TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE INTERESES: RENTA DE FUENTE PERUANA PARA PERSONAS NATURALES NO DOMICILIADAS I. CONCEPTOS A.

Intereses A menudo, tanto personas naturales como personas jurdicas, en vista de la necesidad de continuar con sus actividades o de cumplir con una capacidad operativa respecto a la expectativa de sus clientes reales y/o potenciales, as como tambin de generar un incremento econmico, recurren a diversos tipos de financiamiento. Comnmente la gran mayora recurre a prstamos u otras transacciones relacionadas al capital. En una economa donde constantemente se intercambian bienes y servicios, lo lgico es que cada una de las partes intervinientes deseen obtener beneficios econmicos. En ese sentido y remitindonos al tema central del presente material, definimos a los intereses como el precio pagado por el uso del dinero en el tiempo o tambin podra definirse como el rendimiento de un capital proveniente de un crdito. Regularmente este inters se determina en funcin a un porcentaje, sea este anual o sobre periodos inferiores como un mes o una semana, sobre la suma prestada. Dicho porcentaje comnmente llamado tasa de inters, ser calculado en funcin a la estimacin del valor por parte del prestamista, pudiendo establecerse como factor determinante para dicha valoracin, no solamente el tiempo sino tambin el riesgo que acarrea esta operacin. De ello se desprende que: cuanto mayor sea el riesgo, probablemente mayor ser el inters que permita cubrir cualquier contingencia o incertidumbre respecto a la recuperacin del capital. Ello implica traer el valor del dinero a la fecha de cancelacin total de la deuda, al presente, pues como es lgico el valor del dinero en la actualidad ser inferior en un futuro. En un mercado de libre competencia no existir un slo tipo de inters: ste variar con respecto a la clase de prstamos de que se trate, es decir, segn los montos, plazo, tipo de amortizacin y garantas que aporte el deudor. Si la oferta o la demanda de dinero se modifica habr un movimiento en la tasa de inters que se trasladar, siempre que haya libre movimiento de los capitales, a todos los tipos diferentes de prstamos. De ello colegimos que, la tasa de inters queda determinada tanto por la demanda del dinero como por su oferta. Dado que la oferta monetaria depende de las emisiones que realizan los bancos centrales estos pueden, segn las circunstancias, alterar en mayor o menor medida la tasa de inters. B. Contrato de mutuo De conformidad a la definicin contenida en el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Espaola se trata de un Contrato real en que se da dinero, aceite, granos u otra cosa fungible, de suerte que la haga suya quien la recibe, obligndose a restituir la misma cantidad de igual gnero en da sealado. Como ya se ha mencionado los intereses derivan en la gran mayora de casos de transacciones de crditos. Formalmente las transacciones de prstamos relacionadas con estos crditos, se ven reflejados en los denominados Contratos de Mutuo, los mismos que pueden

ser definidos como aquellos contratos en los que se establece el pago de intereses, producto de la utilizacin del dinero en el tiempo. C. Fehaciencia de las operaciones Aunque no se haya definido qu es la fehaciencia en materia del Impuesto a la Renta ser necesario indicar que toda transaccin requiere de un sustento ms all de lo formal. En tal sentido ser necesario demostrar que la operacin es real. Es as que este concepto ha sido analizado por jurisprudencia, consistiendo bsicamente en la acreditacin de la realidad de la operacin y su vinculacin con la generacin de renta (Causalidad de la operacin). De lo expuesto en el primer prrafo de este acpite, podemos sustentar que lo formal no necesariamente es factor determinante respecto de las operaciones que se pretendan reconocer como generadoras de egresos de los recursos de la entidad, es as que el Tribunal Fiscal a travs de resoluciones como la N 5732-12005, de fecha 20 de setiembre de 2005, ha establecido que para que los gastos sean deducibles, no basta con acreditar que se cuenta con el comprobante que respalde las operaciones realizadas, asimismo el registro contable de las mismas no constituye prueba suficiente, sino que debe demostrarse que, en efecto, stas (las operaciones) se hayan realizado. Asimismo, la SUNAT debe investigar todas las circunstancias del caso, actuando los medios probatorios pertinentes siempre que sean permitidos por el ordenamiento tributario. Otros casos respecto a la fehaciencia de las operaciones se sustentan en las siguientes Resoluciones del Tribunal Fiscal: 1105-4-2003 (28/02/2003) Se confirma la apelada respecto al reparo al gasto y crdito fiscal por operacin no fehaciente, referido a una factura cuyo emisor haba sido dado de baja en el Registro nico de Contribuyentes a la fecha de emisin de la misma, toda vez que la recurrente no sustent la fehaciencia de la misma a pesar de haber sido requerida expresamente para ello.

