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DROIT DE LA COMPTABILITÉ PUBLIQUE

La comptabilité publique fixe les règles fondementales régissant


l'exécution des budgets public, le contrôle des opérations financières
ainsi que la gestion des deniers, valeurs et biens appartenant ou confier à
l'Etat. Le champs du droit de la comptabilité publique est assez
large( Article 1du décret 2020-978 du 23 Avril 2020 portant règlement
général de la comptabilité publique). Les règles de la comptabilité
publique reposent sur la séparation des ordonnateurs et des comptables.
Il convient d'exposer ce principe ( chapitre 1) et les catégories d'agents
qui assurent ça mise en œuvre( Chapire 2)
Chapitre 1: Le principe de la séparation des ordonnateurs et des
ordonnés
Le contenu du principe (section 1) et les exceptions qui le
tempèrent( section 2) seront analysés
Section 1: le contenu du principe
La règle de la séparation interdit les cumules de fonctions ( paragraphe
1) et entraîne des implications( paragraphe 2)
Paragraphe 1: l'interdiction des cumules de fonctions
Cette interdiction repose sur des fondement (A) qu'il faudra envisager.
Dans un second temps, il sera analysé le champ de l'interdiction (B).
A•) Les fondements de l'interdiction
L'interdiction est consacrée par plusieurs textes( voir article 5 du décret
62-195 du 17 Mais 1962 portant réglementation concernant les
comptabilités publiques, article 63 de la loi organique 2020-07 et article
14 du décret 2020-978). La règle de la séparation garantit la
transparence. En effet, une autorité administrative ne peut émettre un
titre de recettes et procéder en même temps à son recouvrement. Elle ne
peut non plus ordonnancer un dépense et la payer. La règle de la
séparation permet aussi de situer les responsabilités et de faciliter le
contrôle de la Cour des comptes.
B•) Le champs de l'interdiction

En vertu de l'article 14vdu décret 2020-978, l'interdiction couvre un


champs large et diversifié. La règle s'applique au budget de tous les
organismes publics. Il est également précisé à l'alinéa 3 de l'article 14
que << Les conjoints ascendants ou descendants des ordonnateurs
ne peuvent être comptables des organismes publics auprès desquels
lesdits ordonnateurs exercent leurs fonctions >>. L'interdiction des
cumules s'appliqueront aux familles. Le comptable qui viole la règle de
la séparation est exposé à des sanctions.
Cette règle de la séparation engendre plusieurs conséquences au sein de
l'organisation et du fonctionnement de l'état qu'il convient d'examiner.
Paragraphe 2: Les implications et les conséquences du règle de la
séparation des ordonnateurs et des comptables
La dualité dans l'organisation de l'administration financière(A) et la
dualité dans les compétences du juge des comptes(B) constituent des
conséquences remarquable de la règle de la séparation
A•) La dualité dans l'organisation financière
En vertu de la séparation, on retrouve une certaine dualité au sein du
ministère des finances et du budget. Ainsi, dans le cas du recouvrement
des impôts directs locaux, la règle de la séparation justifie l'intervention
de deux structures différentes au niveau de la perception des ressources
publiques. La DGID( direction générale des impôts et des domaines) est
la direction ordonnatrice et la DGCPT procéde au recouvrement.
D'ailleurs si le comptable recouvre des impôts sans titre légal, il commet
un délit de concussion. La règle de la séparation facilite également le
contrôle des comptes publics.
B•) Une dualité dans les compétences du juge des comptes
Les compétences de la juridiction financière sont répartis pour une large
part en fonction de la règle de la séparation. Les comptables publics sont
jugés par la chambre des affaires budgétaires et financières et les
ordonnateurs par la chambre de discipline financière ( Voir article
56 et 57 de la loi organique 2012-23 sur la cour des comptes).

