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INTOSAI GOV 9140

Les Normes internationales des institutions suprieures de contrle des finances publiques (ISSAI) sont publies par lOrganisation internationale des institutions suprieures de contrle des finances publiques (INTOSAI). Pour plus de renseignements visitez le site www.issai.org

INT OSAI

Audit interne Indpendance au sein du secteur public

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1. Introduction 1.1. Le prsent document sur lindpendance de laudit interne dans le secteur public est consacr aux questions dindpendance et dobjectivit, ainsi quaux mthodes qui permettent datteindre une telle indpendance. 1.2. Laudit interne est exerc dans des environnements divers ainsi que dans des organisations dont lobjet, la taille et la structure diffrent. De surcrot, les lois et rglements varient dun pays lautre. Plus particulirement, les auditeurs oprant dans le secteur public uvrent dans des structures organisationnelles aussi complexes et disparates que les multiples formes de gouvernements qui maillent le monde daujourdhui. 1.3. Les normes internationales des institutions suprieures de contrle des finances publiques (ISSAI) ainsi que les Normes internationales pour la pratique professionnelle de laudit interne ( International Standards for the Professional Practice of Internal Auditing ) (ci-aprs dnommes les Normes ) de lInstitut des auditeurs internes (IIA) comportent des dispositions gnrales pouvant tre adoptes dans des contextes nationaux diffrents, tant entendu que la mise en uvre sera dtermine par lenvironnement dans lequel lactivit daudit interne sacquitte de ses responsabilits et sera conforme aux lois et rglementations en vigueur. Les Normes de lIIA sont universelles et sont rputes applicables tous les auditeurs internes de profession. 1.4. Laudit interne est devenu un lment actif de la nouvelle re de comptabilit et de contrle. La faon dont les entits du secteur public assurent un contrle interne et sont tenues de rendre compte a volu : une meilleure transparence et une plus grande responsabilisation ( accountability ) sont prsent exiges de la part de ces organisations, qui dpensent largent des investisseurs et des contribuables. Cette tendance a eu un impact significatif sur la faon dont la direction assure la mise en uvre et la surveillance du contrle interne ainsi que le rapportage. 1.5. Bien que lauditeur interne puisse savrer une prcieuse source de conseils en matire de contrle interne, il ne devrait pas se substituer un systme de contrle interne fort, qui constitue la rponse de premire ligne face aux risques. 1.6. Le rle de laudit interne a volu en partant dune procdure administrative axe sur la conformit pour se muer en un lment cl de bonne gouvernance. Dans de nombreux cas, lexistence dun audit interne est obligatoire. 1.7. Dans sa description du contrle du secteur public, la Dclaration de Lima prne des services de contrle interne qui doivent pouvoir jouir dune indpendance fonctionnelle et organisationnelle la plus grande possible au sein de la structure organisationnelle laquelle ils sintgrent (ISSAI 1/3/paragraphe 2). 1.8. Les Normes de lIIA ainsi que le Code de dontologie reconnaissent limportance pour les auditeurs internes de conserver leur indpendance et leur objectivit lorsquils exercent leurs activits, quel que soit le secteur public ou priv sur lequel porte leur contrle. De plus, les Normes de lIIA plaident pour un systme de contrle interne fort, supervis

par une activit daudit interne dote de suffisamment de moyens, au titre dlment cl de bonne gouvernance. Dans le secteur public, un systme de gouvernance fort est essentiel pour assurer un service adquat au public au sens large. 1.9. Indpendance et objectivit lors de la ralisation dun audit sont les matres mots, tant pour les ISC que pour les auditeurs internes. Lindpendance et lobjectivit des auditeurs internes constituent un facteur important pour assurer la coordination et la coopration entre les ISC et les auditeurs internes (INTOSAI GOV 9150), y compris pour pouvoir dterminer si et dans quelle mesure les ISC peuvent utiliser le travail effectu par les auditeurs internes (cf. ISSAI 1610, Isa 610, paragraphe 9). cet gard, il est vital que les activits daudit interne du secteur public aient une configuration et une position appropries au sein de lorganisation. 1.10. La prsente contribution ne comporte ni outils, ni meilleures pratiques. Ceux-ci seront mis disposition sur le-plate-forme de la sous-commission des normes de contrle interne. 2. Le rle de laudit interne 2.1. LIIA dfinit l'audit interne comme une activit indpendante et objective qui donne une organisation une assurance sur le degr de matrise de ses oprations, lui apporte ses conseils pour les amliorer, et contribue crer de la valeur ajoute. Il aide cette organisation atteindre ses objectifs en valuant, par une approche systmatique et mthodique, ses processus de management des risques, de contrle, et de gouvernement d'entreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacit . 2.2. Laudit interne peut analyser les points forts et les points faibles du contrle interne dune organisation, compte tenu de sa gouvernance, de sa culture organisationnelle ainsi que des risques lis et des opportunits damlioration qui peuvent avoir un impact sur la capacit de lorganisation atteindre ou non ses objectifs. Cette analyse value si le gestionnaire des risques identifie les risques et met en place des mcanismes de contrle en vue de la gestion efficace et efficiente des fonds publics. 2.3. Laudit interne travaille avec les personnes constituant le gouvernement dentreprise1, telles que le conseil dadministration, le comit daudit, les cadres suprieurs ou, dans les cas o cette collaboration est indique, un organe de contrle externe, afin de veiller la conception et la mise en place de systmes de contrle internes appropris. Laudit interne en tant que tel peut contribuer la ralisation des buts et objectifs, au renforcement du contrle et lamlioration de lefficience et lefficacit du fonctionnement ainsi que du respect de la volont des autorits. La distinction doit tre claire : si laudit interne

