CUERPO TCNICO DE HACIENDA

DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO ESPAOL - TEMA 13 EL PROCEDIMIENTO DE INSPECCIN. ACTUACIONES DE COMPROBACIN E INVESTIGACIN. INICIO Y DESARROLLO DEL PROCEDIMIENTO. PLAZO, LUGAR Y HORARIO DE LAS ACTUACIONES INSPECTORAS. CONCLUSIN DEL PROCEDIMIENTO. LA DOCUMENTACIN DE LAS ACTUACIONES INSPECTORAS. DISPOSICIONES ESPECIALES: APLICACIN DEL MTODO DE ESTIMACIN INDIRECTA, Y EL INFORME PRECEPTIVO PARA LA DECLARACIN DEL CONFLICTO EN LA APLICACIN DE LA NORMA TRIBUTARIA.
I. INTRODUCCIN. ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTO DE INSPECCIN TRIBUTARIA (II).

II. INICIACIN. III. OBJETO Y ALCANCE. IV. LUGAR Y HORARIO DE LAS ACTUACIONES INSPECCTORAS. 4.1. LUGAR DE LAS ACTUACIONES DE COMPROBACIN E INVESTIGACIN. 4.2. TIEMPO DE LAS ACTUACIONES. V. DESARROLLO DEL PROCEDIMIENTO. 5.1. 5.2. 5.3. 5.4. 5.5. TRAMITACIN. PLAZO. INCUMPLIMIENTO DE PLAZOS. MEDIDAS CAUTELARES. ALEGACIONES Y TRMITE DE AUDIENCIA.

VI. LA DOCUMENTACIN DE LAS ACTUACIONES INSPECTORAS. 6.1. 6.2. 6.3. 6.4. 6.5. NORMAS GENERALES. COMUNICACIONES. DILIGENCIAS. INFORMES. LAS ACTAS. 6.5.1. Definicin y Contenido.
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VII. LA TERMINACIN DEL PROCEDIMIENTO. 7.1. TRAMITACIN DE ACTAS. 7.1.1. Clases de Actas.
7.1.1.1. Actas con acuerdo. 7.1.1.2. Actas de conformidad. 7.1.1.3. Actas de disconformidad.

7.2. RGANOS COMPETENTES PARA LA PRCTICA DE LIQUIDACIONES. 7.3. CLASES DE LIQUIDACIONES DERIVADAS DE ACTAS DE INSPECCIN. 7.4. INTERESES. 7.5. RECURSOS. 7.6. OTRAS FORMAS DE TERMINACIN. VIII. DISPOSICIONES ESPECIALES. 8.1. ESTIMACIN INDIRECTA. 8.2. INFORME PRECEPTIVO PARA LA DECLARACIN DEL CONFLICTO EN LA APLICACIN DE LA NORMA TRIBUTARIA. 8.3. ENTIDADES QUE TRIBUTEN EN RGIMEN DE CONSOLIDACIN FISCAL. 8.4. DECLARACIN DE RESPONSABILIDAD EN EL PROCEDIMIENTO INSPECTOR.

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I.

INTRODUCCIN. ACTUACIONES INSPECCIN TRIBUTARIA (II).

PROCEDIMIENTO

DE

El Captulo IV del Ttulo III (La aplicacin de los tributos) de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), regula las Actuaciones y Procedimiento de Inspeccin. El procedimiento de inspeccin tributaria se configura as como un procedimiento de aplicacin de los tributos y en este sentido el artculo 83.3 LGT dispone que La aplicacin de los tributos se desarrollar a travs de los procedimientos administrativos de gestin, inspeccin, recaudacin y los dems previstos en este ttulo. En cuanto a la regulacin, seala el artculo 97 LGT que Las actuaciones y procedimientos de aplicacin de los tributos se regularn: a) Por las normas especiales establecidas en este ttulo y la normativa reglamentaria dictada en su desarrollo, as como por las normas procedimentales recogidas en otras leyes tributarias y en su normativa reglamentaria de desarrollo. b) Supletoriamente, por las disposiciones generales sobre los procedimientos administrativos. Este artculo 97 se incardina dentro del Captulo II del Ttulo III de la LGT dedicado a recoger las Normas comunes a todas las actuaciones y procedimientos tributarios y por tanto, tambin aplicables al procedimiento de inspeccin. La normativa bsica de la Inspeccin de los Tributos se contiene en la LGT y en el Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestin e Inspeccin Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los Procedimientos de Aplicacin de los Tributos, aprobado por R.D. 1065/2007, de 27 de Julio. Dentro de las funciones que el artculo 141 LGT atribuye a la inspeccin tributaria, se encuentran las de investigacin y comprobacin de la situacin tributaria de los obligados tributarios. En este sentido y con carcter general, el artculo 115 LGT establece que La Administracin tributaria podr comprobar e investigar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y dems circunstancias determinantes de la obligacin tributaria para verificar el correcto cumplimiento de las normas aplicables al efecto. Por su parte, el art. 145 LGT establece que: 1. El procedimiento de inspeccin tendr por objeto comprobar e investigar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias y en el mismo se proceder, en su caso, a la regularizacin de la situacin tributaria del obligado mediante la prctica de una o varias liquidaciones. 2. La comprobacin tendr por objeto los actos, elementos y valoraciones consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones. 3. La investigacin tendr por objeto descubrir la existencia, en su caso, de hechos con relevancia tributaria no declarados o declarados incorrectamente por los obligados tributarios.
Por ltimo, sealar que el artculo 83.4 LGT establece que Corresponde a cada Administracin tributaria determinar su estructura administrativa para el ejercicio de la aplicacin de los tributos, y el artculo 84 LGT que la competencia en el orden territorial se atribuir al rgano que se determine por la Administracin tributaria, en desarrollo de sus facultades de organizacin, mediante disposicin que deber ser objeto de publicacin en el boletn oficial correspondiente. En defecto de disposicin expresa, la competencia se atribuir al rgano funcional inferior en cuyo mbito territorial radique el domicilio fiscal del obligado tributario.

