Introduction :

Les stratgies dvasions et de fraudes se diversifient, se complexifient et sinternationalisent. Eviter limpt est devenu plus facile dans le contexte actuel marqu par une grande libert et rapidit de circulation des capitaux et par le dveloppement du commerce lectronique. Ces comportements ont pour consquence dimpacter ngativement des ressources disponibles pour le financement des services publics indispensables la collectivit nationale, de crer des distorsions de concurrence et des ingalits au dtriment des contribuables honntes et de gnrer de leur part des frustrations et un mcontentement justifi. Le rle de ladministration fiscale tant justement de lutter contre de tels comportements qui altrent le contrat social. De fait, il y a toujours un dcalage entre les moyens de frauder et le contrle fiscal. En effet ladministration agit aprs coup, au moment o elle dmantle des pratiques; lingnierie en matire dvasion fiscale se met en marche et plante de nouvelles pratiques de fraude et dvasion fiscale. Pour rduire les coups de cette bataille ingale, les administrations fiscales sintressent aussi bien comprendre les manifestations de ce phnomne et ses causes.

I.

Notions de fraude fiscale internationale :

A. Dfinition de la fraude fiscale :
Aborder la question de la fraude conduit ncessairement en tablir une dfinition qui permette den dessiner les contours, autrement dit le primtre utile des rentres fiscales que lEtat ne reoit pas. Dfinir la fraude ne va cependant pas de soi. Ce point est bien entendu essentiel puisquil conditionne le dbat sur lvaluation de la fraude fiscale, le rle et lvolution du contrle fiscal, lapplication des sanctions, fiscales etc. On peut parler de fraude1, ds lors quil sagit dun comportement dlibr : cest la fraude qui fait lobjet de majoration pour mauvaise foi et ventuellement dune rpression pnale. Mais si le contribuable a omis de bonne foi dappliquer correctement les textes en vigueur, il y aura une simple erreur .

B. Elments de la fraude fiscale :

La fraude est une infraction la loi commise dans le but dchapper limposition ou den rduire le montant . Une infraction suppose la runion de trois lments : 1

un lment lgal (le non respect du droit en vigueur), un lment matriel (limpt lud) un lment moral (faute intentionnelle ou non intentionnelle).

Par ailleurs, linfraction comporte plusieurs catgories sanctionnes diffremment (la contravention, le dlit et le crime).

C. Distinction entre fraude fiscale et vasion fiscale :

En matire de fiscalit, les notions de fraude, dvasion et, plus largement, dvitement de limpt ne sont pas prcisment tranches. Si le point commun de ces diffrentes formes dvitement, voire de contestation, de limpt est la perte de recettes pour lEtat, des diffrences importantes imposent de tenter den dfinir les contours thoriques respectifs. Il convient en pralable de distinguer fraude et vasion fiscales. Lvasion fiscale consiste utiliser au mieux les dispositions lgales existantes, voire en abuser, dans le but dattnuer limpt d (textes ambigus et interprtables, absence de lgislations, diffrences de lgislations entre Etats, etc.). On parle galement doptimisation fiscale. Lvasion fiscale nest pas le fruit du hasard mais le rsultat de choix politiques, conomiques, et fiscaux dlibrs, de lois comportant des trous , permettant des interprtations avantageuses. Il y a perte de recettes fiscales pour la collectivit due aux carences de la loi. La limite de la fraude est parfois bien mince et dpend souvent des circonstances. La fraude fiscale a pour but de se soustraire au paiement de limpt par le recours des procds illgaux. Il y a fraude ds lors quil sagit dun comportement dlictuel dlibr, consistant notamment dissimuler une fraction des recettes et majorer les charges ; cest la fraude qui fait lobjet de majoration pour mauvaise foi et ventuellement dune rpression pnale. Mais si le contribuable a omis de bonne foi dappliquer correctement les textes en vigueur, il y aura une simple erreur dont le redressement par les services fiscaux ne comporte gnralement pas de majorations ou pnalits, sous rserve des intrts de retard. Lvasion fiscale prospre de plus en plus, en se donnant des airs de lgalit, en jouant sur la diversit des lgislations fiscales nationales. Chaque pays, chaque tat ayant des ralits conomiques, gographiques, climatiques, etc., qui lui sont propres, et aussi son histoire politique, sociale et administrative, il est normal que ceci puisse conduire des lgislations relativement diffrentes, y compris en matire fiscale. Il faut toutefois constater que des Etats ont pu faire des efforts dans certains domaines pour mieux cooprer, pour tenter des harmonisations progressives, pour se donner des normes communes ou des rfrences identiques (ainsi la cration dune monnaie unique, lEuro, qui nest tout de mme pas une mince affaire), mais que tout ceci reste exceptionnel en matire de fiscalit. Une telle diversit fiscale nest donc plus seulement le 2

