En Mxico, la prctica de la auditoria de estados financieros ha sido uno de los campos de trabajo de mayor importancia para los contadores

pblicos que ejercen la profesin de manera independiente. Este trabajo est referido a la auditoria de estados financieros para efectos fiscales, utilizada por las autoridades hacendarias como instrumento de fiscalizacin indirecta. Mxico es un pas de reciente ingreso a la Organizacin para la Cooperacin del Desarrollo Econmico (OCDE). De conformidad con este organismo, la eficiencia fiscal recaudatoria relacionada con el PIB, presenta indicadores por debajo de la media de los pases que ms recaudan, es uno de los pases miembros con baja recaudacin fiscal. Tambin el organismo ha realizado recomendaciones para mejorar sus indicadores en materia de eficiencia fiscal y fortalecer su sistema tributario. El dictamen para fines fiscales es una herramienta de fiscalizacin indirecta para la autoridad competente. En los ltimos aos los contribuyentes dictaminados se convierten en cautivos y la vigilancia para verificar el cumplimiento de obligaciones fiscales se ha intensificado. Esta fiscalizacin es de carcter federal y estatal amparado en los convenios de coordinacin fiscal entre la Federacin y las entidades federativas. La investigacin tiene como finalidad realizar una propuesta para que la Secretaria de Hacienda y Crdito Publico respete el procedimiento de revisin secuencial establecido en el Cdigo Fiscal de la Federacin y su Reglamento en las revisiones efectuadas a los dictmenes formulados por contadores pblicos independientes para efectos fiscales que presentan los contribuyentes de manera obligatoria o voluntaria. OBJETIVO GENERAL El objetivo general de este trabajo es realizar un estudio del procedimiento denominado revisin secuencial que utilizan las autoridades fiscales en Mxico para la revisin de los dictmenes fiscales presentados por contadores pblicos independientes. As como, realizar propuestas tericas y prcticas para simplificar los procedimientos de revisin del dictamen fiscal. METODOLOGIA La metodologa consisti en realizar un anlisis de documentos jurdicos y financieros conforme los mtodos de anlisis de documentos, planteado por Maurice Duverger en mtodos en las ciencias sociales, que consiste en recabar informacin relacionada con el proceso de fiscalizacin que realiza la autoridad fiscalizadora, consultar bibliografa especializada en el tema, as como el uso de tcnicas de investigacin documental, tcnicas de recoleccin de informacin de bibliografa especializada, leyes, reglamentos, estadsticas y apoyos de Internet. El procedimiento utilizado consisti en recabar informacin relacionada con las actividades de fiscalizacin que realiza la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico (responsable de este proceso en Mxico) para realizar propuestas tericas y prcticas que permitan poder mejorar los procedimientos que actualmente lleva a cabo. En el contenido de este trabajo procur seguir en la presentacin de las ideas el criterio deductivo, es decir, de lo general a lo particular. Partimos de aspectos generales de la problemtica para concluir en casos concret os de actos de fiscalizacin que realizan las autoridades hacendarias.

ANALISIS DE LA PROBLEMTICA La problemtica de la fiscalizacin en Mxico tiene que ver con el estudio de las finanzas pblicas, que en su enfoque moderno analiza el proceso relacionado con la obtencin y la distribucin de los recursos pblicos. En los ltimos 10 aos la poltica fiscal de Mxico ha estado sustentada en la recaudacin fiscal; en este sentido las principales fuentes de recursos provienen de los impuestos federales establecidos en la Ley de Ingresos de la Federacin; ingresos que sirven para financiar el gasto social del Pas. Por su parte, los egresos estn sustentados en otro documento jurdico llamado Presupuesto de Egresos en donde se distribuye el gasto social. La problemtica que se presenta sin duda implica una distorsin acerca de la filosofa del dictamen fiscal. Actualmente las autoridades hacendarias enfocan sus revisiones en materia de fiscalizacin de manera prioritaria a los contribuyentes cautivos entre los cuales se encuentran los dictaminados. Por el contrario, pienso que la fiscalizacin debera estar dirigida con mayor intensidad sobre los contribuyentes sobre los cuales no tiene forma de control, con esta estrategia, la autoridad lograra evitar la inversin de tiempo y de recursos que resultan innecesarios y evitar molestias a los contribuyentes cumplidos, con ello, dara nuevamente credibilidad y confianza al dictamen fiscal que emite el contador pblico. Las formas en que se ha dado esa fiscalizacin han sido principalmente a travs de solicitar informacin excesiva al contador pblico que dictamin sobre la auditoria practicada, incluso documentacin original. Tambin llega a ocurrir que la autoridad requiere al contador pblico que revise aspectos diferentes a los que cubri en sus pruebas de auditoria y ocasionalmente se ordenan visitas directas al contribuyente. Igualmente se solicita al contribuyente informacin sobre los pagos provisionales presentados; es decir, estas acciones conjuntas dan la impresin de que las autoridades fiscales elaboran una base de datos de los contribuyentes dictaminados y hacia ellos dirigen la funcin de revisin. El dictamen fiscal debe seguir constituyendo un documento que aporte credibilidad acerca de la forma en que el contribuyente ha cumplido con sus obligaciones fiscales, contribuir con las autoridades fiscales a facilitar la tarea de fiscalizacin y por ende a incrementar la recaudacin. Para contribuir a lo anterior, el contador pblico debe esforzarse por realizar trabajos que cumplan con lo establecido en las normas y procedimientos de auditoria para obtener resultados de calidad, teniendo tambin presente los postulados del Cdigo de tica que rige esta profesin. Concepto de dictamen fiscal Sin tener una definicin en las diversas leyes fiscales, se puede decir que el dictamen fiscal es el documento que emite el contador pblico derivado de haber realizado la auditoria de los estados financieros del contribuyente conforme a las normas de auditoria generalmente aceptadas y que incluye a la vez un informe sobre revisin de la situacin fiscal del contribuyente, presentando tambin una declaratoria donde manifiesta bajo protesta de decir verdad que emite su informe con apego a lo establecido en las disposiciones fiscales. Comnmente se denomina as, al conjunto de la informacin integrada por los estados financieros bsicos y notas correlativas ms los anexos requeridos por la autoridad fiscal. Tcnicamente el dictamen fiscal es el documento conocido como opinin, que con base

