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PROCDURES FISCALES

INTRODUCTION GNRALE: LENJEU DES PROCDURES FISCALES :


On parle des procdures fiscales car lintitul recouvre 2 sries de rgles : - Les rgles qui gouvernent les relations entre administration fiscale et contribuable tout au long du processus dimposition, depuis la dlimitation de lassiette jusquau recouvrement de limpt. - Les relations prcontentieuses et contentieuses qui vont tre institues pour rsoudre les conflits qui ne vont pas manquer de survenir tout au long de ce processus. Cela veut dire que dune manire gnrale les procdures vont codifier les relations entre contribuable et administration. Deux constatations : - Ces relations ne sont pas sur un pied dgalit. Ladministration omnipotente et un contribuable seul sans prrogative. Ce dsquilibre ne doit pas virer la dictature de ladministration fiscale. Les procdures vont donc limiter de dsquilibre. - Parce que nous sommes dans un Etat de droit, ces procdures sont des procdures complexes. Elles obissent un ordonnancement trs formalis. Parce que la rgle est pralable et trs codifi et complexe, on est dans un Etat juridiquement dvelopp protecteur du contribuable. Sans rgles crites le contribuable serait soumis la subjectivit de ladministration. La complexit simpose donc ladministration, cest un cadre qui simpose ladministration et quelle doit respecter. Dans le cas contraire un juge peut annuler. Il y a donc une tension entre deux enjeux : Dune part il y a un Etat de droit (ca simpose ladministration), dautre part il y a un impt que la puissance publique doit recouvrir car il permet de faire fonctionner la puissance publique. Deux enjeux relativement contradictoires.

Section 1 : Un enjeu principal dcoulant de lEtat de droit.


La rpublique franaise est une dmocratie, un Etat de droit crit, avec une hirarchie des normes sous le contrle des juges. Transpos la matire fiscale : partir de la notion de dmocratie, 3 caractristiques : - Le contribuable doit tre dot dun statut protecteur. - Statut pos par la hirarchie des normes du systme juridique franais - Le juge montre une certaine sensibilit la ncessit de renforcer ce cadre.

1. Le contribuable doit tre dot dun statut protecteur.


Concrtement, cette proccupation constitue le volet fiscal des droits du citoyen (de manire large, donc mme les non nationaux). Le critre de la nationalit nest pas important en matire fiscal. Un tranger qui a un patrimoine en France ou qui y exerce une activit conomique sera soumis la fiscalit franaise. A partir du moment

o une personne (nationale ou non) est contribuable, elle a le statut protecteur. Ce statut protecteur est substantiel, en raison du caractre exorbitant du droit fiscal. Lide est de dire que si ce droit sert recouvrir les impts de manire crasant = arbitraire ce qui est incompatible avec lEtat de droit. Il faut donc assurer ce garde fou.

2. Un statut pos par la hirarchie des normes du systme juridique franais.


De manire gnrale : Au sommet on a la constitution traits internationaux loi rglement doctrine administrative. Une norme doit tre conforme toutes ses suprieures. Paralllement on a une pyramide des organes. Traduit en matire fiscale :

A. Le bloc de constitutionalit.
Tous les textes intervenant en matire de procdure fiscale et qui ont valeur constitutionnelle : DDHC, prambule 1946, constitution 1958 DDHC 26 aot 1789. Art 14 : donne aux reprsentants des citoyens contribuables les pouvoir de fixer les caractristiques du prlvement fiscal. Donc ils fixent le statut du contribuable. Porte : Texte invoqu frquemment. Art 13 : principe de lgalit devant limpt. Il parle dune contribution commune , galement rpartie entre tous les citoyens. Porte : incantatoire car la formulation est trop gnrale. Cest donc un garde fou ultime par rapport des violations trop importantes. Le juge constitutionnel retient que deux personnes dans une situation identiques doivent tre traites de matires identiques. Cependant la notion didentit est restreinte. Art 8 : A une incidence latrale en matire de procdure fiscale. Interdit les peines formes sur des lois postrieures la commission du dlit. Donc interdit les sanctions fiscales rtroactives. Constitution de 58 Art 34 al2 : Principe selon lequel la loi est seule comptente pour fixer les rgles relatives aux impositions de toute nature, pour fixer les garanties fondamentales des citoyens, pour la dtermination des dlits et des peines applicables. Donc pas de place pour un rglement autonome, il ny aura que des rglements dapplication. Art 55 : Les traits internationaux rgulirement ratifi ont, sous rserve dune application rciproque, une valeur juridique suprieure celle des lois. En matire de procdure fiscale il y a beaucoup de textes internationaux. Art 61-1 : adopt par une rforme constitutionnelle du 23 juillet 2008, loi organique du 10 dcembre 2009, mettant en place le systme de question prioritaire de constitutionalit (QPC). Le CE ou Cass (tout deux comptent en procdure fiscale) peut sur requte manent dune juridiction infrieure, saisir le Conseil constitutionnel sur lapprciation de la conformit la constitution dune disposition de la loi sur laquelle le Conseil ne sest jamais prononc.

B. Les traits internationaux.


3 catgories pour les proc fiscales.

1. Les conventions tendant viter les doubles impositions (les conventions fiscales bilatrales).
Ces conventions sont dans 97% des cas des conventions bilatrales et non pas multilatrales, car lutter contre les doubles impositions suppose de faire des sacrifices => ngociation trs difficile, dj 2. Ces conventions reprennent un modle qui est labor chaque anne par lOCDE (organisation pour la coopration et le dveloppement conomique ayant son sige paris, 50aine de membre, pour faciliter les changes). La fiscalit peut tre un frein aux changes, donc lOCDE a imagin des conventions pour viter les doubles impositions que les Etats peuvent copier, mme sils ne sont pas membre de lOCDE). 2 objectifs : - Lutter contre les doubles impositions : Ces conventions partent dun constat selon lequel les Etats sont souverains et la simple juxtaposition des lgislations nationales aboutit des chevauchements. Exemple en matire dIR, la loi franaise dit quest contribuable en France un nationale, et une personne rsidant sur le territoire fiscal. Si en Allemagne mme lgislation. Le franais en Allemagne devra payer 2 fois des impts. - Le second objectif des conventions est aussi de lutter contre la non-imposition. Moyens : Pour ceci les conventions vont poser des dfinitions communes, des procdures dchange de renseignement, de mettre des conventions bilatrales entre les administrations. Cest un systme pragmatique mais qui reste tendu.

2. Le droit communautaire.
Les traits communautaires nont que peu dimplication dans la matire de la procdure fiscale. Le droit communautaire agit au niveau du droit fiscal surtout par les textes drivs. Le trait a eu pour ambition de mettre en place le march commun et donc pour ambition dliminer les obstacles fiscaux sur ce chemin. Or cela concernait essentiellement la circulation des marchandises (droit de douane), harmonisation des taxes sur le chiffre daffaire. Les Etats membres nont pas voulu de texte communautaire pour la fiscalit personnelle. Donc en matire de statut on a peu de dispositions communautaires relatives aux statuts. On a une srie de directive de 1976 2008 relatives lassistance en matire de fiscale. Ce sont des directives de coopration entre administration. Transpos en droit aux articles L283 A et B du livre des procdures fiscales.

3. le Convention Europenne des Droits de l'Homme


Elle concerne les liberts publiques et fournit donc des lments sur les procdures fiscales, notamment pour la protection du contribuable. En 1981 la France ratifie le protocole relatif au droit de recours individuel. A partir de ce moment la convention prend une importance substantielle.

Art 61 : Il est important car il numre 4 droits, sur le fondement desquels le contribuable peut sappuyer. Droit un procs quitable : On trouve aussi cette notion dans la jurisprudence constitutionnelle (procdure juste et quitable). Cela suppose - lgalit des armes, - le caractre contradictoire de linstance, - obligation de motiver les jugements - obligation dexaminer les moyens prsents devant lui - droit dobtenir communication de lintgralit des pices du dossier. Droit un procs public dans un dlai raisonnable. Et par un tribunal indpendant et impartial. Art 8 :, de Respect vie prive et familiale son domicile de sa correspondance. Cela concerne le droit de visite et de saisit de ladministration (perquisition). Art 14 : Pose le principe de non-discrimination. Tous les droits et liberts reconnus par la convention doivent tre assurs tous les contribuables. Art 1er du protocole n1 : Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Elle ne peut pas subir la premption de ses biens de manire arbitraire et imprvisible. La porte relle de ces dispositions : Depuis lentre en vigueur du trait de Lisbonne le 1er dcembre 2009 lUnion Europenne peut et va adhrer la Convention Europenne des Droits de l'Homme. Donc pour la cour de justice il va rentrer de nouvelles rfrences sur lesquelles sappuyer. Elle va donc pouvoir sappuyer sur la Convention Europenne des Droits de l'Homme, et elle pourra le faire de manire plus concrte que la Cour Europenne des Droits de l'Homme qui na pas le temps.

C. Les textes lgislatifs.


Art 34 al 2 de la constitution : la loi est le texte essentiel en matire fiscale selon cet article. Cependant dans la pratique, le parlement nassume pas compltement son rle. 3 considrations : Limprgnation des textes dorigines transnationales. Les textes du droit driv communautaire par exemple sont rdigs avec une telle prcision quelles dfinissent elles mme les rgles. La loi de transposition sera donc une simple photocopie. Donc peu dautonomie de la loi. Cest trs flagrant en matire fiscale. Problme matriel : le parlement ne peut pas tout faire. En matire fiscale et procdure fiscale, il va donc fixer des principes fondamentaux et laisser au pouvoir rglementaire une marge trs importante. Donc en ralit la part rglementaire est trs importante. Les projets de loi dposs en matire de procdure fiscale sont dun tel degr de technicit que le parlement va devenir assez largement otage du gouvernement, car la plupart des parlementaires ne mesurent pas la porte de telles ou telles dispositions. Ils vont donc faire jouer le phnomne majoritaire et voteront les textes dposs par le parlement.

De plus il y a une inflation lgislative, le gouvernement martle un nombre trs important de lois ( but lectoral). Donc les lois sont crites la va-vite, elles ne sont pas claires, sont rectifies par la suite Ce droit est donc parfois inutilement complexe. - Selon le Conseil des impts lintelligibilit de la loi incompatible avec la brivet des dlais du parlement. - Circulaire du 1er ministre de 2010 annonce le dpt dun projet de loi constitutionnel qui imposerait de lgifrer dans les lois de finance uniquement pour les dispositions fiscales. Cest une bonne ide qui oblige ladministration rationaliser le travail.

D. Les textes rglementaires.


Ils occupent une place considrable dans les procdures fiscales, constituent la partie la plus volumineuse mme sils ne sont que des rglements dapplication. Adopts chaque anne par le gouvernement et sont codifis pour des soucis defficacit. Mais la codification est mauvaise et il ny a jamais de vritables codifications. On a le CGI et livre des procdures fiscales. Dans le CGI on est en prsence dune sdimentation du texte. Trs tass. Dans le LPF cest mieux, il y a une partie L et R qui se suivent. Si divergence entre texte initial et code, le texte initial prvaut. Cependant ce nest pas un super code.

E. La doctrine administrative.
Expression fourre-tout qui dsigne lensemble de tous les textes pris par ladministration dans une finalit pdagogique, pour faciliter lapplication par ses agents de toutes les rgles. Ce sont des Mesures dordre intrieures qui auront des dnominations diffrentes. Ces documents nmanent pas dune autorit juridique. Quelle est sa porte vis--vis du contribuable ? Cette doctrine est connue par le contribuable. 2 rformes rcentes pour en amliorer laccessibilit : Un dcret du 28 avril 2009 sapplique compt du 1er mai 2009 : Les instructions, pour tre opposables doivent tre tenues disposition sur le site internet du 1er ministre et doivent tre publie dans le BOI. CE 16 avril 2010 Azelvandre : cette opposabilit vaut mme pour les instructions non crite. Une telle instruction non crite et non publie au BOI est considre comme abroge. Pour viter le flou il faut communication de tous les textes, sinon ladministration ne peut pas sen prvaloir. Le contribuable peut donc avoir connaissance de cette doctrine. Communiqu du ministre de lconomie du 16 avril 2010 : Association des contribuables llaboration des textes. 3 volets : - Lancement de consultations en amont du dpt des projets de loi au parlement. Elment qui fait dbat car il y a une connotation lectorale. - La communication sur internet du calendrier de publication des instructions : la DGFP, sur impot.gouv, publie le calendrier quelle respecte pour publier ses instructions. Scurit et prvisibilit plus grande. - Organisation de consultations publiques sur des projets dinstructions. On peut participer sur un forum pour critiquer linstruction, proposer et ces instructions ds le dbut de la phase de consultation seront opposable ladministration (au moment ou elle ouvre le dbat elle lui opposable). La question qui se pose de manire rcurrente est donc celle des moyens de protger le contribuable si

ladministration sous couvert dcrire des circulaire vient modifier le sens de la loi.

3. Une certaine sensibilit du juge la ncessit de renforcer ce cadre protecteur.


Ca veut dire que le juge nhsite pas construire un standard jurisprudentiel , c'est dire un corps de rgles. - Pendant longtemps il a considr que ce corps de rgles destin protger le contribuable tait une ralit intangible. Antrieurement, le juge a pu considrer que telle disposition, au nom des principes constitutionnel, doit tre entendue dans un sens protecteur du contribuable. - Cependant volution avec les jeunes magistrats qui revienne plus prs des textes (car le contribuable est dj bien protg). De plus, chaque fois que le juge le peut il dcide quest dapplication immdiate toute disposition plus favorable au contribuable. Vont intervenir en procdure fiscal : Conseil constitutionnel, CE, Cass, CJCE, Cour Europenne des Droits de l'Homme.

A. Le Conseil constitutionnel.
Les caractristiques de sa jurisprudence. - Il a t dabord sollicit de se prononcer sur la conformit de lois fiscales nouvelles par rapport au principe dgalit. - Il admet le cas chant des discriminations si cest pour lutter contre la fraude fiscale. - Il insiste sur la proportionnalit des sanctions en matire fiscale. - Il limite les possibilits de rtroactivit de la loi. - Sont rle est boulevers par linstitution de la question prioritaire de constitutionalit.

1. La porte du principe dgalit


Cest un principe cadre, sa formulation est trop gnrale. Le Conseil constitutionnel a vari dans sa dfinition des concepts de lgalit, selon la conjoncture et non selon la rationalit juridique. a) Lgalit devant la loi Dcision du 27 dcembre 1973 n51DC (dclaration de conformit sur le fondement de lart 61 constitution. Depuis 2010, il rend des questions QPC) : violation art 13 sur le principe dgalit, tend instituer une discrimination entre les citoyens au regard de la possibilit d'apporter une preuve contraire une dcision de taxation d'office de l'administration les concernant -b- Lgalit devant les charges publiques Dcision du 12 juillet 1979 n107DC : srie de dcisions dans lesquels il oblige le lgislateur poser un cadre gnral et au del de ce cadre le lgislateur peut amnager des diffrences de situation pourvu que ces situations nentrainent pas une rupture caractris de situation entre les contribuable . Si le principe d'galit devant la loi implique qu' situations semblables il soit fait application de solutions semblables, il n'en rsulte pas que des situations diffrentes ne puissent faire l'objet de solutions diffrentes. Cest par exemple le problme du bouclier fiscal, dcision 555DC du 16 aot 2007 : Valid en

considrant que lexigence de lart 13 de la dclaration. -c- lgalit devant limpt ou devant la loi fiscale. Egalit devant limpt : cest la vision la plus satisfaisante pour le contribuable. Conseil constitutionnel 30 dcembre 1981 133DC : Le Conseil constitutionnel sengage sur un chemin dangereux. Il considre que dans ce cas il faut donner lart 13 de la DDHC une signification prcise, utile pour le contribuable. De plus il sait que le parlement et le gouvernement dans un Etat nolibrale prendra des mesures dincitation fiscale. Or ce type dincitations sont des discriminations, des ruptures du principe dgalit devant limpt. Le Conseil constitutionnel dvelopper une conception si troite de lgalit, quil se plaait dans une situation impossible. Dans son volution de la jurisprudence il sest retrouv mal laise. En matire dISF il y a assujettissement certaines conditions. A un seuil de 24% on est encore totalement impos 25 on est totalement exonr. Le Conseil constitutionnel a considr que ce texte nentrainait pas de rupture dgalit en considrant que les contribuables ne sont pas dans la mme situation. Cest critiquable car il y a bien une rupture dgalit du fait de leffet de seuil brutal. Conseil constitutionnel 19 dcembre 2000 : le conseil constitutionnel estime que la loi de finance a respect le principe de lappel aux facults contributives du contribuable et de ce point de vu pas critiquable. Il y a rupture lorsque la loi vient supprimer un avantage fiscal pour lavenir. Pourtant le conseil ne le retient pas. En 1983 il y avait une exonration complte de taxe foncire sur proprit pour les constructions nouvelles. En 1983 le lgislateur change et lexonration passe de 25 ans 15 ans. Est-ce une atteinte au principe dgalit ? Deux catgories : ceux dont lesprance est de 25 ans et ceux de 15 ans. Le Conseil constitutionnel a considr quen lespce il y a diffrence de situations. Cas de condamnation au non du principe galit. Conseil constitutionnel 1996 n385DC : Annule une disposition de la LF qui instaurait un rgime dimposition diffrent en matire dIR au dtriment des contribuables clibataires ou divorcs. Ces annulations sont sensiblement rares. Le Conseil constitutionnel dit que ce principe est apprcier diffremment selon les types dimpt. En Allemagne on retient la solution contraire. Le Conseil constitutionnel a eu tendance faire machine arrire sur ce principe dgalit devant limpt car trs dangereux. Il ne lvoque plus depuis 1996. -d- lgalit entre les contribuables. Conseil constitutionnel 28 dcembre 1995 N369DC : En matire de droit de mutation titre gratuit pour lesquels la loi prtendait exonrer la transmission des biens professionnels soit sous forme de donation ou droit de succession, des donataires, avec comme seule exigence quils gardent ces biens pendants 5 ans. Le Conseil constitutionnel dit quil y a rupture dgalit en 2 catgories de contribuables : ceux qui hritent de biens professionnels et les autres qui ne sont pas exonrs. Le Conseil constitutionnel est plus laise avec ce concept pour dterminer quelle va tre la situation. Evolution postrieure : il ninvoque plus le principe devant limpt, mais il invoque tantt lun et tantt lautre parmi les autres.

Le dernier stade de lvolution est la dcision 6 aout 2010 2010-24 QPC : pour les socits dexercice librales. Les dividendes perus par des actionnaires (notaires, mdecins) rentrent ou non dans lassiette de la scurit sociale ? Pour le CE non car ce sont des socits de capitaux et doivent tre impos comme tel. Cass : les activits librales ne sont pas trs mangeuses de capitaux. Ces revenus du capital sont en fait des salaires que les associs ne contestent pas. Pour trancher la loi dcide que les dividendes des socits librales rentrent dans lassiette de la scu sociale. Cass saisit le Conseil constitutionnel pour savoir si loi conforme. Conseil constitutionnel se justifie au nom du principe dgalit. Cest lgalit tout court qui est utilise et qui justifie ce texte (pas les autres galits). Moralit : Ce nest pas toujours trs clair. Cest un principe largement incantatoire difficile mettre en uvre.

2. La reconnaissance de discriminations justifies par le souci de lutter contre la fraude fiscale.


Le Conseil constitutionnel admet que la loi dans certains cas tablisse une discrimination pour la lutte contre la fraude fiscale = bonne cause. Un contribuable qui fraude, est un contribuable qui essaie dchapper ses obligations, donc sil fraude il rompt le principe dgalit. Donc latteinte lgalit est justifie par le viol du principe dgalit par une activit frauduleuse. Donc le Conseil considre que la lutte contre la fraude fiscale est un lment essentiel. Il va donc accepter de justifier le texte sur les perquisitions fiscales, en considrant que ca ne rompt pas lgalit au sens de lart 13 car vise rinstaurer lgalit, Conseil constitutionnel 1983 164 DC La loi prvoit lobligation de paiement par chque au-del de 1500. Ce nest pas une atteinte au principe dgalit car cest mis en place pour la fraude fiscale.

3. La vrification de la proportionnalit dans les sanctions fiscales.


Le Conseil constitutionnel a une possibilit de contrle extrme fonde sur lart 8 de la DDHC. En matire rpressive, la loi ne doit instaurer que des peines justement ncessaires. On pourrait imaginer que Conseil constitutionnel confront un jour un texte qui mettrait des sanctions abuses, pourrait dire que le parlement ne respecte pas lart 8. Cependant, pour le Conseil constitutionnel cest difficile daller contre la volont du lgislateur. En revanche le conseil constitutionnel va censurer des sanctions administratives lorsquelles lui paraissent exagres en termes de proportionnalit. Il a rendu en matire de sanction fiscale un certain nombre de dcision : Conseil constitutionnel 30 dcembre 1987, 237DC : il joue un rle de pdagogue et trace le cadre qui devrait tre respect : lorsquune sanction administrative est susceptible de se cumuler avec une sanction pnale le principe de proportionnalit implique que le montant global des sanctions ne dpasse pas le montant le plus lev de lune des sanctions en cours. Cest aux autorits judiciaires de faire respecter ce cadre.

4. Les limites la rtroactivit de la loi fiscale.


Le problme est agaant dans le cadre juridique de nimporte quel Etat de droit : une loi peut-elle tre

rtroactive ? Plusieurs rponses possibles : - Il y a dans le c. civ un art 2 = la loi ne dispose que pour lavenir et ne peut donc pas agir. Le problme est que cette disposition dans la hirarchie des normes est simplement lgislative. - Il existe au niveau des textes constitutionnels un art 8 de la DDHC, lequel art 8 nous dit quen matire rpressive, les sanctions ne peuvent pas rtroagir. Le Conseil constitutionnel est mal laise et a voulu laiss une marge de manuvre au gouvernement. Sa position : - Il nest pas irrgulier que les LF de lanne viennent prvoir le rgime dimposition pour lanne coule. Ca fait partie de la tradition constitutionnelle franaise et ca permet au gouvernement davoir une politique fiscale en fonction de la conjoncture. - Est non conforme la constitution les lois qui interviennent en matire fiscale pour priver deffet une dcision de justice lorsque le motif invoqu de cette loi de rgularisation est simplement une conomie budgtaire. Dcision 2002 458DC : le motif invoqu par le gouvernement est simplement dviter une perte de quelque M dEuros rsultant dune jurisprudence du CE qui interprtait la loi. Si la rectification lgislative a un motif dintrt gnral suffisant cest ok. Si lintrt prsent nest pas un intrt gnral suffisant il censure. Impacte de la jurisprudence : le gouvernement dornavant ne va pas pleurer auprs du parlement chaque fois que le CE rend une dcision qui ne lui plait pas. Donc cest utile, car dans certains cas la loi peut rtroagir et dans dautre non.

5. Bouleversement introduit par la QPC.


Loi du 23 juillet 2008 L2008-724 a pos ce principe, introduit lart 61-1 de la constitution : donne la possibilit au citoyen de demander au juge de poser une question prjudicielle au Conseil constitutionnel. Le juge saisit alors sa juridiction suprme (CE, Cass). Cette juridiction suprme va jouer un rle de filtre et va apprcier si la question pose est srieuse ou non. La cass ou CE accepte ou non de saisir le conseil. Cet art 61-1 est mis en uvre par une loi organique du L2009-1523 du 10 dcembre 2009 relative lapplication de cet article. Le principe est que le Conseil ne doit jamais t avoir saisit de la question, sauf si le contexte a chang. La premire dcision est 2010-1 QPC du 28 mai 2010 ne concernait pas la fiscalit : il a demand au lgislateur doit y remdi dici fin 2010. En matire fiscale : - Sur les visites domiciliaires le 30 juillet 2010 17 27QPC. - 23 juillet 2010 relative la question des professionnels libraux, commerant non membre dun organisme de gestion agre = conforme la constitution car situation diffrentes. - Dcision du 18 juin 2010 2010-5 QPC question dincomptence ngative : pour une socit en ce qui concerne la dduction de TVA, la comptence est celle du lgislateur. Or en matire de dduction de TVA, la dduction que je subis a t prise par dcret. La socit demande donc au Conseil constitutionnel de dire que le dcret correspond une incomptence ngative de la part du lgislateur et que cette inaction du lgislateur nest pas conforme la constitution. Le Conseil constitutionnel a vu le danger et a considr conforme (sinon 2/3 du CGI aurait subit cette contestation).

B. Le conseil dEtat

Champ dintervention du CE : impts direct, IS et TVA Il a une double casquette. On tudiera la casquette de juge, et non celle de conseill du gouvernement. Pendant longtemps le CE a t le juge fiscal principal. Depuis la cration des CAA, il a vacu une partie du contentieux vers ces CAA. Il est rest juge de cassation des CAA et dveloppe un rle trs invasif sur la jurisprudence ces CAA. Il a donc un rle important jouer. En matire fiscale il a encore un rle important mme sil rend moins de dcision. En matire de procdure fiscale il a un rle moins important :

1) Le rle minime du CE en matire de procdure fiscale.


En matire de grand principe protecteur du contribuable, le Conseil constitutionnel prend le relais. Exemple : le principe dgalit devant limpt ne donne plus lieu jurisprudence du Conseil dEtat car il na plus loccasion dy intervenir. On cite cependant CE Ass, gouvernement du territoire de la Polynsie franaise : intervient sur lapplication du principe dgalit car la fiscalit polynsienne ne respectait pas le principe dgalit et que la cration de limpt sy fait par voie rglementaire (et donc recours devant le CE).

2) De quelle manire intgre-t-il le DI et communautaire.


Il a volu. Il a accept de faire tomber la thorie de lcran lgislatif en automne 2009 (il a donc mis beaucoup de temps pour le faire. CE Ass 3 fvrier 1989 Al Italia : TVA rcuprable sur des plateaux repas en cas de vol en retard. Le CE pose comme PGD une procdure nouvelle de recours. Lorsquun dcret nest pas conforme une norme suprieure (loi ou trait) soit quil est non conforme depuis lorigine, soit en raison de lvolution des textes, toute personne qui y a intrt peut demander lauteur du dcret de le retirer. En cas de refus il peut saisir le CE en vu de lannulation du refus de retirer le dcret illgal. Intrt : cest une procdure plus rapide, plutt que daller au contentieux de limposition ; CE Ass 1996, Revert et Badelon : le CE dit que si une directive na pas t transpose dans les dlais le contribuable peut se prvaloir de la directive contre et par-dessus le texte national qui ne la respecte pas. CE 3 dcembre 2001, Syndicat national de lindustrie pharmaceutique : le CE dit que les principes gnraux de lordre juridique communautaire ont la mme valeur que le trait lui mme. (pas fiscal) CE ass 30 octobre 2009, Dame Perreux : revirement par rapport Cohn Bendit. Invocabilit dune directive non transpose par-dessus le texte national. Ca a une incidence en matire de procdure fiscale. CE 13 fvrier 2009, Stichting Unilever : Le CE dit quune instruction (doctrine administrative) administrative doit tre abroge parce quelle porte atteinte la libert de circulation des capitaux (grande libert de lunion). Le CE a quasiment fait sa mue, il lui aura fallu 50 ans mais il est devenu communautaire comme les autres.

3. En matire de convention de double imposition


Le CE a t longtemps dun trs grand conservatisme, vis--vis ces CFB il a une double attitude : Une attitude fonctionnelle critiquable. Une convention bilatrale est un texte subsidiaire. Cette supriorit est une supriorit purement fonctionnelle. Autrement dit la convention en question a t dict pour viter les doubles impositions et non pour crer un rgime dimposition. CE Schneider Electric : lorsque lagent de ladministration ou le contribuable est confront une situation transnationale il doit dabord essayer de la rsoudre par application du texte franco franais. Ensuite seulement il doit vrifier si le rgime est conforme la convention. Les conventions nont quun rle subsidiaire. Ca tient aux dispositions ambiges dune convention bilatrale. Pendant longtemps le CE a considr quil navait pas le pouvoir de les interprt. Systmatiquement il saisissait le ministre des affaires trangre pour quil indique le sens donner la convention. Cest un systme lourd, une procdure hypocrite. Le CE a continu ainsi. Revirement dans CE 9 juillet 2010, madame Cheriet Benseghir (pas en matire fiscale) : dornavant il est comptent pour interprter les conventions.

4. Par rapport la Convention Europenne des Droits de l'Homme.


Jeu du chat et de la souris : le CE a essay de limiter le champ dapplication de la Convention Europenne des Droits de l'Homme. Il considre cependant dune manire gnrale que cette convention, cre des droits en matire rpressive et il rend des dcisions inspire de lart 61, notamment sur le dlai raisonnable (CE 6 mars 2009, M et Madame Le Helloco) ou reconnait le principe de la personnalit des peines (CE 4 dcembre 2009, socit Rueil Sports).

5. Linvocation du principe gnral des droits de la dfense.


Au nom de ces principes, il va considrer que mme si la loi ne la pas prvu, pour certains impts, le contribuable doit pouvoir prsenter des observations (pour contester cet impt). Dans le cas contraire il y a violation de ces principes. Lart L56 du LPF ne prvoit pas cette possibilit en matire de dimpts locaux. Le CE a une vision plus protectrice du contribuable. Bmol : les contribuables sont quelques fois mieux dfendu et plus habiles que ladministration.

C. La C. cass
2 chambres nous intressent. La cass com constitue le juge suprme pour une srie dimpositions : droit de mutations titre gratuit, onreux, ISF soit 5% de volume de recette. Ca lui a permis une jurisprudence intressante La cass crim est le juge suprme en matire de rpression pnale de la fraude fiscale.

Lapport de la jurisprudence de la cass au statut du contribuable Il y a eu un tournant important en mars 1984 o le juge se fait plus attentif aux proccupations du contribuable avec des hsitations sensibles sur lart L16 B du LPF qui reconnait ladministration la possibilit de perquisition dans des btiment priv et domicile du contribuable. Ca a donn lieu des contentieux trs protecteurs du contribuable, puis revirement de jurisprudence et elle sest montr laxiste par rapport aux demandes de ladministration. Puis la Cour Europenne des Droits de l'Homme a sanctionn. Le lgislateur a modifi la loi Influence de lart 6 1. Ces derniers temps, attitude ambigu par rapport ISF et QPC. ISF : le mcanisme de plafonnement est-il conforme lart 1P1 de la Convention Europenne des Droits de l'Homme. Cass com 25 janvier 2005, Epoux Imbert et Tremiolles : a vacu le problme et le Conseil constitutionnel a t saisit. La cass crim a jamais t trs protectrice du statut du contribuable. La cass com lest moins quavant.

D. La CJUE
La comptence communautaire est une comptence qui concerne les impts rels (peu importe le statut du contribuable) et non personnels. Exemple : droit de douane, TVA Un apport considrable de sa jurisprudence La grande innovation du rle de la CJ est son intervention en matire de fiscalit direct (IR et IS) en dehors de toute considration de texte. Le gni des avocats a t de saisir la CJUE dun renvoi prjudiciel pour lui faire dire que telle disposition fiscale nationale tait contraire une des grandes liberts du trait. Il y a donc un apport considrable (220 arrts), cest une jurisprudence trs constructive. Elle fait rfrence la libert de libre circulation des capitaux, libert de prestation de service, libert dtablissement, .) Cette jurisprudence nest pas toujours linaire (revirement), mais a contribu la mise sur pied dune sorte de socle commun relatif la fiscalit directe des Etats membres. La rptition de lindu Permet dobtenir remboursement de limpt quil a pay tort. CJCE 2 dcembre 1997, Fantasque : cest une comptence des E, elle na pas sen proccupe. Jurisprudence dcevante. Ca ne nous avance pas.

La recherche dun quilibre Premire dcision en matire de procdure fiscale, CJCE 11 juin 2009, C155 et 157-08 : la cour se proccupe de la comptence en matire procdurale CJ : Lorsque la lgislation dun Etat met en place un dlai de redressement (c'est dire un droit pour ladministration de remonter dans le temps dans la situation dun contribuable) qui est plus long en cas de dissimulation davoir imposables dtenus dans un autre Etats membres, cette lgislation certes porte atteinte la libre circulation des capitaux et donc nest a priori pas valide. Cependant elle est justifie par le but recherch, savoir lutter contre la fraude fiscale. On voit lvolution de la position de la CJ qui pendant un temps condamne les Etat pour nonconformit et construit un socle de protection et maintenant fait une balance entre la violation de la libert et la justification possible par une proccupation admissible. Evolutions venir Du fait de la ratification du trait de Lisbonne et adhsion prochaine de lunion la Convention Europenne des Droits de l'Homme, la CJUE va se trouver dot dun arsenal rfrentiel (la Convention Europenne des Droits de l'Homme) pour examiner les situations qui lui sont transmise. On peut donc imaginer une jurisprudence plus riche et construite que la jurisprudence de la Cour Europenne des Droits de l'Homme.

E. La Cour Europenne des Droits de l'Homme.


Y a-t-il une jurisprudence fiscale de la Cour Europenne des Droits de l'Homme ? Pour la cour, non. Son rle est intervenu de manire substantielle seulement compte de 1981 en France. La cour a rendu des dcisions et il y a 2 temps dans la production jurisprudentielle : 1er temps : la cour rend progressivement des dcisions en matire fiscal qui montre un largissement important de sa vision quelle a de sa comptence en matire fiscal 2e temps : elle a des choses plus fondamentales tudier et donc affaires fiscales vont lui chapper. La o la cour intervient coup sr cest en matire de sanctions fiscales prononces par ladministration fiscale (=sanction administrative) : - Cour Europenne des Droits de l'Homme 24 fvrier 1994, Bendenoun : la cour fait valoir que lorsque les sanctions fiscales sont infliges un contribuable, elles prsentent un caractre de rpression et par consquent doivent respecter les mmes principes que les sanctions pnales. Lart 61 sapplique donc aux simples sanctions prononces par ladministration. 4 critre pour que la sanction fiscale soit de nature pnale : Elles peuvent sappliquer tous les citoyens en qualit de contribuable Elles ont un caractre punitif et non pas indemnitaire (pas pour faire rentrer de largent dans les caisses de lE Caractre gnral de la norme prventive et rpressive (elles doivent prexister la commission de lerreur) Lampleur considrable de la pnalit. Exemple : 10% des sommes. A partir de cette dcision la cour dveloppe une jurisprudence. - Cour Europenne des Droits de l'Homme 22 septembre 1994, Hentrich : lart 6 1 sapplique la

matire fiscale, mais aussi lart 1er du protocole additionnel n1 relatif la protection du droit de proprit. La Convention Europenne des Droits de l'Homme sapplique et la cour est donc comptente. - Cour Europenne des Droits de l'Homme 12 juillet 2001, Ferazzini c/ Italie : la cour fait valoir que les procdures fiscales relvent du domaine du droit public, quelle ne porte pas sur des contestations civils. Donc la cour ne se reconnait plus comptente = revirement. La cour ninterviendra donc plus vraiment dans le domaine des procdures. - Dernier arrt intressant Cour Europenne des Droits de l'Homme 2008, Ravon c/ France : disposition de lart L16B sur le droit de visite et saisit. La cour estime que labsence de recours offert au contribuable pour contester lordonnance ordonnant la saisit le prive dun droit effectif un juge.

Section 2 : Un enjeu second command par la justification de limpt. (La ncessit dassurer le recouvrement de limpt.)
Lensemble des PF est orient pour donner ladministration des moyens daction lorsquelle veut recouvrer limpt. 2 justifications au soutien de cet enjeu : - Limpt est dabord linstrument privilgi de financement de la collectivit publique. - Il est aussi devenu un instrument daction politique.

1. Limpt instrument privilgi de financement de la collectivit publique.


LE incarne lintrt gnral, et pour assumer ses comptences a besoin de recettes. Les conditions de perception de ces recettes sont imprgnes de cette lgitimit. Ca veut dire que les rgles de procdure fiscale qui vont permettre ladministration de recouvrer limpt sont des rgles qui dtiennent une lgitimit propre qui est de financier une politique publique dintrt gnral. A partir du moment o la tache de ladministration est lgitime car intrt gnral, il est normal que les rgle de proc fisc octroient des prrogatives de puissance publique, notamment pour la dtermination et recouvrement de la crance fiscale. Par consquent on aura une administration qui aura des comptences exorbitantes du droit commun. En allant plus loin sur ce terrain, on saperoit qu partir du moment historique o il a exist un groupe social (clan, tribus, Etats), ce groupe social va avoir des dpenses communes et pour les assumer devra avoir des recettes fiscales. Donc la notion dimpts est consubstantielle la notion dorganisation tatique. Limpt est un attribue de la souverainet dun E. Un des critres de dfinition de lE sera de savoir sil a la comptence fiscale. Exemple : bataille pour refuser lUnion Europenne un pouvoir fiscal, afin de ne pas parler dEtat europen. Au fil des sicles, la collectivit tatique est devenue plus complexe. On a une deuxime considration ce moment :

2. Limpt devenu un instrument politique

La vocation premire existe toujours. Mais sans la nier, les E se sont aperu que compte tenu du volume colossal des recettes fiscales il est possible de leur faire jouer un rle politique. Cest au cours du 20e que cette justification est apparue. 3 grands moments dans lhistoire fiscale : Dbut du 20 e sicle Les gouvernants poustoufls par le volume de limpt considrent quon peut faire jouer limpt un rle de politique, notamment de redistribution. Ca permet de frapper les titulaires de revenus et patrimoine les plus levs pour les rendre moins riche et ce afin de rendre moins pauvre les contribuables moins riches. Ainsi lventail des richesses se trouve rtrci. Sur le plan des procdure, ca veut dire que corrlativement les procdures sont peu protectrice du contribuable car limpt a une ambition spoliatrice pour rendre les riches moins riche. Mais le systme est nuancer, car les contribuables riches peuvent sorganiser pour ne pas subir cette imposition. Echec de ce moment. Aprs 1945 Utilisation de limpt comme instrument de rgularisation conjoncturelle. On ne veut plus restructurer la socit, mais permet dassurer la survie des grands quilibres. Exemple en diminuant impt sur la conso quand elle diminue. Incitation linvestissement. Sur le plan des procdures, tout na pas fonctionn. On peut considrer que le lgislateur ne prend pas vraiment en considration le statut du contribuable et ne prend pas le temps de construire un statut du contribuable. Il nest pas non plus spoliateur et ne rompt pas le principe dgalit. A partir des annes 1980 Idologie nolibrale avec une ambition de neutralit de limpt. Limpt ne doit pas peser sur les comportements conomiques des contribuables. Il ne faut pas que lon dcide telle organisation pour des situations fiscales. Exemple : TVA est neutre. Si un entrepreneur cre une entreprise, ce nest pas pour des raisons de TVA quil choisira SARL ou SA. Procdures : De ce point de vu le statut du contribuable est plus quilibr et les procdures fiscales vont reflter ces tentatives de statut du contribuable quilibr pour parler d= = avec ladministration : principe du contradictoire Limite : spcificit de la crance fiscale qui permet de financer des dpenses dintrt gnral. Cest pourquoi administration a des prrogatives de puissance publique.

Section 3 : le rsultat du tlescopage de ces deux impratifs catgoriques.


De ce choc frontal entre les enjeux, on aboutit crer une sorte dtat dquilibre, fragile et temporaire pour le contribuable. En ralit ca va donner au contribuable une situation solide relativement paradoxale. De quoi est fait le paradoxe de cette situation du contribuable : - Le contribuable nest pas vritablement dans une situation lgale et rglementaire. - La loi lui donne les moyens de lutter contre les dbordements de la doctrine administrative. - Le rle du juge traduit cette situation paradoxale.

