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CONSEIL NATIONAL DE LA COMPTABILIT AVIS N 2004-17 DU 27 OCTOBRE 2004

Relatif au traitement comptable des oprations dune association souscriptrice dun contrat collectif dassurance et des groupements dpargne retraite populaire (GERP)
Sommaire 1 - Dispositions gnrales applicables toute association souscriptrice dun contrat collectif dassurance 1.1 - Ralisation doprations pour compte de tiers dans le cadre de lactivit de souscription dun contrat collectif dassurance 1.2 - Ralisation doprations pour compte propre dans le cadre de lactivit de souscription dun contrat collectif dassurance 1.3 - Coexistence de plusieurs objets statutaires dans lassociation 1.4 - Oprations avec des entits ayant un intrt direct ou indirect dans la gestion des contrats collectifs dassurance 2 Particularits des associations ayant le statut de GERP (groupement dpargne retraite populaire) 2.1 Rgles de tenue de la comptabilit et dtablissement des comptes 2.2 Rgles de comptabilisation des oprations propres lactivit de GERP 2.2.1 - Produits dexploitation propres lactivit de GERP de lassociation 2.2.2 - Charges dexploitation propres lactivit de GERP de lassociation 2.2.3 - Rsultat des comptes sectoriels de chaque plan dans le cadre de lactivit de GERP dune association 2.2.4 - Contributions volontaires en nature 2.3 Prsentation des comptes annuels de lassociation ayant qualit de GERP 2.3.1 - Comptes patrimoniaux 2.3.2 - Comptes de synthse sectoriels

2.3.3 - Information trimestrielle

Le Conseil national de la comptabilit runi en assemble plnire le 27 octobre 2004 a approuv lavis traitant des dispositions comptables relatives aux oprations dune association souscriptrice dun contrat collectif dassurance et des groupements dpargne retraite populaire (GERP).

1 - Dispositions gnrales applicables toute association souscriptrice dun contrat collectif dassurance
Les oprations d'assurance prsentent des caractristiques juridiques et techniques propres qui conduisent les associations souscriptrices de tels contrats un traitement comptable particulier, objet des dispositions ci-aprs. Lorsque lassociation ralise dautres activits que la souscription dun contrat collectif dassurance, la totalit de ces autres oprations reste soumise aux dispositions du rglement n99-01 du CRC relatif aux modalits dtablissement des comptes annuels des associations et fondations.

1.1 - Ralisation doprations pour compte de tiers dans le cadre de lactivit de souscription dun contrat collectif dassurance
Lassociation souscriptrice dun contrat collectif dassurance ne peut tre le preneur direct de risque des engagements dassurance, cette fonction tant lgalement dvolue une personne morale :

relevant de lune des formes juridiques autorises : entreprise relevant du code des assurances, institution de prvoyance rgie par le code de la scurit sociale ou le code rural et organisme dassurance relevant du code de mutualit, et ayant reu un agrment administratif autorisant lactivit.

En consquence, toutes les oprations effectues par lassociation en transit de trsorerie entre les adhrents et lassureur (notamment au titre de lencaissement de primes ou cotisations dassurance ou du rglement de prestations dassurance) sont des oprations ralises pour compte du tiers assureur, enregistres en conformit avec les dispositions de larticle 3941 (1) du rglement n99-03 du CRC (Plan comptable gnral) dans des sous-comptes spcifiques de la classe 4 de lassociation (tiers assureur), dans le respect du principe comptable de non compensation.
(1) " Les oprations traites par l'entit pour le compte de tiers en qualit de mandataire sont comptabilises dans un compte de tiers. Seule la rmunration de l'entit est comptabilise dans le rsultat. ".

Ainsi, lorsque lassociation procde une retenue directe de prlvements qui reviennent lassureur, il sagit dune opration de trsorerie, effectue pour le compte de lassureur, qui est enregistre en comptes de tiers et ne donne pas lieu constatation de charges et de produits par lassociation.

1.2 - Ralisation doprations pour compte propre dans le cadre de lactivit de souscription dun contrat collectif dassurance
Constituent des charges et produits propres de lassociation, dans le cadre de lactivit de souscription dun contrat collectif dassurance :

les produits qui lui sont acquis en contrepartie dun versement direct de ses adhrents, lassociation pouvant avoir pour objet statutaire une mission propre pour les besoins de la reprsentation et/ou de la dfense des intrts collectifs de ses adhrents ; les produits qui lui sont reverss par lassureur par prlvement sur les chargements de gestion ns de la gestion des oprations dassurance, en dissociant les prlvements sur primes ou cotisations dassurance, les prlvements sur encours de gestion dactifs et les autres prlvements de toute nature ; les charges engages par lassociation en contrepartie de cette activit de reprsentation ou de mandataire qui sont enregistres en charges dexploitation de lassociation.