En droit français, la cour des comptes jugent les comptables publics


tandis que que les ordonnateurs sont jugés par un organe détaché de la
cour des comptes: la cour de discipline budgétaire et financière. Dans
le même ordre d'idée, le compte de l'ordonnateur( compte administratif)
est différent du compte du comptable( compte de gestion)
Malgré sa portée, le principe de la séparation compte plusieurs
exceptions
Section 2: Les exceptions au principe de la séparation des
ordonnateurs et des comptables
Les exceptions à la règle sont conçues pour des raisons techniques. Dans
certaines hypothèses ,respecter la règle de l'incompatibilité est quasi-
impossible. A ce titre, les cumules de pouvoirs sont admis au profit de
l'ordonnateur ( paragraphe 1) ou fu comptable ( paragraphe 2)
Paragraphe 1: mes cumules de fonctions au profit de l'ordonnateur
Ces cumuls existent en matière de défense (A) et de recettes (B)
A•) Les cumuls en matière de dépense
Les comptables publics peuvent avoir sous leur autorité des régisseurs
d'avance. Les régisseurs d'avance sont habilités à exécuter des
opérations de décaissement( voir article 30 du décret 2020-978 .Dans le
cadre du régie d'avance, l'ordonnateur ampiéte sur la fonction du
comptable dans la mesure où un administrateur cumule la fonction
d'ordonnateur et celle de comptable. Il reçoit une avancé de trésorerie
par le comptable en vue de payer des dépenses. La procédure des regies
d'avance permet donc aux régisseurs d'engager à la fois une dépense et
de la payer. La régie concerne toutefois des dépenses spécifiques de
faibles montants. Exemple : rémunération de personnelles payées sur
une base horaire, les secours urgentes et exceptionnelles, frais de
transports( voir décret 2003-657 du 15 14 août 2003 relatif au régie
de recettes et aux régies d'avance de l'État). On peut citer un autre cas
de cumuls de fonctions, les fonds spéciaux ou les fonds secrets. Ces
fonds sont mis à la disposition de certains ordonnateurs en marge des
règles de la comptabilité publique classique.

B•) Cumul de fonction en matière de recettes


Le premier cas de cumul concerne les impôts indirects qui sont perçus
au comptant. Ici, c'est la même administration qui procéde aux travails
d'assiette et de recouvrements. Cela va de soit car les impôts indirects
sont encaissés en l'absence d'un titre de préalable de perception. On
retrouve d'autres exceptions à l'intérieur des impôts directs. En principe,
selon la règle de la séparation des ordonnateurs et des comptables, il faut
l'édition à titre de perception avant tout recouvrement. En ce qui
concerne l'impôt sur le revenu, le paiement se fait par anticipation avant
même que la dette dûe par le contribuable ne soit définitivement connue.
On peut citer enfin les régies de recettes. Les régisseurs de recettes
exécutent des opérations d'encaissement ou de recouvrement ( voir
article 6 et 7 du décret 2003 précité). Les exceptions au profil de
l'ordonnateur permettent d'éviter la paralysie de l'action administrative.
Paragraphe 2: Cumul de fonctions au profit du comptable
Il faut envisager ces cumuls pour les dépenses(A) et pour les recettes (B)
A•) Les cumuls de fonctions en matière de dépenses
En principe sans liquidation ou ordonnancement l'on ne peut procéder au
paiement de la dépense. Cependant, il existe des dépenses sans
liquidation. C'est l'exemple d'une avance qui déroge à la règle du service
fait. Les dépenses payables sans ordonnancement préalable entre dans
cette catégorie. Il s'agit de dépenses qui peuvent être payées sans
ordonnancement immédiat sous réserve de l'ordonnancement ultérieur
( voir article 95 du décret 2020-978). On peut noter par ailleurs des
cumuls de fonctions en matière de recettes
B•) Cumul de fonctions en matière de recettes
En principe, en vertu de l'article 6 du décret 2003-657 << sauf
dérogation accordée par le ministre chargé des finances, les impôts,
taxes et redevances prévus au code général des impôts, au Code des
douanes et par les lois en vigueur ne peuvent être encaissés par
l'intermédiaire d'une régie >>. En effet, les régies de recettes sont
destinées à faciliter le recouvrement des recettes perçues au comptant

