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CASOS PRCTICOS SOBRE LOS CAMBIOS EN EL PGC


Fernando Ruiz Lamas Universidade da Corua

Supuesto 1: APLICACIN DEL PLAN DE PYMES


El 100% de las acciones de las sociedades ASA y BSA son propiedad de D. Pepe Prez. Se plantea la posibilidad de aplicar el Plan de PYMES a partir del 1 de enero de 2008, a partir de los siguientes datos de ambas sociedades:
ASA a 31-12-07 Activo total Importe de la cifra neta de negocios N medio de trabajadores 1.150.000 5.200.000 10 a 31-12-08 1.320.000 BSA a 31-12-07 980.000 a 31-12-08 1.800.000 2.950.000 21

5.500.000 2.800.000 11 20

Los datos al cierre de 2007 resultan de la aplicacin del PGC de 1990. Los datos al cierre de 2008 resultan de la aplicacin del PGC de PYMES. De acuerdo de la definicin de grupo contenida en la norma de elaboracin de las cuentas anuales 11. Empresas de grupo, multigrupo y asociadas contenida en la tercera parte del Plan General de Contabilidad de PYMES, ASA y BSA forman parte del mismo grupo, por lo que los lmites para la presentacin del balance abreviado deben aplicarse sobre los datos agregados de ASA y BSA.
Agregado a 31-12-07 Activo total Importe de la cifra neta de negocios N medio de trabajadores 2.130.000 8.000.000 30 a 31-12-08 3.120.000 8.450.000 32 Lmites Balance abreviado 2.850.000 5.700.000 50

Ninguna de las dos empresas puede aplicar el plan de PYMES porque el agregado no cumple dos de los tres lmites durante dos ejercicios consecutivos.

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Supuesto 2: GASTOS DE ESTABLECIMIENTO


A 1-1-08 se contabilizan gastos de constitucin por 100 u.m.; gastos de ampliacin de capital por 200 u.m. y gastos de primer establecimiento por 300 u.m. Solucin PGC 1990: 1-1-08 200. Gastos de constitucin 201. Gastos de primer establecimiento 202. Gastos de constitucin 57. Tesorera 31-12-2008 680, Amortizacin de gastos de establecimiento (600 u.m./ 5 aos) 200. Gastos de constitucin 201. Gastos de primer establecimiento 202. Gastos de constitucin Debe 100 300 200 Haber

600 Debe 120 20 60 40 Haber

Solucin PGC y PGC de PYMES: a) Para los gastos de constitucin y de ampliacin de capital: 1-1-08 113. Reservas voluntarias 57. Tesorera 1-1-08 470. Hacienda Pblica, deudora por diversos conceptos (*) 113. Reservas voluntarias Debe 300 Haber 300 Debe 90 90 Haber

(*) Tipo de gravamen del impuesto de sociedades: 30%

b) Para los gastos de primer establecimiento: 1-1-08 62. SERVICIOS EXTERIORES 57. Tesorera Debe 300 Haber 300

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Supuesto 3: INMOVILIZADO MATERIAL: PROVISIONES POR DESMANTELAMIENTO, RETIRO O REHABILITACIN DEL INMOVILIZADO
La empresa "ESA" explota una cantera durante 10 aos. Se compromete a rehabilitar el terreno al trmino de la concesin. A 31-12-2008 los costes de rehabilitacin hubieran ascendido a 10.000 u.m. Durante 2009 el tipo de inters de los bonos del estado a 10 aos es del 4%. Un ao ms tarde, el valor de mercado de los costes de rehabilitacin asciende a 11,000 u.m. Por el reconocimiento inicial de la provisin: 31-12-2008 A) ACTIVO NO CORRIENTE II. Inmovilizado material 1. Terrenos y construcciones 210. Terrenos y bienes naturales B) PASIVO NO CORRIENTE I. Provisiones a largo plazo 143. Provisin por desmantelamiento, retiro o rehabilitacin del inmovilizado Por la actualizacin de la provisin 31-12-2009 CUENTA DE PRDIDAS Y GANANCIAS A) OPERACIONES CONTINUADAS 13. Gastos financieros: c) Por actualizacin de provisiones 660. Gastos financieros por actualizacin de provisiones (4% s/10.000) B) PASIVO NO CORRIENTE I. Provisiones a largo plazo 143. Provisin por desmantelamiento, retiro o rehabilitacin del inmovilizado Debe Haber

10.000

10.000

Debe

Haber

400

400

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Por la variacin en la estimacin de la provisin: 31-12-2009 A) ACTIVO NO CORRIENTE II. Inmovilizado material 1. Terrenos y construcciones 210. Terrenos y bienes naturales (11.000-10.400) B) PASIVO NO CORRIENTE I. Provisiones a largo plazo 143. Provisin por desmantelamiento, retiro o rehabilitacin del inmovilizado

Debe

Haber

600

600

Un ao ms tarde la provisin se actualizara al tipo de mercado de 2010.

Supuesto 4: INMOVILIZADO MATERIAL: COSTES DE GRANDES REPARACIONES


La empresa "ESA" adquiere el 1-1-2008 un navo por un coste total de 10.000 u.m. Dentro de 4 aos deber realizar una gran reparacin. El importe de dicha reparacin a da de hoy, ascendera a 1.000 u.m. La vida til del navo es de 10 aos. El 1-1-2012 tiene lugar la gran reparacin, por importe de 1.400 u.m. En ese momento el valor neto contable de los elementos sustituidos es 0 u.m. A la adquisicin del navo: 01/01/2008 218. Elementos de transporte 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros Amortizacin: a) del importe de la gran reparacin 31/12/2008 681. Amortizacin del inmovilizado material (1.000/4) 2818. Amortizacin acumulada de elementos de transporte Debe 250 Haber Debe 10.000 Haber 10.000

250

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b) del resto del navo: 31/12/2008 681. Amortizacin del inmovilizado material (9.000/10) 2818. Amortizacin acumulada de elementos de transporte En el momento de la gran reparacin: 01/01/2012 2818. Amortizacin acumulada de elementos de transporte 218. Elementos de transporte 01/01/2012 218. Elementos de transporte 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros Debe 900 Haber

900

Debe 1000

Haber

1.000 Debe 1.400 Haber 1.400

Supuesto 5: INMOVILIZADO MATERIAL: PERMUTAS


Las empresas "A" y "B" permutan dos edificios Datos del inmueble entregado por "A": Precio de adquisicin:* Amortizacin acumulada: Valor de mercado: Datos del inmueble entregado por "B": Precio de adquisicin:* Amortizacin acumulada: Valor de mercado:* 2.000.000,00 euros 50.000,00 euros 2.100.000,00 euros 1.000.000,00 euros 200.000,00 euros 1.500.000,00 euros

"A" entrega a "B" su inmueble y paga a mayores en efectivo 600.000 euros. * La mitad del precio de adquisicin y del valor de mercado corresponde a los terrenos. La empresa "A" es una empresa comercial. La empresa "B" se dedica a explotar viviendas en alquiler. El inmueble de "A" se ubica en un rea residencial de las afueras de la ciudad. No est siendo utilizado en el negocio tpico de "A". El inmueble de "B" se encuentra en el centro comercial de la misma ciudad.

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A la empresa "A" le interesa la permuta porque hasta la fecha no tena presencia en el centro comercial, por lo que estima que le permitir incrementar significativamente sus ventas. A la empresa "B" le interesa la permuta porque la zona residencial tiene un potencial de crecimiento en el precio de los alquileres mucho mayor. La permuta se califica como comercial. En el Diario de A: Cuentas 210. Terrenos y bienes naturales
(valor razonable del bien entregado, + 50% del pago en efectivo)

Debe 1.050.000,00 1.050.000,00

Haber

211. Construcciones
(valor razonable del bien entregado, + 50% del pago en efectivo)

282. Amortizacin acumulada de las inversiones inmobiliarias


(valor contable del bien entregado)

200.000,00 500.000,00 500.000,00

220. Inversiones en terrenos y bienes naturales


(valor contable del bien entregado)

221. Inversiones en construcciones


(valor contable del bien entregado)

772. Beneficios procedentes de las inversiones inmobiliarias 57. TESORERA

700.000,00 600.000,00

El valor razonable del bien entregado ms el pago en efectivo suma un total de 2.100.000,00 euros. Esta cifra coincide con el valor razonable del bien recibido (se comprueba que no es mayor) Como consecuencia, el resultado reconocido coincide con la diferencia entre el valor razonable y el valor contable del bien entregado.