1. La relativit du statut lgal et rglementaire du contribuable.


Pendant des dcennies on a considr que le contribuable se trouvait dans une situation lgale et rglementaire par opposition contractuelle. Lgale et rglementaire : on part du principe de la lgalit de limpt. Donc si limpt est issu de la loi, le statut du contribuable est aussi issu de la loi et le contribuable est asservi pour la loi. Cest un principe trop absolutiste : On est dans une situation de dmocratie. Or les dmocraties occidentales se sont souvent bti pour des querelles fiscales. Exemples : Cest le cas du Royaume-Uni ds 1915, la France en 1789 o les Etats gnraux sont convoqus pour consentir un nouvel impt. Ensuite aprs la protestation, les contribuables demande tre associs au consentement de limpt (1789). Au cours de la restauration et monarchie de juillet il veut aussi contrler les dpenses de lEtat, laction du gouvernement La dmocratie parlementaire se met en route et le parlement a le pouvoir de contrler lexcutif. Cest donc par le biais de limpt que ca sest mis en route. Quelque fois le contribuable est en position pour ngocier. Thse de Jean martinet : le contribuable ngocie son statut. Il pleure chez son dput pour que celui-ci participe une modification de son statut Cest pouss loin, mais le contribuable par linfluence et moyens de recours quil a, est en position dinflchir son statut. Evolution : Prise en considration par ladministration du statut du contribuable avec un document nomm la charte du contribuable. Elle dfinit quelles sont ses droits Il ny a pas disparition du statut lgal et rglementaire mais relativit.

2. Les moyens lgaux de rsistance du contribuable aux dbordements de la doctrine administrative.


La doctrine administrative regroupe les textes adopts par ladministration fiscale, portant des noms divers, adresss aux agents de ladministration. Plusieurs observations :

- En termes de volume, cest plus important que les textes lgaux et rglementaires. - La justification de cette doctrine repose sur la pdagogie. Il faut aider les agents appliquer les textes lgaux et rglementaires et tre sr que cette application sera conforme sur lensemble du territoire franais. - Le risque : lagent de ladministration inond par la doctrine administrative nappliquera que la doctrine administrative en oubliant les textes. Il y a donc un risque srieux que la doctrine administrative constitue un cran entre les textes juridique rels et la situation du contribuable. Il y a donc un risque que les auteurs de la doctrine ne soient tents de faire prvaloir une signification de la loi non conforme linterprtation objective de cette loi. A partir de la on peut tre dans deux cas de figures : Le cas en avant : hypothse o la doctrine administrative est illgale car elle excde le sens de la norme. La doctrine administrative est plus rigoureuse que le sens de la loi. CE Ass, 29 janvier 1954, Institution Notre Dame du Kreisker : Linstitution attaque une circulaire qui donnait de la loi une signification plus dure que linterprtation objective de la loi. Sur conclusion du commissaire du gouvernement Tricot, le CE dit qu partir du moment o une doctrine administrative se montre plus exigeante que la loi quelle interprte elle devient illgale. A partir du moment o elle est illgale, elle peut faire lobjet dun contrle de sa lgalit : un requrant peut former un recours pour excs de pouvoir pour que le juge administratif dise que la circulaire a un caractre rglementaire et que parce quelle a un caractre rglementaire elle doit tre annul car elle mane dune autorit qui navait pas ce pouvoir rglementaire. En transposant la matire fiscale : si un contribuable se voit appliquer une doctrine administrative illgale car plus svre il a le choix entre deux procdure : - Il intente un recours en excs de pouvoir devant le juge administratif pour annuler. Intrts : cest rapide et la circulaire sera annuler erga omnes. - Former un recours en contentieux de limposition : il fait un procs limpt. Lorsque ladministration met en recouvrement limposition fond sur la circulaire illgale il saisi le juge de limpt et va lui demander de dire que le redressement que ladministration intente repose sur un texte qi nest pas du droit et qui est illgal. Inconvnients : plus long et sa ne vaudra que pour sa cause lui. Le cas en arrire : Hypothse o la doctrine administrative est illgale car plus douce que le sens objectif de la norme. Cest quand ladministration, consciemment ou pas a adopt une circulaire dans laquelle elle dveloppe une signification de la loi plus favorable que ne le permet la signification objective. Le problme se pose quand ladministration dcide de revenir sur cette interprtation et dcide de procder une rectification portant sur les 3 dernires annes, ce qui peut entrainer des consquences fiscales colossales. Quels sont les moyens de dfense du contribuable ? Le problme : Le juge va souligner que le contribuable a organis sa situation sur le fondement dune doctrine administrative. Or ce nest pas du droit. Le juge va donc valider la rectification de base que ladministration a notifie. Cest injuste et lourd de consquence. Le parlement a mis en place un dispositif de plus en plus complexe au fil du temps, art L80A et L80B du LPF. Ces deux dispositifs lheure actuelle organisent une protection du contribuable contre les changements de doctrine administrative.

A. Les modalits de protection de L80 A et L0 B


1. L80A.
Cest un article en 2 alinas fruits de travaux parlementaires adopts en 1959 et 1970. Les deux alinas de 80A ont pour vocation de protger le contribuable qui a organis sa situation en se fiant une interprtation de la norme fiscale donne par une administration, laquelle norme fiscale est objectivement illgale dans la mesure o elle prtend dgager de la norme interprte une signification plus douce que ne le permet la lecture objective de cette norme. La protection du contribuable va tre octroye en cas de changement dinterprtation chaque fois que ladministration va prtendre revenir pour le pass sur cette interprtation antrieure plus douce a) lAl1 Il ne joue quen cas de rehaussement, il faut quil y ait eu une imposition antrieure. Ca joue lgard dun contribuable de bonne foi, cest ladministration de prouver que pas de BF. Le contribuable doit montrer (lui qui prouve) quil a organis sa situation fiscale sur la base dun texte officiel qui tait connu en tant que tel, mme si pas juridique (texte publi tel que circulaire, instruction) Remarque : - Depuis 2008, les choses ont volue. Toutes les circulaires doivent tre publie sur le site du 1 er ministre, si pas publie elle nexiste pas. Il ne peut donc se prvaloir que dune circulaire publie. - Mais si ca na pas t publie sur le site internet mais dans le BOI, il y a dfaillance de ladministration et donc cest quand mme bon pour lui. b) lAl 2 Il est articul de manire mdiocre par rapport au prcdent. Il colmate des brches non prvues par lal 1. Lorsque le redevable a appliqu un texte fiscal selon linterprtation que ladministration avait fait connaitre par ses instruction/circulaire publies et quelle navait pas rapport la date des oprations en cours, ladministration ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprtation diffrence. Champ dapplication : mme si il ny a pas eu dimposition antrieure, donc plus large ; Mais aussi plus restreint car il faut que linterprtation ait t contenu dans une instruction ou circulaire publie. Ces 2 alinas valent en cas de changement dinterprtation.

2. Art L80B
Il a une porte diffrente. Il date de 1987, est dorigine gouvernementale. Il va tendre le principe de la protection des contribuables non plus linterprtation dun texte mais lapprciation dune situation de fait donne par ladministration. Cest linverse de L80A. Exemple : tre rcuprateur en matriaux peut-elle entrainer application de la TVA ?

Le problme du changement dinterprtation dune situation de fait par ladministration Ladministration interprte une situation de fait, puis quelques annes plus tard elle dcide de changer lapprciation de a situation de fait. Elle dcide de revenir pour le pass sur la situation antrieure. Il faut que le contribuable soit de bonne foi. A ce moment il faut quil dmontre quil a organis sa situation fiscale de lpoque sur la base dune qualification donne par ladministration, => Dans ce cas ladministration ne peut changer que pour lavenir et non pour le pass. CE 1999, Madj : M. Madj est rcuprateur en matriaux de construction. Ladministration considre quil relve du champ dapplication de la TVA. Puis M. Madj se dfend en exhibant une lettre du chef du centre de gestion des impts qui dit quil ne relve pas de la TVA. Ladministration na pas voulu considr que L80B sapplique. Devant le CE, M. Madej gagne et L80B a les conditions remplies. Autre intrt de L80B : le lgislateur a tendu la possibilit au fil des annes en ajoutant des alinas cet article. Ces dispositions ouvrent dornavant la possibilit au contribuable de sollicit de ladministration une qualification de sa situation pour obliger ladministration prendre position sur sa situation. Ladministration ayant pris position sur la situation sera lie pour le pass. On est en prsence dun systme appel rescrit dans le droit franais. Cest trs utilis dans le monde anglo-saxon = Ruling. Le systme commence rentrer dans les murs. Les possibilits de rescrit : L80B al 2 : tend le bnfice de cette protection lorsque ladministration na pas rpondu dans un dlai de 3 mois un redevable de bonne foi en matire de rgime dexonration des entreprises nouvelles ou rgime des amortissements exceptionnels. Le silence de ladministration vaut dcision implicite dacceptation. L80B al 3 : le dlai passe 6 mois en matire de crdit dimpt recherche. L80B al 4 : dlai 4 mois pour une entreprise candidate la qualification de jeune entreprise innovante. al 5 : 4 mois pour exonration des bnfice quand participation un projet de recherche et dveloppement. Al 6 pour les contribuables trangers, obligation faite ladministration de rpondre dans un dlai de 3 mois pour dire si lentreprise trangre un tablissement stable ou non et est redevable dimpt en France. Al 7 : 3 mois concernant prix pratiqus entre des entreprises juridiquement dpendantes pour rsister laccusation de dlocalisation de la marge bnficiaire de la France vers un autre Etat. 8 : Qualification de lactivit en matire de rgime dimposition direct soit de BIC soit de BNC ou encore en matire de rgime dimposition dune socit civil (IR ou IS ?). Le systme se met en place pour fournir un rgime dinterrogation permis au contribuable pour obtenir une prise de position de ladministration. Si ladministration ne rpond pas elle est lie pour le pass. Cest un systme qui se veut un meilleur gage de scurit juridique pour assurer une prvisibilit.

3. Art L80 CB du LPF.


Offre une voie de recours au contribuable non satisfait de la rponse faite par ladministration une interrogation formule dans le cadre dun alina de lart L80B. Dans ce cas le contribuable mcontent va avoir la possibilit de solliciter un nouvel examen de sa demande. Un dcret du 16 dcembre 2009 organise les modalits pratiques : - Il doit le faire dans un dlai de 2 mois. - Ladministration sera tenue de lui rpondre, elle dispose du mme dlai que celui dans lalina en cause. - Si elle ne rpond pas son silence vaut cette fois ci dcision implicite de rejet. - Si elle rpond ngativement ou rpond pas le contribuable a 2 mois pour former un recours en annulation devant le TA contre cette dcision. On a limpression que le systme mit en place est un systme satisfaisant.

B. Linconstitutionnalit intrinsque de ces deux textes.


Elle est vidente : Le processus consiste dire que lorsque ladministration sest trompe en dveloppant une interprtation illgale car plus douce, le juge va la faire appliquer et la faire prvaloir sur linterprtation objective. Cest donc paradoxal. On est en prsence dune sorte de dlgation de comptence consentit par le lgislateur ladministration avec obligation pour le juge de se conformer lapplication de ladministration, ceci parce que cette interprtation est illgale. Or la constitution ne reconnait pas au parlement le pouvoir de consentir une dlgation de comptence. Or la ces articles font que le parlement consent sans limite ladministration la possibilit de dvelopper des circulaires. De plus, le juge de limpt saisit dun litige opposant le contribuable ladministration : - devra reconnaitre lexistence de la doctrine administrative : or cest de linfra droit et ce ne sont pas des textes juridique. - devra aussi faire prvaloir cet infra droit sur la loi, justement parce que cest illgal. En allant plus loin dans la rflexion - Quand on a voulu faire prononcer linconstitutionnalit : le Conseil constitutionnel a dit que ce nest pas dans son champ de comptence, donc inconstitutionnalit pas dclar. - Par rapport au droit communautaire : si une circulaire vhicule une interprtation illgale mais plus favorable et est non conforme un texte communautaire. Le contribuable peut-il invoquer L80A pour se prvaloir du bnfice de cette circulaire ? CAA Paris 2010, La Frgate : une doctrine administrative tait contraire une directive communautaire valide par un arrt de la CJ. Solution : la garantie prvue L80A assure en droit interne le principe de confiance lgitime reconnu en droit communautaire et permet au contribuable de se prvaloir d linterprtation dun texte fiscal mme si non conforme par rapport la norme communautaire. Triple pirouette : - Donc il y a une non-conformit au droit communautaire. - Mais elle protge quand mme le contribuable - Elle le fait pour la bonne cause du droit communautaire car assure principe de confiance lgitime reconnu en droit communautaire.

C. Lefficacit limite du dispositif


Perspective historique : La situation va en samliorant pour le contribuable. Dans les annes 70/80, le juge considr ces dispositions avec rpugnance. Le CE sest ingni pendant des annes dvelopper une interprtation trs littrale de ce dispositif. Pendant 15 ans : beaucoup de contribuables bout dargument invoquent L80A, mais le juge considrait que les conditions ne sappliquaient pas. Au total le nombre de dcisions dans lesquels le juge applique positivement ces articles = 1 2 x par an max. On peut juste dire que ces textes ont jou un rle de dissuasion pour ladministration Puis plus de manire plus contemporaine, on a vu la ncessit de ces dispositions, notamment le rescrit. - Au dbut le contribuable nutilisait pas le rescrit car il avait peur : en posant une question, je vais attirer lattention de ladministration et donc un contrle fiscal. Ladministration de son cot ne voulait pas sengager par rapport la situation dun contribuable pour deux raisons : - peut-tre que le contribuable cache des choses, a pas tout dit. - de plus publicit des rescrits. - Mais les choses changent et la relation administration/contribuable samliore et on est en prsence dun systme de consultation juridique gratuite, ladministration accepte de sengager. Ca gagne donc en clart, scurit juridique.

3. La gestion prtorienne de ce statut du contribuable.


Cest la position du juge. Cette situation du contribuable produisant en fait un tat dquilibre de la situation du contribuable. En synthtisant, on saperoit que le juge nourrit deux proccupations : - Le souci de lutter contre la fraude limpt et tentative dlision de limpt. - Il va chercher protger le contribuable contre des abus de pouvoir de ladministration. Lorsquil y a conflit entre ces deux principes, quel est celui des deux principes qui doit lemporter ? De manire statistique, on saperoit que le juge fera prvaloir la protection du contribuable sur la dimension rpression du comportement irrgulier. Il ne se privera pas de faire sentir dans son jugement que le contribuable tait vraiment dans une situation irrgulire, mais il dira que labus de pouvoir de ladministration est plus grave.

Section 4 : Le poids de ladministration fiscale (lorganisation de ladministration fiscale)


Elle est lacteur minent des procdures fiscales. Cest elle qui est linstrument principal dapplication de ces procdures. Par consquent elle est linterlocuteur quotidien du contribuable. Elle va donc constituer linstrument de dialogue, dopposition, voir de conflit. Dans le souci damliorer relation entre administration et contribuable il existe un mdiateur auprs du ministre qui a comptence galement en matire fiscale. Elle est largement le fruit dune sdimentation historique, elle incarne le poids de lhistoire et nest pas forcment trs rationnelle mme si la rforme de 2008 lamliore. Au fil des annes, les gouvernements qui ont en charge cette administration on eu limpression quil tait plus facile de crer des administration de mission (petite structure) dote de peu de moyen en personnel, mais important en logistique et ayant des comptence pointus dans certains domaine. En 2008, grande rforme sous forme de fusion des principales administrations et qui aboutit une rationalisation progressive qui descend du ministre jusquau local. DGFP (direction gnrale des finances publiques : rsultat de la fusion.

1. La direction gnrale des FP


Cre par deux dcrets du 3 avril 2008 n 2008 -309 et -310. Elle opre fusion entre direction de la comptabilit publique (le trsor) et lex DGI.

1. Les comptences de la DGFP


Cest la grande direction comptente en matire fiscale. Elle conoit et labore les textes lgislatif et rglementaires relatifs la fiscalit sur commande du gouvernement, ainsi que tous les textes de doctrine administrative cens facilit lapplication des rglements = concepteur, rdacteur et organisateur du bloque normatif. Elle veille ltablissement de lassiette (dtermination de la masse imposable), la liquidation et la mise en uvre du recouvrement et du contrle de la quasi-totalit des impts. Ca veut dire quelle est comptente en matire dimpt directe (IS et IR), en matire de droit denregistrement, dISF. Si procs il y a, elle reprsente lEtat auprs des juridictions fiscale (administrative ou judiciaire selon limpt). Sur un plan transnational, elle est comptente en matire de ngociation pour la signature de conventions tendant viter les doubles impositions. En matire dagrment fiscaux. Cest un accord pass entre un contribuable et administration dans un cadre trac par la loi (exemple : crdit dimpt recherche,) Ce quelle na pas comme comptence, la direction gnrale des douanes laura.

2. Son organisation au niveau central


Cest une grande direction gnrale de ministre (120.000 agent). a) un directeur gnral sa tte. Nomm par le gouvernement Tantt cest un inspecteur des finances (10 1er de lENA), tantt il est administrateur civil du ministre (ENA mais moins bon classement). Il est flanqu dun cabinet et 3 directeurs. b) Direction adjointe charg de la fiscalit (parmi les 3 directeurs). Il coiffe une sous direction du contrle fiscal. Il y a une sous direction charge des affaires pnales et affaires particulires. Il y a ensuite un bureau des affaires internationales qui se proccupe de la gestion de limpt au niveau international (et pas laboration des conventions). Il fournit une assistance sur ltendu du contrle fiscal international, pour suivre lapplication des accords internationaux, il joue un rle sur concernant les prix de transfert (prix pratiqus entre socit dpendantes dun mme groupe). Il y a ensuite un service juridique de la fiscalit. Il soccupe du contentieux devant les diffrentes juridictions, des recours gracieux forms devant lui en distinguant entre la fiscalit des particuliers et la fiscalit des entreprises. Il y a ensuite un service de la gestion fiscale. Il soccupe des questions les plus terre terre : la gestion du parc informatique, le suivit du recouvrement, gre le dveloppement des diffrentes applications concernant les tl-dclarations et tlpaiement qui concerne de plus en plus de personnes (en baissant les seuils partir duquel il est obligatoire. Lorganisation a pour ambition la fonctionnalit : un service pour la dtermination de lassiette, liquidation, recouvrement. De plus clivage entre particulier et entreprises.

3. Lorganisation extrieure au niveau local


La rforme doit tre compltement acheve ce niveau lhorizon 2014, on est donc dans une phase de ralisation de la fusion avec diffrents avancement selon les dpartements. a) les dlgus interrgionaux. La cellule rgionale na jamais vraiment eu substance au niveau fiscal. Elle a t supprim au profit dune comptence interrgionale. Exemple : Grand-Est coiffe Champagne Ardenne, lorraine, alsace, franche compt. A sa tte un dlgu interrgionale qui a pour rle danimateur et de contrle. Il a un rle particulier pour les DIRCOFI (Direction du Contrle Fiscal). Ca vaut donc surtout pour la dimension du contrle. b) lchelon dpartemental

Cest celui qui a connu la plus grande rvolution. Jusquen 2008 il y avait direction dpartementale des services fiscaux + trsorerie gnrale. Depuis 2008 on a plus quune direction dpartementale des FP. Elle a des cpc fiscale en matire de recette mais aussi pour les dpenses. Pour le volet recette, on a une forme de reproduction lchelon dpartementale de lorganigramme centrale : service de gestion, de contrle, du contentieux. Elle assure assiette, liquidation tre couvrement des grands impts franais, alors que jusquen 2008 la trsorerie tait comptente pour le recouvrement et lautre pour assiette et liquidation. Ca entrainait des complications pour le contribuable. c) lchelon local Il participe de lide du guichet unique selon lequel le contribuable doit pouvoir trouver dans un mme service tous les interlocuteurs dont il a besoin. Sagissant de la fiscalit des particuliers, ce systme sappel le centre des impts. Maintenant il inclut galement la dimension comptabilit publique (recouvrement). Il y en a un a peu prs par arrondissement. Cest ce centre qui gre le dossier fiscal du contribuable. Chaque contribuable redevable de limpt dpend dun seul centre des impts qui est celui de son domicile. Ce centre va recueillir toutes les informations affrant ce contribuable sur lensemble du territoire exemple : si un alsacien vend dans le sur une copie de lacte de vente atterrit dans son centre. Le particulier va dposer sa dclaration de revenu ce centre. Ce centre va recueillir le paiement. Dici 2014 on retrouvera cette mme physionomie pour les entreprises. Pour les PME mme centre que les particuliers. Pour les trs grandes entreprises, toutes leurs obligations sont gres par un service situ Ivry dans le sud de Paris. Pour des raisons historiques, les services fiscaux taient comptents en matire foncire : Deux implications : - Dans notre centre des impts il y aura un service des impts foncier lequel gre la matrice cadastrale des ensembles des units de proprit formant le territoire franais. Il y a donc une garantit dun droit de proprit (signe dun Etat dvelopp) grce au systme du cadastre De plus ce systme du cadastre sert de base pour le calcul des impts locaux. - Rgime des hypothques : il existe en voie de refont ce que lon appel en vieille France la conservation des hypothques. Pour chacune des units de matrice cadastrale elle recense les limitations au droit de proprit (hypothque, servitude). Ca permet de porter la connaissance des tiers ltat de ces proprits. Cest une protection et donc en termes de scurit juridique cest la marque dun tat dvelopp. En alsace Moselle, Livre foncier tenu par un magistrat.

2. La direction gnrale des douanes et des droits indirects.

(Mme intitul depuis Louis XIV). Cest ladministration dont les comptences ont le plus volu depuis 30 ans. Elle a pour comptence de soccuper des droits de douane. 2 tempraments : - 1er juillet 1968 : plus de droits de douane avec ses 26 co-membres de lunion Les droits de douanes qui subsistent sont perus sur les frontires de lunion et cest un impt communautaire (ports, aroports, suisse). LEtat en garde 1/3 et en reverse le reste lunion. - 1993, march unique : sur le plan de la TVA la comptence a t transpose DGI (maintenant DGFP) et elle a donc perdu la TVA. En matire fiscal il lui reste lassiette et liquidation et recouvrement des contributions indirectes : la principale est la taxe intrieure sur les produit ptrolier (10% du budget), droit sur les alcools, tabacs. Elle est aussi comptente concernant le trafique de drogue, contrefaon, mais ce nest plus fiscal. 3 chelons : - inter rgional - chelon rgionaux - au niveau local l o le besoin sen fait senti : port, aroport

3. La direction de la lgislation fiscale


Cest un service de la DGFP (ce nest pas un dmembrement). On lanalyse de manire autonome cause de son rle. Elle est directement rattache au directeur gnral. 120 fonctionnaires (trs peu). Elle a des moyens importants pour rdiger les projets de loi dont lui passe commande le gouvernement. En effet, lorsque le gouvernement veut mettre en place une rforme (exemple : rabotage des niches fiscales), il va demander un projet traduisant en termes juridique la commande du gouvernement. Ils vont rdiger le projet Expliquer le projet au ministre Ils vont ensuite accompagner le ministre aux assembles pour prsenter aux commissions. Ils accompagnent ensuite devant lAN et Snat. Une fois le texte de loi adopt, cest ce mme bureau qui rdige les dcrets dapplication et qui ensuite va rdiger tous les lments dapplication (doctrine administrative). Elle est organise en bureaux, chaque bureau tant comptant pour un pan de la lgislation fiscale franaise. Il y a une 20aine de personnes par bureau qui reprsentant les personnes les plus comptentes dans leur spcialits. Deux analyses : - quand on a un doute sur un texte nouveau, le mieux est dappeler ce bureau car cest eux qui lont rdig. - ils ont un pouvoir formidable dans leur domaine de comptence, car eux seuls connaissent la signification exacte de telle norme. Il y a un risque dabus de pouvoir, et donc sous couvert de la rdaction de la doctrine ils pourraient tre tents de se rserver une marge dapprciation, en interprtant de manire plus douce quitte changer. Le risque est potentiel. Ce service rdige aussi les rponses question crite de parlementaires poss aux ministres. Paradoxe : un parlementaire demande le sens dun texte que le parlementaire lui mme a adopt. Cest un systme de consultation juridique gratuit : le contribuable va voir son dput, lui propose une

question crite.

4. Les commissions et les comits.


Elles ont en commun de rpondre le plus souvent des proccupations dassiette. Elles ont pour ambition dimpliquer le contribuable dans le processus ou bien de constituer une sorte dultime recours avant la drive vers le contentieux. La commission communale des impts directs Composition : Commission prside par le maire de la commune ou de lintercommunalit. Elle comprend 6 (pour commune de -2000 habitants) 8 (pour les plus de 2000 habitants) membres contribuables. Elle comprend aussi des agents des services fiscaux. Son rle : Son rle est de se runir une fois par an pour dress ltat des bases de la fiscalit directe sur lEtat de la commune, enregistrer les intgrement de constructions nouvelles et le cas chant trancher de manire amiable des litiges qui peuvent surgir entre administration et contribuable pour dterminer la valeur locative dun bien. Elle a une fonction trs informel, mais a un cot instrument de ngociation entre les services fiscaux de lEtat, le maire et le contribuable. La commission dpartementale des impts directs et taxes sur le chiffre daffaire. Rle : Cest la plus importante. Cest une commission comptence variable. Composition : Elle est prside par un magistrat de lordre administratif. Elle comprend toujours 3 reprsentants de ladministration 4 reprsentants des contribuables. Ils sont choisis par les organisations syndicales de la profession concerne par la saisine de la commission ou par les chambres des commerces ou des mtiers selon le rle. Lorsquelle intervient en matire agricole, les 4 reprsentants sont de la profession agricole, moiti propritaire et moiti fermier. Lorsquelle intervient en matire de BIC et/ou de TVA, le 4e reprsentant du contribuable est toujours un expert comptable. La commission nationale des impts direct et taxe sur le chiffre daffaire Sa composition : Elle a une composition variable. Prsid par un membre du Conseil dEtat. 4 reprsentants contribuable. 3 reprsentants administration fiscale.

Son rle : Elle a comptence pour les grandes entreprises. Mme type de comptence que dpartementale mais pour dautres contribuables. La commission dpartementale de conciliation. Rle : Elle intervient en matire de droit denregistrement, dISF. Composition : Elle a la mme composition que la commission dpartementale des impts directs et taxes sur le chiffre daffaire. Le 4e reprsentant du contribuable est un notaire (et pas un expert comptable comme pour les entreprises). La dlgation nationale la lutte contre la fraude. Elle est cre par un dcret du 18 avril 2008 n 2008-371. Elle a un rle innovant : coordonner la lutte contre les fraudes, c'est dire quelle a un rle de coordination des actions de lEtat pour lutter contre les fraudes (pas seulement fiscale) et damliorer la connaissance des fraudes. La commission des infractions fiscales. Composition : Instance originale. Elle est prside par un conseill dEtat et comprend des conseill dEtat et conseills maitre la cour des compte. En cas de partage des voix celle du prsident est prpondrante. Rle : Elle est saisit si ladministration dcide dposer plainte pour fraude fiscale et elle examine le dossier. Si la commission au vu du dossier estime que la plainte ne tient pas la roue, ladministration ne peut pas poursuivre sa plainte. Le comit de labus de droit fiscal. Rle : En matire de redressement on se penchera sur le concept dabus de droit. Cette instance a t cre pour tre saisit soit par le contribuable concern si le contribuable laccuse dabus de droit, soit par ladministration elle mme pour examiner si effectivement le schma organis par ce contribuable peut tre qualifi dabus de droit. Exemple : Cest une vente ou est-ce que ca cache une donation ? Composition : Comprend un professeur des universits, notaire, avocat fiscalit, cour des compte, conseille du Conseil dEtat. Comit du contentieux fiscal et douanier. Conseil le ministre ou le directeur gnral des FP lorsquils sont saisit dune demande de transaction. Le conseil des prlvements obligatoires Sappelait jusquen 2005 le Conseil des impts. Composition : Cest un conseil des sages qui comprend un conseill dEtat, un magistrat la cour des comptes, magistrats la cass, inspecteur des finances, un professeur nomms en raison de leur comptence.

Rle : Il se saisit chaque anne dun thme de recherche et publie un rapport sur le thme en question : Exemple : fraude et vasion fiscale, prlvement obligatoire pesant sur travailleurs indpendants. Conclusion de lintroduction. 2 observations : Les procdures fiscales sont des procdures qui rgissent des relations qui ne sont pas toujours sereine entre administration et contribuable. Le rle des procdures est canaliser les relations difficile et favoriser le dialogue. Nous sommes dans un Etat de droit, et par consquent le processus fiscal fonctionne sur la base de lobligation dclarative du contribuable, lequel est prsum tre de bonne foi. Ca veut dire quil ne peut pas y avoir de contrle a priori du contribuable par ladministration. Ladministration ne peut donc intervenir qu postriori. Ceci tant, si jamais le contribuable naccomplit pas son obligation dclarative, un processus administratif de rechange se met en uvre base de contrle. Le contribuable va disposer de la facult dagir soit pour rectifier ses erreurs (avant que ladministration ne sen aperoive) soit pour obtenir la rectification des erreurs de ladministration. A loccasion dun contrle fiscal tout doit tre corrig. Lensemble des procdures fiscales doivent tre envisage dans une perspective critique car elles touchent de prs aux LP, car elles ont parfois des lacunes, insuffisances 3 parties chronologiques : - procdure dtablissement de limpt - procdures de contrle de limpt (pour sassurer que le contribuable rput de BF a bien accomplis ses obligations qui lui incombaient. - procdures contentieuses.

PARTIE 1 : LES PROCDURES DTABLISSEMENT DE LIMPT.


Elles sintressent aux origines du processus fiscal. Ce processus fiscal comprend 2 tapes que lon va retrouver successivement : - La dtermination de lassiette qui va permettre ladministration de sintresser la base imposable et ensuite sur cette base imposable de liquider limpt, c'est dire de le calculer par application dun taux. Titre I - La phase de recouvrement de limpt. Cest la collecte de limpt.

TITRE I : LES PROCDURES DASSIETTE.


Elles sont dans le droit positif franais des techniques assez largement le reflet lhistoire fiscal et de lvolution conomique

Chapitre I : Les procdures de dtermination directe de lassiette.


Ca veut dire 2 choses : - lambition est de coller la vrit de la situation du contribuable (ladministration peut donc tre tent dvaluer elle mme lassiette) - llment moteur est le contribuable lui mme droit administratif dans la mesure o pse sur lui une obligation dclarative.

Section 1 : la dclaration par le contribuable.


2 sries dobservation sur des niveaux diffrents : - analyse politique du phnomne dclaratif - on a du mal dresser une typologie du phnomne dclaratif car ca part dans tous les sens.

1. La nature complexe de la dclaration.


2 volets :

A. La dclaration est une composante de la dmocratie moderne.


LEtat moderne attribue deux fonction a cette dclaration : - une traduction du pacte social - devenu un instrument de gestion de la complexit de lconomie.

1. La dclaration matrialise le pacte social.


Principe : Ltat dmocratique a besoin de la contribution des citoyens pour financer ses missions. Mais come cest un Etat de droit, il respecte les droits individuels. Dans un climat de confiance cest au contribuable de notifier ladministration les bases de sa contribution. Cest une traduction de la dmocratie fiscale. La traduction la plus authentique se trouve en matire dIR : tous les ans le contribuable remplie la dclaration 2042, qui retrace lensemble des revenus que le contribuable a peru. Ensuite ladministration fiscale la confronte aux informations dont elle dispose par ailleurs. Ensuite ladministration va calculer limpt. On est en prsence dune collaboration qui dmarre par la volont du contribuable. Temprament : Depuis ces dernires annes, le contribuable reoit en fait une dclaration pr-remplie par ladministration fiscale sur laquelle elle fait figurer toutes les informations dont elle dispose. Drogation au principe Cest le principe dans le schma fiscal franais mais il connait 2 drogations : - Il existe encore des impts collects sans dclaration. Cest le cas de la fiscalit directe locale (taxe dhabitation) - A linverse, il existe des impts qui sollicitent du contribuable une coopration complte. Exemple : TVA, IS, ISF pour lesquels le contribuable a une obligation dclarative sur laquelle se greffe une obligation de liquidation et de paiement spontane de limpt : il a une obligation fiscale totale. - De plus il y a des impts pour lesquels il y a dissociation entre le contribuable qui paie limpt et celui sur qui pse la dclaration. En matire TVA est pay par le client du commerant, et lobligation dclarative pse sur le commerant qui est le collecter. En matire de droit denregistrement il ny a pas de dclaration, la recette spcialise nous demande de payer limpt sans remplir de formulaire particulier. Analyse de la dclaration fiscale La dclaration fiscale est importante car elle matrialise ladhsion du citoyen contribuable au processus de financement des dpenses publics, lequel processus est fond sur la lgalit de limpt et dautre part sur lgalit devant limpt. La dclaration fiscale traduit une sorte de rgle de BF qui fonde lessentiel du processus fiscal. Le contrle de ladministration ne peut en effet intervenir qu posteriori soit pour vrifier contenu dclaration soit pour tirer consquence de son absence. Ca veut dire que le contribuable participe la gestion de son statut lui mme, fait fonctionner les procdures fiscales. Les millions de dclaration rpondent une seconde ncessit : la complexit moderne de lconomie qui ncessite sa gestion.

2. La dclaration, instrument de gestion de lconomie.


Ca signifie quon est en prsence dune socit qui se caractrise par une multiplicit des activits conomiques. Le contribuable imaginant de nouveaux mtiers, il faut que ladministration fiscale arrive suivre limagination conomique du contribuable. Par consquent elle va singnier demander au contribuable dexprimer par le biais de la dclaration le fruit conomique de son imagination. En effet, certains mtiers contemporains nexistaient pas il y a quelques annes.

B. La dclaration est une obligation gnrale et sanctionne (contrainte de plus en plus rigoureuse).
Si le contribuable nassume pas ses obligations dclaratives, il encourra des sanctions. Ces sanctions sont dissuasives. Cela remonte la nature lgislative de limpt. Cest le parlement qui aura la mission de prciser quelles sont les caractristiques de chaque dclarations, quels sont les redevables auxquels sadressent ces dclarations, quelle est ltendue de ces dclarations et quelles sanctions ils risquent dencourir. Le lgislateur trace donc un cadre : il dfinit les obligations + sanctions de ces obligations. La dclaration est le document qui enclenche le processus fiscal, qui va sanalyser comme un acte de volont du contribuable de participer ce processus fiscal en respectant le cadre lgal qui est trac, tant prcis que cette dclaration va prendre la forme dun formulaire. La validit de ce document suppose la signature du contribuable. Les dclarations correspondent des ambitions diffrentes, et ladministration a compris tout le partie quelle peut tirer de ce phnomne de dclaration pour amliorer sa connaissance des situations des contribuables : - la dclaration a t tendue des tiers - lobligation dclarative est assortie de sanctions.

1. Le champ de lobligation dclarative est tendu certains tiers


Lide pour ladministration est de boucler son systme dinformation. Pour cela il faut quelle croise des donner. Pour croiser ces donner elle doit les recueillir de la part du contribuable mais aussi dautres oprateurs. Exemple : en matire de salaire ladministration dispose dune connaissance parfaite des revenus des contribuables salaris. Non seulement elle reoit chaque anne la dclaration de revenu 2042, mais en plus elle dispose dune seconde dclaration remplie par lemployeur du salari, cest la DADS1 (dclaration annuelle des donne sociales n1). DADS1 : dclaration remplie chaque anne au plus tard le 30 janvier par chaque employeur, dans laquelle lemployer fait figurer lensemble des rmunrations verses aux personnes quils emploient durant lanne civile coule. A parti du mois de fvrier, ladministration fiscale va traiter ces dclaration. Elle va renvoyer chaque centre des impts les informations relatives chaque salari qui rside dans le ressort gographique de ce centre des impts. Au mois de mai, dans la dclaration pr remplie ladministration a donc dj rempli la colonne traitement et salaires. Ladministration a davantage confiance dans les donnes du DADS1 que dans la dclaration du contribuable, car le DADS1 est assortie de la sanction : pour chaque information insincre lemployeur ne pourra pas dduire les sommes exposs au titre des charges.

Dans le mme esprit on a la dclaration DAS2, qui reprend le mme type dinformation concernant les prestataires de service extrieurs. Chaque entreprise qi au cours de lanne civile coul a fait appel un notaire, avocat, vtrinaire, agent immobilier, courtier doit dclarer sur ce formulaire pour chaque prestataire de service extrieur le montant quelle a vers.

2. Lobligation dclarative est assortie de sanction.


Dans quel cas ? - Lorsquil ny a pas de dpt de dclaration - Cas du dpt tardif - Absence de signature de la dclaration. Dans ces cas, la charge de la preuve va peser sur le contribuable (do intrt denvoyer par LR AR). Ladministration pourra affirmer que lobligation na pas t remplie. 2 catgories de sanctions : Limposition dont il est redevable va se trouver majore et/ou assortie dintrts de retard. - Intrt de retard : Cest un principe gnral pos par lart 1728 du CGI, lequel art 1728 nous dit que lorsquune obligation dclarative pse sur le contribuable, dans ce cas il va encourir un intrt de retard. Cest intrt de retard est en droit positif de 0,4% par mois, c'est dire 4,8% par an. Si le contribuable dmontre ultrieurement une BF il pourra peut-tre ngocier la restitution de lintrt de retard. Mais cest trs peu probable, car lIntrt est considr comme le loyer de largent. - Majoration : pour lIR, la majoration est de 10% de limpt (mais il est possible le cas chant den obtenir remise). Cette majoration passe 40% lorsque le contribuable na pas dpos sa dclaration dans les 30 j suivant une mise en demeure. Ca passe 80% en cas de dcouverte dactivit occultes. Si le contribuable nobtempre toujours pas, dautres sanctions apparaissent. Limposition doffice : cest une technique qui est non contradictoire. Remarque : parce que nous sommes dans un Etat de droit, lensemble des relations administration / contribuable son marqu par le principe contradictoire pour que le contribuable puisse se dfendre. Cependant si le contribuable ne joue pas le jeu, ladministration est alors fonde procder une fixation doffice de ses bases dimposition. Ladministration dtermine elle mme la base dimposition. Cest compliqu pour elle. A titre de punition il ne pourra pas se dfendre. Dans une procdure de fixation doffice de la base dimposition, on nest plus sur le principe du contradictoire, de plus la charge de la preuve se trouve renverse : le contribuable nest pas dpourvu compltement de moyens, il peut contester la base, mais ce moment il doit supporter la charge de la preuve. Comment faire pour contester une reconstitution de la base dimposition doffice ? Cest presque impossible : le contribuable na pas dpos de dclaration. Souvent cest le cas car il na pas tenu de comptabilit. Cest presque impossible. Il faut distinguer entre le contribuable qui a dpos une dclaration insincre, par rapport celui qui na

rien dpos. - Dpt dclaration insincre : cette dclaration, oblige ladministration poursuivre le principe contradictoire. - Absence de dpt : cest au contribuable de dmontrer que ladministration se trompe.

2. La typologie des dclarations fiscale


Il y a plusieurs 100aines de modles regroupables en 4 familles.

A. Les dclarations dexistence.


Pse sur des contribuables professionnels. Ca joue beaucoup en matire de TVA. Labsence de dclaration permet pour la cass la fraude fiscale, cest donc sanctionn. Symtriquement, un pro qui cesse son activit a une obligation de faire un dpt de cessation dactivit. La il faut payer limpt qui restent dues Ces dclarations valent donc pour la naissance et fin dexistence de lactivit professionnelle.

