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LA MISE EN PLACE D’UN SYSTÈME DE CONTRÔLE DE GESTION

STRATÉGIQUE DANS LES SOCIÉTÉS D’EXERCICE LIBÉRAL À


RESPONSABILITÉ LIMITÉE DE SANTÉ : LE CAS DES CABINETS
MÉDICAUX

Simon Wangani

Direction et Gestion | « La Revue des Sciences de Gestion »

2018/1 N° 289-290 | pages 121 à 130


ISSN 1160-7742
ISBN 9782916490557
DOI 10.3917/rsg.289.0121
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La Revue des Sciences de Gestion, Direction et Gestion n° 289-290 – finance 121

La mise en place d’un système

Psyché et la Gouvernance
de contrôle de gestion stratégique
dans les sociétés d’exercice libéral
à responsabilité limitée de santé :
le cas des cabinets médicaux
par Simon Wangani

L
e système de santé peut être défini comme l’ensemble des
moyens (organisationnels, structurels, financiers) destinés
à réaliser les objectifs d’une politique de santé. Il constitue
un sous-système du système économique général (au même
titre que l’éducation nationale, la défense…). Le secteur de la
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santé en France, qui compte pour près de 10 % du PIB, est le
plus important de notre économie. La santé constitue un élément
essentiel et dynamique de notre économie et de notre vie en
société. Elle est trop souvent perçue uniquement comme un
service public essentiel mais qui génère un niveau trop élevé de
Simon WANGANI dépenses. Le système de santé dépend des décisions politiques
Docteur en Sciences de Gestion pour l’affectation de ses ressources. Aujourd’hui des réformes
importantes s’annoncent et les enjeux sont multiples. Il s’agit
Enseignant à l’Université de Paris Est Créteil à la fois de faire baisser les coûts publics et de faire face aux
et d’Évry nouveaux défis de la santé publique. Actuellement, les agences
Membre des laboratoires IRG de Paris Est régionales de l’hospitalisation ont été mises en place dans
et LITEM d’Évry un but de rationalisation des soins et des dépenses. Devant
France l’augmentation des coûts de santé et la chute des recettes, il
devient urgent de rénover le système de santé.
Directeur financier de la SARL SIMON Le fonctionnement du système de santé en France est organisé
MANAGEMENT CONSULTING de telle sorte que ce sont les hôpitaux publics qui assurent
l’essentiel des soins et l’autre partie des soins est assurée par
le secteur privé composé des cliniques, des cabinets médicaux
et paramédicaux qui jouent aussi un rôle important. Cet article
étudie la problématique de la mise en place des outils de
contrôle de gestion stratégique au sein de 100 sociétés d’exer-
cice libéral de santé à responsabilité limitée. L’objectif est de
vérifier le rôle et l’impact d’un système de contrôle de gestion
stratégique dans la gestion des sociétés libérales de santé.
Dans cet article, nous utilisons le terme de contrôle de gestion
dans le sens de management control. Nous nous intéressons
aux systèmes de contrôle de gestion stratégiques et managé-
riaux. Dans cette optique, le contrôle de gestion est considéré
comme un outil de pilotage de l’entreprise et de maîtrise de

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ses performances. Cet article insiste sur le fait que le contrôle organisations. Il utilise pour ce faire tout un ensemble de
de gestion stratégique constitue un système de régulation méthodes et d’outils, qu’il puise dans tous les domaines des
des comportements de l’homme dans le seul exercice de sa sciences sociales dont les objectifs consistent à améliorer les
profession et, plus particulièrement, lorsque celle-ci s’exerce performances des entreprises.
dans le cadre d’une organisation et s’appuie sur des outils de
pilotage de l’entreprise.
La question de recherche posée est intéressante en ce sens
1.1.1. Les principaux concepts du contrôle
qu’elle soulève des enjeux pratiques car dans les sociétés de gestion stratégique
d’exercice libéral de santé, le système de contrôle de gestion
est quasi inexistant ou élémentaire. Alors que, nous sommes A. Burlaud et C. Simon (2013) définissent le contrôle de gestion
aujourd’hui à l’aube de profonds changements dans l’organi- comme « un système de régulation des comportements de
sation de notre système de santé publique avec des réformes l’homme dans l’exercice de sa profession et, plus particulière-
importantes visant à réduire les dépenses de santé et le déficit ment, lorsque celle-ci s’exerce dans le cadre d’une organisation ».
de la sécurité sociale, les petites sociétés d’exercice libéral Cette définition insiste sur le rôle du contrôle de gestion dans la
de santé sont confrontées à la problématique de la gestion coordination des comportements de tous les acteurs de l’orga-
stratégique, de maîtrise de leurs coûts. D’où la tentation pour nisation. Toute organisation est en effet composée d’acteurs,
certains professionnels de santé de procéder au dépassement dont les objectifs et les stratégies propres sont différents de
d’honoraires ou à la surfacturation de certains actes médicaux. ceux de l’organisation. Le contrôle de gestion intervient dans
Sur le plan théorique, le contrôle de gestion stratégique est ce schéma comme outil de coordination en remplissant une
bien étudié lorsqu’il s’agit d’une grande organisation de santé fonction d’interface, en fournissant des éléments d’arbitrage
(exemple les hôpitaux), mais il est très rarement étudié lorsqu’il permettant de faire converger les intérêts propres des acteurs
s’agit d’une petite organisation de santé en l’occurrence les vers l’objectif de l’organisation.
cabinets médicaux. Or les médecins libéraux sont confrontés H. Bouquin (2011) inscrit le contrôle de gestion dans la problé-
aux nouveaux défis de la santé publique (la réduction des coûts matique du processus d’aide à la décision permettant une
publics) et à des nouvelles contraintes stratégiques qui leur intervention avant, pendant et après l’action. Il le conçoit en
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imposent de mieux contrôler leur gestion en vue de maîtriser les fait comme un système global d’information doté d’une triple
performances. Dans cette perspective, les médecins libéraux fonction : la centralisation, la synthèse et l’interprétation des
non spécialistes de gestion sont confrontés à la problématique données relatives à la performance de l’ensemble des activités
de la mise en place des outils de contrôle de gestion stratégique (primaires et de soutien) de la chaîne de valeur. On retrouve
dans leurs cabinets. également dans cette définition la fonction d’interface du contrôle
de gestion, mais cette fois-ci pour fournir des éléments d’arbi-
traire entre « le référentiel interne et le marché ». La fonction
1. Revue de la littérature : contrôle d’interface attribuée au contrôle de gestion s’explique parle
de gestion stratégique et sociétés découpage de la gestion de l’entreprise : en gestion à long et
moyen terme (ou planification stratégique) et en gestion à court
d’exercice libéral de santé terme (ou gestion opérationnelle).
Toutes les définitions ou presque s’accordent sur trois compo-
Cette partie rappelle les concepts de base de la recherche : la santes du contrôle de gestion :
mise en place d’un système de contrôle de gestion stratégique • le contrôle de gestion est un processus et non un mode
et l’impact dudit système dans la gestion des cabinets d’exer- de contrôle isolé et intermittent ;
cice libéral de santé. Cette partie permet d’appréhender les • le contrôle de gestion est un processus finalisé, c’est-à-dire
principes fondamentaux du contrôle de gestion sous plusieurs doté d’objectifs ;
angles d’approche. Il définit en outre le contrôle de gestion tout • le contrôle de gestion est un processus finalisé incitatif,
en mettant en évidence son évolution et ses contraintes dans c’est-à-dire que l’une de ses finalités est la motivation des
un contexte caractérisé par un besoin de renouveau des outils acteurs au sens qu’il constitue un mode de convergence
de pilotage de l’entreprise. Elle cerne les finalités attribuées au des buts dans l’organisation.
contrôle de gestion par les principales théories des organisations.
Au final, le contrôle de gestion est à la fois une discipline des
sciences de gestion et un métier (S. Alcouffe et al., 2013) : une
1.1. Les concepts fondamentaux et les discipline au sens où il repose sur des méthodes (éléments
outils du contrôle de gestion stratégique essentiels du domaine), un métier au sens où il exige des qualités
spécifiques du contrôleur de gestion. Tous les auteurs définissent
Le contrôle de gestion stratégique utilise les concepts du le contrôle de gestion dans le sens de management control. Ils
management control mis en évidence dans les théories des insistent sur deux dimensions facteurs à la fois de régularité et