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II. INICIACIN.
Segn el artculo 147 LGT: 1. El procedimiento de inspeccin se iniciar: a) De oficio. b) A peticin del obligado tributario, en los trminos establecidos en el artculo 149 de esta ley. 2. Los obligados tributarios deben ser informados al inicio de las actuaciones del procedimiento de inspeccin sobre la naturaleza y alcance de las mismas, as como de sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones. De acuerdo con el art. 87 RAT que regula con carcter general la iniciacin de oficio, sta requiere acuerdo del rgano competente para su inicio, por propia iniciativa, como consecuencia de orden superior o a peticin razonada de otros rganos y se realizar mediante comunicacin notificada o mediante personacin, con el contenido sealado reglamentariamente. En el mbito de la inspeccin la seleccin de contribuyentes respecto de los que se van a iniciar actuaciones inspectoras se realiza en base a los planes de inspeccin. La planificacin de las actuaciones inspectoras se regula en el art. 170 RAT, sealndose que en el Plan de Control Tributario regulado en el art. 116 LGT se integrarn los planes parciales de inspeccin que se basarn en los criterios de riesgo fiscal, oportunidad, aleatoriedad u otros que se estimen pertinentes, recogiendo los programas de actuacin, mbitos prioritarios y directrices que sirvan para seleccionar a los obligados tributarios sobre los que deban iniciarse actuaciones inspectoras. Estos planes parciales tienen carcter reservado y la determinacin por el rgano competente para liquidar de los obligados tributarios que vayan a ser objeto de comprobacin tiene el carcter de acto de mero trmite y no ser susceptible de recurso o reclamacin econmicoadministrativa. Segn el art. 177 RAT, el procedimiento de inspeccin podr iniciarse mediante comunicacin notificada al obligado tributario para que se persone en el lugar, da y hora que se le seale y tenga a disposicin de los rganos de inspeccin o aporte la documentacin y dems elementos que se estimen necesarios, en los trminos del art. 87. Cuando se estime conveniente para la adecuada prctica de las actuaciones, de acuerdo con lo previsto en el art. 172 del RAT (Entrada y Reconocimiento de Fincas), el procedimiento de inspeccin podr iniciarse sin previa comunicacin mediante personacin en la empresa, oficinas, dependencias, instalaciones, centros de trabajo o almacenes del obligado tributario o donde exista alguna prueba de la obligacin tributaria, aunque sea parcial. En este caso, las actuaciones se entendern con el obligado tributario si estuviese presente y, de no estarlo, con los encargados o responsables de tales lugares. Segn el art. 87.3 RAT la comunicacin de inicio contendr entre otros extremos, el procedimiento que se inicia; las obligaciones tributarias y perodos a comprobar, requerimiento que, en su caso, se formula al obligado y plazo para su cumplimiento; efecto interruptivo del plazo legal de prescripcin y en su caso, la indicacin de la finalizacin de otro procedimiento de aplicacin de los tributos, cuando ste ltimo finaliza por el inicio del nuevo procedimiento. Salvo en los supuestos de iniciacin mediante personacin, se conceder al obligado tributario un plazo no inferior a 10 das, contados a partir del da siguiente al de la notificacin de la comunicacin de inicio, para que comparezca, aporte la documentacin requerida y la que considere conveniente, o efecte cuantas alegaciones tenga por oportunas (art. 87.4 RAT).
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En cuanto a los efectos del inicio del procedimiento, adems del sealado efecto interruptivo del plazo legal de prescripcin, seala el art. 87.5 RAT que las declaraciones o autoliquidaciones tributarias que presente el obligado tributario una vez iniciadas las actuaciones o procedimientos, en relacin con las obligaciones tributarias y perodos objeto de la actuacin o procedimiento, en ningn caso iniciarn un procedimiento de devolucin ni producirn los efectos previstos en los arts. 27 y 179.3 de la LGT, sin perjuicio de que en la liquidacin que, en su caso, se practique se pueda tener en cuenta la informacin contenida en dichas declaraciones o autoliquidaciones. Asimismo, los ingresos efectuados por el obligado tributario con posterioridad al inicio de las actuaciones o procedimientos, en relacin con las obligaciones tributarias y perodos objeto del procedimiento, tendrn carcter de ingresos a cuenta sobre el importe de la liquidacin que, en su caso, se practique, sin que esta circunstancia impida la apreciacin de las infracciones tributarias que puedan corresponder. En este caso, no se devengarn intereses de demora sobre la cantidad ingresada desde el da siguiente a aquel en que se realiz el ingreso.

III. OBJETO Y ALCANCE.

Segn el artculo 148 LGT, Las actuaciones del procedimiento de inspeccin podrn tener carcter general o parcial. Las actuaciones inspectoras tendrn carcter parcial cuando no afecten a la totalidad de los elementos de la obligacin tributaria en el perodo objeto de la comprobacin y en todos aquellos supuestos que se sealen reglamentariamente. En otro caso, las actuaciones del procedimiento de inspeccin tendrn carcter general en relacin con la obligacin tributaria y perodo comprobado. El carcter general o parcial se har constar al inicio de stas en relacin con cada concepto y perodo tributario comprobado; debiendo comunicarse, en caso de actuaciones parciales, los elementos a comprobar o los excluidos. Segn el art. 178.2 RAT, las actuaciones tendrn carcter general, salvo que se indique otra cosa en la comunicacin de inicio del procedimiento inspector; aadiendo que tendrn carcter parcial en los siguientes supuestos: a) Cuando las actuaciones inspectoras no afecten a la totalidad de los elementos de la obligacin tributaria en el periodo objeto de comprobacin. b) Cuando las actuaciones se refieran al cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtencin de beneficios o incentivos fiscales, as como cuando las actuaciones tengan por objeto la comprobacin del rgimen tributario aplicable. c) Cuando tengan por objeto la comprobacin de una solicitud de devolucin siempre que se limite exclusivamente a constatar que el contenido de la declaracin, autoliquidacin o solicitud presentada se ajusta formalmente a lo anotado en la contabilidad, registros y justificantes contables o extracontables del obligado tributario, sin perjuicio de la posterior comprobacin completa de su situacin tributaria.
Cuando en el curso del procedimiento se pongan de manifiesto razones que as lo aconsejen, el rgano competente podr acordar de forma motivada: a) La modificacin de la extensin de las actuaciones para incluir obligaciones tributarias o periodos no comprendidos en la comunicacin de inicio o excluir alguna obligacin tributaria o periodo de los sealados en dicha comunicacin. b) La ampliacin o reduccin del alcance de las actuaciones que se estuvieran desarrollando respecto de las obligaciones tributarias y periodos inicialmente sealados. Asimismo, se podr acordar la inclusin o exclusin de elementos de la obligacin tributaria que est siendo objeto de comprobacin en una actuacin de alcance parcial (art. 178.5 RAT).

Por su parte el artculo 149 LGT establece que: 1. Todo obligado tributario que est siendo objeto de unas actuaciones de inspeccin de carcter parcial podr solicitar a la Administracin tributaria que las mismas tengan carcter general

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respecto al tributo y, en su caso, perodos afectados, sin que tal solicitud interrumpa las actuaciones en curso. 2. El obligado tributario deber formular la solicitud en el plazo de 15 das desde la notificacin del inicio de las actuaciones inspectoras de carcter parcial. 3. La Administracin tributaria deber ampliar el alcance de las actuaciones o iniciar la inspeccin de carcter general en el plazo de seis meses desde la solicitud. El incumplimiento de este plazo determinar que las actuaciones inspectoras de carcter parcial no interrumpan el plazo de prescripcin para comprobar e investigar el mismo tributo y perodo con carcter general. Si la solicitud no rene los requisitos establecidos en este artculo, se inadmite de forma motivada comunicndose al obligado tributario; este acuerdo de indamisin no es susceptible de recurso o reclamacin (art. 179.3 RAT).

