordagem do problema a pesquisa considerada qualitativa, uma vez que, para Richardson apud Beuren et al. (2006), a principal diferena entre uma abordagem qualitativa e quantitativa reside no fato de a abordagem qualitativa no empregar um instrumento estatstico como base do processo de anlise do problema. Na abordagem qualitativa no se pretende numerar ou medir unidades ou categorias homogneas. E como explica Beuren (2006, p. 92), cabe lembrar que, apesar de a Contabilidade lidar intensamente com nmeros, ela uma cincia social e no uma cincia exata como alguns poderiam pensar, o que justifica a relevncia do uso da abordagem qualitativa. O trabalho desenvolvido visa o aprofundamento terico sobre o tema, proporcionando assim, maior familiaridade com o assunto, apresentando quais os aspectos positivos e quais os negativos para uma gesto pblica transparente e eficaz. 3 DEMOCRACIA E GESTO PBLICA Para Meirelles (2003, p.63), administrao pblica todo o aparelhamento do Estado preordenado realizao de seus servios, visando satisfao das necessidades coletivas. Percebe-se que o fim a ser alcanado pela administrao pblica ser sempre o de satisfazer as necessidades da coletividade, contribuindo assim para a busca do bem estar social e o alcance da cidadania preconizado no inciso II do art.1 da Constituio Federal. A Administrao Pblica no possui os recursos necessrios para o alcance de todos os seus objetivos. Com isso precisa gerir a coisa pblica (res publica) da melhor maneira. Portanto, no basta mais administrar de acordo com a lei. Necessrio se faz que alcance o melhor resultado com o mnimo de recurso possvel. Surge ento, o modelo gerencial centrado na maior eficincia, eficcia e economicidade possvel. Conforme a Constituio Federal, em seu pargrafo nico do art.1, todo poder emana do povo, que o exerce por meio de representantes eleitos ou diretamente. Portanto, em nome desse ltimo que os representantes eleitos devem gerir a coisa pblica. Com isso,

cabe ao governo, por meio dos representantes escolhidos pela sociedade, representar cada cidado. Para tanto, o exercer atravs de uma administrao pblica. Diante de todas as mudanas ocorridas ao longo dos tempos, a administrao que hoje se conhece baseia-se em princpios bsicos de administrao, como Organizao, Planejamento, Comando e Controle. Com a implantao do modelo gerencial h muito j adotado na administrao privada, a ao estatal passou a utilizar uma postura de adoo de servios voltados estritamente aos anseios do cidado com uma maior transparncia e tica nos negcios pblicos, tendo como propsitos o aumento da eficcia, eficincia e efetividade da administrao pblica (PEREIRA, 2002). Diante disso, o que se percebe atualmente que a sociedade no aceita mais a rotineira denncia de desvios e facilitaes por parte dos atores polticos. Torna-se necessrio, portanto, a consolidao do controle social como premissa bsica da democracia, bem como uma eficaz transparncia e accountability1 na gesto pblica. Desse modo, conforme descrito por Platt Neto et al (2007) notria a necessidade de transparncia das contas dos entes pblicos, sendo este, um tema de relevante importncia social e gerencial. 3.1 A transparncia nos servios prestados Com o advento do Estado Democrtico de Direito, a cidadania passou aos poucos a se consolidar novamente em nosso pas. A administrao migrou de um Estado burocrtico para um gerencial. O novo modelo de gesto prev uma maior participao da sociedade na gesto da res publica. Para isso, mecanismos tinham que ser criados com o intuito de disponibilizar as informaes necessrias para que os usurios (cidados) pudessem praticar seus atos de cidadania. Com o intuito de dispor de maior transparncia Administrao Pblica, como tambm facilitar o acesso s informaes dos gastos pblicos, que em novembro de 2004 houve o lanamento do Portal da Transparncia pela Controladoria-Geral da Unio - CGU, permitindo assim, que qualquer cidado possa acompanhar os programas e as aes de Governo. Conforme disposto no site, o Portal da Transparncia foi uma das formas encontradas pela CGU para promover o aumento da transparncia na gesto pblica, incentivar o controle social, fortalecer a democracia e prevenir a corrupo. Criado e gerido pela CGU rgo central do sistema de controle interno do Poder Executivo Federal possui informaes sobre os recursos pblicos federais transferidos pelo governo federal a estados, municpios e Distrito Federal, como tambm, dados sobre os gastos realizados pelo prprio governo Federal em compras ou contrataes de obras e servios. Platt Neto et al (2007, p.75) defende que no Brasil, a transparncia considerada um princpio da gesto fiscal responsvel que deriva do princpio constitucional da publicidade. Portanto, o conceito de transparncia vai alm da publicidade dos atos praticados, pressupondo tambm, de acordo com o autor, a compreensibilidade das informaes disponibilizadas e a utilidade dessas para a tomada de decises. Corroborando o entendimento de Platt Neto et al, Corbari (2004, p.102) explana que transparncia pressupe comunicao eficaz que, por sua vez, pressupe linguagem adequada e viabilidade de acesso informao. Sendo assim, no basta que a administrao torne seus atos pblicos. Necessrio se faz que as informaes sejam disponibilizadas em tempo hbil, como tambm, compreensveis aos seus usurios, devendo ser desprezadas as que no agreguem valor para a tomada de decises. Todavia, o tema torna-se bastante complexo tendo em vista que nem todos os

O termo accountability, conforme descrito por Pereira e Medeiros (2005, p.46), abarca as idias de transparncia na conduo das aes, efetiva prestao de contas na utilizao dos recursos pblicos e responsabilizao dos gestores pblicos, tanto por suas aes como omisses.

