La comptabilité publique fixe les règles fondementales régissant
l'exécution des budgets public, le contrôle des opérations financières ainsi que la gestion des deniers, valeurs et biens appartenant ou confier à l'Etat. Le champs du droit de la comptabilité publique est assez large( Article 1du décret 2020-978 du 23 Avril 2020 portant règlement général de la comptabilité publique). Les règles de la comptabilité publique reposent sur la séparation des ordonnateurs et des comptables. Il convient d'exposer ce principe ( chapitre 1) et les catégories d'agents qui assurent ça mise en œuvre( Chapire 2) Chapitre 1: Le principe de la séparation des ordonnateurs et des ordonnés Le contenu du principe (section 1) et les exceptions qui le tempèrent( section 2) seront analysés Section 1: le contenu du principe La règle de la séparation interdit les cumules de fonctions ( paragraphe 1) et entraîne des implications( paragraphe 2) Paragraphe 1: l'interdiction des cumules de fonctions Cette interdiction repose sur des fondement (A) qu'il faudra envisager. Dans un second temps, il sera analysé le champ de l'interdiction (B). A•) Les fondements de l'interdiction L'interdiction est consacrée par plusieurs textes( voir article 5 du décret 62-195 du 17 Mais 1962 portant réglementation concernant les comptabilités publiques, article 63 de la loi organique 2020-07 et article 14 du décret 2020-978). La règle de la séparation garantit la transparence. En effet, une autorité administrative ne peut émettre un titre de recettes et procéder en même temps à son recouvrement. Elle ne peut non plus ordonnancer un dépense et la payer. La règle de la séparation permet aussi de situer les responsabilités et de faciliter le contrôle de la Cour des comptes. B•) Le champs de l'interdiction
En vertu de l'article 14vdu décret 2020-978, l'interdiction couvre un
champs large et diversifié. La règle s'applique au budget de tous les organismes publics. Il est également précisé à l'alinéa 3 de l'article 14 que << Les conjoints ascendants ou descendants des ordonnateurs ne peuvent être comptables des organismes publics auprès desquels lesdits ordonnateurs exercent leurs fonctions >>. L'interdiction des cumules s'appliqueront aux familles. Le comptable qui viole la règle de la séparation est exposé à des sanctions. Cette règle de la séparation engendre plusieurs conséquences au sein de l'organisation et du fonctionnement de l'état qu'il convient d'examiner. Paragraphe 2: Les implications et les conséquences du règle de la séparation des ordonnateurs et des comptables La dualité dans l'organisation de l'administration financière(A) et la dualité dans les compétences du juge des comptes(B) constituent des conséquences remarquable de la règle de la séparation A•) La dualité dans l'organisation financière En vertu de la séparation, on retrouve une certaine dualité au sein du ministère des finances et du budget. Ainsi, dans le cas du recouvrement des impôts directs locaux, la règle de la séparation justifie l'intervention de deux structures différentes au niveau de la perception des ressources publiques. La DGID( direction générale des impôts et des domaines) est la direction ordonnatrice et la DGCPT procéde au recouvrement. D'ailleurs si le comptable recouvre des impôts sans titre légal, il commet un délit de concussion. La règle de la séparation facilite également le contrôle des comptes publics. B•) Une dualité dans les compétences du juge des comptes Les compétences de la juridiction financière sont répartis pour une large part en fonction de la règle de la séparation. Les comptables publics sont jugés par la chambre des affaires budgétaires et financières et les ordonnateurs par la chambre de discipline financière ( Voir article 56 et 57 de la loi organique 2012-23 sur la cour des comptes).