IV. LUGAR Y HORARIO DE LAS ACTUACIONES INSPECCTORAS.

4.1. LUGAR DE LAS INVESTIGACIN. ACTUACIONES DE COMPROBACIN E

Se regula en el artculo 151 LGT, que establece los siguientes criterios: 1. Las actuaciones inspectoras podrn desarrollarse indistintamente, segn determine la inspeccin: a) En el lugar donde el obligado tributario tenga su domicilio fiscal, o en aquel donde su representante tenga su domicilio, despacho u oficina. b) En el lugar donde se realicen total o parcialmente las actividades gravadas. c) En el lugar donde exista alguna prueba, al menos parcial, del hecho imponible o del presupuesto de hecho de la obligacin tributaria. d) En las oficinas de la Administracin tributaria, cuando los elementos sobre los que hayan de realizarse las actuaciones puedan ser examinados en ellas. 2. La inspeccin podr personarse sin previa comunicacin en las empresas, oficinas, dependencias, instalaciones o almacenes del obligado tributario, entendindose las actuaciones con ste o con el encargado o responsable de los locales. 3. Los libros y dems documentacin a los que se refiere el apartado 1 del artculo 142 de la LGT debern ser examinados en el domicilio, local, despacho u oficina del obligado tributario, en presencia del mismo o de la persona que designe, salvo que el obligado tributario consienta su examen en las oficinas pblicas. No obstante, la inspeccin podr analizar en sus oficinas las copias en cualquier soporte de los mencionados libros y documentos. 4. Tratndose de los registros y documentos establecidos por normas de carcter tributario o de los justificantes exigidos por stas, podr requerirse su presentacin en las oficinas de la Administracin tributaria para su examen. 5. Reglamentariamente se podrn establecer criterios para determinar el lugar de realizacin de determinadas actuaciones de inspeccin y as el art. 174 RAT establece lugares especficos para determinadas actuaciones. 6. Cuando el obligado tributario fuese una persona con discapacidad o con movilidad reducida, la inspeccin se desarrollar en el lugar que resulte ms apropiado a la misma, de entre los descritos en este artculo.

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4.2. TIEMPO DE LAS ACTUACIONES.

Segn el artculo 152 LGT: 1. Las actuaciones que se desarrollen en oficinas pblicas se realizarn dentro del horario oficial de apertura al pblico de las mismas y, en todo caso, dentro de la jornada de trabajo vigente. 2. Si las actuaciones se desarrollan en los locales del interesado se respetar la jornada laboral de oficina o de la actividad que se realice en los mismos, con la posibilidad de que pueda actuarse de comn acuerdo en otras horas o das. 3. Cuando las circunstancias de las actuaciones lo exijan, se podr actuar fuera de los das y horas a los que se refieren los apartados anteriores en los trminos que se establecen en el art. 182 RAT (este artculo dispone que cuando las actuaciones se desarrollen en los locales del obligado, podrn realizarse fuera de la jornada laboral, cuando medie consentimiento del obligado o sin mediar ste cuando se considere necesario para que no desaparezcan, destruyan o alteren pruebas, previa autorizacin del delegado o director del departamento del que dependa el rgano actuante).

V.

DESARROLLO DEL PROCEDIMIENTO.

5.1. TRAMITACIN.

En cuanto a la tramitacin del procedimiento inspector, seala el art. 180 RAT lo siguiente: 1. En el curso del procedimiento de inspeccin se realizarn las actuaciones necesarias para la obtencin de los datos y pruebas que sirvan para fundamentar la regularizacin de la situacin tributaria del obligado tributario o para declararla correcta. 2. La direccin de las actuaciones inspectoras corresponde a los rganos de inspeccin. Los funcionarios que tramiten el procedimiento decidirn el lugar, da y hora en que dichas actuaciones deban realizarse. Se podr requerir la comparecencia del obligado tributario en las oficinas de la Administracin tributaria o en cualquier otro de los lugares a que se refiere el art. 151 de la LGT. Cuando exista personacin, previa comunicacin o sin ella, en el domicilio fiscal, oficinas, dependencias, instalaciones o almacenes del obligado tributario, se deber prestar la debida colaboracin y proporcionar el lugar y los medios auxiliares necesarios para el ejercicio de las funciones inspectoras. 3. Al trmino de las actuaciones de cada da que se hayan realizado en presencia del obligado tributario, el personal inspector que est desarrollando las actuaciones podr fijar el lugar, da y hora para su reanudacin, que podr tener lugar el da hbil siguiente. No obstante, los requerimientos de comparecencia en las oficinas de la Administracin tributaria no realizados en presencia del obligado tributario debern habilitar para ello un plazo mnimo de 10 das, contados a partir del da siguiente al de la notificacin del requerimiento. Sin perjuicio del ejercicio de las facultades y funciones inspectoras, las actuaciones del procedimiento debern practicarse de forma que se perturbe lo menos posible el desarrollo normal de las actividades laborales o econmicas del obligado tributario.

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5.2. PLAZO.
Regulada en el artculo 150 LGT. Las actuaciones del procedimiento de inspeccin debern concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificacin al obligado tributario del inicio del mismo. Se entender que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligacin de notificar y de computar el plazo de resolucin sern aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artculo 104 de esta ley, que dispone: A los solos efectos de entender cumplida la obligacin de notificar dentro del plazo mximo de duracin de los procedimientos, ser suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificacin que contenga el texto ntegro de la resolucin. Los perodos de interrupcin justificada que se especifiquen reglamentariamente y las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administracin tributaria no se incluirn en el cmputo del plazo de resolucin. Segn el art. 103 RAT, se considerarn perodos de interrupcin justificada los originados en los siguientes supuestos: a) Cuando se pidan datos, informes, dictmenes o valoraciones a otros rganos o unidades administrativas de la misma o de otras Administraciones, sin que la interrupcin por este concepto pueda exceder, para todas las peticiones de datos, informes, dictmenes o valoraciones que pudieran efectuarse, de seis meses. Cuando se trate de solicitudes formuladas a otros Estados, este plazo ser de 12 meses. b) Cuando se remita el expediente al Ministerio Fiscal o a la jurisdiccin competente. c) Cuando se solicite a la Comisin consultiva el informe preceptivo a que se refiere el art. 159 de la LGT. d) Cuando la determinacin o imputacin de la obligacin tributaria dependa directamente de actuaciones judiciales en el mbito penal. e) Cuando concurra alguna causa de fuerza mayor que obligue a la Administracin a interrumpir sus actuaciones. f) Cuando se plantee el conflicto de competencias ante las Juntas Arbitrales. Segn el art. 104 RAT, se considerarn dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administracin tributaria, entre otras, las siguientes: a) Los retrasos por parte del obligado tributario al que se refiera el procedimiento en el cumplimiento de comparecencias o requerimientos de aportacin de documentos. b) La aportacin por el obligado tributario de nuevos documentos y pruebas una vez realizado el trmite de audiencia o, en su caso, de alegaciones. c) La concesin por la Administracin de la ampliacin de cualquier plazo, as como la concesin del aplazamiento de las actuaciones solicitado por el obligado. d) La paralizacin del procedimiento iniciado a instancia del obligado tributario por la falta de cumplimentacin de algn trmite indispensable para dictar resolucin. e) El retraso en la notificacin de las propuestas de resolucin o de liquidacin o en la notificacin del acuerdo por el que se ordena completar actuaciones. f) La aportacin por el obligado tributario de datos, documentos o pruebas relacionados con la aplicacin del mtodo de estimacin indirecta desde que se deje constancia en el expediente. g) La presentacin por el obligado tributario de declaraciones, de comunicaciones de datos o de solicitudes de devolucin complementarias o sustitutivas de otras presentadas con anterioridad.

