CONCEPTO DE COSTOS ESTNDAR Los costos estndar determinan de una manera tcnica el costo unitario de un producto, basados en eficientes

mtodos y sistemas, y en funcin de un volumen dado de actividad. Son costos cientficamente predeterminados que sirven de base para medir la actuacin real. Los costos estndar contables no necesitan incorporarse al sistema de contabilidad.

TIPOS DE ESTNDAR Los costos estndar se clasifican en dos grupos:

y y

Costos estndar circulantes o ideales. Costos estndar bsicos o fijos.

Costos estndar circulantes o ideales Son normas rgidas que en la prctica nunca pueden alcanzarse. Una de las ventajas de las normas ideales es que pueden usarse durante perodos relativamente largos sin tener que cambiarlas o adecuarlas. Representan metas por alcanzar, en condiciones normales de la produccin, sobre bases de eficiencia. Costos estndar bsicos o fijos. Representan medidas fijas que slo sirven como ndice de comparacin y no necesariamente deben ser cambiados, aun cuando las condiciones del mercado no han prevalecido. DETERMINACIN COSTOS ESTNDAR, MATERIALES DIRECTOS Y MANO DE OBRA DIRECTA. En muchos casos se utilizan como estndares los promedios de la experiencia anterior pero este mtodo no es conveniente ya que puede dar como resultado el efecto de perpetuar las ineficiencias. Lo que ocurri en el pasado no indica lo que debi haber ocurrido. Es mejor emplear el enfoque de lo fundamental en el que los estndares se fijan sobre la base de cada aspecto del proceso de produccin. El proceso para determinar los estndares es uno de los aspectos ms importantes de la contabilidad de costos estndar porque los beneficios que se obtendrn variarn en proporcin directa con el cuidado con que se hayan establecido los estndares.

ESTNDARES DE CANTIDAD DE MATERIAL DIRECTO: Deben ser tomados en cuenta los siguientes factores: 1) La cantidad del material que se utilizar. 2) El precio o costo de este material. Determinar la cantidad de material es bastante sencillo, para este estndar se pueden utilizar registros de experiencias anteriores. Un factor importante que debe ser tomado en cuenta en algunas industrias es la provisin estndar para las mermas, el encogimiento y los desperdicios. Al determinar los estndares de la cantidad de materiales es necesario analizar los registros de los aos anteriores y se puede seleccionar como estndar la cantidad promedio Utilizada. El promedio puede ser calculado de varias formas: 1) Empleando el promedio de todas las rdenes de trabajo similares durante un perodo determinado. 2) Utilizando el promedio del mejor y el peor resultado en el perodo anterior a la fijacin de los estndares. 3) Usando el mejor resultado previo en cuanto a las cantidades de material empleado. Si el producto que se fabrica es nuevo, el departamento de Ingeniera puede fijar estndares de cantidades despus de haber realizado el debido estudio del tamao ms econmico, la forma y la calidad de los artculos y de los resultados que se pueden esperar del uso de diversas clases y grados de materiales. Estos estndares se pueden establecer mediante Producciones de prueba o anlisis matemticos y tecnolgicos. En algunas industrias los materiales enviados desde el almacn a las distintas operaciones de fabricacin se encuentran bastante bien estandarizados, en particular en las empresas que ensamblan un producto terminado. La mayor parte de los buenos sistemas de contabilidad de costos estndar emplea una lista estndar de materiales (para ahorrar tiempo en la entrega de materiales, reducir el trabajo de oficina al manejar una sola forma de solicitud y tener mejor control sobre la cantidad de los materiales utilizados).

Para las fundiciones, panaderas y otros tipos similares de industrias hay hojas de mezclas estndar que muestran la cantidad de material necesario para elaborar los diversos productos. Estndares de costos de materiales: Se utilizan dos tipos de estndares para los precios o costos de los materiales: 1) Los estndares de precios actuales o esperados son los ms convenientes y efectivos. Cuando se emplean estos, el departamento de Compras debe determinar por anticipado cules sern los costos reales esperados para el perodo contable siguiente: esto lo hace adquiriendo compromisos a largo plazo, mediante pronsticos estadsticos, clculo del promedio ponderado correspondiente a lasa compras ms recientes, el promedio pagado o mediante el uso de estimados arbitrarios basados en el conocimiento y la experiencia de este tipo de negocios. La exactitud de estos estndares de precios constituye una medida de eficiencia del departamento de Compras. 2) Los estndares normales de precios estn ms bien sobre la lnea de estndares estadsticos o de promedio de precios de materiales. Por lo general, no se registran en los libros porque los precios abarcan un perodo de aos, tomando en cuenta variaciones motivadas por las temporadas y las tendencias a largo plazo. En estas condiciones, los inventarios de materiales, el trabajo en proceso y los productos terminados deben estar basados en los costos reales de los precios de los materiales y no en los costos estndar. Variaciones en el costo de materiales directos: 1) Variaciones en el costo del material o en los precios del material que resultan de pagar importes mayores o menores de lo que se estim. Entre las causas de las variaciones se encuentran: a) Contratos y condiciones de compras desfavorables o favorables. b) Cambios no previstos en los precios de mercado. c) Costos de envo ms altos o ms bajos de lo esperado. d) Errores al calcular el monto de los descuentos sobre compras esperados. e) Oportunidad de compra adecuada o inadecuada. 2) Variaciones de la cantidad de materiales o del uso del material, que resultan de utilizar una cantidad mayor o menor de material.

