Vous êtes sur la page 1sur 15

DES LIMITES DE LA METHODE DU COUT COMPLET AUX LIMITES DE LA METHODE ABC/ABM Travail de recherche en contrôle de gestion approfondi

Fait par : NAWFAL EDDYANI & OTHMANE EL FASSI

Cette méthode contemporaine. modifient la structure des coûts ainsi que leur causalité. l’accélération du rythme de l’innovation technologique. dans la pratique des organisations. les principales raisons de l’émergence de la méthode ABC/ABM compte tenu des limites des méthodes classiques. qui font d’elle.Activity Based Management) proposent une modélisation de l’entreprise qui repose sur les deux principes suivants : l’activité consomment des ressources de l’organisation . et risque de créer de fortes distorsions dans le calcul du coût de revient des produits. de considérer un ensemble de causalités plus complexes du comportement des coûts. mais aussi une nouvelle voie de recherches visant l’amélioration des outils et méthodes visant le calcul. d’une part. notamment la combinaison d’une offre standard et d’une production personnalisée.Activity Based costing) et gestion par activité (ou ABM . il est préférable. de retenir une structure de coûts à plusieurs niveaux de variabilité et. l’accroissement de la complexité des techniques de production et la diversification de l’offre de produits ou services. 1 . C’est ainsi que ce rapport se proposera de présenter dans un premier temps. en soulignant les principaux apports de la dite méthode. l’outil de gestion le plus adapté au contexte actuel. le raccourcissement de la durée de vie des produits. la maitrise et la minimisation des coûts. une deuxième partie sera consacrée aux éventuelles limites de la méthode ABC/ABM notamment sur le plan de principe et de méthodologie. les objets de coûts consomment l’activité. Ensuite. d’autre part. Le coût complet classique permet de bien saisir les économies d’échelle. à des unités d’œuvre corrélées au volume de production. Pour représenter les phénomènes d’économies d’échelle et de variété à l’œuvre dans les organisations de production contemporaines. répondant partiellement aux besoins et exigences des entreprises. et ce. la comptabilité par activité (ou ABC . rend plus difficilement compte des économies de variétés. Pour pallier à cette complexité et de cette diversité croissante. demeure tout de même traversée par des limites.Le remplacement progressif du travail direct par l’automatisation. mais le recours exclusif.

.L'inadaptation des méthodes et des outils classiques d'évaluation des coûts…… 1-3.Sur le plan des principes…………………………………………………………… 2.Le besoin d'une vision nouvelle du pilotage de l'entreprise………………………….. II- Limites de la méthode 1. 3 4 5 6 6 7 9 10 10 2.Sur le plan méthodologique………………………………………………………. CONCLUSION………………………………………………………………………….Un nouveau contexte économique et technique difficiles pour gérer……………….Les raisons de l'émergence de la méthode ABC/ABM………………... 3 1-1. 1-2. 13 BIBLIOGRAPHIE & WEBOGRAPHIE……………………………………………… 14 2 . 2-2.. 12 ANNEXE : Méthode du coût complet versus la méthode ABC………………. 2-1.Apports de la méthode………………………………………………………………………………….Les apports de méthode ABC/ABM……………………………………….Concept de l’ABC/ABM face aux méthodes traditionnelles………………………………………..TABLE DES MATIERES I- L’émergence et l’apport de la méthode ABC/ABM………… 3 1.

une véritable alternative. on assiste à une difficulté relative à la vente des produits.I- L’émergence et l’apport de la méthode ABC/ABM L’émergence de la méthode ABC est liée non seulement à l'historique de la comptabilité de gestion. ce qui doit motiver le contrôleur de gestion à développer des outils plus pertinents pour les mesurer. dépassant largement la méthode du coût complet. chose qui a amené les chercheurs à critiquer la pertinence de la méthode traditionnelle. Cette difficulté est causée. par l'accès de certains pays du tiers-monde 3 . à l'évolution de l'environnement économique qui a comme conséquence actuelle le développement des services au niveau des entreprises. Ce renversement de la pyramide des charges pourrait être expliqué par développement des services de soutien dans les entreprises pour satisfaire une clientèle de plus en plus exigeante. La méthode ABC/ABM se trouve ainsi. C'est ainsi que nous allons exposer quelques raisons qui expliquent l'apparition de l'ABC/ABM dans la gestion des entreprises. En effet. par la mondialisation avec l'ouverture des frontières et des marchés et d'autre part. d'une part. Dans la plupart des entreprises les frais généraux peuvent représenter 50 à 80% des charges totales. Dans ce cas de figure une stratégie de réduction des coûts devient un outil de gestion incontournable. 1-1Un nouveau contexte économique et technique difficiles pour gérer Depuis quelques années. Il y a 20 ans de cela. Le développement des services. et 70% de charges variables. Actuellement. on a la tendance inverse. notamment les services de soutien engendre une augmentation des frais généraux. la structure des entreprises était telle qu'on observait : 20% de frais généraux (charges fixes). cette remise en cause est due surtout au renversement de la pyramide des charges. mais aussi donner la possibilité au dirigeant de mieux agir sur ces charges afin de les réduire. mais aussi et surtout. 1- Les raisons de l'émergence de la méthode ABC/ABM Les fondements théoriques de la méthode ABC/ABM sont surtout liés à l'évolution de l'environnement économique mondial. du fait de son inadaptation dans le contexte économique actuel.