Lorsque le contrat (ou bien un protocole distinct dapplication du contrat) prvoit que lassureur verse lassociation une participation contractuelle aux bnfices , lenregistrement comptable est effectu comme suit :

la participation contractuelle aux bnfices est un produit dexploitation de lassociation lorsque celle-ci en est dsigne comme bnficiaire ; elle est enregistre en compte de tiers en classe 4 dans lattente du reversement aux adhrents lorsque ceux-ci sont les bnficiaires finaux de la participation contractuelle aux bnfices, lassociation ne faisant alors quencaisser pour leur compte.

Le partage entre ces deux situations est une question de droit.

1.3 - Coexistence de plusieurs objets statutaires dans lassociation


Lorsque lassociation poursuit simultanment dautres objets statutaires que ceux rsultant de sa qualit de souscripteur dun contrat collectif dassurance, les oprations relatives son objet de reprsentation et/ou dfense des intrts de ses adhrents dans le cadre de ce contrat collectif, ainsi que les oprations lies une rmunration de mandataire de droit ou de fait de lassureur pour ce contrat collectif, sont enregistres dans des comptes de charges et de produits spcifiques, soit par la tenue dune comptabilit auxiliaire dtablissement, soit par le ddoublement en sous comptes des comptes gnraux utiliss dans sa nomenclature comptable de rfrence. Lorsque des charges gnrales sont engages par lassociation pour le compte simultan de la poursuite de plusieurs de ses objets statutaires, une information est donne en annexe sur les principes de rpartition des charges en vue de leur imputation aux diffrents secteurs dactivit de lassociation.

1.4 - Oprations avec des entits ayant un intrt direct ou indirect dans la gestion des contrats collectifs dassurance

La comptabilit des activits gnrales de lassociation doit enregistrer dans des comptes distincts tous les mouvements et toutes les oprations raliss avec des entits impliques de manire directe ou indirecte dans la gestion des contrats collectifs dassurance souscrits par lassociation. Tel serait notamment le cas de toute subvention gnrale verse lassociation (ou prise en charge de cots gnraux de lassociation) par une telle entit, ou bien encore de la souscription par lassociation auprs du mme assureur de contrats autres que les contrats collectifs dassurance, objets de mandats de gestion et/ou de participation aux bnfices. Une information est donne dans lannexe sur ces oprations, prcisant leur nature et les montants concerns.

2 Particularits des associations ayant le statut de GERP (groupement dpargne retraite populaire)
Les oprations relatives aux PERP sont dfinies larticle 108 de la loi n 2003-775 du 21 aot 2003 et ont galement fait lobjet de prcisions dans le dcret n 2004-342 du 21 avril 2004 et dans larrt du 22 avril 2004. Le prsent avis est appliqu aux associations exerant une activit de GERP telle que dfinie larticle 3 du dcret du 21 avril 2004. Les dispositions des articles 14, 15 et 16 du dcret du 21 avril 2004 sont appliques dans les conditions prcises par lensemble du prsent avis.

2.1 Rgles de tenue de la comptabilit et dtablissement des comptes


Conformment aux dispositions du dcret n2004-342, les associations en leur qualit de GERP tiennent une comptabilit auxiliaire daffectation pour chaque contrat PERP souscrit (ou groupe de PERP dans le respect des dispositions de larticle 32 du dcret susvis). Il est prcis que dautres comptabilits sectorielles peuvent exister dans la comptabilit gnrale traitant des oprations non lies une activit de GERP. En ce qui concerne ltablissement des comptes, trois niveaux sont considrer.

Des comptes sectoriels, pour lesquels la loi na pas dispos dun cantonnement par privilge dans le patrimoine de lassociation, sont tablis pour chacune des comptabilits auxiliaires daffectation retraant les oprations de lassociation pour chacun des PERP souscrits. En cas de pluralit de contrats PERP souscrits, des comptes sectoriels de lactivit de GERP de lassociation sont tablis en agrgeant lensemble des comptes sectoriels de lassociation propres chaque PERP souscrit, pour rendre compte de lactivit de GERP dans son ensemble. Les comptes patrimoniaux de lassociation sont tablis par agrgation de toutes les activits de lassociation, en ce compris le ou les comptes sectoriels dactivit de PERP souscrit(s), avec limination des comptes de liaison et de transferts internes de charges.