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de changement : dimension stratégique et de gestion et enfin performances sociales et économiques. Dans cette perspective,
dimension managériale et comportementale. le développement durable de la performance n’est possible
qu’en conciliant les performances sociales, c’est-à-dire la
satisfaction des acteurs et les performances économiques
1.1.2. Les spécificités du contrôle de gestion dans l’organisation. La performance sociale et la qualité du
stratégique management contribuent fortement à la performance économique
d’une organisation. Les outils, les méthodes de contrôle et de
Toute organisation se compose en général de deux niveaux de pilotage évoluent en permanence sous l’effet des contextes et
décision qui résultent d’un découpage temporel du processus des besoins de gestion.
de la gestion : une gestion stratégique et une gestion opération-
nelle. À chaque niveau de décision correspond en fait un contrôle
spécifique : un contrôle stratégique et un contrôle opérationnel.
1.1.3. L’axe des nouveaux outils de contrôle
de gestion stratégique (ou de pilotage
Le contrôle stratégique de la performance)
La gestion stratégique est l’ensemble des décisions qui visent
à orienter les activités sur le long terme. Il s’agit notamment Le budget à base zéro et les approches fondées
de décisions qui déterminent les métiers de l’entreprise, les
domaines d’activités qui en découlent, les facteurs clés de
sur les activités
succès et les mécanismes de création d’atouts concurrentiels Certaines contraintes et insuffisances dans la pratique de la
(choix des axes de développement et de redéploiement straté- gestion budgétaire classique ont suscité la nécessité d’introduire
gique, notamment) qui permettent de faire face aux menaces de nouvelles méthodes et des techniques de budgétisation plus
de l’environnement, dont celles des concurrents et, de se adaptées. Parmi ces innovations, on relève en particulier le
positionner favorablement sur le marché. À ce niveau de décision, budget à base zéro répondant au besoin de mieux maîtriser la
un contrôle dit stratégique doit aider les prises de décisions budgétisation des frais généraux (ou dépenses discrétionnaires).
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stratégiques par la planification stratégique et l’intégration de D’autres insuffisantes, notamment l’imprécision des calculs et
données futures résultant d’une évaluation tant de l’environne- la vision verticale de l’organisation, ont induit le développement
ment que des ressources internes de l’entreprise (G. Naulleau de nouvelles approches, particulièrement celles qui reposent
et M. Rouach, 2013). sur une construction budgétaire à partir de la méthode ABC et
la décomposition de l’organisation en activité et en processus.
Le contrôle opérationnel Les dérives constatées dans la budgétisation des frais généraux,
notamment le manque, voire l’absence, de rationalité dans
La gestion opérationnelle ou courante à la charge des actions leur prévision, ont introduit la nécessité de rechercher des
de court terme (un an en général), comme par exemple la méthodes et techniques qui permettent d’une part d’éviter les
programmation des activités, l’agencement des ressources (ou approximations dans les calculs et la reconduction systéma-
moyens de production). À ce niveau de décision de gestion, c’est tique d’un même budget d’un exercice à l’autre et, d’autre part
un contrôle d’exécution ou opérationnel qui s’impose et qui a de mesurer les performances réalisées par rapport au budget
pour but la régulation des processus répétitifs techniques ou alloué (C. Selmer, 2014).
administratifs en s’assurant que les actions ont été exécutées Le budget à base zéro est une procédure budgétaire qui restruc-
conformément aux règles de fonctionnement et aux finalités ture l’entreprise sans tenir compte du passé, en ne retenant
correspondantes (N. Berlaud et Y. de Rongé, 2013). que les modules vraiment utiles (C. Alazard et S. Sépari, 2010).
Le contrôle de gestion se positionne en fait dans ce découpage Cette définition doit être comprise dans le sens où la budgé-
temporel du processus de gestion comme interface entre le tisation des frais généraux se fait à partir de zéro sans tenir
contrôle stratégique et le contrôle opérationnel. Dans cette aucunement compte des dépenses réellement engagées dans
position, le contrôle de gestion permet aux dirigeants d’avoir la période précédente. Le budget est par conséquent établi sur
l’assurance que les choix stratégiques et les actions courantes la base des besoins effectifs des centres administratifs. Cette
seront, sont et ont été cohérents (H. Bouquin et C. Kuszla, méthode se justifie par des considérations d’économie de coûts
2014). Il permet en somme de réguler sur le moyen terme en et de recherche de l’efficacité dans l’allocation des ressources.
contrôlant la transformation des objectifs de long terme en Les deux auteurs définissent le budget à base zéro comme un
actions courantes. procédé de planification et de budgétisation qui exige de la part
Le contrôle de gestion stratégique est un concept socio-écono- de chaque dirigeant d’un centre de décision qu’il justifie dans le
mique dont la particularité est de viser au développement détail et dès son origine tous les postes du budget dont il a la
durable de la performance socio-économique de l’entreprise. Ce responsabilité et qu’il donne la preuve de la nécessité d’effectuer
contrôle de gestion repose sur l’hypothèse de la compatibilité des cette dépense. Le budget à base zéro convient particulièrement