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No obstante, podr ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro perodo que no podr exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Cuando revistan especial complejidad. Se entender que concurre esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersin geogrfica de sus actividades, su tributacin en rgimen de consolidacin fiscal o en rgimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos que se establecen en el art. 184.2 RAT (tales como, redes o tramas de defraudacin; incumplimiento sustancial de obligaciones contables y facturas falsas, entre otras). b) Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha ocultado a la Administracin tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice. Los acuerdos de ampliacin del plazo legalmente previsto sern, en todo caso, motivados, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho y se adoptarn por el Inspector-Jefe (y afectar a la totalidad de las obligaciones tributarias y perodos a que se extienda el procedimiento no siendo susceptible el recurso o reclamacin, segn el art. 184 RAT). El procedimiento para la ampliacin se recoge en el art. 184.4 RAT, al disponer que cuando el rgano de inspeccin que est desarrollando las actuaciones estime que concurre alguna de las circunstancias que justifican la ampliacin del plazo de duracin del procedimiento de inspeccin, lo notificar al obligado tributario y le conceder un plazo de 10 das, contados a partir del da siguiente al de la notificacin de la apertura de dicho plazo, para que efecte alegaciones. Transcurrido dicho plazo dirigir, en su caso, la propuesta de ampliacin, debidamente motivada, al rgano competente para liquidar junto con las alegaciones formuladas. No podr solicitarse la ampliacin del plazo de duracin del procedimiento hasta que no hayan transcurrido al menos seis meses desde su inicio. A estos efectos no se deducirn del cmputo de este plazo los periodos de interrupcin justificada y las dilaciones por causa no imputable a la Administracin. Cuando dichas circunstancias sean apreciadas por el rgano competente para liquidar, se notificarn al obligado tributario y se le conceder idntico plazo de alegaciones antes de dictar el correspondiente acuerdo sin que en este supuesto resulte necesario que hayan transcurrido seis meses desde el inicio del procedimiento.

5.3. INCUMPLIMIENTO DE PLAZOS.

De acuerdo con el artculo 150 LGT se producen los siguientes efectos: 1. La interrupcin injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuacin alguna durante ms de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duracin del procedimiento no determinar la caducidad del procedimiento, que continuar hasta su terminacin, pero producir los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerar interrumpida la prescripcin como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupcin injustificada o durante el plazo sealado. En estos supuestos, se entender interrumpida la prescripcin por la reanudacin de actuaciones con conocimiento formal del interesado tras la interrupcin injustificada o la realizacin de actuaciones con posterioridad a la finalizacin del plazo. En ambos supuestos, el obligado tributario tendr derecho a ser informado sobre los conceptos y perodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse.
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b) Los ingresos realizados desde el inicio del procedimiento hasta la reanudacin de las actuaciones que hayan sido imputados por el obligado tributario al tributo y perodo objeto de las actuaciones inspectoras tendrn el carcter de espontneos a los efectos del art. 27 LGT. Tendrn, asimismo, el carcter de espontneos los ingresos realizados desde el inicio del procedimiento hasta la primera actuacin practicada con posterioridad al incumplimiento del plazo de duracin del procedimiento y que hayan sido imputados por el obligado tributario al tributo y perodo objeto de las actuaciones inspectoras. 2. El incumplimiento del plazo de duracin determinar que no se exijan intereses de demora desde que se produzca dicho incumplimiento hasta la finalizacin del procedimiento. 3. Cuando se pase el tanto de culpa a la jurisdiccin competente o se remita el expediente al Ministerio Fiscal, dicho traslado producir los siguientes efectos respecto al plazo de duracin de las actuaciones inspectoras: a) Se considerar como un supuesto de interrupcin justificada del cmputo del plazo de dichas actuaciones. b) Se considerar como causa que posibilita la ampliacin de plazo, en el supuesto de que el procedimiento administrativo debiera continuar por sobreseimiento, archivo de actuaciones, devolucin del expediente por el Ministerio Fiscal o por no apreciarse la existencia de delito. 4. Cuando una resolucin judicial o econmico-administrativa ordene la retroaccin de las actuaciones inspectoras, stas debern finalizar en el perodo que reste desde el momento al que se retrotraigan las actuaciones hasta la conclusin del plazo de 12 24 meses, o en 6 meses si aquel perodo fuera inferior. El citado plazo se computar desde la recepcin del expediente por el rgano competente para ejecutar la resolucin.

5.4. MEDIDAS CAUTELARES.

En el curso de dichas actuaciones, la Inspeccin podr, de acuerdo con la ley, adoptar las medidas cautelares reguladas en el artculo 146 LGT: 1. En el procedimiento de inspeccin se podrn adoptar medidas cautelares debidamente motivadas para impedir que desaparezcan, se destruyan o alteren las pruebas determinantes de la existencia o cumplimiento de obligaciones tributarias o que se niegue posteriormente su existencia o exhibicin. Las medidas podrn consistir, en su caso, en el precinto, depsito o incautacin de las mercancas o productos sometidos a gravamen, as como de libros, registros, documentos, archivos, locales o equipos electrnicos de tratamiento de datos que puedan contener la informacin de que se trate. 2. Las medidas cautelares sern proporcionadas y limitadas temporalmente a los fines anteriores sin que puedan adoptarse aquellas que puedan producir un perjuicio de difcil o imposible reparacin. 3. Las medidas adoptadas debern ser ratificadas por el rgano competente para liquidar en el plazo de 15 das desde su adopcin y se levantarn si desaparecen las circunstancias que las motivaron. Segn el art. 181 RAT, las medidas cautelares se documentarn mediante diligencia; en el plazo improrrogable de 5 das, el obligado podr formular alegaciones ante el rgano competente para liquidar que deber ratificar, modificar o levantar la medida mediante acuerdo motivado en el plazo de 15 das desde su adopcin que no ser susceptible de recurso o reclamacin.

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5.5. ALEGACIONES Y TRMITE DE AUDIENCIA.

