A GESTO ESTRATGICA DE CUSTOS E A SUA INTERFACE COM A CONTABILIDADE GERENCIAL E A TEORIA DA CONTABILIDADE: UMA ANLISE SUCINTA. Dr.

Srgio de Iudicibus Departamento de Contabilidade e Aturia Universidade de So Paulo Brasil Tem sido inegvel o sucesso, na esfera gerencial, dos conceitos e tcnicas de gesto estratgica de custos. Isso tem chamado a ateno para a contrapartida que a Contabilidade forosamente precisa dar, para no ficar atrs dos avanos ocorridos nas empresas na rea de qualidade total, na busca pela competitividade e maior eficcia nos negcios. Autores tradicionalistas tm se insurgido contra os progressos e aperfeioamentos de conceitos, tcnicas e mtodos como os do Life-Cycle Costing, Target Costing, ABC Costing, etc., sob as premissas mais variadas, algumas com certa dose de razo, alguma que no a de ser do contra, simplesmente, mormente se as novidades so originrias, direta ou indiretamente, de autores Norte Americanos, uma verdadeira fobia de que alguns contadores so portadores. O mais interessante que as empresas de ponta, embora com cuidados, esto, cada vez mais, adotando tais procedimentos porque, reconhecidamente, melhoram a qualidade dos indicadores contbeis, dando condies para diminuir custos desnecessrios (que no agregam valor), aumentando os lucros. Felizmente, as empresas e entidades progressistas, aparentemente, no perdem tempo atrs de discusses acadmicas, pelo menos aquelas que no tm compromisso com o progresso da disciplina e da profisso. Feitas estas premissas, interessante, todavia, enquadrar o que se denomina de Gesto Estratgica de Custos num arcabouo mais amplo, qual seja: a) O Sistema de Informao Gerencial (o denominado EIS - em linguagem de sistema - Enterprise Information System); b) Conceitualmente, explorar alguns contedos tericos mais aprofundados. O Sistema de Informao Gerencial, com sua seqncia mais importante que poder-se-ia denominar de Sistema de Deciso Gerencial (o EDS - Enterprise Decision System) , evidentemente, um terreno mais amplo, frtil de per si, em que o sistema de Gesto Estratgica de Custos no apenas se agasalha, como serve de fertilizante para o EIS. As medidas e indicadores de resultado so mais globalizantes e, no final, mais importantes do que, meramente, as medidas de custo, por mais modernas que estas possam ser. Resultado , em termos de uma concepo mais atualizada de avaliao, um conceito (e posteriormente uma mensurao) muito mais amplo do que um lucro contbil (sem diminuir a importncia desse), para englobar os mais variados indicadores de performance da entidade, conforme Kaplan j havia prognosticado, s vezes em forma de quocientes, relacionando no apenas valores financeiros no numerador e denominador, mas tambm financeiros com fsicos e fsicos com fsicos (os verdadeiros quocientes de produtividade).