cidados esto aptos a interpretar as informaes disponibilizadas, tampouco possuem acesso aos meios existentes para a divulgao das contas pblicas. Atualmente, os meios mais comumente utilizados para a ampla divulgao dessas informaes so a internet, por meio de links governamentais, jornais, revistas, televiso, rdio, entre outros. O marco inicial para a divulgao das contas pblicas do pas na rede mundial de computadores foi a publicao em 16 de dezembro de 1998, da Lei n 9.755 que disps sobre a criao de "homepage" intitulada Contas Pblicas (www.contaspublicas.gov.br) na Internet, pelo Tribunal de Contas da Unio, para divulgao dos dados e informaes governamentais. Com o intuito de orientar os rgos abrangidos pela referida lei, o TCU editou a Instruo Normativa n 28, de 05 de maio de 1999 e a Portaria n 275, de 14 de dezembro de 2000. Aps quase uma dcada, foi instituda em 30 de junho de 2005, as homepages Transparncia Pblica, com o advento do Decreto n 5.482 que dispe sobre a divulgao de dados e informaes pelos rgos e entidades da administrao pblica federal, por meio da Rede Mundial de Computadores - Internet e pela Portaria Interministerial CGU/MPOG n 140 de 16 de maro de 2006 que disciplina a divulgao de dados e informaes pelos rgos e entidades da Administrao Pblica Federal, por meio da rede mundial de computadores internet, e d outras providncias. A partir de ento, os rgos e entidades da administrao pblica federal ficam obrigados a repassar informaes detalhadas sobre sua execuo oramentria e financeira, a fim de subsidiar a base de dados do referido portal. 3.2 Governana Corporativa na Gesto Pblica Com a Nova Gesto Pblica voltada administrao gerencial, cujo controle deixa de somente basear-se nos processos para concentrar-se tambm nos resultados alcanados, surge a necessidade de uma gesto voltada boa governana. Para Iudcibus, Marion e Pereira (2003) governana corporativa pode ser entendida como um sistema pelo qual as entidades so dirigidas e controladas, assegurando aos proprietrios e demais interessados a eqidade (fairness), a transparncia (disclosure), a responsabilidade pelos resultados (accountability) e o cumprimento de leis e normas (compliance). De acordo com Slomski (2005) o Cdigo das Melhores Prticas de Governana Corporativa publicado pelo Instituto Brasileiro de Governana Corporativa IBGC2 apresenta alguns princpios bsicos como transparncia, equidade, prestao de contas e responsabilidade corporativa, sendo esses tambm aplicveis s entidades pblicas governamentais. Em 04 de maio de 2000 houve a publicao da Lei Complementar n 101, mais comumente conhecida como Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF). Entre outros objetivos, a promulgao da LRF teve o intuito de estabelecer normas de finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal, bem como de determinar punies aqueles que a infrinjam por meio da edio da Lei n 10.128 de 19 de outubro de 2000. Os pilares bsicos da LRF so a transparncia, planejamento, controle e responsabilizao. A referida lei apresenta, portanto, consonncia com as Melhores Prticas de Governana do IBGC, no tocante necessidade legal de transparncia e responsabilizao, alicerado por controles eficazes, bem como o cumprimento das normas emanadas, sob pena de punio aos administradores. No tocante ao termo transparncia, percebe-se os avanos
Conforme descrito no site, o IBGC uma entidade cultural de mbito nacional sem fins lucrativos e o nico rgo do pas com foco no desenvolvimento das melhores prticas de governana. O objetivo maior do IBGC semear a transparncia na gesto das empresas, a eqidade entre os scios, a prestao de contas e a responsabilidade corporativa.