en la auditoria realizada a los estados financieros de una entidad econmica, emite el contador pblico como resultado de haber examinado esta informacin. Por la importancia que representa el dictamen fiscal para las autoridades fiscales, para el contribuyente y la responsabilidad que asume el contador que lo suscribe, deben cumplirse en el desarrollo de este trabajo con las normas y procedimientos de auditoria emitidos por la profesin contable que avalan su credibilidad; asimismo cumplir estrictamente con las disposiciones establecidas en las diversas leyes fiscales en cuanto a su elaboracin, contenido y presentacin. Auditoria de estados financieros La auditoria de estados financieros o examen de estados financieros, es un servicio profesional, por medio del cual un contador pblico (o firma o despacho de contadores pblicos) evala cierta informacin financiera preparada por una entidad econmica a la luz de los principios de contabilidad aplicables a la misma. La prestacin de ste culmina con la emisin de un documento denominado dictamen, en el cual el auditor expresa su opinin acerca del cumplimiento de la informacin financiera que audita, de acuerdo con los principios de contabilidad aplicables a la misma. Representa el examen de los estados financieros de una entidad, con objeto de que el contador pblico independiente emita una opinin profesional respecto a si dichos estados presentan la situacin financiera, los resultados de las operaciones, las variaciones en el capital contable y los cambios en la situacin financiera de una empresa, de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptadas. Cuando la auditoria que realiza satisface al contador pblico respecto al cumplimiento de la informacin examinada conforme a los principios de contabilidad aplicables, incluye en su dictamen una aseveracin (llamada opinin) en el sentido de que tal informacin presenta razonablemente los aspectos importantes de la situacin financiera de la entidad econmica y/o de ciertas transacciones resumidas en ella. El dictamen como herramienta de fiscalizacin El creciente volumen de dictmenes fiscales presentados en los ltimos aos, demuestra que el dictamen fiscal ha funcionado; se demuestra que es una herramienta importante que aporta la Contadura Pblica organizada a los programas de fiscalizacin y repercute en beneficio de la recaudacin del fisco federal. La mayora de los dictaminadores tienen presente la responsabilidad que se asume ante la sociedad, los clientes y la autoridad receptora de este trabajo. La mejor defensa est en llevar a cabo el trabajo en la forma ms profesional, tica y responsabilidad, con lo que se obtiene la evidencia suficiente y competente que respalda el trabajo efectuado y que sirva para demostrar siempre el apego a los lineamientos normativos. Cuando se tenga la revisin del dictamen por parte de la Administracin General de Auditoria Fiscal Federal, no se debe olvidar que es un proceso permanente de evaluacin al trabajo del auditor externo. Es innegable la gran funcin que ha tenido el dictamen para una mejor fiscalizacin de la

Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, a travs de la actuacin de los Contadores Pblicos Registrados. Normas de Informacin Financiera (NIF) Por su naturaleza, la informacin financiera debe dar a conocer, de manera concisa y objetiva, la situacin patrimonial de una entidad as como informar sobre los resultados obtenidos y la forma en que ha obtenido recursos financieros; adems del uso que se le ha dado a estos. As mismo a estos datos se les anexan comentarios pertinentes para conocer mejor el desarrollo y prospectivas del negocio. Segn la nueva NIF A-1 Estructura de las normas de informacin financiera, define a las Normas de Informacin Financiera (NIF) como el conjunto de pronunciamientos normativos, conceptuales y particulares, emitidos por el Consejo Mexicano para la Investigacin y Desarrollo de Normas de Informacin Financiera (CINIF), que regulan la informacin contenida en los estados financieros y sus notas en un lugar y fecha determinados, que son aceptados de manera amplia y generalizada por todos los usuarios de la informacin financiera. Las NIF surgieron bajo un proceso de revisin y anlisis de los principios y reglas contables que hasta el 31 de mayo de 2004 haba publicado el IMCP. El Consejo Mexicano para la Investigacin y Desarrollo de Normas de Informacin Financiera, quien es el encargado directo de desarrollar dicha normatividad, revis y adapt estos principios al entorno de los negocios y operacin de entidades no lucrativas, as como al mbito internacional, adecuando as los Boletines series A, B, C, D y E en las NIF. El trmino NIF se utiliza en Mxico recientemente en sustitucin de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA), dado que el CINIF ha considerado que esta nueva denominacin expresa con mayor claridad el carcter normativo y por ende obligatorio, de una norma aplicable a la elaboracin de informacin financiera. Este enfoque se apoya, entre otras cosas, en el hecho de que las normas se van adaptando a los cambios experimentados en el entorno bajo el cual operan las entidades; lo anterior significa que las NIF se van modificando, otras se eliminan, o bien, se van emitiendo nuevas disposiciones. Adems, el eliminar el trmino PCGA sigue la tendencia internacional, como se coment en el prrafo anterior, dado que los organismos lderes, emisores de normas contables, han removido el trmino de Principio de sus pronunciamientos, sustituyndolo por el de norma, para reafirmar la adopcin de un planteamiento lgico y deductivo en el desarrollo de su normatividad. Las NIF que son emitidas por el CINIF estn adaptndose a las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF), y en base a esto, y de la relevancia que tienen las Normas y Procedimientos de Auditoria en la revisin de los estados financieros y como consecuencia el Dictamen Fiscal, la Comisin de Normas y Procedimientos de Auditoria (CONPA) ha considerado conveniente iniciar un proceso de revisin de estas normas a fin de responder rpidamente a los cambios que el CINIF ha iniciado y que la sociedad mexicana demanda. El Consejo Mexicano para la Investigacin y Desarrollo de Normas de Informacin Financiera (CINIF), ha considerado que el auditor, al emitir su opinin en el ao 2006 sobre estados financieros de 2005, no debe hacer mencin alguna en su dictamen debido

a que esta comisin ha considerado que el cambio de denominacin de PCGA a NIF no origina falta alguna de comparabilidad en los estados financieros por cambios contables en la aplicacin del marco conceptual de las NIF a lo ya establecido en los PCGA y de sus reglas particulares. PROPUESTAS Y/O RECOMENDACIONES De conformidad a las experiencias de los contadores pblicos como el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos y los colegios afiliados a este instituto, respecto a la forma en que las autoridades fiscales actan al ejercer sus facultades de comprobacin para vigilar el cumplimiento de las obligaciones fiscales de los contribuyentes (especficamente mediante la revisin del dictamen que para efectos fiscales), se percibe en forma generalizada el desacuerdo que existe en cuanto al procedimiento que sigue la autoridad en la revisin de este Informe, debido a que no se apega al procedimiento vigente en el cdigo fiscal y su reglamento. El dictamen para efectos fiscales representa un importante instrumento en las tareas de fiscalizacin que otorga certidumbre respecto al cumplimiento de las obligaciones fiscales. Es por ello que debe crear un marco legal que garantice la seguridad jurdica de los contribuyentes, con una real simplificacin administrativa en la determinacin de los clculos fiscales, as como, otorgar beneficios a quienes opten por dictaminarse fiscalmente. De esta manera sera el detonante para sentar las bases de confianza que se requiere para que juntos Gobierno, Empresas y Contadores Pblicos trabajen para el bien comn de este pas. Para todos es del conocimiento general la importancia que tiene el dictamen de estados financieros realizado por contador pblico independiente, ya que la autoridad fiscal deposita la confianza en la persona del Contador Pblico como profesional para cerciorarse de la razonabilidad de las cifras que el contribuyente informa. Por otra parte, las autoridades fiscales se han apoyado cada vez ms en el trabajo de los auditores independientes para realizar su objetivo de fiscalizacin indirecta. Lo anterior, ha trado como consecuencia que se puedan emitir opiniones sobre diversos aspectos de una empresa y que la autoridad ha tenido a bien su aceptacin. Como un proceso continuo en la revisin de los dictmenes fiscales emitidos por los Contadores Pblicos, es incuestionable que la autoridad tiene la responsabilidad de vigilar mediante la fiscalizacin el trabajo efectuado por los dictaminadores; de esta forma se identifica la calidad de los trabajos y se desarrolla un proceso evaluatorio que debe ser aplicado de acuerdo a lo establecido en el Cdigo Fiscal de la Federacin y su reglamento. En las facultades conferidas a la autoridad para la revisin del dictamen fiscal establecidas en el Cdigo Fiscal y su reglamento, debe sealarse con precisin y claridad el procedimiento que debe llevar a cabo la autoridad al efectuar esta revisin. Se debe especificar de manera clara la informacin que debe solicitarse al contador y al contribuyente, ya que en la prctica, la autoridad requiere informacin al contador y al mismo tiempo requiere, mediante este, informacin que por la importancia de la misma y por ser propiedad del contribuyente no se encuentra en poder del contador. Esta situacin genera incertidumbre entre ambas partes en cuanto a la credibilidad del dictamen o trabajo del auditor.