rsultat de lhistoire ; elle est une revendication de ceux qui vont pouvoir ensuite en profiter et qui vont donc faire pression sur les Etats pour maintenir la concurrence fiscale. Laboutissement de tels choix est la prolifration de territoires et dEtats aux fiscalits totalement drogatoires comme les paradis fiscaux, conforts par leur secret bancaire et leur laxisme juridique. Ces zones sont effectivement idales pour lvasion fiscale de haut de gamme ; elles sont aussi des havres de scurit, de paix, et de garantie de profits ultrieurs, par le biais doprations de blanchiment, pour les fonds importants qui ont pu tre dissimuls au fisc. De par sa diversit, sa complexit (conomie souterraine, montages juridiques, minoration de recettes, majoration de charges, sous valuation de biens imposables, oprations non dclares) et son caractre cach, la fraude est videmment difficile valuer, mme si les diverses estimations tablissent une fourchette globale de 15 20 % du total des recettes fiscales, et ce dans la plupart des pays dvelopps. Le dveloppement des changes et des activits, leur internationalisation et leur dmatrialisation, la libre circulation des capitaux, lapplication de politiques librales de drglementation, lexistence de paradis fiscaux fiscalit privilgie ont favoris lextension de la fraude fiscale. On peut y ajouter labsence dharmonisation entre les diffrentes fiscalits au plan europen et international, le manque de coopration entre Etats, la faiblesse des moyens (humains, matriels, juridiques) de contrle des administrations fiscales et douanires, et lexcessive complexit de la lgislation, autant dlments qui favorisent toutes les acrobaties.

II. Les causes de la fraude fiscale

Les causes de la fraude fiscale sont multiples et extrmement varies. Il serait hasardeux de se risquer les citer ou dterminer laquelle des causes est la plus pratique ou la plus dterminante. Nous pouvons cependant citer ple mle et sans que cela ne soit exhaustif les causes suivantes :

A.

Les Causes techniques :

Ces causes sont importantes, plus un systme fiscale est essentiel plus les contrles vont tre ncessaire. Plus ladministration a des pouvoirs fiscaux plus on a le pouvoir de frauder. Souvent, il sagit dune inadaptation du systme fiscal du pays qui demeure trs fortement ingalitaire (comme celui de la France) : Par le poids dterminant des impts sur les consommations ; Par la faible part des impts progressifs, les seuls qui puissent rduire effectivement les ingalits de revenus et de fortunes ;

Par la surtaxation gnrale du travail et des revenus du travail alors que nous savons tous que les travailleurs ne sont pas bien rmunrs.

Il faut aussi souligner qu'aux ingalits mises en place par la loi fiscale s'ajoutent les ingalits dcoulant des conditions d'application de cette lgislation fiscale. Certains impts peuvent tre plus facilement frauds que d'autres, et les moyens de prvention et de contrle ne sont dlibrment pas mises en place.

B.

Les Causes politiques :

La pression fiscale

On dit souvent que trop d'impts tuent l'impt. Les fraudeurs potentiels frauderaient d'autant plus que le poids de leur impt leur serait insupportable. De ce fait, l'excessive pression fiscale favorise les comportements frauduleux. Une partie des fraudeurs considre mme comme lgitime cette forme d'incivisme lorsqu'ils calculent ce qu'ils doivent chaque anne l'Etat. Et cette position a t rconforte par ADAM SMITH qui dit que il ne fait pas de doute qu'un impt exorbitant de l'ordre de la moiti ou mme du cinquime de la richesse de la nation justifierait, comme tout abus flagrant de pouvoir, la rsistance de la part du peuple . L'idologie et l'tatisme Cela dpend du modle de l'Etat que l'on utilise pour comprendre les relations politiques entre les individus. On peut distinguer deux grands modles : le modle orthodoxe de l'Etat, hritier de la philosophie politique de Hobbes et Rousseau ainsi que de la tradition conomique classique, et le modle du Lviathan, apparent la philosophie de Locke et l'analyse conomique contemporaine des choix publics. Le modle orthodoxe de l'Etat domine la thorie conomique des finances publiques depuis plus de deux sicles. On part de l'ide que seule l'autorit peut satisfaire la demande de biens publics comme la scurit et la dfense nationale et de tout ce que l'on appelle aujourd'hui services publics . Comme, par hypothse, tout le monde profite automatiquement de ces services, chacun sera tent de jouer le passager clandestin en refusant de payer sa part. En effet, le modle orthodoxe de l'Etat ne rend pas bien compte de plusieurs observations empiriques, notamment : la croissance phnomnale de l'Etat moderne, notamment au cours du 20me sicle, le niveau actuel des impts, qui quivalent globalement 50% de ce que les gens produisent et gagnent ; l'ingalit des impts parmi les contribuables et le dcouplage entre les impts pays et les avantages reus ;