Estas variaciones pueden ser atribuidas a: a) Emplear diferente grado de material o un substituto del mismo. b) Mejor control, o falta de control, de la merma o del desperdicio. c) Las operaciones eficientes o ineficientes de la planta que resultan de la supervisin del tipo de herramientas usadas y de las habilidades de los trabajadores. d) Variaciones en el rendimiento de los materiales utilizados. Puede calcularse y registrarse la variacin en el costo del material: 1) En el momento de la compra de los materiales. 2) En el momento del uso del material. En el primer procedimiento, el inventario de materias primas se registra en los libros al precio estndar de los materiales. La variacin del costo total o del precio se registra en los libros antes de que se usen los materiales. Al identificar la variacin en el precio del material en el momento de las compras se hace resaltar pronto la variacin. Naturaleza de los estndares de mano de obra: Las condiciones de acuerdo con las cuales se pueden fijar los estndares de mano de obra pueden variar de una empresa a otra. Cada compaa necesita realizar un estudio detallado de los procedimientos de clculo de las nminas, cuotas de las nminas y condiciones de supervisin de mano de obra en las que se usarn los estndares. El mismo enfoque bsico que se tom para los materiales debe ser utilizado para la mano de obra. ESTNDARES DE LA EFICIENCIA DE LA MANO DE OBRA El estndar de eficiencia de mano de obra, o de la cantidad estndar de tiempo, es una fase importante de cualquier sistema de contabilidad de costos. Mediante la cuidadosa elaboracin de estndares de tiempos la administracin se encuentra en posibilidad de medir y controlar la productividad de la mano de obra. Los requisitos especficos para los estndares de tiempo de mano de obra son: 1) Disposicin eficiente de la planta, para obtener la mxima produccin a mnimo costo. 2) Creacin de un grupo administrativo encargado de las distintas funciones de mano de obra que brinden un flujo ininterrumpido de produccin. 3) Provisin para la compra de materiales que entren en la produccin en el momento oportuno.

4) Estandarizacin de las operaciones y mtodos de la mano de obra con las instrucciones adecuadas y adiestramiento de los trabajadores. Procedimientos para desarrollar los estndares: 1) Promediar registros de experiencias anteriores 2) Realizar pruebas experimentales de las operaciones de fabricacin en condiciones normales. 3) Preparar estudios de tiempos y movimientos de las diversas operaciones. 4) Preparar un clculo razonable basado en la experiencia y el conocimiento de las operaciones de fabricacin y del producto. 5) Medicin del trabajo y movimientos que evalen el tiempo que debe ser necesario para los diversos movimientos corporales. Una vez que se han determinado los tiempos estimados para cada operacin se puede preparar una hoja de costos estndar en la que se presenten los costos de mano de obra que se esperan para una orden de trabajo en particular. Estndares del costo de la mano de obra: Las cuotas estndar de estos costos pueden ser determinadas sobre la base de las cuotas actuales, ajustadas de acuerdo a los cambios futuros de los siguientes factores: 1) Convenios con los sindicatos 2) La experiencia promedio de la fuerza de trabajo 3) Cambios en las condiciones de operacin 4) Cambios en la mezcla de mano de obra calificada, semicalificada y sin calificar. El tipo de sistemas de salarios en uso tambin influye sobre las cuotas de los costos estndar. Los tipos bsicos son: Sistemas de salarios por das o por horas, cuota por destajo y cuotas por piezas o sistemas de primas. Registro de los costos y variaciones de la mano de obra: Hay dos tipos de variaciones que deben ser tomadas en cuenta: el costo o cuota de las variaciones y las variaciones del uso. El costo de MO se calcula de la siguiente forma: se toma la diferencia entre la cuota real de salarios y la cuota estndar de los mismos y se multiplica por el nmero de horas de MO directa utilizadas.

El clculo de la eficiencia de la MO o variacin de uso representa tomar la diferencia entre las horas reales empleadas y las horas estndar. Despus se multiplica esta diferencia por la cuota estndar de salarios. Si las Hs estndar son ms que las horas reales, se considera que hay una variacin favorable. Asignacin de responsabilidades para las variaciones: Material: La responsabilidad recae sobre el dpto. de compras o sobre el de produccin. Quizs el dpto. de compras haya comprado una clase diferente de material ms barato y por ello fue necesario utilizar ms material. Pero el ahorro en precio puede ser mayor que el costo de la cantidad adicional empleada. Sin embargo, tambin es posible que el dpto. de compras haya logrado adquirir el material de grado estndar a precios inferiores, pero el efecto de este ahorro haya quedado anulado por las mermas o desperdicios en el dpto. de fabricacin. Mano de obra: Corresponde tanto al dpto. de personal como al de produccin. El hecho de que se hayan utilizado menos hs. En la fabricacin puede ser por cuidadosa supervisin, mejor colocacin de la maquinaria o que el dpto. de personal seleccion trabajadores ms eficiente y este pagando mayores salarios a alguno de ellos. En su mayor parte, las variaciones sern ocasionadas por la ineficiencia resultante de una pobre supervisin, malas herramientas o malos materiales. GASTOS INDIRECTOS DE FABRICACIN Naturaleza de los CIF en los costos estndar: Son afectados por ciertos factores de la planta ms que por factores del trabajo. El volumen de produccin total de la planta debe ser tomado en cuenta al calcular los estndares de los gastos indirectos variables y fijos. Naturaleza de los costos de CIF predeterminados: La cuota est relacionada con la planta n gral. O con los diversos dptos. Dentro de la planta y no con ordenes de trabajo. La fijacin de una cuota de CIF predeterminados se convierte en la base para el costo estndar de los CIF para cada producto y comprende ciertos factores de la planta, como la capacidad presupuestada o produccin.