La nomenclature des comptes utiliss dans chaque comptabilit sectorielle, de mme que le format des comptes de synthse sectoriels et patrimoniaux, sont ceux dfinis par le rglement n99-01 du CRC du 16 fvrier 1999 relatif aux modalits dtablissement des comptes annuels des associations et fondations. La nomenclature est complte par les numros de compte viss dans le texte du prsent avis dont une synthse est prsente en annexe 1. Ne sont utiliss ou prsents que les comptes et les postes de synthse utiles lactivit de lassociation.

2.2 Rgles de comptabilisation des oprations propres lactivit de GERP


2.2.1 - Produits dexploitation propres lactivit de GERP de lassociation Les produits dexploitation propres une activit associative de GERP sont inscrits dans la comptabilit auxiliaire daffectation attache chaque PERP souscrit, au crdit dun compte 7563 " Produits acquis lassociation dans son activit de GERP ", avec a minima une subdivision imprative en quatre sous-comptes

75631 prlvements acquis lassociation en excution du budget annuel du PERP ; 75632 prlvements acquis lassociation en dpassement du budget annuel du PERP ; 75633 droits dentre contractuels verss par les adhrents au PERP ; 75634 autres ressources propres lactivit de GERP de lassociation.

Au cas particulier des droits dentre contractuels attachs aux adhsions aux PERP (compte 75633), ceux-ci constituent un produit dexploitation inscrit dans la comptabilit auxiliaire daffectation propre au PERP souscrit. Ce droit dentre issu de dispositions contractuelles propres un PERP ne peut tre confondu avec, sil en existe, les droits dentre ou dadhsion statutaires de lassociation qui sont de la comptence de la seule assemble gnrale de lassociation. Lorsquun adhrent transfre ses droits dun plan un autre, il est fait application des stipulations contractuelles propres une ventuelle acquisition partage entre les deux associations souscriptrices de chacun de ces deux plans. Les annulations de ressources sont inscrites au dbit dun compte 75639 " annulation de ressources du PERP suite transfert ". 2.2.2 - Charges dexploitation propres lactivit de GERP de lassociation Les charges dexploitation directement et spcifiquement engages par lassociation pour la gestion dun PERP sont directement enregistres dans les charges de la comptabilit auxiliaire daffectation propre ce PERP. Les charges dexploitation de lassociation communes plusieurs activits (cest--dire communes une activit PERP et des activits non PERP, ou bien encore communes plusieurs PERP) sont enregistres dans les comptes de lactivit gnrale de lassociation, pour tre ensuite rparties, pour la part leur tant impute, dans la comptabilit auxiliaire de chaque PERP concern :

dans la comptabilit de lactivit gnrale par le crdit dun compte 792 de transfert interne de charges, avec dbit en contrepartie dun compte de liaison ;

dans la comptabilit auxiliaire daffectation propre au PERP concern par le dbit dun compte de charge par nature 656 " charges imputes par transfert interne de charges gnrales ", ce compte tant subdivis en sous comptes par nature de charges selon la nomenclature principale de classe 6 du rglement n 99-01 du CRC, avec crdit dun compte de liaison en contrepartie. 2.2.3 - Rsultat des comptes sectoriels de chaque plan dans le cadre de lactivit de GERP dune association