l'insatisfaction montante des gens qu fur et mesure que l'Etat agrandit son domaine prtendument pour rpondre des demandes gnrales. Concernant le modle Lviathan, Thomas Hobbes avait assimil l'Etat souverain Lviathan, le monstre redoutable du livre de Job. On rattachera quand mme le modle hobbien la tradition orthodoxe puisque l'Etat, malgr son omnipotence, demeure mystrieusement au service de ses sujets. Cest des conomistes et des politologues de notre poque que l'on doit un modle plus raliste de l'Etat Lviathan. C'est dans leur ouvrage the power of to tax que James Buchanan et Jeffrey Brennan, deux ttes d'affiche de l'cole des choix publics, modlisent l'Etat comme une institution qui cherche maximiser ses revenus. Au nom de la justice sociale ou pour le compte de ceux qui sont du bon ct du guichet, le Lviathan ira cherche chez les contribuables le maximum qu'il peut en tirer sans risquer de tarir la poule aux ufs d'or ou de provoquer une rvolution. Mais, si l'Etat cherche lever des impts maximum sans gard la demande de biens publics, s'il exploite les contribuables au profit d'une minorit (ou d'une majorit) qui reoit plus qu'elle ne paie, alors la fraude fiscale (et l'vasion) trouvera une justification non seulement morale mais aussi conomique.

C.Les Causes Economiques :

La situation de base est la conjoncture conomique : On na pas dargent pour payer donc on se rvolte. Mais il y a des personnes qui sont dans une situation sociale faible et de ce fait ils ne peuvent pas payer limpt. Ce sont des situations de fictions conomique pour certaines populations, cest pour cette raison quil va y avoir rvolte fiscale. Dans certains pays, la majeure partie des contribuables vit dans la pauvret ; c'est ce qui fait quils ont du mal payer l'impt pour le peu qu'ils gagnent. Raison pour laquelle ils ont choisi la fraude fiscale.

D.

Les causes morales et psychologiques :

Il sagit de la rticence payer ses impts. Gnralement se sont des cas ou il y a des problmes conomiques mais il y a aussi des cas qui ne sont pas lis des problmes conomiques. Au moyen ge par exemple : Jean Delumeau la peur en occident . Il souligne quun certain nombre de rvolte fiscale qui nont pas de lien la famille mais li une forme de peur et dangoisse. Les causes psychologiques peuvent se manifester comme suit :

 Les refus des contraintes C'est dans le sens du caractre obligatoire ou contraignant de l'impt. Pour Nozick, qui se rfre explicitement KANT, il est mal de forcer un individu payer un impt pour financer des biens ou services auxquels il n'a pas consenti. Il est alors lgitime de rsister l'impt par la fraude fiscale, l'vasion fiscale ou la rvolte fiscale. Pour lui, la fraude fiscale, la comptition fiscale, l'vasion fiscale, les rvoltes fiscales sont bonnes car elles contraignent les gouvernants choisir des moyens respectueux des droits individuels pour arriver leurs fins. Le got du risque En effet, certains contribuables veulent souvent dfier l'Administration fiscale. Ils veulent s'assurer si son contrle est efficace. L'appt du gain

Certains commerants (personnes physiques ou morales) se lancent dans la fraude fiscale pour quune partie de leurs bnfices ne soit pas impose (en majorant les frais, en dissimulant les recettes, etc). Et les mesures ncessaires pour leur contrle ne sont dlibrment pas mises en place. C'est aussi le cas de nombreuses professions librales qui disposent de nombreuses possibilits de soustraire une partie de leurs activits l'impt. Pour les causes morales, il y a dans lopinion publique un certain nombre de pays dans laquelle la fraude fiscale nest pas accept et dautres nont pas cette mme conception. Il faut prciser que la fraude est rpandue partout mais elle est plus ou moins considre selon les pays. Ceci est d notamment la culture fiscale des contribuables.