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advindos da referida lei, auxiliando assim, no fortalecimento do controle social e consolidao da cidadania. 3.3 Corrupo no Brasil Conforme descrito por Ribeiro (2004) no mundo acadmico, o tema da corrupo tem sido objeto de estudos em diversas reas do conhecimento. Aes tm sido difundidas com o propsito de influenciar a pesquisa nesse campo, auxiliando na descoberta ou novos enfoques sobre o tema em questo. Corroborando isso, pode-se citar a publicao em 30 de julho de 2007 de regulamento pela CGU, lanando o 2 Concurso de Monografias onde o tema foi preveno da corrupo e combate corrupo. De acordo com Ribeiro (2004, p.21) a corrupo remonta aos tempos bblicos e se faz presente em todas as pocas, como atesta o estudo da histria da humanidade. Para o autor, a corrupo pode ser entendida como um comportamento de um indivduo ocupante de um cargo pblico que se desvia dos interesses precpuos da ao estatal, quais sejam, do interesse pblico, em funo da obteno de vantagens pessoais (pecunirias ou no) ou partidrias. Cabe, porm, sociedade civil organizada, ao Ministrio Pblico, s diversas polcias, aos cidados em geral e, principalmente, aos rgos governamentais incumbidos do controle dos gastos pblicos viabilizarem as ferramentas e os mecanismos necessrios para, frente a esse desafio incomensurvel, erradicar ou minimizar os riscos de corrupo na rea pblica. (AGUIAR, 2005, p. 18) Ribeiro (2004) explica que, com a retomada do regime democrtico e a garantia da liberdade de imprensa, grandes golpes a esquemas corruptos que se mantinham no anonimato, beneficiados pela censura e outros impedimentos de ordem legal prprios dos regimes ditatoriais foram desmantelados. A existncia de controles internos slidos, consistentes e que sejam realmente utilizados pelos rgos pblicos condio bsica para prevenir eventuais prticas de corrupo (AGUIAR, 2005, p.20). Para Ribeiro (2004) evidente que mesmo aps a redemocratizao, os desvios dos recursos pblicos continuaram a ocorrer e se mantm at os dias atuais. A diferena que, hoje, a corrupo possui lugar privilegiado nos noticirios, pois grandes casos de corrupo vindos tona, foram baseados em reportagens investigativas dos veculos de comunicao, sendo mais recente, as manchetes com gastos no carto corporativo do governo Federal, resultantes na CPI dos Cartes. Pereira (2002, p.3) explica que a corrupo-malversao-propina ocorre quando a atividade do funcionrio pblico ou do poltico no se fundamenta na promoo do interesse geral. Diversos estudos apontam que a corrupo um dos grandes problemas que assolam a humanidade no mundo contemporneo. Diferentemente do que antes se pensava, atos corruptos no so apenas privilgios dos pases subdesenvolvidos. Pelo contrrio, atinge todas as camadas e classes sociais, bem como os pases desenvolvidos, trazendo grandes malefcios a toda a sociedade. notrio que esse mal tem que ser combatido e governantes de diversos pases j tomaram conscincia desse fato. A corrupo tem como efeito tornar inalcanveis os servios pblicos bsicos para aqueles mais necessitados, ao desviar os recursos a eles destinados, inviabilizando a satisfao de necessidades fundamentais como a alimentao, a sade e a educao. Conseqentemente, estimula a segregao social e fomenta a iniqidade e a injustia. , portanto, um obstculo intransponvel para garantir a estabilidade

poltica e o desenvolvimento social e econmico de um pas. (AGUIAR, 2005, p. 18) Nesse contexto, Corbari (2004, p.106) afirma que a ampliao do controle social, de responsabilizao dos agentes pblicos, e a busca de maior transparncia so questes imprescindveis para a construo da cidadania, alm de estarem vinculadas necessidade de enfrentar a corrupo na esfera pblica. 4 CONTABILIDADE E AUDITORIA NO CONTEXTO ESTATAL Inserida no campo da cincia contbil, a contabilidade pblica pode ser entendida como uma ramificao dessa, sendo a que estuda, orienta, controla e registra os atos e fatos da administrao pblica, demonstrando o seu patrimnio e suas variaes, bem como acompanha e demonstra a execuo do oramento (CARVALHO, 2006, p.152). Lima e Castro (2006) explicam que a gesto oramentria, financeira e patrimonial dos rgos e Entidades da Administrao Pblica deve seguir os conceitos, Normas e Princpios Contbeis, devendo proporcionar a todo cidado, de modo acessvel e transparente, uma melhor viso da gesto da coisa pblica. A Contabilidade Pblica brasileira regulamentada pela Lei n 4.320/64. O artigo 83 da referida lei, determina que a contabilidade evidenciar perante a Fazenda Pblica a situao de todos quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem despesas, administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou confiados. Portanto, cabe a ressalva, conforme explanado por Kohama (2006) que a contabilidade pblica no pode ser vista apenas como destinada ao registro e escriturao contbil, mas tambm observao da legalidade dos atos da execuo oramentria, por meio do controle e do acompanhamento, que prvio, concomitante e subseqente. Desse modo, diante dos conceitos supra mencionados, extrai-se que a contabilidade pblica possui um importante papel frente sociedade, cabendo a ela a demonstrao exata dos atos e fatos atinentes gesto pblica, evidenciando de forma precisa e acessvel a todo cidado as aes governamentais, cumprindo sua finalidade de cincia social. 4.1 Auditoria Governamental Assim como a Contabilidade, a Auditoria tem importante funo dentro da administrao pblica, incumbindo a ela a emisso de opinio sobre os demonstrativos contbeis exigidos pela Lei n 4.320/64. Peter e Machado (2007, p.37) explanam que a auditoria governamental contempla um campo de especializao da auditoria, voltada para a Administrao Pblica (Direta e Indireta), compreendendo a auditoria interna e externa, envolvendo diretamente o patrimnio e/ou o interesse pblico. Para Perez Junior (2004, p.11), a auditoria pode ser definida como o levantamento, o estudo e a avaliao sistemtica de transaes, procedimentos, rotinas e demonstraes contbeis de uma entidade, com o objetivo de fornecer a seus usurios uma opinio imparcial e fundamentada em normas e princpios sobre sua adequao. Diante das assertivas acima, os autores demonstram o papel social desempenhado pelos rgos de controle interno e externo, tendo em vista que o objeto auditado o bem pblico, e por conseguinte, do interesse de toda sociedade. Estes rgos, com base nas prerrogativas legais possuem o objetivo de auxiliar o gestor no desempenho institucional, como tambm, adotar mecanismos de combate corrupo, por meio de controles eficazes e transparncia dos atos de gesto, facilitando assim, o controle social e o fortalecimento da cidadania. Lima e Castro (2003, p.16) explicam que ao profissional responsvel pelos trabalhos de auditoria d-se o nome de auditor, que, no caso de auditoria de demonstraes contbeis, prerrogativa de profissional formado no curso superior de Cincias Contbeis.