La opinin que emite el Contador Pblico debe ser imparcial, con calidad profesional y con un compromiso de servicio efectivo, es decir, debe desarrollar su trabajo con altos estndares de eficiencia y eficacia, lo cual se traduce en un servicio de excelencia dirigido a su cliente y a los sectores involucrados. Claro est que para lograr esto, el servicio debe ser confiable, prctico y claro. Considero conveniente recordar que cuando se instituy el dictamen fiscal, el principal argumento de beneficios para los usuarios fue precisamente que la fiscalizacin de la autoridad se ejercera en primera instancia a travs del trabajo desempeado por el contador pblico. Por el contrario, la inobservancia injustificada del procedimiento de revisin secuencial, afecta sensiblemente la credibilidad del trabajo desempeado por el auditor externo, e incluso su prestigio profesional, y elimina prcticamente el valor de este servicio para los contribuyentes. Es por ello que debemos seguir pugnando como profesin organizada en:

La reincorporacin del procedimiento de revisin secuencial al Reglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin. Que la normatividad utilizada por la SHCP se publique en el Diario Oficial de la Federacin para considerarla como un derecho del contribuyente. En el caso de existir presuntas irregularidades en la elaboracin del Dictamen, la SHCP tome las medidas establecidas legalmente en cada caso especfico y no rompa con el procedimiento de revisin secuencial.

Propuesta para simplificar la revisin del dictamen fiscal El procedimiento legal que las autoridades fiscales deben seguir al ejercer sus facultades de revisin, especficamente cuando se trata de la revisin de los dictmenes fiscales emitidos por profesionales de la contadura a fin de emitir una opinin objetiva e independiente acerca de los estados financieros de los contribuyentes, adems de ser considerados como ciertos los hechos asentados en los dictmenes formulados por contadores pblicos, salvo prueba en contrario, segn lo dispone el artculo 52 del cdigo fiscal de la federacin. En atencin a ello, se justifica el procedimiento legal que permite a las autoridades desempear sus funciones de vigilancia sobre el cumplimiento de las disposiciones fiscales, sin conculcar los derechos de los contribuyentes auditados. Por eso, en el caso de que un contribuyente est obligado a dictaminar sus estados financieros para efectos fiscales u opte por hacerlo, y el Servicio de Administracin Tributaria (SAT) pretenda revisarlo, deber verificar en primera instancia los papeles de trabajo del contador pblico que dictamin, y solo en el caso de que se encuentren anomalas se podr revisar directamente al contribuyente. Es decir, se tendr que solicitar la informacin al contador pblico con copia al contribuyente, y si el profesionista no atiende el requerimiento o lo hace fuera del plazo que tiene para hacerlo, entonces se podr revisar directamente al propio contribuyente. Cuando las autoridades fiscales revisen el dictamen y dems informacin, en primer lugar deben requerir al Contador Pblico que haya formulado el dictamen y deben notificar al contribuyente copia del requerimiento respectivo, y en segundo lugar, pueden requerir al contribuyente, debiendo notificar dicho requerimiento al Contador Pblico, y en tercer