Dentro de las normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios, dispone el art. 99.8 LGT: En los procedimientos tributarios se podr prescindir del trmite de audiencia previo a la propuesta de resolucin cuando se suscriban actas con acuerdo o cuando en las normas reguladoras del procedimiento est previsto un trmite de alegaciones posterior a dicha propuesta. En este ltimo caso, el expediente se pondr de manifiesto en el trmite de alegaciones. El trmite de alegaciones no podr tener una duracin inferior a 10 das ni superior a 15. Concretando estos aspectos en el procedimiento inspector tenemos: 1. Por un lado, en las Actas con Acuerdo, en las que por su naturaleza convencional, no existe trmite de audiencia previo, ni trmite de alegaciones posterior (art. 155 LGT). 2. Por otro lado, en las Actas de Disconformidad, en las que, de acuerdo con su configuracin tradicional, existe un trmite de audiencia previo a la firma de las actas y un plazo de alegaciones posterior (art. 157 LGT). 3. Por ltimo, en las Actas de Conformidad, tambin existe un trmite de audiencia previo a la firma de las actas para que el interesado alegue lo que convenga a su derecho. Hay que tener en cuenta que, en cualquier momento anterior al trmite de audiencia, el interesado podr formular alegaciones y aportar documentos y otros elementos de juicio, que sern tenidos en cuenta por el rgano competente, al redactar la correspondiente propuesta de resolucin. Cuando la Inspeccin considere que se ha obtenido los datos y pruebas necesario para fundamentar la propuesta de regularizacin o considerar correcta, la situacin tributaria, se solicitar el inicio del trmite de audiencia previo a la formalizacin de las actas de conformidad o disconformidad, que se regir por lo dispuesto con carcter general en el art. 96 RAT; en la misma notificacin podr fijarse el lugar, fecha y hora para la formalizacin de las actas (art. 183 RAT). Segn el art. 96 RAT, una vez realizado el trmite de audiencia no se podr incorporar al expediente ms documentacin acreditativa de los hechos, salvo que se demuestre la imposibilidad de haberla aportado antes de la finalizacin de dicho trmite y siempre que se aporten antes de dictar la resolucin (en este ltimo caso se trata de una dilacin no imputable a la Administracin segn el art. 104 b) RAT).

VI. LA DOCUMENTACIN DE LAS ACTUACIONES INSPECTORAS.

6.1. NORMAS GENERALES.
De acuerdo con el artculo 99.7 LGT Las actuaciones de la Administracin tributaria en los procedimientos de aplicacin de los tributos se documentarn en comunicaciones, diligencias, informes y otros documentos previstos en la normativa especfica de cada procedimiento. En este sentido, el art. 175 RAT, seala que las actuaciones inspectoras se documentarn en comunicaciones, diligencias, informes, actas y dems documentos en los que se incluyan actos de liquidacin y otros acuerdos resolutorios, en los trminos establecidos en el reglamento.

6.2. COMUNICACIONES.
Segn el artculo 99.7 LGT, Las comunicaciones son los documentos a travs de los cuales la Administracin notifica al obligado tributario el inicio del procedimiento u otros hechos o

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circunstancias relativos al mismo o efecta los requerimientos que sean necesarios a cualquier persona o entidad. Las comunicaciones podrn incorporarse al contenido de las diligencias que se extiendan.
Los datos mnimos que deben contener las comunicaciones se sealan en el art. 97 RAT; si la comunicacin sirve para notificar el inicio de una actuacin o procedimiento, el contenido incluir adems el previsto en el art. 87.3 RAT (iniciacin de oficio).

6.3. DILIGENCIAS.
Segn el artculo 99.7 LGT, Las diligencias son los documentos pblicos que se extienden para hacer constar hechos, as como las manifestaciones del obligado tributario o persona con la que se entiendan las actuaciones. Las diligencias no podrn contener propuestas de liquidaciones tributarias. Segn el art. 107 LGT: 1. Las diligencias extendidas tienen naturaleza de documentos pblicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalizacin, salvo que se acredite lo contrario. 2. Los hechos contenidos en las mismas y aceptados por el obligado tributario objeto del procedimiento as como sus manifestaciones, se presumen ciertos y slo podrn rectificarse por stos mediante prueba de que incurrieron en error de hecho.
El art. 98 RAT seala los extremos que se harn constar necesariamente en las diligencias y el contenido de las mismas; adems, los hechos determinantes de la iniciacin de otro procedimiento o que deban incorporarse a otro ya iniciado. Por ltimo, el art. 99 RAT regula la tramitacin de las diligencias.

6.4. INFORMES.
Segn el artculo 99.7 LGT, Los rganos de la Administracin tributaria emitirn, de oficio o a peticin de terceros, los informes que sean preceptivos conforme al ordenamiento jurdico, los que soliciten otros rganos y servicios de las Administraciones pblicas o los poderes legislativo y judicial, en los trminos previstos por las leyes, y los que resulten necesarios para la aplicacin de los tributos. Ser preceptiva la emisin de informe, entre otros, en los siguientes casos: Para completar las actas de disconformidad que formalice. Cuando resulte aplicable el rgimen de estimacin indirecta de bases, rendimientos o cuotas. Cuando se promueva la declaracin de conflicto en la aplicacin de la norma tributaria. Cuando la inspeccin remita el expediente al rgano judicial o Ministerio Fiscal por indicios de delito contra la Hacienda Pblica (art. 100 RAT). 5. En los casos que el procedimiento inspector no finalice mediante Acta (art. 189.4 RAT). 1. 2. 3. 4.

6.5. LAS ACTAS. 6.5.1. Definicin y Contenido.

Segn el artculo 143.2 LGT, Las actas son los documentos pblicos que extiende la inspeccin de los tributos con el fin de recoger el resultado de las actuaciones inspectoras de comprobacin e investigacin, proponiendo la regularizacin que estime procedente de la situacin tributaria del obligado o declarando correcta la misma. Se trata de documentos directamente preparatorios de las liquidaciones tributarias derivadas de las actuaciones inspectoras, incorporando una propuesta de tales liquidaciones.

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Las actas extendidas por la inspeccin de los tributos tienen naturaleza de documentos pblicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalizacin, salvo que se acredite lo contrario y los hechos aceptados por los obligados tributarios en las actas se presumen ciertos y slo podrn rectificarse mediante prueba de haber incurrido en error de hecho (art. 141 LGT). En las actas se consignar las menciones que sealan los arts. 153 LGT y 176 RAT, que son, entre otras, las siguientes: a) El lugar y fecha de su formalizacin. b) El nombre y apellidos o razn social completa, el nmero de identificacin fiscal y el domicilio fiscal del obligado tributario, as como el nombre, apellidos y nmero de identificacin fiscal de la persona con la que se entienden las actuaciones y el carcter o representacin con que interviene en las mismas. c) Los elementos esenciales del hecho imponible o presupuesto de hecho de la obligacin tributaria y de su atribucin al obligado tributario, as como los fundamentos de derecho en que se base la regularizacin. d) En su caso, la regularizacin de la situacin tributaria del obligado y la propuesta de liquidacin que proceda. e) La conformidad o disconformidad del obligado tributario con la regularizacin y con la propuesta de liquidacin. f) Los trmites del procedimiento posteriores al acta y, cuando sta sea con acuerdo o de conformidad, los recursos que procedan contra el acto de liquidacin derivado del acta, rgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos. g) La existencia o inexistencia, en opinin del actuario, de indicios de la comisin de infracciones tributarias. h) El carcter provisional o definitivo de la liquidacin que se derive del acta. En relacin con cada obligacin tributaria, podr extenderse una nica acta respecto de todo el mbito temporal objeto de la comprobacin, a fin de que la deuda resultante se determine mediante la suma algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos perodos impositivos (art. 176.3 RAT). Los rganos de inspeccin extendern las actas en los modelos oficiales aprobados al efecto por cada Administracin tributaria (art. 176.3 RAT).

