INTRODUO CONTABILIDADE

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Item 1

SUMRIO Assunto TIPOS E FORMAS DE ENTIDADES JURDICAS 1.1 - Introduo 1.2 Firma Individual 1.3 Sociedades Mercantis 1.3.1 Sociedade em Nome Coletivo 1.3.2 Sociedade em Comandita Simples 1.3.3 Sociedade de Capital e Indstria 1.3.4 - Sociedade em Conta de Participao 1.3.5 Sociedade Por Quotas de Responsabilidade Limitada 1.3.6 Sociedade em Comandita Por Aes 1.3.7 Sociedade Por Aes 1.4 Sociedades Civis 1.5 Principais Caractersticas das Entidades Jurdicas DEPRECIAO, AMORTIZAO E EXAUSTO DUPLICATAS DESCONTADAS PROVISO PARA DEVEDORES DUVIDOSOS 4.1 Clculo da Proviso DEMONSTRAES FINANCEIRAS 5.1 Roteiro para elaborao do Balano do Exerccio 5.2 Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados - DLPA 5.3 Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido - DMPL 5.4 Demonstrao das Origens. e Aplicaes de Recursos - DOAR 5.5 Notas Explicativas CONSOLIDAO DE BALANOS 6.1 Conceituao 6.2 Normas legais de Consolidao 6.3 Tcnicas de Consolidao 6.4 Exemplos prticos INCORPORAO, FUSO E CISO 7.1 Conceitos 7.2 Medidas Legais 7.3 Objetivos Bsicos 7.4 - Contabilizao BIBLIOGRAFIA

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1 - TIPOS E FORMAS DAS ENTIDADES JURDICAS 1.1 Introduo O Patrimnio o conjunto de bens, direitos e obrigaes vinculadas a uma ou mais pessoas. A empresa, portanto, como unidade econmica singular, dispondo de patrimnio para atingir os seus objetivos, pode ser propriedade de una ou mais pessoas. 1.2 Firma Individual Quando a empresa possui um s proprietrio, diz-se que Firma Individual. A forma jurdica de Firma Individual confunde, numa s, a pessoa civil e o titular da empresa. Os bens e os direitos da pessoa civil, incorporados ou no ao patrimnio da Firma Individual, respondem por todas as suas obrigaes. 1.3 Sociedades Mercantis Se a empresa pertencer a duas ou mais pessoas, assumir a forma jurdica de Sociedade Mercantil ou Comercial. Existem 7 ( sete ) tipos de Sociedades Mercantis, a saber: a) b) c) d) e) f) g) Sociedade em Nome Coletivo; Sociedade em Comandita Simples; Sociedade de Capital e Indstria; Sociedade em Conta de Participao; Sociedade Por Quota de Responsabilidade Limitada; Sociedade em Comandita Por Aes; Sociedade Por Aes.

1.3.1 Sociedade em Nome Coletivo A principal caracterstica desse tipo de Sociedade Mercantil que seus scios respondem ilimitadamente pelas obrigaes da empresa, comprometendo, solidria e subsidiariamente, o montante de seus bens e haveres particulares no resgate das dvidas da sociedade.

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1.3.2 Sociedade em Comandita Simples A Sociedade em Comandita Simples constituda por duas ou mais pessoas, sendo, pelo menos, uma delas comerciante. O scio ou scios comerciantes respondem solidariamente pelas obrigaes sociais da empresa, e os scios capitalistas, tambm chamados comanditrios, somente respondem at o limite do valor de suas quotas que compem o Capital Social.

1.3.3 Sociedade de Capital e Indstria constituda por duas ou mais pessoas, sendo um ou mais scios os que contribuem com dinheiro, bens e ou direitos para a formao do patrimnio, e outro ou outros scios, com seu trabalho ou aptido tcnica. Os scios capitalistas equiparam-se aos scios solidrios, responsveis por todas as obrigaes assumidas pela empresa, enquanto que os scios industriais contribuem com seu trabalho especializado e experincia na atividade, e participam dos lucros da sociedade. Os scios industriais, por no contriburem com uma parte do Capital Social, no respondem pelas obrigaes da empresa, nem assumem o risco de prejuzos eventuais.

1.3.4 Sociedade em Conta de Participao Constitui-se na forma de fato, ao contrrio de outros tipos de sociedades constitudas na forma de direito. Duas ou mais pessoas se renem, sem que seja constituda uma empresa para exercerem, em comum, a prtica de operaes mercantis, girando a sociedade de fato, e no de direito, sob o nome de um deles, ou em conjunto, necessariamente comerciante, denominado scio ostensivo. O scio ostensivo o nico que se obriga perante terceiros. Esse tipo de sociedade pode ser eventual, quando duas ou mais pessoas se renem com o propsito de realizar apenas uma operao mercantil. Entretanto, quando as operaes so continuadas, melhor se caracteriza a Sociedade em Conta de Participao.

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1.3.5 Sociedade Por Quotas de Responsabilidade Limitada Formada por duas ou mais pessoas, com responsabilidade conjunta de todas na satisfao das obrigaes da empresa, limitada, porm, ao montante do Capital Social. Ela se diferencia da Sociedade em Nome Coletivo e da Sociedade em Comandita Simples pelo fato de os scios responderem pelas obrigaes da empresa at o limite do Capital Social, enquanto que, para os ltimos, os scios respondem pelo passivo da sociedade, ilimitadamente. 1.3.6 Sociedade em Comandita Por Aes Ela tem a mesma caracterstica de Sociedade em Comandita Simples, diferenciando-se, apenas, quanto a forma de constituio do Capital Social. O Capital Social dividido em aes, podendo participar muitos scios e capitalistas sem gerncia na sociedade, respondendo pelas obrigaes sociais at o limite de seu quinho no Capital Social. Contudo, apenas o scio ou acionista tem qualidade para administrar ou gerir a sociedade, e como diretor ou gerente, responde, subsidiria, mas ilimitada e solidariamente, pelas obrigaes da Sociedade. 1.3.7 Sociedade Por Aes o tipo de sociedade que melhor se ajusta multiplicao do capital das empresas que necessitam, continuamente, de recursos financeiros para atender execuo de seus planos de expanso. As caractersticas bsicas da Sociedade Por Aes, tambm denominada Sociedade Annima ou Companhia, compreendem: a) Abertura ou democratizao do Capital Social, permitindo a participao de milhares de pessoas nos lucros da sociedade; b) Limitao da responsabilidade dos acionistas ao valor contbil de suas aes; c) Critrios de ao, com ou sem valor nominal; d) Existncia mnima de duas pessoas para a formao do Capital Social, revogando-se disposio da legislao societria que exigia, anteriormente, nmero mnimo de sete pessoas; e) Gesto da empresa exercida por acionista ou no. H um tipo de Sociedade Annima conhecida por Integral, cuja propriedade das aes pode ser atribuda a um nico acionista, desde que: a) A sociedade seja constituda por escritura pblica; b) O nico acionista seja sociedade brasileira.