04440-1-2003 (08/08/2003) Se confirman las resoluciones apeladas. Se indica que no basta presentar el comprobante de pago que respalde las operaciones realizadas y el registro contable de las mismas, sino que dichos comprobantes deben corresponder a operaciones reales, toda vez que constituyen un principio de prueba de las operaciones incurridas por lo que la Administracin, en uso de su facultad de fiscalizacin podr verificar si dichas operaciones son o no fehacientes, para el goce del derecho al crdito fiscal o a la deduccin de gastos.

03267-4-2003 (11/06/2003) Se confirma la apelada respecto a los reparos al Impuesto a la Renta por gastos de operaciones no fehacientes, toda vez que del cruce de informacin efectuada con los proveedores los comprobantes presentados haban sido emitidos a otros clientes y por otros montos, no habiendo la recurrente probado la fehaciencia de la operacin. De los muchos pronunciamientos emitidos por el Tribunal Fiscal podemos sealar tambin las resoluciones N 00120-5-2002, N 03070-5-2003, N0017-5-2004 y N

06441-5-2005 en las cuales se colige que no slo se debe contar con el comprobante de pago para demostrar que la operacin se llev a cabo sino que los contribuyentes debern tener al menos una cantidad de elementos de prueba que acrediten que los comprobantes de pago sustentan operaciones reales. II. TRATAMIENTO DE LAS RENTAS DE FUENTE PERUANA PARA PERSONAS NATURALES NO DOMICILIADAS A. Rentas gravadas con el Impuesto a la Renta De conformidad a nuestra legislacin vigente en materia de Renta1 el Estado somete a su poder tributario a los contribuyentes en funcin al lugar de donde proviene la renta, determinndose una imposicin en funcin al principio de territorialidad o de ubicacin de la fuente (para el caso de no domiciliados). As tambin es vlida la determinacin de la imposicin a los contribuyentes en funcin a criterios como la universalidad de sus rentas (para los domiciliados). En ese sentido y de conformidad a los artculos 6 al 12 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta sern rentas de fuente peruana gravadas con el Impuesto a la Renta: 1. Las producidas por predios y los derechos relativos a los mismos, incluyendo las que provienen de su enajenacin, cuando los predios estn situados en el territorio de la Repblica. 2. Las producidas por bienes o derechos, cuando los mismos estn situados fsicamente o utilizados econmicamente en el pas. Tratndose de las regalas la renta es de fuente peruana cuando los bienes o derechos por los cuales se pagan las regalas se utilizan econmicamente en el pas o cuando las regalas son pagadas por un sujeto domiciliado en el pas. 3. Las producidas por capitales, as como los intereses, comisiones, primas y toda suma adicional al inters pactado por prstamos, crditos u otra operacin financiera, cuando el capital est colocado o sea utilizado econmicamente en el pas; o cuando el pagador sea un sujeto domiciliado en el pas. Se incluye dentro del concepto de pagador a la Sociedad Administradora de un Fondo de Inversin o Fondo Mutuo de Inversin en Valores, a la Sociedad Titulizadora de un Patrimonio Fideicometido y al fiduciario del Fideicomiso Bancario. 4. Los dividendos y cualquier otra forma de distribucin de utilidades, cuando la empresa o sociedad que los distribuya, pague o acredite se encuentre domiciliada en el pas, o cuando el Fondo de Inversin, Fondo Mutuo de Inversin en Valores, Patrimonios Fideicometidos o el fiduciario bancario que los distribuya, pague o acredite se encuentren constituidos o establecidos en el pas. 5. Las originadas en actividades civiles, comerciales, empresariales o de cualquier ndole, que se lleven a cabo en territorio nacional. No se encuentran comprendidas las rentas obtenidas en su pas de origen por personas naturales no domiciliadas, que ingresan al pas temporalmente con el fin de efectuar actividades vinculadas con: actos previos a la realizacin de inversiones extranjeras o negocios de cualquier tipo; actos destinados a supervisar o controlar la inversin o el negocio, tales como los de recoleccin de datos o informacin o la realizacin de entrevistas con personas del sector pblico o

Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado mediante Decreto Supremo N 1792004-EF y su Reglamento aprobando mediante Decreto Supremo N 122-94-EF

privado; actos relacionados con la contratacin de personal local; actos relacionados con la firma de convenios o actos similares. 6. Las originadas en el trabajo personal que se lleven a cabo en territorio nacional. Aqu tambin se considera la excepcin del numeral anterior. 7. Las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el trabajo personal, cuando son pagadas por un sujeto o entidad domiciliada o constituida en el pas. 8. Las obtenidas por la enajenacin, redencin o rescate de acciones y participaciones representativas del capital, acciones de inversin, certificados, ttulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de cdulas hipotecarias, obligaciones al portador u otros valores al portador y otros valores mobiliarios cuando las empresas, sociedades, Fondos de Inversin, Fondos Mutuos de Inversin en Valores o Patrimonios Fideicometidos que los hayan emitido estn constituidos o establecidos en el Per. 9. Las obtenidas por servicios digitales prestados a travs del Internet o de cualquier adaptacin o aplicacin de los protocolos, plataformas o de la tecnologa utilizada por Internet o cualquier otra red a travs de la que se presten servicios equivalentes, cuando el servicio se utilice econmicamente, use o consuma en el pas. 10. Los intereses de obligaciones, cuando la entidad emisora ha sido constituida en el pas, cualquiera sea el lugar donde se realice la emisin o la ubicacin de los bienes afectados en garanta. 11. Las dietas, sueldos y cualquier tipo de remuneracin que empresas domiciliadas en el pas paguen o abonen a sus directores o miembros de sus consejos u rganos administrativos que acten en el exterior. 12. Los resultados provenientes de la contratacin de Instrumentos Financieros Derivados obtenidos por sujetos domiciliados en el pas. 13. Las obtenidas por la enajenacin indirecta de acciones y participaciones representativas del capital de personas jurdicas domiciliadas en el pas. 2 14. Los dividendos y cualquier otra forma de distribucin de utilidades distribuidos por una empresa no domiciliada en el pas, generados por la reduccin de capital a que se refiere el inciso d) del artculo 24-A de la Ley, siempre que en los doce (12) meses anteriores a la distribucin, la empresa no domiciliada hubiera aumentado su capital como consecuencia de nuevos aportes, de capitalizacin de crditos o de una reorganizacin. 3 Al respecto y como puede apreciarse, los intereses son materia de imposicin en la medida que se encuentren asociados con capitales colocados o utilizados econmicamente en territorio nacional. De ello se desprende que, tanto los intereses devengados por prstamos de contribuyentes domiciliados como aquellos de personas naturales o jurdicas no domiciliadas se encuentran gravadas con el Impuesto a la renta; existiendo determinados aspectos a seguir para efectos de cumplir con el fisco.

Texto tomado del inciso e) del artculo 10 incorporado por el Artculo 2 de la Ley N. 29663, publicada el 15.2.2011 y vigente desde el 16.2.2011.
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Texto tomado del inciso f) del artculo 10 incorporado por el Artculo 2 de la Ley N. 29663, publicada el 15.2.2011 y vigente desde el 16.2.2011.