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En el Diario de B: Cuentas 210. Terrenos y bienes naturales


(valor razonable del bien recibido)*

Debe 750.000,00 750.000,00

Haber

211. Construcciones
(valor razonable del bien recibido)*

282. Amortizacin acumulada de las inversiones inmobiliarias


(valor contable del bien entregado)

50.000,00 600.000,00 1.000.000,00 1.000.000,00

57. TESORERA 210. Terrenos y bienes naturales


(valor contable del bien entregado)

211. Construcciones
(valor contable del bien entregado)

771. Beneficios procedentes del inmovilizado material

150.000,00

* El valor razonable del bien recibido es menor que el del bien entregado.

Si la permuta se considerase no comercial:


En el Diario de A: Cuentas 210. Terrenos y bienes naturales
(valor contable del bien entregado, + 50% del pago en efectivo)

Debe 800.000,00 600.000,00

Haber

211. Construcciones
(valor contable del bien entregado, + 50% del pago en efectivo)

282. Amortizacin acumulada de las inversiones inmobiliarias


(valor contable del bien entregado)

200.000,00 500.000,00 500.000,00 600.000,00

220. Inversiones en terrenos y bienes naturales


(valor contable del bien entregado)

221. Inversiones en construcciones


(valor contable del bien entregado)

57. TESORERA

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En el Diario de B: Cuentas 210. Terrenos y bienes naturales


(valor contable del bien entregado, - 50% del pago en efectivo)

Debe 700.000,00 650.000,00

Haber

211. Construcciones
(valor contable del bien entregado, - 50% del pago en efectivo)

282. Amortizacin acumulada de las inversiones inmobiliarias


(valor contable del bien entregado)

50.000,00 600.000,00 1.000.000,00 1.000.000,00

57. TESORERA 210. Terrenos y bienes naturales


(valor contable del bien entregado)

211. Construcciones
(valor contable del bien entregado)

Supuesto 6: Deterioro del inmovilizado


La empresa ESA posee un edificio desde el 1-1-X1. La vida til de las construcciones es de 20 aos. El valor en libros a 31-12-X1 es:
Terrenos Construcciones Amortizacin Valor en libros: 1.000,00 2.000,00 -100,00 2.900,00

En esa fecha, el valor razonable del edificio es de 2.800,00 u.m. En el caso de venderlo, se incurrira en unos gastos de 200,00 u.m. El edificio est alquilado a otra empresa desde su adquisicin, cobrndose 200,00 u.m. de renta anual cada 1 de enero. El tipo de inters de las inversiones a 20 aos con un riesgo similar es del 5%. A 31-12-X1 el importe recuperable ser el mayor entre el valor razonable menos los gastos de venta y el valor en uso.
Valor razonable: Gastos de venta: Valor en uso:* Importe recuperable: Deterioro: 2.800,00 100,00 2.617,06 2.700,00 200,00

*Determinacin del valor en uso:

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n 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 Suma total:

a 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00 200,00

a/(1+i)n 200,00 190,48 181,41 172,77 164,54 156,71 149,24 142,14 135,37 128,92 122,78 116,94 111,37 106,06 101,01 96,20 91,62 87,26 83,10 79,15 2.617,06

En el Diario de ESA, por el registro de la prdida por deterioro: 31/12/X1 691. Prdidas por deterioro del inmovilizado material. 291. Deterioro de valor del inmovilizado material. Debe 200,00 200,00 Haber

Un ao ms tarde, la amortizacin se calculara dividiendo el valor en libros de la construccin entre la vida til restante de 19 aos. Para simplificar, se considera que el deterioro afecta solo a las construcciones.
Valor en libros a 31-12-X1 Terrenos Construcciones Amortizacin X2: (1.700/19 aos) 2.700,00 1.000,00 1.700,00 89,47

31/12/X2 681. Amortizacin del inmovilizado material. 2811. Amortizacin acumulada de construcciones.
Valor en libros a 31-12-X2 antes de estimar deterioro a 31-12-X2 (2.700,00 - 89,47):

Debe 89,47

Haber

89,47

2.610,53

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Suponiendo que el importe recuperable a 31-12-X2 fuese de 2.650,00 u.m.


Reversin del deterioro (2.650,00 2.610,53): 39,47

31/12/X2 291. Deterioro de valor del inmovilizado materia l. 791. Reversin del deterioro del inmovilizado material.

Debe 39,47

Haber

39,47

Supuesto: FONDO DE COMERCIO: Ejemplo de prdidas por deterioro La empresa A compra el 31-12-X1, por 1.100 u.m., el 100% del capital de "B". En ese momento el valor razonable de los activos de B, menos el valor razonable de sus pasivos, es de 1.000 u.m. El fondo de comercio es:

+ Coste de la combinacin de negocios: 100% del valor razonable de los activos, menos los pasivos - de "B": Fondo de comercio:

1.100 -1.000 100

Se identifican dos unidades generadoras de efectivo (UGE) en "B" cuyos valores razonables a 31-12-X1 son:

UGE 1: UGE 2:

400 u.m. 600 u.m.

El fondo de comercio se reparte proporcionalmente entre las dos UGE:

Fondo de comercio de la UGE 1: Fondo de comercio de la UGE 2:

40 60

Indicios de deterioro en la UGE 2: Valor en libros: Importe recuperable: Prdida por deterioro: 600 500 100

Imputacin de la prdida por deterioro: Menor valor del fondo de comercio: Otros activos:

60 40

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Supuesto 7: SUBVENCIONES. Para asegurar una rentabilidad mnima o para compensar dficits de explotacin.
Se recibe subvencin de un 1% del precio de compra de las materias primas, que ascienden a 1.000.000 u.m. Solucin PGC y PGC de PYMES: Por la concesin de la subvencin: Debe 4708. Hacienda Pblica, deudora por subvenciones concedidas 740. Subvenciones, donaciones y legados a la explotacin 1.000 1.000 Haber

Supuesto 8: SUBVENCIONES. Para adquirir activos del inmovilizado intangible, material e inversiones inmobiliarias
Se concede el 1-1-2008 una subvencin de 1.000 u.m. por el 50% del precio de compra de maquinaria cuya vida til es de 5 aos. El tipo de gravamen del impuesto de sociedades es del 30%. La mquina se amortiza a partir de esa misma fecha. La subvencin se considera no reintegrable desde el 1-1-2008. Balance de apertura a 1-1-2008: Cuentas 57. TESORERA 100. Capital social Solucin PGC DE PYMES Por la compra de maquinaria: Cuentas 213. Maquinaria 57. TESORERA Debe 2.000,00 Haber 2.000,00 Debe 10.000,00 Haber 10.000,00

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Por la concesin de la subvencin: Cuentas 57. TESORERA 130. Subvenciones oficiales de capital Por el efecto impositivo de la subvencin: Cuentas 130. Subvenciones oficiales de capital 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles A 31-12-X1: Por la amortizacin de la mquina: Cuentas 681. Amortizacin del inmovilizado material 2813. Amortizacin acumulada de maquinaria Debe 400,00 Haber 400,00 Debe 300,00 Haber Debe 1.000,00 Haber 1.000,00

300,00

Por la imputacin a prdidas y ganancias de la subvencin: Cuentas 130. Subvenciones oficiales de capital 746. Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidas al resultado del ejercicio Por el efecto impositivo de la subvencin: Cuentas 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles 130. Subvenciones oficiales de capital Cuenta de prdidas y ganancias a 31-12-2008:
CUENTA DE PRDIDAS Y GANANCIAS (Debe) Haber X1 A) OPERACIONES CONTINUADAS 8. Amortizacin del inmovilizado 9. Imputacin de subvenciones de inmovilizado no financiero y otras A.1) RESULTADO DE EXPLOTACIN (1+/-2+3-4+5-6-7-8+9+/10+/-11+/-12) A.2) RESULTADO FINANCIERO (13-14+/-15+/-16+/-17) A.3) RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS (+/-A.1+/-A2) 18. Impuestos sobre beneficios -400,00 200,00 -200,00 0,00 -200,00 X0

Debe 200,00

Haber

200,00

Debe 60,00

Haber

60,00

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A 4) RESULTADO DEL EJERCICIO PROCEDENTE DE OPERACIONES CONTINUADAS (+/-A.3+/-18) A.5) RESULTADO DEL EJERCICIO (+/-A.4+/-19)