VII. LA TERMINACIN DEL PROCEDIMIENTO.

Las actuaciones inspectoras se darn por concluidas, cuando a juicio de la Inspeccin, se hayan obtenido los datos y pruebas necesarios para fundamentar la regularizacin de la situacin tributaria o considerndola correcta, an cuando haya transcurrido el plazo mximo de duracin. Segn el art. 185 RAT, concluido, en su caso, el trmite de audiencia, se proceder a documentar el resultado de las actuaciones de comprobacin e investigacin en las actas de inspeccin; las actas sern firmadas por el funcionario y por el obligado tributario. Si el obligado tributario no supiera o no pudiera firmarlas, si no compareciera en el lugar y fecha sealados para su firma o si se negara a suscribirlas, sern firmadas slo por el funcionario y se har constar la circunstancia de que se trate. De cada acta se entregar un ejemplar al obligado tributario, que se entender notificada por su firma. Si aquel no hubiera comparecido, las actas debern ser notificadas conforme lo dispuesto en la LGT, y se considerar como dilacin no imputable a la Administracin el tiempo transcurrido desde la fecha fijada para la firma de las actas hasta la fecha de notificacin de las mismas. Si el obligado tributario compareciese y se negase a suscribir las actas se considerar rechazada la notificacin (cuando el interesado no comparezca o se niegue a suscribir las actas, debern formalizarse actas de disconformidad).

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Las actas de inspeccin no pueden ser objeto de recurso o reclamacin econmico-administrativa, sin perjuicio de los que procedan contra las liquidaciones tributarias resultantes de aquellas. Los actos expresos o presuntos de liquidacin tributaria, con independencia de que contengan o no deuda a ingresar, finalizan el procedimiento de inspeccin y de comprobacin limitada. Los actos administrativos dictados por la Inspeccin sern ejecutivos en los trminos dispuestos en la Ley 30/92.

7.1. TRAMITACIN DE ACTAS. 7.1.1. Clases de Actas.

Segn el artculo 154 LGT: 1. A efectos de su tramitacin, las actas de inspeccin pueden ser con acuerdo, de conformidad o de disconformidad. 2. Cuando el obligado tributario o su representante se niegue a recibir o suscribir el acta, sta se tramitar como de disconformidad. 7.1.1.1. Actas con acuerdo. Segn el art. 155.1 LGT, procede cuando para la elaboracin de la propuesta de regularizacin deba concretarse la aplicacin de conceptos jurdicos indeterminados, cuando resulte necesaria la apreciacin de los hechos determinantes para la correcta aplicacin de la norma al caso concreto, o cuando sea preciso realizar estimaciones, valoraciones o mediciones de datos, elementos o caractersticas relevantes para la obligacin tributaria que no puedan cuantificarse de forma cierta, la Administracin tributaria, con carcter previo a la liquidacin de la deuda tributaria, podr concretar dicha aplicacin, la apreciacin de aquellos hechos o la estimacin, valoracin o medicin mediante un acuerdo con el obligado tributario en los trminos previstos en este artculo. Como requisitos se sealan dos: a) Autorizacin del rgano competente para liquidar, que podr ser previa o simultnea a la suscripcin del acta con acuerdo. b) La constitucin de un depsito, aval de carcter solidario de entidad de crdito o sociedad de garanta recproca o certificado de seguro de caucin, de cuanta suficiente para garantizar el cobro de las cantidades que puedan derivarse del acta. El acuerdo se perfeccionar mediante la suscripcin del acta por el obligado tributario o su representante y la inspeccin de los tributos. Se entender producida y notificada la liquidacin y, en su caso, impuesta y notificada la sancin, en los trminos de las propuestas formuladas, si transcurridos 10 das contados desde el siguiente a la fecha del acta no se hubiera notificado al interesado acuerdo del rgano competente para liquidar rectificando los errores materiales que pudiera contener el acta con acuerdo. Confirmadas las propuestas, el depsito realizado se aplicar al pago de dichas cantidades. Si se hubiera presentado aval o certificado de seguro de caucin, el ingreso deber realizarse en el plazo al que se refiere el apartado 2 del artculo 62 de la LGT, o en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que la Administracin Tributaria hubiera concedido con dichas garantas y que el obligado al pago hubiera solicitado antes del fin del plazo del art. 62.2 LGT (nueva redaccin LMFF).

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El contenido del acta con acuerdo se entender ntegramente aceptado por el obligado y por la Administracin tributaria. La liquidacin y la sancin derivadas del acuerdo slo podrn ser objeto de impugnacin o revisin en va administrativa por el procedimiento de declaracin de nulidad de pleno derecho previsto en el artculo 217 de la LGT, y sin perjuicio del recurso que pueda proceder en va contencioso-administrativa por la existencia de vicios en el consentimiento. La falta de suscripcin de un acta con acuerdo en un procedimiento inspector no podr ser motivo de recurso o reclamacin contra las liquidaciones derivadas de actas de conformidad o disconformidad. El desarrollo reglamentario se contiene en el art. 186 RAT. 7.1.1.2. Actas de conformidad. Reguladas en el artculo 156 LGT y 187 RAT, con arreglo a las siguientes bases: 1. Con carcter previo a la firma del acta de conformidad se conceder trmite de audiencia al interesado para que alegue lo que convenga a su derecho. 2. Cuando el obligado tributario o su representante manifieste su conformidad con la propuesta de regularizacin que formule la inspeccin de los tributos, se har constar expresamente esta circunstancia en el acta. 3. Se entender producida y notificada la liquidacin tributaria de acuerdo con la propuesta formulada en el acta si, en el plazo de un mes contado desde el da siguiente a la fecha del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del rgano competente para liquidar, con alguno de los siguientes contenidos: a) b) c) d) Rectificando errores materiales. Ordenando completar el expediente mediante la realizacin de las actuaciones que procedan. Confirmando la liquidacin propuesta en el acta. Estimando que en la propuesta de liquidacin ha existido error en la apreciacin de los hechos o indebida aplicacin de las normas jurdicas y concediendo al interesado plazo de audiencia de 15 das previo a la liquidacin que se practique.

4. Para la imposicin de las sanciones que puedan proceder como consecuencia de estas liquidaciones ser de aplicacin la reduccin del 30% prevista en el apartado 1 del artculo 188 de la LGT. 5. Los hechos y elementos determinantes de la deuda tributaria respecto de los que el obligado tributario o su representante prest su conformidad, se presumen ciertos y slo podrn rectificarse mediante prueba de haber incurrido en error de hecho y no podr revocar la conformidad manifestada en el acta, sin perjuicio de su derecho a recurrir la liquidacin. 7.1.1.3. Actas de disconformidad. Reguladas en el artculo 157 LGT y 188 RAT, con arreglo a las siguientes bases: 1. Con carcter previo a la firma del acta de disconformidad se conceder trmite de audiencia al interesado para que alegue lo que convenga a su derecho. 2. Cuando el obligado tributario o su representante no suscriba el acta o manifieste su disconformidad con la propuesta de regularizacin que formule la inspeccin de los tributos, se har constar expresamente esta circunstancia en el acta, a la que se acompaar un informe del actuario en el que se expongan los fundamentos de derecho en que se base la propuesta de regularizacin.