B. Les dclarations relatives lassiette.


Catgorie la plus nombreuse, au moins 60. - Dclaration de revenu, annuelle. Formulaire de base = 2042, qui se dcline en plusieurs versions : normale, simplifie (salaire et revenus de capitaux mobiliers), dclarations de revenu catgoriels (exemple : revenu foncier, les BIC, les BNC). Pour chaque dclaration catgorielle, il faut reporter le dernier chiffre du formulaire dans la dclaration 2042. - On a aussi des dclarations priodicit plus courte : mensuel ou trimestriel. La TVA = dclaration dposer chaque mois ou chaque trimestre. - Des dclarations ponctuelles : si on a ralis une plus value ou si on enregistre une PL immobilire. Ca concerne les professionnels comme les particuliers

C. Les dclarations relatives limpt lui mme


C'est dire limpt calcul sur la base imposable. Ce sont les dclarations qui mettent la charge du contribuable une obligation fiscale complte. En matire dIS, lentreprise doit remplir un formulaire 2065 qui en tant que tel est dclaratif, mais qui saccompagne en outre dune obligation de paiement. Lobligation de paiement en matire dIS = 4 acomptes trimestriels + rgularisation en versant le restant du. Pour la TVA cest pareil. La dclaration de TVA est dassiette, dfinition des taux applicables et ensuite liquidation du montant du. En ce qui concerne lISF, la dclaration 2725 remplie chaque anne par le contribuable et dpose avant le 15 juin de lanne fait apparaitre lassiette, la liquidation de limpt. Ca sadresse un particulier.

La France a une situation particulire. Dans la plupart des pays, la dclaration de revenu est complte jusqu la liquidation est paiement. En France, pour lIR, le contribuable est matern.

D. Les dclarations de lassiette dautrui.


Ce sont des dclarations faites et qui retracent les informations concernant un autre contribuable. - DADS1 et DAS2. - Il y a aussi le dbiteur des pensions et rentes viagres, formulaire 2466. - Les tablissements financiers sont astreints des obligations dclaratives importantes : produits financiers, obligation de dclarer les prts contracts. Le prteur a lobligation de dclarer dans lanne un prt consenti. En effet sinon ca peut poser problme car le remboursement pourrait sinon tre considr comme un revenu non dclar. Il y a une part de phnomne bureaucratique, perte de temps pour le contribuable, mais cest aussi un instrument de connaissance extraordinaire et conomie de temps pour ladministration.

Section 2 : Lvaluation par ladministration.


Ca correspond deux aspects : - Celui de larchasme. La connaissance de la base imposable est trop technique dtermin et par consquent cest ladministration qui va grer cette phase de connaissance avec les moyens dont elle dispose et dans un contexte qui nest pas moderne. Cest le cas des impts directs locaux. (1) - Autre acception est lhypothse de la sanction, savoir limposition doffice. Ladministration seule avec les moyens dont elle dispose dtermine la base imposable du contribuable dfaillant. (2)

1. Lvaluation de lassiette des impts directs locaux


Cest un domaine archaque et ce nest pas trs positif. Les recettes des collectivits locales, sont constitues par 4 impts directs locaux. Taxe dhabitation paye par tout occupant dune habitation meuble au 1er janvier de lanne dimposition. Le cas des deux taxes foncires : - sur les proprits btis paye par le propritaire au 1er janvier dun immeuble bti. Si le propritaire occupe une maison : il acquitte taxe dhabitation + taxe foncire sur les proprits bties. - sur les proprits non bties : terrains, forts, terrains agricoles. La contribution conomique territoriale. Plusieurs caractristiques en commun : Mme assiette : la valeur locative. Cette base imposable de la valeur locative va servir dassiette pour chacun des 4 impts directs locaux. Ce nest pas terrible en termes de dmocratie fiscale, car le contribuable sait difficilement qui il verse limpt. Dfinition de la valeur locative : elle sanalyse comme tant le revenu thorique potentiel de cet immeuble, sachant que cette assiette nest pas dfinit par le contribuable : cest ladministration fiscale qui la fixe. Lnorme problme pos par cette valeur locative est que lorsquen 59 et 70 il y a eu une rforme, la loi a prvu une rvision gnrale de la base dimposition tous les 6 ans. Ca na jamais eu lieu, en raison de grves de ladministration car travail fastidieux.Le problme de base est que la valeur locative en 2010 nentretient plus quune relation lointaine avec la ralit conomique. Exemple : un terrain agricole dans les annes 1970, qui du fait de lvolution dmographique se retrouve dans une zone urbaine. Exemple : linverse, un secteur urbain florissant lpoque et aujourdhui en baisse. Les seules coefficients appliqus sur la valeur locative = un coefficient tenant compte de lrosion montaire.

A. Lvaluation des proprits bties.


Ici, le protocole passe par 3 oprations successives : - la classement des immeubles - la dtermination des tarifs - lvaluation proprement dite

1. Le classement des immeubles (ne pas connaitre le systme par cur)


La loi est venue prvoir un classement de tous les immeubles franais en 4 groupes : - les immeubles usage dhabitation (appartement ou maison) - les immeubles caractre social : sont aussi dhabitation - les immeubles usage professionnels - les immeubles usage industriels. Chacun des 3 premires catgories est subdivis en sous-groupes (il y en a 22) et ensuite en sous catgories (49). Pour les catgories ca va de somptueux vtustes avec une palette phnomnale de possibilit en fonction de son tat. En ce qui concerne les immeubles usage industriel ils sont tous de la mme catgorie. Ladministration peut rviser et requalifier pour dcoter limmeuble. Si ladministration ne le fait pas le contribuable peut le demander

2. dtermination des tarifs


Pour chacune de ces catgories / sous catgories on va chercher la valeur locative : le revenu thorique potentiel que peut rapporter cet immeuble. Les services fiscaux du dpartement vont diviser lensemble du territoire dpartemental en zones, qui vont correspondre chacun un quartier pour dterminer quels sont les quartiers dits rsidentiels, trs rsidentiels, luxueux, les moins attractifs cette grille va tre appliqu au territoire dpartemental. Qui a effectu ce travail : un comit dvaluation avec des lus locaux, un notaire, reprsentant des organismes de logement sociaux. Le but est darriver une tarification au mettre carr.

3. Les modalits dvaluation.


Pour les 3 premires catgories : Lorsque ladministration est en prsence dun immeuble dtermin, elle va appliquer une tarification au m en fonction de la classification effectue. On prend donc en compte le lieu de situation de limmeuble, la date de construction, ltat dentretien, le standing En ce qui concerne les immeubles usage industriels : on applique une rgle comptable. On prend la valeur du prix de revient au m tel quil est inscrit au bilan, sans prendre en compte les amortissements. Exemple : une usine construire en 1985 aura toujours la mme valeur locative en 2010 quen 1985, car ce sera le cot historique. Toutefois il y avait une astuce avant 2010 qui consistait oprer un transfert universel de patrimoine et on reprenait les valeurs nouvelles.

B. Lvaluation pour les proprits non bties


Mme esprit mais en plus bucolique

1. Classement des proprits


7 groupes - terre de culture ou dlevage - tang ou lac - vignes - verger de culture fruitire - les bois - les terrains dassiette des proprits bties - autres proprits non bties Ensuite il y a des sous-groupes. En ce qui concerne la dernire catgorie rsiduel on distingue entre les terrains btir (meilleure valeur que le second) et les terrains constructibles. La valeur locative va donc tre considre comme plus lev en raison du potentiel de part ce classement.

2. La dtermination des tarifs


Division en zone du territoire dpartemental, fonction de lactivit, du la proximit du centre urbain On dbouche sur un tarif lhectare qui est le revenu thorique potentiel du terrain en question. Conclusion : Ce systme est certes pragmatique, mais archaque et sans aucun doute rustique. - Cependant il existe des voies de recours, ca peut donc fonctionner. Le systme nest pas fondamentalement critiquable. - Cependant ce qui est critiquable est que lunique valuation qui a t faite date de 1970. Or la loi avait prvu une rvision tous les 6 ans. Il ny a eu quune rvision qui na pas t effective. Il ny en a pas eu dautre, car la direction gnrale des impts a fait grve. Donc rvision gnrale et rforme sont chaque fois repousse. - Limpt nest pas calcul sur un chiffre de 1970, il y a une revalorisation des bases mais de manire forfaitaire. Ce nest donc pas tellement dramatique pour la CL qui veut une recette fiscale. Elle pourra prvoir le produit attendu de limpt et si ce produit attendu nest pas suffisant elle augmentera son taux (mais augmenter les taux est moins facile lectoralement que revaloriser les bases).

2. La procdure de fixation doffice des bases dimposition.


Drogation au principe du contradictoire Il sagit dune drogation trs substantielle au principe selon lequel les relations entre ladministration et le contribuable sont fondes sur le principe du contradictoire selon lequel il doit toujours y avoir dialogue entre administration et contribuable, il doit y avoir change. Il y a rupture de cette phase contribuable car le contribuable na pas jou le jeu et assum ses obligations qui taient la condition du dialogue oral contradictoire. Lensemble du processus fiscal repose sur le dpt dune dclaration. Il est des cas o le contribuable qui nassure pas ses obligations dclaratives met en panne ce processus. Il faut sanctionner ce comportement pour viter la contagion des autres contribuables. A ce moment la cest ladministration qui se substitue, palie sa carence. De plus la charge de la

preuve se trouvera renverse : elle psera dornavant sur le contribuable (ca devient donc une situation lourde pour le contribuable). En droit positif il existe aujourdhui deux procdures doffice : - la taxation doffice, prvue par les art L66 72 du LPF - lvaluation doffice art L73 74 du LPF. Ces deux familles de procdure se caractrisent par la mme logique de fonctionnement. Il y a la mme logique mais les cas dapplication sont diffrents : - La taxation doffice concerne le non dpt de la dclaration global de revenu ou certains cas de retard, labsence de dsignation dun reprsentant fiscal en France (pour un contribuable ltranger fait des affaires en France) ou lorsquun contribuable ne rpond pas ou ne rpond pas de manire prcise une demande dclaircissement de ladministration. - Evaluation doffice sapplique vis--vis de dclaration de revenus catgorielles (et non plus dclaration globale), en cas dopposition un contrle fiscal (ce qui est aussi un dlit). En dehors de ces diffrences de smantique, cest la mme logique de fonctionnement. Conclusion : lobjectif commun entre dclaration du contribuable ou taxation doffice, est la recherche de la vrit. Il existe aussi des procdures de dtermination indirectes de lassiette. Dans ce cas ce nest plus la recherche de la vrit qui est lobjectif

Chapitre 2 : Les procdures de dtermination indirectes de lassiette


Dans ce cas ce nest plus la recherche de la vrit qui est lobjectif. Ladministration recherche une assiette probable, mais plus une assiette certaine. Deux familles de dtermination indirecte de lassiette : - procdure forfaitaires - procdures indiciaires

Section 1 : les procdures forfaitaires.


Notion de forfait : Cest une dtermination globale dun prix avec une estimation approximative, par opposition un devis chiffr qui est dtaill. La qualification de forfait englobe lide de globalit et donc dapproximation. Cette dtermination pour le forfait se trouve au moment de la dtermination de lassiette, mais aussi au niveau de la dtermination des charges dductibles

1. Au niveau de la dtermination de lassiette


2 domaines dintervention : - valuation du bnfice agricole - le forfait mobilier

A. La dtermination du bnfice agricole.


Strauss-Kahn a fait disparaitre lvaluation au forfait pour les BNC et BIC Pour les exploitants il subsiste une possibilit de dtermination forfaitaire. Il sagit dune procdure collective. Ce nest pas chaque exploitant qui ngocie, mais lensemble de la profession lintrieur dun dpartement. La ngociation runie des reprsentants de ladministration fiscale et des reprsentants de lexploitation agricole. Ils se runissent et statuent pour lensemble du dpartement. Le rsultat va tre la dtermination dun bnfice moyen lhectare. Ensuite on multiplie la valeur lhectare par le nombre dhectare de lexploitant.

1. le champ dapplication de la procdure forfaitaire


Condition Ce sont exclusivement les exploitants agricoles dont la moyenne des recettes annuelles sur deux annes ne dpasse pas 76.300 . ca ne concerne donc que des petits exploitants agricoles. Pourquoi les petits exploitants agricoles ? Sont pas trop outills pour tenir une comptabilit. On leur

facilit la tache. Il va y avoir une sous imposition pour eux. Moyenne sur 2 ans : De plus la tentation existe que lexploitant se mette en mode sous-marin tous les deux ans pour passer au forfait. La rgle Elle est automatique. Lexploitant agricole va bnficier de plein droit du forfait sil remplie la condition si dessus. Observations : Ds lors que sur une priode de 2 ans, ca aboutit un chiffre suprieur 73.600, le contribuable cesse bnficier au forfait Lexploitant agricole sil le souhaite peut sortir du rgime du forfait. Il peut opter pour le rgime du rel simplifi et passer dans un rgime de dtermination rel. Il est des contribuables, dont la nature de lactivit les exclus du forfait indpendamment du bnfice moyen sur deux ans : - lorsque 25% au moins de leur activit est assujettie de plein droit la TVA ; - lorsquun exploitant a une activit autre quagricole qui relve dun rgime de bnfice rel. - hypothse ou lexploitant agricole se libre une activit qui na pas dquivalent (il fait pousser des productions quon na pas lhabitude de voir let la tarification du dpartement ne peut pas jouer). Ce nest jamais une obligation.

2. La dtermination du bnfice forfaitaire.


3 tapes successives a) phase purement administrative Ladministration pour lensemble du dpartement dtermine quelles sont les diffrentes rgions agricoles et pour chacune de ces rgions agricoles elle dtermine le type dactivit agricole. Elle va dterminer la nature de lactivit agricole et la productivit de cette activit agricole. Exemple : Autrement dit dans un mme dpartement viticole sera diviss en plusieurs rgions viticoles (certaines vignes rapportent plus que dautre. Ca suppose une analyse fine mais qui ne varie pas dune anne sur lautre. A partir de ces donnes, ladministration dtermine le bnfice moyen lhectare de chacune de ces sous-sous catgorie. Une fois ce travail effectu, elle le propose aux reprsentants de lactivit agricole. Ces organes se runissent : cest la commission dpartementale sur les taxes directs et taxes sur le chiffre daffaire (voir intro) : elle est composition et gomtrie variable en fonction des activits les membres sont diffrents. Cette commission discute sur les bases. Le dialogue nest en gnral pas trs vif, car les chiffre de ladministration sont en gnral celui du plus mauvais de chaque catgorie : pas de contestation. Le secrtariat de la commission notifie les conclusions. Si jamais une des parties (soit ladministration, soit les reprsentants de la profession agricole) ne sont pas OK avec conclusion de la commission, un recours est possible dans les 10 j de la notification de lavis. A ce moment l le recours est trait par une commission centrale des impositions indirectes et taxes sur

le chiffre daffaire. Elle peut tout contester, tout rcrire. Il y a recours pour excs de pouvoir contre dcision de la commission centrale, CE 25 avril 1990 : possibilit du recours pour excs de pouvoir. Que peut examiner le juge de lannulation ? ventuellement ne irrgularit dans la composition cest un pouvoir de lgalit, cest donc un pouvoir minimum du juge. b) Au niveau de lexploitation individuelle de lexploitant Les diffrents hectares de son exploitation ont t ventils en fonction des catgories. c) La dtermination du bnfice par hectare Une liste de classement est affiche en mairie. Chaque exploitant peu contester le classement. A partir de ce moment commission dpartementale peut tre saisit dans les 15 j. But : Arriver un bnfice par hectare et par type de culture On distingue si le fermer est mtayer ou propritaire : si propritaire le revenu est major du montant de la valeur locative retenu comme base sur la taxe foncire pour les proprits non bties. Rgime du forfait : - pas dobligation de comptabilit de lexploitant - une foi que son bnfice est obtenu, il ny a plus de retraitement possible. Si lexploitant agricole a bien gr il a peru un bnfice lhectare suprieur et tant mieux pour lui. Mais si il a mal gr, tant pi pour lui. Intrt pour ladministration : elle na pas rechercher la vrit en faisant des contrles, cest la contrepartie de la possibilit davoir un impt minor par rapport limpt rel. Lactivit agricole nest pas comme les autres : sil y a grle, imprvue de climat il pourra y avoir donc ajustement dans certains cas restreints.

B. Le forfait mobilier.
Champ dapplication limit : en matire de droit de succession les hritiers on la possibilit (et non lobligation) dopter pour le forfait mobilier, art 764 du CGI. En ce qui concerne les meubles meublants de la succession au sens du c civ, pour leur valuation, les contribuables ont le choix : - ou ils le font la valeur vnale de ces meubles meublants. - ou ils peuvent opter sur ce forfait mobilier. En face de la ligne ils font figurer 1 seul chiffe = 5% de la totalit des autres lments composant la succession. Il faut dterminer ce qui est le plus intressant pour eux. Exemple : si le mobilier a plus de valeur que le reste de la succession cest intressant. Limite : le forfait mobilier est plus simple pour le contribuable ou administration, mais ca peut poser ultrieurement des problmes de preuve, car ladministration pourra tre amene justifier la manire dont ces lments sont arrivs dans son patrimoine. Palliatif : faire une expertise du mobilier la date de la succession.

2. La dtermination forfaitaire des charges dductibles.

Lexemple le plus important est en matire de traitements et salaires. La loi a prvu une dduction forfaitaire pour frais professionnels de 10%. Chose extraordinaire, cette dduction forfaitaire de 10% est la norme : cest le rgime qui sapplique sauf option contraire du contribuable. Cest uniquement si le contribuable le souhaite (et donc quil y a intrts) quil opte pour un rgime de dtermination rel de ces frais professionnels.

Section 2 : les procdures indiciaires


On sloigne encore plus de la ralit. La procdure indiciaire a pour ambition de dterminer le montant de la matire imposable (lassiette) partir dun certain nombre dindices qui sont extrieurs cette assiette. Hypothse de lIR : on peut imaginer que la loi va crer un impt sur le revenu mais dont lassiette ne sera pas constitue par le revenu mais par des lments extrieurs laissant prsumer que le contribuable a dispos dun revenu. La dmarche peut donc paraitre trange. Exemple historique : impt sur les portes et fentres crer par le Directoire en 1998. On ne parlait pas de revenu imposable. Mais le directoire avait besoin de recettes. Il a imagin quon va imposer en fonction du nombre de porte et fentre parce que ca laisse prsumer une sorte de richesse. Ca a t pratiqu jusquen 1904. Impt archaque : diminution du nombre de fentres chez les contribuables, fausses fentres La technique forfaitaire va entretenir un certain lien avec la ralit de lassiette du contribuable. Alors que la mthode indiciaire nambitionne pas davoir une relation avec la ralit conomique de lassiette. Ca veut dire que a mthode indiciaire lpoque contemporaine na pas de place, on est dans un systme de justice fiscal, galit devant les charges publiques, donc il ne faut pas une telle dtermination de lassiette. On utilise cette mthode pour des cas particulirement drogatoires (50 cas par ans), dans lesquels la mthode indiciaire sera lultime moyen de dterminer une base imposable afin de les soumettre limpt. La mthode indiciaire survie donc dans deux cas marginaux rvlant une sorte daveux dimpuissance de ladministration : - art 168 CGI - Art 164 c

1. La procdure indiciaire de lart 68 du CGI


Cette technique permet de substituer aux revenus dclars par le contribuable, un autre revenu qui est dtermin partir de certains lments du train de vie, ces lments de train de vie tant rpertoris dans un barme en annexe de du CGI. Remarque : Le lgislateur va parler de la dtermination du revenu forfaitaire alors que ce nest pas forfaitaire mais indiciaire.

A. Les conditions dapplication de la procdure.


Pour qui ? Le champ dapplication de lart 168 vaut en matire dimpt sur le revenu pour lensemble des contribuables limpt sur le revenu. Un train de vie disproportionn Simplement pour ces contribuables lIR, le systme de limpt de 168 ne peut tre appliqu par ladministration quen cas de disproportion marque entre dune part les lments du train de vie du contribuable et dautre part ses revenus. Les lments du train de vie. Lart 168 contient un barme de 12 lments de train de vie de consommation ostentatoire : la rsidence principale, les rsidences secondaires, les employs de maison, prcepteurs, prceptrices, gouvernante, les automobiles, moto de + de 450 cc, les yachts, chevaux de courses, avions de tourisme, club de golf En face de chacun de ces lments de train de vie, la loi va considrer quavoir la disposition de cet lment de train de vie fait prsumer un revenu de telle somme. Exemple : rsidence principale = 5 x la valeur locative cadastrale, pareil pour rsidence secondaire. Exemple : employs de maison = 1re personne ge de 60ans faire prsumer un revenu de 4600. Exemple : revenu automobile = valeur de la voiture neuve avec un abattement aprs un certain nombre danne dusage. Il ny a donc pas besoin dun rapport avec le revenu rel du contribuable.

B. Ltablissement de limposition
1. la procdure dimposition
Cest une procdure contradictoire. Ladministration est tenue dexpliquer au contribuable pourquoi elle met en uvre cette procdure. Dans ce cadre, elle va donc organiser sa dmarche, sachant que la loi prvoit que cette procdure du barme indiciaire ne peut tre mise en uvre que si le revenu indiciaire dpasse un certain chiffre. Exemple : pour 2009 est de 44.111. Si le contribuable remplie deux conditions supplmentaires : - il dispose au moins de 6 lments du barme - si la somme indiciaire de ces lments excde 2 x le montant du seuil dapplication : 88222 , => ce moment la sa base dimposition va tre majore de 50%. Il est entendu deux choses : - ladministration recherche ici les lments dont le contribuable a eu la disposition. Ce que ladministration doit prouver est que le contribuable sest comport vis--vis de ces lments comme le matre ayant le contrle, peu importe quil soit propritaire, locataire, usager titre gratuit. - cest dans une conception familial du lIR : donc ca vaut pour les lments dont ont eu la disposition lui son conjoint et les enfants. Il est prcis que la notion de disproportion marque nexiste et ne permet lapplication de 168 que si la somme indiciaire calcul partir des lments de train de vie excde dau moins 1/3 le montant

des revenus dclars. Si le contribuable na pas dpos de dclaration, disproportion est automatique (vu que ses revenus sont de 0 si pas de dclaration).

2. Les moyens de contestation


Le contribuable peut dire quil na pas eu la disposition. Cependant en gnral, ladministration aura en gnral un dossier solide quand elle mettra en uvre cela. Il peut dire quil avait la disposition de ces lments. Peut-il apporter une explication ? Pendant 30 ans, ce ntait pas possible. Depuis 1987 cest possible. Le contribuable peut apporter la preuve quil a financ ces lments de train de vie par lalination dlments de capital (donc en dehors de ses revenus), ou alors quil a obtenu des emprunts bancaires ou autres qui ont permis de financer cette acquisition. Il a dpens ses conomies. Il doit en apporter rellement la preuve. Remarque sur le barme de 168 : Le barme de lart 168 est parfois utilis en matire fiscale en matire de taxation doffice. Ce nest pas une application de 168, mais un rfrence pour essayer de reconstituer la base imposable.

2. La procdure de lart 164 C du CGI


Elle vise les contribuables qui ne sont pas rsidants fiscaux franais, mais qui disposent en France de 1 ou plusieurs habitations. Dans ce cas, si ladministration fiscale franaise sen rend compte, elle peut prtendre les soumettre lIR en France, sur une base imposable = 3x la valeur locative de la ou les habitations dont ils sont la disposition en France. Ladministration ne va pas prouver quil est propritaire, mais quil en a la disposition. Ladministration en a la possibilit, donc elle le fera quand elle en a lintrt, c'est dire chaque fois que lvaluation indiciaire sera suprieure au montant du revenu franais dclar par le contribuable. Moyens de dfense : - Le contribuable qui est rsident dun Etat ayant pass avec la France une convention dassistance administrative dchange de renseignement. Ce contribuable ne sera pas impos sil peut montrer quil est soumis dans cet Etat (de rsidence) un impt personnel = au moins aux 2/3 de limposition sur le revenu quil aurait acquitt en France sur les mmes revenus. - Cas des expatris. Lart 164C ne peut pas tre utilis vis--vis dun contribuable de nationalit franaise qui sexpatrie pour des raisons professionnelles et qui tait rsident de France pendant les 4 annes prcdentes. Cible vise : rsident des paradis fiscaux.

TITRE 2 : LES PROCDURES DE RECOUVREMENT


On poursuit notre chronologie : les bases dimpositions sont fixes. Ladministration se proccupe maintenant de faire percevoir limpt. Le systme est complexe pour deux raisons : - Historique : chaque impt tait recouvr par des administrations diffrentes. Actuellement on est dans un systme de transition donc ca persiste dans une moindre mesure. - Qui dit recouvrement dit deux implication : soit recouvrement amiable, soit recouvrement forc. Ladministration si le contribuable ne paie pas, dispose de mesure avec des prrogatives exceptionnelles.

Chapitre 1 : le recouvrement de droit commun


Ce recouvrement obit un certain nombre de procdures

Section 1 : les modalits de recouvrement


On distingue encore selon le fonctionnaire qui recouvre (mme si tous fonctionnaire de la DGFP): - ancien comptable du trsor - ancien comptable de la direction gnrale des impts.

1. Les impts recouvrs par les comptables du trsor


Il sagit de lIR et les 4 impts directs locaux. Pour ces impts il y a un vieux principe de la sparation des ordonnateurs et des comptables, dcret de 1862. Ces impts sont donc tablis par les fonctionnaires de lancienne direction gnral des impts et est recouvr par les comptable du trsor = on dit que limpt est peru par voie de rle. 1re tape entre les mains de ladministration Quest-ce quun rle ? Dfinition thorique : Cest lacte administratif qui fixe la somme payer par le contribuable et qui oblige ce contribuable payer limpt. Dans la ralit le rle prend la forme dune liste tablis pour chaque impt et chaque commune de France. Exemple : un rle pour lIR Strasbourg. Cette liste va recenser les diffrentes contribuables lIR rsidant Strasbourg. En face de chaque nom il figure 2 lments : - la base imposable - puis le montant de limpt.

Ensuite ladministration va mettre le rle. - Pour que cette liste devienne un acte administratif excutoire il faut que le rle soit homologu par le prfet. En ralit le prfet consent une dlgation permanente au directeur dpartemental des finances publiques. - A partir du moment o il a force excutoire, ladministration sur le seul fondement de cet acte dhomologation pourra mettre limpt en recouvrement. - Ensuite ladministration va diter un extrait de rle pour chacun des contribuables concern. Autrement dit, ladministration envoie au contribuable un document avis dimposition qui est en ralit lextrait du rle communal lIR le concernant. Sur cet extrait de rle figure son identit, le revenu dclar,, le montant de limpt. Il est invit payer la caisse du trsor public Seconde tape entre les mains du comptable du trsor L le comptable du trsor acquiert sa comptence. Cest lui qui va recevoir le paiement. 3 dates : - La date de mise en recouvrement du rle : le directeur dpartemental des FP le fixe. Cest en principe au 30e jour suivant lhomologation. Consquence juridique : elle fait courir les dlais de prescription et de dchance. Importance procdurale essentielle. - La date dexigibilit de limpt : 30 j aprs la date de mise en recouvrement du rle. Date partir de laquelle le comptable public peut exiger limpt. En ralit il va attendre la 3e date. Cette date a donc une dimension assez thorique - La dernire est la plus importante : Date passe laquelle le contribuable dfaillant ou rcalcitrant encours une majoration de 10%. 15 j aprs la date dexigibilit.

2. Le recouvrement des impts par les comptables de lancienne DGI.


Ce service, depuis 2005 gre les principaux impts du service fiscal franais. Ici cest le service impt qui tablit et qui recouvre. Pas de sparation entre ordonnateur et comptable. Il sagit de la TVA, lIS, droit denregistrement, ISF. On est donc en prsence dimpt dont le recouvrement est plus simple, plus efficace. Exemple : enregistrement, il se prsente au guichet et pour obtenir enregistrement il paie sur le champ. Exemple : IS, le contribuable dclare, auto liquide limpt et paie directement limpt. Dans lIR, la formalit est plus lourde car plus respectueuse du droit du contribuable. Donc on ne sait pas si cest ce systme qui sera tendu lIR ou ne contraire.

Section 2 : les modalits de paiement.


2 aspects : - les moyens de paiement. - les dlais de paiement.

1. Les moyens de paiement.


Ils sont multiples : - les modes courant de paiement - des modes spcifiques

A. Les modes courant de paiement.


Paiement en numraire Il doit tre accept par le comptable, mais jusqu un plafond de 3.000. Attention : la loi est venue prvoir que le paiement ne pouvait pas se faire en monnaie sous forme de division de lunit montaire sauf autorisation du comptable. Ca correspond une volont de lutter contre imagination de contribuables qui viennent payer limpt en petites pices. Le chque bancaire En voie de semi-extinction. Le cachet de la poste fera foi de la date denvoi, mme si le chque arrive plus tard que lexigibilit de limpt. Attention : compte tenu de lvolution du service postal, le juge considre que lenvoi la veille pour le lendemain nest pas un dlai raisonnable. Le paiement par prlvement automatique. En cas de mensualisation en matire dIR, systme qui autorise le trsor prlever chacun des 10 1er mois de lanne une somme = 10% du montant de limpt. Virement au crdit du compte banque de France du trsor public. Il peut seffectuer sur option du contribuable. Pour les entreprises importantes, certains impts doivent tre pays par virement ou par tl rglement (paiement lectronique). Cest le cas de la TVA si le chiffre daffaire de lanne prcdente a excd 760.000. En matire dIR, IS, taxe local, chaque fois que le montant de limpt excde 50.000, ca doit tre pay par virement ou tl rglement. Si lorsque cest obligatoire, il nutilise pas le bon moyen, il est sanctionn et a une pnalit de 0,2% du montant des impts dus (ce qui peut reprsenter une grosse somme).

Dans tous les autres cas, le tl-rglement est encourag. Le paiement par CB na jamais t retenu comme possible, pour diffrente raison tel que les frais de gestion.

B. Les modes spcifiques de rglement de limpt.


Essentiellement 3 :

1. Le paiement par compensation.


En matire civile Art 1289 du c civ : prvoit que lorsque deux personnes se trouvent dbitrice lune envers lautre il sopre entre elles une compensation qui teint les deux dettes. Ca conduit un apurement simultan de deux dettes. Cette possibilit de rglement existe de droit. Toute personne dbitrice dune autre peut lui oppos la compensation en matire civile. En matire fiscale, ce mcanisme existe, mais exclusivement au profit du trsor public. Art L257B et R257B du LPF Le contribuable ne peut pas opposer une crance quil a sur le trsor public. Exemple : un entrepreneur qui a livr lE et na pas encore pay, mais qui dun autre cot doit limpt ne peut pas opposer la compensation. Cest un principe raffirm par le CE, 3 janvier 1973. - Ce principe repose sur lide que la crance fiscale est de nature diffrente que la crance dun simple particulier sur le trsor public. Or il nexiste pas de procdure dexcution force et de voie dexcution force contre lEtat. Donc partir du moment ou ce principe existe, il ne doit pas tre dtourn. - Au nom du principe de luniversalit budgtaire, il ne peut pas y avoir affectation de la recette fiscale la dpense de ladministration qui passe commande dune fourniture. En revanche le trsor est fond opposer cette compensation. Si en cas de passage dune commande de fourniture avec une entreprise qui na pas encore rgl sa dette fiscale, la puissance publique peut opposer la compensation. Ce nest donc pas un moyen de paiement pour le contribuable mais cest un moyen de recouvrement pour le comptable.

2. Art 1716 bis du CGI, dation en paiement


Cest le paiement dimpt pour la remise duvre dart, de livres, dobjets de collection, de documents de haute valeur artistique ou historique. Cest un systme qui ne valait historiquement que pour les droits de succession, mais vaut aussi pour lISF (ce sont deux impts trs proches lun de lautre) Ide : Il est des contribuables qui sont titulaires dun patrimoine important, non liquide. - Lorsquils ont lchance fiscal assumer (hritage, ISF), ils nont pas forcment les moyens de payer limpt. La seule solution est de le faire devenir liquide, aliner des lments de patrimoine. Or ce nest

pas forcment le bon moment pour aliner le patrimoine. - De plus ca peut entrainer sa sortie du territoire franaise et une perte culturel. Donc le contribuable peut proposer pour rgler limpt de faire don lEtat dun objet correspondant aux termes de lart 1716 Bis. Le systme ne correspondait pas la tradition franaise. Mais il a fini par prendre un rythme de croisire loccasion de succession de peintres important Fonctionnement : - Le contribuable formule la demande. - A ce moment l, si lEtat est un minimum daccord sans pour linstant sengager il fait nommer une commission avec la participation du ministre culture et du budget qui va examiner les objets proposs. - Ensuite sils tombent daccord, il y a remise de ces objet en paiement. Dveloppement du principe - Retentissement des succession Picasso ont t rgls sous forme duvre dart. Ca a permis douvrir le muse Picasso. Totalit de la succession rgle sous forme de dation. L aussi succession Marc Shagal. Une partie seulement rgle sous forme de dation. Ca permet la collectivit public, muse (et donc intrt gnral) de devenir propritaire de pices importante culturellement. - Dernier dveloppement en 1995, au profit du conservatoire de lespace littoral pour la prservation des bords de mer et bords de lac. Il peut recevoir des terrains selon la mme procdure (ministre de lenvironnement conjointement avec le ministre du budget. - Troisime possibilit : possibilit de remise de terrains pour augmenter le patrimoine des socits de logement sociaux

3. Le paiement par prescription de laction en recouvrement.


Ici cest le cour du temps qui vient effacer les dettes du contribuable. Autrement dit lorsque laction en recouvrement est frappe de prescription, le contribuable se trouve libr de son obligation de paiement de limpt. Mais il y a certains piges. Le principe Laction en recouvrement du trsor se prescrit par 4 ans : si le comptable du trsor na pas entrepris dopration de recouvrement (initial ou relance valant interruption de prescription et compteur repart pour 4 ans) pendant 4 ans partir de la date de recouvrement du rle, son action est prescrite. Remarque : Le comptable public est responsable personnellement sur ses deniers propres.

Linterruption Soit par ladministration durant le dlai de 4 ans. Ladministration va donc sefforcer dinterrompre la prescription (commandement, mise en demeure de payer, saisie de compte bancaire, entam procdure de vente forc) pour que le dlai de 4 ans recommence 0. Par le contribuable peu importe le moment (souvent mme aprs le dlai de 4 ans) : Il arrive que le contribuable ne se soit pas rendu compte de la prescription de 4 ans, ce moment l il certains agissement peuvent interrompre recouvrement : - courrier du contribuable + de 4 ans aprs dans lequel il reconnait tre redevable de la dette fiscale. - reconnaissance implicite : exemple : sollicite des dlais de paiement. - si celui-ci verse des acomptes ou propose des garanties bancaires au trsor.

2. La question des dlais de paiement.


Sagissant des dlais de paiement, le non respect du dlai entraine lapplication de pnalits fiscales qui vont peser sur le contribuable. Cest le cas du retard du contribuable. A partir de quand les sanctions sont-elle encourues ? Une fois pass la date limite de paiement. Exemple : droit denregistrement dans le mois de la signature de lacte.

A. Le droit commun : le paiement immdiat


Quand est-on en prsence dune hypothse dune obligation de paiement immdiat ? Lorsquil y a concomitance entre exigibilit de la dette fiscale et la date de paiement (ou lorsquun faible dlai cours entre les deux). - En matire de droit denregistrement le fonctionnaire demande paiement avant mme la formalit denregistrement. - Cest aussi le cas de la TVA. Le paiement de la TVA est effectu par les intermdiaires (commerants). La TVA est due juridiquement par le commerant partir du moment o elle est exigible, c'est dire partir du moment o elle est perue. En ralit cest avant le 25 du mois au cours duquel lopration a eu lieu. - Pour lIR, les hypothses de paiement immdiat sont rares. Cest le cas lorsque le montant de limpt du lanne prcdente na pas dpass une certaine somme qui au titre de lanne 2009 est de 336. Lanne suivant limpt est du en une seule fois. - En matire DIR, dans le rgime gnrale de paiement sur lIR, cest un paiement par tiers. Chaque acompte est un paiement immdiat (pas sr) Au plus tard le 15 fvrier de lanne le contribuable dois payer un acompte provisionnel = 1/3 du montant vers lanne prcdente. Au 15 mai, mme obligation pour un mme montant. Ensuite, au vu de la dclaration, ladministration calcul limpt et envoie un avis de recouvrement. LE 3e versement du solde est exigible et constitue un paiement immdiat. - Les techniques contemporaines de paiement en matire dIS. LIS est auto liquide et tous les 3 mois le contribuable verse spontanment un acompte.

- Pour la CSG et CRDS, retenu la source. Lemployeur prcompte la somme au moment de verse la somme au salari = paiement immdiat.

B. Le paiement retard
2 situations principales Ladministration qui a lintention daccorder au contribuable un dlai parce quil nest pas en situation de payer = hypothse du paiement diffr. Paiement diffr La situation va se prsenter lorsque le lgislateur a dcid quobjectivement la situation dans laquelle se trouve le contribuable commande quon ne lui rclame point limpt. Cest lhypothse, lorsquil y a dmembrement de proprit (notamment loccasion dune succession) entre un hriter qui sera lusufruitier et un autre hritier qui va tre le nu-propritaire. Dans ce cas les droits sont dus et par lusufruitier et par le nu-propritaire, chacun pour sa fraction. Mais celui qui peroit les fruits du bien est lusufruitier. Le nu-propritaire a seulement lesprance que lusufruitier dcdera pour quil devienne plein propritaire. Par consquent lui faire payer des droits de succession au moment o il reoit la nue-proprit est injuste. Donc les droits de succession sont diffr jusquau jour de la runion de lusufruit et nue-proprit. Hypothse du trsor public banquier. Cest quand le trsor public consent des dlais de paiement au contribuable = paiement fractionn. Paiement fractionn Cest une option offerte au contribuable pour lui permettre dchelonner le paiement de limpt sur la dure, avec la perception dun intrt au taux lgal. Les droits de succession. Dans ce cas un hritier peut sen acquitter en plusieurs versements gaux sur une priodicit de 6 mois pendant une priode de 5 ans. Si les hritiers sont en mesure de dmonter que plus de 50% de lactif de la succession est non liquide, le dlai passe de 5 10 ans. Hypothse des dlais de paiement. Un contribuable de BF ne contestant pas limposition due, sollicite des dlais de paiement. En gnral cest accord, mais on peut lui demander des garanties. Cest le cas du chmeur, retrait qui paie un impt sur ses revenus de lanne prcdente alors que lanne de paiement ses revenus on diminu. Cest aussi le cas aussi art L277du LPF : quand un contribuable conteste les dlais de paiement. Combinaison paiement diffr / fractionn. En matire de transmission dentreprise, vis--vis des successibles (enfants), mais aussi vis--vis des tiers. - Il est possible aux acqureurs ou donataire de sacquitter des impts redevable avec un diffr dimposition pendant lequel ils ne paient que des intrts (5 ans). - Ensuite au terme du dlai de 5 ans, ils sacquittent de manire fractionne des impositions.

C. Le paiement anticip.
Le contribuable sacquitte du paiement de limpt par avance. En matire dIR, lorsquun contribuable a acquitt au titre de lanne prcdente un montant dimpt suprieur une somme tous les ans (336 pour lanne 2009), lanne suivante il va tre redevable dun paiement de lIR sous forme dacompte, sous forme de tiers. Il va verser deux acomptes provisionnels (15 fvrier et 15 mai), ce qui constitue un paiement anticip de lIR. Le fait gnrateur est la liquidation de limpt qui ninterviendra quau cours de lt. Chronologie pour 2010 : - 15 fvrier : acompte provisionnel = 1/3 de limpt payer en 2009 sur revenu de 2008. - 15 mai : pareil - Ensuite rdige sa dclaration et la dpose vers le 25 juin 2010. - Ladministration liquide limpt pendant lt. - Fin aot elle envoi avis dimposition : la limpt est exigible. En matire dIS. Une socit commerciale assujettie lIS doit verser limpt sous forme de 4 acomptes provisionnels, respectivement au 15 mars, 15 juin, 15 septembre et 15 dcembre. La spcificit de lIS est que les acomptes provisionnels correspondent aux dus en 2010 et non pas due au titre de lanne prcdente.