En droit français, la cour des comptes jugent les comptables publics
tandis que que les ordonnateurs sont jugés par un organe détaché de la cour des comptes: la cour de discipline budgétaire et financière. Dans le même ordre d'idée, le compte de l'ordonnateur( compte administratif) est différent du compte du comptable( compte de gestion) Malgré sa portée, le principe de la séparation compte plusieurs exceptions Section 2: Les exceptions au principe de la séparation des ordonnateurs et des comptables Les exceptions à la règle sont conçues pour des raisons techniques. Dans certaines hypothèses ,respecter la règle de l'incompatibilité est quasi- impossible. A ce titre, les cumules de pouvoirs sont admis au profit de l'ordonnateur ( paragraphe 1) ou fu comptable ( paragraphe 2) Paragraphe 1: mes cumules de fonctions au profit de l'ordonnateur Ces cumuls existent en matière de défense (A) et de recettes (B) A•) Les cumuls en matière de dépense Les comptables publics peuvent avoir sous leur autorité des régisseurs d'avance. Les régisseurs d'avance sont habilités à exécuter des opérations de décaissement( voir article 30 du décret 2020-978 .Dans le cadre du régie d'avance, l'ordonnateur ampiéte sur la fonction du comptable dans la mesure où un administrateur cumule la fonction d'ordonnateur et celle de comptable. Il reçoit une avancé de trésorerie par le comptable en vue de payer des dépenses. La procédure des regies d'avance permet donc aux régisseurs d'engager à la fois une dépense et de la payer. La régie concerne toutefois des dépenses spécifiques de faibles montants. Exemple : rémunération de personnelles payées sur une base horaire, les secours urgentes et exceptionnelles, frais de transports( voir décret 2003-657 du 15 14 août 2003 relatif au régie de recettes et aux régies d'avance de l'État). On peut citer un autre cas de cumuls de fonctions, les fonds spéciaux ou les fonds secrets. Ces fonds sont mis à la disposition de certains ordonnateurs en marge des règles de la comptabilité publique classique.
B•) Cumul de fonction en matière de recettes
Le premier cas de cumul concerne les impôts indirects qui sont perçus au comptant. Ici, c'est la même administration qui procéde aux travails d'assiette et de recouvrements. Cela va de soit car les impôts indirects sont encaissés en l'absence d'un titre de préalable de perception. On retrouve d'autres exceptions à l'intérieur des impôts directs. En principe, selon la règle de la séparation des ordonnateurs et des comptables, il faut l'édition à titre de perception avant tout recouvrement. En ce qui concerne l'impôt sur le revenu, le paiement se fait par anticipation avant même que la dette dûe par le contribuable ne soit définitivement connue. On peut citer enfin les régies de recettes. Les régisseurs de recettes exécutent des opérations d'encaissement ou de recouvrement ( voir article 6 et 7 du décret 2003 précité). Les exceptions au profil de l'ordonnateur permettent d'éviter la paralysie de l'action administrative. Paragraphe 2: Cumul de fonctions au profit du comptable Il faut envisager ces cumuls pour les dépenses(A) et pour les recettes (B) A•) Les cumuls de fonctions en matière de dépenses En principe sans liquidation ou ordonnancement l'on ne peut procéder au paiement de la dépense. Cependant, il existe des dépenses sans liquidation. C'est l'exemple d'une avance qui déroge à la règle du service fait. Les dépenses payables sans ordonnancement préalable entre dans cette catégorie. Il s'agit de dépenses qui peuvent être payées sans ordonnancement immédiat sous réserve de l'ordonnancement ultérieur ( voir article 95 du décret 2020-978). On peut noter par ailleurs des cumuls de fonctions en matière de recettes B•) Cumul de fonctions en matière de recettes En principe, en vertu de l'article 6 du décret 2003-657 << sauf dérogation accordée par le ministre chargé des finances, les impôts, taxes et redevances prévus au code général des impôts, au Code des douanes et par les lois en vigueur ne peuvent être encaissés par l'intermédiaire d'une régie >>. En effet, les régies de recettes sont destinées à faciliter le recouvrement des recettes perçues au comptant