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aux administrations et aux entreprises grandes consommatrices financières et comptables. Cette même insuffisance se retrouve
de frais généraux ou administratifs (J. Renard, 2012). dans les systèmes de reporting classique qui ne rendent compte
Le budget à base zéro repose sur trois étapes : la mise en place que d’une performance financière. Ces outils de suivi de la
du budget à base zéro commence d’abord par une restructu- performance doivent être nécessairement complétés par des
ration de l’activité globale en modules. Chaque module doit outils rapides, sélectifs et ouverts à des données non seule-
présenter les caractéristiques d’unités de commandement, ment financières, mais aussi physiques, voire qualitatives : les
c’est-à-dire à la tête duquel il y a un responsable et homogénéité tableaux de bord de gestion. Le tableau de bord est un outil de
de l’activité. Pratiquement dans une entreprise, on peut retenir dialogue et de décision qu’utilise le contrôle de gestion en vue
ce type de découpage : chef de bureau, chef de section, chef d’éviter les déviations dans la gestion des centres de respon-
de service, chef de département. La somme de ces modules sabilité par rapport aux objectifs fixés. Le tableau de bord est
donne la direction à laquelle ils sont rattachés. La deuxième en effet un ensemble d’indicateurs, organisé en système suivi,
tâche consiste à demander à chaque responsable de module de par une équipe ou le même responsable pour aider à décider,
proposer plusieurs projets d’activité. Un projet d’activité prévoit à coordonner, à contrôler les actions d’un service. Le tableau
en général des objectifs à atteindre, les ressources nécessaires de bord est un outil d’agrégation synoptique des informations
et une évaluation du projet en termes de coûts/avantages. La pertinentes de l’entreprise permettant de savoir si son fonction-
troisième phase porte sur la justification des projets par le nement peut être considéré comme normal (A. Fernandez, 2013).
responsable en termes de tâches ou de missions et en termes A. Fernandez caractérise les tableaux de bord, dans sa défini-
de coûts/avantages. La décision finale est prise dans cette tion, par la pertinence de l’information qu’ils véhiculent et son
phase par la direction qui alloue les ressources (humaines et caractère synthétique (concision). Il leur reconnaît trois rôles :
financières, voire techniques) aux projets. outil de contrôle, outil de prévision et outil d’aide à la décision.
Le budget construit sur l’activité repose sur la démarche de la Le tableau de bord stratégique se positionne comme outil de
méthode ABC (Activity Based Costing). La différence avec la contrôle au niveau du sommet stratégique de l’entreprise et il
budgétisation traditionnelle réside dans le fait que les coûts est perçu comme une fonction de production d’informations
prévus d’une activité découlent des consommations prévues nécessaires au contrôle de la mise en œuvre de la stratégie. Il
de cette même activité et non pas des ressources mises à sa permet le suivi du déroulement du plan stratégique dans ses
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disposition. Les approches fondées sur les activités consistent déclinaisons opérationnelles et d’exécution. La conception des
donc à inverser l’approche Activity Based Costing en partant tableaux de bord obéit à des principes, dont en particulier :
de la consommation des produits pour mettre en évidence les • la cohérence avec le schéma organisationnel en place. La
capacités excédentaires. Le budget traditionnel, fondé sur des conception des tableaux de bord doit respecter le découpage
centres de coûts, traduit les ressources mises à disposition fonctionnel et les étages hiérarchiques ;
de l’entreprise alors que le budget fondé sur l’activité traduit la • il doit être un outil de synthèse au sens où son contenu doit
consommation des activités. être synoptique, pertinent et percutant (rejette les longs
Le budget fondé sur le processus repose sur les mêmes principes commentaires et les rédactions style rapport) ;
que l’approche Activity Based Budgeting. Au lieu d’utiliser • il doit être systématique et rapide dans son élaboration.
comme dans cette dernière, l’activité comme référence de Le tableau de bord utilise plusieurs types d’instruments pour
base, il s’appuie sur la consommation des processus. Cette transmettre le message au centre concerné sur les indica-
approche intègre cependant et contrairement à l’approche ABB teurs retenus. Dans tous les instruments utilisés, on relève en
non seulement des consommations financières, mais aussi des particulier : les écarts clés fournis par le contrôle budgétaire
consommations physiques. (différence entre réalisation et prévision) ; les ratios (donnant une
situation statique ou une évolution en valeur ou en quantité) ;
Les tableaux de bord de gestion et le tableau de les graphiques (mise en évidence de tendances, des évolutions
d’un indicateur et des écarts) ; les clignotants (seuils limites
bord équilibré (Balanced Scorecard) préétablis considérés comme variable d’action, tout dépas-
Le tableau de bord n’est pas un nouvel outil, mais il fait un retour sement provoque une rétroaction en termes de correction du
en force grâce à l’adaptation de ses principes et de sa mise en dépassement). Généralement, les clignotants alertent sur les
œuvre aux nouvelles exigences de pilotage. Il s’inscrit donc dans situations d’urgence.
le contexte actuel d’enrichissement des outils existants et de Tableau 1. Structure type d’un tableau de bord. Source : C. Alazard et S.
développement de nouveaux outils de contrôle de gestion. L’une Sépari, 2010
des préoccupations principales du contrôle de gestion est la
connaissance des réalisations et des performances de l’entre- Paramètres Résultats Objectifs Écarts économiques
prise. La satisfaction de ce besoin ne peut pas être donnée par Rubrique 1
indicateur A
le contrôle budgétaire qui, malgré sa contribution incontestable
indicateur B
au suivi de la performance, fournit avec retard des informations, Rubrique 2
certes exhaustives, mais limitées essentiellement aux données