Les personnes constituant le gouvernement dentreprise : cf. ISSAI 1260.

apporte son soutien au contrle interne, il nest pas cens assurer des tches de gestion ou des missions oprationnelles. 3. Laudit interne dans le secteur public 3.1. linstar de tous les auditeurs internes, ceux du secteur public sont appels assister les organisations dans lamlioration de leur fonctionnement. La fonction daudit interne du secteur public constitue lun des fondements de la gouvernance dun secteur public fort. La plupart des auditeurs internes du secteur public jouent galement un rle dans lobligation de leur entit se justifier aux yeux des citoyens dans le cadre du processus de contrle et de contrepoids. 3.2. La nature diverse du secteur public fait en sorte quil est de plus en plus prcieux et important darriver un consensus sur le concept dindpendance, qui est la cl de la crdibilit de tout auditeur. Les auditeurs internes faisant partie intgrante de lorganisation, la ralisation et aussi la prservation de cette indpendance sont des dfis dautant plus difficiles relever. 3.3. La fonction daudit interne peut tre organise et excute des niveaux diffrents au sein dune entit, ou dans un cadre plus large englobant un ensemble dentits similaires. Les mmes principes et rgles sappliquent ces divers niveaux organisationnels de laudit interne. 4. Modles doctroi de moyens laudit interne 4.1. Il existe divers modles doctroi de moyens une activit daudit interne, dont les modles suivants : Ressources internes Les services daudit interne sont (quasi) exclusivement pourvus en personnel interne lorganisation. Lactivit daudit interne est gre en interne par un employ de lorganisation. Semi-externalisation Les services daudit interne sont pourvus en personnel issu en partie de lorganisation et en partie de prestataires de services. Lactivit daudit interne est gre en interne par un employ de lorganisation. Externalisation avec gestion en interne Les services daudit interne sont pourvus en personnel fourni par des prestataires de services lis, cette fin, par contrat lorganisation. Lactivit daudit interne est gre en interne par un employ de lorganisation. Externalisation complte Tous les services daudit interne sont pourvus en personnel fourni par des prestataires de services lis, cette fin, par contrat lorganisation. Le prestataire de service soccupe galement de la gestion de lactivit daudit interne. La gestion