Chapitre 2 : Le recouvrement forc


Le contribuable ne respecte pas les rgles du jeu. Sur le fondement de la loi ladministration dispose dinstrument pour obtenir nanmoins recouvrement de limpt. Lobsession de ladministration sera dobtenir le paiement de limpt, soit auprs du contribuable, soit auprs de tiers (solidaires, ou dbiteur du contribuable).

Section 1 : les poursuites.


Cest aussi une phase de transition cause du processus de fusion des deux administrations fiscales. Ladministration avant dexcuter les poursuites, doit mettre en demeure le contribuable pour viter dengager les poursuites.

1. Lengagement des poursuites.


Il existe une diffrence essentielle entre ladministration fiscale et un crancier ordinaire. - Un crancier ordinaire pour faire valoir ses droits doit disposer dun titre excutoire. Ce titre excutoire est gnralement confr par un jugement. - Ladministration fiscale elle dispose dun privilge qualifi de privilge daction doffice. Ce privilge va permettre au comptable de passer lexcution force sans avoir besoin de recourir lautorit judiciaire. Cest ladministration qui va se dlivrer elle mme le titre excutoire, ce titre ayant une dnomination qui varie selon quil sapplique un impt recouvr par fonctionnaire de lancienne direction comptabilit public, soit comptable ancienne DGI.

A. Les impts recouvrs par les comptables du trsor.


Ces impts sont recouvrs par voie de rle. IR, fiscalit directe locale. Ces impts deviennent excutoires par homologation. Une fois homologation prononc chaque contribuable reoit une copie de lextrait de rle lui indiquant une date de paiement. Dans lhypothse o le contribuable ne rgle pas lchance : Il va recevoir dans les jours qui suivent une lettre de rappel, art L255 LPF. La lettre de rappel signale que dans lhypothse o il neffectue pas le paiement de limpt dans les 20j, des poursuites seront engages. La lettre de rappel est un document dpourvu de formalisme. Elle est envoye par courrier simple. Elle ne constitue pas un acte faisant grief (le contribuable ne peut pas former un recours en annulation). Cest simplement un document qui concrtise le fait que le contribuable ce jour ne sest pas acquitt de limpt. Elle constitue donc un pralable ncessaire avant toute poursuite engage contre ce contribuable, art L260 LPF : sauf hypothse o le contribuable na pas dpos de dclaration ou sil fait lobjet dune majoration pour dclaration insuffisante ou retardataire. Il subira la majoration.

B. Les impts recouvrs par les comptables des services fiscaux.


Pas de rle, donc pas de titre excutoire. Il en faut un et il sera constitu par lavis de mise en recouvrement (AMR), prvu par lart L256 du LPF. Cet avis de mise en recouvrement est dit

chaque fois que le contribuable na pas pay son impt lexpiration du dlai lgal. Sur le plan analytique, on peut considrer lAMR comme le dernier acte de la procdure dimposition et le premier acte de la procdure de recouvrement. Comme la lettre de rappel, ce nest pas un acte de poursuite, cest un moyen dauthentification de la dette fiscale qui acte le montant exact que le contribuable na pas pay lchance. AMR envoy par LRAR. Il est galement adress tous les autres redevables de limpts, c'est dire toutes les personnes qui un titre ou un autre risquent dtre redevable (solidaire, associs dune socit). Le contribuable peut contester avoir reu lAMR Dlai de 20 j pour payer. Art L257 : ce moment il aura une lettre de mise en demeure, symtrique de la lettre de rappel en matire dimpt perus par voie de rle. Mise en demeure lui donne 20j pour payer, averti quil pourra faire objet de poursuite. Diffrence avec impts perus pas voie de rle : ladministration, sans autre formalit, pourra faire procder une saisie immobilire conservatoire sur les biens du contribuable. Si le contribuable nacquitte pas son obligation, le conflit augmente.

2. Lexcution des poursuites.


Les poursuites sont tout impt confondu.

A. Le commandement
Ladministration somme le contribuable de payer sa dette Cest un premier acte de poursuite. Il y a donc un formalisme respecter. - Il doit mentionner le montant de limpt payer - Il doit mentionner qu dfaut de paiement il y sera contraint par toute voie de droit. - Ce commandement est notifi soit pas huissier de justice, soit par un huissier du trsor (ancien fonctionnaire de lancienne direction de la comptabilit publique). Ce commandement entraine donc des frais de commandement dun minimum de 3% du montant du avec minimum de 7,50. Le contribuable dispose alors dun dlai de 3j pour payer. Pass ce dlai, ladministration est autorise de passer des phases dexcution force avec procdure de voie dexcution de la procdure civile : saisie-vente, saisie attribution, saisie des rmunrations, saisie immobilire Il y a des frais minimum de 5%... => Cest le processus de droit commun, que partiellement spcifique.

B. Les procdures spcifiques


Elles nappartiennent qu ladministration fiscale. Les choses deviennent vraiment srieuses Art L262 et 263 : procdure de lavis tiers dtenteur (ATD) Cest une procdure qui permet ladministration de faire dfense un dbiteur du contribuable de payer celui-ci des sommes quil lui doit et ce jusqu hauteur de limpt dont il est redevable. Exemple : employeur, un client, Ca fonctionne exclusivement sur de largent, pas sur des biens immobilier. Procdure universelle qui peut sappliquer tous les impts. Fonctionnement simple : LATD va tre adress par LRAR. Sous peine de nullit il doit en tre envoy copie au contribuable concern. => Formalisme rigoureux et simple. Il faut informer, pour quil puisse se dfendre. La loi prcise qu partir du moment o ce tiers dtenteur a reu lavis correspond il lui est fait interdiction de payer au contribuable les sommes quil lui doit. Exemple : le banquier ne doit pas accepter de remettre des fonds en de du montant de lATD. Si jamais le tiers dtenteur se dessaisi des sommes, il sexposer les payer une seconde fois au trsor public. Le systme est donc trs efficace. Il est adress essentiellement deux personnes : - banquier - employeur, dans la limite de ce qui est saisissable. La contrainte judiciaire. Beaucoup plus anecdotique, peu employe. Elle est prvue par les articles 749 762 du code de procdure pnale. Cette contrainte judiciaire, jusquen 2004, sappelait la contrainte par corps. Cest la survivance de la prison pour dette telle quelle existait en France lextrme dbut du 20e sicle. La contrainte judiciaire est le volet fiscal. Il fonctionne exclusivement vis--vis dun contribuable condamn pour fraude fiscale par les juridictions rpressive. Elle doit tre prononce sur demande du comptable public par le JAP. Le juge va fixer la dure de la dtention en fonction du montant de lamende laquelle a t condamn ce contribuable, dans le but dobliger le contribuable payer les montants de la condamnation. Cest un instrument de contrainte dissuasif, - Car ca conduit la prison. - Entre 2000 et 4000 = 1 mois, - Si le contribuable arrive prouver preuve de son insolvabilit il chappera ceci. - Si le contribuable paie pendant son sjour en prison, il ressort immdiatement.

Section 2 : Les garanties dont dispose ladministration


= filet de scurit. Ce sont des dispositions lgales destines faire face la dfaillance du contribuable. Ces garanties sont soit de nature relle soit personnelle.

1. Les garanties relles


A. Le privilge du Trsor.
En ralit ce nest pas grand-chose. En prsence de plusieurs cranciers, la crance du trsor doit tre prfre. Art 1299 CGI Cependant, ce privilge du trsor au fil des ans sest fait rejoindre et dpass par dautres privilges : - le super-privilge des salaris - le privilge du crancier nantis. - le crancier daliment - les crances nes aprs le dpt de bilan. Pour tre valid il doit tre inscrit au greffe du registre du commerce et socit comme autre nantissement. Dans le cadre des procdures collectives. Si le contribuable a pass un accord de rglement chelonn, en principe il ny aura pas publicit, aussi longtemps que ce plan dapurement est respect. Moralit : cest un privilge qui a perdu de sa force. Le trsor public ne compte pas beaucoup dessus pour esprer concrtement le rglement de la dette fiscale.

B. Lhypothque lgale.
Elle sinscrit sur un immeuble, art 1929 ter du CGI. Elle est fonde sur un acte excutoire que le trsor public se dlivre lui mme. En terme de rapidit il est donc trs facile pour le trsor public dobtenir inscription. Simplement en termes dimmdiatet, linscription hypothcaire prend rang la date de linscription. Il est possible deffectuer une inscription hypothcaire en cas de non paiement de limpt lchance ou en cas de rectification de la base dimposition. 2 caractristiques : - valide pour une dure de 10 ans. - elle suit le bien immeuble en quelque main quil passe. Attention : ca dpend du rang et de la valeur de limmeuble. Mais ca reste plus efficace que le privilge.

2. Les garanties personnelles


Ladministration va pouvoir sadresser des tiers solidairement responsable du paiement de limpt, sachant que la loi, a cr beaucoup de disposition instituant un dispositif de solidarit surtout pour impt directs. En matire dimpts directe Art 1685 CGI, IR, solidarit des poux ou PACS. Sils vivent sous le mme toit ils sont redevables de lIR et taxe dhabitation de manire solidaire. En cas de divorce : il faut que lpoux qui souhaite se dsolidariser apporte la preuve quil nhabite plus sous le mme toit et/ou quil na jamais vu la couleur des revenus imposs. Art 1683 CGI : locataire solidairement redevable du paiement de la taxe foncire due par le propritaire. Cest trs peu utilis. Cest injuste. Remarque : ladministration prfrera utiliser ATD. 1686, taxe dhabitation. Le propritaire du logement est solidairement redevable de cette taxe due par le locataire, lorsquil na pas inform 1 mois avant le dmnagement du locataire, que celui-ci est parti. Sanction de la ngligence du proprio. 1684-3 : location-grance de FDC. Lart 1684-3 prcise que le loueur du FDC est solidairement responsable du paiement de limpt sur les bnfices dus par son locataire grant. Le bailleur connait bien son FDC et doit en suivre la gestion par son locataire grant. Il a intrt son bon fonctionnement. LPF, art L267 prvoit que le comptable public a la possibilit de saisir le prsident du TGI pour faire condamner le dirigeant de droit ou de fait dune socit, au paiement des dettes fiscales de cette socit lorsque leur recouvrement a t rendu impossible par deux facteurs : - soit par des manuvres frauduleuses - soit raison de linobservation grave et rpte des obligations fiscales. Le type de contribuable vis est le dirigeant de la petite entreprise (SARL) qui cre son entreprise de manire brouillonne, la socit disparaissant au bout de 3 ans. Au cours de ces 3 ans il na pas dpos de dclaration de TVA. Or il avait une activit, mais il navait pas forcment les moyens de faire payer limpt. Il pourra donc tre amen payer limpt du par la socit. Attention : Ne pas dposer de dclaration est le meilleur moyen de frauder. Cass crim considre que le fait de ne pas dposer des dclarations mme si on na pas les moyens de dclarer limpt correspondant est un acte constitutif de fraude.

En matire de fiscalit indirecte. Impt moins personnel, donc on peut moins facilement crer solidarit. Droit denregistrement Il peut tre prvu dans un acte de vente que lacqureur paie les droits. Mais sil ne paie pas le vendeur sera solidairement responsable. Droit de succession : Les hritiers sont solidaires. Parfois ladministration rclame un seul hritier la totalit des droits de succession. Problme si les hritiers habitent dans dautre pays, lhritier payant peut avoir du mal se retourner contre les autres. Les garanties du redevable solidaire Le statut de solidaire nest pas enviable. Pour assurer une dfense efficace des droits de ce redevable solidaire. La loi et la jurisprudence sont venus prciser que ce redevable solidaire devait disposer des mmes droits que le redevable principal. Ladministration doit lui notifier les mmes actes. Si elle omet de lui notifier un acte, elle ne pourra pas poursuivre le recouvrement forc. Exemple : cass com 7 avril 2010, Rigault, en ce qui concerne les droits de succession : partir du moment o la carence dun hritier na pas t notifie aux autres hritiers, ils ne peuvent pas tre dbiteurs solidaires. En revanche, dans le concept mme de solidarit, la loi considre que sil a les mmes droits que le contribuable principal, dans le cadre dun litige fiscal, les codbiteurs solidaires sont censs se reprsenter mutuellement, de telle sorte quun contribuable solidaire qui conteste ne pourra pas tre considr comme un tiers. Il ne pourra pas former tierce opposition car il a t reprsent par les autres codbiteurs durant le procs. CE 8 mars 2004, Bergner.

PARTIE 2 : LES PROCDURES DE CONTRLE DE LIMPT.


Cest le contre-type des droits du contribuable. Le contribuable est considr de BF et il a une obligation dclarative. Mais ladministration peut prouver des doutes et peut se reconnaitre un pouvoir de contrle pour sassurer quil accompli ses obligations. Ce pouvoir de contrle ne peut intervenir qu posteriori. Cest la contrepartie de la confiance qui est accorde au contribuable.

Chapitre liminaire : Le dlai de reprise de limposition


Ladministration ne peut pas contrler tout le temps et sans dure. Notion Cest la facult donne ladministration de rparer les omissions, les insuffisances, les erreurs commises dans ltablissement de limpt. Cette facult de rparation sapplique de manire totale. Ladministration a le devoir de procder la rparation des erreurs insuffisance ou omission au dtriment de ladministration mais aussi sont propre dtriment si ladministration a jou un rle dans cette erreur. Ce pouvoir important a pour ambition dlaborer un nouvel acte dimposition qui se substitue lacte prcdent qui est entach dirrgularit. Ce droit de reprise est enferm dans un dlai de reprise ou de rptition. A lexpiration de ce dlai ladministration ne peut plus tablir limposition, car son action est frappe de prescription. Remarque : Il ne faut pas confondre avec la prescription de laction en recouvrement de 4 ans. Le rgime des dlais de reprise a t unifi par une loi de 1963. La loi est venue prvoir des extensions du dlai de reprise ces dernires annes, dans certains cas. La CJCE a considr que cest conforme, CJCE 11 juin 2009, Passenheim C-157/08 : la lgislation nerlandaise qui prvoyait un droit de reprise plus long lorsque lactivit tait situe pour partie en dehors du territoire ntait pas discriminatoire et ne violait pas libert de circulation des capitaux. Lunification des dlais en 1963 pose un dlai de principe de 10 ans, mais rare sont les cas o ce dlai sapplique car la loi prvoit des dlais drogatoires.

Section 1 : les diffrents dlais de reprise.


1. Limpt sur le revenu et lIS.
Sagissant de ces deux impts, le dlai de reprise est un dlai de 3 ans. Le droit de reprise de ladministration cours jusquau 31 dcembre de la 3e anne suivant celle au titre de laquelle limposition est due. Art L169 et s. LPF. Exemple : En 2010, jusquau 31 dcembre 2010, elle pourra obtenir un droit de reprise jusquaux annes 2007. Dici au 31 dcembre 2010, ladministration va se dpcher de contrler ces situations et va interrompre la prescription.

Ce dlai gnral va pouvoir tre rallong par des dlais spciaux dans 3 cas : En cas derreur sur la nature de limpt ou sur le lieu dimposition : elle a le pouvoir de rparer cette erreur jusqu lexpiration de lanne suivante celle au cours de laquelle est survenue la dcision prononant la dcharge. En cas domission ou dinsuffisance de base dimposition rvl devant un instance devant tribunaux ou une rclamation du contribuable. Avant seulement instance pnale. Maintenant sapplique toutes les instances judiciaires. La prorogation de dlai cours jusquau 31 dcembre de lanne au cours de laquelle linstance a t close, avec un dlai maximum qui est le dlai gnral de 10 ans. En cas de succession. Lorsque cette succession fait apparaitre omission ou insuffisances. Exemple : il apparait que le dfunt na pas t suffisamment impos dans les 4 annes prcdant sont dcs. Ladministration peut mettre limpt en recouvrement jusquau 31 dcembre de la 2e anne suivant celle de la dclaration de succession. Donc si hritier dposent en retard dclaration de succession, le dlai ne court pas. Si pas de dclaration de succession, le dlai court partir du paiement des droits par les hritiers.

2. En matire de TVA et contributions indirectes


TVA Dlai de 3 ans : le droit de reprise sexerce jusquau 31 dcembre de la 3 e anne suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible. Cette prcision est intressante si lexercice dune socit commerciale ne concide pas avec exercice civile (= jusquau 31 dcembre de la 3e anne suivant celle au cours de laquelle impt devenu exigible) Contribution indirecte (tabac, alcool) Expire au 31 dcembre de lanne au cours de laquelle se situe le fait gnrateur. Pourquoi car le contrle est physique au j le j, donc pas besoin de prolonger trop.

3. Les impts directs locaux.


Il faut distinguer les deux taxes foncire et taxe dhabitation dun part. Et dautre part la taxe conomique territoriale. Pour les 3 premires Le droit de reprise est dun an : ladministration dispose dun dlai expirant au 31 dcembre de lanne suivant celle au titre de laquelle limposition est due. Contribution conomique territorial Dclaration par un contribuable pro : dlai de 3 ans.

4. Les droits denregistrement et lISF.


Principe : 2 alternatives - 3 ans : Le droit de reprise sexerce jusquau 31 dcembre de la 3 e anne suivant celle au cours de laquelle lexigibilit des droits a t suffisamment rvle par lenregistrement dun acte ou dune dclaration, sans quil soit besoin deffectuer des recherches extrieures - Si ladministration na pas t en mesure de pouvoir apprcier tous les lments de la situation, soit parce que la dclaration tait insuffisamment prcise, soit parce quil ny avait pas de dclaration, le dlai de reprise passe 6 ans depuis 2009 (avant ctait 10 ans). Remarque : activit risqu de certains contribuable assujettissable lISF, qui sachant quils sont objectivement redevable de cet impt, dcident de ne pas dposer de dclaration. Mais cest dangereux car dans ce cas ladministration a un dlai de reprise de 6 ans. Pour temprer les effets de ce dispositif en 2009, le gouvernement a ouvert la possibilit de rapatriment des avoirs ltranger par des contribuables en limitant le dlai 3 ans.

5. Les pnalits fiscales


Laccessoire suit le principal. Le dlai de reprise en matire de pnalit, suit celui de limpt auquel la reprise se rapporte

Section 2 : disposition communes aux diffrents dlais de reprise.


Pour tous ces impts le droit de reprise est soumis aux mmes rgles de prorogation de dlai, dinterruption de dlais et consquence de survenance du dlai

1. Les prorogations des dlais de reprise


Le dlai initial peut tre rallong. Cest le cas si la loi le prvoit. 4 domaine ou peut faire lobjet de prorogation. Lorsque ladministration dcouvre des agissements frauduleux. Ladministration peut dposer plainte pour fraude fiscale. Parce quelle a dpos plainte pour fraude fiscale, ladministration a la possibilit doprer un droit de reprise sur 2 annes supplmentaires art L187 du LPF. La loi prcise que la loi valait pour lauteur de la fraude mais aussi pour les complices et les bnficiaires de la fraude (ceux qui en ont profit). Ladministration va donc ratisser large puisquon lui donne ce pouvoir. Art L169 du LPF : le dlai de reprise est port de 3 10 ans en cas dactivit occulte partir du moment o le commerant na pas dpos de dclaration dexistence. Cela concerne les entreprises qui nont jamais dclar leur existence auprs des services fiscaux ou sociaux. Cest clandestin (exemple : ateliers de confection). Passage de 3 10 ans en cas de flagrance fiscale, nouvelle infraction cre il y a 2 ans.

En cas de manquement certaines obligations. Cest le cas notamment lorsque le contribuable franais na pas dclar une participation quil avait dans une socit tablis dans un Etat ou territoire non coopratif (= paradis fiscal). Dlai passe 10 ans. Ca sapplique aussi lorsque le contribuable a ouvert un compte ltranger, ne la pas dclar. En effet lanne de louverture du compte il doit remplir une dclaration spciale. Sil ne le fait pas et que ladministration sen aperoit le dlai de prescription passe 10 ans. Pareil si le contribuable dtient une assurance vie ltranger non dclare = 10 ans. Lhypothse de la compensation. La compensation sanalyse comme un mcanisme qui va jouer au profit du trsor public. - Elle peut obliger le contribuable de payer limpt car la puissance publique ayant une dette vis--vis de lui va lui opposer la compensation avec les impts dont il est par ailleurs redevable. - Elle peut opposer la compensation entre le montant dont ladministration est redevable car le contribuable a pay trop dimpt et insuffisance dun autre cot. Il y a prorogation car ladministration peut linvoquer tout moment mme lorsque le dlai de reprise est expir : ca aboutit donc proroger dautant le dlai de reprise. Lhypothse dans laquelle certains vnements continuent de produire des effets mme sils se trouvent lintrieur dune priode prescrite. Exemple : entreprise fait lobjet dune vrification de comptabilit. A cette occasion linspecteur vrificateur constate que lentreprise a constitu une provision tort (conditions pas remplies). Dans ce cas le vrificateur va remonter jusqu lexercice ou est inscrite la provision. Si il constate que cest inscrit dans un exercice prescrit, le juge considre que la prescrit na pas dincidence et nempche pas le vrificateur de tire les leons contemporaine alors mme que lerreur est commise au cours dun exercice aujourdhui prescrit. Pareil pour amortissement dgressif tort

2. Les hypothses dinterruption des dlais de reprise.


A ce moment, il y a possibilit de faire repartir le compteur zro ; Art L189 du LPF dfinit les causes dinterruption des dlais de reprise : Les propositions de rectification : Ladministration sera lie au maximum par les montants quelle aura mis dans les propositions de rectification Les procs verbaux. Tous actes manant du contribuable valant reconnaissance par le contribuable de sa dette fiscale. Cest une hypothse dcole. Ceci tant, la consquence de linterruption est la possibilit pour ladministration, au-del de la priode initiale, de continuer reprendre la base dimposition de ce contribuable. Forme de la reconnaissance par le contribuable de sa dette : - demande de dlai de paiement non quivoque

- un paiement partiel - la constitution de garantie - linscription dans les comptes de la socit, CE 26 juillet 2007, Agostini : le CE constate que la dette fiscale est inscrite dans les comptes de lentreprise ce qui vaut reconnaissance de ladite dette.

3. Les effets de lexpiration du dlai de reprise.


Un terme se pose. Lobligation du contribuable est prescrite. Ladministration ne peut plus mettre en uvre son droit dimposition. Le contribuable est cens avoir pay. Par consquent si une procdure contentieuse lieu entre administration et contribuable, nimporte quel moment, le contribuable peut faire valoir cette expiration. Le juge ne peut pas relever doffice.

TITRE 1 : LES TECHNIQUES DE CONTRLE DE LIMPT.


La plupart des impts franais sont dclaratifs, tablis grce aux dclarations souscrites par les contribuables. Dans ces conditions, le contrle fiscal a pour but de sassurer que ces dclarations sont rgulirement souscrites et quelles sont fidlement remplies. Ce droit de contrle de ladministration est extrmement tendu, car il stend tous les contribuables astreints la tenue dune dclaration. Comment ladministration fait-elle ? Dans un premier temps, ladministration procde un contrle de bureau. Les agents de ladministration effectuent ce contrle partir de leur bureau. - Dune part un contrle formel : cest un contrle, aujourdhui largement informatis, qui consiste sassurer de manire systmatique de la rgularit des dclarations (bien remplies, signe, contiennent toutes les informations demande). Si ce nest pas le cas, ladministration ou le contribuable va procder la rectification des lments matriels concernant ladresse du contribuable, sa situation de famille - Dautre part le contrle sur pice : il exige une valeur ajout intellectuelle relle. Lagent va effectuer un examen critique e plus exhaustif possible de la dclaration en confrontant les lments figurant dans cette dclaration avec les lments dont il dispose dj grce aux dclarations antrieures, ou au dossier fiscal de ce contribuable. Remarque : ici est un des intrts des tl-dclarations qui permettent un contrle de concordance informatique. A partir de l, ladministration, si il y a une discordance, va interroger le contribuable et lui demander des claircissements. Dans la pratique, on a quand mme la conviction que toutes les dclarations ne sont pas contrles, mais surtout contribuables ayant dj poss problmes, contribuables important (pour la rentabilit) et les tl-dclarations (contrle informatis). Quels sont les agents en charge de cette activit de contrle ? Au sein de la direction gnrale des finances publique il y a deux sries de services : - des services installs dans un territoire - des services nationaliss

1. Les services territoriaux


3 chelles : La cellule de base Il y a des inspecteurs, en gnral 3. Ces inspecteurs dassiette sont spcialiss respectivement en fiscalit personnelle, fiscalit des entreprises, droit denregistrement. Avec laide des contrleurs qui les assistent ils vont effectuer ces contrles.

Au niveau dpartementale, les services de la direction dpartemental des FP Ils comprennent un service de contrle organis en brigade avec leur tte un inspecteur principal. Il y a des inspecteur et des contrleurs. Ils ont en charge les activits des PME. Les Dircofi : direction de contrle fiscal interrgional. Il en existe 10 qui recouvrent lensemble du territoire franais. Elles ont un sige. Elles comprennent des brigades de vrification territoriales implante au niveau de chaque dpartement. Elles ont en charge les entreprises importantes dans ces dpartements.

2. Au niveau national
On a des services nationaux spcialis, crs au mois de juillet 2000. Ces services ont chacune une mission fonctionnelle (un objectif) raliser sur lensemble du territoire franais : La direction des vrifications nationales et internationales (DVNI) : Structure de 150 fonctionnaires. Contrle les grandes entreprises dans leur dimension transnationale. Organis en Brigade, chaque brigade a une comptence conomique (banque, distribution alimentaire) Ils sont trs comptents pour la rpression des prix de transfert. La direction nationale des vrifications de situation fiscale (DNVSF) : Cest ladministration en charge de contrler les personnes importantes dans le cadre territorial franais (politique, spectacles, affaires). Elle contrle les particuliers qui ont une assiette fiscale trs importante. La direction des grandes entreprises (DGE) : Situe Vitry. Direction qui comprend 400 agents et qui a pour mission de grer lassiette, le recouvrement et le contrle de tous les impts de toutes les entreprises dont le chiffre daffaire dpasse 400M. Avec ses 400 agents, la DGE recouvre 25% des impts de lEtat franais. DNEF : Direction nationale denqute fiscale. Cest le service qui dispose de moyens important, souvent occultes, est charg de la collecte et exploitation du renseignement. Elle exploite la dlation, qui est un instrument important du renseignement fiscal. Depuis un arrt du 25 novembre 2009, elle gre le fichier evafisc : tous les comptes bancaires dtenus hors de France.

La direction des rsidant ltranger et des services gnraux (DRESG) : Gre la situation de tous les contribuables qui ne sont pas des rsidents fiscaux en France mais qui ont des obligations fiscales assurer en France. Cas de lexpatri, tranger qui a des immeubles en France

3. Larticulation entre ces diffrents services


On ne sait pas grand-chose de ce point de vue l. Les impulsions : La direction gnrale donne les impulsions et va dfinir les grandes orientations des politiques fiscales pour lanne. Il peut y avoir une impulsion en surplus donne sur le plan local, plus prcise. Leur adaptation : Il y a exploitation du renseignement, et adaptation aux nouvelles mthodes de fraude des contribuables. Exemple : si dans le secteur de la boulangerie il y a une nouvelle forme dvasion fiscale, toutes les boulangeries pourront faire lobjet dun contrle. Ladministration cherche les inventions des contribuables. Question de la comptence territoriale : parfois des contribuables obtenait la mise nant dune rectification de leur base dimposition car le rectificateur tait pas comptent. Des dcrets ont largis les champs de comptence des rectificateurs. Systme de plus en plus souple, de plus en plus efficace

Chapitre 1 : les modes dinvestigation de ladministration


Le droit dinvestigation : droit reconnu ladministration deffectuer des recherches, pour trouver des renseignements, la fois dans le cadre de ltablissement et dans le cadre du paiement de limpt.

Section 1 : Les modes dinvestigation communs plusieurs impts


Il sagit de techniques importantes qui vont entrainer des dploiements de diligence substantiels par ladministration. Ils ont en gnral t crs pour un impt et largis dautres impts. Il y a 3 modes qui ne sont pas au mme niveau

1. Le droit de communication
Il est prvu par les articles L81 et s. du LPF. Mais il nest pas trs clairement dfini. Pour le cerner on va donc avoir recours la technique de la comparaison pour voir en quoi il est diffrent = dfinition ngative. On va dire que le droit de communication autorise les agents de ladministration prendre connaissance voir copie, dun certain nombre de documents, dans une perspective fonctionnelle, c'est dire pour les utiliser des fins dassiette, de contrle et de recouvrement, CE, 1er juillet 1987, Marcantetti. Ces documents, ladministration peut les obtenir du contribuable, mais aussi de tiers (fournisseurs, clients dun contribuable) pour croiser les informations. Ce droit de communication est distinguer : - du droit de contrle, qui est un contrle sur pice art L10 du LPF - du droit de reprsentation= obligation de prsenter tous les documents ncessaires la satisfaction de son imposition quand ladministration lui en demande - du droit denqute qui vaut en matire de TVA. - Comparaison la plus intressante : avec la vrification de comptabilit est un droit de contrle critique effectu par ladministration qui va analyser la compta du contribuable et confronter les lments recueillis cette occasion, aux lments dclars par le contribuable.

A. La distinction entre droit de communication et droit de vrification


La droit de communication na rien voir avec demande dclaircissement et de justification, en revanche il peut prsenter des points de comparaison avec la vrification de comptabilit. Il faut donc distinguer droit de vrification et de communication.

1. Intrt de la distinction
Il faut imprieusement distinguer entre les deux. Lintrt de base : - La vrification de comptabilit est une procdure contraignante pour le contribuable. Parce quelle est contraignante, le contribuable lorsquil subira cette vrification de comptabilit de la part du vrificateur, bnficiera corrlativement dun certain nombre de garantie (assistance dun Conseil,

limitation de la dure de la vrification) - Alors que le droit de communication : lagent de ladministration se rend dans une entreprise ou chez un particulier et vient prendre note de document, vient recueillir des informations. Il ny a pas de consquence importante pour le contribuable. Il ny a donc pas de garantie substantielle. => La question essentielle qui va se poser surviendra lorsque le vrificateur va dabord exercer son droit de communication et ensuite va sengager dans une vrification de comptabilit. A partir de quand se termine lexercice du droit de communication, et quand commence la vrification de comptabilit par la mme administration ? A partir de quand recevra-t-il une protection plus toffe ? => Autre problme, est que dans la mesure o lexercice du droit de communication est informel et souple pour ladministration, ne serait-il pas tentant pour un agent sous couvert dun exercice du droit de communication de procder une vrai vrification de compta ? Il est essentiel de voir la diffrence pour les consquences statutaires et les garanties qui doivent exister. Sanction : dans lhypothse ou ladministration dguise une vrification de compta derrire une simple communication, les redressements effectus dans ce cadre seront frapps de nullit Par consquent le juge de limpt a dgag des critres. CE 2 octobre 2002, De Nayer : le CE rappel ce principe et annule le redressement. La chambre commerciale, qui est comptentes pour dautres impts, rappel aussi ce principe, cass 23 septembre 2008, socit Kouro Bardage

2. les critres de la distinction.


Au nombre de 3. Ils ne se distinguent pas trs clairement lun de lautre. -a- Le critre du but Le plus important historiquement. Ressort dun arrt du CE du 13 mars 1967, association football club de Strasbourg 1907. Faits : des agents de ladministration fiscale se rendent au sige de cette association, et ils demandent se faire communiquer la comptabilit = exercice du droit de communication. Mais ils font ensuite uvre dintelligence. Sur la base des documents recueillis ils notifient un redressement. Lassociation a trouv un moyen dirrgularit pour obtenir lannulation du redressement, suivie par le CE : les agents dadministration navaient ralis quun exercice du droit de communication et en on tir des consquences trop grande car ils avaient analys et sanctionn. Dans ces cas on est dj en vrification. Le but du droit de communication : obtenir de faon unilatrale des renseignements utiles en vu de ltablissement de limpt, alors que la vrification de comptabilit pour effet de contrler aprs examen de la comptabilit, lexactitude, et ventuellement de sanctionner. Dans le 2e cas il y a confrontation des documents recueillis avec les documents dj dtenus et dventuellement en tirer une consquence. Ca permet donc de protger le contribuable avec les garanties

-b- la mthode du faisceau dindice CE, 9 juillet 1982 : peu importe les apparences, il faut prendre en compte un certain nombre dindices pour savoir si cest une communication ou vrification. Parmi les indices retenus : - la dure de lintervention : plus de 2 mois nest pas un simple exercice du droit de photocopie - ltendue : quels sont les documents que veut voir ladministration, combien de document ? - les modalits : venu souvent, interrog le personnel de lentreprise = vrification - lexamen critique contradictoire de la comptabilit avec le contribuable : ctait un change, une analyse = vrification => Lopration a t requalifi en vrification sans les garanties = nullit. -c- le critre de lObjet Arrt Sarl Trace, CE, 06.10.2000 : le droit de communication a seulement pour objet de permettre au service, de demander un tiers ou au contribuable lui-mme, sur place ou par correspondance, de manire ponctuelle, des lments dinformations = ca correspond simple photocopie des lments dinformations. Le matriau recueilli par ladministration est brut, ladministration ne peut pas recueillir des lments ncessitant un retraitement du contribuable

B. Le domaine du droit de communication


Art L81 et s. du LPF : ces articles dfinissent les personnes soumises au droit de communication et ont obligation de rpondre ladministration pour lui communiquer les informations quelle souhaite. Tous les contribuables ne sont pas astreints lexercice du droit de communication. Si ladministration demande des renseignements quelqu'un pas soumis la communication, ces personnes ne peuvent pas faire lobjet de quelque sanction que ce soit. Il y a une dimension inquisitoriale, et donc ampleur des informations que ladministration peut recueillir : risque datteinte lintimit des individus Ladministration a demand et a obtenu art L81A du LPF, la possibilit de remonter des informations disponibles partir du numro dimmatriculation de scurit social. Ladministration a un fichier propre avec informations des contribuables. Quels sont les entits qui doivent communiquer : 4 groupes

1. Le droit de communication auprs des entreprises prives.


Art L85 du LPF : les plus importantes sont les entreprises commerciales On a un socle, qui est celui des entreprises soumises lIS et des personnes physiques relevant de la catgorie des BIC. Cela veut dire que lagent de ladministration peut leur demander communication. Lagent exerce son droit dans une perspective fonctionnelle. Lorsque lagent sintresse un contribuable, en vue dune vrification, il a plusieurs possibilits. - Soit il sadresse un tiers : il veut avoir une image en creux : il glane un maximum dinformations sur ce contribuable, autour du contribuable (fournisseurs, clients de cette entreprises sils sont aussi des

professionnels). Par ce biais ladministration va avoir une ide du volume des achats et vente et va confronter aux dclarations. Quand le dossier sera assez construit, ce moment la ladministration entreprend vrification. - Soit il sadresse au futur vrifi lui mme, avant denclencher le processus lourd de la vrification va se constituer un dossier au vue duquel elle dcidera dentreprendre la vrification ou renoncer. Lagent peut prendre connaissance : - Des documents comptables obligatoires (grand livres, pices de recette, de dpense. Cette collecte dinformation ne porte que sur les documents professionnels lexclusion des documents privs. - Ladministration peut aussi demander une comptabilit analytique, mais cette compta pas obligatoire, donc pas oblig de la communiqu. Mais sil la communique il ne peut pas revenir sur cette communication. Sur ce socle on a des dispositions sp certains professionnels : Les entreprises dassurance sont tenu de communiquer les contrats passs au cours de lanne coule, quel a t le mode de paiement (chque, espce). Permet de connaitre les informations sur ces clients et recouper avec leur dclaration Les oprateurs immobiliers art L88 : tenu de communiquer la liste de leur client. Les entrepreneurs de transport doivent communiquer liste client L90 Les fonds communs de placement art L87-1 Ce sont des endroits ou largent occulte (revenus non dclars) pourraient sinvestir. Par ce biais ladministration peut remonter au contribuable qui na pas dclar les sommes correspondantes. Grand interlocuteur : les banques. - Elles doivent communiquer tous les relevs de comptes, les pices annexes. - Ladministration sest autolimite lorsquelle a ngoci avec ladministration bancaire, pour viter labus des agents dadministration. Ainsi lagent demande ses suprieurs hirarchiques lautorisation de la mise en jeu du droit de communication pour telle information, telle banque. La direction de ladministration demande alors la direction de la banque ces informations. La banque va chercher ces informations auprs de son subordonn. Puis linformation va revenir jusqu lagent dans le chemin inverse. Dlai de conservation des documents de la banque = 6 ans. On a aussi droit de communication par un certain nombre dentreprise non commerciales. L86 Ce sont des intermdiaires en matire financire, comptable, dtienne des fonds pour le compte de tiers, ralisent des prestations de service caractre juridique. Ce sont expert comptable, notaire, avocat. On a aussi profession ayant le caractre de prestation de service caractre dcoratif et architectural : architecte, artistes peintres. Demande prestation, prix factur, mode de paiement. La SACEM (socit des auteurs compositeurs et musiciens), une des socits de collecte des droits dauteurs est dbitrice de ce droit de communication. CE 6 octobre 2008, Erbin Chambre dpartemental des notaires

CE 7 novembre 2008, chambre dpartementale des notaires de Seine et Marnes : les notaires ont cette obligation de communication de communiquer. Le syndicat professionnel.

2. Les organismes publics ou assimils.


Art L83 du LPF : entend les destinataires de cette obligation de communication de manire large = administration de lEtat, dpartement, commune, concds, toute nature soumis au contrle administratif. Ne peuvent pas opposer le secret professionnel. Lart 83 vise aussi les oprateurs de tlcommunication. Jusquo peut aller ce droit de communication ? Ladministration dispose de pouvoirs trs important, notamment car oprateur de tlcom sont trs prcieux, y compris en matire fiscale. Ca peut aller jusqu lutilisation des relevs tlphoniques. Exemple : fils dun ancien prsident de la rpublique qui essayait dchapper ses obligations fiscales en France. A laide de ses relevs tlphoniques ladministration a montr quil a pass des appels en France plus de 183j. Comment fonctionne le droit de communication auprs des oprateurs publics ? Se pose la question des liberts publiques, de ltendue des investigations. Pour les tlcom, le Conseil constitutionnel a considr que ce ne porte pas atteinte LP, car il y a conciliation de lobjectif constitutionnel de lutte contre la fraude fiscal et LP, Conseil Constitutionnel 457DC du 27 dcembre 2001. Immensit du champ dinvestigation : Ladministration a un pouvoir trs vaste auprs de toutes les administrations potentiellement concerne : services de polices, administration des douanes, En tant que tel il ny a priori pas de limite. Limite : ne peut pas sexercer au sein de ladministration fiscale elle mme. Une telle technique naurait pour but que de rattraper une irrgularit commise par un autre service Art L83A : prvoit de surcroit une communication mutuelle spontane, entre direction gnrale des FP et DG des douanes et droits indirects. Pourquoi cette communication mutuelle spontane ? Car les services ne collaborent pas de manire spontane entre eux. On ne sait cependant pas sils vont vraiment communiquer de manire spontane. Cette ide de communication mutuelle spontane, vaut aussi pour la police : les agents depuis 2009, communique la police les informations sur lconomie souterraine. Dans le cadre de ces organismes publique, mention particulire des organismes de scurits sociale qui drainent des sommes suprieures au budget de lEtat. - On a des obligations sur demande : Ils ont des renseignements important et ont obligation de les communiquer sur demande de ladministration fiscale.