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1.4 Sociedades Civis As Sociedades Civis com personalidade jurdica, tendo por finalidade a prestao de servios visando obteno de lucro, so regidas pelas normas da Legislao Mercantil como se fosse Sociedade Mercantil ou Comercial, onde os scios respondem, ilimitadamente, pelas obrigaes da Sociedade. O registro de sua constituio formalizado em cartrio de Registro Civil de Pessoas Jurdicas - RCPJ, e no no Registro do Comrcio, ou seja, na Junta Comercial do Estado de sua localizao, como ocorre com as Sociedades Mercantis. 1.5 - Principais Caractersticas das Entidades Jurdicas 1 - Constitui-se na forma de fato, sem constituir-se como empresa; 2 - Constitui-se na forma de direito, ou seja, como empresa; 3 Possui um nico proprietrio ou dono; 4 Possui dois ou mais proprietrios; 5 O Capital Social constitudo por Quotas; 6 - O Capital Social constitudo por Aes; 7 A Pessoa Civil responde com seus bens pelas obrigaes da firma; 8 O patrimnio particular de todos os scios responde pelas dvidas da empresa; 9 No mnimo, um dos scios tem que ser Comerciante; 10 O Scio Comerciante responde com seu patrimnio pessoal pelas dvidas, e o Scio Capitalista responde somente pela sua quota do Capital Social; 11 Os scios respondem em conjunto pelas dvidas at o limite do Capital Social; 12 Os Scios Capitalistas assumem as obrigaes da empresa, mas os Scios Industriais no assumem as dvidas nem o risco dos prejuzos, porm, participam dos lucros; 13 Apenas o Scio ou Acionista tem qualidade para administrar a sociedade, e como Diretor ou Gerente, responde, ilimitadamente, pelas dvidas da empresa; 14 A gesto da empresa exercida por qualquer pessoa, quer seja Acionista ou no.

R E S U M O
TIPOS DE ENTIDADES Firma Individual Sociedades Mercantis ou Comerciais Sociedade em Nome Coletivo Sociedade em Comandita Simples Sociedade de Capital e Indstria Sociedade em Conta de Participao Soc. Por Quota de Responsabe. Ltda. Sociedade em Comandita Por Aes Sociedade Por Aes Sociedades Civis CARACTERSTICAS
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2 DEPRECIAO, AMORTIZAO E EXAUSTO So provises constitudas para reduo ou retificao de elementos do Ativo. Os saldos das contas dessas provises sero considerados como valores subtrativos das contas representativas dos bens, dos encargos e dos custos de aquisio de direitos. 2.1 - Depreciao A depreciao representa a perda de valor dos bens materiais sujeitos a: Desgaste pelo uso contnuo; Ao da natureza; Obsolescncia ( Desatualizao ); Exemplo de bens materiais sujeitos depreciao: Prdios e Edificaes; Veculos; Mveis e Utenslios; Mquinas, Equipamentos e Ferramentas 2.2 - Amortizao A amortizao consiste na extino gradual de valores que figuram no Ativo como encargos de exerccios futuros. Pode tambm representar a diminuio do valor aplicado na aquisio de Direitos, cujo prazo de utilizao ou existncia limitado, por motivos contratuais ou legais. Exemplo de bens imateriais sujeitos amortizao: Direitos de uso de processo; Marcas, Patentes; Despesas Pr-operacionais da empresa; Despesas com pesquisas e desenvolvimento de produtos. 2.3 - Exausto A exausto a perda de valor decorrente da utilizao de Direitos de Lavra, adquiridos mediante aplicao de recursos para explorao de Minas, Jazidas e Reservas Florestais. Assim as empresas de minerao registraro como custo, em cada exerccio, na apurao do resultado, a importncia correspondente diminuio de valor do custo de aquisio dos Direitos de Lavra para a sua explorao econmica. Para tanto adotam-se as seguintes conceituaes: Jazida: toda massa individualizada de substncia vegetal, mineral ou fssil, aflorando superfcie ou existente no interior da terra, e que tenha valor econmico. Exemplo: Floresta, Carvo, Ferro, Mangans, Ouro, gua Mineral, Petrleo, etc. Lavra: o conjunto de operaes coordenadas visando ao aproveitamento industrial da jazida, desde a fase de extrao das substncias minerais at o seu beneficiamento. Mina: a jazida em lavra, pronta para ser operada.

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3 - DUPLICATAS DESCONTADAS As Duplicatas a Receber, registradas no Ativo de uma empresa, fruto de suas vendas a prazo, podem ser negociadas com Bancos. Vrios motivos levam a empresa a descontar seus ttulos, sendo um deles a necessidade de reposio dos estoques. A operao de desconto uma das formas que a empresa tem de gerar recursos, ou seja, a necessidade de Capital de Giro para tal fim. As Duplicatas Descontadas so uma forma disfarada de emprstimo, havendo, portanto, a cobrana de juros por parte dos Bancos. Caso o devedor da duplicata no honre o compromisso at a data do vencimento, e a duplicata tenha sido descontada, a empresa dever restituir ao Banco a quantia correspondente ao valor do desconto. A conta Duplicatas Descontadas uma conta retificadora ( subtrativa ) da conta Duplicatas a Receber, e, indica o quanto foi recebido, antecipadamente, do saldo da conta Duplicatas a Receber. 4 - PROVISO PARA DEVEDORES DUVIDOSOS Esta proviso representa a estimativa de prejuzos provveis oriundos de riscos assumidos com a concesso de crditos a clientes da empresa. Registra, portanto, as possveis perdas pela expectativa da falta de pagamento das Contas a Receber. uma conta retificadora ( subtrativa ) do Ativo. Contabilmente, a conta Proviso Para Devedores Duvidosos movimentada nos seguintes casos: Pela constituio da Proviso; Pela baixa de Contas a Receber incobrveis;

4.1 Clculo da Proviso Existem diversas formas de se prever os prejuzos futuros que devem ser contabilizados no exerccio em que forem observados. A mais comum, adotada pela grande maioria de nossas empresas, aquela em que se aplica um percentual sobre o saldo mdio dos ltimos trs exerccios dos crditos a receber. Anteriormente, a legislao do Imposto de Renda permitia deduzir do resultado da empresa um percentual de l,5% ( um e meio por cento ) sobre o saldo da conta Duplicatas a Receber. Atualmente, o Fisco considera esta proviso como despesa no dedutvel para efeito da tributao do Imposto de Renda. Esta proviso ser constituda ao trmino de cada exerccio social, utilizando-se como contrapartida uma conta de despesa intitulada Despesa Com Devedores Duvidosos.
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5 - DEMONSTRAES FINANCEIRAS O Art. 176 da Lei 6.404/76 estabelece que ao trmino de cada exerccio social, a Administrao da empresa faa elaborar com base na sua escriturao mercantil, as Demonstraes Financeiras ( Contbeis ), que devero exprimir com clareza a situao patrimonial e as mutaes ocorridas no perodo. As demonstraes que compem o Balano do Exerccio sero publicadas com os valores referentes ao perodo encerrado, mais a indicao dos valores correspondentes ao exerccio imediatamente anterior, os quais podero ser expressos em unidades de milhar, e, compreende as seguintes demonstraes: a) Demonstrao do Balano Patrimonial - DBP; b) Demonstrao do Resultado do Exerccio - DRE; c) Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados DLPA; d) Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido DMPL ( opcionalmente, em substituio a DLPA ); e) Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos - DOAR; f) Notas Explicativas. 5.1 Roteiro para elaborao do Balano do Exerccio As etapas para a elaborao do Balano do Exerccio, aps o registro de todas as operaes da empresa nos Livros Contbeis, so as seguintes: a) Levantar o 1 Balancete de Verificao ( Com base no Livro Razo ); b) Efetuar os Lanamentos de Ajuste: Constituir as Provises; Corrigir os erros detectados.