La capacidad presupuestada para fijar los CIF estndar representa llegar a un acuerdo en lo que debe ser considerado como produccin normal. Para fijarlos se requiere determinar: 1) La capacidad estndar 2) Los CIF estndar para esta capacidad Para determinar la cuota de CIF estndar o predeterminados se utiliza la siguiente formula: CIF presupuestados = Cuota predeterminada Produccin presupuestada La produccin presupuestada puede ser medida de varias formas. En empresas que tienen pocos productos uniformes se puede expresar en unidades. Cuando existen muchos productos diferentes pueden expresarse en trminos de Hs. En ocasiones, debido a la uniformidad del pago de salarios por hora o a la dificultad para calcular la MO o las Hs. Mquina puede medirse la produccin en trminos de costo de MO directa.

CONCEPTO DE VARIACIONES Las variaciones en la estimacin de costos, es la diferencia que existe entre los costos estndares y los reales. La variacin quedara valuada en las cuentas del proceso de produccin ya sea valuadas a estndar o a reales. Es precisamente esa comparacin la que determina las variaciones producidas. En otras palabras, la variacin es, siguiendo a Costa1, la resultante de un desvo observable entre la realidad y el parmetro, siendo este ultimo una meta satisfactoria a la cual se debe arribar. Y son esas variaciones, los cambios que se produjeron con respecto al estndar, las que tienen importancia para la direccin. En efecto, el anlisis de las variaciones es uno de los aspectos mas importantes que tiene el sistema, por cuanto las mismas permiten detectar elemento por elemento las causas de dichas variaciones, aportando informacin para el control y la fijacin de responsabilidades.

COSTA, Ernesto H.: Coleccin de costos y Gestin Empresarial. Ed. Libros Gnosis, 1.998.

De lo dicho, se desprende entonces otra caracterstica de los costos estndar: la medicin de eficiencias. A su vez, las ineficiencias podrn atribuirse a razones controlables o no controlables. En conclusin: el costo estndar es una medida de eficiencia, un parmetro de control; y todo lo que se aparte de el constituye una ineficiencia que debe: determinarse, registrarse, analizarse y mostrarse. Esas variaciones podrn deberse a ineficiencias en la operacin o a ineficiencias en la administracin; y se encontrarn presentes en los tres elementos del costo. De la comparacin de los costos reales con los costos estndar, se revela la diferencia o variacin que es la que hay que explicar. Esa variacin total segn Neuner2 se debe a la intervencin de dos factores: o bien los precios de los elementos del costo que son diferentes a los estndares, o las cantidades consumidas que son diferentes a las cantidades estndar. Cualquiera de esos dos factores puede hacer que el costo real sea superior o inferior al costo estndar, y ambas variaciones se combinan en una variacin total. Pero como bien dice Vzquez3, las causas de las variaciones pueden desglosarse aun mas: y Diferencias entre los precios reales y los estndar. y Diferencias entre las cantidades reales y las estndar. y Utilizacin de las Materias Primas y Mano de Obra en proporciones diferentes a las expresadas en la mezcla. y Rendimiento de las instalaciones distinto del previsto. Analicemos en consecuencia las variaciones de cada uno de los elementos.

2 3

NEUNER, John J. W.: Contabilidad de Costos. Ed. UTEHA, 1.963. VAZQUEZ, Juan Carlos: Tratado de Costos. Editorial Aguilar.

VARIACIONES EN MATERIALES Segn Neuner, las variaciones en materiales son de dos clases: precio y cantidad. Variacin Precio La variacin en el precio se calcula de la siguiente manera:

(Pr - Pe) x QrA donde: Pr: Precio real. Pe: Precio estndar. QrA: Cantidad real aplicada o consumida. QrC: Cantidad real comprada.

Sin embargo la caracterstica que tiene la variacin precio de materia prima es que permite computarla en el momento en que los materiales son adquiridos, considerando el nmero de unidades compradas, independientemente de que hayan o no sido aplicadas al proceso productivo. Ello implica por supuesto que los inventarios de materias primas se valen a precios estndar. O sea:

Variacin Precio = (Pr - Pe) x QrC

Otra manera de hacer el mismo clculo consiste en restar del costo total de los materiales a precio real, el costo total de los materiales a precio estndar:

Variacin Precio = Costo Real Total - Costo Estndar Total

Variacin Cantidad La variacin en la cantidad de los materiales, puede calcularse as:

Variacin Cantidad = (Qr - Qe) x Pe

Otra manera de hacer el mismo clculo, consiste en restar de las cantidades reales consumidas a precios estndar, el costo estndar que debiera haberse consumido:

Variacin Cantidad = Cantidad Real a Pe - Cantidad estndar a Pe.

Hasta aqu hemos visto la postura de Neuner en cuanto al tratamiento de las variaciones. Si tenemos en cuenta la postura de Vzquez4, que como hemos dicho ampla el campo de anlisis de las causas de las variaciones, por lo cual stas pueden desglosarse an mas. De los cuatro motivos que segn Vzquez pueden provocar desviaciones, los tres primeros afectan a ste elemento del costo (diferencias entre los precios reales y los estndar; diferencias entre las cantidades reales y las estndar; utilizacin de las Materias Primas y Mano de Obra en proporciones diferentes a las expresadas en la mezcla). El anlisis de las variaciones es similar al efectuado por Neuner, pero con algunas variantes. La primera diferencia es que Vzquez considera que hay mas de una alternativa para justificar las diferencias de precios y cantidades, y por otro lado como hemos visto introduce un tercer factor de variacin que es la mezcla estndar, lo cual provocar que la variacin cantidad quede desglosada. Vzquez demuestra grficamente, las variaciones de materiales del siguiente modo:

VAZQUEZ, Juan Carlos: op. cit.