Les comportements de la clientèle évoluent vers une plus grande versatilité et des exigences accrues. chacun d'eux étant constitué par un groupement de moyens concourant au même but. liées aux produits commercialisés et les centres auxiliaires. ou le volume important des investissements qu'elles nécessitent. Son principe consiste à découper l'entreprise en centres d'analyse. La méthode de base la plus connue est celle des coûts complets. due autant à une faible augmentation des consommations qu'à une démultiplication de l'offre. Ce prix de revient peut être décomposé en charges directes (qui peuvent être clairement affectées à l'un ou l'autre des produits dont on veut calculer le coût) . 4 . Puis on calcule les coûts par unité d'œuvre. La difficulté de connaître avec précision quelle part de charges indirectes est supportée par chacun des produits explique la multiplicité des méthodes. par les prix ou par les services rendus. les entreprises industrielles occidentales doivent être capables de diminuer les prix ou de différencier certains marchés.à diverses formes d'industrialisation leur permettant de se placer à des prix avantageux sur les marchés internationaux. et d'évoluer vers des productions à forte valeur ajoutée. caractérisées par leur complexité. leur technicité. et en charges indirectes (qui seront imputées forfaitairement à ces produits). Elle est d'autant plus sévère que dans ce marché dominé par la demande. Pour s'adapter. On constate donc une inadéquation grandissante de cette méthode par rapport à la réalité modélisée et mondialisée. s'effectue essentiellement par les délais. 1-2L'inadaptation des méthodes et des outils classiques d'évaluation des coûts au contexte actuel Le but principal des méthodes de comptabilité analytique est de calculer le prix de revient des produits fabriqués. et dont l'activité peut se mesurer en unités physiques dénommées "unités d'œuvre". Les charges d'exploitation sont alors réparties par centre. On ventile ensuite les charges des centres auxiliaires sur les centres principaux. On distingue les centres principaux. Cette concurrence accrue.

et que cette connaissance permette. face au besoin de suivre avec finesse l'ensemble des activités de l'entreprise et de disposer rapidement des informations nécessaires pour réagir efficacement aux perturbations de toute nature qui peuvent affecter la vie de l'organisation.   Il faut. connaître les coûts associés aux clients. une variété importante d'indicateurs leur permettant d'obtenir des informations exploitables. 5 . les schémas classiques des systèmes de décisions hiérarchisés ne suffisent plus. le plus rapidement possible et selon différents points de vue. pour les productions futures. afin d'orienter les choix d'organisation et de gestion vers une meilleure efficacité. mais:  Il faut d'abord que ce coût de revient soit évalué avec précision. Il y a alors aujourd'hui. le contexte de concurrence sévère contraint les entreprises à faire face à une augmentation de la complexité et de la variété des produits et des processus de production. Il faut enfin cerner les coûts induits par le fonctionnement d'ensemble de l'entreprise.1-3- Le besoin d'une vision nouvelle du pilotage de l'entreprise Comme nous venons de le voir. de plus. Cela induit alors. prenant en compte des indicateurs plus nombreux et plus variés. un besoin de suivi analytique détaillé des coûts des opérations. Il ne suffit plus d'évaluer simplement le coût de revient des produits. Tout cela implique des systèmes d'information susceptibles de fournir aux gestionnaires et décideurs. le besoin d'une vision nouvelle du pilotage de l'entreprise. de chiffrer des devis avec meilleure une fiabilité . afin d'orienter la politique commerciale de l'entreprise. En effet.