-200,00 -200,00

ESTADO TOTAL DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO TERMINADO EL 31-12-2008 (Extracto)
Subvenciones donaciones y legados recibidos

Capital Escriturado C. SALDO, FINAL DEL AO 2007 I. Ajustes por cambios de criterio 2007. II. Ajustes por errores 2007. D. SALDO AJUSTADO, INICIO DEL AO 2008 I. Resultado de la cuenta de prdidas y ganancias II. Ingresos y gastos reconocidos en patrimonio neto 1. Subvenciones, donaciones y legados E. SALDO, FINAL DEL AO 2008 10.000,00

Resultado del ejercicio

TOTAL 10.000,00

10.000,00 -200,00

10.000,00 -200,00

560,00 10.000,00 -200,00 560,00

560,00 10.360,00

Solucin PGC: Diario: A 1-1-08: Por la compra de maquinaria: 1-1-2008 213. Maquinaria 57. TESORERA Por la concesin de la subvencin: 1-1-2008 57. TESORERA 940. Ingresos de subvenciones oficiales de capital Por el efecto impositivo de la subvencin: 1-1-2008 8301. Impuesto diferido 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles Debe 300,00 Haber Debe 1.000,00 Haber 1.000,00 Debe 2.000,00 Haber 2.000,00

300,00

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A 31-12-X1: Por la amortizacin de la mquina: 31-12-2008 681. Amortizacin del inmovilizado material 2813. Amortizacin acumulada de maquinaria Debe 400,00 Haber 400,00

Por la imputacin a prdidas y ganancias de la subvencin: 31-12-2008 840. Transferencia de subvenciones oficiales de capital 746. Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidas al resultado del ejercicio 31-12-2008 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles 8301. Impuesto diferido Debe 200,00 200,00 Debe 60,00 60,00 Haber Haber

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Estado de cambios en el patrimonio neto a 31-12-2008 A) Estado de ingresos y gastos reconocidos:


Ej. 2008 -200,00

A) Resultado de la cuenta de prdidas y ganancias Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto I. Por valoracin instrumentos financieros. 1. Activos financieros disponibles para la venta. 2. Otros ingresos/gastos. II. Por coberturas de flujos de efectivo. III. Subvenciones, donaciones y legados recibidos. IV. Por ganancias y prdidas actuariales y otros ajustes. V. Efecto impositivo. B) Total ingresos y gastos imputados directamente en el patrimonio neto (I+II+III+IV+V) Transferencias a la cuenta de prdidas y ganancias VI. Por valoracin instrumentos financieros. 1. Activos financieros disponibles para la venta. 2. Otros ingresos/gastos. VII. Por coberturas de flujos de efectivo. VIII. Subvenciones, donaciones y legados recibidos. IX. Efecto impositivo. C) Total transferencias a la cuenta de prdidas y ganancias (VI+VII+VIII+IX) TOTAL DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS (A + B + C)

1.000,00 -300,00

700.00

-200,00 60,00

-140,00 360,00

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B) ESTADO TOTAL DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO TERMINADO EL 31-12-2008 (Extracto)
Subvenciones donaciones y legados recibidos

Capital Escriturado C. SALDO, FINAL DEL AO 2007 I. Ajustes por cambios de criterio 2007. II. Ajustes por errores 2007. D. SALDO AJUSTADO, INICIO DEL AO 2008 I. Total ingresos y gastos reconocidos. II. Operaciones con socios o propietarios. III. Otras variaciones del patrimonio neto. E. SALDO, FINAL DEL AO 2008 10.000,00

Resultado del ejercicio

TOTAL 10.000,00

10.000,00 -200,00 560,00

10.000,00 360,00

10.000,00

-200,00

560,00

10.360,00

Para reflejar en el patrimonio neto del balance el saldo de las subvenciones (cuenta 130. Subvenciones oficiales de capital, por la regularizacin de los cargos y abonos en cuentas de grupos 8 y 9, en el Diario se hara: 31-12-2008 940. Ingresos de subvenciones oficiales de capital 130. Subvenciones oficiales de capital 31-12-2008 130. Subvenciones oficiales de capital 8301. Impuesto diferido 31-12-2008 130. Subvenciones oficiales de capital 840. Transferencia de subvenciones oficiales de capital 31-12-2008 8301. Impuesto diferido 130. Subvenciones oficiales de capital Debe 1.000,00 Haber 1.000,00 Debe 300,00 Haber 300,00 Debe 200,00 Haber

200,00 Debe 60,00 Haber 60,00

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Balance a 31-12-2008: BALANCE DE SITUACIN


A) ACTIVO NO CORRIENTE II. Inmovilizado material 2. Instalaciones tcnicas, maquinaria, utillaje, mobiliario, y otro inmovilizado material. B) ACTIVO CORRIENTE VI Efectivo y otros activos lquidos equivalentes 1.Tesorera TOTAL ACTIVO:

31-12-X1

1.600,00

9.000,00 10.600,00

31-12-X1 A) PATRIMONIO NETO A-1) Fondos propios I. Capital 1. Capital escriturado VII. Resultado del ejercicio A-3) Subvenciones, donaciones y legados recibidos B) PASIVO NO CORRIENTE IV. Pasivos por impuesto diferido TOTAL PATRIMONIO NETO Y PASIVO:

10.000,00 -200,00 560,00 240,00 10.600,00

Supuesto 9: SUBVENCIONES. Para financiar gastos especficos.


Se concede una subvencin de 1.000 u.m. a las cuotas anuales de la Seguridad Social de un trabajador cuya nmina mensual es: Salario bruto: 3.000 u.m. Retencin IRPF: 500 u.m. Seguridad Social a cargo del empleador: 600 u.m. Seguridad Social a cargo del trabajador: 200 u.m. Por el pago de la nmina mensual: Debe 3.000 600 Haber

640. Sueldos y salarios 642. Seguridad Social a cargo de la empresa 4751. Hacienda Pblica, acreedora por retenciones practicadas 476. Organismos de la Seguridad Social, acreedores 57. Tesorera

500 800 2.300

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Dos posibles interpretaciones:1 a) Se asimila a una subvencin para asegurar una rentabilidad mnima o compensar dficits de explotacin: Solucin PGC y PGC de PYMES: Por la concesin de la subvencin: Debe 4708. Hacienda Pblica, deudora por subvenciones concedidas 740. Subvenciones, donaciones y legados a la explotacin 1.000 1.000 Haber

b) No se asimila una subvencin para asegurar una rentabilidad mnima o compensar dficits de explotacin: Solucin PGC de PYMES: Por la concesin de la subvencin: Debe 4708. Hacienda Pblica, deudora por subvenciones concedidas 132. Otras subvenciones, donaciones y legados 1.000 1.000 Haber

Por la imputacin a resultados de la subvencin (Cuando se devengue el gasto): Debe 132. Otras subvenciones, donaciones y legados 747. Otras subvenciones, donaciones y legados transferidos al resultado del ejercicio 1.000 1.000 Haber

Slo procedera registrar un impuesto diferido si la imputacin a resultados se produjese en un ejercicio posterior al del abono a la cuenta 132.

La misma duda se plantea para las subvenciones que no sean de capital y corresponda imputarlas a resultados en su totalidad en el mismo ejercicio en el que se da de alta la subvencin no reintegrable en el patrimonio neto (Por ejemplo, para las subvenciones sin asignacin especfica o para la compra de existencias, cuando stas se venden o consumen en el mismo ejercicio).

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Solucin PGC: Por la concesin de la subvencin Debe 4708. Hacienda Pblica, deudora por subvenciones concedidas 942. Ingresos de otras subvenciones, donaciones y legados 1.000 1.000 Haber

Por la imputacin a resultados de la subvencin (Cuando se devengue el gasto): Debe 842. Transferencia de otras subvenciones, donaciones y legados 747. Otras subvenciones, donaciones y legados transferidos al resultado del ejercicio 1.000 1.000 Haber

Slo procedera registrar un impuesto diferido si la imputacin a resultados se produjese en un ejercicio posterior al del abono a la cuenta 132. Al cierre del ejercicio, por la regularizacin de saldos de las cuentas de los grupos 8 y 9: Debe 942. Ingresos de otras subvenciones, donaciones y legados 132. Otras subvenciones, donaciones y legados 1.000 1.000 Debe 132. Otras subvenciones, donaciones y legados 842. Transferencia de otras subvenciones, donaciones y legados 1.000 1.000 Haber Haber

Supuesto 10: SUBVENCIONES. Imputacin a resultados por prdidas por deterioro.