c) Levantar o 2 Balancete de Verificao ( Com base no Livro Razo ); d) Apurar o Resultado do Exerccio ( Encerrando as contas de Receitas e Despesas em contra-partida com a conta Apurao do Resultado do Exerccio ARE ); e) Provisionar o Imposto de Renda devido ( Utilizando o LALUR ); f) Transferir o Lucro Lquido do Exerccio para a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados; g) Proceder a distribuio do Resultado do Exerccio ( Conforme proposta dos rgos da Administrao da empresa para aprovao pela AGO); h) Elaborar as Demonstraes Contbeis e as respectivas Notas Explicativas.

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INTRODUO CONTABILIDADE II 5.2 Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados - DLPA

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DEMONSTRAO DE LUCROS E PREJUZOS ACUMULADOS EXERCCIO FINDO EM 31/12/2000 DESCRIO R$ SALDO DO INCIO DO PERODO AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES Retificao de erro de exerccios anteriores Efeitos da mudana de Critrios Contbeis DESTINAES APROVADAS DURANTE O EXERCCIO Aumento de Capital, conforme AGE Dividendos intermedirios ou antecipados REVERSES DE RESERVAS Reserva para Contingncias Reserva de Lucros a Realizar LUCRO OU PREJUZO LQUIDO DO EXERCCIO Lucro Lquido do Exerccio SALDO DISPOSIO DA ASSEMBLIA GERAL ORDINRIA PROPOSTA DE DESTINAO DO SALDO Transferncias para Reservas: Reserva Legal Reserva Estatutria Reserva de Lucros a Realizar Reserva de Lucros para Expanso Aumento de Capital Dividendos a Distribuir SALDO NO FINAL DO PERODO 19.590 (1.000) (2.800) (8.000) 1.300 1.200 19.689 29.979 (984) (2.405) (3.077) (6.000) ( 4.000) (7.920) 5.593

Objetivos e Consideraes Gerais

O objetivo da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados apresentar o saldo residual de lucros ou prejuzos, suas alteraes durante o exerccio e a destinao do lucro ao final de cada exerccio, ou em perodos intermedirios. Existem duas destinaes principais para os lucros, a saber: a) Distribuio Direta Sob a forma de participao, dividendos e bonificao aos acionistas; b) Distribuio Indireta Reteno na empresa de parcelas do lucro, constituindo-se em aumento de Capitais Prprios ( Patrimnio Lquido ). A estrutura da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados apresenta, normalmente, a composio a seguir.

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Saldo do Incio do Perodo

o saldo acumulado proveniente do exerccio imediatamente anterior, podendo ser lucro ou prejuzo acumulado. Ajustes de Exerccios Anteriores

Dizem respeito aos ajustes realizados em decorrncia de efeitos da mudana de critrio contbil ou de retificao de erro contbil imputvel a determinado exerccio anterior, sendo estes ajustes debitados ou creditados conta Lucros ou Prejuzos Acumulados, conforme o caso. Destinaes Aprovadas Durante o Exerccio

So as alteraes efetuadas no saldo da conta, pela utilizao de lucros para aumento de Capital, distribuio de dividendos intermedirios ou antecipados, etc. Reverses de Reservas

Referem-se aos lanamentos contbeis cuja finalidade utilizar Reservas de Lucros na compensao de prejuzos, ou para outra destinao. A lei determina que sero revertidas conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados as Reserva de Contingncias e de Lucros a Realizar sempre que ocorram os seguintes fatos: Reserva de Contingncias quando cessarem os motivos que determinaram a sua constituio, a parcela no utilizada ser revertida para Lucros ou Prejuzos Acumulados; Reserva de Lucros a Realizar na proporo em que forem realizados os valores que serviram de base para a sua constituio. Lucro ou Prejuzo Lquido do Exerccio

o Resultado Lquido Final de cada exerccio, transferido para a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados, a fim de ser utilizado ou destinado, por proposta dos administradores Assemblia Geral Ordinria - AGO dos acionistas ou scios. Proposta de Destinao do Saldo

A Proposta de Destinao dos Lucros ser, obrigatoriamente, apresentada na AGO, juntamente com as Demonstraes Financeiras do Exerccio, devendo contemplar as destinaes para constituio das Reservas de Lucros e para os Dividendos, especificando o valor do dividendo por ao do Capital Social. Saldo no Final do Perodo o saldo residual que passa para o exerccio seguinte.

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5.3 Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido - DMPL

DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO EXERCCIO FINDO EM 31/12/2000 Reserva Reserva Lucros Acumulos Descrio Total Capital de Cap. Legal Saldos do Exerccio Anterior Subscrio/Integralizao/Capital Subtotal Destinao durante o exerccio: Parcela de Aumento de Capital Recompra Aes (Aes em Tesa) Lucro Lquido do Exerccio Subtotal Saldo disposio da AGO Distribuio proposta AGO: Transferncias para Reservas - Reserva Legal Dividendos propostos Subtotal Saldo no Final do Exerccio . 668.814 350.000 250.000 250.000 918.814 600.000 152.103 -o152.103 20.143 -o20.143 146.568 -o146.568

- o - 295.400 (109.116) (30.000) - o - (30.000) 53.604 -o-o23.604 295.400 (139.116) -o-o-o-

- o - (186.284) -o-o-o53.604 - o - (132.680) -o13.888

-o(6.944) (6.944)

-o-o-o-

-o-o-o12.987

2.680 -o2.680 22.823

(2.680) (6.944) (9.624) 4.264

935.474 895.400

Objetivos da Demonstrao

A lei societria estabelece que a empresa poder elaborar e publicar a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido em substituio Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados, posto que esta estar includa naquela. Esta demonstrao tem por objetivo facilitar a anlise das modificaes ocorridas nos componentes do Patrimnio Lquido durante o exerccio social. Do ponto de vista gerencial ela permite uma viso mais adequada do comportamento dos Capitais Prprios, identificando as causas de sua evoluo ou regresso.