- Ils ont aussi une obligation spontane : Lart L97 du LPF est venu prciser que tous ces organismes ont lobligation dadresser chaque anne ladministration des impts un revenu rcapitulatif par profession mdicale, de toutes les feuilles de maladie et note de frais remises ces praticiens aux assurs de ces caisses. 1) Lensemble de ces donnes sont retraits par ladministration fiscale qui va les renvoyer au centre des impts dont le contribuable dpend. 2) Les agents dassiette, sur la base de cette communication spontane vont pouvoir dresser un profil en creux de lensemble des honoraires facturs par ce praticien en mettant en relation les relevs des diffrentes caisses. 3) Lagent dassiette confrontera les donnes recueillies avec le montant de la dclaration de revenu du praticien. 4) Si le praticien a dans sa dclaration un montant infrieur, ladministration lui demandera des explications. - Echanges mutuels : Depuis 2009, lart L99, prvoit change mutuel entre administration et organisme de scu sociale sur les donne pnales susceptible dintresser lautre. En vertu de larticle L98B, depuis 2009 la caisse centrale de la mutualit agricole y est astreinte, cest lUNEDIC. Loi de 2010, art L84B du LPF, lautorit de rgulation des jeux en ligne doit communiquer tout document ou information quelle dtient dans le cadre de ses missions. Pour les organismes publiques, le droit de communication peut aussi tre fait auprs de dpositaire de document public : les registres de ltat civil, les personnes charges darchive et dpt de titre publics tel que les notaires et huissier doivent communiquer sur demande tous leur actes et registre sauf les testaments dun auteur encore en vie (car lauteur peut encore le rectifier). Conclusion : Le systme est donc tentaculaire. - on a des informations potentielles, lorsque administration demande - soit de manire spontane pour nourrir les fichiers de ladministration

3. Les juridictions
Cest une mine de renseignement. Dans ce cas ladministration peut sintresser la consultation dactes judiciaire qui pourront la renseigner sur la situation fiscale du justiciable. 3 modalits de communication a) lhypothse de communication facultative, art L82C LPF Dans toutes instances devant juridiction civile et criminelle, le Ministre public peut donner communication des dossiers ladministration fiscale sans attendre lachvement de la procdure lorsque le procureur dcouvre des lments de fiscalit dans les dossiers (ABS, Banqueroute peuvent aussi contenir un volet fraude fiscale). Il y a un souci de maximiser la pertinence des poursuites. De plus si ladministration fiscale agit aussi contre le mis en cause, la procdure aura plus de chance daboutir. Art 11 cpc est relatif au secret de linstruction. Il ne fait pas obstacle lexercice du droit de communication. Ca veut dire que lorsque ladministration fiscale a reu des informations de ce type, elle peut sur le fondement de pices obtenues dans ce cadre l, les utiliser pour dposer une requte en droit de

visite et de saisie auprs du TGI. Il suffit dune probabilit dinfraction, pas dune certitude. Cass 16 novembre 1999, caisse centrale des banques populaires : valide la dmarche. b) les hypothses dune communication obligatoires Art L101 du LPF. Lautorit judiciaire doit communiquer ladministration des finances toute information de nature faire prsumer une fraude fiscale ou une manuvre quelconque ayant pour objet ou ayant pour rsultat de frauder ou compromettre un impt. Donc partir du moment ou lautorit judiciaire a la conviction que les lments dont elle dispose sont susceptible dintresser ladministration fiscale, que ce soit en matire dlictuelle ou criminelle, elle doit communiquer ces informations. Mme si ce nest quau stade de linstruction. Cette faon de procder qui est secrte, viole-elle lart 61 sur le procs quitable ? CE 10 janvier 2001, sieur Loubet : a rejet largument en considrant que ca navait pas trait une procdure contentieuse car pas encore commenc et donc ne viole pas 61 (justification insuffisante). c) la communication exerce linitiative de ladministration Art R100-1 du LPF Durant la quinzaine qui suit le prononc de toute les juridictions, civile administrative, consulaire, prudhommale, les pices restent dpose au greffe au profit de ladministration fiscale. Dlai rduit 10j en matire correctionnelle. Mais en vrai ca ne se fait pas vraiment, de toute faon il y a dj les deux communications prcdentes assez efficaces.

4. Le droit de communication auprs du contribuable lui mme.


Article L10, L16 et L85 permettent ladministration de demander au contribuable tout une srie dlments dans la mesure o ces documents ont eu un impacte sur la dclaration de revenu du contribuable. Exemple : facture dune chaudire pour laquelle il a un crdit dimpt.

C. Lexercice du droit de communication


Il y a dun cot les prrogatives de ladministration. Puisquelle a des prrogatives, corrlativement le contribuable est oblig de communiquer. Il faut savoir quelle est lincidence du secret professionnel.

1. Les prrogatives de ladministration.


a) Quels sont les agents comptentes pour dclencher le droit de communication Art R81-1 LPF : ce sont des fonctionnaires de catgorie A (inspecteur px, inspecteur) ou B (contrleur) qui peuvent exercer ce droit de communication dans leur ressort territorial de comptence. Ce sont par principe des agents de la direction gnral des FP b) la mise en uvre du droit de communication. Principe Pas de formalisme particulier. Cest un droit de photocopie. Le droit sexerce donc de la manire la plus simple possible. Ca ne limite pas les droits du contribuable, il nest donc pas protg. Pas tenu de laviser quil a droit un conseil Limite : Pour viter les dconvenues, ladministration prescrit elle mme ses agents lutilit de prvenir le contribuable quil fait lobjet dune communication, et que sil veut tre assist il en a la possibilit. Ce droit de communication sexerce sur place, l ou est lentreprise, lexploitation. Donc lagent peut se faire tous les documents utiles dont la tenue est obligatoire. Pas de limite dans le temps. Mais si ca dure longtemps, il peut y avoir soupon de vrification. Lagent de ladministration sait quoi sen tenir : sabstenir de toute observation, ne pas faire uvre dintelligence, pas de confrontation. Il ne doit pas dposer de visa, de doit pas indiquer de date, pas formuler dobservation. En tant que tel le droit de communication sexerce de manire simple. Temprament Ceci tant, si ladministration au vu des lments recueillis, entreprend une procdure de vrification de compta elle aura lobligation de communiquer ce contribuable les informations dont elle a obtenu communication. Ici il sest bti toute une jurisprudence jusquen 2005 qui a prvu cette obligation. Il faut une sorte dgalit des armes. Le lgislateur a fait sienne cette jurisprudence, art L76B du LPF : - Ladministration est tenue dinformer le contribuable de la teneur et de lorigine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle sest fonde pour rtablir limposition - Elle communique avant la mise en recouvrement une copie des documents au contribuable qui en fait la demande. Faut que le contribuable en face la demande. Cass com 9 juin 2009, Le Saux : la communication na pas tre spontane. Le droit de communication pourra contribuer fonder une procdure non contradictoire, pour laquelle le contribuable na pas droit information (exemple : contrle fiscal surprise). Problme particulier de lannulation des pices ultrieures Dans lhypothse o ladministration exerce sont droit de communication de manire rgulire et notifie un redressement au contribuable au vue de certaines pices. Si devant un juge pnal les pices en question sont ultrieurement annule, le rehaussement fond sur ces documents obtenus de manire rgulire dans un premier temps et ensuite nul par un juge pnal, le redressement peut-il perdurer ? - Pour majorit de la doctrine, non.

- CE Oui au nom de lindpendance des procdures. La procdure pnale ninterfre pas sur la procdure dimposition.

2. Les obligations qui psent sur le contribuable


Ce sont des obligations passives : il attend agent de ladministration qui lui demande une copie, il remet juste les documents. Il na pas se soumettre un dialogue car on est pas en vrification et donne simplement les documents. Sil tient sa compta par informatique il donne tous les lments ncessaires la prise de connaissance. Sil est rsistant. Sanction : - Amende de 1500 par document manquant. - Si pas rgularisation dans les 30j = 3000 par document manquant. - Ca peut tre considr comme une opposition contrle fiscal = correctionnel =W amende jusqu 25k et en cas de rcidive prison jusqu 6 mois. Remarque : Ces sanctions ne sappliquent pas dans le cadre dune communication des autres fonctionnaires.

3. Lincidence du secret professionnel (aspect intressant).


Cest un problme de procdure fiscale qui concerne les LP. Comment concilier ce pouvoir dinvestigation de ladministration fiscale, pouvoir large de collecte dinformation, avec dautre par le secret professionnel La notion de secret professionnel Il est pos par lart 226-13 du c pn : les personnes dpositaires en vertu de leur profession de certaines informations ne peuvent pas les divulguer quand elles sont secrte par nature ou quand le particulier entr en relation a entendu ce quelle reste secrtes. Qui ca concerne : - Ca concerne les professions mdicales - Profession juridique, para-juridique (avocat, notaire, expert comptable) - Le culte (confession). Il y a des sanctions pnales en cas de non respect du secret pro. Secret professionnel et droit de communication Problme : On pourrait considrer quune personne astreinte au secret pro ne peut pas communiquer ladministration fiscale qui en fait la demande. Solution au problme : Face cela, le lgislateur a trouv la parade avec le principe selon lequel le secret professionnel nest pas opposable ladministration car les agents de ladministration y sont eux aussi soumis. Autrement dit, le secret pro est une sorte de bulle qui enveloppe les professionnels astreints. Cette bulle stend aux agents de ladministration. Les informations peuvent circuler au sein de cette bulle. Le secret professionnel des fonctionnaires connait des exceptions ponctuelles : Loi du 12 mai 2010 : autorit de rgulation des jeux en ligne peut se faire communiquer par

ladministration fiscale des renseignements utiles. Elle aussi tenus au secret pro, mais risque que la bulle clate plus facilement si sagrandit. Certains ne peuvent pas opposer secret pro ladministration fiscale. Art L83 du LPF : policier, douanier, magistrat ne peuvent pas opposer secret pro Pareil pour officier public et ministriel : huissier, notaire. Pareil pour les banques On a des secrets particuliers Le secret mdical est fondamental Le secret des avocats est aussi fondamental Le secret lgal des enqutes statistiques. a) le secret mdical Personne malade, droit lintimit. Le CE a veill pendant des dcennie en dvelopper une conception trs prcise. Au fil des dernires dcennies, on a des arrts dassemble qui nont pas hsit carter les dispositions de lart L86 du LPF prvoyant que les membres de certaines profession non commerciales doivent communique lidentit de leurs clients ladministration fiscale. Puis il a relch son analyse. Dans un premier temps, CE 21 juillet 1972, conseil national de lordre des mdecins (tous les arrts auront le mme nom). CE dit que le secret mdical na pas t viol dans une affaire o le vrificateur dun chirurgien dentiste a eu connaissance des fiches clients tablis par le dentiste sur lesquelles figuraient lle montant pay et les sommes quoi restaient dues, ca ne pose pas de problme. De surcroit figurait sur ces fiches le type de soin ralis, ca aurait pu risquer de porter atteinte au secret. Mais pas viol CE 12 mars 1982, CNOM : Le CE est plus protecteur. Il prcise que le secret mdical prsente un caractre absolu. Il y a une hirarchie. Le secret mdical est plus important que lexercice du droit de communication, mme si les agents sont tenus au secret professionnel. Arrts postrieur de 83-84 Dclare irrgulire vrification quand le redressement a t fond sur des documents nominatifs exemple : carnet de RENDEZ-VOUS o figurer le nom des patients. Feuille de maladie o figure la cotation. Cass crim 24 novembre 1986, moins protectrice La communication lagent dadministration du registre des entres et sorties dun hpital, qui a servi de matire un redressement fiscal ne violait pas le secret mdical. CE 17 juin 1998, ministre c/ M. Chung. Pratique illgale de la mdecine. Est-ce quil existe une notion de secret mdical par rapport une pratique illgale de la mdecine. Oui il existe un secret mdical car institu pour protger les patients et non un praticien. Donc mme si ce mdecin ne fait plus parti de lordre des mdecins, il ne put pas tre drog au secret mdical. Pas daccs aux documents nominatifs de ses patients ; La position du juge est forte. On a quand mme limpression que le juge ces dernires annes est moins protecteur du secret mdical dans les cas de fraude manifeste, car la rpression de la fraude

devient plus importante. b) le secret des avocats. Cest un secret essentiel car cest la caractristique de leur profession, qui permet au client de venir en confiance et de savoir que personne naura connaissance des propos changs. Si lavocat marque confidentiel sur un courrier envoy un confrre, jamais il ne pourra tre produit en justice. Pas vraiment de jurisprudence sur ce secret dans le cadre droit de communication, mais plutt dans le cadre des perquisitions. c) Le secret des enqutes statistique de lINSEE Art L84 LPF La loi a prcis que ladministration ne pourrait pas avoir communication du rsultat des enqutes statistiques effectues par lINSEE. Pourquoi cette rgle ? Pour assurer la fiabilit des enqutes de lINSEE. Ces enqutes sont obligatoires. Un professionnel qui reoit une telle enqute est tenu dy rpondre. Pour que le questionnaire soit fiable il faut une garantie de secret. Ladministration fiscale ne pourra pas exploiter les renseignements.

2. Les demandes dclaircissement et de justification.


Le rgime est pos respectivement aux articles L10 et L16 du LPF. Ladministration des impts contrle les dclarations des impts. A cette fin elle peut demander tout renseignement relatif aux actes dposs Ladministration pourra demander un certain nombre dinformation. Il sagit dune dmarche informelle. 2 consquences : - En ce qui concerne lexercice par ladministration, cest un courrier, il ninterrompt pas les prescriptions. Ce nest pas comme une notification ou autre lment interrompant la prescription. - Dans la plupart des cas, si le contribuable ne rpond pas en tant que tel, il ny a pas de sanction, sauf si ladministration la prcis. Cest une demande dinformation. 3 Situations : - Ou ladministration sestime satisfaite de la rponse, laffaire en reste la. - Ou ladministration voit dans la rponse du contribuable la cristallisation de ses soupons et dans ce cas entreprend une procdure plus inquisitoriale pour redresser. - Ou la rponse ne satisfait pas car imprcise ou non satisfaisant. Elle peut alors passer une forme de mise en demeure avec des consquences juridiques

A. La distinction entre les deux demandes


Elles ont en commun dexister pour peu prs tous les impts : ISF, TVA, droit de mutation par dcs Cest un champ dapplication gnral Autre lment commun : au fil des annes le lgislateur rend plus effectives ces mesures pour que le contribuable rponde plus vite.

1. La demande dclaircissement
Son domaine nest pas prcis. Il est donc trs large, pas de limitation. Il est utilis par un agent de ladministration dans le cadre dun examen sur pice (dans le bureau du contrleur), lorsquil rvle des irrgularits formelles, des discordances avec dautres lments dinformation ou entre deux points de la dclaration. Il demande des claircissements.

2. Demande de justification
Il sagit pour ladministration dobtenir des documents, un commencement de preuve. La demande est plus contraignante. La loi vient numrer de manire limitative les diffrents points sur lesquels la demande de justification peu porter. Plus contraignante = formalisme plus substantiel. 5 domaines diffrents : Seulement dans ces domaines que ladministration peut lenvoyer A propos de la situation du contribuable et de ses charges de famille en matire dIR. Exemple : situation maritale, nombre denfant, extrait de naissance, certificat dinscription dans une cole En matire de charges qui ont t retranche : Ladministration va demander des justifications de cette situation, pour des travaux, pour justificatif dun emprunt, copie jugement de divorce prononant charge dune pension alimentaire. Au sujet des avoirs et revenus ltranger : dclaration douverture dun compte dans un pays tranger. Ladministration dans les annes ultrieures peut demander des justifications des intrts produits. En matire de revenu foncier : peut demander toutes les justifications pour tous les revenus fonciers. Exemple : facture de travaux. Lorsquelle dispose dlment qui lui montre que le contribuable a dispos de revenus suprieurs ceux dclar. Ladministration a dtect des soldes crditeurs inexpliqu dans des relevs de compte (par l droit de communication). Elle a connaissance que le contribuable sest port acqureur dune voiture de luxe Ici il y a eu beaucoup dabus par ladministration. Dornavant lagent dadministration ne peut envoyer ces demandes que si le montant total des dpenses peru est = au moins au double des revenus dclars. Cette demande ne vaut pas pour les revenus catgoriels (BNC, BIC, revenus agricoles), sauf si elle est en mesure de montrer que le contribuable a dispos dautres revenus que ceux dclars. Cest une facult qua ladministration. Si lagent estime que les conditions de taxation doffice sont dj remplies, elle peut donc le faire directement.

B. La mise en uvre de ces deux demandes.


Ladministration est tenue un certain formalisme. Elle doit donc respecter un protocole, faut de quoi ladministration tant prsum en position suprieur en raison de ses prrogative, si elle ne respecte pas la procdure elle encourt nullit du redressement qui suit la procdure. Cest donc un enjeu important.

1. La demande de ladministration
La demande dclaircissement ou justification est envoye par LRAR, car par ce biais elle peut prouver lenvoie. Souvent pour un simple demande dclaircissement, elle nenvoie pas en recommand. La demande doit faire rfrence lart L16 du LPF. Le document doit poser des questions prcises pour permettre des rponses prcises. Les rponses doivent simplement rester dans le cadre des questions. Si question imprcise pas de sanction si rponse imprcises Rien ninterdit ladministration denvoyer plusieurs demandes. Simplement chacune dentre elle doit fixer un dlai. Ce dlai ne doit pas tre infrieur 60 j (l cest ladministration qui sautolimite). Si on a dj des lments qui laisse penser que le contribuable a tricher, ladministration peut indiquer que si le contribuable ne rpond pas ou sil rpond tardivement, ou encore sil rpond de manire insuffisante, il sexpose faire lobjet dune taxation doffice pour dfaut de rponse. Dans ce cas le ton monte.

2. La rponse du contribuable
2 lments : a) le dlai de rponse Il ne peut tre infrieur 60 j. Art L16A. Le contribuable peut dembler crire lagent dadministration (conseill en recommand) pour demander un dlai supplmentaire, pour obtenir les informations. Exemple : pour des revenus ltranger. Lagent dadministration nest pas oblig daccepter, mais ca fait parti du dialogue. Si lagent considre la premire rponse comme insuffisante, lagent rcrit et lui laisse un nouveau dlai : ou on est encore dans lenveloppe initiale de 2 mois, ou enveloppe prolonge.

b) la pertinence de la rponse 2 cas de figure. Le contribuable ne rpond pas ou il rpond tardivement Dans ce cas il y a dfaut de rponse et ladministration peut mettre en uvre une procdure de taxation doffice. Il rpond de manire insuffisante Si ladministration peut prouver le caractre insuffisamment pertinent ladministration est en possibilit de mettre en uvre une procdure de taxation doffice. Le plus souvent ladministration, ne se satisfaisant pas dune premire rponse, va rcrire au contribuable en lui faisant valoir que la rponse est insuffisante et en lui demandant des prcisions. Dans ce cas elle lui fixe un nouveau dlai. Si dans ce cas inexistence, tardive ou imprcise, ladministration est en situation de pouvoir taxer doffice. Commentaires : - Il faut se mfier des procdures qui commencent de manire anodine sous couvert dune demande de justification qui risque de se terminer en taxation doffice. Le problme est que dans ces cas la charge de la preuve est renverse, le contribuable doit apporter la preuve que ladministration se trompe. - Ce systme fait lobjet dune application contemporaine lart L13 : la technique de la demande dclaircissement ou justification sapplique aussi en matire de prix de transfert en cas dchange international. Ladministration peut demander 2 ans de travail documentaire lentreprise qui a chang avec des socits surs trangres.

3. Le droit de visite et de saisie.


On change de dimension, ici ladministration dans certaines circonstances va acqurir la possibilit de se rendre dans lentreprise, au domicile du contribuable pour y effectuer des investigations. Pendant longtemps, ce pouvoir exorbitant, na pas t reconnu ladministration fiscale, sauf dans un domaine prcis qui tait celui des contributions indirectes (droit sur les alcools), afin de reprer les contrebandiers. Ladministration a donc utilis un droit de perquisition dont disposaient les administrations conomiques. Les agents de ladministration fiscale demandaient leurs collgues deffectuer une saisie dans les entreprises. Sur la base du droit de communication elle recueillait ces informations. Beaucoup de ces procdures annules par le juge de limpt et rpressif = dtournement de procdure. Puis le lgislateur lui a octroy un droit de visite spcifique, en 1983 dans le projet de LF pour 1984. Lopposition de droit a saisie le Conseil constitutionnel pour dire que portait atteinte au droit de proprit. Le Conseil constitutionnel a suivit les requrants, dcision 83-164 DC 29 dcembre 1983, mais en lassortissant dune leon de droit : la mesure en tant que tel poursuit un objectif valeur constitutionnel savoir lutte contre la fraude. Cependant les moyens employs ne respectaient pas les droits fondamentaux car il suffisait daller voir un juge, le contrle nest donc pas suffisant. Donc pour le CC le but est lgitime, mais rdaction est dfaillant : jadmettrais un texte qui instaure un

contrle plus prcis de la part du juge. Un an plus tard, le lgislateur modifie. Il a admis. Recours opposition. CC rejette le recours et valide la procdure, dcision 84-184 DC du 29 dcembre 1984. Art L16B du LPF. A compt de 1985 ladministration fiscale a donc eu son propre droit de visite et de saisie.

A. La mise en uvre de la procdure


1. Le champ dapplication de lart L16B
Peut tre utilis pour deux sries dimpts : - les impts directs - la TVA Les conditions pour pouvoir effectuer une visite domiciliaire A lintrieur de ce cadre trac par la loi, ladministration ne peut avoir recours cet art que si elle est en mesure de montrer que le contribuable sest soustrait soit ltablissement soit au paiement de limpt = on est en prsence dune situation de prsomption de fraude. 3 cas prcis : - Prsomption quil se livre soit des achats sans factures, soit vente sans facture - Quil utilise ou dlivre, soit des factures, soit des documents qui ne se rapportent pas des oprations relles. = hypo o le contribuable utilise un systme de fausse facture. - Il passe des critures inexactes ou fictive, et omet de passer des critures prescrite par c co (obligation comptable) et CGI (obligation fiscale=. Ou Le juge a estim de manire plus gnralement que chaque fois que lon prsume tre dans le cas dune fraude fiscale (dfinit 1741 et 1743 du CGI), ladministration bnficiera de cette acceptation par le juge que les conditions du droit de visite sont remplies. Cass com 10 fvrier 1998, Chung La nature des documents sur lesquels ladministration peut se baser pour fonder une demande de visite domiciliaire Il ny a pas de formalise particulier. - Ce sont tous les lments qui peuvent constituer un commencement de preuve au sens judiciaire traditionnel. - Ce peut tre une dclaration anonyme (dlation), si tayer par des informations dune autre source concident peu prs. - Le cas document dont ladministration a eu connaissance partir dune affaire pnale sur le fondement du droit de communication Pour corroborer cette fraude et la transformer en certitude elle demande donc la possibilit dune visite domiciliaire. Dpose une requte au magistrat

2. Le contrle par lautorit judiciaire


Elle doit tre saisit par le directeur dpartemental des FP. Celui-ci dlgue souvent sa comptence : ca peut donc tre un simple inspecteur des impts. Auprs de quel juge ? Dans la version valide par le CC = prsident du TGI. Aujourdhui cest auprs du juge de la libert et dtention auprs du TGI dans le ressort duquel sont situs les lieux visiter. Ce juge doit vrifier le bien fond de la demande de ladministration. Au vu du dossier, il va rendre son ordonnance. Existe-t-il un dlai au regard de lart 61 ? Non, la cour peut rendre son ordonnance de manire rapide ou non, pas de dlai maxi. En effet les dossiers peuvent tre assez volumineux, crits en langue trangre, imposer un dlai pour rendre son ordonnance serait contreproductif. Les caractristiques de lordonnance rendue par le juge, le rle du juge et les droits du contribuable = Les volutions de la rglementation en la matire Il y a des situations dans lesquelles le juge est assez libral par rapport aux caractristiques de lordonnance rendue. Mais dun autre cot la cass sest voulu rigoureuse : Si lordonnance du juge des liberts est casse, la dcision dimposition du contribuable est irrgulire dans la mesure o cette imposition est fonde exclusivement sur des information ou documents recueillis dans le cadre de lusage du droit de visite et de saisie, CE avis 1 mars 1996 On a eu des volutions : 1) La cass a dabord eu une position stricte et rigoureuse : - Il appartient au juge de sassurer que rellement les lments fournis par ladministration constituaient des commencements de preuve convaincants - Et il appartient dautre part au juge de motiver rellement son ordonnance. 4 arrts cass mixte 15 dcembre 1988 pour le dfaut de motivation. 2) Evolution de la lgislation. Lgislateur modifie L16b en 1990. - Lordonnance doit mentionner les lments de fait et de droit qui fondent la prsomption. - Sagissant des questions de coffre (rfrence un coffre en banque, ou coffre physique dcouvert). La loi prcise que si ladministration dcouvre existence dun coffre, elle peut obtenir sur simple autorisation tlphonique du juge, la possibilit de le fouiller par tout moyen. 3) Tournant jurisprudentiel :

Cass com 30 novembre 1999 Sogea : la mission du juge sarrte avec les oprations de visite. Par consquent, une fois que ladministration fiscale, aprs la perquisition, a remis le PV retraant les oprations, le juge nest plus comptent. A ce moment la le seul juge comptente pour une contestation ultrieure serait le juge de limpt. Critique de la jurisprudence : elle cr un vide juridique concernant deux situation ou des personnes sont lses : - Celle dans laquelle ladministration aprs avoir exerc son droit de perquisition ne trouve pas matire corroborer ses informations et ne rectifie pas la base dimposition. Le contribuable qui subit perquisition ne peut pas protester car il ny avait pas lieu un contentieux de limpt car pas modification de la base. - Tiers ayant fait lobjet dune visite (banque, avocat,) nont aucun moyen de recours pour obtenir rparation du prjudice caus par le comportement de ladministration. Ils sont allez devant la Cour Europenne des Droits de l'Homme sur le fondement de larticle 8 = droit de proprit. La Cour Europenne des Droits de l'Homme dans un premier temps, 8 janvier 2002, Keslassy c/ France : au regard de lart 61 il y a une certaine atteinte aux garanties du citoyen, mais ingrence est proportionne au but lgitime poursuivit savoir lutte contre la fraude et ne porte donc pas atteinte lart 8 droit de proprit. Elle valide donc le vide lgislatif. 4) Grand tournant Cour Europenne des Droits de l'Homme 21 fvrier 2008 Ravon c/ France : la cour sest reconnue comptente. - Au regard du droit de proprit, les dispositions de la perquisition constitue une violation au droit du respect du domicile faute dun contrle judiciaire effectif. Dans la mesure o ce citoyen peut faire lobjet dune violation de son droit de proprit sans tre protger des irrgularits affectant cette atteinte. - De surcroit, la pratique jurisprudentiel (Sogea) nassure pas le droit un procs quitable art 61. Elle a confirm le 16 octobre 2008 Maskinon c/ France. Il y avait donc des milliers de perquisition qui risquaient dtre annule. Donc rapidement LF rectificative dune modification du texte pour valider lexistant en intgrant la porte de la jurisprudence de la Cour Europenne des Droits de l'Homme. Rforme par la loi du 4 aot 2008, en instaurant de manire rtroactive pour valider le pass, une possibilit de recours par le contribuable contre lordonnance qui avait t rendue. - La loi prvoit donc pour les situations existantes et futures, la possibilit de recours devant le 1er prsident de la CA territorialement comptent. Cela veut dire que lorsque lordonnance est rendue, elle peut faire lobjet dun recours qui nest pas suspensif devant le 1er prsident de la CA. - Lordonnance du 1er prsident de la CA peut elle faire lobjet dun pourvoi en cassation. 5) Depuis 2009, avalanche de jurisprudence sur cette lgislation nouvelle. Bilan provisoire : Ce recours porte sur la validit de lautorisation de visite. Cass com 9 mars 2010 n 09-14.707: le contrle du magistrat na pas prendre en compte les faits intervenus postrieurement lordonnance et na pas se prononcer sur une question relevant du juge du fond.

Le juge statut de facto au vu dun dossier, document parfois volumineux, parfois langue trangre. - Il na pas respecter un dlai minimum. - De simples prsomptions lui suffisent. Ce nest pas en temps que tel fondamentalement critiquable, car il y a un effet durgence. Cass com 01 juin 2010 Le contribuable qui fait appel doit avoir accs lensemble des pices. Cass com 2 fvrier 2010 La question de la conformit la constitution de la rforme rtroactive. Dispositif conforme la constitution Conseil constitutionnel 30 juillet 2010. Il tait saisit dans cette affaire par CE et Cass. - Ne sestime pas comptent pour trancher question de violation domicile. - Rtroactivit = conforme, car offre une possibilit supplmentaire.

B. Le droulement de la procdure.
Le juge a autoris. Il peut se rendre sur les lieux, arrter ou suspendre les oprations de visite tout moment. Dans son ordonnance le juge dsigne un OPJ (policier ou gendarme) qui assiste au droulement des oprations pour assurer le juge, assurer le respect des droits de la dfense et le respect du secret professionnel. 2 tapes

1. La visite proprement dite


Concernant la Visite Elle dbute par la notification de lordonnance de manire verbale sur place loccupant des lieux. Cette notification lui prcise quil a le droit dtre assist dun conseil de son choix. La visite ne peut pas commencer avant 6h ni aprs 21h. Elle se droule en tout lieu, mme priv, o sont susceptibles de se trouver tout document, pices, marchandises, susceptibles de rvler des agissements frauduleux du contribuable. Lquipe de ladministration est conduite par un agent ayant grade dinspecteur Perquisition en prsence du contribuable, si absent = en prsence de son reprsentant. Si ni occupant des lieus, ni reprsentant lOPJ prend deux tmoins au hasard. En ce qui concerne les oprations en elle mme depuis la rforme de 2008 : Ce nest plus une simple collecte dinformation. Ils peuvent aussi recueillir tout renseignement par audition - Qui ? Ils peuvent auditionner sur place loccupant des lieux Ils peuvent auditionner le contribuable Les agent administration nont pas le droit dauditionner dautres personnes (exemple : salaris).

- Ces auditions doivent avoir un lien avec lordonnance du juge. - Laudition doit tre expressment prcis et autoris par lordonnance. - Laudition donne lieu un compte rendu figurant en annexe du PV de lagent. Protection du secret professionnel Il nest pas opposable pour ce qui concerne le but de la visite. Si la visite a lieu dans un cabinet davocats : - Il faut assurer le respect du secret concernant les autres dossiers. Par consquent il faut la prsence du btonnier. - En revanche le juge a considr quil est possible de saisir des pices couvertes par le secret pro dans la mesure o ces pices tablissent participation de lavocat la fraude prsume. Mais la saisie ne peut se faire de manire indiffrencie : La protection du secret pro fait que les agents qui ont saisit disque dur et copier lintgralit du contenu alors que contenait communication avec avocat = nul, CA paris 21 janvier 2010, ceci parce que la saisie a t indiffrencie. => Ce qui est vrai pour avocat est vrai pour les experts comptables : on protge clients de lexpert comptable mais ne soppose pas lexercice du contrle

2. rdaction du PV
Ladministration rdige un PV qui relate le droulement de la visite. Il contient en annexe - un inventaire des documents saisi - et le cas chant un compte rendu de laudition. Copie du PV obligatoirement remise loccupant des lieux ou son reprsentant = notification immdiate. Recours contre du visit : - Le PV va prciser dans sa notification que la personne dont les locaux ont t visits dispose dun dlai de 15 j pour saisir premier prsident CA (LRAR ou voie lectronique). - Lordonnance du 1er prsident de CA peut faire lobjet dun pourvoi devant cass dans dlai de 15 j. Problme de lannulation de lordonnance autorisant la visite Lorsquune ordonnance autorisant droit de visite et saisi fait objet annulation, cette annulation rend nulle lopration de visite. Consquences : - On peut considrer que tous les lments saisis ne pourront pas tre utiliss contre ce contribuable et ne pourront pas fournir matire rectification. - En revanche le juge considre que si des lments recueillis dans le cadre dune saisit annule ultrieurement ont t utilise pour annuler la base dimposition dun autre contribuable que le requrant, dans ce cas la rectification qui concerne cet autre contribuable nest pas nulle.

=> Position choquante. Si on annule, ca devrait tre annul erga omnes => Fondement : indpendance des procdures. => Temprament : sauf sil y a dtournement de pouvoir. Administration fait semblant de perquisitionner A pour atteindre B depuis le dbut. CE 4 aout 2006, Loureat. On a toujours un choque des impratif entre la rpression de la fraude et les LP.

Conclusion sur la procdure : - Le contrle du juge est un contrle gomtrie variable, partag entre les deux objectifs de lutte contre la fraude fiscale allant dans le sens de lautorisation de la perquisition et dun autre cot les LP limitant de telles investigations. - Ladministration est tenue de restituer les documents quelle a saisit. Cette restitution est un pralable avant le lancement de lopration de vrification et ensuite de rectification. De plus elle ne pourra pas traduire en rectification immdiate, elle doit dabord passer par la vrification pour notifier la rectification dimposition qui en rsultera, sachant que la vrification doit elle mme tre prcde de la restitution des documents. Si le contribuable soppose la restitution des documents, pass un dlai de 30j dcompt lissue dune notification prcisant que les documents sont sa disposition, ladministration peut passer outre cette rgle et peut utiliser les informations saisie pour fonder une vrification.

Section 2 : Les droits dinvestigation spcifiques certains impts.


Au nombre de 4 dimportance ingale :

1. Le contrle des droits denregistrement.


A. La rectification des prix et des valuations
Il sagit de la situation mme des droits denregistrement et qui sinsrent dans un processus de droit civil. A loccasion de conventions titre onreux, va sappliquer la formalit de lenregistrement en contrepartie dun impt appel droit denregistrement. Ils seront calculs selon un droit proportionnel la valeur du bien. Exemple : acte de vente soumis enregistrement : ca donne date certaine lacte et entraine la perception dun droit qui est un tarif proportionnel. Question pour le service denregistrement de la possibilit de contrle, cette valeur du bien ne correspondant pas toujours la ralit. Do le pouvoir reconnu ladministration par L17 du LPF de rectifier ce prix. Elle supporte alors charge preuve. - Soit administration prouve quil y a eu dissimulation de prix

- Soi montre quinsuffisance de prix

1. La dissimulation de prix
Cest la pratique qui consiste loccasion dune vente dissimuler une fraction du prix par connivence entre vendeur et acqureur qui se mettent daccord pour que le prix officiel soit minor par rapport au montant rel de la transaction. Donc seulement une partie du prix passera par la comptabilit du Notaire. Cette opration est minemment critiquable et dangereuse. Consquence si ladministration sen aperoit : - Nullit de la contrelettre : lacqureur aura transaction valablement en payant seulement le prix officiel. - Administration va rectifier la base avec des intrts et avec des pnalits (jusqu la fraude fiscale). - Lacqureur a limpression de faire une bonne affaire parce quil paie moins de droit de mutation. Mais dun autre cot, sil revend et sil ralise une PV imposable, la PV sera plus importante et limpt plus lev donc. Ladministration a du mal prouver la dissimulation de prix. Il faudra un mcontentement dune partie. La seconde possibilit marche donc mieux.

2. Linsuffisance de prix
Dans la dissimulation de prix il faut prouver que les parties se sont mises daccord. L cest diffrent. Le mcanisme Dans le cas de linsuffisance, elle va juste se fonder sur la valeur vnale du bien peu importe le prix retenu dans lacte. Il suffit de montrer que le prix figurant dans lacte ne correspond pas la valeur vnale du bien. Ladministration na rien faire du fait quon ait fait une bonne affaire, il faut se baser sur la valeur vnale, sans aucune considration de connivence. Ladministration supporte charge de la preuve. Comment prouver que la valeur vnale est suprieure ? Elle dispose de toutes les donnes informatises sur les actes et mutations. Elle peut donc en tirer les consquences. Elle va prciser quelles sont les lments pris en considration. Exemple : un appartement dun standing comparable, quartier comparable, sest vendu la mme poque un prix plus lev au m. Elle se rfre donc aux autres transactions similaires. 3 ou 4 transactions un prix suprieur peuvent suffire. Dfense du contribuable. Il doit essayer de trouver des transactions davantage dans sa fourchette lui. On procde lvaluation par comparaison. => Si lopposition persiste, ladministration ou le contribuable peut saisir la commission dpartementale de conciliation. La procdure de rectification de la valeur en tant que telle est trs utilise. Car il ny a pas la dimension quasi-pnale difficile tablir comme dans le cadre de la dissimulation.

B. Contrle spcifique aux droits de succession


Combinaison de L19 du LPF et 752 du CGI qui permettent ladministration en matire de succession dobtenir des informations. L19 : permet de demander des claircissements et des justifications sur des lments de patrimoine mobilier que possdait le dfunt, tel que VM, compte bancaire alors que ces VM et compte bancaire ne figurent pas dans la dclaration de succession tablis par les hritiers et alors quelles sont prsume faire partie de la succession, partir du moment o le dfunt en a eu la proprit ou en a peru les revenus ou sil a effectu une opration quelconque moins dun an avant son dcs. Ces dispositions ont t adopts car ladministration avait constat que dans les successions ne figuraient pas beaucoup dlments mobilier (surtout avec problme des titres au porteurs), car en fait ils sont susceptibles dtre dissimuls. Sentant la fin il retirait les fonds de la banque et les donnait en main propre. Ca permet de rectifier la base dimposition. Or les droits de succession sont assez levs. Ladministration devra respecter principe du contradictoire : demande dclaircissement dans un dlai de 2 mois. Procdure ne dbouche pas automatiquement sur une procdure de rectification, cest un contrle.

2. Le droit de contrle sur les contributions indirectes.


Ca concerne tabac, alcools On a droit de visite et de saisie, photocopie du L16B.

A. Contrle la circulation
Art L24 et s. LPF Tout transporteur de boissons alcoolises doit dtenir un document justifiant que les impts ont t pays. O ? Air dautoroutes, rgions viticole au moment de la commercialisions

B. Le contrle sur les lieux dexercice de lactivit.


L26 et s. Pour les dpositaires, les marchands de vins, distillateur peuvent recevoir la visite dagent de ladministration Contrle et inventaire quantitatif et qualitatif. Exemple : ils vont voir si le volume total de gewrtz correspond aux quantits officiellement rcoltes. L27 fixe les heures en fonction de la saison pour lesquels lagent peut intervenir.

3. Le droit denqute en matire de TVA


Art L80 F L80J du LPF Mis en place lavnement du march unique. On disparu les contrles aux frontires et donc preuve que la marchandise a quitt territoire de production pour aller vers territoire de production Problme : on a assist des consommations en exonration de TVA Va permettre aux agents dintervenir chez le contribuable assujetti TVA. Cest un vritable droit denqute. - Plus inquisitorial quune communication. - En revanche ce nest pas un droit de visite et saisie : ca veut dire quil ne peut pas tre exerc par les agents de ladministration dans un domicile et il ne peut pas entrainer la saisie de documents.

A. Les documents contrls


Les agents de ladministration cherchent dceler une discordance entre une comptabilit formelle et les stocks physiques. - Contrle : Les agents de ladministration vont se faire communiquer toutes les facteurs de lentreprise, la comptabilit matire, les registres dcrivant des oprations ayant donn lieu facturation dans un cadre intra communautaire - Inspection : toute investigation de contrle physique. Exemple : inventorier les stocks.