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Le Balanced Scorecard ou « tableau de bord équilibré et prospectif » la simple différence entre une recette et un coût complet. Elle
est un modèle de tableau développé aux États-Unis par Kaplan participe également à l’affinement du diagnostic stratégique
et Norton en 1996. C’est un modèle qui se veut comme une grâce à ses apports dans l’analyse de la productivité globale.
réponse aux critiques faites à l’encontre des tableaux de bord
traditionnels qui sont considérés comme des outils fortement La gestion des coûts qui mobilise tous les acteurs
orientés sur l’évaluation des performances de l’entreprise sur
la base d’indicateurs essentiellement financiers et privilégient de l’organisation
de ce fait le court terme. Le Balanced Scorecard est un outil Le questionnement sur les coûts est fondamental pour une
prospectif et équilibré (C. Mendoza et M.H. Delmond, 2011). entreprise dès qu’elle est en interaction avec des concurrents
Équilibré au sens où il réalise un équilibre entre les informa- ou qu’elle s’interroge sur le prix acceptable par les clients
tions de nature financière et les informations opérationnelles lors de l’implantation sur un nouveau marché. Construire un
non financières. Il se positionne en amont en fournissant des coût c’est effectuer un regroupement de charges autour d’un
indicateurs sur les générateurs de performance et en aval en critère pertinent qui permette de répondre aux interrogations
fournissant des indicateurs portant sur les résultats. du décideur. Un coût est défini comme la somme des charges
relatives à un élément défini au sein du réseau comptable. Le
Le surplus de productivité globale choix des coûts à calculer se fait en fonction des activités de
l’entreprise, de sa structure, de ses objectifs de gestion. La
Cette méthode consiste à mesurer les performances de l’entre- compétitivité peut reposer sur la stratégie de domination par les
prise par référence à la productivité physique des facteurs coûts. Cette stratégie est basée sur des coûts inférieurs à ceux
de production et non pas uniquement par rapport au résultat des concurrents pour des produits identiques. La connaissance
financier. Elle mesure en fait les performances réalisées par des coûts guide l’entreprise dans la recherche des économies
l’activité de l’entreprise dans ses rapports avec tous les acteurs possibles pour améliorer son avantage compétitif. La maîtrise
internes et externes et explique comment le surplus dégagé de ses coûts permet à une entreprise d’être performante sur
par l’entreprise a été partagé entre tous ses acteurs. Elle le plan économique.
permet donc de déterminer le surplus de productivité globale
L’axe contrôle de gestion et analyse budgétaire
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(accroissement de la productivité des facteurs) et d’analyser la
répartition de ce surplus. C’est un outil de mesure de la varia-
tion de la productivité globale, c’est-à-dire le gain ou la perte qui implique la direction de l’entreprise
qui existent dans la combinaison des moyens de production Le contrôle de gestion, outre le calcul des coûts dans une
et calculent la contribution de chaque moyen de production à perspective à long ou court terme, a pour rôle de décliner les
la variation de cette productivité (B.et F. Grandguillot, 2014). choix stratégiques définis en amont sous forme de plans à court
L’avantage en termes d’objectifs que présente cette méthode terme. La gestion budgétaire conduit à la mise en place d’un
est de permettre au contrôle de gestion d’expliquer comment réseau de budgets couvrant toutes les activités de l’entreprise.
a été obtenu le surplus de productivité et de situer les bénéfi- Ces programmes d’actions chiffrées sont appelés à servir d’outils
ciaires de ce surplus. de pilotage s’il leur est adjoint un système de contrôle budgé-
Le surplus de productivité globale est la différence entre l’accrois- taire cohérent et régulier dont le cœur est constitué par la mise
sement du volume produit par l’entreprise et l’accroissement du en évidence d’écarts qui doivent permettre la réflexion sur les
volume de l’ensemble des facteurs qu’elle consomme durant causes de ces divergences et initier des actions correctrices.
une période donnée (généralement l’année). Autrement dit, Cette architecture de suivi des dépenses des différentes entités
le surplus de productivité globale est égal à la variation de la constitutives de l’entreprise est également un cadre possible
production en volume moins la variation des consommations pour dynamiser l’ensemble de la structure par la définition
en volume. La répartition du surplus de productivité globale de centres de responsabilité. Compte tenu des ressources
entre les partenaires de l’entreprise est directement liée aux allouées, les responsables de ces centres sont libres du choix
variations de prix intervenus au cours de la période de référence. des moyens à mettre en œuvre pour atteindre les objectifs qui
L’analyse de cette répartition au prix constant permet de mettre leur ont été assignés.
en évidence les avantages obtenus par les partenaires (coûts pour Cette volonté de responsabiliser les acteurs opérationnels oblige
l’entreprise) ou au contraire les apports faits par les partenaires le contrôle de gestion à définir des unités de responsabilités et
(ressources pour l’entreprise). La différence entre les avantages les liens de cessions internes qui les relient. Dans le cadre de
obtenus par chacun des partenaires et les apports effectués par la mise en place des budgets, le contrôle de gestion doit être
chacun des partenaires représente la part des actionnaires (ou une aide à la décision dans chaque domaine de la gestion en
propriétaires) de l’entreprise dans le surplus et qui correspond proposant des outils adaptés aux préoccupations de chacune
en fait à l’accroissement de l’excédent brut d’exploitation. La des fonctions.
méthode du surplus de productivité globale est un indicateur Ces cinq outils aident les managers et les acteurs de l’organisa-
de performance plus pertinent que le résultat qui découle de tion à orienter la stratégie de l’entreprise vers le développement