Nesse sentido, tendo em vista seu aspecto sistmico, Lima e Castro (2003) argumentam que a auditoria atua auxiliando o administrador na tomada de decises, por meio de relatrios e pareceres, bem como, colabora para a evidenciao de erro, omisso ou fraude, salvaguardando o patrimnio da entidade. Castro e Garcia (2004, p. 86) argumentam que a auditoria precisa atuar validando e dando credibilidade aos dados divulgados, tornando-se responsvel por controlar a qualidade dos mesmos. A est o papel do controle interno e da auditoria. Nessa premissa, com uma auditoria atuante possvel reduzir os nveis de corrupo existentes hoje no pas. 4.1.1 Controle dos recursos pblicos De acordo com Ribeiro (2004, p.99) a preocupao com o controle, em seu sentido mais amplo, embora em alguns casos de forma bastante superficial, sempre esteve presente nos textos constitucionais brasileiros. Porm, a atuao dos rgos de controle era voltada, quase que basicamente a aspectos formalsticos. A partir da edio da Lei n 4.320/64 que se vai estabelecer a normatizao do controle pblico no pas. Ribeiro (2004, p.103) relata que: Pela primeira vez criava-se um instrumento com a finalidade de disciplinar os diversos aspectos que envolvem o controle pblico, definindo seus objetivos, abrangncia e, o mais importante, enfatizando a questo relacionada com o cumprimento do programa de trabalho, rompendo com a preocupao exclusiva com os aspectos legalistas acerca da execuo contbil-financeira. A referida legislao inovava em seu art. 77 quando determinava que a legalidade dos atos de execuo oramentria ser prvia, concomitante e subseqente. Ao elencar as fases de controle, a lei passa a exigir que os atos pblicos devam ser acompanhados em diversos momentos, de modo a evitar-se a incidncia de desvios (RIBEIRO, 2004, p. 104). O autor salienta a importncia do trabalho de fiscalizao prvio, que permite, dentre outras vantagens, identificar desvios em tempo hbil, evitando assim, a concretizao de atos ou fatos que possam vir a provocar prejuzos coisa pblica. No controle concomitante destaca-se o importante papel da transparncia nas aes governamentais, para que a sociedade possa acompanhar e denunciar casos de disfunes e a instituio da LRF determinando a apresentao peridica de relatrios de execuo e gesto. O controle subseqente realiza-se aps a efetivao das despesas, por exemplo, aps o exerccio findo, com a apurao e apresentao de balancetes, balanos integrantes dos relatrios da prestao de contas. Durante a dcada de 80, com a supresso dos regimes autoritrios e a promulgao da atual Constituio Federativa, novas funes foram acrescidas no controle dos recursos pblicos. Atualmente, sendo a administrao gerencial o novo paradigma da Nova Gesto Pblica, e por conseqncia, a gesto pblica baseada em indicadores, visando a eficcia, eficincia e economicidade dos recursos pblicos, o papel desempenhado pelas auditorias mudou. De acordo com Teixeira (2006), no Brasil, o controle da corrupo realizado por um complexo de sistemas e instituies, que apesar de sua competncia indicam que a vocao para o combate corrupo, seus mtodos e prioridades nem sempre estiveram a servio desse objetivo. A atuao destas instituies nacionais de controle decisiva para o uso regular das finanas pblicas e para o desempenho do Estado como propulsor do desenvolvimento econmico e social.