III. Les techniques de fraude fiscale internationale

Les mcanismes de fraude vont des actions les plus simples aux montages les plus complexes. Il ny a pas une liste exhaustive des procds utiliss pour luder limpt, car ils sont multiples, varis et voluent dans le temps en raison du caractre imaginatif des fraudeurs.

A. La dissimulation ou la minoration recettes et sous facturation :

de

Il sagit docculter ladministration fiscale lexistence dune activit conomique ou la perception dun revenu.

B.

Les fausses justifications :

6

Une deuxime grande catgorie de fraude, plus labore, consiste, pour le contribuable fraudeur, chercher travestir la ralit de sa situation de faon minorer le montant dimpt normalement d.

C.Le dveloppement des montages :

A linverse des catgories prcdentes, la dernire grande catgorie de fraude est beaucoup plus sophistique : de complexit extrmement lev, dautant que, pour les grandes entreprises, ils comportent souvent une dimension internationale et sinscrivent dans des structures de groupe elles-mmes complexes. En matire dimpt sur le revenu, les montages visent souvent tenter dchapper limposition des plus-values. Les montages sur les droits denregistrement visent galement chapper au paiement des droits de mutation, notamment travers des donations dimmeubles.

D. Prix de transfert :
Linternationalisation des activits conomiques a conduit les entreprises agir de plus en plus indpendamment des frontires. Le mcanisme des prix de transfert, bien connu des multinationales, consiste manipuler les prix des transactions entre filiales dune mme entreprise afin de diminuer limposition dans le pays de production et/ou de destination. Ainsi, du pays de production, une marchandise ou un service est export un prix sous-valu vers une filiale installe dans un paradis fiscal ou autre pays bas taux dimposition, filiale qui le revendra une autre branche de lentreprise dans un troisime pays un prix surfactur. Le bnfice sera donc dclar dans ce paradis fiscal o il sera peu ou pas tax. La loi marocaine prvoit que Lorsqu'une entreprise a directement ou indirectement des liens de dpendance avec des entreprises situes au Maroc ou hors du Maroc, les bnfices indirectement transfrs, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont rapports au rsultat fiscal et /ou au chiffre daffaires dclars. En vue de cette rectification, les bnfices indirectement transfrs, sont dtermins par comparaison avec ceux des entreprises similaires ou par voie dapprciation directe sur la base dinformations dont dispose ladministration. Et que Lorsque l'importance de certaines dpenses engages ou supportes Ltranger par les entreprises trangres ayant une activit permanente au Maroc n'apparat pas justifie, l'administration peut en limiter le montant ou dterminer la base d'imposition de l'entreprise par

comparaison avec des entreprises similaires ou par voie d'apprciation directe sur la base dinformations dont elle dispose.

E.Paradis fiscaux
La libert de circulation des capitaux, la rapidit des changes, la concurrence fiscale, la faible fiscalit qui est applique dans certains territoires, lopacit juridique et bancaire ou bien encore les nouvelles technologies sont autant dlments qui constituent les principaux ingrdients de ce phnomne qui touche tous les pays et qui affecte particulirement les budgets publics et sociaux. Paradis fiscaux et judiciaires existent toujours, le secret bancaire perdure, il est toujours possible de monter des socits cran, et lchange dinformations est extrmement limit, surtout lorsquil sagit de fraude fiscale. Compte tenu de la diversit des lgislations fiscales, qui restent nationales, et face linternationalisation et la mobilit croissante de lactivit conomique, la question est de savoir si ladministration fiscale (dont les missions restent la gestion, le recouvrement et le contrle de limpt) sest suffisamment adapte ou non. Plus que jamais, le contrle fiscal des oprations internationales est ncessaire. Au niveau de ladministration fiscale marocaine, Les cas de fraude constats lors des vrifications des comptabilits en matire de Limpt sur les bnfices, la TVA et les droits denregistrement ont permis de dgager les procds des irrgularits frauduleuses les plus frquents : Les fraudes sur les comptes de gestion en matire de lImpt sur les bnfices et TVA les procds de fraude constats sont : La minoration des produits, la majoration ou les minorations des achats, lvaluation fictive des stocks et travaux en cours, la comptabilisation de charges fictives non lies lexploitation, La fraude sur les comptes du bilan : - les anomalies et irrgularits de lactif: immobilisations fictives, provisions non justifies, taux damortissement lev..; - les anomalies et irrgularits du passif : provisions non justifies, dissimulation du CA et de recettes au titre des comptes courants des associs, dettes et autres cranciers