Se concede el 31-12-08 una subvencin de 1.000 u.m. para la compra de un terreno. El coste del terreno es de 10.000 u.m. A 31-12-09 el valor razonable menos los gastos de venta es de 9.000 u.m. y su valor en uso se estima en 8.500 u.m.

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Solucin PGC PYMES: A la concesin de la subvencin: 31/12/08 4708. Hacienda Pblica, deudora por subvenciones concedidas 130. Subvenciones oficiales de capital Debe 1.000 1.000 Haber

Por el efecto impositivo de la subvencin (Tipo de gravamen: 30%): 31/12/08 130. Subvenciones oficiales de capital 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles. Por el deterioro del valor del terreno a 31-12-09: 31/12/2009 691. Prdidas por deterioro del inmovilizado material (10.000-9.000) 2910. Deterioro de valor de terrenos y bienes naturales Debe 1.000 1.000 Haber Debe 300 Haber

300

Por la imputacin a prdidas y ganancias del porcentaje de deterioro (10% sobre el coste inicial): 31/12/2009 130. Subvenciones oficiales de capital 746. Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al resultado del ejercicio Debe 100 Haber

100

Por el efecto impositivo de la imputacin a prdidas y ganancias: 31/12/2009 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles. 130. Subvenciones oficiales de capital Debe 30 30 Haber

Supngase que a 31-12-10 el importe recuperable del terreno sube a 10.050 u.m.

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Por la reversin del deterioro: 31/12/2010 2910. Deterioro de valor de terrenos y bienes naturales 791. Reversin del deterioro del inmovilizado material Debe 1.000 1.000 Haber

No procede realizar ajuste alguno en la contabilizacin de las subvenciones. Solucin PGC: Igual que la del PGC de PYMES, salvo en el registro de la concesin e imputacin a prdidas y ganancias, con abono a la cuenta 940 y a la 840, respectivamente.

Supuesto 11: CORRECCIN DE ERRORES


A 31-12-08 se detecta un error en el clculo de las amortizaciones de inmovilizado material que supone una infravaloracin de 2.000 u.m. en su saldo acumulado. Solucin PGC 1990: Debe 679. Gastos y prdidas de ejercicios anteriores 282. Amortizacin acumulada de inmovilizado material Solucin PGC y PGC de PYMES: Debe 2.000 Haber 2.000 2.000 Haber

113. Reservas voluntarias 282. Amortizacin acumulada de inmovilizado material

2.000

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Por el efecto impositivo del ajuste (Tipo de gravamen: 30%): Debe 470. Hacienda Pblica, deudora por diversos conceptos2 113. Reservas voluntarias 600 600 Haber

Supuesto 12: CORRECCIN DE ERRORES: Subvenciones


Se concedi a la empresa una subvencin de capital por importe de 1.000 para financiar la compra del 50% de una mquina. Precio de adquisicin de la mquina: Fecha de adquisicin: Vida til de la mquina: Importe de la subvencin: Fecha de concesin de la subvencin: Fecha de cumplimiento de la obligacin: Tipo de gravamen del impuesto de sociedades: 2.000,00 01/01/2007 5 aos 1.000,00 30/01/2006 01/01/2007 30%

A 31-12-2009 se considera reintegrable en su totalidad por incumplimiento de las condiciones. En el balance a 31-12-2008, en relacin con la subvencin, se tendra: A) PATRIMONIO NETO A-3) Subvenciones, donaciones y legados recibidos 130. Subvenciones oficiales de capital B) PASIVO NO CORRIENTE IV. Pasivos por impuesto diferido 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles Por la correccin del error, en el Diario: 31/12/2009 130. Subvenciones oficiales de capital 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles 113. Reservas voluntarias 4758. Hacienda Pblica, acreedora por subvenciones a reintegrar Debe 420,00 180,00 400,00 Haber

420,00

180,00

1.000,00

Conforme a la nueva redaccin del art. 19.3 del TRLIS, no existe diferencia temporaria deducible, dado que el ajuste en reservas es fiscalmente equivalente al registro de un gasto en la cuenta de prdidas y ganancias.

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Efecto impositivo del ajuste: 31/12/2009 470. Hacienda Pblica, deudora por diversos conceptos 113. Reservas voluntarias En el estado de cambios en el patrimonio neto: Subvenciones donaciones y legados Reservas recibidos 5.000,00 420,00 -280,00 4.720,00 -420,00 0,00 Debe 120 120 Haber

C. SALDO, FINAL DEL AO 2008 I. Ajustes por cambios de criterio 2008 II. Ajustes por errores 2008 D. SALDO AJUSTADO, INICIO DEL AO 2009 (...)

El ajuste a reservas y subvenciones suma en total 700,00, es decir, el importe total de la subvencin concedida neta de impuestos.

Supuesto 13: ACTIVOS FINANCIEROS. PRSTAMOS Y PARTIDAS A COBRAR. Clientes


A 1-1-08 se registran ventas a cobrar el 1-1-09 por un importe en factura de 1.000 u.m. + 5% de intereses por el aplazamiento.+ IVA 16%. Solucin PGC 1990: 01/01/2008 430. Clientes 700. Ventas de mercaderas 477. Hacienda Pblica, IVA repercutido 01/01/2009 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros 430. Clientes Debe 1.218 Haber 1.050 168 Debe 1.218 1.218 Haber

Solucin PGC 2008: a) Por el nominal: Idem PGC 1990.

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b) Alternativamente, a coste amortizado: 01/01/2008 430. Clientes 700. Ventas de mercaderas 477. Hacienda Pblica, IVA repercutido 31/12/2008 430. Clientes 762. Ingresos de crditos 01/01/2009 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros 430. Clientes Debe 1.168 Haber 1.000 168 Debe 50 Haber 50 Debe 1.218 1.218 Haber

Supuesto 14: PARTICIPACIONES EN CAPITAL. Activos financieros para negociar


Se invierte el 1-12-08 en acciones de una empresa cotizada. La inversin se califica como para negociar. Coste: 10.000 u.m. Coste de contratacin: 200 u.m. Cotizacin a 31-12-08: 10.100 u.m. Solucin PGC 1990: Reconocimiento inicial: 01/12/2008 540. Inversiones financieras temporales en capital 57. Tesorera Debe 10.200 10.200 Haber

Solucin PGC y PGC de PYMES: Reconocimiento inicial: 01/12/2008 540. Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio 669. Otros gastos financieros. 57. Tesorera Debe 10.000 200 10.200 Haber

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Valoracin a la fecha de cierre: 31-12-2008 540. Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio (10.100-10.000) 763. Beneficios por valoracin de activos y pasivos financieros por su valor razonable Debe 100 100 Haber

Supongamos ahora que la cotizacin de cierre fuese 9.800 u.m. Solucin PGC 1990: 31-12-2008 698. Dotacin a la provisin para valores negociables a corto plazo (10.200-9.800) 597. Provisin por depreciacin de valores negociables a corto plazo Solucin PGC y PGC de PYMES: 31-12-2008 663. Prdidas por valoracin de activos y pasivos financieros por su valor razonable 540. Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio (10.000-9.800) Debe 200 200 Haber Debe 400 400 Haber

540. Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos de patrimonio (10.000-9.800)

Supuesto 15: ACTIVOS FINANCIEROS. Valores de deuda


Se invierte el 1-1-08 en bonos de nominal 10.000 u.m. con vencimiento el 3112-10. Cupn del 4% anual, pagadero cada 31 de diciembre. Comisin de contratacin: 150 u.m. (1,5%). Solucin PGC 1990 Reconocimiento inicial: 01/01/2008 251. Valores de renta fija 57. Tesorera Debe 10.150 Haber 10.150

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Intereses devengados a 31-12-08: 31-12-2008 57. Tesorera 761. Ingresos de valores de renta fija (4% s/10.000) Debe 400 Haber 400

Valores de deuda clasificados como activos financieros a coste amortizado (PGC de PYMES) o como activos financieros mantenidos hasta el vencimiento (PGC). Solucin PGC y PGC de PYMES: Reconocimiento inicial: 01/01/2008 251. Valores representativos de deuda a largo plazo (10.000 + 150) 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros Clculo del tipo de inters efectivo: Debe 10.150 Haber