Alternativa 1

En el rectngulo horizontal se observa que el precio real es superior al precio estndar, en tanto que en el restante se observa que la cantidad real tambin es superior a la estndar. La variacin total ser igual a la suma de ambos rectngulos. Pero esa no es la nica forma de justificar la variacin total Una segunda alternativa segn Vzquez sera:

Variacin Precio = (Pr - Pe) x Qe

Variacin Cantidad = (Qr - Qe) x Pr

Alternativa 2

Y una tercer alternativa consiste en dividir las variaciones en precios de la alternativa 1 en dos partes, considerando una variacin combinada:

Variacin Precio = (Pr - Pe) x Qe

Variacin Cantidad = (Qr - Qe) x Pe Variacin Combinada = (Qr - Qe) x (Pr - Pe)

Alternativa 3

La mayora de los autores puestos a seleccionar, se inclinan por la primer alternativa, si bien puede emplearse cualquiera de las dos restantes. Quienes defienden la segunda alternativa sostienen que cuando la fbrica utiliza mas material, eso se debe al trabajo defectuoso, y por lo tanto ese mayor consumo debe valorizarse a los costos reales, dado que la responsabilidad del departamento de Compras se reduce a adquirir los volmenes normales. Variacin por Mezcla de Materiales Cuando en la fabricacin de un producto se utilizan varias materias primas que se combinan en una proporcin estndar, es posible calcular una variacin por mezcla que muestre la diferencia entre la cantidad real de materiales usados y la proporcin estndar, valorizada a precios estndar.

Ejemplo: Produccin Real: 1.000 unidades.

MATERIALES

Std. Fsico

Std. Monetario

Costo Std.

y Madera de Pino y Madera de Roble Total Materiales:

12 Mts. 4 Mts. 16 Mts.

$ 3,00 $ 7,00 $ 4,00

$ 36,00 $ 28,00 $ 64,00

Supongamos los siguientes costos resultantes:

Elemento

Cantidad 10.000 Mts. 2.000 Mts.

Precio Un. $ 4,80 $ 12,00

Costo Real $ 48.000 $ 24.000 $ 72.000

y Madera de Pino y Madera de Roble Costo Total:

Determinacin de las Variaciones:

1- Variacin Total: Costo Estndar: Costo Real: Variacin Total: (Negativa) 1.000 uds. a $ 64 = $ 64.000.= $ 72.000.($ 8.000.-)

1.1- Variacin Precio:

Material Pino

Precio Std. 3,00

Precio Real 4,80

Diferencia -1,80

Cantidad Real 10

Variacin -18,00

Roble Total

7,00

12,00

-5,00

-10,00 -28,00

Variacin total Precio = -28,00 x 1.000 = $ 28.000.- (Negativa)

1.2- Variacin Cantidad:

Si seguimos el anlisis clsico (postura de Neuner5) haramos lo siguiente para analizar la variacin cantidad:

Material Madera de Pino Madera de Roble Total

Cant. Real 10.000 2.000

Cant. Std. 12.000 4.000

Diferencia 2.000 2.000

Precio Std. 3 7

Variacin 6.000 14.000 20.000

Con lo cual sumando ambas variaciones llegamos a la variacin total:

Variacin Precio: Variacin Cantidad: Variacin Total:

(28.000) 20.000 (8.000)

El anlisis que propone Vzquez6 consiste en desglosar la variacin cantidad en dos componentes: variacin cantidad propiamente dicha y variacin por mezcla de
5 6

NEUNER, John J. W.: op.cit. VAZQUEZ, Juan Carlos: op. cit.

materiales. Para ello es necesario contar con dos datos adicionales: los porcentajes de la mezcla de materiales y el precio promedio ponderado estndar de los materiales. De la hoja de costos estndar, calculamos los porcentajes de la mezcla de materiales:

Material Madera de Pino Madera de Roble Total

Cantidad de C/U 12 Mts. 4 Mts. 16 Mts.

Cantidad Total 16 Mts. 16 Mts. 16 Mts.

Mezcla 1

P.P.P Estndar es: 64/16 = $ 4.-

El anlisis propuesto sera as: Variacin cantidad propiamente dicha:

(Cantidad Real - Cantidad Estndar) x P.P.P Estndar

Material Madera de Pino Madera de Roble Total

Cant. Real 10.000 2.000

Cant. Std. 12.000 4.000

Diferencia 2.000 2.000

P.P.P Std. 4 4

Variacin 8.000 8.000 16.000

Variacin por mezcla de materiales:

(Cantidad Real - Mezcla Estndar) x Costo Unitario Estndar

Material Madera de Pino Madera de Roble Total

Cant. Real 10.000 2.000

Mezcla Std. 9.000 a 3.000 b

Diferencia -1.000 1.000

Precio Std. 3 7

Variacin (3.000) 7.000 4.000

a b

: Mezcla Std. = 12.000 x = 9.000 : Mezcla Std. = 12.000 x = 3.000

Obviamente sumando las tres variaciones tenemos que llegar a la variacin total:

Variacin Precio: Variacin Cantidad propiamente dicha: Variacin por mezcla de materiales: Variacin Total:

(28.000) 16.000.4.000.(8.000)

Fijacin de la Responsabilidad por las Variaciones Las responsabilidad por las variaciones en el costo de los materiales suelen recaer en el departamento de compras o en el departamento de produccin. Las variaciones de precios se originan porque no siempre es posible adquirir los materiales a los valores estndar. Ello puede deberse a:

y Aumentos imprevistos que tuvieron lugar luego que se establecieron los costos estndar: escasez de materiales, fletes mas elevados, incremento de impuestos, conflictos blicos en el lugar de origen de la materia prima, etc. y Compras ineficientes: descuentos y bonificaciones no aprovechados, etc. y Presiones inflacionarias sobre los precios en general. Las variaciones en la cantidad son originadas al consumirse mayor o menor nmero de unidades fsicas que las pronosticadas por el costo estndar. Esas diferencias cuando son negativas son causadas por: y Ineficiencias en la produccin, provocadas por los operarios. y Maquinaria en malas condiciones o inadecuadas. y Mala calidad de los materiales. En cuanto a las variaciones por mezcla de materiales, stas pueden surgir por disposiciones tomadas por el departamento de Especificaciones, por Compras o por el jefe de fbrica que los utiliza.