O mesmo autor referencia que o aumento da transparncia na gesto pblica, propiciada por tecnologias da informao e comunicao, e as estruturas de gesto da tica, so importantes, principalmente para evitar conflitos de interesse. Alm das tradicionais tomadas e prestaes de contas, os rgos de controle interno realizam auditorias para verificar a eficcia, eficincia e economicidade da gesto. Merece destaque a participao da CGU em foras-tarefa, articuladas com outros rgos de controle, como Ministrio Pblico e Polcia Federal. 4.1.1.1 Controle interno e externo Para Barrientos (1999) apud Ribeiro (2004, p.95), o Controle Interno: [...] constitudo por um conjunto de medidas e mtodos adaptados e aplicados por cada instituio no cumprimento de suas obrigaes gerenciais; tem por objetivo salvaguardar os recursos, garantir a confiabilidade e correo das operaes e da informao, estimular a adeso s polticas e normas estabelecidas e promover a efetividade e o ganho de resultados. Peter e Machado (2003) destacam os objetivos especficos a serem atingidos pelo Controle Interno: observar as normas legais, instrues normativas, estatutos e regimentos; assegurar, nas informaes contbeis, financeiras, administrativas, e operacionais, sua exatido, confiabilidade, integridade e oportunidade; antecipar-se, preventivamente, ao cometimento de erros, desperdcios, abusos, prticas antieconmicas e fraudes; propiciar informaes oportunas e confiveis, inclusive de carter administrativo/operacional, sobre os resultados e efeitos atingidos; salvaguardar os ativos financeiros e fsicos quanto a sua boa e regular utilizao e assegurar a legitimidade do passivo; permitir a implementao de programas, projetos, atividades, sistemas e operaes, visando a eficcia, eficincia e economicidade dos recursos; e assegurar aderncias s diretrizes, planos, normas e procedimentos do rgo/entidade. Na esfera federal existem bons exemplos de controles internos sistmicos, sendo a conta nica do Tesouro Nacional e o SIAFI alguns deles. Tendo por base que o objetivo desse estudo apresentar como a auditoria contribui para uma melhor transparncia dos recursos pblicos, como tambm, o papel desempenhado por essa no combate corrupo, a seguir apresentar-se- com base em estudo realizado por Teixeira (2006) os variados meios de controle na rede pblica. De acordo com Teixeira (2006) para fins didticos, podemos comparar os sistemas de controle s divises da atmosfera terrestre em camadas gasosas distintas que garantem as condies de vida na Terra, conforme esquema demonstrado na Figura 1. A 1 Camada a do autocontrole e pode ser considerada vital para o combate corrupo. Refere-se ao controle interno derivado do poder hierrquico e conformado pela superviso ministerial. A 2 Camada refere-se aos rgos de controle interno que tem por objetivo comprovar a legalidade dos atos e avaliar os resultados da gesto, com o fim de propor correes s falhas e irregularidades verificadas, assim como orientar preventivamente as decises do gestor. A 3 Camada formada pelos rgos de controle externo que estando fora da estrutura controlada, possui maior autonomia. Nesse contexto esto os mecanismos de controle do Poder Legislativo, como as CPIs e as fiscalizaes e decises dos Tribunais de Contas. Por fim, o ltimo nvel formado pelo controle social, que envolve a atuao da sociedade civil nas suas mais variadas formas, como ONGs, o prprio cidado e a imprensa.

Figura 1: Rede pblica de controle da corrupo Fonte: Teixeira (2006, p.339)

4.1.1.2 Auditoria externa No contexto estatal brasileiro, o rgo incumbido constitucionalmente de auxiliar o Congresso em suas atribuies o Tribunal de Contas da Unio. Teixeira (2006, p.340) assevera que o principal objetivo do TCU resguardar a probidade e eficincia da Administrao, por meio da transparncia dos atos de seus agentes, informando a sociedade sobre a efetividade e regularidade da gesto. Os governantes so gestores de bens pblicos, ou seja, da sociedade. Atuam, portanto, como representantes do povo. Com isso, o TCU tem o papel de controlar a conduta administrativa desses administradores (LIMA E CASTRO, 2003). No mbito do controle externo, ainda deve-se destacar as Comisses Parlamentares de Inqurito (CPIs), previstas no 3 do art. 58 da Constituio Federal, s quais foram atribudos poderes de investigao prprios das autoridades judiciais e cuja criao se d por iniciativa da Cmara dos Deputados e Senado Federal, em conjunto ou separadamente, para apurao de fato determinado e por prazo certo (PEREIRA, 2004). 4.1.1.3 Auditoria interna Ribeiro (2004) defende que, com os constantes escndalos acontecendo no pas por volta do ano 2000, e estando o governo com sua imagem desgastada perante a sociedade, foi criada a Corregedoria Geral da Unio (CGU), por meio da Medida Provisria n 2.143-31 de 02 de abril de 2001 que em primeiro momento teve a finalidade de combater, no mbito do Poder Executivo Federal, a fraude e a corrupo e promover a defesa do patrimnio pblico. poca, o rgo incumbido do sistema de controle interno, era a Secretaria Federal de Controle - SFC, que desde a sua criao ocorrida em 1994 encontrava-se estruturada junto ao Ministrio da Fazenda, no possuindo a autonomia necessria para a execuo de suas atividades. Em 28 de maro de 2002, com a edio do Decreto n 4.177, a SFC e a Comisso de Coordenao de Controle Interno - CCCI passaram a integrar a estrutura da ento Corregedoria-Geral da Unio. O Decreto citado ainda previa a transferncia CGU das atribuies de Ouvidoria-geral, antes a cargo do Ministrio da Justia.