trmino, a los terceros relacionados con el contribuyente o en su caso al responsable solidario. Si la informacin y documentacin proporcionada no son suficientes a juicio de las autoridades, o no se presentaron a tiempo, se podr requerir por escrito al contribuyente la informacin que se considere pertinente para cerciorarse del cumplimiento de las obligaciones fiscales, debindose notificar copia al contador pblico. Por otro lado, la autoridad fiscal tiene en todo momento el derecho de solicit ar informacin y documentacin a terceros relacionados con el contribuyente o los responsables solidarios a fin de verificar si son ciertos los datos consignados en el dictamen, en cuyo caso la solicitud respectiva se har por escrito, notificando copia de la misma al contribuyente. En el supuesto de que el dictamen que haya emitido el Contador Pblico Registrado se haya presentado con abstencin de opinin, sea negativa o con salvedades, siempre que tengan implicaciones fiscales, entonces se podr requerir la informacin al contribuyente. En estos casos el procedimiento que debe seguir la autoridad fiscal al realizar una revisin de dictmenes ser el siguiente: 1) La solicitud se debe notificar al contribuyente en el domicilio que tenga manifestado en el Registro Federal de Contribuyentes. En el caso de las Personas Fsicas, se podr notificar en su casa habitacin o donde se encuentren. 2) En la solicitud se indicar el plazo y el lugar donde se deben presentar los informes o documentos. 3) Los informes, libros o documentos requeridos debern ser proporcionados por la persona a quien se dirigi la solicitud o por su representante. 4) Una vez revisados los documentos, informes y/o contabilidad, la autoridad formular un oficio de observaciones que se notificara personalmente al contribuyente o a su representante legal, o en su defecto, a los responsables solidarios o terceros relacionados. 5) Si no existen observaciones, la autoridad tambin comunicar mediante oficio la conclusin de la revisin.

6) Cuando existan observaciones, el contribuyente o responsable solidario contar

con un plazo de 20 das para presentar los documentos o libros que desvirten los hechos sealados en el oficio, o bien puede optar por corregir su situacin fiscal. 7) Cuando se trate de ms de un ejercicio, el plazo podr ampliarse 15 das ms si se presenta aviso dentro de los 20 das.

8) Si no se presentan las pruebas que desvirten las irregularidades sealadas en el

oficio de observaciones, se tendrn por consentidos los hechos.

9) Cuando el contribuyente no corrija totalmente su situacin fiscal conforme al oficio de observaciones, o no desvirte los hechos u omisiones consignados en dicho documento, se emitir la resolucin que determine las contribuciones omitidas, la cual se notificar al contribuyente de manera personal. Por ltimo, y una vez agotados los pasos antes descritos, las autoridades fiscales podrn practicar visita domiciliaria al contribuyente cuando a su juicio la informacin y documentacin no fuera suficiente para observar la situacin fiscal. Apego a la normatividad del procedimiento secuencial para la revisin del dictamen. Como es del conocimiento general, fue hasta el 31 de marzo de 1992 cuando el Reglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin (RCFF), mediante su artculo 55, obligaba a las autoridades a observar un orden de prelacin en cuanto a la revisin del dictamen, mismo que recibi el nombre genrico de procedimiento de revisin secuencial y fue objeto inclusive de una jurisprudencia (A-18) emitida por el Tribunal de la Federacin en febrero de 1991, bajo el ttulo revisin de dictmenes de estados financieros. la autoridad debe requerir al contador pblico para hacer aclaraciones, antes de hacerlo al contribuyente y que a la letra dice: De conformidad con el articulo 55 del reglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin, cuando las autoridades fiscales ejerzan su facultad de revisin de dictmenes a estados financieros de los contribuyentes, deben seguir el orden del procedimiento que establece dicho precepto, esto es, requerir en primer trmino al contador pblico que hubiese formulado el dictamen sujeto a revisin, la informacin, documentacin, sistemas y registros que seale en los incisos a),b),c) y d) de la fraccin I, del numeral en cita y solo en el caso de que ste no proporcione los elementos solicitados, con base en la fraccin II se podr requerir al propio contribuyente, siempre que se trate de la informacin y documentacin a que se refieren los incisos c) y d) de la fraccin precedente, debindose hacer notar que el vocablo podrn utilizado en el proemio del artculo 55 que se, comenta, se refiere solo a la facultad de las autoridades fiscales para requerir o no los informes o documentos relacionados con los dictmenes que revisen, pero no rige en cuanto al orden consignado en el precepto. Esta jurisprudencia se encuentra hoy en da sin efecto alguno, en virtud de que a partir del 1 de abril de 1992 se modific el referido artculo 55 del RCFF, para establecer que en la revisin del dictamen las autoridades podran requerir indistintamente al Contador Pblico, al contribuyente o a terceros relacionados, abandonando con ello el denominado procedimiento de revisin secuencial. Esta decisin por parte de la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, segn sus propias apreciaciones se deriv de la necesidad de eliminar obstculos legales que impedan injustificadamente un gil desempeo de la funcin fiscalizadora, ya que en la revisin de dictmenes se detectaban ocasionalmente situaciones en las que a pesar de contar con evidencias de irregularidades graves se dificultaba su oportuna intervencin. Dada la trascendencia de este hecho, que afecta principalmente la imagen del contador pblico y pone en seria duda el beneficio del dictamen para el contribuyente, el IMCP hizo gestiones ante la autoridad para que el procedimiento de revisin secuencial se incorporara al RCFF, argumentando adicionalmente que para la autoridad fiscal la