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INTRODUO CONTABILIDADE II 5.4 Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos - DOAR

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DEMONSTRAO DAS ORIGENS E APLCAES DE RECURSOS EXERCCIO FINDO EM 31/12/2000 DESCRIO 31/12/2000 31/12/1999 SALDOS NO INCIO DO EXERCCIO Ativo Circulante 798.380 488.301 ( - )Passivo Circulante (342.046) (240.230) ( = ) Capital Circulante Lquido 456.334 248.071 ( + ) ORIGENS DE RECURSOS Recursos Operacionais: Lucro Lquido do Exerccio Itens que no afetam o Capital de Giro Prprio: - Depreciaes, Amortizaes e Exausto Variao nos Resultados de Exerccios Futuros Recursos No Operacionais: Diminuio do Ativo No Circulante: - Alienao de bens do Permanente Aumento do Passivo No Circulante: - Financiamentos obtidos - Novos emprstimos Aumento do Patrimnio Lquido - Subscrio e integralizao de Capital Total das Origens de Recursos ( - ) APLICAES DE RECURSOS Aplicaes Operacionais: Dividendos distribudos Aplicaes No Operacionais: Aumento do Ativo No Circulante: - Compra de equipamentos Diminuio de Passivo No Circulante: - Transferncias para o Circulante Diminuio de Patrimnio Lquido: - Recompra de aes da empresa Total das Aplicaes de Recursos ( = ) CAPITAL CIRCULANTE LQUIDO SALDOS NO FINAL DO EXERCCIO ( + ) Ativo Circulante ( - ) Passivo Circulante ( = ) Capital Circulante Lquido Conceitos e objetivos da demonstrao

53.604 35.979 -o15.000 25.258 20.000 250.000 519.715 23.760 40.000 6.826 50.000 120.586 855.463 1.113.136 (257.673) 855.463

35.630 29.220 -o-o15.000 -o100.000 243.533 15.270 20.000 -o-o35.270 456.334 798.380 (342.046) 456.334

A Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos, tambm chamada de Fluxo de Fundos, origina-se basicamente de uma anlise das variaes ocorridas na posio financeira da empresa, Ativos e Passivos Circulantes, cuja diferena representa o Capital Circulante Lquido.
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Assim, o objetivo desta demonstrao apresentar as modificaes na posio financeira da empresa entre duas datas, geralmente as do incio e do trmino de cada exerccio social. a) Origens dos recursos Generalizando, podemos dizer que as origens de recursos provocam: 1) Aumento no Passivo e no Patrimnio Lquido; 2) Reduo no Ativo. A empresa pode obter fundos ou recursos adicionais, atravs de emprstimos, emitindo mais aes para aumentar seu Capital Social, realizando ativos de longo prazo, vendendo imobilizaes inservveis para seu uso, alienando participaes societrias de carter permanente. Recursos operacionais So os recursos financeiros gerados pelas operaes realizadas no perodo A principal origem de recursos operacionais de uma empresa o Lucro Lquido, porm, temos que eliminar determinados elementos que o compe pelo fato de no afetarem o Capital Circulante Lquido, isto porque o registro desses elementos no implica em movimentao financeira, porm, afetam o resultado do perodo. So eles: 1) Quotas de Depreciao, Amortizao e Exausto; 2) Resultado de Equivalncia Patrimonial; 3) Despesas e Receitas de Variaes Monetrias Ativas e Passivas; 4) Lucro ou Prejuzo na venda de Ativo Permanente; De acordo com o Regime de Competncia as Receitas de Exerccios Futuros e os custos e despesas que lhe so inerentes no so computados no Resultado do Exerccio, embora tenham provocado alterao financeira na empresa, ou seja, aumento ou diminuio no Ativo ou no Passivo Circulante. Assim, se a variao entre as datas-base da demonstrao acusar um crescimento, este dever ser adicionado ao Lucro Lquido do Exerccio, caso contrrio, se a variao for um decrscimo, ela dever ser deduzida do Lucro. Recursos No Operacionais

So recursos obtidos com a realizao de itens do Realizvel a Longo Prazo e do Ativo Permanente, como: 1) Alienao de bens do Permanente; 2) Obteno de emprstimos e financiamentos de longo prazo; 3) Subscrio e integralizao de Capital pelos scios ou acionistas.

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INTRODUO CONTABILIDADE II b) Aplicaes de Recursos

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Os recursos obtidos pela empresa so normalmente aplicados, provocando aumentos no Ativo e redues no Passivo e Patrimnio Lquido, afetando, por conseqncia, o seu Capital Circulante Lquido. Aplicaes Operacionais

Representam as parcelas de recursos destinadas a remunerao dos scios ou acionistas da empresa, na forma de participao nos lucros ou dividendos atribudos no perodo. Aplicaes No Operacionais

As compras de bens do Ativo Imobilizado, as aquisies de quotas ou aes de empresas coligadas ou controladas e as aplicaes em despesas apropriveis a resultados de mais de um exerccio social, so fatos que caracterizam as Aplicaes No Operacionais, pois, produzem aumento do Ativo No Circulante. A diminuio de Passivo No Circulante ocorre com certa freqncia nos casos de transferncia de saldos de obrigaes do Exigvel a Longo Prazo para o Passivo Circulante em obedincia ao Regime de Competncia. A reduo do Patrimnio Lquido caracterizada pelos pagamentos efetuados a scios ou acionistas, em operaes de resgate, reembolso ou amortizao, envolvendo quotas ou aes representativas do Capital Social da empresa, redundando na diminuio do seu Capital Social. Variao do Capital Circulante Lquido

Ela demonstrada pelas posies do Ativo e Passivo Circulantes, no incio e no fim do perodo, estabelecendo-se a diferena absoluta que determina o aumento ou a reduo do Capital Circulante da empresa. 5.5 Notas Explicativas A publicao de Notas Explicativas como parte integrante das Demonstraes Contbeis est prevista no Pargrafo 4o do Art. 176 da Lei 6.404/76, o qual estabelece: " As Demonstraes Financeiras ( Contbeis ) sero complementadas por Notas Explicativas e outros quadros analticos ou demonstraes contbeis necessrias para esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio ". Entre outros, as Notas Explicativas devem fazer meno aos seguintes pontos: Aumento de valor de elementos do Ativo, resultante de novas avaliaes; Principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais; Investimentos em outras sociedades, quando relevantes; Quantidade, espcies e classes das aes do Capital Social da empresa; Ajustes de exerccios anteriores.

