Chapitre 4- Les coûts complets : le traitement des charges

indirectes (principes et fondements)

La méthode des coûts complets est fondée sur le principe d’une prise en compte complète
des coûts directs et des coûts indirects de l’entreprise, par le biais d’une répartition préalable
pour les seconds, dans des « centres d’analyse ». Malgré ses imperfections, la méthode reste
encore solidement implantée dans les entreprises et la compréhension de ses principes est
donc nécessaire. Sa mise en œuvre nécessite la maîtrise d’un minimum de concepts et de
définitions. Cette leçon a pour objectif d’exposer le mécanisme d’affectation des charges au
coût des produits. Elle sera complétée par la leçon suivante sur le calcul du coût de revient.

1. Les charges en comptabilité analytique

La méthode des coûts complets repose sur le principe d’une affectation de toutes les charges
de la comptabilité analytique au coût des produits fabriqués. Le problème essentiel est celui
de l’affectation des charges de la comptabilité générale dans le système analytique, puis de
leur imputation au coût des produits.

1.1. les charges incorporables en comptabilité analytique

Le principe général de calcul du coût d’un produit repose sur l’affectation de l’ensemble des
charges incorporables de la comptabilité générale et s’il en existe, des charges supplétives,
au coût du produit.

Généralement les charges exceptionnelles sont considérées des charges non incorporables au
calcul des couts car le plus souvent, elles n’ont aucun lien avec la réalisation d’une activité
ou à la production d’un produit.

Charges incorporables = Charges de CG – Charges non incorporables + charges supplétives

Application 1 :

L’entreprise « Bon Chaussures » fabrique des chaussures en cuir. Au cours du mois de

mai, elle comptabilise 68.940.000 FD de charges indirectes (dont 1.900.000 FD des charges
exceptionnelles) et la rémunération de ses capitaux propres est évaluée à 2.860.000 FD.

- Calculer les montants de charges incorporables à la CAE

1.2. Distinction entre charges directes et charges indirectes

La méthode du cout complet distingue deux types des charges

 - Les charges directes : elles correspondent à des charges qui peuvent être affectées
directement à un cout car leur destination est unique dans le réseau d’analyse
comptable. S’agissant de coûts directs, comme de la matière première ou de la
main-d’œuvre, dont on peut percevoir le lien immédiat avec le produit fabriqué,
l’affectation se fera généralement au prorata des quantités consommées.
Exemple : les achats des matières premières, les achats de marchandises….

- Les charges indirectes : elles correspondent à des charges qui concernent plusieurs
couts dans le réseau d’analyse comptable. Il est donc nécessaire de réaliser des
calculs préalables avant de les imputer à un cout précis.Avant d’être imputées aux
produits fabriqués selon des modalités qu’il reste à définir, elles font l’objet d’un
regroupement préalable dans des centres appelés « centres d’analyse ».
Exemple : les frais de transport concernant deux matières, les charges
d’électricité, le salaire de la femme de ménage, les frais de gardiennage ou
d’entretien..

2. Les traitements des charges indirectes dans les centres d’analyses

La complexité de cette opération oblige à distinguer plusieurs étapes : il faut commencer par définir
la notion de centre d’analyse ; ensuite pourra être précisé ce que l’on entend par répartition primaire
et secondaire ; enfin, pourront être étudiées plus en détail les modalités pratiques d’affectation des
charges à l’aide de clés de répartition.

2.1. Les centres d’analyses

Les charges indirectes ne pouvant être traitées individuellement, elles font l’objet d’une
répartition dans des divisions comptables de l’entreprise appelées centres d’analyse.
Les centres d’analyse correspondent à des subdivisions comptables de l’entreprise dans
lesquelles sont regroupés, préalablement à leur imputation aux coûts, les éléments de
charges qui ne peuvent leur être directement affectés.
La méthode des centres d’analyses distingue plusieurs deux types de centres :
 Les centres principaux : ce sont les centres où sont mis en œuvre les moyens de
production et de vente de l’entreprise. Ils correspondent au cycle « achat-production-
vente ». Ils sont généralement représentés par un ou plusieurs centres se rattachant
respectivement à l’approvisionnement, à la production ou à la distribution pour
lesquels les charges indirectes seront à un cout ;

 Les centres auxiliaires : ils ont pour rôle de gérer les facteurs de production mis en
œuvre. Ils correspondent à des fonctions de support comme la gestion du personnel,
l’entretien, le matériel et les bâtiments administratifs, la fonction financière et
comptable. Donc leurs charges seront réparties dans aux centres principaux.