existencia formal del procedimiento secuencial no inhiba ni restringa sus facultades de revisin, pues se conservan los apoyos jurdicos necesarios para desarrollarla plenamente. Como resultado de estas gestiones, si bien no se modific el artculo 55 del RCFF, se logr su reconocimiento a travs de la regla 42-H de la Resolucin Miscelnea publicada en el Diario Oficial de la Federacin del 13 de abril de 1992. Finalmente, el procedimiento de revisin secuencial qued reconocido en el instructivo interno de la Administracin General de Auditoria Fiscal Federal, dentro de un apartado denominado Lineamiento Sobre el Procedimiento Secuencial de Revisin de Dictmenes. Este instructivo se difundi entre todas las Administraciones de Auditoria Fiscal Federal y se autoriz al IMCP para distribuirlo entre sus afiliadas. Este procedimiento es el que hoy en da esta vigente en el artculo 52-A del cdigo fiscal y es al que debe apegarse la autoridad al revisar el dictamen fiscal, ya que este procedimiento simboliza la confianza que las autoridades otorgan al trabajo de contadores pblicos y para los contribuyentes en la credibilidad del fisco sobre las declaraciones presentadas. Es una realidad que al no seguir la autoridad fiscal el orden establecido en este artculo, se afecta sensiblemente el valor de este servicio, ya que al requerir informacin y documentacin a travs del contador que dictamin que no esta en su poder sino en el del contribuyente, provoca incertidumbre e inexistencia en la seguridad jurdica para el contribuyente. Estricto cumplimiento a las normas de auditoria en el desarrollo del trabajo Recordemos que las normas y los procedimientos de auditoria emitidas por el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, sealan que las normas de auditoria son los requisitos mnimos de calidad con que el auditor debe realizar su trabajo; dichas normas se clasifican en normas personales, normas de ejecucin del trabajo y normas de informacin. Las normas y procedimientos de auditoria definen el dictamen como: el documento que suscribe el Contador Pblico conforme a las normas de su profesin, relativo a la naturaleza, alcance y resultado del examen realizado sobre los estados financieros de la entidad de que se trate. Su importancia radica en que generalmente es lo nico que el pblico conoce de su trabajo, y es responsabilidad exclusiva del Contador Pblico que lo emite. Uno de los principales temas por los que debe responder el Contador Pblico que dictamina es el cumplimiento de esas normas, pues de no hacerlo, su trabajo puede carecer de confiabilidad, adems de que los hechos fiscales que l observe en la revisin mediante su trabajo profesional tendrn la presuncin de certeza y an puede llegar a trascender en problemas de sancin a los profesionistas que incumplan las normas. El dictamen fiscal tiene su origen en las normas relativas a la informacin emitidas por el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, de las que las normas fiscales toman la regulacin a la que est sujeto el Contador Pblico que dictamina. Dichas normas nos proporcionan en forma enunciativa un marco con base en el cual debemos conducirnos en el desarrollo de nuestra actividad profesional como Contadores Pblicos Certificados y con registro ante la Administracin General de Auditoria Fiscal. Cuando se trata de un dictamen fiscal, la obligacin es profesional y legal.

Sabemos que igual que las Normas de Informacin Financiera, las normas aqu comentadas se encuentran en constante revisin para proporcionar a los contadores colegiados elementos para enfrentar el cambio que nuestro pas experimenta como resultado de la globalizacin y de las nuevas actividades que desarrollan las organizaciones, para las cuales prestamos los servicios especializados de auditoria de estados financieros para efectos fiscales. Fortalecer la credibilidad del dictamen fiscal En la actualidad, la credibilidad y el reconocimiento del dictamen constan en las leyes. Durante su vigencia, el dictamen fiscal ha tenido una relevante evolucin. En un principio, los dictmenes fiscales se formulaban con mquinas de escribir y papel carbn para la obtencin de las copias requeridas. En lo que se refiere a su presentacin, varios Contadores Pblicos experimentaron durante varios aos la molestia que represent acudir personalmente a las oficinas de la autoridad y tomar turno en interminables filas. Actualmente se hace por Internet. Sin llegar en ningn momento a limitar las facultades de revisin de la autoridad, el dictamen fiscal sigue teniendo la misma credibilidad que se resalta en el espritu del decreto de abril de 1959, ahora ya explcito en el Artculo 52 del Cdigo Fiscal de la Federacin en vigor, en el que se establece a la letra: Se presumirn ciertos, salvo prueba en contrario, los hechos afirmados en los dictmenes formulados por contadores pblicos sobre los estados financieros de los contribuyentes. En la gran mayora de casos, la misma confianza y credibilidad que la autoridad ha depositado en el dictamen, el Contador Pblico la ha sabido transmitir, de manera tica y responsable, al contribuyente. Por ello, como instrumento de fiscalizacin y recaudacin, el dictamen fiscal ha sido de una ayuda invaluable para la SHCP. Hoy en da, gran parte de los servicios que presta la Contadura Pblica est relacionada con el dictamen para efectos fiscales, y eso es consecuencia de que la autoridad y los contribuyentes reconocen en el Contador Pblico a un profesional con slidos principios ticos y competente formacin profesional. PROPUESTAS Y/O RECOMENDACIONES Con el fin de que la utilidad del dictamen fiscal sea ms eficiente se propone fortalecer lo siguiente. 1. La autoridad tributaria: Continuar simplificando los anexos del SIPRED y desarrollar sistemas ms fciles de operar.