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6 - CONSOLIDAO DE BALANOS
6.1 Conceituao Consolidar balanos ou consolidar demonstraes financeiras significa conjugar numa mesma demonstrao as demonstraes financeiras de um grupo de sociedades sob um controle comum. O objetivo bsico da consolidao de balanos, ou seja, a finalidade da elaborao do Balano Consolidado, divulgar a situao econmico-financeira de um grupo de empresas sob um mesmo comando. Esse controle comum implica na existncia de uma sociedade dominante, conhecida por controladora ou holding, uma vez que esta exerce o poder decisrio sobre as demais componentes do grupo, denominadas controladas. 6.2 Normas legais de Consolidao 6.2.1 Grupo de Empresas Segundo o Art. 265, da Lei 6.404/?6, Lei das Sociedades Por Aes, a sociedade controladora e suas controladas podem constituir um Grupo de Empresas, mediante Conveno escrita firmada entre elas, na qual se obriguem a conjugar esforos para a realizao dos respectivos objetivos, ou a participarem de atividades ou empreendimentos comuns. A empresa controladora, ou de comando do grupo, deve ser brasileira, e exercer, direta ou indiretamente, e de modo permanente, o controle das empresas controladas, como titular de direitos dos acionistas. As relaes entre as sociedades, a estrutura administrativa do grupo e a coordenao ou subordinao dos administradores das empresas controladas sero estabelecidas na Conveno do Grupo, porm, cada sociedade conservar sua personalidade jurdica e patrimnio distinto das demais. O Grupo de Empresas ter designao onde constaro as palavras Grupo de Sociedades, ou simplesmente Grupo. A consolidao de balanos, conforme a Lei das S/A, obrigatria somente para: a) Companhias abertas que tiverem mais de 30% de seu patrimnio lquido representado por investimentos em controladas; b) Grupos empresariais que se constiturem formalmente em Grupos de Sociedades, independentemente de serem ou no companhias abertas, tal como no caso de uma Sociedade Por Quota de Responsabilidade Limitada. Entretanto, h situaes em que no se deve incluir certas controladas na consolidao, tais como as sociedades que se encontrem nas seguintes condies: a) Com efetivas e claras evidncias de perda de continuidade e cujo patrimnio seja avaliado ou no valores de liquidao;

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b) Cuja venda por parte da investidora ou controladora, em futuro prximo, tenha ntida inteno de realizao, devidamente comprovada. 6.3 Tcnicas de Consolidao 6.3.1 Introduo procedimento fundamental, antes de se efetuar a consolidao das demonstraes financeiras da sociedade controladora e das controladas, o exame prvio da estrutura patrimonial das empresas envolvidas no processo de consolidao, pois, em muitos casos, h de se impor a reclassificao das contas em grupos homogneos, a fim de permitir a anlise adequada da situao do grupo. Em virtude da padronizao dos planos de contabilidade de certos setores da economia, a consolidao de balanos das empresas torna-se bem mais fcil. O Balano Geral de uma empresa reflete sua posio patrimonial e financeira, em determinado momento, sendo a resultante da aplicao de procedimentos e critrios contbeis, os quais nem sempre so aplicados de maneira uniforme pelos responsveis do setor contbil da empresa. Se, os procedimentos e critrios adotados pelas empresa sujeitas consolidao forem diferentes, a posio do grupo de sociedades no ter uma avaliao correta. Para uma consolidao de balanos de controladora e controladas, alguns requisitos devem ser observados, de forma a possibilitar a sua efetivao: a) Controle efetivo da holding sobre as demais sociedades controladas; b) Atividades semelhantes, iguais ou complementares entre as empresas do grupo; c) Coincidncia ou proximidade das datas de encerramento dos exerccios das empresas envolvidas na consolidao; d) Uniformidade dos procedimentos, princpios e convenes contbeis aplicadas pelas sociedades que integram o processo de consolidao; e) Exame isolado de cada empresa para determinao da convenincia de sua incluso ou excluso na consolidao. 6.3.2 Papeis de Trabalho A consolidao dos balanos processada, extra-contabilmente, de duas formas:
a) Atravs de papeis de trabalho manualmente elaborados em folhas colunadas, ou processados eletronicamente;

b) Pela elaborao, extra-contabil, ou seja, fora da escriturao contbil da empresa, de fichas de Razo para consolidao, em que so lanados os saldos de cada empresa a ser consolidada, para em seguida registrar todos os lanamentos de eliminao de consolidao, chegando-se aos saldos consolidados de cada conta.
Sem dvida, a forma preferida a primeira, utilizando os seguintes modelos:

1 Consolidao dos Balanos Patrimoniais Ativo e Passivo; 2 Consolidao das Demonstraes dos Resultados do Exerccio; 3 Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido Consolidado; 4 Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos Consolidadas.

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Note-se que no h indicao de modelo para consolidar a Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos. Ela elaborada partindo-se dos saldos consolidados nos Modelos de 1 a 3, desprezando-se as demonstraes individuais de cada empresa. 6.3.3 - Eliminaes de Consolidao A consolidao de balanos no , simplesmente, a soma dos saldos de cada conta das diversas empresas. H necessidade de eliminar ou excluir os saldos existentes ou transaes realizadas entre as empresas do grupo, tais como as mencionadas abaixo, por no gerar riquezas para o grupo, caracterizando-se como troca de elementos patrimoniais. a) A participao de uma sociedade em outra; b) Os saldos de contas de transaes financeiras entre partes relacionadas como: Emprstimos; Adiantamentos; Dividendos a receber ou a pagar; Contas a receber ou a pagar. c) A parcela do custo de servios ainda no realizada correspondente a operaes entre a controladora e as controladas; d) A parcela do custo de elemento do Ativo Permanente no realizada relativa a transaes efetuadas entre as sociedades do grupo. 6.4 Exemplos prticos 6.4.1 Eliminao de Investimentos de carter permanente Suponhamos que a controladora A tenha constitudo, em Dezembro de 2000, uma controlada B, na qual a empresa A tem 100% do Capital Social, e que a controladora tenha integralizado em dinheiro todo o Capital da controlada que de R$ 10.000.000,00. A eliminao de consolidao somente a do investimento, j que no houve qualquer outra transao entre as empresas. A seguir apresentado, de forma sumria, o papel de trabalho da consolidao dos Balanos Patrimoniais ( Ativo e Passivo ) de 31/12/2000 das referidas empresas: CONSOLIDAO DE BALANOS EM 31/12/2000 Empresa A Empresa B Eliminao Consolidao Saldo Controlada Consolidado Holding Dbito Crdito 75.000 10.000.000 10.075.000 150.000 150.000 10.000.000 10.000.000 -05.075.000 5.075.000 10.000.000 15.300.000 15.300.000 10.000.000 250.000 250.000 15.000.000 10.000.000 15.000.000 10.000.000 50.000 50.000 10.000.000 15.300.000 10.000.000 15.300.000

Grupo de Contas Disponvel ........... C/ a Receber (3os). Investimentos (B). Imobilizado ......... Total do Ativo C/ a Pagar ( 3os ) ... Capital Social ....... Lucros Acumulos .. Total do Passivo

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6.4.2 Eliminao de saldos entre partes relacionadas ( Holding/Controlada ) Mantendo-se o exemplo anterior, no decorrer do ms de Dezembro de 2000, a empresa A, controladora, vendeu, sem lucro, para a empresa B, controlada, para instalao de seus escritrios, um imvel de sua propriedade pelo valor de R$ 1.000.000,00, com pagamento previsto para Janeiro de 2001, sendo o fato provisionado por elas no exerccio de 2000, como segue:

CONSOLIDAO DE BALANOS EM 31/12/2000 Saldo Grupo de Empresa A Empresa B Eliminao de Consolidao Consolidado Holding Controlada Contas Dbito Crdito Disponvel 75.000 10.000.000 10.075.000 os 150.000 150.000 C/ a Receber (3 ) . 1.000.000 1.000.000 -0C/ a Receber ( B ) 10.000.000 10.000.000 -0Investimentos (B) 4.075.000 1.000.000 5.075.000 Imobilizado ......... 11.000.000 15.300.000 Total do Ativo 15.300.000 11.000.000 C/ a Pagar ( 3os ) ... C/ a Pagar ( A ) .... Capital Social ....... Lucros Acumulos .. Total do Passivo