Cette logique permet d'assurer la traçabilité des coûts. 1999]. principes et pratiques qui se fondent sur une représentation de l'organisation en termes d'activités et de processus » [Lebas. dite de première génération consiste à :   Mesurer les consommations de ressources par les activités . et conduit à une imputation fiable des charges indirectes. Elle se traduit par une panoplie complètement renouvelée d'outils et de méthodes. Pour ces dernières. la méthode ABC est une variante des coûts complets qui permet d'aller plus loin que le simple calcul des coûts de revient. a fait l'objet de multiples expériences et de nombreuses publications. en passant par la gestion des flux de matière. Définir le facteur explicatif du coût de chaque activité (l'inducteur) et calculer son coût unitaire . l'analyse de la valeur et l'évaluation des investissements. 6 . qui connaît un engouement important depuis la fin des années 1980. Cette approche. C'est ainsi que se sont développées les idées de comptabilité basée sur les activités "ABC". En d'autres termes. de l'anglais "Activity Based Management". Ainsi. depuis la mesure des performances opérationnelle jusqu'à la gestion prévisionnelle de l'emploi.2- Les apports de méthode ABC/ABM Les insuffisances et les limites des approches classiques du calcul et du contrôle des coûts telles qu'on vient de les voir. On peut donc définir l'ABC comme étant une nouvelle méthode de calcul des coûts complets en privilégiant une logique de causalité : les produits (ou autres objets de coûts) causent les activités. et les activités causent la consommation des ressources. « on entend par l'expression comptabilité par activités l'ensemble des méthodes. n'ont laissé indifférents l’ensemble des chercheurs et des gestionnaires. de l'anglais "Activity Based Costing". 2-1Concept de l’ABC/ABM face aux méthodes traditionnelles La gestion par les activités (Activity Based Costing) est une nouvelle philosophie de gestion. et qui sont les éléments majeurs de la gestion. la méthode sous sa forme la plus élémentaire. et de gestion par les activités "ABM".

Pour piloter l'entreprise dans ce contexte. familles de prestations)  Le nombre des prestations et de clients est important.. agences. le service est au cœur de l'efficacité logistique. Ces informations proviennent de l'approche horizontale du modèle ABC qui concerne les processus. 7 . l'ABC identifie les relations causales entre facteurs de coûts et activités. Connaître un coût constitue généralement le début d'une action de management. Donc. Les tarifs doivent être personnalisés en fonction des ressources employées.. chaque activité est cliente d'une autre activité et a elle-même des clients. l'enjeu financier et l'impact sur l'organisation en terme de ressources . Attribuer les coûts des activités aux produits (ou autres objets de coûts) par le biais des volumes d'inducteurs consommés. services. 2-2Apports de la méthode Comme nous l'avons vu.. mais aussi les coûts de vente et d'administration. mais également les clients. Les grandes entreprises ont compris que cette exigence plaçait la logistique dans les priorités stratégiques. les marchés et les canaux de distribution.  L'entreprise doit pouvoir prendre des décisions en mesurant à l’avance. Ils veulent donc disposer d'un outil d'analyse multicritères (magasins. l'ABC ne concerne pas uniquement les coûts de production.  Les dirigeants veulent maîtriser leur positionnement commercial et leurs marges.). Avec l'ABC on part du principe que chaque activité représente une partie d'un processus. Par conséquent. Contrairement aux systèmes traditionnels. la méthode ABC/ABM a été implantée pour répondre à plusieurs objectifs :  La rapidité nécessaire de mise en place et la flexibilité des processus logistiques exigent un bon niveau de réactivité sur la base d'informations économiques rationnelles et fiables . C'est pourquoi la méthode á base d'activité consiste á identifier les activités réalisées au sein de l'organisation afin d'être à même de les relier de la manière la plus directe possible avec la création de la valeur (processus. le management a besoin d'informations pertinentes quant à la manière dont on peut réduire ces coûts. produits. L'ABC ne considère pas seulement les produits comme objet de coûts. clients.