d'un montant minimum ou d'un recouvrement urgent. Le régisseur des
recettes constate les droits, les liquide et les encaisse. Les régisseurs procèdent à l'encaissement de recettes de plusieurs manières ( versement en numéraire, remise de chèques ou virement). Une fois par mois, les régisseurs doivent justifier au comptable assignataire les recettes encaissées. La théorie de la séparation renferme donc plusieurs exceptions sous formes de procédure simplifiée ou abrégée d'exécution des opérations financières. Il convient d'identifier les agents qui assurent proprement dit l'exécution du budget. Chapitre 2: Les agents chargés de l'exécution du budget La séparation des ordonnateurs et des comptables prônent une division des fonctions et des tâches. On s'intéresse aux différentes catégories d'agents( S1) et aux responsabilités prévues(S2) Section 1: Les différentes catégories d'agents On note une pluralité d'agents. Le ministre des finances et du budget, étant responsable de l'exécution de la loi de finance, certains agents sont placés sous sont autorités. Les autres ministres et les présidents d'institutions constitutionnelles participent de façon importante à l'exécution des affaires budgétaires. On peut distinguer les agents de l'ordre administratif (P1) de ceux de l'ordre comptable(P2) Paragraphe 1: Les agents de l'ordre administratif Il faut les identifier(A) et indiquer leurs fonctions (B). A•) L'identification des agents de l'ordre administratif Il s'agit essentiellement des ordonnateurs. Les ordonnateurs contrairement aux administrateurs de crédits( fonction qui disparaît) disposent de pouvoir de décisions. Au terme de l'article 17 du décret 2020-978, l'ordonnateur est << toutes personnes ayant qualités de prescrire au nom de l'État et des autres organismes publics l'exécution des recettes et ou des dépenses inscritent au budget >>.
La fonction d'ordonnateur doit-être diversement appréciée. Le ministre
chargé des finances est ordonnateur principal unique des recettes. Cependant pour les dépenses, la fonction d'ordonnateur est de plus en plus éclatée. Les ministres et les présidents d'institutions constitutionnelles deviennent ordonnateurs principaux des crédits, des programmes, des dotations et des budgets annexes de leur ministre ou de leur institution. Les ministres et présidents d'institutions constitutionnelles ont la prérogative d'exercer leurs attributions par l'intermédiaire d'ordonnateur délégué( au niveau des administrations centrales) et par les ordonnateurs secondaires ( au niveau des administrations déconcentrées). En dehors de l'Etat, les autres organismes publics ont leurs ordonnateurs principaux. Les chefs exécutifs des collectivités territoriales sont ordonnateurs principaux des dites entités. De même, les directeurs des établissements publics nationaux et locaux et des autres organismes publics sont ordonnateurs principaux des recettes et des dépenses. L'ordonnateur identifié, il convient d'examiner ses fonctions B•) Les fonctions des ordonnateurs Les ordonnateurs sont responsables de la phase administrative de la dépense. Cette dernière se matérialise par l'engagement, la liquidation et l'ordonnancement. L'engagement est défini à l'article 85 du décret comme << l'acte par lequel l'Etat ou un autre organisme public crée ou constate à son encontre une obligation de laquelle résultera une charge >>. Cette faculté n'est réservée qu'aux ordonnateurs. Exemple : un contrat, une décision de nomination, une commande. La liquidation( article 88) est << l'opération qui consiste à constater et à arrêter les droits du créancier >>. Constater les droits du créancier signifie << vérifier que sa créance existe et qu'elle est exigible >>. Arrêter les droits du créancier désigne << l'opération visant à fixer le montant exact de sa créance >>. Pour que la liquidation soit régulière, il faut des titres et pièces justifiant les droits
acquis. Ainsi, pour les dépenses de matériels et de travaux d'entretien,