PASSIVO

250.000 15.000.000 50.000 15.300.000

1.000.000 10.000.000 11.000.000

1.000.000 10.000.000 11.000.000

250.000 -0 15.000.000 50.000 15.300.000

6.4.3 Eliminao de Lucro nas transaes entre partes relacionadas ( Holding/Controlada ) Alm das eliminaes do Balano Patrimonial, a holding promoveu a excluso do lucro obtido na prestao de servios de informtica controlada, durante o ms de Dezembro de 2000, no valor de R$ 50.000,00, como a seguir demonstrado:

DEMONSTRAO CONSOLIDADA DOS RESULTADOS DO EXERCCIO EM 31/12/2000 Grupo de Empresa A Empresa B Eliminao de Consolidao Saldo Controlada Contas Holding Dbito Crdito Consolidado 400.000 Receita de Servios 50.000 450.000 Custo dos Servios. (160.000) 40.000 (200.000) 250.000 240.000 50.000 40.000 Lucro Bruto .... Desp. Operacionais (200.000) (200.000) 50.000 40.000 Lucro Lquido . 50.000 40.000

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INTRODUO CONTABILIDADE II 6.4.4 Eliminao dos saldos de contas correntes entre as empresas

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A Seguradora A, holding do grupo, na qualidade de Lder de uma aplice de seguro, liquidou, em Dezembro de 2000, um sinistro no valor de R$ 30.000,00, tendo como Cossegurada sua controlada a Seguradora B, com a participao de 20% do risco contratado, a qual foi informada da regulao do sinistro. Contabilmente, a controladora apropriou, no sistema de conta corrente, o valor de R$ 6.000,00, a receber da Cosseguradora ( controlada ), debitando a conta do Ativo Seguradoras Pais Recuperao de Sinistro Cosseguro Cedido. Por sua vez a Seguradora B, a controlada, contabilizou o mesmo valor crdito da conta do Passivo Seguradoras Pas Sinistros Cosseguros Aceitos. As normas legais de Consolidao de Balanos exigem a eliminao ou excluso de saldos dessa natureza quando existentes entre sociedades do mesmo grupo empresarial. Assim, tomando-se como base os balanos do exemplo do item 6.4.2, alterados pelos fatos relatados neste item, temos, abaixo, o papel de trabalho utilizado no processo:
CONSOLIDAO DE BALANOS EM 31/12/2000 Empresa A Empresa B Eliminao de Consolidao Saldo Holding Controladaa Dbito Crdito Consolidado 45.000 10.000.000 10.045.000 150.000 150.000 1.000.000 1.000.000 -06.000 6.000 -010.000.000 10.000.000 -04.075.000 1.000.000 5.075.000 17.000.000 15.276.000 11.000.000 15.270.000 250.000 250.000 1.000.000 1.000.000 -06.000 6.000 -015.000.000 15.000.000 10.000.000 10.000.000 26.000 20.000 (6.000)

Grupo de Contas Disponvel ............. C/ a Receber (3os) .. C/ a Receber ( B ) . C/C Soc.Conges (B) Investimentos (B) . Imobilizado .......... Total do Ativo ... C/ a Pagar ( 3os ) ... C/ a Pagar ( A ) ..... C/C Soc.Conges (A) Capital Social ........ Lucros Acumulos ...

Total do Passivo . Observaes:

15.276.000

11.000.000

17.000.000

15.270.000

a) Esse exemplo demonstra que, aps o processo de consolidao, ocorreu uma reduo nos Lucros Acumulados da ordem de R$ 30.000,00, em relao consolidao demonstrada no item 4.2, isto , exatamente o valor total da indenizao paga; b) As normas vigentes estabelecem que as demonstraes consolidadas no devem incluir lucros nas transaes ocorridas entre as empresas do grupo, todavia, a CVM no permite a excluso de prejuzo no realizado, embora a Lei das S/A referir-se, genericamente, aos resultados, entendendo-se como tal, lucro ou prejuzo. 6.4.5 Consolidao das Demonstraes das Mutaes do Patrimnio Lquido - DMPL A Demonstrao das Mutaes dos Patrimnios Lquidos Consolidados, alm de ser muito til, pois muitas empresas a publicam, apesar de no ser obrigatria pela Lei das S/A, ela deve ser preparada ao se elaborar os papeis de trabalho de consolidao, com o propsito de verificar se os valores apurados na consolidao esto fechando entre si.
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A seguir apresenta-se o modelo de papel de trabalho relativo a consolidao das Demonstraes das Mutaes dos Patrimnios Lquidos das empresas do grupo, com a seguinte formatao: DEMONSTRAO DAS MUTAES DOS PATRIMNIOS LQUIDOS CONSOLIDADOS EM 31/12/2000 Discriminao R$ Saldo no incio do exerccio .......................................................... ( + ) Lucro lquido consolidado ..................................................... ( - ) Dividendos distribudos .......................................................... ( = ) Saldo no final do exerccio .................................................. XXXXX XXXXX ( XXXX ) XXXXX

Observaes:

a) Os saldos do incio e do fim do exerccio so extrados dos Balanos Consolidados; b) O lucro lquido consolidado o apurado na Demonstrao Consolidada dos Resultados do Exerccio; c) Os dividendos distribudos so representados pela soma dos dividendos distribudos em cada empresa consolidada, menos os dividendos distribudos entre elas que devem ser eliminados da consolidao; d) Normalmente, a demonstrao consolidada das mutaes patrimoniais igual a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido da holding, pois esta adota a Equivalncia Patrimonial, o mesmo ocorrendo com a Demonstrao Consolidada dos Lucros ou Prejuzos Acumulados.

6.4.6 Consolidao das Demonstraes de Origens e Aplicaes de Recursos - DOAR No h procedimentos especiais para a consolidao das Demonstraes de Origens e Aplicaes de Recursos. Devemos tomar como base os Balanos Consolidados de incio e fim de exerccio, a Demonstrao Consolidada dos Resultados do Exerccio, a Demonstrao Consolidada das Mutaes Patrimoniais e os detalhamentos das movimentaes consolidadas dos Ativos e Passivos No Circulantes, de onde surgem as origens e aplicaes de recursos, para montar a Demonstrao Consolidada das Origens e Aplicaes de Recursos, empregando os procedimentos e o modelo habitual utilizado para a elaborao das demonstraes individuais de cada empresa.