10.150

10.150 =

400 400 10.400 + + (1 + i ) (1 + i )2 (1 + i )3 i = 3,465%

Intereses devengados a 31-12-08: 31/12/2008 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros (4% s/10.000) 7613. Ingresos de valores representativos de deuda, otras empresas (3,465% s/10.150) 251. Valores representativos de deuda a largo plazo (400-352) Debe 400 Haber

352

48

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Solucin PGC de PYMES (alternativa): Reconocimiento inicial: 01/01/2008 251. Valores representativos de deuda a largo plazo 669. Otros gastos financieros. 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros Intereses devengados a 31-12-08: 31/12/2008 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros (4% s/10.000) 7613. Ingresos de valores representativos de deuda, otras empresas Debe 400 Haber Debe 10.000 150 10.150 Haber

400

Valores de deuda clasificados como activos financieros disponibles para la venta (solo PGC, prohibido en el PGC de PYMES) Con los datos del ejemplo anterior, los bonos se clasifican como activos financieros disponibles para la venta y a 31-12-2008 la cotizacin de los bonos en el mercado secundario es de 10.140 u.m. A 31-12-2008, a coste amortizado los bonos se valoran en: 10.150 48 = 10.102 u.m. Para llegar a esta cifra se habran hecho los mismos asientos que en el apartado anterior: Reconocimiento inicial: 01/01/2008 251. Valores representativos de deuda a largo plazo (10.000 + 150) 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros Debe 10.150 Haber

10.150

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Intereses devengados a 31-12-08: 31/12/2008 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros (4% s/10.000) 7613. Ingresos de valores representativos de deuda, otras empresas (3,465% s/10.150) 251. Valores representativos de deuda a largo plazo (400-352) Debe 400 Haber

352

48

A mayores, a 31-12-2008 se reconocera directamente contra patrimonio neto un ingreso por la diferencia entre el valor razonable y el coste amortizado. Los asientos seran: 31/12/2008 251. Valores representativos de deuda a largo plazo (10.140-(10.150-48)) 900. Beneficios en activos financieros disponibles para la venta Debe 38 38 Haber

Por el efecto impositivo, dado que el ingreso no tributa hasta que se lleve a prdidas y ganancias (cuando se venda o amortice), se contabiliza un impuesto diferido, directamente contra patrimonio neto, mediante el asiento:* 31/12/2008 8301. Impuesto diferido* (30% s/38) 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles * Se considera un tipo de gravamen del 30%. Debe 11,4 Haber

11,4

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Balance a 31-12-2008: A) ACTIVO NO CORRIENTE V. Inversiones financieras a largo plazo 3. Valores representativos de deuda 10.140 251. Valores representativos de deuda a largo plazo (+10.150-48+38) A) PATRIMONIO NETO A-2) Ajustes por cambios de valor I. Activos financieros disponibles para la venta 133. Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta (+38-11,4) B) PASIVO NO CORRIENTE IV. Pasivos por impuesto diferido 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles

27

11,4

Previamente, en el Diario, a 31-12-08 procede regularizar los saldos de las cuentas de grupo 8: Debe 900. Beneficios en activos financieros disponibles para la venta 133. Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta Debe 133. Ajustes por valoracin en activos financieros disponibles para la venta 8301. Impuesto diferido 11,4 11,4 38 38 Haber Haber

Supuesto 16: PASIVOS FINANCIEROS. PRSTAMOS Y PARTIDAS A PAGAR. Proveedores de inmovilizado


La empresa ESA compra maquinaria a DESA el 31-12-08. Precio de venta: 2.400 u.m. Plazo de cobro: o 800 u.m. al contado o 880 u.m. en letras a 1 ao o 968 u.m. en letras a 2 aos
2.400 = 800 + i = 10%

(1 + i )

880

(1 + i )2

968

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Solucin PGC 1990: Reconocimiento inicial: 31-12-2008 223. Maquinaria 272. Gastos por intereses diferidos 173. Proveedores de inmovilizado a L/P 523. Proveedores de inmovilizado a C/P 57. Tesorera Devengo de gastos financieros al cierre de 2009: 31-12-2009 66. Gastos financieros (10% s/ (800 + 800)) 272. Gastos por intereses diferidos Pago de la deuda a C/P al cierre de 2009: 31-12-2009 523. Proveedores de inmovilizado a C/P 57. Tesorera Traspaso a C/P de la deuda a L/P: 31-12-2009 173. Proveedores de inmovilizado a L/P 523. Proveedores de inmovilizado a C/P Devengo de gastos financieros al cierre de 2010: 31-12-2010 66. Gastos financieros (10% s/ (800 + 0.1x800)) 272. Gastos por intereses diferidos Pago de la deuda a C/P al cierre de 2010: 31-12-2010 523. Proveedores de inmovilizado a C/P 57. Tesorera Debe 968 Haber 968 Debe 88 88 Haber Debe 968 Haber 968 Debe 880 Haber 880 Debe 160 Haber Debe 2.400 248 Haber

968 880 800

160

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Solucin PGC y PGC de PYMES: Reconocimiento inicial: 31-12-2008 223. Maquinaria 173. Proveedores de inmovilizado a L/P (968/(1+0,1)2) 523. Proveedores de inmovilizado a C/P (880/(1+0,1)) 57. Tesorera Devengo de gastos financieros al cierre de 2009: 31-12-2009 662. Intereses de deudas. 173. Proveedores de inmovilizado a L/P (0,1 x 800) 523. Proveedores de inmovilizado a C/P (0,1 x 800) Pago de la deuda a C/P al cierre de 2009: 31-12-2009 523. Proveedores de inmovilizado a C/P 57. Tesorera Traspaso a C/P de la deuda a L/P: 31-12-2009 173. Proveedores de inmovilizado a L/P 523. Proveedores de inmovilizado a C/P Devengo de gastos financieros al cierre de 2010: 31-12-2010 662. Intereses de deudas. 523. Proveedores de inmovilizado a C/P (0,1 x 880) Pago de la deuda a C/P al cierre de 2010: 31-12-2010 523. Proveedores de inmovilizado a C/P 57. Tesorera Debe 968 Haber 968 Debe 88 88 Haber Debe 880 Haber 880 Debe 880 Haber 880 Debe 160 Haber 80 80 Debe 2.400 Haber 800 800 800

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Supuesto 17: CASOS PARTICULARES DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS: FIANZAS ENTREGADAS Y RECIBIDAS


La empresa "A" alquila el 1-1-08 un local de negocio por un perodo de 5 aos. Se paga una fianza de 1.000 u.m., a devolver al trmino del contrato. El tipo de inters de mercado para las fianzas remuneradas de contratos similares es del 5%. Solucin PGC 1990: 01/01/2008 260. Fianzas constituidas a L/P 57. Tesorera Debe 1.000 Haber 1.000

Solucin PGC (no incluida en el PGC de PYMES): Clculo del valor razonable de la fianza a 1-1-2008:

Va =

(1 + 0,05)5

1.000

= 783,53

Intereses devengados por la fianza: Fecha Intereses 31-12-08 39,18 31-12-09 41,14 31-12-10 43,19 31-12-11 45,35 30-12-12 47,62 Total 216,47 216,47 783,53 1.000,00

0,05 x 783,53 0,05 x (783,53+39,18) 0,05 x (783,53+39,18+41,14) 0,05 x (783,53+39,18+41,14+43,19) 0,05 x (783,53+39,18+41,14+43,19+43,35)

+ Intereses + Valor razonable = Importe pagado

Asientos en el Diario:

Autor: Fernando Ruiz Lamas NPGC_FRuiz_Ej_completo1.doc Pgina 33 de 50

Entrega de la fianza 01/01/2008 260. Fianzas constituidas a largo plazo 270. Gastos anticipados a largo plazo (216,47 u.m. x 4 aos / 5 aos) 480. Gastos anticipados a corto plazo (216,47 u.m. / 5 aos) 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros Debe 783,53 173,18 43,29 Haber

1.000,00

Devengo como gasto del ejercicio del gasto anticipado: 31/12/2008 621. Arrendamientos y cnones (216,47 u.m. / 5 aos) 480. Gastos anticipados a corto plazo Devengo de intereses: 31/12/2008 260. Fianzas constituidas a largo plazo 762. Ingresos de crditos (5% s/783,53 u.m.) Debe 39,18 Haber 39,18 Debe 43,29 Haber

43,29

Supuesto 18: Diferencias de cambio


La empresa ESA vende mercaderas el 1-12-08 por 1.000 euros a un cliente extranjero, a cobrar en US dlares. Evolucin del tipo de cambio: A 1-12-08: 1 euro = 1,5 US dlar. A 31-12-08: 1 euro = 1,4 US dlar.