B. Pueden ser las personas naturales no domiciliadas contribuyentes del Impuesto a la Renta? Al respecto el artculo 14 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta contempla como contribuyentes del Impuesto a la Renta a los siguientes: Las personas naturales Las sucesiones indivisas Las asociaciones de hecho de profesionales y similares Las personas jurdicas y, Las sociedades conyugales que ejercieran la opcin de atribuirlas a uno solo de ellos para efectos de la declaracin y pago como sociedad conyugal de conformidad a lo previsto en el artculo 16 de la Ley del Impuesto a la Renta. Con esto observamos que la norma no hace distincin respecto a la condicin de domicilio (no exige que la persona sea domiciliada), sea de las personas naturales o jurdicas. Es por ello que en funcin a lo establecido en el artculo 6 del TUO de la Ley del IR, en caso de contribuyentes no domiciliados en el pas, de sus sucursales, agencias o establecimientos permanentes, el impuesto recae slo sobre las rentas gravadas de fuente peruana, las mismas que fueran mencionadas en el literal anterior. C. Impuesto a la Renta aplicables sobre intereses y presuncin de Intereses De conformidad con el artculo 1 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta sern gravadas con este impuesto, aquellas rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicacin conjunta de ambos factores. Asimismo se establecen otros supuestos sujetos a imposicin. Por otro lado, la Ley, imputa ingresos en funcin a presuncin de intereses, determinndose de esta forma, impuesto a pagar. La determinacin de intereses presuntos se establecer tanto para las personas no vinculadas, como para las personas vinculadas. 1. Intereses presuntos entre personas no vinculadas a) Deudas en Nuevos Soles De conformidad al artculo 26 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; cualquier transaccin sobre la que comnmente puedan pactarse intereses; siendo ms especficos, tratndose de mutuos; se presumir, salvo prueba en contrario constituida por los libros de contabilidad del deudor, que todo prstamo en dinero y en moneda nacional, cualquiera que sea su denominacin, naturaleza o forma o razn, devenga un inters no inferior a la tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (llamada TAMN) que publique la Superintendencia de Banca y Seguros. Eso quiere decir, que muy al margen de que conste en contrato, el pacto de intereses menores al sealado como mnimo en el prrafo anterior, tributariamente la Ley del Impuesto a la Renta, toma como base, tratndose de prstamos en moneda nacional a la TAMN, dejando de alguna forma sin efecto a la salvedad de que, para quien realiza el prstamo podr tomar el inters que conste en los libros de contabilidad del usuario, pues sobre esto podra colegirse que, este importe resultar

vlido slo para efectos de deducibilidad del gasto por parte del mencionado usuario. Ello se ve refrendado por lo indicado en el primer prrafo del artculo sealado al inicio de este numeral, en el que se establece que regir dicho inters: An cuando no se hubiera fijado el tipo de inters. Se hubiera estipulado que el prstamo no devengar intereses o, Se hubiera convenido en el pago de un inters menor. Como referencia adjuntamos la siguiente informacin respecto a la TAMN
TASA ACTIVA DE MERCADO EN MONEDA NACIONAL (Circular BCRP N 041-94-EF/90)
4

2011 MES Enero Febrero Marzo TAMN ANUAL % PUBLICADO POR LA SBS 18.68 18.58 18.65 TAMN PROMEDIO MENSUAL % 1.44 1.43 1.44

2010 MES Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre TAMN ANUAL % PUBLICADO POR LA SBS 19.98 19.77 19.49 19.39 19.19 19.13 18.22 18.08 18.36 18.71 18.72 18.73 TAMN PROMEDIO MENSUAL % 1.53 1.51 1.49 1.49 1.47 1.47 1.40 1.39 1.41 1.44 1.44 1.44

b) Deudas en Moneda Extranjera Para los prstamos en moneda extranjera se asumen que estos devengan un inters no menor a la tasa promedio de depsitos a seis (6) meses del

Fuente: http://aempresarial.com/web/indicadores.php

mercado intercambiario de Londres del ltimo semestre calendario del ao anterior, es decir, la tasa LIBOR5. Por poner un ejemplo y respecto a lo sealado en el prrafo anterior: para los prstamos en dlares americanos pactados a partir del 2011, se utilizar como tasa de comparacin el 0.525% la misma que ha sido tomada del siguiente cuadro:
TASA LIBOR ACTIVA6 (Promedio de Depsitos a seis meses) 2do Semestre - 2010 MES Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre TASA LIBOR % 180 Das (6 Meses) 0.72 0.58 0.48 0.46 0.45 0.46 Promedio: 0.525