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7 - INCORPORAO, FUSO E CISO 7.1 Conceitos 7.1.1 - Incorporao a operao atravs da qual uma ou mais sociedades so absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e obrigaes ( Art. 227 da Lei 6.404/76 Lei das S/A ). 7.1.2 - Fuso

Conceitua-se como a operao na qual se fundem duas ou mais sociedades para formar uma sociedade nova, que lhes suceder em todos os direitos e obrigaes ( Art. 228 da Lei das S/A ). 7.1.3 - Ciso

Trata-se de uma operao onde uma sociedade transfere parte do seu patrimnio para uma ou mais sociedades, constitudas para esse fim, ou j existentes, extinguindo-se a companhia cindida se houver transferncia de todo o seu patrimnio, ou dividindo-se o seu capital, se a transferncia do seu patrimnio for parcial ( Art. 229 da Lei das S/A ). 7.2 Medidas Legais Um processo de Incorporao, Fuso ou Ciso, antes de ser efetivado, requer uma srie de medidas preliminares de carter legal, como: a) Os rgos da administrao, no caso de Sociedades Annimas, ou scios, no caso de outros tipos, das Sociedades interessadas firmaro um protocolo estabelecendo as condies para efetivao da operao pretendida; b) Firmado o protocolo, este dever ser submetido deliberao da Assemblia Geral das Sociedades envolvidas, acompanhado de uma exposio de motivos justificando as razes da operao, a sua finalidade e as alteraes patrimonial, estatutria e societria a serem implantadas; c) Aprovado o protocolo pela Assemblia, esta nomear os peritos que elaboraro o Laudo de Avaliao dos patrimnios das Sociedades participantes do processo para futura aprovao; d) As decises aprovadas pela Assemblia devero ser publicadas e devidamente arquivadas nos rgos competentes para gozarem de validade jurdica e legal; e) Cumpridas todas as exigncias legais as Sociedades estaro autorizadas a efetuar a operao aprovada pelos acionistas ou scios.

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7.3 Objetivos Bsicos As operaes de Incorporao, Fuso e Ciso so formas de reorganizao de sociedades, previstas em lei, que permitem s empresas, a qualquer tempo, promover as reformulaes que lhes forem convenientes, objetivando: a) A reorganizao de sociedades de um grupo de empresas em face da conjuntura socioeconmica, com vistas a reduo de custos operacionais; b) A reorganizao de sociedades, visando o planejamento sucessrio e a proteo do patrimnio da entidade e de seus scios; c) A reorganizao de sociedades a ttulo de planejamento fiscal, buscando minimizar a carga tributria; d) Separao ou desmembramento de empresas ou parte delas, como soluo para as divergncias entre acionistas, freqentemente entre herdeiros de empresas familiares; e) A integrao operacional, evoluo da tecnologia, dos sistemas de produo ou de comercializao, ou ao fortalecimento competitivo no mercado diante da concorrncia; f) Alteraes em face da mudana de ramo de atividade ou na inteno da internacionalizao de negcios; g) Reorganizao de empresas estatais que se encontrem em processo de preparao para a sua privatizao; h) Abertura de Capital de empresas privadas familiares ao mercado de capitais. 7.4 Contabilizao Os procedimentos contbeis relativos Incorporao, normalmente utilizados no Brasil, no so reconhecidos internacionalmente, isto porque a atualizao dos valores contbeis para fins dessas operaes efetuada com base na legislao fiscal, prevalecendo esta sobre as normas e os princpios contbeis. A tendncia mundial, j h bom tempo, a de utilizar os valores de mercado quando, antes desses processos formais, houver mudana de controle acionrio. 7.4.1 Incorporao de Sociedades sob Controle Comum com Avaliao Patrimonial pelo Valor Contbil Imaginemos que em 31/12/2002, a Sociedade ( A ) incorporou a sociedade ( B ). Essa operao foi realizada pelo fato de ambas atuarem no mesmo ramo de negcios e estarem submetidas a um controle acionrio comum, ou seja, as pessoas fsicas que detinham o capital de ( A ) detinham, tambm, o capital de ( B ), na mesma proporo, e, seus Balanos, representados por grupo de contas, a seguir, foram assim demonstrados.

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INTRODUO CONTABILIDADE II 7.4.1.1 Balanos das Sociedades ( A ) e ( B )

GRUPO DE CONTAS

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SOCIEDADES
(A) (B)

ATIVO Circulante Realizvel a Longo Prazo Permanente Total PASSIVO Circulante Exigvel a Longo Prazo Patrimnio Lquido Total 7.4.1.2 Lanamentos Contbeis a) Na Sociedade ( B ) Incorporada ou Sucedida

18.000 25.000 37.000 80.000 8.000 5.000 67.000 80.000

5.000 7.000 9.000 21.000 4.000 3.000 14.000 21.000

Pela transferncia de Ativos, Passivos e Patrimnio Lquido para a Sociedade ( A ): CONTAS Conta de Incorporao a Ativo Circulante a Realizvel a Longo Prazo a Permanente Passivo Circulante Exigvel a Longo Prazo Patrimnio Lquido a Conta de Incorporao DBITO CRDITO 21.000 5.000 7.000 9.000 4.000 3.000 14.000 21.000

b) Na Sociedade ( A ) Incorporadora ou Sucessora Pelo recebimento dos Ativos, Passivos e Patrimnio Lquido da Sociedade ( B ): CONTAS Ativo Circulante Realizvel a Longo Prazo Permanente a Conta de Incorporao Conta de Incorporao a Passivo Circulante a Exigvel a Longo Prazo a Patrimnio Lquido DBITO CRDITO 5.000 7.000 9.000 21.000 21.000 4.000 3.000 14.000

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Ao final, aps a incorporao, foi demonstrado o Balano da Sociedade ( A ) Sucessora, da seguinte forma: GRUPAMENTOS ATIVO Circulante Realizvel a Longo Prazo Permanente Total PASSIVO Circulante Exigvel a Longo Prazo Patrimnio Lquido Total R$ 23.000 32.000 46.000 101.000 12.000 8.000 81.000 101.000

Consideraes:

a) Observa-se a utilizao de uma conta transitria Conta de Incorporao, nas duas empresas, a qual recebe as contrapartidas dos saldos das contas ativas e passivas, transferidas para a Sociedade ( A ), com a baixa simultnea de ativos e passivos na Sociedade ( B ). Os saldos de todas as contas da Sociedade ( B ) so zerados em razo da sua incorporao Sociedade ( A ), extinguindo-se, por conseqncia a Sociedade ( B ); b) Nesse caso no h dvida sobre a avaliao contbil; c) Os saldos anteriores foram mantidos, j que no houve compra nem venda de empresa, mas, incorporaes de empresas que estavam sob o comando de um controlador comum; d) No houve motivo para alterao dos valores contbeis previamente existentes; e) Admitiu-se, assim, que o Laudo de Avaliao dos patrimnios baseou-se nos saldos contbeis de ambas as empresa, como estabelecido no Protocolo de Incorporao; f) Nada impediria que, mesmo nesta situao, a avaliao fosse a valores de mercado, como adotado pelas comunidades contbeis internacionais. 7.4.2 Fuso de duas Sociedades com Participao Societria entre elas Como visto anteriormente no processo de Incorporao, os procedimentos contbeis so simples, bastando apenas que sejam criadas contas transitrias, tanto na empresa sucedida ( B ) como na empresa sucessora ( A ), e que sejam ajustadas as participaes que uma empresa detm da outra, registrando-se o aumento do Capital.