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du potentiel humain tout en favorisant l’atteinte d’objectifs justifier leur rattachement au ministère en charge des PME et
économiques à court, moyen et long termes. aujourd’hui au ministère de l’économie et des finances. Les
échanges et la collaboration entre les pouvoirs publics et les
représentants des professionnels sont notamment organisés
1.2. Les sociétés d’exercice libéral au sein de la commission nationale des professions libérales,
à responsabilité limitée : le cas des cabinets créée par le décret du 21 février 2011.
La particularité d’une société d’exercice libéral est d’être une
médicaux petite entreprise dirigée par une personne titulaire d’un diplôme
reconnu par l’État dans un métier spécifique et qui facture
Les cabinets médicaux sont soumis à des nouvelles contraintes des honoraires. Ces entreprises sont, pour la plupart, de très
stratégiques nécessitant la mise en place d’un système de petites entreprises et comptent moins de 10 salariés. En fait,
contrôle de gestion permettant de mieux maîtriser leurs perfor- leur véritable terminologie est celle de la « micro-entreprise »,
mances et dynamiser leurs ressources humaines. depuis la publication du décret du 18 décembre 2008, mettant
en application le règlement de l’Union Européenne du 15 mars
1993, qui s’attache notamment à éclaircir la définition écono-
1.2.1. L’approche théorique de la structure mique de l’entreprise. Selon l’INSEE, les micro-entreprises
des sociétés d’exercice libéral à responsabilité représentent 94 % du nombre total d’entreprises en France en
limitée 2012. Malgré le poids économique et social des professions
libérales, les travaux académiques et économiques portant
La société d’exercice libéral à responsabilité limitée est une sur la gestion des entreprises libérales restent insuffisants.
société qui permet à des personnes exerçant une profession Le cursus universitaire conduisant par exemple au métier de
libérale réglementée d’exercer leur activité sous la forme d’une médecin est dépourvu de formation en gestion alors que les
Société A Responsabilité Limitée (SARL). Le capital de la SELARL1, besoins des cabinets médicaux en outils de gestion perfor-
doit être de l’ordre de 8 000 euros, afin de conserver un certain mants est considérable. Ces sociétés d’expertise libérale sont
sérieux vis-à-vis des banques. La société garde un objet civil soumises aujourd’hui à des contraintes stratégiques, qui ne
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et exerce la profession de ses associés. La responsabilité peuvent être transcendées par la seule meilleure expertise de
financière des associés est en principe limitée au montant de leur dirigeant. À titre d’exemple, les cabinets médicaux doivent
leurs apports dans la SELARL, permettant ainsi la protection maîtriser leurs coûts tout en octroyant des soins de meilleure
du patrimoine personnel. qualité à leurs patients.
Le secteur des professions libérales représente un poids écono-
mique substantiel. Plus de 750 000 (source DGCIS Observatoire
des activités libérales 2012) soit 25 % du secteur marchand,
1.2.2. Les médecins : chefs de petites entreprises
qui emploient 900 000 salariés, une valeur ajoutée de plus investis d’une mission de service public de santé
101 milliards d’euros. Le secteur est dynamique : 90 000
créations d’entreprises libérales entre 2007 et 2010 représen- Il existe en France 37 000 cabinets médicaux employant des
tant une progression de 14,4 %. Une définition des professions collaborateurs salariés. Le nombre de petits cabinets tend à
libérales a été introduite par la partie 1 de l’article 29 de la la baisse tandis que celui des cabinets de plus de 10 salariés
loi du 22 mars 2012 relative à la simplification du droit et à progresse. Néanmoins les cabinets avec un salarié sont prépon-
l’allègement des démarches administratives. Les professions dérants (52 %) et les cabinets avec plus de dix salariés restent
libérales sont réparties entre professions réglementées dont encore rares (2 %). Les cabinets intermédiaires (3-5 salariés)
le titre est protégé (les plus connues sont, par exemple, les représentent 18 % des structures mais 26 % des effectifs. En
médecins, les avocats, les architectes, les experts-comptables…) moyenne, les cabinets médicaux emploient 2 salariés. En général,
et les autres, non réglementées, qui effectuent notamment des le médecin généraliste (ou médecin de famille) est donc souvent
activités de conseil, d’audit, de coaching, de formation, etc. Le consulté pour diagnostiquer les symptômes avant de traiter la
nombre des professions libérales non réglementées ne cesse maladie ou de référer le patient à un spécialiste.
d’augmenter et représente environ 35 % du secteur libéral. Les Le médecin spécialiste examine les malades, établit un diagnostic
professions libérales peuvent également être présentées en les et met en place un traitement adapté. Par ailleurs à part les
distinguant selon leur champ d’activité : les professions de santé, traitements qu’ils procurent à leurs patients, les médecins
celles du droit et enfin celles du secteur technique. Entre 1983 dirigent leurs cabinets. Ce sont des véritables chefs d’entreprise.
et 2003, les professions libérales relevaient d’une délégation Les employés représentent près des deux tiers des salariés
interministérielle avant que la dimension entrepreneuriale de de cabinets médicaux, les professions intermédiaires 21 %
leurs activités ne soit jugée suffisamment significative pour et les cadres 15 %. Les 1 % d’ouvriers présents au sein des
cabinets médicaux sont pour la plupart des employés de ménage.
1. Société d’Exercice Libéral A Responsabilité Limitée. La catégorie des employés est principalement composée de