Coordinar la revisin de papeles de trabajo mediante la utilizacin del correo electrnico para efectos de su notificacin. Se est solicitando a los Contadores Pblicos registrados la actualizacin de sus datos para integrar un padrn actualizado que contenga, entre otros datos, sus direcciones electrnicas. 2. El contribuyente: Fortalecer sus sistemas contables para lograr cierres oportunos y su personal se actualizar en las nuevas Normas de Informacin Financiera (NIF). El organismo

encargado de la emisin de las NIF se encuentra analizando en su conjunto las normas vigentes para hacerlas converger con las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) en un corto plazo. Coordinar actividades con sus auditores externos para lograr ser auditado antes de presentar su declaracin anual y para que el trabajo del auditor se refleje en los estados financieros al cierre del ejercicio y estos sirvan para la toma de decisiones. Presentar su declaracin con los ajustes requeridos por la revisin. 3. El Contador Pblico: Contratar sus auditorias con oportunidad, es decir, el tercer trimestre del ao. Planear y supervisar sus revisiones de tal manera que realice su preliminar diagnosticando debilidades de control interno antes del cierre. Terminar su revisin a ms tardar la ltima semana de marzo, definiendo claramente los ajustes previos a la presentacin de la declaracin anual. Presentar su dictamen fiscal a ms tardar el 31 de mayo de cada ao, o en la prrroga que haya. La aceptacin y credibilidad del dictamen fiscal, tanto por parte de las autoridades como de los contribuyentes, se refleja en el incremento continuo de los dictmenes recibidos en los ltimos 10 aos y su tendencia a crecer. Esto significa que el contribuyente ha adquirido una clara percepcin de que el dictamen fiscal, aun cuando no lo exonera de las facultades de revisin, le asegura tranquilidad del cumplimiento fiel y oportuno de sus obligaciones fiscales. Para el dictamen de estados financieros se deben seguir introduciendo normas de calidad. Antes de presentar su declaracin, el contribuyente debe saber si adeuda impuestos para evitar actualizaciones y recargos y para que la autoridad tenga la garanta de que las declaraciones presentadas tienen la calidad requerida. Esto ser posible si se practica con diligencia la norma de planeacin y supervisin a que est obligado el auditor externo. Ahora, ms que nunca, los actores interesados (SHCP, Contribuyentes y profesionistas) debemos continuar imprimiendo calidad al dictamen fiscal. La presentacin oportuna del mismo, representa una de las principales reas de oportunidad en esta materia. Por ejemplo de que sirve al contribuyente y a las autoridades fiscales conocer siete meses despus de presentada la declaracin anual, que se adeudan diferencias de impuestos? El contribuyente debe saberlo antes de presentar la declaracin anual para evitar multas y recargos actualizados, y al fisco para tener garanta de calidad en las declaraciones de impuestos presentadas. Las auditorias fiscales practicadas por un auditor independiente deben terminarse antes de presentarse la declaracin anual, no despus, y el dictamen fiscal debe presentarse a ms tardar el 31 de mayo o antes si es posible. El contador pblico debe evaluar, responsable y ticamente, cuntos y cules contribuyentes puede y debe dictaminar para ponderar su carga de trabajo y evitar incumplimientos.