les factures constituent les titres de liquidations. L'ordonnancement est défini comme << l'acte administratif par lequel ,conformément au résultat de la liquidation, l'ordre est donné par l'ordonnateur au comptable public de payer la dette >>. En matière de recettes, les ordonnateurs exécutent également des tâches administratives. En effet, suivant les dispositions de l'article du décret 2020-978 les recettes sont constatées, liquidées et ordonnancées avant d'être prises en charges et recouvrées. La constatation a pour objet d'identifier et d'évaluer la matière imposable. Exemple : salaire, bénéficier, importation de marchandises La liquidation permet de déterminer le montant de la créance sur les redevables et d'indiquer les bases d'imposition. Lorsque la recette est constatée et liquidée intervient l'ordonnancement qui permet d'établir un titre de perception ou un ordre de recette. Les titres de perception peuvent déclencher des voies d'exécution forcées. Une fois la phase administratif bouclée, intervient une deuxième étape dans le processus d'exécution des opérations. Il s'agit de la phase comptable assumée par les agents de l'ordre comptable Paragraphe 2: Les agents de l'ordre comptable Il convient de voir les catégories de comptables(A) et leurs fonctions (B) A•) Les catégories de comptable Les comptables publics sont << de agents publics ayant dans les conditions définies par le présent décret, la charge exclusive de manier les fonds et de tenir les comptes de l'Etat ou d'un organisme public( article24 du décret 2020-978)>>. On peut faire plusieurs classifications des comptables publics. Selon le critère institutionnel, les comptables publics peuvent avoir la qualité
de comptable principale ou secondaire, supérieur ou subordonné. Le
comptable supérieur a sous son autorité hiérarchique un ou des comptables subordonnés. Le comptable principal rend directement des comptes à la Cour des comptes tandis que le comptable secondaire est celui dont les opérations sont centralisées par un comptable principal. Il est distingué, en fonction du critère matériel, les comptables deniers et valeurs des comptables d'ordre. Les comptables deniers et valeurs sont les comptables directs du trésor, les comptables des administrations financières et les agents comptables des organismes publics. Les comptables d'ordre centralisent et présentent dans leurs écritures et leurs comptes les opérations exécutaient par d'autres comptables. Ces différentes classifications permettent d'appréhender leurs fonctions. B•) Les fonctions des comptables Les comptables sont responsables de la phase comptat. Ils assurent à ce titre deux missions fondementales dans la chaîne de la dépense publique, ils procèdent au payement. En ce qui concerne les recettes, ils doivent recouvrer les impôts légalement assis. -La fonction du comptable dans l'exécution de la dépense : le comptable procède au payement défini comme l'acte << par lequel l'Etat ou tout autre organisme public se libére de sa dette( article101)>>. On dit que le comptable a un rôle de payeur. Le comptable doit vérifier la qualité de l'ordonnateur, la validité de la créance et le caractère libératoire du règlement. Si à l'occasion des contrôles des irrégularités sont identifiées, les comptables sont tenus de refuser le visa de la dépense. -La fonction du comptable dans l'exécution des recettes : Ici, les contrôles sont moins nombreux car l'Etat encaisse les ressources. Le comptable contrôle l'autorisation de percevoir des recettes. De même, ils assurent de la mise en recouvrement et la liquidation des créances ainsi que de la régularité des réductions et des annulations des titres de
recettes dans la limite des éléments dont ils disposent. Lorsque le
paiement n'est pas fait à l'amiable. Le comptable pour recouvrer peut utiliser les voies d'exécution forcée en vertu des privilèges du préalable et de l'exécution d'office. Le titre de perception est en réalité un acte administratif. Toutes ces règles établies permettent de mesurer les niveaux de responsabilité Section 2: Les responsabilités encourues Le régime de responsabilité des agents d'exécution du budget n'est pas linéaire. La responsabilité des ordonnateurs sera abordée dans un premier temps (P1) et dans un second temps la responsabilité du comptable étudiée (P2) Paragraphe 1: la responsabilité des ordonnateurs La responsabilité des