VARIACIONES EN MANO DE OBRA Del mismo modo que con materia prima, comencemos analizando la postura de Neuner7. ste sostiene que anlogamente a las variaciones de materiales, puede suponerse que aqu los desvos se deben a variaciones en el precio o en la cantidad. Con todo, es frecuente dar a esas variaciones los nombres de Variacin en el Tiempo o en la Eficiencia y Variacin en el Costo o en la Tarifa. Variacin Tarifa, Costo o Precio La variacin tarifa se calcula de la siguiente manera:

(Tr - Te) x Hr

NEUNER, John J. W.: op.cit.

donde: Tr: Tarifa real. Te: Tarifa estndar. Hr: Cantidad de horas reales de mano de obra.

Aqu no se presenta como en materiales la posibilidad de computar la variacin en el momento de la compra o del consumo, porque aqu el perodo en que se utiliza la mano de obra es el mismo en que se abona. Otra manera de hacer el mismo clculo consiste en restar del costo total de la mano de obra a tarifa real, el costo total de la mano de obra a tarifa estndar:

Variacin Tarifa = Costo Real Total - Costo Estndar Total Variacin Tiempo, Eficiencia o Cantidad La variacin en el tiempo es la diferencia entre las horas de mano de obra que debieron haberse empleado y las efectivamente utilizadas, valuadas ambas a costo estndar. Puede calcularse as:

Variacin Tiempo = (Hr - He) x Te

Hasta aqu analizamos la postura de Neuner. Vzquez8, por su parte considera que la mano de obra, al igual que los materiales est sujeta a los mismos causales de variaciones (diferencias entre las tarifas reales y las estndar; diferencias entre las horas reales y las estndar; utilizacin de la Mano de Obra en proporciones diferentes a las expresadas en la mezcla). El anlisis de las variaciones es similar al efectuado por Neuner, pero con algunas variantes. La primera diferencia es que Vzquez considera que hay mas de una alternativa para justificar las diferencias de tarifa y tiempo, y por otro lado

VAZQUEZ, Juan Carlos: op. cit.

como hemos visto introduce un tercer factor de variacin que es la mezcla estndar, lo cual provocar que la variacin tiempo quede desglosada. Esas son las consideraciones principales, el anlisis que sigue es similar al de materiales (ver las distintas alternativas de graficacin y la variacin mezcla.) Fijacin de la Responsabilidad por las Variaciones Las responsabilidad por las variaciones en el costo de la mano de obra suelen recaer en el departamento de personal (o en el departamento encargado de contratar al personal: puede que sea produccin) y en el departamento de produccin. El hecho de que se emplee una cantidad de horas reales distinta que las estndar puede deberse a: y Supervisin mas minuciosa o inadecuada. y Mejor o peor disposicin de las mquinas; uso de herramientas defectuosas. y El departamento encargado de contratar personal, eligi trabajadores mas eficientes o menos instruidos. y Uso de un material de peor calidad que el establecido en las especificaciones, lo cual hace necesario emplear mas horas de mano de obra para realizar el mismo trabajo. La mayor tarifa, en comparacin a la estndar puede deberse a: y Aumentos de tarifa que tuvieron lugar luego que se establecieron los costos estndar, por modificacin de los convenios colectivos de trabajo. y Cantidad de horas extra superiores a las previstas. y Aumento imprevisto del volumen de produccin que haya hecho necesario abonar salarios mas altos. Como dice Neuner9, en muchas empresas no habr variacin Tarifa, debido a que suelen tener contratos de largo plazo con los sindicatos obreros, los cuales fijan las tarifas horarias durante un perodo determinado. En otras empresas, los contratos fijan el pago por pieza, y esto tambin elimina la variacin tarifa.

NEUNER, John J. W.: op.cit.

COSTOS Un costo puede considerarse directo o indirecto segn la capacidad que tenga la gerencia para asociarlo en forma especfica a ordenes o departamentos, se clasifican en: COSTOS DIRECTOS: Son aquellos que la gerencia es capaz de asociar con los artculos o reas especficos. Los materiales y la mano de obra directa son los ejemplos ms claros. COSTOS INDIRECTOS: Son aquellos comunes a muchos artculos y por tanto no son directamente asociables a ningn artculo o rea. Usualmente, los costos indirectos se cargan a los artculos o reas con base en tcnicas de asignacin. COSTOS INDIRECTOS Son aquellos que no se pueden asignar directamente a un producto o servicio, sino que se distribuyen entre las diversas unidades productivas mediante algn criterio de reparto. En la mayora de los casos los costos indirectos son costos fijos. Clasificacin segn su comportamiento Costo Variable Unitario Es el costo que se asigna directamente a cada unidad de producto. Comprende la unidad de cada materia prima o materiales utilizados para fabricar una unidad de producto terminado, as como la unidad de mano de obra directa, la unidad de envases y embalajes, la unidad de comisin por ventas, etc. Costo Variable Tota Es el costo que resulta de multiplicar el costo variable unitario por la cantidad de productos fabricados o servicios vendidos en un perodo determinado; sea ste mensual, anual o cualquier otra periodicidad. La frmula del costo variable total es la siguiente: Costo Variable Total = Costo Variable Unitario X Cantidad