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secrétaires médicaux, mais inclut aussi les agents d’accueil et ajoutée en vue de rentabiliser le cabinet et de répondre en même
les assistants de direction. Les secrétaires s’occupent des forma- temps aux nouvelles exigences imposées par l’État en matière
lités administratives, du standard téléphonique, de l’organisation de réduction des dépenses de santé.
des rendez-vous. En France, le chiffre d’affaires moyen annuel Les professionnels de santé sont souvent confrontés dans leur
d’un cabinet médical s’élève à 180 000 euros. L’intégralité de ce pratique quotidienne à un manque de temps évident, engendrant
chiffre d’affaires consiste en activités médicales portant sur les dans la plupart des cas, des carences en matière d’organisation
consultations, le traitement et les interventions chirurgicales. et de gestion de leur cabinet médical. Ce phénomène reflète
Les médecins bénéficient d’un monopole de l’État car ils sont une demande de soins croissante de la part des patients, des
investis d’une mission de service public de santé et doivent de carnets de rendez-vous surchargés, un stress permanent, etc.
ce fait respecter une tarification réglementée. Les conséquences directes de ce problème sont néfastes au
Pour veiller au respect de ce règlement, le médecin est inscrit praticien ainsi qu’à son activité : perte de flexibilité et de confort
au Conseil National de l’Ordre des Médecins. La mission de de travail, peu de contrôle des coûts et charges de fonctionne-
l’Ordre des médecins est expressément définie par l’article ment du cabinet, davantage de pertes de temps, et bien d’autres
L. 4121-2 du code de la santé publique. L’ordre des médecins désagréments. Tout ceci pouvant parfois se produire au détri-
veille au maintien des principes de moralité, de probité, de ment de la qualité de prise en charge du patient. Sur certaines
compétence et de dévouement indispensables à l’exercice de prestations de monopole, les médecins ont eu tendance à un
la médecine, et à l’observation, par tous ses membres, des assouplissement stratégique car les méthodes de travail ont
devoirs professionnels, ainsi que des règles édictées par le peu évolué et ont rarement fait l’objet d’une recherche d’amélio-
code de déontologie. Il assure la défense de l’honneur et de ration de performance. Très peu de médecins ont mis en place
l’indépendance de la profession médicale. Il peut organiser toutes un système de contrôle de gestion stratégique pour apprécier
œuvres d’entraide et de retraite au bénéfice de ses membres la rentabilité de leurs activités, privilégiant une gestion centrée
et de leurs ayants droit. L’ordre a la charge de concevoir et de sur l’indicateur de chiffre d’affaires. Or les médecins libéraux ont
rédiger le code de déontologie médicale, de l’adapter aux néces- besoin en effet d’une part d’un système de contrôle de gestion
sités de la profession en constante évolution. L’ordre dispose stratégique permettant d’améliorer la rentabilité du cabinet et
d’un pouvoir réglementaire et juridictionnel car le législateur a d’autre part de méthodes innovantes de management permettant
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voulu que les médecins puissent être jugés et éventuellement de réduire leurs charges, de développer leur valeur ajoutée et
sanctionnés par leurs pairs connaissant bien les problèmes d’investir dans de nouveaux matériels.
soulevés par les malades ou par l’exercice de la profession.
L’ordre des médecins accomplit sa mission par l’intermédiaire
des conseils départementaux, des conseils régionaux ou inter- 2. Méthodologie de la recherche
régionaux et du conseil national. Nous pouvons dire que les
médecins qui n’exercent pas dans les hôpitaux publics sont Afin de donner un nouveau souffle à leur pratique profession-
organisés en entreprises libérales réglementées. Le médecin nelle, améliorer la performance de leurs cabinets et la qualité du
est un véritable chef d’entreprise, autonome dans la gestion de management, les médecins libéraux ont fait appel aux cabinets
son entreprise mais soumis à des réglementations portant sur de conseil en gestion et d’expertise comptable. Ces cabinets
sa déontologie. Il est investi d’une mission de service public de conseil en gestion ont joué un rôle important dans la mise
de santé mais il tire sa principale source de revenu de son en place des outils de contrôle de gestion stratégique dans des
entreprise (S. Alcouffe et al., 2013). cabinets médicaux. L’objectif de ce papier est de répondre à
la question suivante : quel est le rôle et l’impact de la mise en
place d’un système de contrôle de gestion stratégique dans la
1.2.3. La nécessité de mise en place gestion des cabinets médicaux ?
d’un système de contrôle de gestion stratégique
chez les médecins libéraux 2.1. Échantillonnage, collecte des données
La crise bancaire et financière qui a commencé en 2008 avec la et mesure des variables retenues
crise des subprimes et qui se poursuit aujourd’hui a ébranlé la
solidité même des systèmes financiers nationaux, européens, L’échantillon regroupe 100 cabinets médicaux indépendants et
mondiaux frappant presque tous les États. L’exigence du des médecins qui exercent au sein des cliniques privées structu-
développement durable s’installe solidement dans les politiques rées sous la forme des SELARL. Nous avons enquêté entre 2012
publiques et dans les stratégies des entreprises. Les cabinets et 2013 dans 100 cabinets médicaux répartis sur 20 régions
médicaux sont soumis à de nouvelles contraintes stratégiques en France métropolitaine. Les cabinets de l’échantillon sont de
qui rendent nécessaire la mise en place d’un système de contrôle taille comprise entre 2 et 10 collaborateurs et sont implantés
de gestion stratégique performant. Ces nouvelles contraintes en ville et dans les campagnes. Les entretiens ont été réalisés
stratégiques sont liées à la nécessité de réaliser plus de valeur auprès des médecins et leurs collaborateurs. Ces entretiens