F.La soustraction fiscale par domiciliation fictive l'tranger :

Ce procd reste l'apanage des personnes physiques. Ces auteurs s'inscrivent parmi les artistes, les vedettes, les stars, les crivains, qui cherchent le domicile fiscal le plus avantageux. C'est le cas d'un artiste qui cherche tre apparemment rsident dans un pays clment sur le plan fiscal, alors qu'il ne fait qu'viter l'imposition dans le pays o il est effectivement rsident et dont le taux de pression fiscale est lev.

G.

L'exploitation des internationales:

conventions

fiscales

Les dites conventions peuvent tre utilises des fins frauduleuses. C'est le cas, par exemple, de loprateur conomique qui importe une marchandise d'un pays donn, et qui produit un certificat d'origine faux ou falsifi en vue de persuader les douaniers qu'il a import la dite marchandise d'un autre pays ayant une convention douanire avec le Maroc. De la sorte, il bnfice d'un traitement de faveur indu.

H. Le transfert indirect de bnfices :

C'est le mcanisme par lequel une entreprise dplace la matire imposable d'un enfer fiscal un paradis fiscal en vue de raliser des conomies d'impts, de tel transfert se pratique par des entreprises dpendantes par des liens juridiques ou de fait, par le biais de la minoration des prix l'exportation ou leur majoration l'importation ou tout autre moyen. C'est le cas d'une socit mre situe dans un pays fiscalit leve qui consent sa filiale situe dans un paradis fiscal un transfert de proprit d'un brevet un prix modique qui le revend ses clients prix normal. La premire ralise peu ou pas de bnfices sur cette opration, alors que la seconde en fait des profits substantiels qui ne subissent qu'un faible prlvement quitte tre, tout bonnement exonrs.

IV. Instruments de mesure statistique de la fraude V. Consquences de la fraude fiscale internationale VI. Le contrle fiscal international
La libert de circulation des capitaux, la rapidit des changes, la concurrence fiscale, la faible fiscalit qui est applique dans certains territoires, lopacit juridique et bancaire ou bien encore les nouvelles technologies sont autant dlments qui constituent les principaux ingrdients du phnomne de la fraude et de lvasion fiscale qui touchent tous les pays et qui affecte particulirement les budgets publics et sociaux. Paradis fiscaux et judiciaires existent toujours, le secret bancaire perdure, il est toujours possible de monter des socits cran, et lchange dinformations est extrmement limit, surtout lorsquil sagit de fraude fiscale. 9

Compte tenu de la diversit des lgislations fiscales, qui restent propres chaque Etat, et face linternationalisation et la mobilit croissante de lactivit conomique, le contrle fiscal des oprations internationales est plus que jamais ncessaire. Toutefois, il est difficile pour des administrations fiscales qui doivent faire face des dfis au niveau mondial dagir seules. Cest dans cette optique que L'OCDE tente actuellement de limiter la fraude et lvasion fiscales via son Modle de convention sur l'change de renseignements en matire fiscales. Ce Modle a t mis en place en 2005 afin de limiter le secret bancaire et de favoriser la coopration internationale dans un objectif de lutte contre l'vasion fiscale. Selon l'OCDE, la mise en uvre de ces standards internationaux a t considre comme objectif important par les principales puissances (notamment le G20), suite, notamment, la crise financire issue des subprimes et aux rcents scandales lis la fraude fiscale .
A.
Prcdents, contexte et objectifs