Para el anlisis de los costos variables, se parte de los valores unitarios para llegar a los valores totales. En los costos fijos el proceso es inverso, se parte de los costos fijos totales para llegar a los costos fijos unitarios. De acuerdo con su comportamiento se pueden clasificar en: a) Costos variables: Los que cambian o fluctan en relacin directa a una actividad o volumen dada. Dicha actividad puede ser referida a produccin, o ventas: la materia prima cambia de acuerdo con la funcin de produccin, y las comisiones de acuerdo con las ventas. b) Costos fijos. Los que permanecen constantes dentro de un determinado tiempo, sin importar si cambia el volumen; por ejemplo:(los sueldo, la depreciacin en lnea recta, alquiler del edificio). Dentro de los costos fijos tenemos dos categorias: b. 1 Costos fijos discrecionales. Los susceptibles de ser modificados, por ejemplo: Los sueldos, alquiler del edificio, etcetera. b.2 Costos fijos comprometidos. Los que no aceptan modificaciones y tambin son llamados costos sumergidos; por ejemplo: la depreciacin de la maquinaria. c) Costos semivariables o semifijos. Estn integrados par una parte fija y una variable; el ejemplo tipico son los servicios pblicos, luz, telfono, etctera. Caracteristicas de Los costos fjos y variables. Se analizarn con ms de-talle Las principales caracteristicas de Los costos fijos y Los variables, pares es vital conocer y controlar su comportamiento. Caractersticas de los costos fijos: 1 Grado de control (controlabilidad): todos Los costos fijos son controlables respecto a la duracin del servicio que prestan a la empresa. 2 Estan relacionados estrecharnente con la capacidad instalada: los costos fijos resultan el establecimiento de la capacidad para producir algo o para realizar alguna actividad. Lo importante es que dichos costos no son afectados por cambios de la actividad dentro de un rango relevante. 3 estn relacionados con un rango relevante: los costos fijos deben estar relacionados con un intervalo relevante de actividad. Permanecen constantes en un amplio intervalo que puede ir desde cero hasta el total de la actividad. Para cualquier tipo de anlisis sobre el comportamiento es necesario establecer el nivel adecuado.

LOS COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIN VARIABLES Cambian en proporcin directa al nivel de produccin, cuando mayor sea el total de unidades producidas, mayor ser el total de costos indirectos de fabricacin variables. La mano de obra indirecta, materiales indirectos y la depreciacin acelerada son ejemplos de costos variables.

LOS COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIN FIJOS Permanecen constantes durante un perodo relevante, independientemente de los cambios en los niveles de produccin dentro de ese perodo. La depreciacin lineal y el arrendamiento del edificio de fbrica son ejemplo de costos indirectos de fabricacin fijos.

LOS COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIN MIXTOS No son totalmente fijos ni totalmente variables en su naturaleza. Estos deben separarse de componentes fijos y variables para propsitos de planeacin y control. Los arrendamientos de camionetas para la fbrica y el servicio telefnico de fbrica y los salarios de los supervisores y de los inspectores de fbrica son ejemplos de costos indirectos de fabricacin mixtos. COSTOS ESTNDAR HISTORIA La tcnica de costos estndar tuvo su origen a principios del siglo XX, con motivo de la doctrina llamada Taylorismo; o sea, el desplazamiento del esfuerzo humano por la mquina. E 1903, F.W. Taylor, realiz las primicias en cuanto a investigacin para lograr mejor control de la elaboracin y la productividad, que inspiraron al Ing. Harrington Emerson (1908) para profundizar sobre el tema, quien a su vez sirvi de inspiracin al Contador Chester G Harrinson para que en 1921 surgiera la Tcnica de Valuacin de Costos Estndar, considerndose a Emerson el precursor y a Harrinson el realizador, cuyo primer ensayo fue hecho en Estados Unidos (1912). La tcnica de costos estndar es la ms avanzada delas existentes ya que sirve de instrumento de medicin de la eficiencia, porque su determinacin est basada precisamente en la eficiencia del trabajo en la entidad econmica.

TEORA Para la utilizacin de los costos estndar se pueden presentar dos situaciones: una que considera a la empresa en su eficiencia mxima, que es cuando no se calculan perdidas de tiempo y se acepta el rendimiento clmax de la maquinaria, situacin utpica, pero con proyeccin de superacin. Otra en la cual se consideran ciertos casos de prdida de tiempo tanto en el aprovechamiento del esfuerzo humano, como de la capacidad productiva de la maquinaria, promedios dictados por la experiencia y por los estudios, que sobre el particular hayan hecho los tcnicos en la materia (ingenieros industriales); por tanto, ponderando estas situaciones se logra obtener una eficiencia en su punto ptimo. El Costo estndar indica lo que debe costar un artculo, con base en la eficiencia del trabajo normal de una empresa, por lo que al comparar el costo histrico con el estndar, de donde resultan las desviaciones que indican las deficiencias o superaciones perfectamente definidas y analizadas. En el caso de los costos estimados a la diferencia entre estos y los histricos, se le dio un nombre genrico, variacin, por no ser muy exacta la tcnica, y ajustarse al Costo Histrico; pero el Estndar es de alta precisin, es una meta a lograr, es una medida de eficiencia, en sumo, indica lo que debe costar algo, por lo que a la diferencia entre el Costo Estndar y el Real, se le nombrar desviacin, por ser ms preciso y dar una idea de que se sali de una lnea, patrn o medida. CLASIFICACIN Los costos estndar se clasifican en dos grupos:
o o

Costos estndar circulantes o ideales. Costos estndar bsicos o fijos.