ordonnateurs non politiques (A) est particulière par rapport à celle qui pèse sur les ordonnateurs politiques (B) A•) La responsabilité des ordonnateurs non politiques Ces ordonnateurs ont la particularité d'être des agents publics (des agents de l'administration). Il s'érige de ce fait, la droit commun de la responsabilité administrative. Il s'agit d'un régime de responsabilité qui est sévère: responsabilité disciplinaire, pénale, civile et financière sans préjudice des sanctions qui peuvent leurs être infligées par la Cour des comptes en raison des fautes de gestion( voir article 22 du décret 2020-978). Au terme de l'article 56 de la loi organique 2012-23 sur la Cour des comptes << peuvent être déférés devant la chambre de discipline financière, les fonctionnaires civiles, les militaires, les magistrats, les agents de l'Etat, les membres de cabinet du président de la République, du président de l'assemblée nationale, du Premier ministre ou de ministre et les agents des autres organismes publics >>. B•) La responsabilité des ordonnateurs politiques Il s'agit de la responsabilité du Président de la République, de celles des ministres et présidents d'institutions constitutionnelles. Le Président de la République n'est responsable des actes accomplis dans l'exercice des
fonctions que lorsqu'il est constaté l'existence d'une haute
trahison( article 101 de la Constitution du Sénégal ). Les membres du gouvernement et les présidents d'institutions constitutionnelles encourent les responsabilités prévues par les lois et règlements. Les ministres encourent une responsabilité pénale devant la Haute Cour de justice et une responsabilité politique devant le Président de la République au même titre que les présidents d'institutions constitutionnelles. Les ordonnateurs politiques bénéficient d'une certaine immunité juridictionnelle devant la Cour des comptes. Si la responsabilité des ordonnateurs est parfois très théorique en droit sénégalais, celle qui pèse sur les comptables est très lourde Paragraphe 2: La responsabilité des comptables publics La responsabilité du comptable est particulièrement (A) de même que ses conditions de mise en œuvre (B) A•) La particularité de la responsabilité du comptable public Cette particularité peut-être mesurée à plusieurs niveaux. D'abord c'est une responsabilité personnelle. Dans le droit commun de la responsabilité administrative( article 145 du COA), l'administration répond de la faute commise par ses agents. Pour les comptables publics, la responsabilité est individuelle sans substitution de responsabilité. Il appartient au comptable de réparer les pertes qu'il a fait subir à la collectivité. Ensuite, c'est une responsabilité pécuniaire. Le comptable public doit suivant les dispositions de l'article 31 du décret du 17 Mai 1962 portant réglementation sur les comptables publics donc rembourser de ses deniers personnels, une somme égale au montant du déficite constaté dans la caisse. Enfin, la responsabilité du comptable est présumée alors que pour les autres agents publics, la responsable est établie sur la base d'une faute de service.
B•) La particularité des conditions de mise en œuvre de la
responsabilité La mise en œuvre de la responsabilité du comptable public se manifeste par un acte de Débet . Aux termes de l'article 39 du décret 2020-978, la responsabilité pécuniaire du comptable est mise en œuvre par un acte de nature administrative ou juridictionnelle. Dans la première hypothèse, il s'agit du débet administratif résultant d'un arrêté du ministre chargé des finances et dans la second hypothèse ,c'est un Débet juridictionnel produit par un arrêt de la Cour des comptes. Le comptable peut faire l'objet de sanction financière, pénale et administrative. Toutefois, dans sa mise en œuvre, la responsabilité du comptable est atténuée. En effet, le comptable peut obtenir une décharge de responsabilité s'il démontre par exemple l'insolvabilité ou le décès du contribuable ou des cas des force majeures. La remise gracieuse contrairement à la décharge de responsabilité n'est pas un droit mais plutôt une faveur que le ministre des finances peut accorder sous certaines conditions au comptable.