Aps quase dois anos de seu nascedouro, com a edio da Medida Provisria n 103, de 1 de janeiro de 2003, convertida na Lei n 10.683, de 28 de maio de 2003 a denominao do rgo foi alterada para Controladoria Geral da Unio CGU, e atribuindo ao seu titular o cargo de Ministro de Estado do Controle e da Transparncia. Mais recentemente, o Decreto n 5.683, de 24 de janeiro de 2006, alterou a estrutura da CGU, conferindo maior organicidade e eficcia ao trabalho realizado pela instituio e criando a Secretaria de Preveno da Corrupo e Informaes Estratgicas (SPCI), responsvel por desenvolver mecanismos de preveno corrupo. Assim, a CGU passou a ter a competncia no s de detectar casos de corrupo, mas de antecipar-se a eles, desenvolvendo meios para prevenir a sua ocorrncia (CGU, 2008). Desta forma, o agrupamento das principais funes exercidas pela CGU controle, correio, preveno da corrupo e ouvidoria foi efetivado, consolidando-as em uma nica estrutura funcional (CGU, 2008). Com a nova estrutura, a CGU cumpre o papel de atuar tanto represssivamente, quanto preventivamente. Hage (2006) entende que no perodo de 2002-2006 (primeiro mandato do atual governo) inaugurou-se, no Pas, uma linha de atuao governamental consistente e sem precedentes no campo das medidas preventivas, capazes de assentar as bases para reduzir o problema da corrupo, e dando, ao mesmo tempo, cumprimento aos compromissos assumidos pelo Brasil nos acordos internacionais anteriormente mencionados. Dentre as medidas adotadas pela CGU no combate corrupo, fortalecimento da transparncia e incentivo ao controle social, destacam-se: A construo e lanamento da homepage Portal da Transparncia; A criao das Pginas de Transparncia Pblica de cada ministrio e entidades da administrao indireta; A implantao do Programa Olho Vivo no Dinheiro Pblico; A criao do Programa de Fortalecimento da Gesto Municipal, ou Programa de Fiscalizao por Sorteios como tambm conhecido; A criao da Revista da CGU e celebrao de convnios com Universidades, com o fim de fomentar o desenvolvimento de linhas de pesquisa sobre a corrupo; A criao de um Conselho da Transparncia Pblica e Combate Corrupo. Iniciado em 2003, o Programa Olho Vivo no Dinheiro Pblico, conforme descrito pela CGU, encontra-se voltado para a preveno da corrupo, a promoo da transparncia e o incentivo ao controle social. A CGU explica ainda, que o programa prev, entre outras aes, o treinamento de agentes pblicos municipais e de representantes da sociedade civil, como integrantes dos conselhos municipais, alm de lideranas comunitrias e cidados em geral, pela correta aplicao dos recursos pblicos repassados pela Unio aos municpios. Em novembro de 2007, houve o lanamento do 1 curso distncia de estmulo participao social, bem como o oferecimento de nova turma em fevereiro de 2008. O contedo programtico est dividido em trs mdulos: o primeiro trata da participao popular no estado brasileiro; o segundo, do controle das aes governamentais; e o terceiro explica como deve ser feito o encaminhamento de denncias aos rgos responsveis (CGU, 2008). Nas comemoraes ao Dia Internacional de Combate Corrupo, 10 de maro de 2008, apresentou-se o projeto de um site infantil, o qual est previsto para implantao no incio de 2009, destinado a atrair o interesse da juventude para o debate sobre tica, transparncia pblica, controle social e combate corrupo no pas (CGU, 2008). O Programa de Fiscalizao por Sorteios foi criado pela CGU em junho de 2006. De acordo com Hage (2006, p. 11) o programa possui o objetivo expresso de inibir a corrupo, pela dissuaso que resulta da possibilidade, sempre presente, para o gestor, de ser ele o prximo sorteado para ser fiscalizado. O autor ainda explica que paralelamente, esse

mesmo projeto foi capaz de produzir um outro efeito da maior importncia no campo da preveno, qual seja, o de despertar e estimular a participao social, dos cidados, para a fiscalizao e o controle sobre os administradores do dinheiro pblico. Nas atividades de auditoria e fiscalizao, conforme Hage (2006), progressos importantes tm sido apresentados capazes de colocar essas atividades em melhores condies para cumprir o papel de preveno e controle da corrupo, sem esquecer da sua funo paralela de avaliao dos programas governamentais. Ribeiro (2004, p. 94) salienta que as freqentes ocorrncias de fraudes e escndalos diversos de corrupo, alm do aumento da complexidade das questes envolvidas na gesto governamental, tm contribudo para uma maior reflexo sobre os papis dos rgos de controle na administrao pblica. Portanto, importante papel tem desempenhado a CGU com vista ao acompanhamento e avaliao dos controles internos. Diante desse contexto, Silva (2007) explana que nos ltimos anos, o sistema de controle da aplicao de recursos pblicos no Brasil vem se fortalecendo e se consolidando no ordenamento jurdico. O autor ainda explica que, com as reformulaes ocorridas na CGU desde 2003, grandes avanos tm ocorrido no combate corrupo, em face da vontade poltica, dos acordos internacionais e do clamor da sociedade. 