Conformment aux dispositions de lalina 3 de larticle 16 du dcret n2004-342, tout rsultat positif dgag par une association ayant la qualit de GERP dans la gestion du budget qui lui est allou au titre dun PERP est revers au plan, cest--dire est acquis de plein droit au patrimoine daffectation du plan, objet dun canton lgal dans les comptes de lassureur. En consquence, tout rsultat positif constat par lassociation dans la comptabilit auxiliaire daffectation attache un PERP est donc immdiatement gnrateur du constat dans cette comptabilit auxiliaire daffectation dune dette de lassociation envers la personne morale ayant la qualit dassureur. Lassociation ne peut en aucun cas constater un rsultat propre en attente daffectation ou bien encore un rsultat en attente de dcision dun tiers financeur. Lorsquun rsultat ngatif est observ, un produit dexploitation est immdiatement constat dans la comptabilit auxiliaire daffectation du PERP concern au compte 75 " Autres produits de gestion courante " avec pour contrepartie une crance sur la personne morale ayant la qualit dassureur, dans la limite du dpassement de budget autoris et en application des dispositions de larticle 16 du dcret n 2004-342. Lorsquun rsultat ngatif est observ au-del du dpassement autoris du budget annuel, tel que vis lalina 2 de cet article 16 et au a de larticle 21 du dcret susmentionn, ce rsultat est constitutif dun rsultat propre lassociation puisque cette insuffisance de rsultat est dfinitivement sa charge, sauf ce quil soit prcisment justifi quune dcision dimputation un tiers financeur peut tre prise. Dans ce dernier cas, le compte " rsultat sous contrle de tiers financeur " est mouvement (compte 115 en application du rglement n 9901 du CRC). 2.2.4 - Contributions volontaires en nature Les ventuelles contributions volontaires en nature sont enregistres dans le respect des dispositions du rglement n99-01 du CRC. Elles ne peuvent tre prises en compte parmi les oprations comptables faisant lobjet de flux montaires, pour la dtermination et le suivi des budgets tels que dfinis larticle 16 du dcret n 2004-342. Les mises disposition gratuites de moyens internes lassociation sont traites selon les rgles dictes pour les contributions volontaires en nature. Les contributions volontaires en nature peuvent tre prises en compte dans un tat complmentaire de rpartition de charges en vue de donner une information sur leur imputation aux diffrents secteurs dactivit de lassociation.

2.3 Prsentation des comptes annuels de lassociation ayant qualit de GERP


2.3.1 - Comptes patrimoniaux Les comptes patrimoniaux de lassociation traduisent la totalit des oprations conduites par la personne morale, toutes activits confondues. Lannexe des comptes patrimoniaux, comprend une information sur les comptes sectoriels dactivit de GERP, en application du chapitre V paragraphe 3 du rglement n 99-01 du CRC. Lorsque lassociation est souscriptrice dun seul contrat PERP, lannexe des comptes patrimoniaux est tablie en reprenant les informations issues des comptes sectoriels du PERP souscrit. Toute information utile est donne sur les principes et rgles dimputation des charges entre le patrimoine gnral de lassociation et les comptabilits auxiliaires daffectation des diffrents PERP. 2.3.2 - Comptes de synthse sectoriels Outre ses comptes patrimoniaux et pour lapplication des dispositions du dcret n 2004-342, toute association ayant la qualit de GERP tablit les comptes de synthse sectoriels dactivit rcapitulant les oprations traduites dans chaque comptabilit auxiliaire daffectation attache un PERP souscrit. Ces comptes sectoriels de synthse comprennent un bilan, un compte de rsultat, ainsi quune annexe. Ils sont communiqus par lassociation au Comit de surveillance et lassemble des participants de chacun des contrats PERP souscrits. Lannexe sectorielle comprend notamment les complments dinformation suivants :

les principes et rgles dimputation des charges entre le patrimoine gnral de lassociation et la comptabilit auxiliaire daffectation du PERP ; la nature des mouvements constats au compte 75634 (autres ressources propres lactivit de GERP de lassociation) ; le dtail des ventuelles oprations non GERP ralises par lassociation avec des parties ayant un intrt direct ou indirect dans la gestion des PERP (c'est--dire comptabilises dans lactivit gnrale de lassociation et non comptabilises dans les comptes sectoriels du PERP).

2.3.3 - Information trimestrielle Pour permettre le suivi par lassureur de lexcution des budgets en cours dexercice, lassociation tablira trimestriellement un tat des carts constats entre le budget et la situation comptable de fin de trimestre, en appliquant les mmes rgles et principes comptables que les comptes annuels. Toutefois, par souci de simplification, il pourra tre fait usage de comptes dabonnement pour les mouvements rcurrents, sous rserve dune correction immdiate des abonnements qui feraient lobjet dajustements significatifs , en base annuelle, par rapport aux prvisions initiales. Dans ltat de suivi du dernier trimestre figurera une information sur les mouvements dapurement des comptes dabonnement.

Annexe 1 Nomenclature des comptes spcifiques


(Cration ou modification de comptes par rapport la nomenclature du rglement n99-01 du CRC)

656 charges imputes par transfert interne de charges gnrales

7563 produits acquis lassociation dans le cadre de son activit de GERP 75631 prlvements acquis lassociation en excution du budget annuel du PERP 75632 prlvements acquis lassociation en dpassement du budget annuel du PERP 75633 droits dentre contractuels verss par les adhrents au PERP 75634 autres ressources propres lactivit de GERP de lassociation 75639 annulation de ressources du PERP suite transfert

792 transfert interne de charges, avec dbit en contrepartie dun compte de liaison
Ministre de lconomie, des finances et de lindustrie, novembre 2004