 La personnalisation courante dans les services logistiques. chaque service demandé par un client est tarifé de manière claire. ce qui rend son application plus aisée.  Etendu sur l'ensemble de la chaîne logistique. Elle fait donc ressortir.  Le nombre d'activité est relativement faible par rapport à l'industrie.  Avantages liés à la logistique  La méthode ABC établit un véritable lien entre les coûts et la performance logistique : la contribution de la logistique dans l'entreprise apparaît distinctement.  La mise en place d'une méthode ABC.  Les postes de coûts sont clairement destinés à des activités réduisant ainsi le flou ou les redondances entre les différents services et donc nécessairement les coûts. la position stratégique de la logistique.  La mesure des performances est grandement facilitée: ainsi la performance financière d'un changement organisationnel peut être facilement chiffrable . est facturée au bon prix. Avantages généraux  Le principal avantage de la méthode ABC est de lier les performances particulières de chacune des activités aux ressources particulièrement utilisées par ces activités .  Les coûts sont visibles et compréhensibles par tous les acteurs puisque la description des activités inclut des éléments non financiers . 8 . est souvent accompagnée d'une réorganisation des processus logistiques. la méthode ABC peut révéler des activités redondantes dans les réseaux de distribution.

 L'utilisation de la méthode pour les besoins de prise de décision stratégique (prix de vente. la méthode ABC/ABM. En effet..II. et qu'une bonne partie de ces frais sont fixes de par leur nature. car on ne peut plus retracer le point mort ni la contribution marginale des produits. « Un tel système se heurte à un obstacle majeur relatif à l'absence de capteurs nécessaires pour fournir le niveau de détail requis pour représenter la variété des activités et des objets de coûts. formation du personnel. frais généraux très élevés par rapport à la main d’œuvre directe. logiciels spéciaux. elle présente des inconvénients liés surtout à la difficulté de mise en place. plusieurs activités très diversifiées. etc. du choix des inducteurs. Les points suivants peuvent être enregistrés au débit de la méthode :  Son degré de complexité relativement élevé la rend pour l’instant hors d’usage dans la plupart des entreprises qui n’ont pas une structure de gestion rodée et une culture de gestion bien établie. Godowski. n'est pas évidente. à laquelle seules les grandes entreprises sont éligibles. quantité.  L'implantation de cette méthode ajoute également des frais importants : réorganisation de la gestion.). comme toute méthode de gestion est loin d'être parfaite.  Comme tous les frais sont imputés aux activités.  C'est donc une méthode exigeante. Comme le disait C.. La complexité de la mise en œuvre d’un système ABC/ABM explique sans doute en partie la lenteur de la diffusion de cette nouvelle approche. de la complexité du système d'information que cela requiert pour suivre les inducteurs et les ressources nécessaires. équipements de cueillette et traitement des données.Limites de la méthode Bien qu'ayant beaucoup d'avantages. la pertinence des informations obtenues est 9 . Ce qui oblige à recourir à des approximations qui posent le problème de la répartition des charges sur la base de standards d'activités contestables».. C’est une méthode adapté seulement aux entreprises présentant les caractéristiques suivantes : haute technologie. etc.

l'implantation de cette méthode ajoute des frais importants : logiciels spéciaux. Et il est nécessaire de passer du temps pour expliciter les tenants et aboutissants de la méthode.. et peuvent rarement être comprimés.donc discutable. de la maniabilité du modèle.). La finesse des chiffres n'est pas toujours pertinente. si l'entreprise constate que le coût d'un produit est trop élevé. 2- Sur le plan méthodologique La difficulté principale et non des moindres. généralement évoquée à l'égard de cette méthode. plus l'analyse est censée être précise. équipements de recueil et de traitement des données. identification des produits fine. Un bon nombre de frais fixes sont des frais de périodes ou de structure. plus le modèle est complexe. Il s'agit là de l'inconvénient de l'avantage : la participation des opérationnels représente un coût en temps important. formation du personnel. il devient compliqué de savoir quoi couper lorsque les frais fixes et variables sont tous mélangés. « plus le découpage est fin (nombre d'activités élevé. Selon [Lorino. puisque toute base d'imputation est. Le principal problème provient alors. D'une manière pragmatique. du fait de sa précision.  Par ailleurs.. Une réflexion s'impose donc sur la pertinence des coûts unitaires obtenus au moyen de cette méthode. des opérationnels de terrain. 10 . voire d'implication. par définition. cela complexifie la structure et augmente les risques d'erreurs. Ce sont les objectifs définis par l'entreprise qui vont décider de la nécessité de disposer de données quantifiées précises. afin d'en assurer sa pérennisation. 1- Sur le plan des principes Si le nombre d'activités est élevé.. est sa consommation importante de temps pour sa mise en œuvre.. 1991]. nombre d'unités d'œuvre élevé. subjective ou arbitraire. lourd et coûteux». . Parce qu'elle est très exigeante en termes de participation..