L'OCDE s'tait dj mise d'accord sur des dclarations de lutte contre la fraude fiscale, notamment par une recommandation du 21 septembre 1977 qui avait invit les Etats-membres renforcer leurs pouvoirs de prvention et de dtection de la fraude et de lvasion fiscales et favoriser l'change de renseignements dans le cadre daccords internationaux. Ce Modle de Convention, labor avant l'clatement de la crise des subprimes, a bnfici de l'appui du G20 la suite de la crise pour sa mise en uvre. Il vise notamment lutter contre la fraude et l'vasion fiscale, considre comme un problme pour le budget de l'tat. Les paradis fiscaux sont particulirement viss par l'OCDE, qui dclarait en 2010: 1. Lvasion et la fraude fiscales mettent en pril les recettes des tats du monde entier. Aux tats-Unis, le Snat estime 100 milliards USD par an le manque gagner imputable lvasion et la fraude fiscale et dans un grand nombre de pays dEurope, les recettes perdues se chiffrent en milliards deuros. Le phnomne se traduit par une contraction des ressources disponibles pour financer les infrastructures et influe sur les conditions de vie de tous, tant dans les conomies dveloppes que dans les conomies en dveloppement. (...) 20. Les donnes relatives aux recettes perdues par les pays en dveloppement du fait du non-respect de la discipline fiscale par les centres extraterritoriaux manquent de fiabilit, mais selon la plupart des estimations, ces recettes perdues dpassent de loin le niveau de laide reue par les pays en dveloppement pour stablir aux alentours de 100 milliards USD chaque anne.
B.

La Convention

10

Le Modle de Convention prconise notamment de favoriser l'accs des autorits fiscales d'un pays aux donnes bancaires en-dehors du strict cadre de la procdure pnale. Ces normes exigent notamment: lchange, sur demande, de renseignements vraisemblablement pertinents pour ladministration ou lapplication de la lgislation interne du cosignataire. Ceci exclut notamment la pche au renseignement ou data-mining.

labsence de restrictions lchange de renseignements motives par le secret bancaire ou par des exigences tenant lintrt fiscal national.

la possibilit daccder des renseignements fiables et lutilisation des pouvoirs permettant de les obtenir.

le respect des droits des le strict respect de la

contribuables

confidentialit

des renseignements changs.

C.

Procdure d'adoption

Ce Modle de Convention fiscale fut approuv au G20 de Berlin de 2004 puis, en octobre 2008, par le Comit d'experts de l'ONU sur la coopration internationale en matire fiscale. Il fut nouveau raffirm par le Forum mondial sur la transparence et lchange de renseignements runi Mexico le 1er et 2 septembre 2009, peu avant le G20 de Pittsburgh de septembre 2009, qui runissait 178 dlgus de 70 juridictions et organisations internationales.
Angel Gurra

, le

secrtaire gnral de l'OCDE

, dclarait alors :

Nous assistons rien de moins quune rvolution. En sattaquant aux dfis poss par le ct obscur des systmes fiscaux, la campagne en faveur dune transparence fiscale mondiale est en plein essor. Nous nous sommes dots des moyens institutionnels de poursuivre cette campagne. Face la crise, lopinion publique internationale attend beaucoup et ne tolrera aucun cart ; nous devons nous montrer la hauteur de ces attentes. En 2009, prs de 200 accords d'changes de renseignements fiscaux ont t signs et 110 conventions fiscales visant viter la double imposition ont t aligns sur la norme du modle. Les 4 pays de l'OCDE qui s'taient opposs l'article 26 de la Convention, approuve par les Nations unies (la Suisse, l'Autriche, la Belgique et le Luxembourg), ont lev en 2009 leurs restrictions. 11

L'OCDE fait de l'implmentation de cette convention un lment de ses ngociations avec les Etats candidats l'entre dans l'organisation, dont le Chili, la Russie, l'Estonie, Isral et la Slovnie.
D.

Liste noire et liste grise

Une liste noire de pays a t dresse en avril 2009 suite l'annonce du G20, lors du sommet de Londres du 2 avril 2009, de sanctionner ceux-ci. Rendue publique au lendemain du Sommet de Londres, celle-ci incluait le Costa Rica, la Malaisie, les Philippines et l'Uruguay, ce dernier pays passant peu aprs la liste grise. Cette dernire comprend les pays s'tant engags mettre en uvre les normes de la Convention sans l'avoir encore fait. Avant que l'Uruguay n'y rentre, elle comptait 38 pays: l'Autriche (retire par la suite, en 2009), l'Andorre, Anguilla, Antigua et Barbuda, Aruba, les Bahamas, le Bahren, la Belgique, le Belize, les Bermudes, Brunei, les les Camans, le Chili, les les Cook, la Rpublique dominicaine, Gibraltar, la Grenade, le Guatemala, le Liberia, le Liechtenstein, les les Marshall, le Luxembourg (retir par la suite, en juillet 2009),Monaco, Montserrat, Nauru, les Antilles nerlandaises, Niue, le Panama, Saint-Kitts et Nevis, Sainte-Lucie, Saint Vincent et les Grenadines, Samoa, Saint-Marin,Singapour, la Suisse, les les Turks et Caques (associes la Communaut europenne), Vanuatu et les les Vierges. HongKong et Macau avaient chapp l'inscription sur la liste noire en raison de ngociations avec la Chine, bien que ces deux territoires s'taient limits des engagements. En septembre 2009, elle contenait encore l'Uruguay, le
Chili