B. La procdure
Procdure inquisitorial, inopine. Entre 6 h et 20h dans locaux de lentreprise, dans les moyens de transport. Au dbut, remise dun avis denqute. Lopration sera termine par ldition dun PV qui devra tre notifi dans les 30j : il consigne dedans rgularit situation ou les manquements constats. La validit du PV est importante vis--vis du contribuable et vis--vis des tiers :

A travers ce droit denqute ladministration va ventuellement pouvoir dceler lexistence dun rseau. La rforme de 1998 est venu prvoir que le PV peut servir de fondement une requte en droit de visite et saisie de L16B. Conclusion : - Le problme de la TVA, est que cest un impt qui est devenu trs fraud (surtout depuis quil est intracommunautaire). Donc ce contrle permet de colmater les brches rsultant de labsence de contrle aux frontires. - Attention cest un instrument de collecte dinformation mais sert pas de base une rectification directe. Il faut passer par vrification.

4. Le contrle de lISF
Art L23 A du LPF LISF est un impt dclaratif et auto-liquid. Ladministration effectue certains contrles en matire dISF mais pas trop car peu rentable. Elle va sintresser surtout ceux qui ne dposent pas de dclaration alors que selon des informations ils seraient imposables. Ce quelle peut demander : Ladministration a la possibilit de demander des claircissements au contribuable sur tel ou tel lment composant son actif. Elle peut lui demander aussi un Etat de ses dettes. Ladministration a donc un pouvoir de contrle. Sil ressort quil y a une sous dclaration, ce moment elle peut engager un examen fiscal de la situation de fiscal personnel ayant pour consquence une possible rectification. Conclusion : On vient de voir administration qui collecte des administrations. Toutes ces dispositions ne permettent QUE de collecter des informations.

Chapitre 2 : le droit de vrification de ladministration


Il suppose de sa part une dmarche intelligente : elle confronte les documents quelle dtient avec les documents ou les informations quelle a recueillies chez le contribuable. Son attention va tre souleve lorsquelle va constater une discordance entre ces lments. La vrification sanalyse donc comme une recherche critique des documents faisant objet de la vrification. La vrification prend plusieurs formes. - Historiquement il nen existait quune seule : la vrification de compta. - Puis il en est apparu une autre : lExamen de situation fiscale personnelle. Pour ces deux types de vrification, le contribuable bnficie de droits et garanties qui sont communs. Statistiques : En 2009, ladministration a donn stat sur activit de contrle fiscal au cours de lanne 2008. - Montant : redress 15,6 Milliard d de droits et pnalit : il sagit du total cumul des notifications de redressement et pas du montant total rentr (avant contentieux, pas prise en compte insolvable) - Il y la fois du contrle de bureau : 1,3 M dopration dbouchant sur 6Milliard de redress. - Le contrle fiscal externe (chapitre 2) = 52k oprations (47.800 vrif de compta) dbouchant sur 9,6Milliard de redress.

Section 1 : la vrification de comptabilit.


Il faut la distinguer du droit de communication, notamment pour les garanties dont bnficie le contribuable. Dfinition : Le lgislateur ne la dfini pas. On considre quil sagit dun ensemble doprations qui a pour objet dexaminer la compta dune entreprise et qui va confronter le fruit de cet examen aux renseignements que dtient ladministration dans le but de mesurer la sincrit (correspond la ralit) et lexhaustivit (contient tout ce quil faut) des dclarations qui ont t souscrites.

1. Le cadre gnral de la vrification


2 interrogations essentielles. On entre dans une phase qui est certes de contrle, mais qui est mene pour obtenir une rectification de la base afin que le contribuable paie plus dimpts.

A. Son champ dapplication


1. Qui sont les contribuables concerns
Il sagit de tous les contribuables astreints la tenue dune comptabilit : - par le c co = activit industrielle ou commerciale ou artisanale (BIC) - par les rgles fiscale, par exemple ceux relevant de la catgorie des BNC (profession librale) et BA. A contrario, pas de vrification de compta vis--vis des contribuables qui sont astreint une dclaration catgoriel mais pas soumis une tenu de comptabilit. Exemple : contribuable ayant revenus foncier. Pareil pour les traitements et salaires.

Etre soumis cette obligation va permettre de bnficier de garanties spcifiques.

2. Les diffrentes types de vrification de compta


On na pas de typologie dans la loi, mais on peut les regrouper. Vrification gnrale / simple Une vrification de comptabilit gnrale : Lagent qui lentreprend va vrifier tous les impts auxquels est soumise lentreprise : directe (BIC/ IS), TVA, droits denregistrement. Une vrification simple : elle ne porte que sur une catgorie dimpt. Vrification complte ou limit Complte : Elle porte sur la totalit de la priode vrifiable. Ca porte sur toute la priode qui nest pas prescrite. Au niveau de la dmarche intellectuelle, on confronte les lments comptables et lensemble des dclarations. Le vrificateur a souvent collect des informations par ailleurs exemple : usage du droit de communication. Limit : Ne porte que sur une partie de la priode. Exemple : un exercice. Vrification partiel : ne porte que sur une partie de lactivit de lentreprise. Ou sur un point dtermin, exemple : les amortissements Dans la pratique, si on essai de systmatis, on privilgie la dmarche ponctuelle, en raison dune confrontation pralable des informations, et dune demande dclaircissement ne sert rient. Vrification tendue : elle part dun point, et puis elle remonte vers une filiale ou par exemple vers les dirigeants. Cest rentable.

3. Les documents soumis vrification


Les certitudes Sont soumis vrification tous les documents comptables prescrit par le c co + toutes leurs pices justificatives (facture dachat, ) Les documents obligatoires en vertu du CGI et les documents dont la conservation est imprative. Les incertitudes Documents dont la tenue nest pas obligatoire mais que lentreprise a quand mme tenu exemple : compta analytique. Si ladministration demande, lentreprise nest pas oblige de la communiquer. Si le contribuable lui transmet cette comptabilit, ladministration peut-elle se fonder dessus pour redresser ? CE a une solution trs clair. Sil donne, il ne peut pas a posteriori faire valoir que le redressement est nul, CE 30 septembre 1992.

Le seul moyen de dfense serait peut-tre de faire valoir quelle est couverte par le secret professionnel ? Il y a un arrt du 7 juillet 2007, Wiedemann est positif concernant un chirurgien dentiste. Mais il semble que le CE statut au coup par coup. Il y avait une liste nominative des patients et confrontant avec les remboursements de la scurit social et les documents du chirurgien. En lespce le secret mdical na pas t suffisamment protg. Question des compta informatises : Le juge est exigeant. Une comptabilit informatise doit tre totalement accessible : - On doit avoir connaissance des programmes sources. - Si au cours de la priode elle a chang de systme elle doit avoir conserv les programmes permettant danalyser la comptabilit de lancien systme. - La loi oblige lentreprise conserver ces documents et les lments de matrice informatique pendant 6 ans, donc plus longtemps que la prescription. Ladministration peut recourir des informaticiens pour reconstituer la comptabilit en cas de problme.

B. Le lieu o sexerce la vrification de comptabilit.


La loi ne dit rien Le CE pose le principe : la vrification de comptabilit doit avoir lieu dans les locaux de lentreprise, c'est dire dans le lieu o est tenu la comptabilit, soit au sige de lentreprise, soit au lieu de son principal tablissement (le sige peut en effet ne pas contenir la compta). CE 21 mai 1976. Jurisprudence constante. Pourquoi ? Le juge estime que cette procdure est une procdure de contrle contradictoire. Ca veut dire en pratique que pour quelle puisse se drouler de manire contradictoire il faut que ladministration permette lorganisation dun dbat oral et contradictoire entre le vrificateur et le contribuable. Il faut donc que les lments soient runis linitiative de ladministration pour que sinstaure les moyens dun dialogue entre le vrificateur et le contribuable. Le vrificateur pose des questions et reoit les rponses. Temprament Ceci tant, le mme juge admet que si le contribuable le souhaite pour des raisons pratiques, avec lautorisation du contribuable, la vrification de comptabilit peut avoir lieu ailleurs. Par exemple : chez le vrificateur ou lexpert comptable. Mais aprs coup, il ne peut pas en tirer argument pour dire quil ny a pas eu dialogue. Dans le cas extrme o le vrificateur emporte la comptabilit dans son bureau. - Il y a eu tellement de jurisprudence annulant une telle vrification, que le principe est que jamais le vrificateur nemportera les documents comptables dans son bureau, de par sa propre volont - Si jamais le contribuable le souhaite et seulement sil le souhait vrificateur emporte 2 condition : Contribuable demande par crit que vrification nait pas lieu dans ses locaux. Il formule une demande demport. Corrlativement le vrificateur va dresser un tat recensant chacun des documents emports en faisant contresigner par le contribuable.

Mme en supposant ces formalits remplies, la vrification risque dtre nulle sil ny a pas eu de dbat contradictoire et oral, notamment en fin de priode. CE 23 mai 1990 : le CE annule car il ny a eu aucun moment de dbat. Il faut au minimum une runion de fin de contrle au cours de laquelle le vrificateur prsente une synthse et dit quels sont les chefs de notifications quil va proposer. Ca permettra au contribuable de contester et proposer sa propre analyse de la situation.

2. Le droulement de la vrification.
2 phases

A. La phase de prparation
Cest une phase cache dans laquelle le vrificateur qui a choisi sa cible va collationner un maximum dinformations sur lentreprise en question (dclaration, relve anomalies, type dactivit). Pour approfondir, Le vrificateur va disposer dune documentation, les monographies professionnelles qui tirent les leons des vrifications antrieures et qui pour chaque type dactivit (en fonction de sa taille, et localisation gographique) vont dterminer des lments : circuits de fraude habituels, chiffre daffaire Au vu de ses dclarations, o le contribuable est dans la grille type de la monographie, ou il sen carte et dans ce cas il y a matire vrifier. Il va aussi disposer du droit de communication, qui peut mme sexercer auprs du futur contribuable vrifi ou aprs de tiers. Ces informations lui permettent de gagner du temps et de se poser dors et dj les bonnes questions.

B. Lintervention sur place.


Art L13 du LPF : Les agents de ladministration des important vrifient sur place la comptabilit des contribuables Au niveau de la comptence gographique Principe : comptence territorial. Le vrificateur agit dans le cadre de sa comptence territoriale. Temprament : le juge considre de plus en plus quil ny a pas de limite gographique et que ds lors quil y a un lien entre ressort territorial de lagent et entreprise, lagent est comptent. Le vrificateur doit adresser un avis de vrification, qui indique au contribuable quil va faire lobjet dune vrification. - Prcise la date. - Prcise quil a droit lassistance dun conseil - Autre informations pratiques pour reporter le rendez-vous Premier contact. Le but du vrificateur est de ddramatiser, de mettre le contribuable en confiance, et en mme temps de tester sa BF par quelques questions.

Exemple : le vrificateur va sur le fichier banque de France et recense tous les comptes bancaires. Il va demander la liste des comptes bancaire et va voir sil en manque. Le vrificateur a le droit de vrifier toute lentreprise, tous les locaux. Il peut sentretenir avec tous les collaborateurs de lentreprise = mine de renseignement. Sauf secret dfense. Ca permet donc une premire impression. Ensuite organisation de la vrification, prise de rendez-vous Le quotidien de la vrification de compta Il va effectuer des investigations, notamment sur les points sensibles. - Examen approfondi des comptes. Soit ponctuelle, soit exhaustive Concidence avec les dclarations fiscale, avec les stocks physiques. - Il vrifie toujours les provisions qui sont un gisement de rectification. Il faut que ce soit des sommes dargent pour faire face des pertes probables, ca permet souvent de faire baisser les impts et ce nest pas toujours justifi. - Rmunration des dirigeants. Exemple : patron de PME qui fixe son salaire en fonction des rsultats, pour ne pas les mettre dans les dividendes et payer moins dIS. - Les immobilisations. Il va vrifier les amortissements Tout ceci se fait avec la coopration du contribuable, on peut parfois envisager rgularisation spontane. La dmarche va souvent dboucher sur un contrle fiscal de la situation du dirigeant (notamment si entreprise individuelle). A la fin, intervient une runion de synthse au cours de laquelle le vrificateur prsente le bilan de son travail et indique les rectifications quil se propose doprer.

C. Les consquences de la vrification.


La fin des oprations Le vrificateur un jour estime que les oprations sont termines. Par consquent il va annoncer au contribuable que lopration est termine. A ce moment il a comme obligation de porter la connaissance du contribuable quels sont les rsultats du contrle. Cest une innovation car pendant longtemps le vrificateur ne portait les rsultats que dans les cas de notification. Mais ca ne concernait pas tous les cas, puisque si absence rehaussement on ne sait pas que cest termin. Maintenant cest quoi quil arrive. Il doit adresser soit un avis dabsence de rehaussement = 3% des cas. Soit il notifie une proposition de rectification. - Dans la majorit des cas elle est contradictoire. - Ca peut aussi tre une procdure de rectification non contradictoire dans les 4 hypothses de sanction ou taxation doffice est permise ladministration.

Dans le cadre de sa dmarche il peut arriver que le vrificateur ait commis des irrgularits. Exemple : le vrificateur sest laiss all emport des documents. Consquence de lemport de document sil na pas respect la procdure (demande crite du contribuable, signature de la liste des documents emports). - Si on est dans une rectification contradictoire, il est vident que le juge prononcera la nullit des oprations de vrification et de toutes les dmarches administratives postrieures y compris la mise en recouvrement. - Si le contribuable remplie les conditions pour tre tax doffice, dans ce cas la nullit de la rectification ne sera pas encourue si ladministration peut montrer que cette rectification de base dimposition a t opre par elle-mme, c'est dire quelle navait pas besoin de la vrification pour rcuprer ces informations, CE 27 fvrier 1998, Dassonville. En tout tat de cause quand une vrification de comptabilit est termine elle ne peut pas en entreprendre une nouvelle pour les mmes impts et pour les mmes annes. - Elle peut donc revenir pour dautres impts. - Elle peut aussi engager une nouvelle vrification pour une anne diffrente. => Une nouvelle rectification est possible pour les mmes annes et mmes impts, par exemple sil y a dautres informations qui permettent cette rectification.

Section 2 : lexamen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques (ESFP).


1. La notion dESFP.
Art L12 du LPF la dfini : elle sanalyse comme tant un contrle de la cohrence entre dune part les revenus dclars et dautre part la situation patrimoniale, la situation de trsorerie, et au regard enfin des lments de train de vie des membres du foyer fiscal .

A. LESFP et les autres formes de contrle.


A partir de quand peut-on considrer que le vrificateur se livre un ESFP ou exerce une autre forme de contrle ? Par rapport au droit de communication Si le vrificateur use de son droit de communication dans le but de sassurer que tous les revenus perus par le contribuable ont t dclars par ses diffrents employeurs, clients Cest le simple exercice du droit de communication, mme si il y a une dmarche intelligente. La dmarche intelligente ne va pas trs loin. => On va considrer que cest un contrle sur pice. En revanche, si le vrificateur, aprs avoir tablis les revenus dclars, essaie dvaluer (le cas chant par le droit de communication) la consistance du patrimoine du contribuable et quensuite il met les deux en parallle, on est en prsence dun ESFP. Si le vrificateur use de son droit de communication simplement pour sassurer que revenus

salaris dclar correspondent ceux de son employeur = droit de communication. En revanche il y a ESFP si le vrificateur pour toutes les annes non prescrites essaie de mesure laccumulation de patrimoine et laccumulation de train de vie et quil confronte ces montants aux revenus dclar pendant cette priode. Dfinition ESFP par rapport la vrification de comptabilit. ESFP se droule dans le bureau du vrificateur. Le vrificateur peut demander communication des comptes personnels et mixtes : ce nest pas parce que le vrificateur demande communication de compte mixte (compte personnels + professionnel) quil drape vers la vrification.

B. Le caractre contraignant de lESFP.


Aucun texte ne rend lESFP contraignant. Si un contribuable ne veut pas se soumettre une ESFP ladministration ne peut pas lui imposer. Mais ladministration dispose de moyens qui lui permettent darriver aux mmes rsultats que lESFP sous lempire dune contrainte. Exemple : il peut faire une demande dclaircissement ou de justification.

2. Le droulement de lESFP.
Le lieu : Le systme nest pas formel. LESFP nest pas soumis la mme rigueur formaliste que la vrification de compte, et notamment en ce qui concerne le lieu dexercice. - Dans la plupart des cas, ca na pas lieu au domicile du contribuable, le contribuable se rend en fait au bureau du vrificateur pour rpondre ses questions, lui apporter des documents. - On peut imagier une situation dans laquelle le vrificateur se rend chez le comptable ou lavocat du contribuable. Mais cest rare.

A. La dmarche du vrificateur.
Pour des raisons variables, le vrificateur sintresse la situation fiscale dun contribuable. Il va collecter des informations, va bnficier dinformations spontanes (dlation). Le vrificateur va essayer de dterminer grce aux lments dont il dispose, quels sont les lments aberrants et incohrents entre le revenu dclar et la politique dacquisition de ce foyer fiscal en matire dimmeuble, la politique de consommation ostentatoire. Le vrificateur va en fait constituer une balance de trsorerie : Dun cot : ensemble des dpenses accomplies par ce foyer fiscal au cours de la priode considre. Comment y arriver ? Interroger le service des cartes grises, agences de voyage, comptes bancaires. De lautre ct, ensemble des revenus dont a dispos le foyer fiscal. - Dun cot les revenus dclars dans la dclaration des revenus. - Dun autre cot les ventuels revenus exonrs. => Ensuite il mesure la diffrence. Dans lhypothse o le total des dpenses est suprieur aux revenus,

il va notifier au contribuable une proposition de rectification ou bien dans le cadre du dialogue interroger le contribuable. On est en procdure contradictoire : ladministration supporte la charge de la preuve. Elle doit montrer qu partir des lments collects le contribuable a dpens plus que ce quil a dclar. Au final elle doit prouver mais elle ne doit prouver que cela. Ce nest pas la preuve la plus difficile apporter. Les justifications du contribuable seront plus dlicates apporter.

B. La rponse du contribuable.
Le contribuable va apporter des rponses. Nous irons des plus convaincantes aux moins convaincantes. De manire tangible : Oui jai eu ces dpenses, leur total est suprieur mes revenus dclars, mais pour les financer jai dispos de liquidit car jai alin des lments de capital. Il faudra prouver ces alinations. Le supplment de dpense a t financ au moyen demprunts. Il faudra justifier des emprunts. => Souvent ladministration le sait dj sil y a alination lment de capital ou emprunt. Justification par des emprunts auprs damis, de connaissance. Il faudra la encore apporter la preuve de laccord et l ca devient difficile car le prt pour quil existe doit avoir date certaine. 2 solutions : - Soit lun des signataires est dcd - Soit sil est enregistr. Encore faut-il prouver la ralit du flux financier (certes il y a accord, mais en plus on a t en possession de largent). Cest facile si sur le compte bancaire, pas si remis en liquide. Moins dfendable. Vente de lingot dor, Napolon. La vente de lor est anonyme, mais il faut quand mme apporter la preuve quil y a eu une opration de banque. Cest difficile dobtenir un certificat de vente de lor. Sil trouve le certificat, le vrificateur voudra ensuite quon apporte la preuve quun jour lor est entre dans un patrimoine. Ca devient trs trs difficile prouver.

Hypothse Un couple possde une auto-cole, font lobjet dune vrification de compta de lentreprise et ESFP. Si le vrification constate que toutes les dpenses de consommation sont payes soit par chque soit pas carte de crdit. Et en ce qui concerne toutes ces dpenses, il ny a jamais eu de dpenses de loisir, de coiffeur, de restaurant Or dans un foyer moyen il y a forcment ce type de dpense. Elles ont donc t finances par des moyens occultes. Le vrificateur va donc chiffrer et redresser. Devant le juge, le juge dira que dans une dmarche dESFP, le chiffre a t raisonnable. Consquence de cette hypothse : le contribuable pour se prmunir contre le systme de tenaille que constitue un ESFP : ladministration qui apporte la preuve dune balance de trsorerie. Pour se prmunir contre ce systme le contribuable : - Il ne doit jamais apporter au crdit dun compte bancaire des sommes en espce, car ladministration prsumera que cest du revenu non dclar. - Il devra rgulirement prlever des espces sur son compte bancaire pour financer ce que le vrificateur supposera quil a dpens. Sil nest pas en mesure de justifier, ladministration pourra taxer doffice. Remarque : quelque centaine dESFP par an, cest assez rare.

Section 3 : Les droits et garanties du contribuable vrifi.


Contribuable prsum de BF, ladministration ne peut donc pas simmiscer dans sa situation fiscale et ne peut effectuer quun contrle a posteriori en supportant la charge de la preuve. Mais ladministration a beaucoup de pouvoir justifi par le recouvrement de limpt. En contrepartie le contribuable a des droits et garanties et si ladministration ne respecte pas ses droits, nullits de la procdure de ladministration et toutes les procdures subsquentes. Cest le principe : la violation des droits et garanties entraine la nullit de la procdure de ladministration et des lments subsquents. Au dbut ces droits taient pour la vrification de comptabilit. ESFP sest tendue, et donc beaucoup sont aussi valable pour lESFP.

1. Les droits et garanties pralables aux vrifications.


2 garanties pralables. - lobligation pour ladministration dinformer le contribuable = avis de vrification - limitation des vrifications inopines.

A. Lavis de vrification
Art L47 du LPF. Pour VC ou ESFP : obligation envoie ou remise de lavis vrification A peine de nullit cet avis contient au moins deux formes dinformations.

Quels sont les annes qui vont tre soumise vrification ? Pas forcment besoin de prciser les impts contrls. Lavis doit prvenir le contribuable quil a droit lassistance dun conseil. Ca correspond lide selon laquelle il peut tre accompagn par une tierce personne. Exemple : expert comptable, avocats, autre. Ca peut tre plusieurs personnes. De manire systmatique ladministration prvoit galement (auto limitation de ladministration car pas exig par la loi) : lavis doit galement mentionner lidentit de deux personnes autre que le vrificateur : - Coordonnes de linspecteur principal qui est le chef de brigade (suprieur hirarchique immdiat du vrificateur). Le but est de permettre la poursuite dun dialogue au cas ou le dialogue est altrer entre contribuable et vrificateur. - Interlocuteur dpartemental qui a le grade de directeur divisionnaire. Cest une sorte dinstance de recours si dialogue altr aussi avec le chef de brigade. La saisine de linterlocuteur dpartemental peut intervenir tout moment jusqu la mise en recouvrement de limpt. Dans quel dlai lavis de vrification doit-il parvenir au contribuable ? Quel est le dlai minimum entre le moment o le contribuable reoit lavis et le moment ou le vrificateur intervient : - La jurisprudence considre quil faut un dlai suffisant pour permettre au contribuable dalerter son conseil. Dans des cas limites le juge est venu considrer que ce dlai pouvait tre de 2j qui tait suffisant in concreto : le contribuable avait eu le temps de prvenir son conseil et lavis de vrification navait que pour but de prolonger la vrification sur un exercice supplmentaire. Mais ca parait trs bref. - Ladministration elle recommande ses agents, CE 2 octobre 2002, De Nayer : le dlai doit tre dau moins une 15aine de jour. Et donc dan la pratique le vrificateur respecte ce dlai. La loi prvoit galement que lavis de vrification doit tre accompagn dun autre document qui doit obligatoirement tre envoy au contribuable : cest la charte du contribuable vrifi. Cest un document dune 20 aine de page qui explique ce quest une vrification, qui dcrit les formes de contrle pouvant exister, qui explique les dmarches et indique ensuite quels sont les droits du contribuable et quelles sont les prrogatives de ladministration. On dcrit donc le cadre lgal. Ce document est en tant que tel opposable ladministration. Est-ce que le contribuable peut dj arguer dune irrgularit affrente cet avis ? - Oui pour le dlai suffisant, le droit lassistance dun conseil et charte du contribuable vrifi. - Si linspecteur na pas sign lui mme lavis, le juge a longtemps hsit. Mais ce nest plus le cas, car elle ne lse pas les intrts du contribuable donc pas besoin dannulation du contrle. Cependant il faut une signature du grade de contrleur (jurisprudence de 2000).

B. La limitation des vrifications inopines.


Il sagit de faire deux constats dvidence et antagonistes : - Quand le contribuable reoit un avis de vrification il peut paniquer parce que sa situation nest pas rgulire. Le dlai suffisant va tre donn au contribuable pour lui permettre de trouver un conseil et mettre j. ce qui ncessite dtre mis jour. - ladministration se dit que si elle prvient lavance, il risque de dissimuler des preuves. Elle doit pouvoir prendre par surprise.

Conciliation de ces deux proccupations : Ladministration ne peut pas entreprendre de vrification inopine, art L47 prvoit encadre lutilisation des vrifications inopines et fixe deux tapes : - Ladministration peut limproviste effectu des contrles physiques pour venir vrifier lEtat des stocks, sassurer de la prsence des documents comptables obligatoires - Mais en revanche elle ne peut pas limproviste entreprendre une vrification de comptabilit. Donc une fois les contrles physiques il remet lavis et dit quil revient 15 j. plus part. Ce dcouplage en deux tapes est une situation assez exceptionnelle qui intervient pour les entreprises de vente o il y a des problmes de stock. Est-ce que le contribuable peut contester a postriori ? CE rpond que non, tant que les constatations sont matrielles et que ne sanalyse pas comme vrification de comptabilit. CE 2 juin 2010, Martin. En matire dESFP, lart L47 prvoit la possibilit pour le vrificateur, en mme temps quil envoi un avis dESFP, dans cet avis, le vrificateur peut demander communication des comptes bancaires du contribuable.

2. Les droits et garanties octroys pendant les oprations


Garanties au nombre de 4.

A. Lassistance effective dun conseil


A quoi peut servir le conseil ? Le contribuable peut imposer la prsence dun conseil de son choix, sans aucune exigence de diplme, statut ce sera le plus souvent lexpert comptable de lentreprise. Il peut y en avoir 2. Au-del de 2 ca peut poser problme. Ce conseil peut-il disposer dun mandat de la part du contribuable et accomplir lensemble des dmarches dun contribuable en lieu et place du contribuable ? Rponse positive. Concernant un avocat. Un avocat en raison de son statut est prsum mandataire de son client. Pendant longtemps ladministration fiscale a refus ce mandat implicite. - Le CE a fini par trancher : lavocat peut reprsenter son client sans avoir prsenter de mandat, CE 5 juin 2002 - Mais mme si le contribuable correspond avec ladministration par le biais dun mandataire, ladministration peut crire au contribuable et non pas au mandataire, avis du CE 23 mai 2003, Riccobono.

B. La dure des vrifications.


= La limitation de la dure des vrifications. Est-il possible de limiter la dure de la vrification de manire protger le contribuable ? Oui pour les petites entreprise = Pour entreprise de vente de marchandise dont le chiffre daffaire nexcde pas 76k HT, 230K si prestation service et 274.400 pour une entreprise agricole. Principe : Pour les petites entreprises, la dure des oprations de vrification sur place va tre limite 3 mois : Point de dpart : jour de la premire intervention sur place. Le CE a estim que sil y a dabord eu contrle inopine ca nentre pas dans le dcompte du temps. Point darrive : jour de a dernire intervention sur place. Consquence : a partir du moment o la vrification dpasse de 1 j, la procdure est nulle et toutes les subsquentes aussi. Temprament : - Lorsque le vrificateur est oblig dentreprendre des oprations de pointages pour contrler certaines observations du contribuable posteriori qui rpond aux observations. Le compteur de temps ne scoule plus. - La loi pose des hypothses de prorogation de dlai. En matire dESFP = 1 ans pour la limite. Sauf hypothse de prorogation sil sagit dobtenir des informations ltranger, par exemple sur lexistence de revenus. Lorsque le vrificateur a demand de produire des comptes bancaires et quil ne la pas fait dans un dlai de 60j, CE 11 dcembre 2009, arrt Lebard.

C. Le dbat oral et contradictoire


Cest un lment qui est le fruit dune construction jurisprudentielle. On est dans un Etat de droit, et de plus la situation risque de driver de manire contentieuse si pas dbat. Il pse donc sur administration obligation dorganiser les bases dun dialogue Ide : pour que la vrification se droule bien il faut qu chaque question qui se pose le contribuable soit en mesure de rpondre. Le contribuable peut avoir du mal rpondre en un coup. Ce qui nest pas du DOC : rencontre une fois et dbut et une fois la fin de la vrification. Cest au contribuable quil appartient de lui apporter la preuve quil lui a t impossible davoir un dbat avec le vrificateur. Dans ce cas, la charge de la preuve se trouve place au final devant ladministration qui va donc se mnager des preuves pour montrer quil a propos le dbat au contribuable. Quelques problmes : Si le contribuable ne veut pas ce dialogue il ne peut pas en faire grief ladministration.

Problme si les documents sont saisies par procdure judiciaire : valable si en cours de vrification accs aux documents comptables et sil y a eu 3 ou 4 sances de dialogue entre contribuable et vrificateur, CE 3 septembre 2008, socit International Leisure La vrification a lieu et le contribuable produit des pices nouvelles tout la fin de la vrification. Compte tenu des dlais dans larrt du 30 dcembre 2009 SARL DBI la rponse du CE est nuance : ces pices sont prsume ne pas avoir fait lobjet dun dbat contradictoire sauf preuve contraire de ladministration Labsence de dbat pas de nature affecter la rgularit de la procdure sauf sil apparait que les pices en raison de leur teneur, de leur port et de lusage qui en a t fait impliquait un dbat oral.

D. La garantie contre les changements de doctrine administrative.


Cest lobligation pour ladministration de respecter la situation du contribuable si celui-ci est en mesure de montrer quil a organis sa situation fiscale sur la base dune interprtation qui a t lpoque formellement admise par ladministration. Voir introduction sur L80A et L80B. Ces deux protections connaissent un vrai usage par le biais du rescrit de L80B.

3. Les garanties postrieures la vrification.


Il y en a 3 :

A. La communication des rsultats du contrle.


Dornavant, ladministration a lobligation de communiquer au contribuable la fin du contrle et les conclusions auxquelles elle est parvenue. Avant ce ntait que lorsquelle procdait la rectification. Maintenant il faut le faire mme sil ny a pas de rectification qui sait quand le contrle se termine. Si ladministration na rien trouv redire, elle envoi un avis dabsence de rectification. Jai le plaisir de vous annoncer que Sinon il envoi une proposition de rectification.

B. La possibilit pour le contribuable dobtenir communication des documents fondant la rectification.


Le contribuable a le droit de se dfendre si rectification. Pour ce faire il a droit cette communication. Ca pose des problmes juridiques trs intressants. La justification : le contribuable doit pouvoir se dfendre et donc savoir sur quel document ladministration se fonde (qui ne provienne pas forcment de lui mais de tiers).

Le juge a prcis cette exigence : Ce droit ne peut tre exerc utilement que si ladministration informe le contribuable de lexistence de ces documents dans la proposition de rectification. Exemple : dans un arrt de Septembre 2008 monsieur , la rectification se fondait sur un rapport dOPJ Belge. Le juge considre que le dfaut de communication prive dun droit dfense car essentiel = nullit de la rectification. Dune manire gnral en revanche, le juge va apprcier si le document tait ncessaire pour la dfense, donc suffit pas que le document ne soit pas communiqu. Il faut en outre que le contribuable en face la demande, le contribuable na pas communiquer spontanment ce document. En revanche si cest un document qui nest pas dtachable dune procdure pnale, ladministration navait pas le communiquer, parce que la procdure pnale pas acheve et par consquent le communiqu aurait entrain violation secret instruction CE 26 mai 2010, Madame Faria. On a eu une divergence de jurisprudence en cass com et CE pour la communication dlments obtenus par application dune convention bilatrale. - La cass com a dit que ladministration a du communiquer des lments obtenu par application dune convention bilatrale. Ladministration avait refus de communique au contribuable ces informations - CE a considr pendant longtemps que refus de communication tait valide. - Pour cass, il y avait un choc des normes international et la protection des droits du contribuable avait une porte suprieure par rapport aux dispositions dune convention bilatrale. Cass com 20 octobre 1998, Lynch : a censur la rectification de ladministration - Le CE a fini par saligner dans un arrt du 4 juin 2008 socit Sparflex. La solution de la cass com est sage, une convention ne peut pas opposer un secret oppos au contribuable alors quon est dans un Etat de droit.

C. Linterdiction pour ladministration de procder un nouveau contrle.


Cest une garantie trs substantielle art L51 et L50 du LPF. Art 51 pour les vrifications de compta : Lorsquune vrification de compta est acheve, ladministration ne peut pas procder une nouvelle vrification pour les mmes annes et pour les mmes impts. A contrario, - En ce qui concerne une anne diffrente ou impt diffrent ladministration peut revenir. - On peut dduire de ces dispositions que ladministration peut rectifier la base dimposition qui a donn lieu vrification condition de sappuyer sur dautres sources que celles obtenues dans le cadre de la vrification. Ladministration nest pas prive du droit de rectifier la base dimposition quand vrif compta termine partir du moment que cest partir dautre sources quelle peut procder ceci. Art 50 vaut pour les ESFP : Ladministration, une fois quelle a termin un ESFP ne peut plus procder une rectification pour les mmes impts et les mme annes moins que le contribuable ne lui ait fournis des lments incomplets ou inexacts = plus radical.

Conclusion sur les garanties : - Les garanties sont substantielles et le juge a conscience de cette importance dans un Etat de droit. - Mais le juge va aussi voir si concrtement le contribuable a t ls par le non respect de la garantie. Il y a des cas automatiques (droit lassistance dun conseil doit tre prcis) et dans dautre cas, le juge vrifie si le contribuable a t ls.

Section 4 : les procdures particulires de contrle.


Deux procdures jouant un rle marginal.

1. Le contrle sur demande du contribuable.


Art L13C du LPF. Il prvoit cette procdure pour un contribuable tourment voulant tre en rgle et qui veut que cette situation soit valide. Exemple : si un contribuable veut vendre son entreprise. Procdure rserve aux PME : - 1,5M CA si activit de vente ; - 450k pour prestation de service. Cest au contribuable quil appartient de former la demande. Il est prcis que ladministration a le possibilit de ne pas donner suite la demande du contribuable pour des motifs auxquels elle na pas donner de raison. On peut voir cela comme un rescrit posteriori Intrt : - La rectification sil y a matire rectification va intervenir trs rapidement (le contribuable ne va pas contester). - La gratification vient de ce que les sommes ayant matire rectification sont assorties de lintrt de retard, mais celui-ci est rduit de 0,4% /ans 0,28% / an. - Si ladministration ne trouve pas matire rectification, cette absence de rectification va tre opposable ladministration. Le contribuable sil fait lobjet dune vrification de compta postrieur pourra faire valoir quil a dj fait lobjet de cette vrification sur demande. Pas de formalisme. Art L21B LPF en matire de droit de mutation titre gratuit. La aussi le contribuable a la possibilit dobtenir de ladministration une prise de position sur ses dclarations pour tre sr que pas contest par la suite. Exemple : Un cohritier dont les cohritiers sont ltranger, car aprs difficile dobtenir paiement et il peut tre poursuivit pour le tout.

2. La procdure de flagrance fiscale.


Loi du 25 dcembre 2007, codifie lart 16-O BA du LPF. Cration du dlit de flagrance fiscale. Pour mettre jour une situation de flagrance fiscale la loi est

venue prvoir un dispositif particulier de contrle pour dtecter des activits occultes. Ladministration va pouvoir dresser un constat de flagrance et elle va se trouver juridiquement en possibilit de lancer une nouvelle procdure de vrification de comptabilit pour une dure et une priode qui ont dj t vrifie. Possibilit de vrifier IR mme sil y a dj eu ESFP. A partir du moment o ladministration notifie ce PV de flagrance fiscale, le trsorier a la possibilit de diligenter immdiatement une saisie conservatoire des avoirs de lentreprise en garantie du paiement.

TITRE II : LES CONSQUENCES DU CONTRLE


Cest dans lhypothse o le contrle dbouche sur une rectification. Ladministration contrle dans le but de rectifier limposition. Dans 90% des cas elle trouve matire rectification. Elle va procder au rehaussement. Dans certains cas elle assortie de sanctions.

Chapitre 1 : le rehaussement de limpt


Lorsque ladministration a contrl et quelle a trouv matire rectification : - omission - insuffisance - dissimulations => Une fois quelle a constat cette situation, ladministration na pas le pouvoir de mettre immdiatement en recouvrement ces impositions, elle doit encore respecter une procdure de rectification. 2 cas de figure : - Ou que irrgularit rsultant derreur ou domission, il bnficie dune procdure de rectification contradictoire. Cest lhypothse majeure, Section 1. => Charge preuve = administration - Mais si dissimulation, opposition au contrle = taxation doffice, section 2. => Renversement charge de la preuve et bnficie pas des diffrentes voies de recourt de la procdure contradictoire.

Section 1 : les procdures de rectification contradictoire.


Procdure de droit commun est la plus utilise. Il y a une procdure marginale : la procdure de rglement particulire. Enfin il y a la procdure de rpression des abus de droits qui est la plus passionnante en raison de la notion dabus de droit.

1. La procdure de droit commun


Art L55 et s. du LPF : on lappel de droit commun, car cest la procdure qui est dapplication gnrale.

A. Le champ dapplication
1. Les impts concerns
Le principe veut que soient concerns les impts les plus importants : IR, IS. Les impts donnant lieu obligation dclarative : TVA et droits denregistrement. En revanche pas le cas des impts directs locaux. La contribution conomique territoriale donne lieu dclaration et par consquent le CE a estim que parce que dclaratif possibilit de redressement contradictoire.

La cass com 8 dcembre 2009, Hauser a fait voluer les choses : Mme lorsque la procdure contradictoire ne sapplique pas, cette exclusion ne dispense pas ladministration du respect des obligations qui dcoulent du principe gnral des droits de la dfense. Exemple : pour les alcools, tabac => Champ dapplication trs large

2. Les causes du rehaussement


Ladministration a lobligation dappliquer la procdure de rectification contradictoire chaque fois quelle procde une rectification de base. En revanche, chaque fois que ladministration rclame un supplment dimposition rsultant de la correction dune erreur de calcul par elle-mme, dans ce cas elle nest pas tenu de respecter la procdure de rectification contradictoire. => Pour le contribuable rien na chang, le contribuable devait sattendre au montant dimpt qui lui sera finalement dclar compte tenu des lments figurant dans sa dclaration. Cest une mauvaise surprise pour le contribuable mais il faut calculer sont impt soit mme pour ne pas tre surpris.

3. La nature de lirrgularit.
La procdure va devoir sappliquer, que lirrgularit soit une insuffisance, une omission, mais aussi dune dissimulation. Dans le dernier cas peut importe la sanction applicable partir du moment o le contribuable a dpos la dclaration. => Procdure contradictoire, mme si compte tenu de lirrgularit le contribuable encours des sanctions en cas de MF. Intrt : le contribuable, mme en cas de dissimulation pourra prsenter des observations et ses droits de la dfense seront respects.

4. Quant la nature du contrle


Champ dapplication gnral : Quelque soit la procdure de contrle utilis : vrification compta, ESFP, contrle sur pice, contrle matriel sur place.

B. Le droulement de la procdure.
La premire tape est lenvoi par le vrificateur dune proposition de rectification. Ensuite le contribuable a le droit dy rpondre Dans certains cas, peut tre saisie la commission dpartementale des impts directs et des taxes sur le chiffre daffaire.