2.2. Répartition primaire et répartition secondaire

Le traitement des charges indirectes est réalisé en deux temps :
- La répartition primaire ;
- La répartition secondaire
Le traitement des charges indirectes se font grâce à des clés de répartition qui sont par
l’entreprise grâce à des moyens de mesure de consommation (ex : soit en pourcentage, soit
en heures de consommation d’électricité, en volume de l’activité des centres d’analyse…).

a) La répartition primaire
La répartition primaire correspond à la ventilation des charges indirectes entre tous les
centres d’analyse (centres auxiliaires et centre principaux). A la fin, on calcule le montant
total de chaque centre d’analyse.
Application 2
La répartition primaire des charges indirectes de l’entreprise « Bon Chaussures » est la
suivante :
Centre auxiliaire Centres principaux
Charges indirectes Totaux Gestion des
moyens Approvissionnent Découpage Montage Distribution
Services extérieurs 15,000,000 20% 50% 20% 5% 5%
Impots et taxes 2,200,000 10% 50% 10% 30%
Charges de personnel 40,000,000 15% 20% 40% 10% 15%
Charges financières 1,840,000 10% 30% 60%
Dotations aux
amortissements 8,000,000 10% 15% 45% 15% 15%
Charges supplétives 2,860,000 35% 30% 35%
Total répartition primaire 69,900,000

Travail à faire :
Calculer les montants des charges indirectes pour chaque centre

b) La répartition secondaire
La répartition secondaire correspond à la ventilation des charges indirectes des centres
auxiliaires vers les centres principaux. Ainsi, les centres auxiliaires doivent être vidés
Application 3
Travail à faire
1) Ventiler les charges indirectes du centre auxiliaire « Gestion des moyen » en
vous aidant des clés de répartition,
2) Calculer les montants des charges indirectes pour les centres principaux.
 Centre auxiliaire Centres principaux
Charges indirectes Totaux Gestion des
moyens Approvissionnent Découpage Montage Distribution
Services extérieurs 15,000,000 3,000,000 7,500,000 3,000,000 750,000 750,000
Impots et taxes 2,200,000 - 220,000 1,100,000 220,000 660,000
Charges de personnel 40,000,000 6,000,000 8,000,000 16,000,000 4,000,000 6,000,000
Charges financières 1,840,000 - - 184,000 552,000 1,104,000
Dotations aux
amortissements 8,000,000 800,000 1,200,000 3,600,000 1,200,000 1,200,000
Charges supplétives 2,860,000 - - 1,001,000 858,000 1,001,000
Total répartition
primaire 69,900,000 9,800,000 16,920,000 24,885,000 7,580,000 10,715,000
Répartition du centre
Gestion des moyens -100% 20% 40% 20% 20%
Total répartition
secondaire 69,900,000

3. Le calcul des couts de l’unité d’œuvre et ses limites

3.1. Calcul des couts de l’unité d’œuvre

Une fois la répartition secondaire effectuée, on peut alors envisager d’imputer les coûts des
centres sur les produits (ou services) fabriqués. Cette opération est réalisée sur la base de
coefficients appelés « unités d’œuvre » ou « taux de frais » selon la nature des centres.
L’unité d’œuvre doit être impérativement choisie en fonction du lien étroit qui caractérise
l’activité de l’atelier et la fabrication d’un produit.
Les unités d’œuvres choisies par l’entreprise, sont généralement dépendante du volume de
production (ex ; quantités des matières achetées, heure de main d’œuvre directe, quantité
produites, etc…).
L’imputation des charges indirectes aux couts nécessite le calcul du cout de l’unité d’œuvre.

Cout de l’unité d’œuvre = cout du centre d’analyse

Nombre d’unité d’œuvre du centre

Application 4

Travail à faire
1) Compléter les nombres des unités d’œuvre pour chaque centre en vous aidant
des informations qui sont sous le tableau
2) Calculer le cout de l’unité d’œuvre pour chaque centre
 Centre auxiliaire Centres principaux
Charges indirectes Totaux Gestion des
moyens Approvissionnent Découpage Montage Distribution

Total répartition
secondaire 69,900,000 - 18,880,000 28,805,000 9,540,000 12,675,000
1 h de main
Nature de l'unité m² de cuir m² de cuir d'œuvre 1 paire
d'œuvre acheté découpé directe vendue
Nombre d'unité
d'œuvre
Coût de l'unité
d'œuvre

 Achats : 160000 m² à 500 FD le m²

 Cuir découpé : 160000 m²
 Atelier montage : 6000 heures de main d’œuvre directe à 750 FD l’heure
 Vente : 15000 paires à 3500 FD le pair.