Uma concepo to ampla de Painel de Indicadores Gerenciais (como sempre gostei de fazer analogia entre o EIS e o Painel de indicadores e instrumentos de um grande avio), vai muito alm do restrito, embora importante, quadro de indicadores de custo, obviamente. Dos EIS mais integrados que se tem conhecimento no mercado (como o Triton da BAN), depreende-se a importncia que, os que desenvolveram o sistema, atriburam aos indicadores de desempenho, das mais variadas funes. Fornecer a possibilidade de mensurao de n indicadores, todavia, no suficiente: preciso inserir uma comparao entre nvel desejado (orado) para tais indicadores e os efetivamente obtidos, bem como inserir no sistema uma central de alarme toda vez que o nvel de um indicador importante estiver fora, sensivelmente, dos parmetros desejados. Esse sistema integrado citado (e outros) deixa bem claro sua globalidade, em que o custo apenas uma parcela do todo, muito mais amplo. evidente que, num ambiente competitivo, em que o preo dado pelo mercado ( no mais podendo-se dar ao luxo de adicionar uma margem de lucro sobre qualquer custo que tivesse sido incorrido), o fator custo ( o target cost) ganha um realce extra, no sentido de que a lucratividade e a prpria continuidade do empreendimento, esto muito condicionados eliminao ou pelo menos reduo dos custos que no adicionam valor. por isso que tais conceitos e tcnicas foram promovidos ao nvel estratgico, pois tm a ver com a prpria continuidade do empreendimento, quando at pouco tempo atrs, custo era, no Brasil, aquele valor a que se chegava, independentemente dos desperdcios e ineficincias, e sobre o qual se jogava uma margem de lucro. Depois, era s comparecer perante o CIP (Conselho Interministerial de Preos) e tentar justificar os custos, perante economistas, alguns dos quais nada entendiam (e, o que pior, estavam convencidos de que entendiam) de custos contbeis. Mas, apesar de toda esta relevncia da GEC ( Gesto Estratgica de Custos), inegvel que uma viso mais ampla do sistema de Informao Gerencial Global da empresa importante. A prpria definio de lucro estaria em jogo, devendo ser ampliada para um conceito econmico, como propem os defensores do GECON, um sistema conceitual e de apurao mais amplo, desenvolvido por professores da FEA/USP. Deseja-se, por outro lado, fazer algum tipo de aprofundamento sobre alguns aspectos conceituais da GEC, principalmente face boa doutrina contbil. Em primeiro lugar, importante deixar bem claro que, o que mais importa, na realidade, a qualidade da prtica contbil. A doutrina tem sua grande importncia, bem verdade, quando ajuda a entender melhor e a explicar a prtica, eventualmente quando consegue projetar estruturas conceituais que se antecipam prtica (mas que devem ser validadas pelos experimentos reais). Uma boa teoria tambm importante (conforme assinalei no artigo O Verdadeiro Significado de Uma Teoria Contbil, in RBC, no. 96), quando ajuda a predizer eventos (melhor dizendo resultantes) futuros, dados certos insumo informacionais. Assim, o Custeamento Baseado em Atividades apresenta inegveis vantagens sobre os critrios mais tradicionais, pois chama a ateno para os direcionadores de custos, bem como consegue atribuir os custos indiretos aos produtos de forma a espelhar a utilizao de capacidade por parte dos produtos de maneira muito melhor do que o tradicional rateio de custos indiretos calculados numa base de volume de atividade nico, mesmo que utilizando vrias taxas departamentais. (Para um exemplo bem simples, reportem-se ao ltimo captulo de nosso livro Contabilidade Gerencial, em sua ltima edio.

Apesar de todas as vantagens, ainda assim, o ABC costing no deixa de ser um custeio por absoro, com algumas das desvantagens gerenciais, para tomada de decises de curto prazo, que tal tipo de custeio apresenta. No pode ser utilizado, principalmente em decises do tipo fabricar x adquirir, no clculo de configuraes gerenciais que necessitem de um conceito simples de margem de contribuio etc. Entretanto, se se analisar a problemtica sob o ponto de vista de uma teoria contbil visando principalmente o usurio externo empresa, nunca esta teoria privilegiou custeamento direto para avaliao de ativos. Ao contrrio, ativos baseados em custeio de absoro tm, via de regra, muito mais preciso como estimadores da verdadeira potencialidade econmica do ativo do que sua representao apenas pelos custos variveis. Um estoque no vale apenas seu custo varivel (da mesma forma que no vale seu custo total mais a margem de lucro, a no ser quando efetivamente vendido). Nesse aspecto quem poderia invalidar teoricamente o ABC se, alm de ser um custeio integral, ainda muito melhor do que o tradicional? Resumindo, seria interessante fazer as seguintes consideraes: Uma viso ampla do Sistema de Informao Gerencial essencial para extrairmos todas as potencialidades do painel de indicadores contbeis, dos quais os de custo so apenas uma parte, importante embora; pouco adianta afirmar que nem tudo do que se apregoa como novos conceitos e tcnicas de custeio no to novo assim, pois algumas empresas de ponta j praticavam tais tcnicas e procedimentos, embrionariamente, em priscas eras. O fato que os procedimentos se aperfeioaram e so uma necessidade imperiosa dos tempos atuais, cada vez mais de busca por uma maior produtividade e eficincia; Sob o ponto de vista puramente conceitual, embora o ABC costing no seja o melhor conceito para todas e quaisquer aplicaes gerenciais, decisivamente um conceito que se enquadra nas mais atualizadas definies de Ativo, no que se refere a estoques. Para finalizar, necessrio analisar com muito cuidado toda e qualquer onda de mtodos de custeio, a fim de se evitarem os extremos: a crtica feroz e infundada e do lado oposto, a mera adeso por modismo. Bibliografia Bsica Marion, Jos Carlos., Contabilidade Empresarial, Atlas 1993 Martins Eliseu, Contabilidade de Custos, Atlas, 1995 Nakagawa Masayuki., Gesto Estratgica de Custos, Atlas, 1993