Costos estndar circulantes o ideales. Son aquellos que representan metas por alcanzar, encondiciones normales de la produccin, sobre bases de eficiencia; es decirrepresentan patrones que sirven de comparacin para analizar y corregir losCostos Histricos, claro esta que los Costos Estndar de este tipo, seencontrarn continuamente sujetos a rectificaciones, si las circunstancias quese tomaron, si las circunstancias que se tomaron como base para su clculo hanvariado. Costos estndar bsicos o fijos. Representan medidas fijas que slo sirven como ndice decomparacin y no necesariamente deben ser cambiados, aun cuando las condicionesdel mercado no han prevalecido.

COSTO DIRECTO UNITARIO La tcnica del costo directo consiste en incorporar al costo unitario de un producto, nicamente los costos directos en los que se incurri tanto en la produccin como en la venta y/o servicio, y cuya, finalidad es la de proporcionar elementos a la direccin de la empresa. APLICACIN DE LAS VARIACIONES Una vez hallados los costos Standard, el xito o fracaso de su implantacin deber, en buena parte, de los informes relacionados con las posibles variaciones presentadas por el contador de costos a la gerencia y ejecutivos responsables a la toma de decisiones. Los informes sobre los costos Standard suelen ser largos y tediosos. Cuando los costos reales se mantienen similares a los Standard, no sobrecargue a la gerencia de informacin innecesaria. Aplique el principio de las excepciones, es decir, procure resaltar nicamente las variaciones, si las hubiera; esto permitir que los ejecutivos responsables, con una sola ojeada, se concentren en las partes importantes y no pierdan su valioso tiempo estudiando informacin que se encuentran dentro de los parmetros de los Standard establecidos. Pese a que estamos tratando en profundidad los costos industriales, me permitir que ampliara un poco ms el resumen sobre el estudio de variaciones en los costos Standard. Cuando el costo de produccin terminada de un lote en unidades del artculo no es igual a su costo Standard, significa que existen variaciones. Para determinarlo, se hace precioso un Anlisis detallado de cada uno de los elementos que componen su costo. Ejemplo: Ejercicio 26-11, Pg. 1.190, A. Redondo, Curso Prctico De Contabilidad General y Superior La hoja de costos Standard para la produccin un lote de 1.000 unidades del artculo 243-XB (la informacin se suministra en forma resumida).

Como puede apreciar, el total del costo Standard no es igual al total del costo produccin terminada. No obstante, al analizar el costo por cada elemento comprobamos: Materiales Directo. Pese a que costo total no es el mismo, existen variaciones tanto de cantidad de piezas empleadas en la produccin como en su costo unitario. Mano de Obra Directa. Existen variaciones en el costo total, en el nmero de horas y el costo por hora. Gastos de Fabricacin. Pese a que se aplico la cuota Standard por hora Bs. 100,6472546, al variar el nmero de horas aplicadas, ocasionara una variacin en los costos por ese concepto. Considerando que no necesita nuevas aplicaciones para comprender la necesidad de las variaciones debern realizarse en cada uno de los tres elementos que forman parte de costo de produccin:

a. Materiales Directos b. Mano de Obra Directa c. Gastos de Fabricacin VARIACION DE LAS VARIACIONES Para valorizar y analizar las variaciones es necesario distinguir el elemento del costo del cual provienen y discriminarlas en:

Las Variaciones en los costos, en algunos casos, provienen de causas exgenas, es decir, no controlables por la empresa. Por ejemplo, que los proveedores aumentes los costos de los materiales o bien los sindicatos obliguen a aumentar los sueldos (en nuestro pas, se aumentan tambin por decretos presidenciales). Las variaciones en cantidad son controlables por la empresa, as como la mayora de los gastos de fabricacin y tambin la capacidad de produccin y la eficiencia.

VARIACIONES Las variaciones pueden ser: a. Positivas: Representan una disminucin o ahorro en el costo Standard. b. Negativas: Representa un aumento o perdida en el costo Standard. Registro contable costo estandar Existen tres procedimientos para el registro contable de los costos estndar y son: PROCEDIMIENTO A O PARCIAL Las cuentas de produccin en proceso se cargan a costos reales y se acreditan por la produccin terminada y la produccin en proceso a costo estndar. La variacin se obtiene y se analiza al final del perodo de produccin. PROCEDIMIENTO B COMPLEMENTO Las cuentas de produccin en proceso se cargan y acreditan a costos estndar conocindose la variacin en forma simultanea con la produccin. PROCEDIMIENTO C COMBINADO Las cuentas de produccin en proceso se cargan y acreditan a costos reales y estndar conocindose las variaciones al final del perodo de produccin. Las cuentas de operaciones se llevan a Costos reales, sirviendo las cifras estndar para comparaciones y estudios. PROCEDIMIENTO A O PARCIAL Las cuentas de produccin en proceso tienen el siguiente movimiento:

Se cargan: De los elementos del costo de produccin, materiales, mano de obra y gastos valorizados a costos reales. De las variaciones cuando los costos estndar sean superiores a los reales. Se acreditan: De la produccin terminada, valorizado a costo estndar. De la produccin final en proceso, valorizado a costo estndar. De las variaciones, cuando los costos reales sean superiores a los estndar. Las diferencias sern traspasadas a cuentas especiales denominadas variaciones en materiales, variaciones en labor y variaciones en gastos indirectos. Las cuentas en variaciones, que representan desviaciones con relacin a los estndar, se saldan en prdidas y ganancias. PROCEDIMIENTO B O COMPLETO Segn se explic antes, este procedimiento consiste en cargar y abonar las cuentas de produccin a costos estndar, por lo tanto las variaciones son conocidas a medida que se va realizando la manufactura siendo posible corregir oportunamente cierto tipo de variaciones o por lo menos investigar desde luego sus causas y obrar de acuerdo con las circunstancias. En este procedimiento, como en el anterior, las cuentas de variaciones se saldan por Prdidas y Ganancias. En sistema en cuestin puede utilizarse para el manejo de la cuenta Almacn de Materias Primas, en cuyo caso, los materiales se llevarn a precios estndar para entradas y salidas, determinndose la variacin de precio al comprar las materias primas que se mantendra como cuenta complementara del Almacn de materiales y se absorbera a medida que fuera utilizndose el material afectndose una cuenta que podra denominarse variaciones en precio de materiales utilizados, mismo que se saldara por prdidas y ganancias.

Ejemplo: Materiales en proceso $ 5,700 uno Variaciones en precio de materiales $ 195 Diferencia entre el precio real de $ 6.20 y Estndar de $ 6 por 975 Kg. Utilizados. Variacin en cantidad de materiales $ 150 Cantidad estndar de 950Kg a $ 6 c/u Consumo de 950Kg a $ 6.20 Diferencia entre cantidad real 975Kg y Consumo en cifras estndar de 950K a $ 6 cada

Almacn de materiales $ 6,045

Labor en proceso $ 850

Aplicacin en cifras estndar de labor Directa a la produccin /425hr a $2) Variacin en precio-labor $ 22.50 Diferencia entre el precio real por hora De $ 2.05 y es estndar de $ 2 en 450 hr. Variacin en horas-labor $ 50 Diferencia entre la cantidad de horas Reales aplicadas 450hr y la cantidad Estndar que corresponde a la produccin 425 hr. A $ 2 2.05 c/u Sueldos y salarios acumulados $ 922.50 Aplicacin de 450 hr a $

Gastos indirectos en proceso $ 1,700

Aplicacin en cifras estndar de gastos Indirectos a la produccin (425hr a $ 4) Variacin en presupuesto $ 200 Cantidad presupuesto $ 2,000 Gastos real $ 2,200

gastos en exceso $ 200 500 horas reales 450

variacin en capacidad $ 200 presupuesto en horas

capacidad perdida 50hr a $ 40

variacin en eficiencia $ 100 horas reales

utilizadas 450 Horas estndar que Corresponda 425

deficiencia 25hr a $ 4 gastos indirectos $ 2,200 traspaso de los gastos de fbrica a la produccin PROCEDIMIENTO C O MIXTO Este procedimiento como dijimos, consiste en cargar y acreditar las cuentas de elaboracin a costo real y a costo estndar. Los inventarios de produccin en proceso, almacn de productos terminados, as como el costo de ventas, se contabilizan y valan a costos reales. En este sistema el costo estndar llega a la categora de costos fijos y sirven de referencia o ndice para hacer comparaciones con los costos reales. Para contabilizarse se utilizan libros con dos columnas de cargo y dos de crdito, a efecto de llevar en cada asiento los costos reales y los costos estndar. Ejemplo. Hoja de costos estndar Materiales 5hr a $ 2.40 = $ 12 Mano de obra 8hr a $ 1 = $ 8 Gastos indirectos 8hr a $ 2 = $ 16

$ 36

Datos 1. Se compran 100,000 a $ 2.50 materiales $ 250,000 2. Se emplean 85,000 en la produccin 212,500 3. Los salarios directos fueron 120,000hr a $ 1.25 $ 150,000 4. Los gastos indirectos importaron $ 270,000 5. Se venden 6,000u. A $ 85 c/u $ 510,000 6. Los gastos de operacin importaron $ 180,000 Presupuestos Presupuesto de gastos $ 240,000 Horas directas-hombre 120,000hr $ 240,000 Factor= ---------------- = $ 2.00 120,000 Informe de produccin Produccin terminada 12,000u Produccin en proceso 8,000u a la de su acabado

ESTADO DE RESULTADO en contabilidad el Estado de resultados o Estado de prdidas y ganancias, es un estado financiero que muestra ordenada y detalladamente la forma de como se obtuvo el resultado del ejercicio durante un periodo determinado. El estado financiero es dinmico, ya que abarca un perodo durante el cual deben identificarse perfectamente los costos y gastos que dieron origen al ingreso del mismo. Por lo tanto debe aplicarse perfectamente al principio del periodo contable para que la informacin que presenta sea til y confiable para la toma de decisiones.

CONCLUSIN El costo Estndar es utilizado para proyecciones, planes de produccin de los centros fabriles, y para la tarea de presupuestaran, contribuyendo a todo esto con la ventaja que significa contar con un costo unitario correcto y previo. Es una herramienta fundamental para retroalimentar el proceso decisorio, ya que permite un control gil y permanente. En ese sentido debemos enfatizar que el estndar es un costo Posible de alcanzar y mas aun es un costo que es necesario alcanzar. Hemos visto que el desvo es resultante de la variacin observable entre el parmetro y la realidad, siendo el primero la meta observable a la cual se desea arribar. Siendo de tal importancia, adquiere un valor superlativo el mtodo empleado para analizar los desvos en los costos. Es por ello que se quiere dejar en claro que al respecto: 1. Solo el mtodo grafico expone adecuadamente los desvos, a diferencia del mtodo de frmula propuesto por Neuner. 2. Cuando adems utilizamos los datos como informacin gerencial debemos extender el anlisis, y en ese sentido cobra importancia el plano de la eficacia, como meta presupuestaria a lograr.