1. La proposition de rectification.
Elle est envoye par le vrificateur une date limite par rapport la prescription. Au plus tard cest le 31 dcembre de la 3e anne suivant celle au titre de laquelle limposition est due => IR, IS, TVA Voir prescription. Ca explique que du cot du dbut du mois de dcembre ladministration fiscale va se dpcher denvoyer des propositions de rectification dans le but dinterrompre la prescription.

a) les modalits de la proposition. 3 caractristiques essentielles Elle est obligatoire : ladministration ne peut pas mettre en recouvrement limpt en ayant fait limpasse sur cette tape. La proposition de rectification est laccomplissement dune formalit qui pse sur ladministration : ladministration en supportera la charge de la preuve => par LRAR, voir pas voie dhuissier sil y a urgence. Cette proposition est une dcision de ladministration. Elle est soumise un certain formalisme. Elle prsente un caractre suffisamment clair et prcis pour indiquer au contribuable que ladministration a lintention de rectifier tel import pour telle anne et pour telle raison. Elle constitue le premier acte dune procdure contradictoire de redressement qui concerne le contribuable. Ca veut dire quelle doit tre adresse ce contribuable la et pas quelqu'un dautre. Ladministration ne doit pas se tromper de destinataire. Si ladministration se trompe, nullit. Exemple : cas dune socit translucide fiscalement. Il faut notifier la socit, les associs aussi. Exemple : foyer fiscal. Sil sagit dune proposition de rectification qui concerne impt global sur le revenu : peut tre notifi lun ou lautre des poux ou pacss car solidairement responsable. En revanche si la rectification porte sur une activit catgorielle, la proposition de rectification doit tre adresse exclusivement celui ou celle des membres du couple qui exerce lactivit professionnelle. Si elle est adresse lautre elle nest pas valide. b) le contenu de la proposition de rectification. Doit contenir au moins 3 choses : Elle doit prvenir le contribuable quil a droit lassistance dun conseil (comme pour vrification compta). Elle doit aviser le contribuable quil dispose dun dlai de 30j pour faire parvenir son acceptation ou pour formuler ses observations. Lart L57 du LPF dit que le contribuable, sil en a besoin, peut disposer de 30 j. supplmentaire. Il doit le demander lintrieur du premier dlai de 30 j. Sil le demande il lobtient forcment (ca ne peut pas lui tre refus sil le demande). La proposition de rectification doit indiquer chacun des chefs de redressement que ladministration entend mettre en uvre, impt par impt, anne par anne, de manire ce que le contribuable soit en mesure danalyser et contester ces propositions de rectification. Dans la mesure ou lopration fait suite soit un ESFP ou VC, le vrificateur a obligation dans proposition de rectification dindiquer les consquences en base ou en impt rsultant de cette acceptation. La proposition doit aussi indiquer les consquences en intrt. Le taux dintrt est de 0,4% par mois = 4,8% par an. Sauf si le contribuable a indiquer la motivation de son choix lors du dpt de la dclaration dans ce cas pas intrt.

La proposition de rectification, chef de redressement, par chef de redressement, doit tre motive Pour chaque ligne de la rectification lagent doit indiquer pourquoi il entend rectifier et pourquoi la rectification porte sur ce montant. Le contribuable va souvent se placer sur ce terrain pour contester la proposition de rectification. La proposition de rectification peut aller loin dans le dtail. Si lagent a opr compensation le vrificateur va le mentionner et prciser les contours de la compensation. La motivation est un lment sur lequel le juge se prononce attentivement.

2. La rponse du contribuable.
Diffrents cas de figure : Le contribuable ne rpond pas dans le dlai imparti par ladministration. Dans ce cas son silence vaut dcision implicite dacceptation : Ladministration, pass le dlai de 30j, va mettre limposition en recouvrement. Ce contribuable va-t-il pouvoir a posteriori contester limposition ? Oui mais dans ce cas il supportera la charge de la preuve ce qui est difficile. Le contribuable rpond. Il rpond en indiquant quil accepte le redressement : Le contribuable dispose dun dlai de rtractation ds lors quil se trouve encore dans le dlai de 30 ou 60 j. => Linspecteur ne peut pas lancer la mise en recouvrement de limpt tant que le dlai court encore. Une fois le dlai coul, ladministration peut mettre en recouvrement. Le contribuable peut encore contester mais il en a la charge de la preuve. Il rpond en contestant tout ou partie des chefs de redressement notifis dans la proposition de rectification de ladministration. Procdure contradictoire, donc ladministration a lobligation de rpondre au contribuable sur un formulaire rponse aux observations du contribuable Dlai dans lequel ladministration doit rpondre : - Ladministration dispose dun dlai plus important que celui du contribuable. Cest le dlai de la prescription. Exemple : notification interrompt dlai de 3 ans, le contribuable a rponde dans les 60j. Le vrif dispose de 3 ans les 2 mois utiliss pas le contribuable. - Art L57A : sil sagit dune PME le dlai est limit 60j = facteur de scurit juridique important. Cest si lentreprise qui effectue la vente de fourniture ou logement a un CA infrieur 1,526M HT; si prestataire service CA infrieure 460k HT. Que rpond le vrificateur. 3 rponses possibles. - Tous les chefs de redressement sont abandonns. Hypothse dcole, sauf si le contribuable a mis le doigt sur un gros problme de procdure. - Hypothse majoritaire : jai pris connaissance des arguments, lensemble des chefs de rectification sont conservs. - Jai pris connaissance de vos observations. Tel chef de redressement abandonn, les autres sont conservs.

Principe contradictoire : la rponse doit aussi tre motiv et expliquer pourquoi elle maintient le chef de redressement. La a obligation de dire que le dsaccord persiste, mais que si pour des question de fait , le diffrend peut tre porte la commission dpartementale des impts.

3. Lintervention des commissions.


Parce que contradictoire et quau moins une partie du litige porte sur une question de fait, le contribuable a la possibilit de demander au vrificateur la saisie de la commission dpartementale. Quelle commission ? Selon limpt ce sera - La commission sur les importes directs et des taxes sur le CA (chiffre daffaire). - La commission dpartementale de conciliation : droit enregistrement, soit ISF. Si lentreprise est importante, en fonction de CA il existe une commission nationale devant laquelle sera voquer la question. Sa comptence La commission dpartemental est comptente exclusivement pour voquer des questions de fait lexclusion de toute question de droit. Quelle est la frontire entre question de fait et de droit ? Cest difficile tracer. La commission va se pencher sur : - par exemple pour des questions de rmunration excessive selon lA : question de fait. - sur la qualification dopration au regard de la TVA. En revanche elle dclinera comptence sur question de qualification dune opration : est-ce une dcision de gestion ou un acte de gestion anormal ? La procdure Elle va tre saisie et elle va prendre connaissance de largumentation du vrificateur et rponses fournies par le contribuable. Ensuite elle va entendre les deux parties selon le principe de contradictoire. Ensuite discussion. Ensuite les deux parties se retirent et elle dlibre. Elle rendra un avis. A quoi sert ce passage devant la commission ? (avis personnel du prof). Le contribuable prsente son argumentation et la commission va rendre son avis. Dans lhypothse o lavis est favorable ladministration. - Pas de consquence juridique. La commission a simplement t la pour concilier, mais elle cest tout. - Problme : compte tenu du caractre solennel de la formation (magistrat), si le contribuable nest pas satisfait par la lavis de la commission il va aller devant le juge de limpt qui est aussi un magistrat. Lavis de la commission, mme sil na pas de consquence juridique peut influencer dcision du juge de limpt. Or la qualit dcoute est moindre devant la commission que devant le juge de limpt,

mais un magistrat sest dj prononc : il aura moins de protection, et si la dcision est dfavorable pour lui, les carottes sont presque cuites. => A moins que contribuable soit vraiment sr de son coup, il ne vaut mieux pas passer devant la commission dpartementale.

C. Les effets induits de la rectification.


Il y en a 3 : - la compensation des droits - le mcanisme de la cascade - la rgle de lintangibilit du bilan douverture du premier exemple non prescrit.

1. La compensation
Cest la procder un apurement des crances rciproques entre contribuable et trsor public. Cest un droit qua ladministration. Le contribuable quant lui na pas en tant que tel le droit de lappliquer, il ne peut que suggrer son application. Appliquer en matire fiscale, la compensation vaut pour les impts entre eux.

2. Le mcanisme de la cascade, art L77 du LPF.


Ide selon laquelle un supplment dimpt rsultant dune rectification doit pouvoir tre dduit dun rehaussement apport dautres impts qui ont fait lobjet de la mme rectification. Exemple : Rapport entre les BIC et la TVA. Un redressement de rectification de TVA pour un exercice donn doit pouvoir tre donn du rsultat imposable lIS pour le mme exercice. Exemple : lorsquun supplment dimposition rsulte dun rehaussement du bnfice de la socit, ce supplment dimpt pay par la socit va diminuer le revenu distribu imposable pour les actionnaires. Un supplment dimpt constitue une charge pour un autre impt et doit pouvoir tre dduit, do limage de la cascade.

3. La rgle de lintangibilit du bilan douverture.


Ladministration a un droit de reprise qui remonte dans le temps. Ladministration lorsquelle dcouvre lintrieur dun des exercices vrifi une erreur a un devoir de le vrifier et de remonter jusqu la premire anne don prescrite. Exemple : si provision apparue historiquement au cours dun exemple prescrit, ladministration va remonter jusquau premier exemple non prescrit. Mais mme dans ce cas, le juge a considr que le bilan douverture du premier exercice non prescrit ne pouvait pas faire lobjet dune rectification, car ce bilan douverture nest rien dautre que la reprise du bilan de clture du dernier exercice prescrit. Origine de la thorie : Le juge a inventer cette thorie il y a une 20aine danne contre ladministration. En 2004 il a renvers son interprtation ce qui a embt ladministration. Lgislateur valide donc conception originel. Question pendente devant le juge constitutionnel.

D. La rgularisation des vices de procdure (question trs intressante).


Elle pose le problme de fond du fil conducteur des procdures fiscales. La rgle L80CA : le juge peut tirer les consquences dune erreur non substantielle commise par ladministration au cours de la procdure dimposition. Le juge dans ce cas peut tirer comme consquence que la rectification conserve dans son principal. En revanche le juge annulera tous les accessoires : intrt de retard, pnalit, majoration Face une irrgularit de ladministration, le juge a le pouvoir de la nuance. - Si erreur substantielle, toute la procdure est irrgulire. - Sil y a une petite erreur, le supplment dimposition pas annul, mais accessoire abandonns. Evolution Pendant longtemps le juge a ignor lart L80CA. Ces dernires annes, considrant que le contribuable tait souvent trs bien conseill, il en est venu considrer quune irrgularit mineure navait pas dincidence sur la situation du contribuable. Et par consquent la demande fonde sur L80CA pas fond en car il navait pas subit de prjudice. => Le CE concilie les deux en adoptant une position mdiane in concreto pour voir si les droits du contribuable vraiment lss ou si lerreur est sans consquence. CE sect 30 septembre 2005, SARL Euro marketing.

2. La procdure de rglement particulire


Sil constate que leur situation appelle des rectifications alors lart l62 LPF permet au contribuable de demander au vrificateur de rgulariser la situation, en payant les montants dus et les intrts de retard demi taux. En contrepartie il ny aura pas de pnalit. Il ny aura pas de contestation a posteriori sauf sil apporte lui mm la charge contraire.

3. La procdure de rpression des abus de droit


Elle a connu en matire fiscale un succs depuis un texte de 1941, elle est codifie lart L64 LPF.

A La notion dabus de droit


Quelques distinctions Il y dun ct la fraude fiscale : organisation dlibre que met en place un contribuable pour violer ses obligations fiscales. Ladministration dispose de moyens permettant de rprimer ces agissants. Et de lautre labus de droit : Labus de droit na pas ce degr dintensit dans labus de droit, cest une

construction juridique qui va tre agence dans le but dchapper limposition normalement due. On parle de montage. Le choix de la voie la moins impose : un contribuable est parfaitement fond quand il a une option choisir celle qui lui sera la moins coteuse. Ex : les parents vont dclarer leurs enfants en mm temps queux ou bien leur demander de se dclarer seul. Labus de droit Labus de droit va consister dvelopper dune habilet fiscale et par consquent organiser une situation dans le seul but de payer moins dimpt. Cela rsulte dun faisceau dlments que le juge va arrter. Le juge a dvelopp un grand rle pour dcortiquer la situation et rechercher la motivation du contribuable. Un montage rgulier au vu dautres branches du droit peut tre qualifi dabusif. La juge a rendu une jurisprudence abondante et exigeante ces 15 dernires annes. Le CE a ouvert une voie parallle la fraude la loi. Il y a la possibilit pour ladministration de rectifier la base dimposition sans lassortir de la sanction de pnalits. Le concept dabus de droit a t restructur : Labus de droit par simulation : il seffectue au moyen dun acte fictif qui ne correspond pas la ralit. Exemple : - Le montage dun exploitant agricole qui veut rester sous un certain seuil et va passer des baux civils pour ne pas avoir lair dtre un exploitant agricole. - Le recours une simulation par la transmission de patrimoine entre successibles dans le cadre de la relation entre un oncle et un neveu ayant la forme dune vente, mais qui en ralit cache une libralit. Les droits de succession sont de 55%. Ils vont passer un contrat de vente simul qui ne supporte que 5% de droits. Labus de droit par recherche du bnfice dune application littrale des textes lencontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs. Cest la codification de la jurisprudence. - Ladministration peut montrer que le redevable a fait un montage qui ne correspond pas la volont du lgislateur et dont le but unique tait dchapper limposition normalement due. CE 29 dcembre 2006 Royal Bank of Scotland. - La conversion dune SARL en SA pour payer moins de droit de cession de parts nest pas considre comme un but unique dchapper limpt par la cass Com. Cependant, si il y a reconversion par la suite ca pourrait ltre.

B. Les consquences de la thorie de labus de droit


Si ladministration peut prtendre tre en situation dabus de droit elle peut rectifier la situation avec une majoration de 80% ou 40%.

On est dans un cadre formaliste : ladministration doit dans la proposition de rectification dire quelle entend se prvaloir de lart L64 LPF et quil y encours des majoration titre de sanction.

C. Les caractristiques de la procdure


Cest une procdure solennelle, ladministration doit mentionner dans la proposition de rectification la signature dun agent ayant au moins le grade dinspecteur principal. La mme proposition lui indique que laffaire pourra tre soumise un Comit de labus de droit fiscal qui va tre saisi par ladministration ou le contribuable et va statuer la suite dune procdure crite. Lavis quil va rendre renverse la charge de la preuve : sil y a abus de droit le contribuable doit supporter la charge de la preuve. Il se runit 3 4 fois par an. On voit une volution importante dans les affaires qui lui sont soumises : on passe daffaires avec des montages rustiques des montages plus sophistiqus se basant sur le droit des socits.

D. Le rescrit
La procdure du rescrit a t extrmement dveloppe (art 64 B LPF). Elle pourra tre utilise par le contribuable moyennant le respect de 4 conditions : - la demande de consultation de ladministration doit concerner la porte dun contrat qui pourrait tre mise en cause par la procdure de rpression de labus de droit. La demande du contribuable porte sur la consquence du contrat. - la demande doit tre pralable la signature du contrat. - la demande doit contenir tous les lments de droit et de fait ncessaire la prise de position de ladministration. - le contribuable doit adresser sa demande la Commission dpartementale auquel il dpend. Consquences : Si le schma apparat valide pour ladministration alors le contribuable ne pourra tre poursuivi pour abus de droit. Ladministration aura pris position et ne pourra le redresser (art L80 B LPF). Si ladministration ne rpond pas, son silence vaut dcision implicite dacceptation et donc le contribuable sera protg contre une requalification en abus de droit. Ladministration conserve sa libert pour rectifier la situation, mais seulement a posteriori. Il y a eu pendant longtemps un consensus ngatif entre ladministration et le contribuable.

Section 2 Les procdures dimposition doffice

Procdure de rectification unilatrale par les soins de ladministration. La loi a prvu que dans certaines situations de comportement illgal du contribuable ladministration peut reconstituer une base dimposition en mettant la charge de la preuve sur le contribuable.

1. Les cas dapplication


Art L65s LPF

A. Le dfaut ou le retard de production de dclarations


Il faut un processus dclaratif. Il y a le cas o le contribuable devait dposer une dclaration et ne la pas fait, ladministration est fonde agir. Il y a aussi le cas o le contribuable dpose sa dclaration hors dlai.

B. Labsence de rponse une demande dclaircissements ou de justifications


Le contribuable a reu une demande dclaircissement : - il ne collabore pas - il rpond de manire insuffisante, loccasion dune nouvelle mise en demeure il pourra faire lobjet dune dclaration doffice.

C. Lopposition contrle fiscal


Elle entrane la taxation doffice avec application de sanctions et peut tre de poursuite pnale.

D. Le dfaut de dsignation en France dun reprsentant fiscal


Il nest pas domicili en France mais il fait des oprations en France. Le reprsentant va assumer les obligations dclaratives et le paiement des impts correspondant.

2. Les conditions de mise en uvre


Ladministration a besoin dintroduire une dose de contradictoire dans cette opration unilatrale.

A Le droulement de la procdure

Il y a 3 tempraments son caractre unilatral : Lobligation de ladministration daviser le contribuable, elle va laviser de cette procdure dimposition doffice et le met en demeure de rgularisation. Le dlai est de 15 jours avant taxation doffice. Il est de 90 jours pour les hritiers. Si le contribuable rpond il ne sera pas tax doffice mais il devra acquitter les pnalit et intrts de retard. Ladministration nest pas tenu de mettre en demeure le contribuable dans 3 cas : - le contribuable change frquemment dadresse et vit dans des locaux demprunts ou meubls - le contribuable part stablir ltranger et omet de remplir sa dclaration de revenus. - le contrle fiscal na pas pu avoir lieu. Remarque : en matire de TVA, cest un impt mensuel donc le dlai de 30 jours est trop important. Il y a obligation pour ladministration, 30 jours avant lenvoi de la mise en recouvrement, dadresser au contribuable une proposition qui a lobligation de contenir une description de la mthodologie suivie par linspecteur pour reconstituer la base dimposition et les consquences en base et en impt de cette procdure rectification. Cest une obligation curieuse : on nest pas en procdure contradictoire mais de facto elle est envoye un jour fixe. Cest une ultime chance de dialogue entre le contribuable et ladministration pour que celui-ci puisse la rectifier. En matire dESFP, ladministration doit avertir le contribuable que sil le souhaite il peut saisir la Commission dpartementale des impts, il y a renversement de la charge de la preuve.

B. La dtermination des bases dimposition


Ladministration ne bnficie pas de laide du contribuable. Lagent de ladministration doit bricoler une base dimposition laide des dclarations antrieures, du barme de lart 168 CGI relatif au train de vie du contribuable, la dclaration (tardive) Le vrificateur doit pouvoir dfendre la cohrence de sa dmarche. Le contribuable supporte la charge de la preuve, il va devoir dire que la mthode de ladministration est critiquable et en proposer une de substitution. Il va avoir du mal convaincre le juge puisquil naura pas tenu de comptabilit dans la plus part des cas.

Chapitre 2 Les sanctions


Il y a les sanctions administratives en matire fiscale qui sont pcuniaires et prononces par ladministration sous contrle du juge et les sanctions pnales en matire fiscale qui sont correctionnelles et appliques par les tribunaux.

Section 1 : Les rgles communes aux deux catgories de sanctions

1. La soumission de ces sanctions des exigences communes


Qui dit sanction dit punition. Mme les sanctions administratives vont devoir respecter un certain nombre de principes du droit pnal parce que ce sont des punitions. Conseil constitutionnel 30 dcembre 1982 82-155 DC : les sanctions administratives ne peuvent tre arbitraires parce quelles ont un caractre punitif. - Le juge va exiger que les sanctions soient motives peine de nullit : art L80 D LPF. La motivation permet au contribuable de connatre les raisons de cette opration. Il y a un dlai de 30 jours pendant lequel le contribuable peut faire des observations. - Application de lart 8 DDHC : application immdiate de la loi rpressive plus douce. Il y a le principe de non rtroactivit en matire pnale. Les sanctions dune loi ne peuvent trouver application une priode antrieure sa promulgation. - Est ce que le juge de limpt quand il contrle une sanction administrative peut la moduler ? Imaginons que le lgislateur fiscal prvoit que le non respect dune obligation fiscale entrane une sanction. Si un juge est saisi, quel est sa marge de manuvre ? Le tout ou rien : amende ou non. Ou bien peut-il moduler en fonction du contexte ? Cass Com : le juge doit pouvoir moduler sinon il peut mettre de ct la loi en question. Le CE est plus formaliste : le juge doit faire du tout ou rien. CJCE : On peut considrer que le dbat reste ouvert et que le juge viendra considrer quil dispose dun pouvoir de modulation (CJCE).

2. Larticulation entre les deux catgories de sanctions


Dans quelles conditions le contribuable peut subir les 2 catgories de sanctions. La tradition veut quil ny a pas de cumul possible entre de sanction de mm nature : ce nest pas le cas ici.

A. Admission du cumul par le juge


Crim 6 novembre 1997 Sieur Pini : les sanctions nont pas le mme objectif et peuvent cohabiter. Les sanctions fiscales veulent faire entrer des ressources dans les caisses de lEtat, les sanctions pnales ont un caractre dexemplarit.

B. Respect dun plafond


Il a t pos par le Conseil constitutionnel dans une dcision du 30 dcembre 1997 97-395 DC. A priori le cumul est possible sil respecte un principe de proportionnalit (art 8 DDHC) : la limite globale rsultant du cumul ne doit pas dpasser le montant le plus lev de lune des 2 sanctions encourues.

Section 2 : Les sanctions fiscales

1. Ltablissement des sanctions


A. Le rgime juridique des sanctions
Il a volu. Avant elles taient considr comme de simples accessoires de limpt et obissait donc aux mmes rgles que ce dernier. Loi 8 juillet 1987 : elles ont dsormais acquis leur autonomie et obissent des rgles de procdure propre.

B. La typologie des sanctions


1. La sanction des insuffisances des dclarations
Art 1728s CGI : insuffisances, dissimulation ou inexactitude. Sanctions modulables : - les insuffisances commises en absence de manquement dlibr : pas de sanction mais des intrts de retard. Majoration possible en matire dIR sauf si le contribuable rectifie spontanment. - en cas de manquement dlibr du contribuable : ladministration est en mesure de prouver que le contribuable savait quil ne dclarait pas la totalit de ses revenus : intrts de retard et majoration de 40%. - en cas de manuvres frauduleuses : si ladministration peut prouver que le contribuable a dploy des manuvres la majoration montra 80%.

2. En cas de manquement des obligations formelles


En cas de dfaut ou de refus daccomplissement de certaines formalits : - dfaut ou dpt tardif de dclaration : majoration de 10% puis 40% (30 jours aprs mise en demeure) et 80% (2nde mise en demeure). - dfaut de paiement ou paiement tardif : Majoration de 10 % pour l'IR et les taxes locales. Intrt de retard de 0,75 % par mois + majoration de 5 %.

C. Les rgles de procdure


Exigence de motivation : loi 11 juillet 1979, dlai de 30 jours pour rpondre, sanction prise par une personne ayant au moins le grade dinspecteur.

2. La rduction des sanctions


Art L247 LPF : le contribuable peut solliciter la bienveillance de ladministration pour obtenir une rduction. Ladministration dispose dun dlai de 2 mois pour rpondre et le silence vaut dcision implicite de rejet. Si elle accde la de, cest dans un cadre de remise ou de transaction.

A. Les notions de remise et de transaction


1. La remise
Une remise est acte unilatral, elle peut tre partielle ou totale. Abandon de crance par ladministration en raison des circonstances particulires o se trouve le contribuable (ex : chmage). La remise ne vaut que si on est dans un contexte dfinitif : pas de contestation par le contribuable, jugement dfinitif de paiement.

2. La transaction
2 diffrences avec remise : - Cest un contrat entre administration et contribuable. - Elle ne peut intervenir que sur des pnalits condition que ces pnalits ne prsentent pas encore un caractre dfinitif. Dans une transaction chacune des deux parties font des concessions rciproques. Ladministration consent une rduction des pnalits en change de quoi le contribuable accepte de ne plus contester. Si le dlai de recours est pass ladministration ne peut plus transiger car les pnalits lui reviennent de droit. Transaction = pige pour contribuable. Car partir du moment o il a sign il sinterdit toute voie de recours ultrieur mme sil dcouvre un moyen juridique lui permettant de ne plus devoir les pnalits. Si le contribuable a conscience que sa situation est indfendable il a toutefois intrt transiger.

B. Les modalits doctroi des remises et des transactions.


Le contribuable crit sur courrier simple ladministration pour solliciter soit la remise soit la transaction. Ladministration accuse rception et lui indique la personne en charge de linstruction de ce dossier. Sur le plan pratique, en ce qui concerne la dcision par ladministration, tout dpend de la valeur en litige. - si inf 150K = dpartementale rend la dcision - si sup 150k = le ministre lui mme rend la dcision. On nest pas dans un secteur darbitraire : ce sont des procdures pralables organises pour que le traitement de cette faveur consentie au contribuable le soit sur le fondement dune procdure objective.

Un comit statut huit clos et adresse un avis. Cet avis nest pas communiqu au contribuable. Dans la plupart des cas le responsable de ladministration suit cet avis. Voie de recours : Il peut saisir le juge administratif dun recours en annulation. Il ne va pas le faire, pas dintrt car le juge va se contenter dun contrle minimum et va juste vrifier que comit na pas commis derreur manifeste dapprciation. Dans le meilleur des cas le contribuable peut obtenir lannulation de la dcision de refus de la remise ou transaction.

Section 3 les sanctions pnales.


On change de territoire. Ici on est en prsence de dispositions prvues par la loi, dans un cadre fondamentalement pnal. On est sur le terrain dlictuel. Cest la chambre correctionnelle qui jugera ces sanctions.

1. Les infractions punissables.


On parle de fraude fiscale : cest un vocable gnral qui recouvre des ralits trs diffrentes. Il nest donc pas vraiment adquat de parler du phnomne des fraudes fiscales car cest trop gnral. Nous allons plutt voir les catgories dinfractions punissables. 6 catgories dinfractions punissables.

1. Le dlit gnral de fraude fiscal


Texte gnral qui englobe des situations non prvues par des textes plus particuliers. Cest une dfinition trs gnrale et par consquent on serait tent de dire que cette dfinition gnrale suffit grer les situations frauduleuses et que le lgislateur navait pas sembarrasser de dispositions plus techniques. Art 1741 du CGI : il punit quiconque sest frauduleusement soustrait ou a tent de se soustraire frauduleusement ltablissement ou au paiement total ou partiel de limpt. Il faut une dimension intentionnelle. On se trouve donc dans un cadre de droit pnal classique. La dimension intentionnelle est donc avre dans 4 cas : - En cas domission de dposer sa dclaration dans les dlais prescrits. Le fait de ne pas dposer de dclaration est un premier moyen trs efficace de fraude fiscale. En effet le systme est bas sur la dclaration. - En cas de dissimulation volontaire dune partie des sommes sujette limpt. - En cas dorganisation de son insolvabilit (exemple : fait semblant de vendre au profit de ses proches) ou de dploiement dautres manuvres pour faire obstacle au recouvrement de limpt. - Tout autre agissement de caractre frauduleux : ce cas permet denglober ou rprimer toute opration futur encore inconnue aujourdhui (pour faire face aux volutions).

2. Le dlit gnral de passation dcriture fictive et dentremise.


Art 1743 du CGI Lart 1743 donne une dfinition plus technique. Commet le dlit : - celui qui a sciemment omis de passer les critures prescrite par le c co

- le fait de passer des critures inexactes ou fictives en ayant conscience du caractre inexact ou fictif. => Pour ces deux cas cest gnral, ca vise contribuable + comptable. - celui qui sentremet pour faire chapper limpt la fortune dautrui. Cest le cas du conseil en gestion de patrimoine qui transporte largent du contribuable dans un autre Etat sur un compte anonyme. Personne qui accepte dendosser son profit des chques destins au contribuable pour faire chapper la compta du contribuable le montant de ces chques. Art L227 du LPF : ladministration doit ici apporter la preuve du caractre intentionnel

3. Le dlit de flagrance fiscale.


Art 16-0BA du LPF : il permet de constater de manire drogatoire une situation de dlit fraude fiscale flagrant. Ce texte correspond au besoin en cas dactivits souterraines. Difficult auparavant de rprimer ce type dactivit par ladministration fiscale. Ladministration sur la base dune dnonciation va pouvoir effectuer des investigations. Par exception au droit commun des PF, elle intervient avant la date de dpt de la premire dclaration (alors que normalement que contrle posteriori). Il y a flagrance fiscale partir du moment o ladministration est en mesure de montrer lun des faits suivant : - Lexercice dune activit occulte (atelier clandestin). - Le cas de ltablissement ou de la comptabilisation de facture fictive. - La constatation de la ritration doprations commerciales sans comptabilisation. - Lutilisation de logiciels comptables permettant la fraude. - Le recours au travail dissimul. Dans chacun de ces cas, si ladministration arrive constater ces situations, elle va pouvoir dresser un constat de flagrance fiscale et elle va pouvoir appliquer une amende de 5000 20000 selon le chiffre daffaire du contribuable, sans prjudice du redressement major dune pnalit de 80% pour MF et de 50% pour facture fictive. Ensuite par la suite on aura le droulement dune vrification de compta. A partir du moment o il y a flagrance ladministration peut procder une saisie conservatoire des comptes en banque pour obtenir une garantie de paiement le moment venu.

4. Les dlits spcifiques un impt art 1771 et s. du CGI.


Par exemple, art 1772 du CGI qui puni le comptable aidant produire de faux bilan 1773 : puni le dclarant de revenus de capitaux mobilier qui omet de dclarer plus de 10% de ces revenus. But dissuasif.

5. Les actes de rbellion lgard de limpt.


a) lopposition contrle fiscal, art 1737 du CGI. Il prvoit quil importe peu que la manifestation dopposition ait t commise par le contribuable ou

par des tiers (par exemple : ses amis). Ca entrainera taxation doffice et poursuite pnale. Si outrage agent de la force publique, art 224 C pen. entraine le cas chant une condamnation supplmentaire dans lhypothse o il y a par exemple une opposition physique la prsence dun vrificateur. b) Lopposition au paiement de limpt, art 1747 du CGI. Ca peut tre assimil un mouvement de dsobissance relatif au paiement des recettes de lEtat => la loi se montre donc rigoureuse pour rprimer ces comportements.

6. Blanchiment
Dcret du 16 juillet 2009, dcret dapplication de lart L561-45 II CMF. Cette disposition prcise les critres de fraude fiscale en matire de soupon de blanchiment. Le blanchiment cest le recyclage de largent sale. Sur le plan fiscal cest important car constitutif de fraude fiscale. Pendant longtemps le lgislateur ne sen est pas proccup. Obligation pour toute personne intervenant en matire de prestation de service (notaire, avocat, banque) de dclarer TRACFIN ses soupons. Dcret de 2009 pose 16 critres qui sont constitutifs de soupons. Exemple : - utilisation de socit cran dont lactivit pas cohrente avec objet sociale, qui ont sige social dans un paradis fiscal. - la ralisation doprations financires par des socits qui changent souvent de statut. - le recours des hommes de pailles. - la ralisation doprations financires incohrentes dans certains secteurs sensibles (exemple : qui pourraient tre constitutif fraude carrousel). - ralisation dune transaction immobilire un prix manifestement sous-valu. Ensuite Tracfin vrifie ensuite.

2. Les peines encourues.


Distinction entre les peines principales / et les peines accessoires et complmentaires.

A. Les peines principales


Principe : Art 1741 prvoit que la fraude fiscale est rprime par une amende de 37.500 et un emprisonnement de 5 ans. Le tarif est doubl pour la prison + amende lorsque les faits ont t raliss ou facilit aux moyens dachat ou de vente sans factures, soit au moyen de factures ne se rapportant pas des oprations relles ou quils ont eu pour objet dobtenir de lEtat des remboursements injustifis. Si le contribuable rcidive dans le dlai de 5 ans, il encourt une amende de 100.000 et un emprisonnement de 10 ans.

Il ne sagit que des peines pnales. Il devra en plus pay limpt assorti des pnalits. Prcision : - On est en matire pnale, donc le juge peut moduler les peines et les rduire. - Il peut assortir ces peines du sursit.

B. Les peines accessoires et les peines complmentaires.


De ces peines, le juge na pas une maitrise totale. Certaine prsentent un caractre automatique - Lart 1753 du CGI dit que le contribuable ne pourra pas tre membre de la commission communale ou dpartementale des impts directs ou taxe sur le chiffre daffaire. - Le tribunal ordonne (obligation) aux frais du contribuable, la publication du jugement de 3 manires : 1 Soit de manire intgrale soit par extrait dans le JO ainsi que dans un journal quotidien, par exemple professionnel proche de celui de lactivit du contribuable. 2 La publication sous forme daffichage intgral ou par extrait pendant 3 mois sur les panneaux de publication officielle de la commune. 3 Sil sagit dun professionnel, affichage galement sur la porte extrieure de limmeuble de ltablissement professionnel du contribuable (jamais sur le domicile). => Cest un systme infamant. La publicit qui sera donne se veut exemplaire et dissuasive. Le juge a la possibilit pour 4 sortes de peine dintervenir : - Pour une dure maximum de 3 ans il peut interdire au contribuable dexercer une activit. Pour une dure max de 3 ans, suspension du permis de conduire. - lexclusion du condamn aux marchs publics pour une dure pouvant aller jusqu 10 ans. Ca peut tre trs lourd de consquence pour une entreprise du secteur des marchs publics qui ont en gnral 98% de client personnes publiques. - La privation des droits civiques, civils ou de famille (exemple : autorit parentale) - Le prononc de la solidarit du prvenu avec le redevable de limpt le cas chant. La palette est large et si tous les contribuables fraudeurs avaient connaissance de lampleur des peines, ils rflchiraient 2 fois.

PARTIE 3 : LES PROCDURES CONTENTIEUSES.


Il y a eu contrle, rectification de base, ou comportement frauduleux. Il y a conflit avec ladministration. Ce conflit va se rgler derrire le juge. Il y a des procdures contentieuses qui traduisent une radicalisation du conflit avec ladministration. Lart L247 du LPF a prvu une sorte dultime recours pour viter de dcliner devant un contentieux : cest le recours gracieux. Possibilit de demander remise totale ou partielle dimpt lorsque le contribuable est dans une situation de gne ou dindigence ou encore possibilit dobtenir une transaction en cas de sanction fiscale. A par cela, il ny a que des recours contentieux. Ides gnrales : - Les procdures contentieuses sont diverses. Il existe une sorte de comptition entre juge et dans certains cas le contribuable a mme le choix de son juge. - Le CE et la Cass avaient longtemps le monopole avec des dcisions critiquables et auj. doivent tenir compte de la prsence de la Cour Europenne des Droits de l'Homme.

Chapitre 1 : contentieux de limposition.


Cest un procs qui est fait limpt. Le contribuable va demander la possibilit au juge dobtenir dcharge dimposition quil estime non fonde. Il va demander ce que soit constat que ladministration a commis des erreurs dans lassiette, liquidation, ou que ladministration a appliqu une rgle non conforme une rgle de droit suprieure (= violation du principe de la lgalit).

Section 1 : les caractristiques gnrales de ce contentieux.


Ce nest pas un contentieux fondamentalement original. Cest un contentieux de pleine juridiction. Il sagit dun procs fait par le contribuable ladministration pour obtenir de largent. Ce nest pas un procs fait une norme mais cest un procs dans lequel le juge examine la revendication chiffre dun plaignant. En revanche au niveau de lorganisation du contentieux, il est fondamentalement original - exigence dune phase administrative pralable - se poursuit soit devant TA soit devant le juge judiciaire selon nature de limpt mais dans les deux cas on parle de contentieux de limpt.

1. Lexigence de la phase administrative pralable.


Cette exigence est pose par la loi. Elle traduit une exigence qui est la proccupation de voir la relation entre le contribuable et ladministration, si altre quelle fut, soumise une dernire fois un arbitrage. Ide : le contribuable va prsenter une dernire fois ladministration son argumentation par laquelle il estime que sa cause est juste et que sa demande est fonde. Corrlativement, ladministration va regarder une dernire fois sous un autre angle et pourra peut-tre aboutir la conclusion quune partie ou toute la revendication du contribuable est fonde. Le fait quon en arrive la est un constat dchec, car le dialogue est rompu. Cest ngatif pour contribuable, mais aussi administration car perte de confiance. De plus affaire sera port devant le juge

= engorgement des tribunaux On cherche donc poursuivre au max le dialogue.

2. La dualit du juge de limpt.


On est prsence dune rglementation fruit de la sdimentation historique. En droit franais le juge de limpt a 2 casquette car depuis fin de lancien rgime, le traitement des contentieux en matire dimposition a t affect selon limpt un juge. - Juge administratif = IR, IS, TVA - Juge judiciaire = droit denregistrement (donation, succession, mutation), ISF. On a deux juges de limpt. Dans la pratique, sur le plan de la dmarche on pourra parler dun seul juge de limpt car ces deux juges vont avoir les mmes pouvoirs.

3. Les pouvoirs du juge de limpt.


Raisonne comme sil ny avait quun juge car mme pouvoir. Le juge de limpt a des pouvoirs importants diffrents dun juge ordinaire. Le pouvoir danalyse qui lui est reconnu montre que ce juge a des pouvoirs suprieurs ceux quil dtient dhabitude.

A. Les pouvoirs propres du juge fiscal.


Le juge reoit une demande. Il ne peut pas statuer ultra petita (sur quelque chose qui ne lui est pas demand). - En revanche par rapport la demande il ne se contente pas de laccueillir ou rejeter. Il a pouvoir de recalculer limpt, pouvoir norme. - Dautre part il peut envisager des moyens dordre public qui devraient tre soulevs, art 16 cpc. Il demande dabord aux parties de formuler des observations. Exemple : prescription - Il va pouvoir galement tirer doffice les consquences dune dcision de justice passe en force de chose juge.

B. La spcificit de la crance fiscale.


Une fois que le juge est saisit dun litige en matire fiscale il a lobligation dvoquer les moyens de dfense de ladministration et le cas chant mme contre la volont de ladministration. Il est le dfenseur de lintrt de lEtat, et si administration fait erreur dans le cadre de sa dfense il peut se substituer son dfaut. Dans le mme esprit, le juge admet possibilit pour ladministration de procder une substitution de base lgale. Si ladministration saperoit que largument quelle invoque est erron, elle a la possibilit en fonction du contexte de faire valoir quelle sest trompe de fondement et par voie de consquence de substituer un autre fondement. Le juge acceptera substitution de base lgale. Cette substitution de base lgale ne doit pas avoir entrain dnaturation des faits ou privation de procdure

contradictoire pour le contribuable, CE 01.06 02 Keslassy. => Ces solutions sont dues au fait que ladministration va tenter de faire rentrer recettes fiscale (voir introduction du cours sur les enjeux des procdures fiscales)

Section 2 : le droulement de la phase administrative.


Cest un pralable obligatoire. Le contribuable est oblig de passer devant ladministration dans le respect de certains dlais (1.). Il y a des mentions obligatoires et des conditions dinstruction de la rclamation par ladministration

1. Les dlais de rclamation.


Art R196-1 et s. du LPF. .

A. Le principe gnral
Le principe de droit commun dit que le contribuable peut dposer sa rclamation contentieuse devant ladministration au plus tard le 31 dcembre de la seconde anne suivant celle de la mise en recouvrement de limpt. Cest le cas que limpt ait t mis en recouvrement par administration ou quil ait t acquitt spontanment par contribuable (ISF, IS). Cest le paiement de limpt qui constitue llment essentiel. Le contribuable ne peut pas agir tant quil ne lui a pas t rclam le paiement de limpt sinon pas de cause. Il faut un avis de recouvrement pour quil puisse contester.