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3. En el plazo de 15 das desde la fecha en que se haya extendido el acta o desde la notificacin de la misma, el obligado tributario podr formular alegaciones ante el rgano competente para liquidar. 4. Antes de dictar el acto de liquidacin, el rgano competente podr acordar la prctica de actuaciones complementarias en los trminos que se establecen en el art. 188.4 RAT. 5. Recibidas las alegaciones, el rgano competente dictar la liquidacin que proceda, que ser notificada al interesado.

7.2. RGANOS COMPETENTES PARA LA PRCTICA DE LIQUIDACIONES.

Los actos administrativos de liquidacin tributaria que procedan, en el mbito de la A.E.A.T., correspondern al Inspector-Jefe del rgano, central o territorial, desde el que se hayan realizado las actuaciones inspectoras. No obstante, el Presidente de la Agencia, podr disponer que por necesidades de servicio determinados Inspectores-Jefes puedan realizar directamente actuaciones inspectoras, no pudiendo en tales casos dictar las liquidaciones tributarias que debern ser dictadas por otro Inspector-Jefe.

7.3. CLASES DE INSPECCIN.

LIQUIDACIONES

DERIVADAS

DE

ACTAS

DE

Las liquidaciones derivadas de las actuaciones de alcance general tendrn el carcter de definitivas, salvo los casos establecidos reglamentariamente y las derivadas de actuaciones de alcance parcial tendrn siempre el carcter de provisionales (art. 190.1 RAT). De acuerdo con el art. 101 LGT, una liquidacin es definitiva cuando se practica en el procedimiento inspector previa comprobacin de todos los elementos de la obligacin tributaria (actuaciones de alcance general) y ser provisional cuando se practica en un procedimiento distinto o en ste, pero en aquellos supuestos de actuaciones parciales. Ahora bien, ello no significa que toda liquidacin provisional pueda ser revisable, ya que ello depende de los medios de comprobacin empleados para dictar la misma, esto es, si en la comprobacin posterior se descubren nuevos hechos al emplear otros medios distintos de los empleados en la primera comprobacin. El apartado 4 del art. 104 LGT y en su desarrollo los apartados 2, 3 y 4 del art. 190 RAT establecen los casos en que pueden dictarse liquidaciones provisionales en el procedimiento inspector y que son los siguientes: a) Casos en los que en el procedimiento no se hayan podido comprobar todos los extremos necesarios para la completa regularizacin de la situacin tributaria, por ejemplo, cuando algn elemento dependa de otras obligaciones no comprobadas (sera el caso de comprobacin de un socio de una sociedad en rgimen de imputacin de rentas, cuando no se ha comprobado definitivamente a esta ltima) o bien, cuando no haya sido posible la comprobacin de algn elemento con carcter definitivo (sera, el caso de una comprobacin que dependa de algn elemento que ha de ser determinado en va judicial). b) En la letra b) de este apartado 4 se recogen distintos supuestos, como son: - Actas con acuerdo, cuando el acuerdo no alcance a todos los elementos de la obligacin, esto es, acuerdo parcial que se recoge en un acta con acuerdo y el desacuerdo que se recoge en un acta de conformidad o disconformidad; en este caso la primera recoge una liquidacin provisional que funciona a modo de liquidacin a cuenta de la definitiva incluida en el otro acta.

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- Caso de que la conformidad del obligado no se preste a todos los elementos de la obligacin tributaria: acta previa de conformidad (liquidacin provisional) y acta definitiva de disconformidad en la que se restar como importe a cuenta el del acta previa. - Cuando la regularizacin se practique por comprobacin de valores y por otros conceptos: procederan dos actas, una que recoja la regularizacin derivada de la comprobacin de valor y otra que incluya la regularizacin por otros motivos, a los efectos de que el obligado tributario pueda promover la tasacin pericial contradictoria respecto de la primera y conseguir as su suspensin automtica (art. 135). Puede concluirse, por tanto, que los supuestos de la letra b) responden a razones estrictamente procedimentales y en ningn caso habilitan para revisar la comprobacin que finaliza en liquidacin provisional, a diferencia de los casos de la letra a) en que la obligacin tributaria no puede cuantificarse de forma definitiva porque existen circunstancias que lo impiden y por ello son revisables en otra comprobacin posterior (art. 190.6 RAT). Las liquidaciones provisionales minorarn los importes de las que posterior o simultneamente se practique respecto de la obligacin tributaria y perodo objeto de comprobacin (art. 190.5 RAT). Los elementos de la obligacin tributaria a los que no se haya extendido las actuaciones de comprobacin e investigacin podrn regularizarse en un procedimiento posterior (art. 190.7 RAT).

7.4. INTERESES.
Segn el art. 191 RAT, la liquidacin derivada del procedimiento inspector incorporar los intereses de demora hasta el da en que se dicte o se entienda dictada la liquidacin. En el caso de actas con acuerdo los intereses de demora se calcularn hasta el da en que deba entenderse dictada la liquidacin por el transcurso del plazo legalmente establecido. En el caso de actas de conformidad, los intereses de demora se calcularn hasta el da en que deba entenderse dictada la liquidacin por transcurso del plazo legalmente establecido. En el caso de actas de disconformidad, los intereses de demora se calcularn hasta la conclusin del plazo establecido para formular alegaciones. Las actas y los actos de liquidacin practicados debern especificar las bases de clculo sobre las que se aplican los tipos de inters de demora, los tipos de inters y las fechas de comienzo y finalizacin de los perodos de devengo. Cuando la liquidacin resultante del procedimiento inspector sea una cantidad a devolver, la liquidacin de intereses de demora deber efectuarse en funcin de si se trata de un ingreso indebido o una mayor devolucin derivada de la normativa de un tributo.

7.5. RECURSOS.
Las liquidaciones tributarias derivadas de las actas, sern reclamables en va econmicoadministrativa, previo recurso de reposicin potestativo ante el Inspector-Jefe. No podrn impugnarse las actas de conformidad, sino nicamente las liquidaciones resultantes de aqullas. En ningn caso podrn impugnarse los hechos y elementos a los que dio la conformidad, salvo que pruebe haber incurrido en error de hecho.
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7.6. OTRAS FORMAS DE TERMINACIN.

Segn el art. 189 RAT, el procedimiento inspector terminar mediante liquidacin del rgano competente para liquidar, por el acto de alteracin catastral o por las dems formas previstas en el artculo, que son: 1. Las actuaciones que se refieran a la comprobacin del Impuesto sobre Sociedades de una entidad en rgimen de consolidacin fiscal que no sea la dominante del grupo terminarn conforme lo dispuesto en el art. 195. 2. Cuando el objeto del procedimiento inspector sea la comprobacin e investigacin de la aplicacin de mtodos objetivos de tributacin y se constate la exclusin de la aplicacin de dichos mtodos por el incumplimiento de los requisitos establecidos en la normativa especfica, el procedimiento podr terminar por el inicio de un procedimiento de comprobacin limitada cuando el rgano que estuviese realizando dicha comprobacin carezca de competencia para su continuacin. 3. Cuando haya prescrito el derecho de la Administracin para determinar la deuda tributaria, cuando se trate de un supuesto de no sujecin, cuando el obligado tributario no est sujeto a la obligacin tributaria o cuando por otras circunstancias no proceda la formalizacin de un acta, el procedimiento terminar mediante acuerdo del rgano competente para liquidar a propuesta del rgano que hubiese desarrollado las actuaciones del procedimiento de inspeccin, que deber emitir informe en el que constarn los hechos acreditados en el expediente y las circunstancias que determinen esta forma de terminacin del procedimiento. 4. Las actuaciones de comprobacin de obligaciones formales terminarn mediante diligencia o informe, salvo que la normativa tributaria establezca otra cosa.