d'un montant minimum ou d'un recouvrement urgent. Le régisseur des


recettes constate les droits, les liquide et les encaisse. Les régisseurs
procèdent à l'encaissement de recettes de plusieurs manières
( versement en numéraire, remise de chèques ou virement). Une fois
par mois, les régisseurs doivent justifier au comptable assignataire
les recettes encaissées.
La théorie de la séparation renferme donc plusieurs exceptions sous
formes de procédure simplifiée ou abrégée d'exécution des
opérations financières. Il convient d'identifier les agents qui
assurent proprement dit l'exécution du budget.
Chapitre 2: Les agents chargés de l'exécution du budget
La séparation des ordonnateurs et des comptables prônent une division
des fonctions et des tâches. On s'intéresse aux différentes catégories
d'agents( S1) et aux responsabilités prévues(S2)
Section 1: Les différentes catégories d'agents
On note une pluralité d'agents. Le ministre des finances et du budget,
étant responsable de l'exécution de la loi de finance, certains agents sont
placés sous sont autorités. Les autres ministres et les présidents
d'institutions constitutionnelles participent de façon importante à
l'exécution des affaires budgétaires.
On peut distinguer les agents de l'ordre administratif (P1) de ceux de
l'ordre comptable(P2)
Paragraphe 1: Les agents de l'ordre administratif
Il faut les identifier(A) et indiquer leurs fonctions (B).
A•) L'identification des agents de l'ordre administratif
Il s'agit essentiellement des ordonnateurs. Les ordonnateurs
contrairement aux administrateurs de crédits( fonction qui disparaît)
disposent de pouvoir de décisions. Au terme de l'article 17 du décret
2020-978, l'ordonnateur est << toutes personnes ayant qualités de
prescrire au nom de l'État et des autres organismes publics
l'exécution des recettes et ou des dépenses inscritent au budget >>.

La fonction d'ordonnateur doit-être diversement appréciée. Le ministre


chargé des finances est ordonnateur principal unique des recettes.
Cependant pour les dépenses, la fonction d'ordonnateur est de plus en
plus éclatée. Les ministres et les présidents d'institutions
constitutionnelles deviennent ordonnateurs principaux des crédits, des
programmes, des dotations et des budgets annexes de leur ministre ou de
leur institution.
Les ministres et présidents d'institutions constitutionnelles ont la
prérogative d'exercer leurs attributions par l'intermédiaire d'ordonnateur
délégué( au niveau des administrations centrales) et par les
ordonnateurs secondaires ( au niveau des administrations
déconcentrées). En dehors de l'Etat, les autres organismes publics ont
leurs ordonnateurs principaux. Les chefs exécutifs des collectivités
territoriales sont ordonnateurs principaux des dites entités. De même, les
directeurs des établissements publics nationaux et locaux et des autres
organismes publics sont ordonnateurs principaux des recettes et des
dépenses.
L'ordonnateur identifié, il convient d'examiner ses fonctions
B•) Les fonctions des ordonnateurs
Les ordonnateurs sont responsables de la phase administrative de la
dépense. Cette dernière se matérialise par l'engagement, la liquidation et
l'ordonnancement.
L'engagement est défini à l'article 85 du décret comme << l'acte par
lequel l'Etat ou un autre organisme public crée ou constate à son
encontre une obligation de laquelle résultera une charge >>. Cette
faculté n'est réservée qu'aux ordonnateurs. Exemple : un contrat, une
décision de nomination, une commande.
La liquidation( article 88) est << l'opération qui consiste à constater
et à arrêter les droits du créancier >>. Constater les droits du
créancier signifie << vérifier que sa créance existe et qu'elle est
exigible >>. Arrêter les droits du créancier désigne << l'opération
visant à fixer le montant exact de sa créance >>. Pour que la
liquidation soit régulière, il faut des titres et pièces justifiant les droits