de projet du contrat du prestataire de services est assure en interne par un employ de lorganisation. 5. Dfinition de lindpendance et de lobjectivit 5.1. Lindpendance se dfinit gnralement par laffranchissement de toute dpendance, influence ou contrle dune autre personne, organisation ou tat. Les auditeurs internes uvrent pour lentit audite, laquelle ils font rapport en premier lieu. Pour lauditeur interne, lindpendance reprsente laffranchissement de toute condition menaant la capacit de lactivit daudit interne ou du directeur de laudit interne sacquitter de ses responsabilits daudit interne de manire impartiale. Lindpendance permet aux auditeurs internes de rendre les jugements impartiaux et objectifs indispensables la bonne conduite de leurs missions. 5.2.1 Lobjectivit est dfinie, dans les Normes de lIIA, comme une attitude impartiale qui permet aux auditeurs internes daccomplir leurs missions de telle sorte quils puissent raisonnablement croire en leurs travaux et que la qualit de ceux-ci ne soit compromise daucune faon que ce soit. 5.2.2. Les Normes de lIIA prcisent encore que lobjectivit implique que les auditeurs internes ne subordonnent pas leur jugement en matire daudit celui dautres personnes. Les menaces que dventuels conflits dintrts peuvent faire peser sur lobjectivit doivent tre apprhendes diffrents niveaux auditeur individuel, conduite de la mission, aspect fonctionnel et organisationnel et divulgues comme il se doit. 6. Pourquoi cet aspect capital de lindpendance et de lobjectivit ? 6.1. Dans tout pays, quel que soit le systme politique adopt, en matire daudit, lindpendance et lobjectivit sont dune importance capitale. (ISSAI 200/2.3.) Lindpendance et lobjectivit sont dune importance capitale afin de garantir que les parties prenantes peroivent le travail daudit effectu et ses rsultats comme crdibles, factuels et impartiaux. 6.2. La nature de lactivit daudit interne et son rle, qui est de fournir une information impartiale et prcise sur lutilisation des ressources publiques et les services prests, ncessitent des auditeurs internes quils puissent accomplir leurs tches sans restriction, cest--dire libres de toute interfrence ou de pression de la part de lorganisation ou du secteur audit. 6.3. Le dveloppement de relations de travail saines avec la direction et le personnel tous les niveaux de lorganisation est fondamental pour lefficacit de la fonction daudit interne. La connaissance et lapprhension de lorganisation par lactivit daudit interne participent la construction de relations efficaces et lvaluation et lamlioration de lefficacit de la gestion des risques, du contrle interne et des processus de gouvernance. Idalement, les employs de lorganisation devraient, le cas chant, porter leurs proccupations, informations et questions importantes lattention de lactivit daudit

interne. En outre, une activit daudit efficace et bien mene ne manquera pas de susciter des demandes de services, dinformations et de conseils. 6.4. En produisant des valuations impartiales et objectives de ce que le fonctionnement et les ressources du secteur public sont, oui ou non, caractriss par une gestion responsable et efficace en vue de raliser les rsultats viss, lauditeur peut aider lorganisation du secteur public atteindre les objectifs de transparence et dintgrit, amliorer son fonctionnement et susciter la confiance des citoyens et parties prenantes. 7. Critres dindpendance et dobjectivit 7.1. La norme ISSAI 1610 vise valuer si lenvironnement dans lequel laudit interne exerce ses activits permet une autonomie et une objectivit suffisantes de lauditeur interne, de telle sorte que son travail peut tre utilis par lauditeur externe. Ce processus quivaut lvaluation de lindpendance de laudit interne dans le cadre de lINTOSAI GOV 9140. 7.2. En plus des critres de lIsa 610, lISSAI 1610 en apporte dautres qui visent valuer lobjectivit de la fonction daudit interne au sein du secteur public. La fonction daudit interne : est impose par une lgislation ou une rglementation ; rend des comptes la direction gnrale, par exemple le responsable de lorganisme public ou son adjoint, ainsi quaux personnes constituant le gouvernement dentreprise ; fait rapport au sujet des rsultats daudit la direction gnrale, par exemple, le responsable de lorganisme public ou son adjoint, ainsi quaux personnes constituant le gouvernement dentreprise ; occupe, dun point de vue organisationnel, une position excentre par rapport la hirarchie et aux fonctionnaires dirigeants de lentit audite ; est suffisamment loigne de toute pression politique pour raliser des audits, dgager des constatations, formuler des opinions et des conclusions de faon objective et sans crainte de reprsailles politiques ; ne permet pas lquipe daudit interne de contrler les actions dont elle a t prcdemment responsable afin dviter toute suspicion de conflit dintrts ; a accs aux personnes constituant le gouvernement dentreprise.

7.3. titre complmentaire, les critres dvaluation de lindpendance de la fonction daudit interne au sein du secteur public peuvent inclure les lments suivants : la dfinition claire et formelle, dans une charte daudit, des responsabilits et des autorits au niveau de laudit interne ;

la scission fonctionnelle et personnelle de laudit interne et des responsabilits des tches et dcisions managriales (par exemple, les responsables des groupes de travail oprationnels dans les projets de rforme administrative) ; la libert adquate du directeur de laudit interne concernant la planification des audits ; une rmunration et un grade adquats au sein de lchelle barmique correspondant aux responsabilits et limportance de laudit interne ; limplication et la participation du directeur de laudit interne dans le recrutement du personnel daudit.