4.2 Atuao do profissional em Cincias Contbeis no contexto governamental O profissional contbil no exerccio de suas atividades deve atuar com presteza e zelo, de acordo com os preceitos ticos e com base em todo o arcabouo legal. Conforme preceitua o art. 89 do Decreto Lei n 200/67: Todo aquele que, a qualquer ttulo, tenha a seu cargo servio de contabilidade da Unio pessoalmente responsvel pela exatido das contas e oportuna apresentao dos balancetes, balanos e demonstraes contbeis dos atos relativos administrao financeira e Patrimonial do setor sob sua jurisdio. Com a automatizao dos lanamentos contbeis no SIAFI, deixa de existir a necessidade da atuao pessoal do profissional para executar as rotineiras tarefas. O contador passa a atuar na anlise dos registros quanto a sua exatido, legalidade, entre outros. Castro e Garcia (2004) argumentam a esse respeito que, com o advento do SIAFI, o qual tornou os lanamentos contbeis automticos, captando os dados no prprio ato do gestor, o setor de contabilidade passou a no mais executar os registros contbeis, mas sim, manter em boa guarda a documentao que gerou os referidos registros, verificando a consistncia dos mesmos, bem como a validao dos respectivos eventos que provocam as partidas dobradas e serviro de base para alimentar o balancete e balanos. A conformidade contbil dos atos e fatos da gesto oramentria, financeira e patrimonial, competncia do profissional contabilista devidamente habilitado no conselho de classe e credenciado no SIAFI para este fim. Esta conformidade contbil consiste na certificao, pelo contador responsvel da UG, dos demonstrativos contbeis gerados no sistema citado, decorrentes da execuo oramentria, financeira e patrimonial. Caso haja inconsistncia por qualquer motivo nos demonstrativos apresentados, a conformidade ser registrada com restrio, e nessa sero expostos os motivos divergentes. Portanto, pode-se dizer que a conformidade contbil serve de alerta aos rgos de controle. Nesse contexto, Castro e Garcia (2004, p.42) explicam que: Na viso objetiva, a informao produzida pela Contabilidade a que oferece maior credibilidade, no s pelo fato de a informao ter na base um documento que a suporta, mas principalmente, por ter um profissional que por ela se responsabiliza e que poder ser penalizado caso esteja incorreta.

Nesse sentido, a atuao do profissional em Cincias Contbeis serve de elo entre o registro dos atos e fatos e o rgo de controle interno, tendo em vista que este tem a obrigatoriedade legal de alertar sobre qualquer irregularidade constatada, como tambm apresentar informaes tempestivas e confiveis. Dessa forma, as informaes prestadas pela contabilidade devem estar em consonncia com os documentos comprobatrios e, caso no estejam, o profissional poder sofrer punies. CONSIDERAES FINAIS Nos ltimos anos, a administrao pblica passou por diversas transformaes, destacando-se entre elas a migrao de um modelo burocrtico para o gerencial, voltado no apenas a aspectos formalsticos, mas tambm, na busca de resultados que agreguem maior valor aos servios disponibilizados ao cidado. A atual Constituio Federal do pas previu a participao popular na gesto da res publica. Porm, para que esse princpio seja amplamente concretizado como tambm para que a cidadania possa se consolidar cada vez mais no pas, a administrao pblica precisa apresentar solues pragmticas, como transparncia, responsabilidade (accountability) e controles eficazes. Nesse aspecto, o presente estudo, teve por objetivo demonstrar o importante papel social desempenhado pela contabilidade e auditoria governamental nessa Nova Gesto Pblica para o alcance dos objetivos pretendidos. A corrupo tem ocupado cada vez mais lugar de destaque nos noticirios. Como foi visto, com base no referencial terico abordado, o inimigo n 1 da corrupo a transparncia na gesto pblica, sendo esta uma das vertentes de combate mesma. Por conseguinte, tornase uma premissa que a corrupo um mal a ser enfrentado no apenas pelos governantes, mas por toda a sociedade, por meio de uma participao ativa na gesto dos recursos pblicos. Estudos indicam que esse cncer social no evento exclusivo do Brasil. Vrios pases vm buscando medidas para minimizar os males ocasionados pela corrupo. Diversas organizaes internacionais tm buscado parcerias para o combate da corrupo. Com isso, a sociedade brasileira passou a se organizar e, em conseqncia, exigir uma maior transparncia e accountability na gesto da res publica. Diversas ONGs e sociedades civis foram criadas com esse fim. Contudo, vale a ressalva que, para que a cidadania possa se