acquis. Ainsi, pour les dépenses de matériels et de travaux d'entretien,


les factures constituent les titres de liquidations.
L'ordonnancement est défini comme << l'acte administratif par
lequel ,conformément au résultat de la liquidation, l'ordre est donné
par l'ordonnateur au comptable public de payer la dette >>.
En matière de recettes, les ordonnateurs exécutent également des
tâches administratives. En effet, suivant les dispositions de l'article du
décret 2020-978 les recettes sont constatées, liquidées et
ordonnancées avant d'être prises en charges et recouvrées.
La constatation a pour objet d'identifier et d'évaluer la matière
imposable. Exemple : salaire, bénéficier, importation de marchandises
La liquidation permet de déterminer le montant de la créance sur les
redevables et d'indiquer les bases d'imposition.
Lorsque la recette est constatée et liquidée intervient
l'ordonnancement qui permet d'établir un titre de perception ou un
ordre de recette.
Les titres de perception peuvent déclencher des voies d'exécution
forcées.
Une fois la phase administratif bouclée, intervient une deuxième
étape dans le processus d'exécution des opérations. Il s'agit de la
phase comptable assumée par les agents de l'ordre comptable
Paragraphe 2: Les agents de l'ordre comptable
Il convient de voir les catégories de comptables(A) et leurs fonctions (B)
A•) Les catégories de comptable
Les comptables publics sont << de agents publics ayant dans les
conditions définies par le présent décret, la charge exclusive de
manier les fonds et de tenir les comptes de l'Etat ou d'un organisme
public( article24 du décret 2020-978)>>.
On peut faire plusieurs classifications des comptables publics. Selon le
critère institutionnel, les comptables publics peuvent avoir la qualité

de comptable principale ou secondaire, supérieur ou subordonné. Le


comptable supérieur a sous son autorité hiérarchique un ou des
comptables subordonnés. Le comptable principal rend directement des
comptes à la Cour des comptes tandis que le comptable secondaire est
celui dont les opérations sont centralisées par un comptable principal.
Il est distingué, en fonction du critère matériel, les comptables deniers et
valeurs des comptables d'ordre.
Les comptables deniers et valeurs sont les comptables directs du trésor,
les comptables des administrations financières et les agents comptables
des organismes publics.
Les comptables d'ordre centralisent et présentent dans leurs écritures et
leurs comptes les opérations exécutaient par d'autres comptables.
Ces différentes classifications permettent d'appréhender leurs fonctions.
B•) Les fonctions des comptables
Les comptables sont responsables de la phase comptat. Ils assurent à ce
titre deux missions fondementales dans la chaîne de la dépense publique,
ils procèdent au payement. En ce qui concerne les recettes, ils doivent
recouvrer les impôts légalement assis.
-La fonction du comptable dans l'exécution de la dépense : le
comptable procède au payement défini comme l'acte << par lequel
l'Etat ou tout autre organisme public se libére de sa
dette( article101)>>. On dit que le comptable a un rôle de payeur. Le
comptable doit vérifier la qualité de l'ordonnateur, la validité de la
créance et le caractère libératoire du règlement.
Si à l'occasion des contrôles des irrégularités sont identifiées, les
comptables sont tenus de refuser le visa de la dépense.
-La fonction du comptable dans l'exécution des recettes : Ici, les
contrôles sont moins nombreux car l'Etat encaisse les ressources. Le
comptable contrôle l'autorisation de percevoir des recettes. De même, ils
assurent de la mise en recouvrement et la liquidation des créances ainsi
que de la régularité des réductions et des annulations des titres de