7.4. Comme le requirent les Normes de lIIA et limposent les meilleures pratiques, lactivit daudit interne doit tre indpendante et les auditeurs internes, objectifs dans lexcution de leurs tches. Pour que ce degr dindpendance ncessaire lexcution efficace des responsabilits de lactivit daudit interne puisse tre atteint, le responsable de lactivit daudit interne doit avoir un accs direct et sans restriction aux personnes constituant le gouvernement dentreprise. Lindpendance passe par le statut organisationnel et lobjectivit (Norme IPPF 1100-1300 Indpendance et objectivit). 7.5. Selon les Normes de lIIA, le directeur de laudit interne doit faire rapport un niveau, au sein de lorganisation, qui permette lactivit daudit interne dassumer ses responsabilits. Le directeur de laudit interne doit confirmer lindpendance organisationnelle de lactivit daudit interne, au minimum une fois par an, aux personnes constituant le gouvernement dentreprise. En vertu de la norme Practive Advisory 1111-1, le directeur de laudit interne doit pouvoir communiquer et dialoguer directement avec le conseil. On peut parler de communication directe lorsque le directeur de laudit interne assiste et participe rgulirement aux runions du conseil qui portent sur les responsabilits de supervision du conseil en matire daudit, de rapportage financier, de gouvernance de lorganisation et de contrle. Une telle communication et interaction existe galement lorsque le directeur de laudit interne rencontre le conseil, au moins une fois par an. Lactivit daudit interne doit saffranchir de toute interfrence lorsquil sagit de dterminer la porte de laudit interne, de mener bien sa mission et den communiquer les rsultats. 8. Inquitude en matire dindpendance et dobjectivit 8.1. Lauditeur interne occupe une position unique au sein de lorganisation. Employ par elle, il est aussi cens valuer son fonctionnement. Cette situation ouvre la porte dventuelles tensions non ngligeables tant donn que l indpendance de lauditeur interne par rapport la direction lui est ncessaire pour pouvoir valuer les actions de cette dernire en toute objectivit.

8.2. La connaissance approfondie et la comprhension qua laudit interne des conditions oprationnelles de lentit audite peuvent apporter une valeur ajoute significative lorganisation. Toutefois, il peut lui tre difficile de conserver la confiance du public si aucune mesure visant protger son indpendance nest dfinie, mise en uvre et prennise. Par de telles mesures, on entend galement des dispositions destines assurer que lactivit daudit interne est habilite faire rapport sur des questions importantes aux personnes constituant le gouvernement dentreprise, quelle bnficie du soutien formel et informel de la direction et quelle dispose des ressources suffisantes lexcution efficace de ses tches. 8.3. Tout semblant ou toute impression de manque dindpendance et dobjectivit peut savrer aussi destructeur que le fait rel. Si les auditeurs internes simpliquent dans la mise en place de systmes de contrle interne, il peut devenir difficile de conserver cette image dindpendance en cas daudit de ces systmes. 9. Comment raliser cette indpendance et objectivit ? 9.1. Il est clair quindpendance et objectivit sont les cls de vote dune activit daudit interne du secteur public qui se veut efficace. Plusieurs mesures peuvent tre envisages pour rpondre aux critres dindpendance et dobjectivit susmentionns. En voici quelques-unes, que lon peut recommander : 9.2. Positionnement et statut appropris au sein de lorganisation 9.2.1. Du positionnement ou du statut organisationnel appropri de lactivit daudit interne au sein de lorganisation dpendent sa capacit concrtiser son indpendance et son objectivit. 9.2.2. Le statut organisationnel de lactivit daudit interne devrait suffire lui permettre daccomplir ses tches tels que dfinies dans la charte daudit. Lactivit daudit interne doit occuper une position telle quelle est habilite, dune part, obtenir la collaboration de la direction et du personnel affect au programme ou faisant partie de lentit audite et, dautre part, avoir un accs libre et illimit tous les registres, fonctions, biens et personnels, y compris aux personnes constituant le gouvernement dentreprise. 9.2.3. Si possible, il serait indiqu que les personnes constituant le gouvernement dentreprise (organe de supervision) aient leur mot dire ou, tout le moins, quelles soient consultes en ce qui concerne la nomination, la dmission ou la rmunration du directeur de laudit interne. Il conviendrait peut-tre aussi de se pencher sur la question de la dsignation dun organe indpendant et correctement organis dont la mission serait de nommer le directeur de laudit interne. 9.2.4. Le directeur de laudit interne devrait tre de rang quivalent celui de la direction gnrale de lorganisation. Pour viter de possibles conflits dintrts, il devrait faire rapport un niveau de lorganisation qui permettrait lactivit daudit interne de sacquitter efficacement de ses responsabilits.