Solucin PGC 1990: Reconocimiento inicial 1/12/2008 430. Clientes 700. Ventas de mercaderas
(1.500 US x 1 /1,5 US $)

Debe 1.000

Haber 1.000

Autor: Fernando Ruiz Lamas NPGC_FRuiz_Ej_completo1.doc Pgina 34 de 50

Correccin valorativa al cierre: 31/12/2008 430. Clientes 136. Diferencias positivas en moneda extranjera 1.500 US dlar x ((1/1,4)-(1/1,5)) Solucin PGC y PGC de PYMES: Reconocimiento inicial: 01/01/2008 4304. Clientes (moneda extranjera) 700. Ventas de mercaderas Correccin valorativa al cierre: 31/12/2008 4304. Clientes (moneda extranjera) 768. Diferencias positivas de cambio Debe 71,43 Haber 71,43 Debe 1.000 Haber 1.000 Debe 71,43 Haber

71,43

Supuesto 19: Transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio (entrega irrevocable de instrumentos de patrimonio)
La empresa ESA acuerda a 1-1-08 pagar a sus 5 directivos con 100 acciones de la compaa a cada uno. El precio de la opcin es la cotizacin en esa fecha (20 euros). La concesin es irrevocable. Se entregarn las acciones el 31-1208. Por la compra de las acciones a entregar: 01/01/2008 108. Acciones o participaciones propias en situaciones especiales 57. TESORERA Debe 10.000,00 10.000,00 Haber

A la fecha de la concesin, por el valor razonable de las acciones: 01/01/2008 6450. Retribuciones al personal liquidados con instrumentos de patrimonio 1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto (opciones sobre acciones propias) Debe 10.000,00 10.000,00 Haber

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A 31-12-08, por la entrega de las acciones: 31/12/2008 1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto (opciones sobre acciones propias) 108. Acciones o participaciones propias en situaciones especiales Si se entregasen acciones nuevas: 01/01/2008 6450. Retribuciones al personal liquidados con instrumentos de patrimonio 100. Capital social 110. Prima de emisin o asuncin Debe 10.000,00 X Y Haber Debe 10.000,00 10.000,00 Haber

Supuesto 20: Transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio (entrega condicionada de instrumentos de patrimonio)
La empresa ESA acuerda a 1-1-08 pagar a sus 5 directivos con 100 acciones de la compaa a cada uno. La cotizacin en esa fecha es de 20 euros. Las acciones se entregarn el 31-12-10 a los directivos que permanezcan en la empresa. La evolucin de la cotizacin de las acciones ha sido:
Evolucin de las cotizaciones 31/12/2008 31/12/2009 31/12/2010 euros/accin 22 30 32

A 1-1-09 causa baja un directivo. A 31-12-01, por la compra de las acciones: 01/01/2008 108. Acciones o participaciones propias en situaciones especiales 57. TESORERA Debe 10.000,00 10.000,00 Haber

A 31-12-01, por el gasto devengado en 2008 (5 directivos x 100 acciones x 20 euros/accin x 1/3): 31/12/2008 Debe Haber

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6450. Retribuciones al personal liquidados con instrumentos de patrimonio 1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto (opciones sobre acciones propias)

3.333,33 3.333,33

A 31-12-09, por el gasto imputable a 2009 (4 directivos x 100 acciones x 20 euros/accin x 2/3; menos 3.333,33 euros): 31/12/2009 6450. Retribuciones al personal liquidados con instrumentos de patrimonio 1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto (opciones sobre acciones propias) Debe 2.000,00 2.000,00 Haber

Por la venta de las acciones sobrantes (cotizacin: 30 euros/accin): 31/12/2009 57. TESORERA 108. Acciones o participaciones propias en situaciones especiales 113. Reservas voluntarias Debe 3.000,00 Haber

2.000,00 1.000,00

A 31-12-10, por el gasto imputable a 2010 (4 directivos x 100 acciones x 20 euros/accin x 3/3; menos 3.333,33 euros; menos 2.000,00 euros): 31/12/2010 6450. Retribuciones al personal liquidados con instrumentos de patrimonio 1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto (opciones sobre acciones propias) Por la entrega de las acciones: 31/12/2010 1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto (opciones sobre acciones propias) 108. Acciones o participaciones propias en situaciones especiales Debe 8.000,00 8.000,00 Haber Debe 2.666,67 2.666,67 Haber

Supuesto 21: Transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio (entrega condicionada de instrumentos de patrimonio)
La empresa ESA acuerda a 1-1-08 otorgar a sus 5 directivos opciones de compra de 100 acciones de la compaa a cada uno. El precio de la opcin es

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la cotizacin en esa fecha (20 euros). Las opciones se ejercern el 31-12-10 por los directivos que permanezcan en la empresa. La evolucin de la cotizacin de las acciones ha sido:
Evolucin de las cotizaciones 31/12/2008 31/12/2009 31/12/2010 euros/accin 22 30 32

A 1-1-09 causa baja un directivo. A 31-12-01, por la compra de las acciones: 01/01/2008 108. Acciones o participaciones propias en situaciones especiales 57. TESORERA A 31-12-08, por el gasto imputable a 2008:
Gasto total: Cotizacin a 31-12-08: Precio de adquisicin de las acciones euros/accin n accs euros 22 500 11.000,00 20 500 10.000,00 1.000,00 333,33

Debe 10.000,00

Haber

10.000,00

Parte imputable a 2008 (1/3):

31/12/2008 6450. Retribuciones al personal liquidados con instrumentos de patrimonio 1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto (opciones sobre acciones propias) A 31-12-09, por el gasto imputable a 2009:
Gasto total: Cotizacin a 31-12-09: Precio de adquisicin de las acciones

Debe 333,33

Haber

333,33

euros/accin n accs euros 30 400 12.000,00 20 400 8.000,00 4.000,00 2.333,33

Parte imputable a 2009: (4.000,00 x2/3 333,33)

31/12/2009 6450. Retribuciones al personal liquidados con instrumentos de patrimonio 1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto (opciones sobre acciones propias)

Debe 2.333,33

Haber

2.333,33

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A 31-12-10, por el gasto imputable a 2010:


Gasto total: Cotizacin a 31-12-10: Precio de adquisicin de las acciones euros/accin n accs euros 32 400 12.800,00 20 400 8.000,00 4.800,00 2.133,33

Parte imputable a 2010: (4.800,00 333,33 2.333,33)

31/12/2010 6450. Retribuciones al personal liquidados con instrumentos de patrimonio 1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto (opciones sobre acciones propias) Por el ejercicio de las opciones por los directivos: 31/12/2010 57. TESORERA 108. Acciones o participaciones propias en situaciones especiales 31/12/2010 1111. Resto de instrumentos de patrimonio neto (opciones sobre acciones propias) 113. Reservas voluntarias

Debe 2.133,33

Haber

2.133,33

Debe 8.000,00

Haber

8.000,00 Debe 4.800,00 4.800,00 Haber

Supuesto 22: IMPUESTO DE SOCIEDADES


La empresa ESA procede a contabilizar el impuesto de sociedades a 31-122008, de acuerdo con la siguiente informacin: Tipo de gravamen del impuesto de sociedades: 30%. Resultado antes de impuestos en la cuenta de Prdidas y Ganancias: 1.000. Gastos no deducibles por sanciones: 80. Gastos por ampliacin de capital (cargo en reservas): 25. Fondo de comercio adquirido el 1-1-2008: 200 (se dotar un 5% anual a reservas indisponibles) Deterioro de valor de crditos por operaciones comerciales, fiscalmente deducibles al ao siguiente: 30. Bases imponibles negativas de ejercicios anteriores a compensar este ao: 250.