VIII. DISPOSICIONES ESPECIALES.

8.1. ESTIMACIN INDIRECTA.
Segn el art. 158 LGT: 1. Cuando resulte aplicable el mtodo de estimacin indirecta, la inspeccin de los tributos acompaar a las actas incoadas para regularizar la situacin tributaria de los obligados tributarios un informe razonado sobre: a) b) c) d) Las causas determinantes de la aplicacin del mtodo de estimacin indirecta. La situacin de la contabilidad y registros obligatorios del obligado tributario. La justificacin de los medios elegidos para la determinacin de las bases, rendimientos o cuotas. Los clculos y estimaciones efectuados en virtud de los medios elegidos.

2. La aplicacin del mtodo de estimacin indirecta no requerir acto administrativo previo que lo declare, pero en los recursos y reclamaciones que procedan contra los actos y liquidaciones resultantes podr plantearse la procedencia de la aplicacin de dicho mtodo. 3. Los datos, documentos o pruebas relacionados con las circunstancias que motivaron la aplicacin del mtodo de estimacin indirecta nicamente podrn ser tenidos en cuenta en la regularizacin o en la resolucin de los recursos o reclamaciones que se interpongan contra la misma en los siguientes supuestos: a) Cuando se aporten con anterioridad a la propuesta de regularizacin. En este caso, el perodo transcurrido desde la apreciacin de dichas circunstancias hasta la aportacin de los datos, documentos o pruebas no se incluir en el cmputo del plazo de duracin de las actuaciones inspectoras.

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b) Cuando el obligado tributario demuestre que los datos, documentos o pruebas presentados con posterioridad a la propuesta de regularizacin fueron de imposible aportacin en el procedimiento. En este caso, se ordenar la retroaccin de las actuaciones al momento en que se apreciaron las mencionadas circunstancias. El desarrollo reglamentario se contiene en el art. 193 RAT, que precisa que la estimacin indirecta podr aplicarse en relacin con todos o parte de los elementos integrantes de la obligacin tributaria y concreta las circunstancias en que es de aplicacin este mtodo.

8.2. INFORME PRECEPTIVO PARA LA DECLARACIN DEL CONFLICTO EN LA APLICACIN DE LA NORMA TRIBUTARIA.
El art. 159 LGT, establece que para que la inspeccin de los tributos pueda declarar el conflicto en la aplicacin de la norma tributaria deber emitirse previamente un informe favorable de la Comisin consultiva compuesta, segn el art. 194.4 RAT, en el mbito del Estado, por dos representantes de la D.G. de Tributos, uno de los cuales actuar como presidente con voto de calidad y dos representantes de la AEAT designados por el director del departamento competente, uno de los cuales podr ser el rgano de inspeccin que estuviese tramitando el procedimiento o el rgano competente para liquidar. Esquemticamente, el procedimiento tal y como regula el art. 159 LGT es el siguiente: 1. Cuando el rgano actuante estime que pueden concurrir las circunstancias previstas en el apartado 1 del artculo 15 de esta ley lo comunicar al interesado, y le conceder un plazo de 15 das para presentar alegaciones y aportar o proponer las pruebas que estime procedentes. 2. Recibidas las alegaciones y practicadas, en su caso, las pruebas procedentes, el rgano actuante remitir el expediente completo a la Comisin consultiva. 3. El tiempo transcurrido desde que se comunique al interesado la procedencia de solicitar el informe preceptivo hasta la recepcin de dicho informe por el rgano de inspeccin ser considerado como una interrupcin justificada del cmputo del plazo de las actuaciones inspectoras. 4. El plazo mximo para emitir el informe ser de tres meses desde la remisin del expediente a la Comisin consultiva. Dicho plazo podr ser ampliado mediante acuerdo motivado de la comisin consultiva, sin que dicha ampliacin pueda exceder de un mes. 5. Transcurrido el plazo al que se refiere el apartado anterior sin que la Comisin consultiva haya emitido el informe, se reanudar el cmputo del plazo de duracin de las actuaciones inspectoras, mantenindose la obligacin de emitir dicho informe, aunque se podrn continuar las actuaciones y, en su caso, dictar liquidacin provisional respecto a los dems elementos de la obligacin tributaria no relacionados con las operaciones analizadas por la Comisin consultiva. 6. El informe de la Comisin consultiva vincular al rgano de inspeccin sobre la declaracin del conflicto en la aplicacin de la norma. 7. El informe y los dems actos dictados en aplicacin de este procedimiento no sern susceptibles de recurso o reclamacin, pero en los que se interpongan contra los actos y liquidaciones resultantes de la comprobacin podr plantearse la procedencia de la declaracin del conflicto en la aplicacin de la norma tributaria. Los efectos vienen recogidos en el art. 15.3 LGT al sealar que En las liquidaciones que se realicen como resultado de lo dispuesto en este artculo se exigir el tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios usuales o propios o eliminando las ventajas fiscales obtenidas, y se liquidarn intereses de demora, sin que proceda la imposicin de sanciones. El desarrollo reglamentario se contiene en el art. 194 RAT.

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8.3. ENTIDADES QUE TRIBUTEN EN RGIMEN DE CONSOLIDACIN FISCAL.

Segn el art. 195 RAT, la comprobacin e investigacin de la sociedad dominante y del grupo fiscal se realizar en un nico procedimiento de inspeccin, que incluir la comprobacin de las obligaciones tributarias de aquella y del grupo, desarrollndose en este artculo la forma de realizacin y documentacin necesaria.

8.4. DECLARACIN DE RESPONSABILIDAD EN EL PROCEDIMIENTO INSPECTOR.

Segn el art. 196 RAT, si en el curso de un procedimiento inspector, el rgano actuante tiene conocimiento de hechos o circunstancias que pudieran determinar la existencia de responsables tributarios, se podr acordar el inicio del procedimiento de declaracin de responsabilidad notificndolo al obligado tributario (si el alcance incluye sanciones ser necesario que se haya iniciado previamente el procedimiento sancionador). El trmite de audiencia al responsable se realizar con posterioridad a la formalizacin del acta al deudor principal y a la propuesta de resolucin del procedimiento sancionador, en su caso. El acuerdo de declaracin de responsabilidad corresponder al rgano competente para liquidar y habr de dictarse con posterioridad al acuerdo de liquidacin al deudor principal o, en su caso, de imposicin de sancin y se notificar al responsable antes de que finalice el plazo voluntario de ingreso otorgado al deudor principal; en otro caso se proceder conforme al art. 124.3 RGR.

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