B. Les drogations.
Ce sont des rgles qui vont raccourcir le dlai ou rallonger. - Raccourcissement pour impt direct locaux. Passe un 1 pour taxe foncire et taxe dhabitation. - En revanche le dlai passe 3 ans chaque fois que la contestation porte sur un impt qui a t mis en recouvrement lissu dune procdure de contrle autre. Chaque fois que ladministration dispose dun dlai de 3 ans (cas le plus frquent, dlai gnral), au nom du principe de lgalit des armes, la loi vient prvoir quand dans ce cas le dlai de rclamation ouvert au contribuable sera lui aussi port de 2 3 ans. Exemple : particulier. IR de 2007 impt pay en 2008. Il a jusquau 31 dcembre 2010 pour contester. En revanche si ladministration contrle et quelle dispose dun dlai de 3 ans qui expire le 31 dcembre 2011, le contribuable aura aussi ce dlai. - Le CE est venu prciser que si ladministration dans son avis de mise en recouvrement omet de mentionner existence des voies de recours et dlais, le contribuable na ds lors pas de limite de temps, CE, 2005, Dufresnes. - Il existe encore possibilit de poursuite quand est intervenu une dcision de justice europenne : dans ce cas possibilit de prorogation du dlai. CE considre que ne sapplique que dans des cas limits.

2. Le contenu de la rclamation.

Les conditions remplir sont essentiels, mais les exigences formelles ne sont pas trs grandes.

A. Les mentions ncessaires de la rclamation.


Art R190-1 du LPF La rclamation doit tre adresse au service de la direction gnrale des FP territorialement comptent pour le lieu dimposition. Ceci tant, si le contribuable adresse un service incomptent les dlais sont conservs et le service incomptent doit transmettre. Cette rclamation prend la forme dune lettre recommande ce qui permet de conserver un commencement de preuve. R197-3 : a peine de nullit elle doit - contenir mention de limposition conteste (comme cest un procs qui est fait limpt) - un expos sommaire des moyens et conclusions prsents par le rclamant - tablir en annexe un justificatif de limpt concern (exemple : avis dimposition). Cest une rclamation individuelle et pas collective. La charge de la preuve incombe en principe ladministration. Mais dans la pratique le juge de limpt a tendance dire que la charge de la preuve pse rellement sur celui qui est en mesure dapporter la preuve.

B. A cot de cette rclamation, le contribuable a la possibilit de joindre une demande de sursit de paiement.
Art L277 du LPF. Le contribuable agit de 2 manires parallles : Il doit contester limposition. Sil ne souhaite pas payer limpt que ladministration lui rclame, il peut entreprendre une seconde dmarche au terme de laquelle il demande sursoir au paiement de limposition conteste. Ce sursit de paiement est un droit. Si rclamation porte sur montant inf 4500 : le sursit de paiement est accord automatiquement sans autre exigence. Si sup 4500 : Le comptable qui recouvre limpt va demander au contribuable de constituer des garanties. Le comptable public en tant que crancier va demander au contribuable de prsenter des lments permettant de garantir le bon recouvrement de la crance : hypothque (lourd et couteux), il peut proposer la consignation de sommes dargent, le nantissement dun FDC, de VM, caution bancaire (tablissement financier) mais la banque demandera en moyenne 0,25% et demandera un contre garantie. Dans lhypothse o conflit entre contribuable et comptable sur la qualit et valeur des garanties proposes, quelles sont les voies de recours du contribuable ? a) Le rfr fiscal : possibilit pour le contribuable de saisir, dans les 15 de la lettre de refus du

comptable, le juge des rfrs administratif ou judiciaire moyennant consignation titre de bonne foi dune somme = 10 % des sommes en jeu. Le contribuable va prsenter tous arguments pour se dfendre. Le juge des rfr va rendre sa dcision dans un dlai d1 mois avec possibilit dappel et de cassation (CE, Cass). b) Le rfr suspension Art L521-1 du code de justice administrative. Dans ce cadre il est possible au contribuable de demander la suspension de lexcution de ce que propose de raliser le comptable. Le contribuable a une chance dobtenir gain de cause deux conditions : - il existe moyen rel et srieux pour obtenir annulation de la dcision du comptable - urgence : lurgence commande la suspension de la mesure attaque. c) La saisine du juge des rfrs administratif dans le cadre de la procdure classique de rfr administratif. En dposant une requte pour obtenir suspension de la dcision implicite de rejet.

3. Linstruction de la rclamation
Cette instruction est effectue par lagent du service dassiette qui a dtermin base et/ou liquid limpt Il va procder une sorte dinstruction nouvelle avec un dlai de 6 mois pour ce faire. Au bout de 6 mois, plusieurs cas de figures se prsentent : linspecteur se range lavis du contribuable. Idyllique ce stade sauf revirement de jurisprudence ladministration ne rpond pas. Cest le cas le plus frquent. Le silence gard par ladministration pendant 6 mois vaut dcision implicite de rejet. A partir de ce moment la le contribuable peut passer ltape suivante, saisir le juge de limpt au moment qui lui paraitra opportun. Son dlai daction est simplement enferm dans la rgle des 2 ans ou des 3 ans selon les cas. Administration rejette. La notification de cette dcision ouvre un dlai de 2 mois au contribuable pour saisir le juge. Si le contribuable laisse passer ce dlai de 2 mois il nest pas ncessairement forclos (toujours dans enveloppe globale de 2 ou 3 ans). Il est oblig de dposer une nouvelle rclamation contentieuse aussi longtemps quil est dans le dlai de 2 ou 3 ans. A partir de ce moment il saisit le juge de 1er degr : administratif ou judiciaire

Section 3 : le droulement du premier degr de juridiction devant le juge administratif.

Il sagit de lIR, IS, TVA (90% des recettes fiscales). Les TA fonctionnent de manire peu formaliste pour les rgles de prsentation du recours. Cest une procdure inquisitoriale.

1. Les rgles de prsentation du recours.


Il ny a pas de formalisme. Le ministre davocat nest pas obligatoire. Il suffit pour le contribuable requrant dadresser un courrier recommand dans lequel il expose sa demande et les moyens quil entend dvelopper au soutient de sa demande. En ce qui concerne le quantum de la demande le requrant est limit par la somme quil a fait figurer dans la rclamation administrative. Moyens quil va dvelopper au soutient de sa demande : il nest pas li. Il peut dvelopper des moyens nouveaux. Il doit ensuite signer ce recours, y joindre 3 copies, y joindre sa rclamation administrative, les ventuels avis de ladministration

2. Linstruction de laffaire est dite inquisitoriale.


Linstruction Par opposition procdure judiciaire qui est linitiative des parties. Elle est mene sous lgide dun conseill rapporteur dsign dembl. Ce conseill rapporteur va tre une sorte de coordonateur du processus de traitement du dossier. Il va examiner le mmoire de rclamation. Il va ensuite veiller la circulation, au respect du contradictoire et il demande ladministration de rpondre. La justice en question est une justice lente. Une affaire fiscale est considre comme non urgente. Laffaire sera voque sous 3 5 ans. Le conseill rapporteur donne 6 mois ladministration pour prsenter ses observations. Le contribuable aura quand lui 60 j en principe mais pourra prolonger. Si il apparait quil manque tel lment le juge crira la partie concerne pour quelle produise cet lment. Dans la pratique le dbat est souvent teint au bout de 18mois => avis de clture de linstruction intervient linitiative du prsident de la formation de jugement dans laquelle il fixe la date de clture. Laudience : Lorsquintervient le j de laudience ils (magistrats) se sont souvent mis daccords au pralable de la dcision rendre, dautant plus que la procdure est crite et les diffrents arguments sont dj changs. Pendant longtemps les parties se rendaient laudience pour entendre conclusion du commissaire du gouvernement qui parlait en dernier. Mais ce nest plus ncessaire car grce linformatique chaque TA est dot dun site Sagace. Le contribuable peut interroger ce site pour savoir o en est la procdure et 48h avant laudience apparait le sens de conclusion du rapporteur public. Laudience est clause par le prsident qui indique que laffaire est mise en dlibr.

3. Le jugement rendu par le TA.


Cest un jugement assez concis, il va tre clair par les conclusions du rapporteur public, il peut demander un supplment dinstruction. Il va ensuite jugement en donnant gain de cause ladministration ou contribuable et notifi par courrier recommand du greffe.

Section 4 : le droulement du 1er degr de juridiction devant le juge judiciaire.


Diffrences : - mode de saisine : le TGI est saisi par voie dassignation (signifie par huissier de justice). - tous les mmoires et toutes les pices mises soit par ladministration, soit par le requrant devront tre signifie par lhuissier de justice lautre partie. Est-ce que le ministre davocat est obligatoire ? Non. Cest pourtant rare devant TGI Fonctionnement : les parties changes des mmoires. Est nomm un juge de la mise en tat qui pourra sur demande de lune des parties dcerner lautre une injonction de conclure, de communication de pice. Audience : il y aura une plaidoirie un peu plus importante. En terme de vitesse, la justice judiciaire est beaucoup plus rapide. Le dlai normal est dun an. Le jugement rendu prsentera les mmes caractristiques que le jugement du juge administratif. La partie gagnante le fera signifier lautre.

Section 5 : les consquences du jugement de 1re instance.


Statistiques : dans la plupart des cas (2/3) ladministration gagne. Dans lhypothse majoritaire o le tribunal dboute le contribuable le sursit de paiement tombe, le jugement est considr comme excutoire et il appartient au contribuable de sexcuter. Ce jugement va condamner la partie perdante des frais davocats. Exemple : dpens civil de lart 700 cpc.

Section 6 : les possibilits dappel et de cassation.


Il y avait une diffrence importante car longtemps devant juge judiciaire pas dappel.

1. Devant le juge administratif de limpt.

Existe depuis toujours une possibilit dappel et de cassation. Lappel - Si cest le contribuable qui souhaite interjeter appel il dispose dun dlai de 2 mois. - Si administration souhaite interjeter appel, dlai de 2 mois pour transmette le jugement au ministre du budget et partir du moment o ministre reoit le jugement il a 2 mois pour saisir appel. => CE : pas datteinte au principe de lgalit des armes pour ces diffrences de dlai. Ca ne privait pas contribuable dexercer ses droits. Si le contribuable veut rtablir galit des armes il a un moyen : faire signifier le jugement directement au ministre enferme le ministre dans un dlai de 2 mois. Lappel est form devant la CAA. Elles reproduisent le modle des TA, fonctionnement de la mme manire, est aussi lente. Il y a 5 magistrats (3 devant le TA). Cest une juridiction dappel : - effet dvolutif de lappel = la cours rejuge intgralement. - pas de moyens nouveaux dj voqus en 1re instance. - avocat obligatoire Procdure entre 3 et 5 ans. Quasi- absence de plaidoirie. Prononc dun arrt, notifi aux deux parties, Pourvoi Larrt est susceptible dun pourvoi en cassation dans le dlai de 2 mois dcompt partir notification de larrt. Est obligatoire le recours un avocat au conseil. Devant le CE il y a un filtrage : commission qui filtre. Ensuite affaire confie une des 3 sous-sections. Certes le CE est juge de cassation, mais il se considre avant tout comme juridiction suprme de lordre administratif. Donc il nhsitera pas sous couvert rejuger laffaire. - Il peut rejeter le pourvoi - Il peut accueillir pourvoi et statuer dfinitivement au fond - renvoyer devant la CAA 2 ans pour statuer en moyenne.

2. Devant les juridictions judiciaires.


Appel Pendant longtemps pas dappel, depuis 1996 appel possible. Partie gagnante fait signifier jugement du TGI ce qui ouvre toutes les parties un dlai d1mois pour saisir CA.

Instance CA : dlai dun an, mme formalisme que devant TGI. Pourvoi Pourvoi en cassation possible devant cass com. Dlai 2 mois. La cass ne se livre qu un contrle de la rgularit de larrt de CA, jamais elle ne rejugera laffaire. Soit arrt de rejet, soit arrt de cassation sans renvoi ou cassation avec renvoi.

Section 7 : les particularits de la rptition de lindue.


La rptition de lindue est une procdure de droit civil, art 1235 et 1376 du c civ qui viennent dire que toute somme qui a t indument perue est sujette rptition. A la suite darrt de la CJCE et des consquences qui rsultait de ces arrts sur le sort des impts pay par le contribuable il a pu apparaitre que certains impts on t pays tort. Consquences : le trsor public a du reverser plusieurs annes aprs des sommes mme trs importante ce qui met mal lquilibre de finances publiques. Le lgislateur a donc essay de cantonner dans des dlais extrmement limit le dlai de recours. Le lgislateur est venu considrer quon se trouvait dans le contentieux de limposition et donc dans la rgle des deux annes. A compt du prononc de larrt de la CJ, le recours peut porter sur deux ans. En 2006, la loi a port 3 ans. Problme : la CJCE ne se reconnait pas comptente sur les conditions de rptition de lindue cest du rle des Etats. Elle considre que : - Pour elle le droit rptition nest pas impossible. - Mais que les conditions de rptition de lindue relvent droit commun national. En revanche Cour Europenne des Droits de l'Homme a considr que la France devait tre condamn car ces dlais ont rendu impossible la rparation dun prjudice du une procdure mal organise.

Chapitre 2 : le contentieux de lannulation en matire fiscale.


Le contentieux de lannulation en matire fiscale. Comme son nom lindique, cest un recours pour excs de pouvoir. Cest un procs fait un acte et contribuable demande annulation de lacte. Ce contentieux connait un succs qui sexplique par son contexte.

Section 1 : les caractristiques du contentieux de lannulation.


Parce quil est un procs fait un acte (administratif, rglementaire) ce contentieux est apparu pendant longtemps comme superflu, inutile. Pour le juge il tait mme dangereux : - Risquait dentrainer le juge administratif voquer des impts dont la comptence ressorti normalement au juge judiciaire - Le juge administratif voulait viter que ce contentieux noffre au contribuable une possibilit de voie de recours supplmentaire aprs chec du contentieux de limposition. Mais le contribuable a su convaincre le juge que la notion dacte recouvrait une ralit plus importante que celle envisage par juge administratif.

1. Les instructions fiscales et autres circulaires.


Jurisprudence de larrt dass du 29 janvier 1954, 1954, Kreisker : une circulaire, partir du moment o elle ajoutait la signification du dcret ou loi quelle a pour mission dappliquer acqurait un caractre rglementaire et donc pouvait donner lieu annulation. Ceci tant, le juge naccueillera pas un recours pour excs de pouvoir vis--vis de nimporte quelle instruction : - Exemple si se borne rappeler les termes de la loi, CE 2004, office public OPHLM seine et marne. - Ceci mme sil apparait que cette circulaire commente sans ajout un texte non conforme au droit communautaire. En revanche il accepte de considrer que cette instruction, si son contenu porte atteinte une libert du trait, est nulle CE 2009, Unilever. Dmarche : le juge va garder ses exigences sur la recevabilit. Il faut que la personne qui demande annulation de cette circulaire ait intrt agir Consquence : annulation erga omnes.

2. Les actes individuels dtachables de la procdure dimposition.


Le juge a dvelopp une jurisprudence plus comprhensible dans laquelle il admet plus facilement la possibilit dun recours en annulation Exemple : agrments fiscaux. Ce sont des dcisions prises par le DG des FP portant agrment pour par exemple bnficier dun rgime dexonration ou bien dligibilit au bnfice du rgime consolid. Le juge administratif sest reconnu le pouvoir de juger de la lgalit des dcisions de refus dagrment en vrifiant si pas erreur manifeste dapprciation. Attention : sil y a annulation du refus ca ne

donne pas pour autant lagrment. Il va intervenir chaque fois que le contribuable na pas dautres moyens de se dfendre - CE, 1981 : Commerant pas imposable daprs les chiffres de la commission du forfait. Le contribuable contestait ce montant car il servait dassiette pour des cotisations sociales. Le juge a compris que la dmarche du contribuable tait fonde. Sil allait devant le juge de limpt pour contester le montant valuer par la commission dpartementale, le juge de limpt aurait dbout car on imposition tait de 0. Le CE se reconnait donc comptent. - CE 1993 en matire de cotisation sociale. En revanche chaque fois que le document ou lettre manent de ladministration ne cr pas par elle mme deffet juridique, le juge considre que pas possible dannuler dans la mesure ou pas cratrice deffet juridique.

3. Les perspectives nouvelles.


Ce sont les nouvelles dbouches. Elles sont apparues grce limagination des contribuable dans des situations limites. Ca permet douvrir une nouvelle voie. 2 cas de figure.

A. Lutilisation du recours pour excs de pouvoir comme palliatif la lenteur du contentieux de limposition.
Il sagit dune situation dans laquelle le contribuable peut avoir le choix : Droit commun : contentieux classique de limposition, ou Dans certains cas, le contribuable se dit que face la situation il y a peut-tre une autre voie, le recours pour excs de pouvoir. Cest ce qua choisi la compagnie Alitalia. Problme de TVA dductible sur ces plateaux remis pour un prix infrieur leur valeur = problme notion de cadeau. La compagnie Alitalia voulait pas contentieux imposition car trop long. 1) Elle a demand au premier ministre de retirer 3 dcrets dans la mesure ou pas conforme la 6e directive concernant TVA. Silence du ministre pendant 4 mois a valu dcision implicite de rejet. 2) Cette dcision implicite de rejet a t porte devant le juge de lannulation comptent en matire de refus dabrogation de dcret = CE. Elle a demand au CE dannuler la dcision de refus du 1 er ministre et de retirer ce dcret pour cause de non-conformit la 6e directive. 3) Le CE a considr quil existait un PGD selon lequel toute personne qui y a intrt peut demander lautorit qui la prise le retrait dun acte administratif soit parce quil est illgal depuis le dbut, soit quil est devenu illgal en raison de la survenance de textes nouveaux. Sur le fond le CE donne raison Alitalia car les 3 dcret ntaient pas conforme la 6e directive. => Le CE a donc donn gain de cause Alitalia dans un dlai de 12mois pour contentieux annulation, alors que le contentieux de limposition aurait port les dlais 9 ans. De plus, cest erga omnes donc les dcrets sont tomb pour tout le monde et a profit toutes les autres compagnies ariennes.

Il faut que la situation sy prte mais ca peut permettre dlai bref.

B. Lutilisation du contentieux de lannulation comme palliatif du refus du Conseil constitutionnel de contrler la conventionalit dune loi.
Dans une jurisprudence traditionnelle, le CC estime quil est la pour contrler conformit loi constitution, mais pas l pour examiner la conformit des lois aux traits internationaux. Il refuse donc dassumer cette comptence. La situation qui sest pose en matire fiscale tait la suivant : en 1990, le gouvernement dpoque a adopt une disposition (art 167bis du CGI) aux termes de laquelle un contribuable qui dsire migrer (ne plus tre rsident fiscal franais) doit tre impos sur ses plus-values latente (pas celles ralises) en ce qui concerne le portefeuille de VM quil dtient si laide de ce portefeuille e VM lui et sa famille ont dtenu au moins 25% du capital dune socit un moment quelconque des 5 dernires annes. 1) Le CC a t saisi par lopposition de lpoque (droite) pour lui faire dire que ce texte ntait pas conforme une disposition conventionnelle (libert circulation et/ou tablissement). Le CC a refus de parler dinconventionalit : pas comptent pour cela. Par consquent, la loi a t promulgue, dcision CC 98/1266 29 dcembre 1998. 2) Un contribuable qui sest senti concern (M. Lasteyrie du Saillant). Sa tactique : plutt que dattendre que ladministration fiscale vienne le redress car a dmnag en Belgique il a engag un recours en annulation devant le CE contre le dcret dapplication de la loi qui venait dtre dclar conforme la constitution. Le CE (comme rglement) a t sollicit de prononcer annulation dcret pour violation libert circulation travailleur et/ou libert dtablissement. Le CE a estim que ctait probablement la vrit. Le commissaire du gouvernement a dit quil fallait saisir la CJ pour que celle-ci trace la frontire entre disposition qui viole libert mais justifi par lutte contre fraude et celles pas admises du tout. CE, 14 dcembre 2001, suit cet avis du commissaire du gouvernement. CJ a t saisie. CJCE 11 mars 2004 : elle considre de manire classique que la mesure dexit tax franaise viole la libert dtablissement car dissuade un oprateur franais de changer de domicile. Par consquent cest une atteinte directe cette libert. CE ressaisit. Arrt de novembre 2004, il a repris les conclusions du la CJ et a annule le dcret en cause. 2 mois plus tard, le gouvernement a fait adopter labrogation de 167bis. Moralit : par le biais de cette procdure en annulation le contribuable a obtenu lannulation erga omnes (pour tout le monde), dans un dlai court, alors quil aurait fallu 9 ans pour un seul contribuable. Dtournement procdure permet davoir solution efficace dans certaines situations. Le contentieux de lannulation est donc appeler se dvelopper substantiellement.

Chapitre 3 : le contentieux du recouvrement.


Contentieux du recouvrement est difficile grer. Fondement lgal un peu douteux ; Peu utilis. Cest une voie daction offerte au contribuable qui veut contester le bien fond des poursuites qui sont engage contre lui par le trsor public. Cest une attaque contre une procdure du recouvrement de limpt et ca na rien a voir avec lexistence mme de la crance fiscale. Il conteste validit de son obligation de payer et non pas la validit de limpt. Le cadre juridique est trac par le LPF art L281. Dans ce cadre l, pour le lgislateur il nexiste que 2 domaines dintervention. Cette action est un lment original qui se conoit bien juridiquement. Ouvert deux sries de personnes : - le contribuable - la personne dclare solidaire : chef dentreprise de la socit, lun des conjoints, caution fiscale. Fonctionnement : dans les deux cas phase administrative pralable.

Section 1 : la contestation de la rgularit en la forme de lacte.


Le contribuable conteste la rgularit formelle de lacte de poursuite. Le recours qui lui est ouvert est donc un recours fondamentalement administratif mais obligatoire adress au suprieur hirarchique du comptable. 1) Ce recours doit tre engag peine de nullit dans les 2 mois de lacte 2) Le suprieur du comptable dispose nouveau 2 mois pour prendre position. 3) A ce moment 3e dlai si silence du suprieur ou dcision explicit : le contribuable devra saisir le JEX lequel va statuer en urgence Quel type de dcision peut rendre le JEX ? Il est li par les documents transmis. - Il peut ventuellement annuler lacte : auteur incomptent, irrgularit dans le contenu de lavis de mise en recouvrement. A ce moment, lacte de poursuite va tomber et contribuable ne pourra pas tre poursuivi sur le fondement de cette disposition. - Le juge va considrer que le contribuable a t mis mme de se dfendre. Cass com 1 juin 2010 Madame Paoli : la juridiction rappel cette exigence qui est une condition de forme. Sentiment gnral : problme de conformit la constitution, les droits du contribuable ne sont que mdiocrement protgs

Section 2 : La contestation de lexistence de lobligation de payer.


La situation peut paratre simple, le contribuable ne conteste pas limpt dans son principe, mais le montant, pour diffrentes raisons (il a dj pay par exemple). Ici la situation devient compliquer, car il faut tracer une frontire en fonction de limpt. Le juge comptente sera celui de limpt (tantt administratif, tantt judiciaire). Ca nest plus le JEX. On assiste une sorte dinterpntration complexe entre les rgles spcifiques ce contentieux

fiscal faisant intervenir la comptence exclusive du juge et les rgles dexcution force du droit processuel et des voies dexcution. Doctrine considre que ce contentieux ne prsente pas les garanties du procs quitable art 61.

Chapitre 4 : la rpression pnale de la fraude fiscale.


Cette fraude fiscale a dj t envisage. On va voir modalit du jugement et de condamnation du contribuable. Dans une situation dans laquelle ladministration considre que le contribuable non seulement le contribuable a chapp laccomplissement de ses obligations fiscale, mais quen plus pour ce faire il a dploy des manuvres frauduleuses. La dimension fiscale (sanction administrative, redressement) persiste, mais sy ajoute la dimension rpressive avec la justice pnale. On aura donc une sanction maximale du contribuable. Il faut pour cela que ladministration dpose plainte = 400 affaires / ans sur 40.000 vrifications de comptabilit.

Section 1 : le droulement de la procdure.


Le directeur au niveau national va prendre la dcision de dposer plainte pour fraude fiscale. Prescription de 3 ans an matire dlictuelle : cette dcision de dposer plainte doit tre prise dans dlai de 3 ans compt de la commission de linfraction. Le comportement du contribuable peut tre frauduleux exclusivement en matire fiscal, mais aussi qui se positionne dans un ensemble au regard dautre branche de droit (ABS, travail dissimul) 2 cas de figure possible : - soit on a procureur ou juge dinstruction instruit une affaire dans son ensemble et transmet les lments ladministration fiscale pour quelle dpose plainte. Administration fiscale pas toujours ok pour dposer plainte. - soit action typiquement fiscale et administration dclenche seule le processus. Dans la pratique, statistiquement ladministration prfre agir seul et lancer des poursuites autonomes. Dans ce cas 2 caractristiques : - ladministration dtient alors le monopole des poursuites. - Devant tribunal correctionnel

1. Ladministration dtient le monopole des poursuites.


Cest une situation extraordinaire. Ce nest quen matire fiscale quon est dans la situation o laction publique ne peut tre dclenche QUE pas ladministration fiscal : pas de constitution de partie civile, pas dintervention spontane du procureur. 2 caractristiques - Elle dcide seul : risque darbitraire. On ne sait pas quand ladministration va dcider de dposer plainte, quand elle ne le fera pas - Le lgislateur tente de limiter larbitraire. La limitation de larbitraire a t pose par linstauration L228 du LPF, dune commission des infractions fiscales dont le rle est croissant.

Exemple : dcret du 5 novembre 2010 augmente ses comptences en matire de soupon de blanchiment. Cest un temprament larbitraire. Elle intervient obligatoirement aprs la plainte de ladministration, car aprs plainte de ladministration, le dossier est automatiquement transmis la commission qui dit si on continu les poursuites ou non.

A. Le contrle de la commission des infractions fiscales


Elle est prsid par un conseill dEtat. Organise en 4 sections. Elle intervient aussi pour donner un avis en cas de soupon de fraude ou quand administration envisage de lancer une enqute judiciaire (depuis dcret novembre 2010). Quand elle est saisie, cela suspend le dlai de prescription pendant 6 mois. Elle va se livrer lexamen de la plainte dpose par ladministration.

B. Lexamen de la plainte.
La commission est un organe qui statut huit clos sans contradictoire. Elle reoit la plainte de ladministration, elle linstruit et elle pose des questions et soumet des interrogations au contribuable poursuivit pour quil se justifie. La commission respect donc un degr de contradictoire. Elle va rendre un avis non motiv, transmis au directeur juridique national. 2 solutions pour la suite : - ou selon la commission lavis est conforme, la plainte est construite = autorise le prolongement des poursuites pnales - ou il estime que dossier tient pas la route et lavis considre quil ny a pas lieu instruire la fraude fiscale. => Ca lie pour la suite de la procdure. Dans 10 15% des cas la commission estime que dossier pas assez solide et quil ny a pas lieu de poursuivre. La commission justifie donc sa prsence, car sinon aurait driv devant un juge et ladministration pourrait dposer plainte 10K fois par ans. Ladministration va donc slectionner ses dossiers avec soin pour quils tiennent la route. Il y a 900 dossiers qui passent devant la commission. La commission permet donc de limiter arbitraire du fait du monopole des poursuites.

2. Lengagement de la procdure pnale devant le tribunal correctionnel.


Cest le directeur dpartemental des finances publiques qui transmet le dossier au procureur de la rpublique. Ce dernier ne va pas saisir de juge dinstruction. On va donc avoir une citation directe. Le tribunal correctionnel comptent est la formation rpressive du TGI du ressort duquel aurait du tre peru limpt. Ce tribunal correctionnel va statuer selon une audience traditionnelle de tribunal correctionnel. Ladministration se constitue partie civil et les avocats de ladministration plaident. Ladministration va rclamer la condamnation + DI. Depuis 2001 le prvenu na pas besoin dtre prsent, il peut tre jug alors quil est reprsent par

avocat, mme si la peine est suprieure 2 ans de prison. Une fois chacune de ces personnes intervenues, cest lavocat du prvenu qui aura la parole en dernier. Laffaire est mise en dlibr, puis le juge va vider son dlibrer (rendre au jugement). Le jugement (coupable ou non) peut faire lobjet dun appel dans les 10j de son prononc (dlai TRES court). Mais un jugement de tribunal correctionnel ntant pas tir dans les 10 j, la cass admet que le dlai de 10j ne courre qu compt de ldition du jugement ( savoir parfois plusieurs mois). Officiellement dlai = 10 j, mais en pratique le dlai est allong. Lappel peut maner soit du prvenu, soit du procureur. Si le prvenu fait appel, automatiquement le procureur fait appel pour permettre la cour de connaitre de la totalit de laffaire et ventuellement prononcer des peines plus leve que Tribunal correctionnel. Arrt dappel susceptible de cassation dans les 5 j de son prononc. Mme problme quavant, la chambre criminelle nest donc pas trs regardante sur le dlai de 5 j. Privation de libert, donc aussi bien appel que pourvoi sont suspensif.

Section 2 : les consquences de la spcificit du contentieux de la rpression de la fraude fiscale.


On est en prsence de deux sries de juridictions suprme : - le juge rpressif - le juge suprme de limpt (en gnral le CE et parfois la cass com). => Ils sont en harmonie et dveloppe une vision commune des choses. La spcificit de la procdure de la rpression pnale de la fraude fiscale se vrifie aussi bien vis--vis du droit commun.

1. La procdure de la rpression de la fraude fiscale ainsi que ses incriminations sont indpendantes des rgles du droit pnal commun.
Ladministration fiscale a le choix : Elle peut dposer plainte toute seule ou peut dposer sa plainte dans un cadre plus global dinfraction conomique. Dans la majorit des cas ladministration prfre faire cavalire seul pour voir affirm sa propre procdure et sa spcificit. Cette situation peut la limite se retrouver sur le terrain du jugement. Contrairement une vision trop sommaire de ladage non bis in idem il peut arriver que pour un mme agissement le contribuable puisse faire lobjet de poursuites pnales distinctes se cumulent. Exemple : chef dentreprise qui dcide de faire supporter par son entreprise des travaux de rparation de sa maison. - Le chef dentreprise commet dabord ABS - De plus sur le plan fiscal il a commis deux infractions : comme dirigeant dentreprise il fait comptabiliser comme charges dductibles des charges qui nincombent pas la socit. De plus en tant que particulier il bnficie dun avantage en nature non dclar.

Il pourrait donc tre jug pour ABS dans une audience et les deux autres qualifications feraient lobjet dun autre jugement sur le terrain de la fraude fiscale. Cass crim 7 mai 1968, arrt fondateur dit de manire claire : si il ny a pas de violation des principes fondamentaux des principes du droit pnal car sil y a identit de cause entre les deux action il ny a point identit dobjet. Cour Europenne des Droits de l'Homme 11 janvier 2000 va jusqu considrer que le fait que le tribunal correctionnel ait eu la mme composition pour juger des deux sries dinfraction ne constitue pas violation principe impartialit et prsomption innocence car il sagit de deux poursuites distincte pour deux infractions diffrentes. Autrement dit : la fraude fiscale donne lieu une rpression spcifique indpendante des autres agissements.

2. Indpendance vis--vis du juge de limpt.


Lindpendance ce vrifie aussi. Question : Existe-t-il une autorit de la chose juge au pnal qui impose au juge de limpt de se considrer comme li ? Il y a indpendance dans une large mesure dans les deux sens

A. indpendance du juge pnal vis--vis du juge de limpt.


Cass crim estime quelle na pas au nom du principe selon lequel le criminel tient le civil en ltat et compte tenu de lampleur des pouvoirs du juge rpressif : refuse de sursoir statuer dans une affaire de fraude fiscal jusqu ce que le juge de limpt statut. Le juge rpressif considre mme quil a le pouvoir de vrifier la lgalit de procdure suivie au regard des droits de la dfense. La procdure suivit par un vrificateur a-t-elle entrain violation droit de la dfense ? Par consquent le juge de limpt et le juge rpressif vont rendre des dcisions qui pourront apparaitre comme contradictoire. 2 cas de figure possible : - le juge rpressif condamne le contribuable pour fraude fiscale, parce quil y a eu soustraction frauduleuse ou tentative de soustraction frauduleuse => condamne pour fraude fiscal. juge de limpt considre quant lui que impt pas du cause irrgularit procdure de vrification =>Impt pas du. - A linverse situation plus frquente : juge de limpt considre que limpt nest pas du et juge rpressif considre que limpt est rellement dut. Ca donne une impression dsagrable de dsordre. Ca sexplique par leur rle diffrent : - juge pnal sanctionne comportement frauduleux - juge de limpt est l pour dire si impt du ou non. Ils ne se situent pas au mme niveau daction.

B. Indpendance du juge de limpt vis--vis du juge pnal.


Il y a une rgle qui dit que le criminel tient le civil en ltat. Mais concrtement le juge de limpt (souvent le CE) va mettre toute son nergie pour montrer que les qualifications pnales ne valent que par rapport la constitution de lincrimination. Cest donc uniquement si ces lments de fait aboutissent une sanction. En revanche, avec subtilit le juge de limpt ajoute que ces qualifications pnales porte par le juge pnale nont pas dincidence et autorit de la chose juge sur la dmarche du juge de limpt. On pourra prendre les mme fait et considrer que limpt est du. Ca veut dire quil existe une relle indpendance des procdures. Le juge de limpt estime quil est matre chez lui et nest pas emprisonn par les qualifications de lautre. CE 24 novembre 1997, Socit amibou : les arrts rendus par la Cour Europenne des Droits de l'Homme nont quun caractre dclaratoire et ne simposent pas lui.

Chapitre 5 : Le contentieux de la responsabilit de lEtat raison du fonctionnement des services fiscaux.


Principe On est dans le cadre dun contentieux de la responsabilit, plein contentieux administratif classique dpourvu de spcificit. On est donc dans la trilogie : faute de ladministration, prjudice, lien de causalit. => Dans ce cas responsabilit services fiscaux peut tre engag, sous certaines rserve. Juge administratif comptent par principe, sauf dans un certain nombre de cas. Exception. - Le juge administratif ne sera pas comptent quand la responsabilit risque dimpliquer le service public de la justice (juridiction judiciaire) notamment pnal ou si un dommage peut tre rattach aux oprations dassiette dun impt qui relve juge judiciaire : il sera comptent. TC 31 mars 2008 - En matire contentieux recouvrement : flottement du juge. Le CE a longtemps estim que relevait du juge judiciaire (comptent pour le recouvrement). TC a considr que le juge judiciaire tant le gardien de la proprit priv il doit tre saisi. Mais en matire de sanction administrative, le CE 16 fvrier 2009 considre quil est aussi comptent. Cest un contentieux pour faute. Pendant longtemps le juge exigeait faute lourde. Mais la jurisprudence a volu.

Section 1 : Le domaine respectif de la faute lourde et de la faute simple


Dans un premier temps, le juge a toujours considr que le fonctionnement des services fiscaux tait complexe. Comme tout service public il ne peut voir responsabilit engage que pour une faute dune particulire gravit. Exemple : service public de la police. Par consquent, le juge sest longtemps appuyer sur domaine de la faute lourde. Puis il a volu.

1. Le domaine de la faute loure auj.


Il est encore principal, simplement il nest plus omniprsent. Lactivit des services dassiette et recouvrement est complexe. Par consquent pse sur ladministration une prsomption dirresponsabilit due au risque du fonctionnement de cette activit. => Pour assiette et recouvrement, il faut une faute lourde. Il y a peu de jurisprudence. - La premire dcision qui accepte rellement responsabilit service fiscaux pour faute lourde est CE, 1984, socit industrielle de saint Ouen. Dans cet arrt le service est condamn. Faits : le vrificateur vient sur dnonciation dans locaux de lentreprise, y reste deux heures. Il na pas

examin la compta, il na pas recherch sil existait une contrepartie matrielle aux factures tablis par socit. Il est venu avec prjug quil y avait fausses factures. => Il na pas assum sa tche = faute lourde des services dassiette. Cette faute lourde des services dassiette est tellement important quelle cache faute service recouvrement qui avait mis dembl en recouvrement avec mesure dexcution forc. Solution : les agissements du service dassiette sont insusceptibles de se rattacher un fonctionnement normal du service public. Donc le juge condamne ladministration. - CAA Paris 1995, socit Rallye Opra est larrt le plus sanctionateur. Faits : vrification compta donne lieu redressement le responsable de lentreprise (contribuable) prsente des observations qui montrent que le redressement nest pas fond. Le service dassiette met 5 ans pour prononcer le dgrvement alors que ce dgrvement parait vident. Service recouvrement aussi coupable car a avoy des ATD avant mme la notification de redressement, c'est dire un moment o ladministration fiscale ne disposait mme pas de crance fiscale certaine. Solution : Par consquent la faute lourde est avre.

2. Le domaine de la faute simple.


Domaine le plus rcent. Correspond deux cas de figure. Cest une volution gnrale du contentieux de la responsabilit (pas seulement fiscale) qui est lorigine de cette volution. Hypothse o les agissements fautifs de ladministration peuvent tre dtachs du processus dtablissement et de recouvrement de limpt. Exemple : ladministration fiscale donne des renseignements errons, promesse fallacieuses Exemple : elle refuse le bnfice dun rgime fiscal favorable un contribuable qui en rempli objectivement les conditions Encore plus rcent pour la 2e hypothse. Au sein mme du processus dtablissement ou recouvrement de limpt le juge considre quil existe des tache ne ncessite ni comptence ni rigueur particulire. Donc si ces taches donnent lieu erreur, donne droit rparation si simplement fautif, ds lors quil y a erreur. CE, 1990, Bourgeois : M. Bourgeois contribuable lIR qui opte pour le paiement mensuel de limpt. Dpose dclaration de revenu. Lopratrice de saisie se trompe et rajoute un 0 ses revenus. Limposition va tre mis en recouvrement sur ces bases. Sur les deux derniers mois de lanne il se voit rclam des montants colossaux et sa banque ne paiera pas car a pas le crdit correspondant. I Il se retrouve en situation dinterdit bancaire. Il va demander condamnation de ladministration Juge : Oui il y a eu faute simple de ladministration, mais ca suffit car pas complexe. Mais en ce qui concerne la rparation du prjudice le juge dira seulement que ladministration est responsable pour moiti : M. Bourgeois a t peu diligeant et ce nest qu la seconde mensualit quil a prvenu ladministration. La jurisprudence continue dvoluer et commence devenir abondante. Le juge nhsite pas condamner lEtat lorsque la doctrine quapplique ladministration est contraire au droit communautaire. Cest un pan important de responsabilit potentielle qui souvre : ce nest pas une hypothse dcole et peut tre frquent. CAA Nantes 2007, Socit Aprochim.

Section 2 : les caractristiques du prjudice indemnisable.


Responsabilit administrative classique : nadmet que rparation du prjudice directe. Il en dveloppe mme une acception troite. - Arrt socit industrielle de saint Ouen : la liquidation judiciaire de la socit est la consquence directe de la faute commise par ladministration. Condamne Etat au paiement de la valeur du FDC, perte droit au bail, perte sur vente matriel vil prix et indemnit de licenciement vers au personnel. - En revanche, le CE considre comme indirecte et rejette la rparation du prjudice demand par le grant de la socit. Ses troubles de jouissances, pertes de rmunration sont la consquence non pas faute administration, mais de la liquidation judiciaire. De plus ancienne salari qui rclame rparation pour la perte de son emploi = indirecte. - Ceci tant le juge volue, mais lentement. Dans laffaire socit rallye opra : tentative suicide, dpression du grant = accepte de donner plus, mais de loin pas lintgralit du prjudice subit par lentreprise. Cependant il continue de se couvrir en disant que cest un prjudice direct. Attention : jamais responsabilit pour risque, mais pour faute. Examen : oral crit1 4 questions. Pas question de cours. Peut y avoir lien entre deux parties du programme pour voir si on a une vision correcte du programme. Aller lessentiel. Ne pas tout dire, mais dire des choses intelligentes et montrer quon a compris lessentiel. Bonne prsentation, introduction (mme si 2 ligne) + fil conducteur et structure de la question.