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ont permis de récolter des données sur la performance de la lequel on pose l’hypothèse suivante : la fonction qui relie les
mise en place d’un système de contrôle de gestion stratégique. variables explicatives à la variable expliquée est linéaire dans
Les phénomènes économiques sont caractérisés par l’inter- ses paramètres. Formellement, on modélise la relation entre
dépendance entre de nombreuses variables. Cela explique le une variable aléatoire y et un vecteur de variables aléatoire x.
fait que les variables explicatives susceptibles d’exercer une Le modèle linéaire s’écrit de la manière suivante : Y = β1X1t
influence sur une variable expliquée sont nombreuses. En vertu +β2X2t + … + βKXKt + U.
des développements théoriques précédents, nous avons retenu Y désigne la variable expliquée et le vecteur X désigne l’ensemble
10 variables explicatives, comme déterminant de la performance des variables explicatives : (x1, x2… ; xK). U désigne le terme
du contrôle de gestion stratégique dans la gestion des cabinets d’erreur (ou perturbation). Notre modèle de régression à estimer
médicaux. Ces variables permettront de répondre à la question en fonction de variables de l’apport du contrôle de gestion straté-
relative au rôle et à l’impact de la mise en place d’un système gique dans les cabinets médicaux est déterminé de la manière
de contrôle de gestion stratégique et à la performance dudit suivante : ACGCM = C + β1(RC) + β2(AP) + β3(AVA) + β4(FP)
système dans la gestion des cabinets médicaux. Pour mettre + β5(ARPD) + β6(ARCA) + β7(AR) + β8(MT) + β9(SPS) + β10(FCS)
en évidence ces hypothèses, nous avons utilisé des méthodes + U. Les coefficients β1, β2, β3, β4, β5, β6, β7, β8, β9, β10
statistiques mathématiques ou inductives, permettant l’estima- représentent les estimations de variables explicatives ; (C) est
tion des variables comme la régression linéaire. la constante ; (U) est le terme d’erreur et ACGCM est la variable
Tableau 2. Performance du contrôle de gestion stratégique dans la gestion expliquée qui représente l’apport du contrôle de gestion dans
des cabinets médicaux et choix des variables. Source : auteur. les cabinets médicaux. Nous avons utilisé le logiciel de gestion
Eviews4 pour estimer les coefficients de régression linéaire et
Variables explicatives de la performance du contrôle déterminer la significativité globale du modèle (test de Student).
Abréviations
de gestion stratégique dans la gestion des cabinets Ce logiciel permettra de mettre en évidence les variables expli-
- Réduction des coûts RC catives (test de Fisher) et la spécification du modèle.
- Amélioration des performances AP
- Augmentation de la valeur ajoutée AVA
- Formalisation des prévisions FP
- Aider les responsables à prendre des décisions ARPD 3. Analyse des résultats
- Aider les responsables à contrôler leur action ARCA
et discussion
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- Amélioration de la rentabilité AR
- Maîtrise de la trésorerie MT
- Support de pilotage stratégique SPS Dans cette partie, nous présenterons les résultats du modèle. Ces
- Aide au diagnostic des facteurs clés de succès FCS résultats feront l’objet d’une analyse et enfin nous procéderons
par une discussion pour conclure ce travail de recherche. Les
différents tests réalisés et le traitement informatique effectué
2.2. Présentation du modèle empirique donnent les tableaux suivants :
de l’apport du contrôle de gestion Tableau 3. Test de Significativité des variables explicatives (2008-2013).
Source : résultats eviews-4
stratégique dans la gestion des cabinets
médicaux Variable
C
Coeff.
0.195573
Std. Error
0.086755
t-statistic
2612365
Prob
0.0732
Les sciences exactes sont fondées sur la notion de relations LOG(RC) 0.005045 0.005429 1.268941 0.2661
répétables, qui peut s’énoncer ainsi : dans les mêmes condi- LOG(AP) 0.011277 0.004748 0.896094 0.0275
tions, les mêmes causes produisent les mêmes effets. Notant LOG(AVA) 1.048474 0.003873 251.2601 0.0000
alors x la mesure des causes, et y celle des effets, la liaison LOG(FP) 0.050781 0.001962 0.002783 0.0000
entre y et x s’écrit suivant la relation fonctionnelle y = f c (x) : à LOG(ARPD) 1.481133 1.025261 1.225098 0.2664
une valeur donnée x correspond une valeur bien déterminée de LOG(ARCA) 0.045082 0.020792 1.178467 0.0832
y. Or, pour de nombreux phénomènes (notamment industriels, LOG(AR) 0.056092 0.030794 1.188468 0.0722
économiques, financiers, etc.), une étude exhaustive de tous les LOG(MT) 0.037099 0.007415 1.077542 0.0092
facteurs est impossible, à cause de leur grand nombre ou de leur LOG(SPS) 0.042196 0.005148 1.774316 0.2455
complexité. Il en résulte que la reproductibilité des conditions, LOG(FCS) 0.003294 0.005394 0.500448 0.6347
d’une expérience à une autre, ne peut être garantie. Partant R-squared 1.000000 Mean depend 6.77253
de cette constatation, la statistique va permettre d’étendre la Adjusted 1.000000 S. D Depend 1.56046
notion de relation fonctionnelle répétable, à celle de corrélation R-squared var
où la relation entre x et y est entachée d’une certaine dispersion S.E. of regres- 0.000677 Akaike info criterion 11.2463
due à la variabilité des conditions d’expérience. Le modèle de sion
régression linéaire est un modèle de régression d’une variable Sum squared 1.43E-06 Schwarz criterion 10.4872
resid
expliquée sur une ou plusieurs variables explicatives, dans