9.2.5. Le directeur de laudit interne devrait pouvoir communiquer directement avec les personnes constituant le gouvernement dentreprise. Une telle communication renforce le statut organisationnel de laudit interne, permet le plein soutien et laccs illimit aux registres, fonctions, biens et personnels, de mme quelle contribue sauvegarder le principe dindpendance. Cette communication fournit lautorit suffisante pour assurer une large couverture de laudit, une rflexion adquate sur les communications relatives la mission et la prise de mesures adquates comme suite aux recommandations. 9.3. Relations dans le cadre de la fonction de rapport 9.3.1. Conformment aux Normes de lIIA, le directeur de laudit interne doit faire rapport un niveau de lorganisation qui permet lactivit daudit interne dassumer ses responsabilits. 9.3.2. Il devrait faire rapport la direction excutive ds lors quil sagit dassistance dans la mise en place dune responsabilit, dun soutien et dune interface administrative, et aux personnes constituant le gouvernement dentreprise en ce qui concerne lorientation stratgique, la consolidation et la transparence. Les personnes constituant le gouvernement dentreprise (par exemple, le comit daudit) devraient sauvegarder lindpendance par lapprobation de la charte daudit interne et (lorsque cest possible) le mandat. 9.3.3. Afin de maintenir lindpendance de laudit interne, les Normes de lIIA requirent, et dautres bonnes pratiques recommandent vivement, que son personnel rende compte au directeur de laudit interne qui, son tour, doit fait rapport sur le plan administratif au prsident-directeur gnral ou quivalent et, sur le plan fonctionnel, aux personnes constituant le gouvernement dentreprise. 9.4. Comptence 9.4.1. Comme le requiert le code de dontologie de lIIA et limposent les meilleures pratiques, les auditeurs internes doivent sengager dans des missions pour lesquelles ils disposent des connaissances, savoir-faire et expriences ncessaires ; ils doivent mener leurs missions bien dans le respect des Normes ; et doivent amliorer en permanence leur degr de matrise et defficacit. Les Normes exigent que les auditeurs internes et lactivit daudit interne dtiennent ou dveloppent collectivement les connaissances, savoir-faire et autres comptences indispensables lexcution de leurs responsabilits. Une quipe daudit interne comptente et professionnelle, en particulier les personnes qui adhrent aux Normes, peuvent contribuer au succs de lactivit daudit interne. 9.5. Conditions juridiques 9.5.1. Des conditions juridiques prsidant la mise en place dune activit daudit interne contribuent protger le financement et lindpendance de lactivit daudit interne ainsi qu reconnatre laudit interne comme tant une fonction importante du secteur

public. Enfin, une protection juridique adquate de lindpendance de lauditeur interne, plus particulirement dans le cadre de la loi sur la fonction publique, reprsente un lment important du cadre lgislatif.

RFRENCES Intosai ISSAI 1 Dclaration de Lima, Section 3. Contrle interne et externe. ISSAI 200 Principes gnraux de contrle des finances publiques et normes dontologiques ISSAI 1260 Communication des questions souleves loccasion de laudit aux personnes constituant le gouvernement dentreprise ISSAI 1610 Financial Audit Guideline Special Considerations Using the Work of Internal Auditors INTOSAI GOV 9100 Lignes directrices sur les normes de contrle interne promouvoir dans le secteur public INTOSAI GOV 9150 Coordination et coopration entre les ISC et les auditeurs internes au sein du secteur public

Ifac IIA LInternational Professional Practices Framework (IPPF), y compris la dfinition de laudit interne, le code de dontologie, les Normes internationales pour la pratique professionnelle de laudit interne (les Normes), des conseils en matire de pratique, des articles dopinion (position papers) et des guides pratiques. The Role of Auditing in Public Sector Governance, 2006 International Standard on Auditing (ISA) 610 Governance in the Public Sector : A Governing Body Perspective, 2001

Independence and Objectivity: A Framework for Internal Auditors, 2001, American Accounting Association, IIA Research Foundation Internal Auditing: Assurance & Consulting Services, 2009, IIA Research Foundation ; Internal Auditing in the Public Sector, Gansburghe, Internal Auditor Magazine, aot 2005 Internal Audit Trends in the Public Sector, Sterck and Bouckaert, Internal Auditor Magazine, aot 2006 20 Questions Directors Should Ask About Internal Audit, 2004, Fraser & Lindsay, The Canadian Institue of Chartered Accountants Les meilleures pratiques et les instruments seront intgrs dans le-plate-forme.