fortalecer, e o controle social se tornar algo marcante na histria do pas no combate corrupo, a transparncia e a educao parte fundamental dessa evoluo, conforme estudo elaborado por Gustavo Viola de Arajo, intitulado Transparncia e Educao no Combate Corrupo no Brasil. Nessa trajetria, no basta que informaes sejam disponibilizadas ao cidado. Necessrio se faz que essas espelhem fidedignamente os atos de gesto praticados pela administrao. Diante desse contexto, destaca-se o papel da contabilidade e auditoria, os quais possuem a obrigao de elaborar e fiscalizar a execuo contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial nos aspectos relacionados legalidade, legitimidade, economicidade, aplicao das subvenes e renncia de receitas. Outro aspecto relevante diz respeito contabilidade como meio de preveno no combate corrupo. Levando-se em considerao as atribuies do profissional em contabilidade, bem como toda a doutrina contbil somado implementao de controles eficazes, tem-se uma importante ferramenta de combate aos desperdcios, irregularidades, desvios. Conforme embasamento terico, ao profissional que tenha a seu cargo servio de contabilidade incumbe a tarefa de, com presteza e zelo, elaborar informaes contbeis que expressem a verdadeira situao da gesto, bem como, comunicar ao rgo de controle interno de quaisquer irregularidades que venha a ter conhecimento. Nesse sentido, percebe-se

a grande importncia da contabilidade dentro das entidades governamentais, pois cabendo a ela a demonstrao dos atos e fatos da administrao pblica, pode-se dizer que essa desempenha grande papel social medida que por meio dessas informaes disponibilizadas que os gestores pblicos como tambm os demais usurios fazem anlises e tomam suas decises. No que se refere aos rgos de controle, constata-se que esses esto em constante evoluo, principalmente na ltima dcada, pois com uma maior liberdade de atuao, passam no somente a elaborar aes punitivas, mas principalmente corretivas na busca do combate corrupo e do fortalecimento do controle social no pas. Conforme aparato terico do presente estudo, percebe-se que importantes programas de preveno e combate corrupo tm sido implantados ao longo dos ltimos dez anos. Destaca-se que, mecanismos tm sido criados com o intuito de fortalecer o controle social e alertar a sociedade para que essa atue concomitantemente com os rgos de controle. importante ressaltar que, para o combate corrupo num pas com dimenses continentais como o Brasil, torna-se imprescindvel a atuao conjunta dos servios de contabilidade, dos rgos de controle interno e externo, bem como a participao efetiva de toda a sociedade no combate corrupo, por meio de controles eficazes auxiliado pelo controle social. Cada pessoa deve ter conscincia de seu papel quanto cidado. A participao efetiva da sociedade na vida poltica do pas, atravs de denncias de irregularidades, abusos e desvios, ter mais valia nas aes dos rgos destinados ao combate corrupo e, por conseqncia, na transparncia da gesto pblica. Conclui-se que, embora o Brasil ainda tenha um longo caminho a percorrer, constatase que as iniciativas de adequar as prticas de controle interno, externo s reais necessidades da sociedade encontram-se em constante aperfeioamento, podendo o tema em comento ser alvo pesquisas futuras. REFERNCIAS AGUIAR, Ubiratan. Tribunais de Contas e as estratgias para reduzir o risco de corrupo. Revista do Tribunal de Contas da Unio. Braslia, v.35, n 105, p.17-28, jul./set. 2005. BEUREN, Ilse Maria. et al. Como elaborar trabalhos monogrficos em Contabilidade: Teoria e Prtica. 3.ed. So Paulo: Atlas, 2006. BRASIL. Constituio da Repblica Federativa do Brasil - 1988. Disponvel em <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituiao.htm> Acesso em: 01/11/2006. ________. Decreto n 5.482/2005. Dispe sobre a divulgao de dados e informaes pelos rgos e entidades da administrao pblica federal, por meio da Rede Mundial de Computadores - Internet. Disponvel em <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato20042006/2005/Decreto/D5482.htm> Acesso em: 01/11/2006. ________. Lei Complementar n 101, de 04 de maio de 2000. Estabelece normas de finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal e d outras providncias. Disponvel em <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp101.htm> Acesso em 01/11/2006. ________. Lei n 4.320, de 17 de maro de 1964. Estatui normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle de balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal. Disponvel em <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L4320.htm> Acesso em 01/11/2006. CARVALHO, Deusvaldo. Oramento e Contabilidade Pblica: teoria, prtica e mais de 700 exerccios. 2.ed. Rio de Janeiro: Elsevier, 2006.

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