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Variable Coeff. Std. Error t-statistic Prob • la gestion des ressources humaines avec par exemple la
Log likelihood 132.3602 F-statistic 137721 mise en place de plans de formation pour les collaborateurs
Durbin- Watson 2.611283 Prob 0.00000 • la gestion des activités, avec la mise en place de contrôle
stat F-statistic de gestion des activités, la surveillance de procédures
Dependent variable : LOG(ACGCM), logarithme de déterminants de la de qualité (nettoyage du matériel médical après chaque
performance du système de contrôle de gestion stratégique ; 30 tests
de significativité au seuil de 5 % ont été pratiqués.
intervention chirurgicale afin d’éviter les risques de conta-
mination, d’attraper les infections nosocomiales).
Tableau n° 4 : Spécification du modèle linéaire
Ramsey RESET Test
F-statistic
au seuil de 5 %
0.004645 Probability 0.837206
Conclusion
Log likelihood 0.018487 Probability 0.778936
ratio Cet article étudie le rôle et l’impact de la mise en place d’un
système de contrôle de gestion stratégique dans les cabinets
Le tableau 3 montre que le modèle est globalement significatif médicaux. L’analyse menée indique que le contrôle de gestion
au seuil de 1 %, la probabilité de Fischer est inférieure à 1 %. stratégique est un outil de pilotage et de maîtrise de la perfor-
(Prob de F-statistic < 1 %). Le test de Ramsey Reset indique mance des cabinets médicaux. Il permet aux médecins de prendre
que le modèle est bien spécifié car les deux probabilités sont des décisions stratégiques par la planification stratégique et
supérieures à 5 % (F-statistic et Log Likelihood ratio > 5 %), l’intégration de données futures résultant d’une évaluation tant
tableau 4. Les variables explicatives du modèle déterminent de l’environnement que des ressources internes du cabinet. Le
et influencent positivement la variable expliquée (l’apport du contrôle de gestion permet aux médecins, dirigeants de leurs
contrôle de gestion dans les cabinets médicaux). Ce qui confirme cabinets médicaux d’avoir l’assurance que les choix stratégiques
notre hypothèse qui montre les performances du contrôle de et les actions courantes seront, sont et ont été cohérents. Il
gestion stratégique dans la gestion des cabinets médicaux. permet de réguler sur le moyen terme en contrôlant la trans-
Partant du modèle initial, on en arrive au même modèle final formation des objectifs de long terme en actions courantes.
dans lequel l’apport du contrôle de gestion stratégique dans Les résultats présentés pour répondre à la question de recherche
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les cabinets médicaux est déterminé et influencé par toutes résultent d’observations réalisées lors des entretiens menés
les variables explicatives. sur 100 cabinets médicaux. Ils montrent que la mise en place
Les résultats de la recherche permettent d’évaluer les effets des outils de contrôle de gestion stratégique permet d’améliorer
positifs de la mise en place du contrôle de gestion stratégique la performance économique, financière et sociale des cabinets
dans la gestion des cabinets médicaux et les récupérations médicaux. Les observations de notre enquête ont été confirmées
de valeur ajoutée obtenues. Dans près de 90 % des cabinets et validées par une étude statistique qui a permis de tester
médicaux de l’échantillon soit 90 cabinets environ, la mise en dix variables explicatives de l’apport de la mise en place des
place du contrôle de gestion a entraîné des effets positifs qui outils de contrôle de gestion stratégique. Les résultats de notre
ont amélioré de façon significative la qualité de gestion, du recherche permettent de valider l’hypothèse générale de l’article
fonctionnement et des prestations fournies. Ces effets positifs selon laquelle la mise en place d’un système de contrôle de
ont eu un résultat immédiat sur la performance. Les outils de gestion stratégique permet d’améliorer les performances des
contrôle de gestion stratégique ont été mis en place dans les cabinets médicaux. Ces résultats permettront de poursuivre les
100 cabinets médicaux de notre échantillon avec un taux de recherches sur le rôle du contrôle de gestion stratégique dans
succès significatif. Les actions positives recensées dans les les autres sociétés d’exercice libéral à responsabilité limitée
cabinets l’ont été dans les domaines suivants : tels que les cabinets d’avocats, les pharmacies, les cabinets
la gestion stratégique, avec la définition et la mise en place de conseil et d’expertise comptable, les cabinets d’huissiers
de stratégie de développement de nouvelles activités, d’une de justice, etc.
stratégie de rénovation de l’informatisation du cabinet. La mise
en œuvre des décisions qui visent à orienter les activités sur le
long terme et qui déterminent les métiers de l’entreprise, les Bibliographie
domaines d’activités qui en découlent, les facteurs clés de succès
et les mécanismes de création d’atouts concurrentiels (choix Alazard C. et Sépari Sabine (2010), Contrôle de gestion, Paris,
des axes de développement, etc.) qui permettent de faire face Dunod.
aux menaces de l’environnement, dont celles des concurrents. Alcouffe Simon, Boitier Marie et Rivière Anne (2013), Le contrôle
• le management de la relation avec les clients, avec la de gestion interactif : commercial, RH, environnement, Paris,
réorganisation de l’accueil physique, téléphonique, internet Dunod.
des clients, la mise en place d’une relation de confiance Alcouffe Simon, Boitier Marie et Rivière Anne (2013), Contrôle
personnalisée avec les clients, l’amélioration de la qualité de gestion sur mesure : Industrie, secteur public, culture, Paris,
de service Dunod.

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