et ceci est dû á la complexité de la méthode elle-même. l'idée qui prévaut est que. il peut être préférable pour une entreprise de tester cette méthode sur un site pilote. mais ce serait se leurrer que de vouloir définir avec précision des mesures de coûts. Aussi. voire sur un seul processus. Cependant la contribution de la comptabilité par activité à la performance des entreprises ne peut pas être étudiée sans soulever quelques limites de cette méthode. la planification et le contrôle des coûts et des ressources allouées de manière individuelle et découpée par fonction. avant de la généraliser à toutes les unités.Par ailleurs. l'organisation par processus et activité prend le pas sur l'organisation hiérarchique de l'entreprise par fonction. Car la gestion par activités et par processus permet de bien cerner les causes des coûts. A une vision essentiellement orientée vers. 11 .

.. Le principe étant d'analyser la performance des processus et de chaque activité.) sont consommées par les activités (actions réalisées par plusieurs services d'une entreprise et faisant partie intégrante d'un processus).. Théoriquement. les services. client. financières. matérielles. cette méthode a la capacité d'être appliquée dans un environnement très changeant et son application permet une bonne implication du personnel et une forme de reconnaissance du travail effectué qui va dans le sens de l'objectif managérial que revêt l'utilisation de ce genre d'outil.. on regarde quelles sont les activités qui sont consommées par chaque produit. et la contribution de chaque activité par objet de coûts.. intellectuelles. Dans un deuxième temps. On obtient ainsi un prix de revient détaillé par activité. apporte un éclairage sur sa contribution non seulement á la gestion de l'entreprise mais aussi et surtout á l'atteinte des objectifs de celle-ci. et le processus en activités. les produits. de constater les manquements ou les failles et de parfaire la fluidité des processus dans le but d'une amélioration globale du fonctionnement de l'entreprise ». services. On entend par objet de coûts ce que l'on veut analyser : le(s) client(s). les unités de travail (business unit). On a donc une double approche : o L'approche analytique qui consiste à voir comment les ressources (humaines. les marchés.. la méthode ABC/ABM dans sa définition même. « La méthode ABC est une méthode permettant d'analyser au travers des coûts consommés par les activités la performance des processus transversaux. ..CONCLUSION En somme. o L'approche fonctionnelle qui consiste à décomposer le métier en processus. 12 . les gammes. .

sur la base de par des inducteurs de coûts. Méthode moderne « ABC » Types d’entreprises dans lesquelles la méthode est plus adaptée 13 . sur la base l’organigramme fonctionnel. par processus. vision globale Retrouver des coûts complets pertinents en améliorant la répartition des charges indirectes. hiérarchique. Entreprises industrielles avec des processus complexes Entreprises de services. vision limitée. -Découpage relativement facile en -Obtention des coûts complets plus centres pertinents -Pas trop de données à collecter pour les -Le découpage en activités favorise leur clés de répartition analyse critique et la détection des activités sans ou à faible valeur ajoutée -Diminution des subventionnements croisés -Mise en évidence des processus -Défaut d’homogénéité -Découpage en centres d’activités souvent -Allocation arbitraire de certains coûts long et délicat à réaliser due à la généralisation (à tort) de -Difficultés de trouver les inducteurs certaines clés de répartition d’activités adéquats -Effets de subventionnements -Nombre élevé de données à collecter pour les divers inducteurs d’activités Entreprises industrielles peu complexes. Méthode traditionnelle « centre d’analyse » Fin des années 1920 Fonctionnelle.ANNEXE Méthode du coût complet versus la méthode ABC Origine Vision de l’entreprise Objectif initial Découpage de l’entreprise Avantages Inconvénients Début des années 80 Transversale. Calculer des couts de revient complets. des interviews réalisés auprès des responsables. Découpage en centres d’analyse mesuré Découpage en centres d’activités mesurés par des unités d’œuvre.

Contrôle de gestion 2e édition . El Hafiane Mohamed.doc-etudiant. [2004] . Éditions d'Organisation.fr/Gestion/Controle-de-gestion/ ABC/ABM : Piloter    14 . Les méthodes efficacement une banque. mémoire fin d’études. Méthodes et pratiques de la performance. Philippe LORINO. PEARSON Education. [2008] .BIBLIOGRAPHIE & WEBOGRAPHIE  Yves DE RONGÉ et Karine CERRARA [2008] . www.