3.2. Les limites de l’utilisation de l’unité d’œuvre

Idéalement, l’unité d’œuvre doit être choisie en fonction du lien de causalité qui existe
entre la consommation de ressources et l’élaboration du produit. Mais, dans la réalité, les
activités d’un centre de responsabilité sont nombreuses : ainsi, l’approvisionnement peut-il
recouvrir la passation des commandes, la gestion de l’acheminement des produits, le
contrôle de la qualité, du stockage, etc. Autant d’opérations qui diffèrent par leur nature.
Aussi, le choix d’une unité d’œuvre s’avère-t-il particulièrement délicat.

✍Le nombre de lots transportés dans un centre approvisionnement peut avoir un lien plus
direct avec son activité, que le nombre d’heures de présence des ouvriers. En effet, si
l’activité du centre n’est pas régulière, les employés auront tendance à ajuster leur
activité au temps de présence, et non l’inverse. Il vaut donc mieux, dans ce cas,
considérer l’activité réelle mesurée par le nombre de lots mouvementés.

Par facilité et/ou par habitude, les unités d’œuvre retenues sont le plus souvent, les heures de
main-d’œuvre directe, les heures machine, ou les quantités consommées. Cela revient à
centrer le calcul des coûts autour des volumes produits, puisque ces unités d’œuvre sont plus
ou moins proportionnelles aux quantités produites. S’agissant de charges indirectes, on agit
ainsi, comme si la consommation de ressources était uniquement liée à la taille de la
production de biens ou de services dans un rapport de causalité, alors que nombre de
dépenses dépendent d’autres facteurs : les frais liés à l’achat de matières résultent au moins
autant des transactions qui s’opèrent autour de l’opération que des quantités achetées (on
pense notamment au choix des fournisseurs, aux coûts.

2éme partie : L’élaboration du coût complet

Coût d’achat :

Libellé Quantité Prix unitaire Montant

Charges direct
Matière première
Charges indirect
Frais d'approvisionnement
Total

Fiche de stock des achats :

Prix
Libellé Quantité Prix unitaire Montant Libéllé2 Quantité2 unitaire2 Montant2

Stock Initial Sorties

Entrées Stock Final

Total Total

Coût de production :

Libellé Quantité Prix unitaire Montant

Charges direct
Matière première consommé
Main d'œuvre direct
Charges indirect
Frais divers de production
Total

Fiche de stock de production:

Prix
Libellé Quantité Prix unitaire Montant Libéllé2 Quantité2 unitaire2 Montant2

Stock Initial Sorties

Entrées Stock Final

Total Total

Coût de revient

Libellé Quantité Prix unitaire Montant

Coût de production des produits vendu
Charge hors production (distribution, administration, …)

Total

Résultat analytique

Libellé Quantité Prix unitaire Montant

Chiffre d’affaire
 Coût de revient

Total

Application

On vous demande de procéder à l’élaboration de coût complet,

 Etat de stock des matières premières au 1er juin :

560 m², valeur à 450 fdj le m²
 Achats de mois :
Achats : 160000 m² à 500 FD le m²
NB : Les sorties sont évaluées par la méthode CUMP.
 Charges directes du mois de juin :
Consommation de matière première : 160 000 m²
La main d’œuvre directe Atelier montage : 6000 heures de à 750 FD l’heure.
 Production du mois de Juin :
15000 paires à 3500 FD le pair.

Tableau de répartition de charge :

Centre auxiliaire Centres principaux
Charges indirectes Totaux Gestion des
moyens Approvissionnent Découpage Montage Distribution

Total répartition
secondaire 69,900,000 - 18,880,000 28,805,000 9,540,000 12,675,000
1 h de main
Nature de l'unité m² de cuir m² de cuir d'œuvre 1 paire
d'œuvre acheté découpé directe fabriqué
Nombre d'unité
d'œuvre 160,000 160,000 6,000 15,000
Coût de l'unité
d'œuvre 118.00 180.031 1,590.00 845.00

Travail à faire :

1) Calculer le coût d’achat de boites achetées et fiche de stock d’achat.

2) Calculer le coût de production des produits finis et fiche de stock production.
3) Calculer de coût de revient.
4) Calculer le résultat Analytique.