Promover la conciencia fiscal del contribuyente Los esquemas tributarios modernos exigen que cada sujeto cumpla espontneamente su obligacin, reservndose la autoridad la facultad de verificar la procedencia legal del pago. En esas condiciones, el cumplimiento voluntario se convierte en un objetivo fundamental de la administracin pblica. Debe de desarrollarse un enorme esfuerzo tanto en el sector gobierno como en instituciones educativas, colegios de profesionistas, organizaciones empresariales y estudiosos de la materia hacendaria, para hacer propuestas enfocadas a la reubicacin de facultades impositivas y responsabilidades de gasto, reduccin de tratamientos preferenciales, reduccin del gasto corriente y eficiencia en su ejercicio como el hacer ms equitativa la carga fiscal. Es necesario hacer especial nfasis en la urgencia de reenfocar los esfuerzos al rediseo y reestructuracin de las polticas y programas del fisco, dirigidas a fortalecer el cumplimi ento fiscal voluntario del contribuyente. Se debe implementar programas dirigidos a fortalecer la conciencia fiscal de los ciudadanos, incorporando dentro de los programas educativos, la obligacin de pagar impuestos y el conocimiento y destino de los mismos. Fortalecer la confianza de los contribuyentes en el gobierno y sus instituciones, sea este federal, estatal o municipal, informando de manera peridica, clara y oportuna a la poblacin, del destino de las contribuciones en formatos diferentes a los tradicionales informes anuales de la cuenta pblica. Explicar de manera sencilla y amplia a la poblacin y especialmente a los contribuyentes que deben cumplir con obligaciones fiscales adicionales, en los procesos de creacin o reformas de leyes que tengan estos efectos, independientemente de la participacin del poder legislativo. Reforzar y optimizar la aplicacin de las leyes sobre informacin y transparencia. Por su parte los contadores que dictaminan deben continuar promoviendo ante los contribuyentes el uso del dictamen fiscal como un instrumento voluntario de buena fe para cumplir y contribuir correctamente con lo que establecen las leyes fiscales. Presentacin oportuna del dictamen fiscal Con el fin de lograr la presentacin oportuna del dictamen fiscal, el contribuyente debe fortalecer sus sistemas contables para lograr cierres oportunos e informacin financiera eficiente; coordinar actividades con su auditor externo para lograr ser auditado antes de presentar su declaracin, haciendo los ajustes resultados de la revisin. El contador pblico, debe contratar sus revisiones con oportunidad; planear y supervisar su revisin, de tal manera que realice su fase preliminar de auditoria diagnosticando las debilidades de control antes del cierre; realizar su fase final terminndola a ms tardar la ltima semana de marzo, definiendo claramente los ajustes previos a la presentacin de la declaracin anual, y presentar su dictamen fiscal a ms tardar el 31 de mayo del siguiente ao. La autoridad debe seguir un orden para la revisin del dictamen fiscal, que de acuerdo a lo que establece el articulo 52-A debe ser requerido primeramente al contador pblico

solicitndole toda la documentacin e informacin obtenida y elaborada para la presentacin del dictamen y una vez revisada por la autoridad, si esta la considera incompleta, deficiente, confusa o dudosa, debe proceder a requerirle informacin directamente al contribuyente, y no al mismo tiempo en que requiere al contador que dictamin como en la prctica lo hace. Conclusiones finales Los actores involucrados podemos lograr con las recomendaciones que aqu se proponen que: 1. Que el dictamen sea un instrumento de fiscalizacin que proporcione informacin que sirva de base como estadstica tributaria 2. Lograr que el contenido del dictamen sea de calidad y no de cantidad de informacin 3. Promover tambin la simplificacin del contenido del dictamen 4. El dictamen debe ser un instrumento gil y til para la fiscalizacin que permita validar la informacin que contiene de los contribuyentes dictaminados. 5. Evitar duplicidad en la fiscalizacin que la SHCP practica al contribuyente y, 6. Agilizar las revisiones de contribuyentes morosos para la autoridad.

BIBLIOGRAFIA Andrade Torres, Juan, Didctica para Seminario de Tesis: El Protocolo de Investigacin, Villahermosa, DACEA-UJAT, 2005. Cdigo de tica Profesional, 2001, Mxico Cdigo Fiscal de la Federacin, 2006, ediciones Fiscales ISEF, Mxico Constitucin Poltica de los Estados Unidos mexicanos. 2002, octava edicin, Ediciones Fiscales ISEF, Mxico. Duverger Maurice, Mtodos de las ciencias sociales, editorial Ariel S.A, Barcelona, cuarta reimpresin 1988, pp. 151, Mxico. Instituto Mexicano de Contadores Pblicos A.C, Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, Mxico, 1998. Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, A.C., Normas y Procedimientos de Auditoria y Normas para Atestiguar, IMCP, 27 edicin, versin profesional, Mxico, 2006. Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, Normas de Informacin Financiera (NIF), Mxico, 2006 Lpez Cruz, Fernando, Dictamen Fiscal, IMCP, dcima Quinta Edicin, Mxico, 2006 Mora Montes, Ricardo, Examen de Estados Financieros por Contadores Pblicos, Mxico, 1997 Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico. Estudio Econmico sobre Mxico: 1998-1999. Pars, Francia. 1999. Reglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin, 2006, Ediciones Fiscales ISEF, Mxico. Resolucin Miscelnea Fiscal, (2006), Thompson Editores, S.A. De C.V., Mxico D.F.