recettes dans la limite des éléments dont ils disposent. Lorsque le


paiement n'est pas fait à l'amiable. Le comptable pour recouvrer peut
utiliser les voies d'exécution forcée en vertu des privilèges du préalable
et de l'exécution d'office. Le titre de perception est en réalité un acte
administratif. Toutes ces règles établies permettent de mesurer les
niveaux de responsabilité
Section 2: Les responsabilités encourues
Le régime de responsabilité des agents d'exécution du budget n'est pas
linéaire. La responsabilité des ordonnateurs sera abordée dans un
premier temps (P1) et dans un second temps la responsabilité du
comptable étudiée (P2)
Paragraphe 1: la responsabilité des ordonnateurs
La responsabilité des ordonnateurs non politiques (A) est particulière par
rapport à celle qui pèse sur les ordonnateurs politiques (B)
A•) La responsabilité des ordonnateurs non politiques
Ces ordonnateurs ont la particularité d'être des agents publics (des
agents de l'administration). Il s'érige de ce fait, la droit commun de la
responsabilité administrative. Il s'agit d'un régime de responsabilité qui
est sévère: responsabilité disciplinaire, pénale, civile et financière sans
préjudice des sanctions qui peuvent leurs être infligées par la Cour des
comptes en raison des fautes de gestion( voir article 22 du décret
2020-978). Au terme de l'article 56 de la loi organique 2012-23 sur la
Cour des comptes << peuvent être déférés devant la chambre de
discipline financière, les fonctionnaires civiles, les militaires, les
magistrats, les agents de l'Etat, les membres de cabinet du président
de la République, du président de l'assemblée nationale, du Premier
ministre ou de ministre et les agents des autres organismes publics
>>.
B•) La responsabilité des ordonnateurs politiques
Il s'agit de la responsabilité du Président de la République, de celles des
ministres et présidents d'institutions constitutionnelles. Le Président de
la République n'est responsable des actes accomplis dans l'exercice des

fonctions que lorsqu'il est constaté l'existence d'une haute


trahison( article 101 de la Constitution du Sénégal ).
Les membres du gouvernement et les présidents d'institutions
constitutionnelles encourent les responsabilités prévues par les lois et
règlements. Les ministres encourent une responsabilité pénale devant la
Haute Cour de justice et une responsabilité politique devant le Président
de la République au même titre que les présidents d'institutions
constitutionnelles.
Les ordonnateurs politiques bénéficient d'une certaine immunité
juridictionnelle devant la Cour des comptes.
Si la responsabilité des ordonnateurs est parfois très théorique en droit
sénégalais, celle qui pèse sur les comptables est très lourde
Paragraphe 2: La responsabilité des comptables publics
La responsabilité du comptable est particulièrement (A) de même que
ses conditions de mise en œuvre (B)
A•) La particularité de la responsabilité du comptable public
Cette particularité peut-être mesurée à plusieurs niveaux. D'abord c'est
une responsabilité personnelle. Dans le droit commun de la
responsabilité administrative( article 145 du COA), l'administration
répond de la faute commise par ses agents.
Pour les comptables publics, la responsabilité est individuelle sans
substitution de responsabilité. Il appartient au comptable de réparer les
pertes qu'il a fait subir à la collectivité. Ensuite, c'est une responsabilité
pécuniaire. Le comptable public doit suivant les dispositions de
l'article 31 du décret du 17 Mai 1962 portant réglementation sur les
comptables publics donc rembourser de ses deniers personnels, une
somme égale au montant du déficite constaté dans la caisse.
Enfin, la responsabilité du comptable est présumée alors que pour les
autres agents publics, la responsable est établie sur la base d'une faute de
service.

B•) La particularité des conditions de mise en œuvre de la


responsabilité
La mise en œuvre de la responsabilité du comptable public se manifeste
par un acte de Débet . Aux termes de l'article 39 du décret 2020-978, la
responsabilité pécuniaire du comptable est mise en œuvre par un
acte de nature administrative ou juridictionnelle.
Dans la première hypothèse, il s'agit du débet administratif
résultant d'un arrêté du ministre chargé des finances et dans la
second hypothèse ,c'est un Débet juridictionnel produit par un arrêt
de la Cour des comptes.
Le comptable peut faire l'objet de sanction financière, pénale et
administrative.
Toutefois, dans sa mise en œuvre, la responsabilité du comptable est
atténuée. En effet, le comptable peut obtenir une décharge de
responsabilité s'il démontre par exemple l'insolvabilité ou le décès
du contribuable ou des cas des force majeures.
La remise gracieuse contrairement à la décharge de responsabilité n'est
pas un droit mais plutôt une faveur que le ministre des finances peut
accorder sous certaines conditions au comptable.

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