, le

Costa Rica

et le

Guatemala

Plusieurs Etats ont par suite t amens rformer leur finances.

systme juridique en matire de

En mai 2010, tous les Etats s'taient engags, selon l'OCDE, se mettre en rgle conformment ces standards; les trois paradis fiscaux non coopratifs et membres de l'OCDE qui s'opposaient ces normes (l'Andorre, le Liechtenstein et Monaco) ont finalement baiss les armes en avril 2009. Aucun Etat n'est donc sur la liste noire, mais un certain nombre sont encore sur la liste grise des pays s'tant engags rformer leurs normes sans l'avoir encore fait. En 2010, celle-ci incluait le Blize, les les Cook, le Liberia, les Marshall, Montserrat, Nauru, Niue, Panama, Vaniatu, le Brunei, leCosta Rica, l'Uruguay, le Guatemala et les Philippines. mai
les

Aprs le Chili de Michelle Bachelet (loi de dcembre 2009), en mai 2010 le gouvernement de l'Uruguay annonait le dpt d'un projet de loi devant limiter le secret bancaire conformment ces standards internationaux.

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E.Accord sur lchange de renseignements en matire fiscale

Cet accord a pour objet de promouvoir la coopration internationale en matire fiscale par l'change de renseignements. Laccord est issu des travaux entrepris par l'OCDE dans le but de lutter contre les pratiques fiscales dommageables ; on pourra se reporter cet gard au rapport de l'OCDE de 1998 intitul "Concurrence fiscale dommageable : un problme mondial" (le "rapport de 1998"). Selon ce rapport, "l'absence d'un vritable change de renseignements" est l'un des critres essentiels pour dterminer l'existence de pratiques fiscales dommageables. Le Groupe de travail a reu pour mandat d'laborer un instrument juridique pouvant tre utilis pour mettre en place un change effectif de renseignements. Laccord reprsente la norme requise pour un change effectif de renseignements aux fins de l'initiative de l'OCDE concernant les pratiques fiscales dommageables

Article 6 : Contrles fiscaux ltranger 1. Une partie contractante peut autoriser des reprsentants de lautorit comptente dune autre partie contractante entrer sur son territoire pour interroger des personnes physiques et examiner des documents, avec le consentement crit de la personne concerne. Lautorit comptente de la partie mentionne en premier lieu fait connatre lautorit comptente de la partie mentionne en deuxime lieu la date et le lieu de la runion avec les personnes physiques concernes. 2. A la demande de lautorit comptente dune partie contractante, lautorit comptente dune autre partie contractante peut autoriser des reprsentants de lautorit comptente de la premire partie contractante assister la phase approprie dun contrle fiscal dans la deuxime partie contractante. 3. Si la demande vise au paragraphe 2 est accepte, lautorit comptente de la partie contractante qui conduit le contrle fait connatre aussitt que possible lautorit comptente de lautre partie contractante la date et le lieu du contrle, lautorit ou le fonctionnaire dsign pour conduire le contrle ainsi que les procdures et conditions exiges par la premire partie contractante pour la conduite du contrle. 13

Toute dcision relative la conduite du contrle fiscal est prise par la partie contractante qui conduit le contrle.

Le contrle fiscal ne peut tre une finalit en soi, il procde dune vision globale qui contribue instaurer la transparence dans les obligations commerciales, la concurrence loyale entre les entreprises et raffirmer lgalit des citoyens devant limpt. Ainsi, le contrle fiscal devrait tre conu comme un outil daccompagnement du dveloppement de lentreprise, lui offrant en plus un service daudit fiscal. Les administrations fiscales doivent dfinir une politique de contrle fiscal responsable et acqurir (ou conqurir) les moyens de pilotage de leur politique, en vue dinstaurer le civisme fiscal et lutter contre la fraude fiscale.

14