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No caso da Fuso, o processo similar e simples, sendo que nessa operao criada uma empresa nova mediante o somatrio do capital inicial atribudo por duas ou mais sociedades que se extinguem, dando lugar a sociedade nova. Exemplo:

Suponhamos, portanto, que as sociedades ( A ) e ( B ) fundem-se para criar uma sociedade nova ( C ) e que essas empresas tenham a seguinte posio patrimonial na data base da Fuso: GRUPO DE CONTAS Ativo Passivo Patrimnio Lquido Totais 7.4.2.1 Lanamentos Contbeis Bastaria apenas criar uma conta transitria intitulada Conta de Fuso nas trs sociedades, para que as empresa ( A ) e ( B ) transferissem o seu acervo lquido para a sociedade nova ( C ), na mesma linha de raciocnio dos procedimentos contbeis aplicveis ao processo de Incorporao. Caso houvesse participao societria de uma empresa em outra, deveria ser eliminado o valor do investimento na investidora contra o Patrimnio Lquido da investida, resultando numa reduo do Patrimnio Lquido da sociedade nova. 7.4.3 Ciso entre duas sociedades Uma empresa poder transferir partes ou parcelas de seu patrimnio para uma ou mais empresas, ou efetuar a transferncia total de seu patrimnio, sendo que neste caso ela ser extinta. Quando ocorrer a Ciso com transferncia de parcela do patrimnio em sociedade j existente, obedecer essa operao aos procedimentos legais aplicveis ao processo de Incorporao ( Art. 227 da Lei 6.404/76 Lei das S/A ). Vejamos o caso de uma empresa de processamento de dados que prestava adicionalmente servios de suporte tcnico em informtica a seus clientes e deseja separar esses servios dos demais. Nota-se, portanto, ser uma operao parcial de Ciso, mediante a criao de uma empresa nova, pois, a empresa existente dar continuidade aos servios de processamento de dados. Na data base, deliberada pelos acionistas, para a operao de Ciso, essa empresa apresentava a seguinte posio patrimonial:
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SOCIEDADES FUNDIDAS SOC. NOVA (A) (B) (A) + (B) = ( C ) 12.000 20.000 32.000 7.000 14.000 21.000 5.000 6.000 11.000 24.000 40.000 64.000

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7.4.3.1 Balano da Empresa de Processamento de Dados ATIVO Circulante Disponibilidade Contas a Receber Almoxarifado Sub-total Permanente Imobilizado R$ 18.000 29.000 14.000 61.000 49.000 PASSIVO Circulante Emprstimos e Financiamentos Obrigaes Sociais e Tributrias Contas a Pagar Sub-total Patrimnio Lquido Capital Reservas de Capital Lucros Acumulados Sub-total Total do Passivo R$ 30.000 19.000 8.000 57.000 30.000 15.000 8.000 53.000 110.000

Total do Ativo

110.000

Com base nesse Balano os acionistas decidiram alocar na empresa nova os ativos e passivos ligados operao que est sendo transferida, de forma que cada empresa permanea, aps a Ciso, com os ativos e passivos correspondentes, como se j existisse uma contabilidade divisional, segregando tais ativos e passivos, bem como os resultados e a posio patrimonial por operao. importante observar que esse o melhor critrio, mas podemos atribuir os elementos de ativo e passivo de outra forma que melhor convenha aos acionistas e s negociaes entre eles. Recomenda-se promover a capitalizao dos lucros e reservas, antes da operao para que a empresa nova receba os ativos e passivos, tendo como contrapartida de Patrimnio Lquido somente o Capital. No havendo a capitalizao, o Patrimnio Lquido cindido ser transferido proporcionalmente entre Capital, Reservas e Lucros Acumulados. Se houver reservas vinculadas ao Ativo, estas contas de reservas devero ficar na empresa que remanescer com os ativos, como o caso da Reavalio. Nessa situao, dever haver compensao com outras contas patrimoniais, pois, o total transferido no se altera. Cabe enfatizar que se a empresa cindida transferir a totalidade de seu patrimnio para uma ou mais sociedades ela ser extinta, caso contrrio, permanecer ativa, e manter os ativos e passivos remanescentes da operao de Ciso.

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INTRODUO CONTABILIDADE II 7.4.3.2 Lanamentos Contbeis

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Seguindo o mesma procedimento de contabilizao das operaes de Incorporao e Fuso, tambm na operao de Ciso seria utilizada, pelas sociedades envolvidas, uma conta transitria intitulada Conta de Ciso, para transferir as partes do patrimnio da sociedade cindida para a sociedade nova, conforme lanamentos a seguir: a) Na Sociedade Cindida: CONTAS Conta de Ciso a Disponibilidades a Contas a Receber a Permanente Obrigaes Sociais e Tributrias Capital a Conta de Ciso b) Na Sociedade Nova: CONTAS Disponibilidades Contas a Receber Permanente a Conta de Ciso Conta de Ciso a Obrigaes Soc. e Tributrias a Capital DBITO CRDITO 3.000 5.000 4.000 12.000 12.000 5.000 7.000 DBITO CRDITO 12.000 3.000 5.000 4.000 5.000 7.000 12.000

Teramos, ento, a seguinte posio patrimonial nas duas sociedades aps a Ciso: ATIVO PASSIVO Empresa Empresa Empresa GRUPAMENTOS GRUPAMENTOS Cindida Nova Cindida Circulante R$ R$ Circulante R$ Disponibilidades 15.000 3.000 Emprstos/Financos 30.000 Contas a Receber 24.000 5.000 Obrig.Soc. e Tribas. 14.000 Almoxarifado 14.000 Contas a Pagar 8.000 -,Sub-total 53.000 8.000 Sub-total 52.000 Permanente Patrimnio Lquido Imobilizado Capital 45.000 4.000 46.000 Total do Ativo 98.000 12.000 Total do Passivo 98.000

Empresa Nova R$ -,5.000 -,5.000 7.000 12.000

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Ttulo: ANLISE DE BALANOS Autor: Srgio Iudcibus Editora: Atlas Ttulo: INTRODUO ADMINISTRAO FINANCEIRA Autor: Hlio de Paula Leite Editora: Saraiva Ttulo: DICIONRIO DE CONTABILIDADE Autor: Lopes de S Editora: Atlas Ttulo: DEMONSTRAES FINANCEIRAS Autor: Hugo Rocha Braga Editora: Atlas Ttulo: DEMONSTRAES FINANCEIRAS UM ENFOQUE GERENCIAL Autor: Milton Augusto Walter e Hugo Rocha Braga Editora: Saraiva Ttulo: CONTABILIDADE INTRODUTRIA Autor: Equipe de Professores da FEA/USP Editora: Atlas Ttulo: MANUAL DE CONTABILIDADE DAS S/A Autor: Equipe de professores da FEA/USP Editora: Atlas Ttulo: CONTABILIDADE GERAL Autor: Hilrio Franco Editora: Atlas Ttulo: INTRODUO CONTABILIDADE Autor: Milton Augusto Walter Editora: Atlas Ttulo: CONTABILIDADE BSICA Autor: Jos Carlos Marion Editora: Atlas

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FIM

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