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Deducciones sobre la cuota: 45. Retenciones y pagos a cuenta en 2008: 35. Revalorizacin en 2008 de activos financieros disponibles para la venta: 20. Clculo de la cuota a pagar: Resultado antes de impuestos Ajustes fiscales: Diferencias permanentes: Sanciones: (Gastos por ampliacin de capital): Diferencias temporarias: (Amortizacin fondo de comercio): Deterioro de clientes (Bases imponibles negativas de ejercicios anteriores): Base imponible: Cuota ntegra (30%): (Deducciones sobre la cuota): Cuota lquida: (Retenciones y pagos a cuenta): Cuota a pagar: Asientos de Diario: En el momento del devengo de los gastos por ampliacin de capital: XX/XX/2008 113. Reservas voluntarias 572. Bancos e instituciones de crdito c/c vista, euros XX/XX/2008 470. Hacienda Pblica, deudora por diversos conceptos 113. Reservas voluntarias Al cierre del ejercicio: 31/12/2008 6300. Impuesto corriente 470. Hacienda Pblica, deudora por diversos conceptos 473. Hacienda Pblica, retenciones y pagos a cuenta 4752. Hacienda Pblica, acreedora por impuesto sobre sociedades Debe 210,00 Haber 7,50 (1) 35,00 167,50 Debe 25,00 Haber 25,00 Debe 7,50 7,50 (1) Haber 1.000,00

80,00 -25,00 -10,00 30,00 -250,00 825,00 247,50 -45,00 202,50 -35,00 167,50

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(1) Efecto impositivo del cargo en reservas de los gastos por ampliacin de capital. Debe 69,00 9,00 Haber (2) 75,00 3,00 (3)

6301. Impuesto diferido 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles 4745. Crdito por prdidas a compensar del ejercicio 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles

(2) Por la diferencia temporaria en el deterioro por insolvencia de clientes. (3) Por la diferencia temporaria producida por la deducibilidad fiscal del fondo de comercio. Debe 6,00 Haber 6,00 (4)

8301. Impuesto diferido 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles

(4) Diferencia temporaria por la revalorizacin contable de los activos financieros disponibles para la venta. En la memoria, en la nota 15. Situacin fiscal: CONCILIACION DEL IMPORTE NETO DE INGRESOS Y GASTOS DEL EJERCICIO CON LA BASE IMPONIBLE DEL IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS
Ingresos y gastos directamente imputados al patrimonio neto 14,00 Aumentos Disminuciones 6,00 6,00

Cuenta de Prdidas y Ganancias Saldo de ingresos y gastos del ejercicio Impuesto sobre Sociedades Diferencias permanentes Diferencias temporarias: con origen en el ejercicio con origen en ejercicios anteriores Compensacin de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores Base imponible (resultado fiscal) Aumentos Disminuciones 279,00 80,00 -25,00 30,00 -10,00 721,00 279,00 55,00 20,00

-6,00

-6,00

-250,00 825,00

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Saldo de ingresos y gastos del ejercicio En la cuenta de Prdidas y Ganancias: Resultado antes de impuestos (6300. Impuesto corriente) (6301. Impuesto diferido) Por ingresos y gastos directamente imputados al patrimonio neto: 900. Beneficios en activos financieros disponibles para la venta (8301. Impuesto diferido) TOTAL DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS EN 2008 1.000,00 -210,00 -69,00 721,00

20,00 -6,00 14,00 735,00

Supuesto 23: AJUSTES A LA FECHA DE TRANSICIN


Con la siguiente informacin de la empresa ESA, se pide realizar los ajustes que correspondan a 1-1-2008 para adaptarse al nuevo PGC en los casos planteados a continuacin. Informacin complementaria: Tipo de gravamen del Impuesto de Sociedades para el ao 2008: 30%

23.1. GASTOS DE ESTABLECIMIENTO A 31-12-07 ESA tiene en su activo gastos de primer establecimiento por importe de 800 u.m. Los gastos de establecimiento no son un activo en el nuevo PGC. Procede realizar los siguientes ajustes: Baja en el activo de gastos de establecimiento: 01/01/2008 A) PATRIMONIO NETO A-1) Fondos propios III. Reservas 2. Otras reservas 113. Reservas voluntarias B)Inmovilizado Debe Haber

800

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I. Gastos de establecimiento Efecto impositivo de la baja de gastos de establecimiento: (Tipo de gravamen: 30%) 01/01/2008 A) ACTIVO NO CORRIENTE VI. Activos por impuesto diferido 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles A) PATRIMONIO NETO A-1) Fondos propios III. Reservas 113. Reservas voluntarias Debe

800

Haber

240

240

Conforme al art. 19.3 del TRLIS el cargo en reservas ser fiscalmente deducible en la liquidacin del ejercicio 2008. En el asiento de contabilizacin del impuesto de sociedades, a 31-12-2008: 31/12/2008 4752. Hacienda Pblica, acreedora por impuesto sobre sociedades 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles Debe 240 240 Haber

23.2. ARRENDAMIENTO FINANCIERO ESA mantiene un leasing sobre un ordenador por una duracin de 2 aos. La compaa de leasing aplica un tipo de inters nominal anual del 14,4355%, equivalente a un tipo de inters trimestral del 3,4285%. El leasing vence el 3103-2009, siendo el precio de la opcin de compra 130,58 u.m. La vida til del ordenador es de 5 aos. El cuadro de amortizacin del leasing es:

Fecha 01/01/2007 31/03/2007 30/06/2007 30/09/2007 31/12/2007 31/03/2008 30/06/2008 30/09/2008 31/12/2008

Cuota 130,58 130,58 130,58 130,58 130,58 130,58 130,58 130,58

Intereses 34,28 30,98 27,57 24,04 20,38 16,61 12,70 8,66

Coste 96,30 99,60 103,01 106,54 110,20 113,97 117,88 121,92

Capital pdte 1.000,00 903,70 804,11 701,10 594,55 484,36 370,38 252,50 130,58

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Los asientos del leasing, conforme al PGC 1990 son: Por el reconocimiento inicial: 01/01/2007 217.Dchos. sobre bienes en rgimen de arrendamiento financiero 272. Gastos por intereses diferidos 178. Deudas por arrendamiento financiero a L/P 528. Deudas por arrendamiento financiero a C/P Por el pago de la primera cuota: 31/03/2007 528. Deudas por arrendamiento financiero a C/P 57. Tesorera Por los intereses devengados en la primera cuota: 31/03/2007 66. Gastos financieros 272. Gastos por intereses diferidos Etc. Debe 34,28 Haber 34,28 Debe 130,58 130,58 Haber Debe 1.000,00 175,22 652,90 522,32 Haber

A 31-12-07 los saldos de balance relacionados con el leasing son: Activo: Derechos s/ bs en rgimen de arrendamiento financiero: Amortizacin acumulada:
(vida til: 5 aos)

1.000,00 -200,00 58,35

Gastos por intereses diferidos:


(Suma de intereses de las 4 ltimas cuotas)

Pasivo: Deudas por arrendamiento financiero a largo plazo: Deudas por arrendamiento financiero a corto plazo: Si se hubiese aplicado el nuevo PGC desde el principio: 130,58 522,32

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Por el reconocimiento inicial: 01/01/2007 217. Equipos para procesos de informacin 174. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo. 524. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo. Debe 1.000,00 Haber

594,55 (1) 405,45 (2)

(1) Por la suma del componente de coste de las 4 ltimas cuotas, ms la opcin de compra. (2) Por la suma del componente de coste de las 4 primeras cuotas. Por el pago de la primera cuota: 31/03/2007 524. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo. 662. Intereses de deudas 57. Tesorera Etc. A 1-1-2008, conforme al nuevo PGC: En el activo no corriente: 217. Equipos para procesos de informacin: 2817. Amortizacin acumulada de equipos para procesos de informacin: En el pasivo no corriente: 174. Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo: 524. Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo: * De haberlos, se habran sumado los gastos de contratacin del leasing. Asientos de ajuste a 1-1-2008: Debe 96,30 34,28 130,58 Haber

1.000,00 * -200,00

130,58 463,97

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Por la reclasificacin del inmovilizado: 01/01/2008 A) ACTIVO NO CORRIENTE II. Inmovilizado material 2. Instalaciones tcnicas y otro inmovilizado material 217. Equipos para procesos de informacin 2817. Amortizacin acumulada de equipos para procesos de informacin B)Inmovilizado II. Inmovilizaciones inmateriales 7.Derechos sobre bienes en rgimen de arrendamiento financiero 9.Amortizaciones Por el ajuste de las deudas por arrendamiento financiero: 01/01/2008 D)Acreedores a Largo Plazo II.Deudas con entidades de crdito 3.Acreedores por arrendamiento financiero a largo plazo E)Acreedores a Corto Plazo II.Deudas con entidades de crdito 3.Acreedores por arrendamiento financiero a corto plazo C)Gastos a Distribuir en Varios Ejercicios B) PASIVO NO CORRIENTE II Deudas a largo plazo 3. Acreedores por arrendamiento financiero C) PASIVO CORRIENTE III. Deudas a corto plazo 3. Acreedores por arrendamiento financiero Debe Haber Debe Haber

1.000,00 -200,00

1.000,00 -200,00

130,58

522,32 58,35

130,58

463,97

23.3. FONDO DE COMERCIO Una empresa tiene en su balance desde el 1 de enero de 2006 un Fondo de Comercio de Comercio de 10.000, amortizado contablemente al 20% (2.000 /ao) y fiscalmente amortizado en 20 aos (500 /ao). Tipo de gravamen del Impuesto de Sociedades: 30%. En consecuencia, la amortizacin contable practicada hasta el 31 de diciembre de 2007 sera de 4.000 , mientras que la fiscal sumara 1.000, por lo que en esa fecha se registra un impuesto anticipado del 30% de 3.000 = 900.

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En el balance a 31-12-2007 se tendra: B)Inmovilizado II. Inmovilizaciones inmateriales 3.Fondo de comercio 9.Amortizaciones VII.Administraciones pblicas a largo plazo (4740) Impuesto sobre beneficios anticipado a largo plazo

10.000,00 -4.000,00 900,00

El impuesto anticipado es producto de la diferencia entre la amortizacin acumulada contable (10.000 x 2 aos/5 aos) y la amortizacin acumulada fiscal (10.000 x 2 aos /20 aos). A partir del 1-1-08 el fondo de comercio se considera un inmovilizado intangible de vida til indefinida, por lo que no se amortiza. A 1-1-2008 procede la siguiente reclasificacin: 01/01/2008 A) ACTIVO NO CORRIENTE I. Inmovilizado intangible 4. Fondo de comercio 204. Fondo de comercio B)Inmovilizado II. Inmovilizaciones inmateriales 3.Fondo de comercio 9.Amortizaciones Debe Haber

6.000,00

10.000,00 -4.000,00

Conforme al n 6 del artculo 12 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades: Ser deducible el precio de adquisicin originario del inmovilizado intangible correspondiente a fondos de comercio, con el lmite anual mximo de la veinteava parte de su importe, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: (...) c) Que se haya dotado una reserva indisponible, al menos, por el importe fiscalmente deducible, en los trminos establecidos en la legislacin mercantil. (...) Esta deduccin no est condicionada a su imputacin contable en la cuenta de prdidas y ganancias. Las cantidades deducidas minorarn, a efectos fiscales, el valor del fondo de comercio. En consecuencia, siguiendo el nuevo PGC, a 1-1-2008 existe una diferencia temporaria entre el valor contable del fondo de comercio (6.000) y su valor fiscal (10.000-1.000= 9.000), dando lugar al reconocimiento de un activo por diferencias temporarias deducibles de 900 (30% s/(9.000-6.000)). Equivalente al saldo del impuesto anticipado a 31-12-2007.

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A 1-1-2008 procede la siguiente reclasificacin: 01/01/2008 A) ACTIVO NO CORRIENTE VI. Activos por impuesto diferido 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles B)Inmovilizado VII.Administraciones pblicas a largo plazo Debe Haber

900,00 900,00

La veinteava parte del precio de adquisicin originario del fondo de comercio (10.000/20 = 500 u.m.) seguir siendo un gasto deducible en 2008 y en aos sucesivos, con tal de que se dote una reserva del 5% en la aplicacin del resultado de 2007 y de los ejercicios siguientes. Es decir, a 31-12-2008 el valor fiscal del fondo de comercio pasa a ser de 8.500 (10.000-1.500), mientras que su valor contable sigue siendo de 6.000. Procedera realizar el siguiente asiento: 31/12/2008 CUENTA DE PRDIDAS Y GANANCIAS A) OPERACIONES CONTINUADAS 18. Impuestos sobre beneficios 6301. Impuesto diferido A) ACTIVO NO CORRIENTE VI. Activos por impuesto diferido 4740. Activos por diferencias temporarias deducibles Este asiento se repetira en los 5 aos siguientes. A partir del ao 2014, el valor fiscal del fondo de comercio ser menor que su valor contable. El nuevo PGC, en el apartado 2.2 de la Norma de Registro y Valoracin 13 indica que se reconocer un pasivo por impuesto diferido por todas las diferencias temporarias imponibles, a menos que stas hubiesen surgido de: a) El reconocimiento inicial de un fondo de comercio. Sin embargo, los pasivos por impuesto diferido relacionados con un fondo de comercio, se registrarn siempre que no hayan surgido de su reconocimiento inicial.(...) Se generara un pasivo por impuesto diferido como consecuencia del reconocimiento inicial de un fondo de comercio cuando el fondo de comercio no fuese fiscalmente deducible. Pero no es el caso, por lo que se ir reconociendo cada ao una diferencia temporaria imponible (pasivo por impuesto diferido) del 30% de 500= 150. Debe Haber

150,00

150,00

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El asiento sera: 31-12-2014 CUENTA DE PRDIDAS Y GANANCIAS A) OPERACIONES CONTINUADAS 18. Impuestos sobre beneficios 6301. Impuesto diferido BALANCE B) PASIVO NO CORRIENTE IV. Pasivos por impuesto diferido 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles Debe Haber

150,00

150,00

23.4. ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA La empresa ESA decide poner a la venta el 1-10-07 un edificio cuyo valor contable en ese momento es: Precio de adquisicin del terreno: 1.000 u.m. Precio de adquisicin de la construccin: 1.000 u.m. Vida til de la construccin: 25 aos Amortizacin acumulada de la construccin: 400 u.m.

A 31-12-07 todava no se ha vendido, pero espera hacerlo a corto plazo. En ese momento, se estima un valor razonable de 1.700 u.m. y unos gastos de venta de 20 u.m. Desde el 1-1-08 la empresa aplica el nuevo PGC. Solucin PGC de PYMES: La empresa seguira contabilizando el bien segn su naturaleza. A 31-12-07 la amortizacin acumulada ascendera a: Amortizacin acumulada hasta 1-10-07: Amortizacin de 1-10-07 a 31-12-07:
(1.000/25) x (3/12)

400 10 410

Amortizacin acumulada hasta 31-12-07:

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Asiento a la fecha de la transicin: 01/01/2008 210. Terrenos y bienes naturales 211. Construcciones 282. Amortizacin acumulada del inmovilizado material 220. Terrenos y bienes naturales 221. Construcciones 2811. Amortizacin acumulada de construcciones Debe 1.000 1.000 410 1.000 1.000 410 Haber

No procede correccin por deterioro, porque el valor en libros (2.000 -410 = 1.590 u.m.) es inferior al valor razonable menos los gastos de venta (1.700 20 = 1.680 u.m.)

Solucin PGC: En este caso, procede reclasificar el activo a la categora de Activos no corrientes mantenidos para la venta, pero el REAL DECRETO 1514/2007, de 16 de noviembre, prohbe su reconocimiento con carcter retroactivo. Asiento a la fecha de la transicin: 01/01/2008 B) ACTIVO CORRIENTE I. Activos no corrientes mantenidos para la venta 580. Inmovilizado 282. Amortizacin acumulada del inmovilizado material 220. Terrenos y bienes naturales 221. Construcciones Debe Haber

1.590 410 1.000 1.000

A partir de ese momento, el edificio deja de amortizarse. El resultado de la posterior venta se registrar, neto de impuestos, en el siguiente apartado de la cuenta de prdidas y ganancias:
B) OPERACIONES INTERRUMPIDAS 18. Resultados del ejercicio procedentes de operaciones interrumpidas neto de impuestos

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BIBLIOGRAFA ALONSO PREZ, A. y POUSA SOTO, R. (2007): Casos prcticos del nuevo Plan General de Contabilidad. 3 edicin. Centro de Estudios Financieros. Madrid. AMADOR FERNNDEZ, SOTERO y ROMANO APARICIO, JAVIER (2007): Manual del Nuevo Plan General Contable. Centro de Estudios Financieros. Madrid. CAIBANO CALVO, L. y MORA EGUDANOS, A. (2006): Las normas internacionales de informacin financiera. Anlisis y aplicacin.. ThomsonCivitas. Madrid. FERNANDEZ GONZLEZ, F.J. (2007): Nuevo Plan General Contable. 205 Supuestos Prcticos. Dossier Prctico Francis Lefebvre. Madrid. KMPG (2007): Las NIIF comentadas. Thomson Aranzadi. Cizur Menor (Navarra).