c) Prstamos a los trabajadores Es recurrente que se hagan prstamos en favor de los trabajadores dependientes de las empresas. Al respecto slo se determinarn intereses presuntos en los siguientes casos: Por concepto de adelanto de sueldo que excedan de una (1) Unidad Impositiva Tributaria o; Cuando excedan las treinta (30) Unidades Impositivas Tributarias, cuando se trate de prstamos destinados a la adquisicin o construccin de viviendas de tipo econmico Eso quiere decir que en tanto los prstamos no supere la UIT o las 30 UIT cuando este ltimo sea destinado a la adquisicin de viviendas de tipo econmico no existen intereses presuntos. Asimismo no se determinarn intereses presuntos cuando se trate de aquellos celebrados entre los trabajadores y sus respectivos empleadores en virtud de convenios colectivos debidamente aprobados por la Autoridad Administrativa de Trabajo. Por otro lado, tampoco opera la presuncin en los casos de prstamos del exterior otorgados por personas no domiciliadas a los sujetos previstos en el Artculo 18 en el inciso b) del Artculo 19 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, es decir:
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Nombre abreviado de la London InterBank Offered Rate, es una tasa de referencia diaria basada en las tasas de inters bajo la cual los bancos ofrecen fondos no asegurados a otros bancos en el mercado monetario mayorista (o mercado interbancario). LIBOR ser ligeramente superior a la tasa London Interbank Bid Rate, la tasa efectiva bajo la cual los bancos estn preparados para aceptar depsitos. Es ligeramente comparable con la tasa Federal funds rate de los Estados Unidos. La tasa es fijada por la Asociacin de Banqueros Britnicos (British Bankers Association), y el resultado se libera alrededor de las 11.00, hora local de Londres. Fuente: http://es.wikipedia.org/wiki/LIBOR 6 Fuente: http://aempresarial.com/web/indicadores.php

Al Sector Pblico Nacional, descartndose a las Empresas conformantes de la actividad empresarial del Estado A las fundaciones legalmente establecidas, cuyo instrumento de constitucin comprenda exclusivamente alguno o varios de los siguientes fines: cultura, investigacin superior, beneficencia, asistencia social y hospitalaria y beneficios sociales para los servidores de las empresas A las entidades de auxilio mutuo A las comunidades campesinas A las comunidades nativas A fundaciones afectas al impuesto y de asociaciones sin fines de lucro cuyo instrumento de constitucin comprenda, exclusivamente, alguno o varios de los siguientes fines: beneficencia, asistencia social, educacin, cultural, cientfica, artstica, literaria, deportiva, poltica, gremiales y/o de vivienda; siempre que destinen sus rentas a sus fines especficos en el pas; no las distribuyan, directa o indirectamente, entre los asociados y que en sus estatutos est previsto que su patrimonio se destinar, en caso de disolucin, a cualquiera de los fines contemplados en este inciso. d) Otras operaciones generadoras de intereses En los casos de enajenacin a plazos de bienes o derechos cuyos beneficios no estn sujetos al Impuesto a la Renta, se presumir que el saldo de precios contiene un inters gravado, que se establecer segn lo dispuesto respecto a las tasas aplicables, de acuerdo al tipo de moneda en que se haya pactado la operacin y se considerar percibido dicho inters a medida que opera la percepcin de las cuotas pagadas para cancelar el saldo. Lo hasta aqu dispuesto se resume en el siguiente esquema:

2.

Intereses entre partes vinculadas

Previamente a presentar mayor detalle sobre este caso, ser necesario mencionar que de conformidad al artculo 32 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta el valor asignado a los bienes, servicios y dems prestaciones, para efectos del Impuesto, ser el de mercado. Si el valor asignado difiere al de mercado, sea por sobrevaluacin o subvaluacin, la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria - SUNAT proceder a ajustarlo tanto para el adquirente como para el transferente. Es decir, que para la Ley del Impuesto a la Renta en caso de mutuos, se entender que cualquier inters derivado de estos ser a valor de mercado, siendo necesario hacer la precisin que de conformidad al artculo 26 del TUO de la citada Ley, que esto ser aplicable en la medida que se trate de transacciones entre partes vinculadas o que se realicen desde, hacia o a travs de pases o territorios de baja o nula imposicin. As pues, se considera valor de mercado a los precios y monto de las contraprestaciones que hubieran sido acordados con o entre partes independientes en transacciones comparables, en condiciones iguales o similares, de acuerdo a lo establecido en el Artculo 32-A, relacionado a las normas de precios de transferencia, siendo estas aplicables, cuando la valoracin convenida hubiera determinado un pago del Impuesto a la Renta, en el pas, inferior al que hubiere correspondido por aplicacin del valor de mercado. En caso de no ser factible la determinacin del supuesto para la aplicacin de las normas de precios de transferencia deber tener en cuenta: Cuando se trate de operaciones internacionales en donde concurran dos o ms pases o jurisdicciones distintas. Cuando se trate de operaciones nacionales en las que, al menos, una de las partes sea un sujeto inafecto, salvo el Sector Pblico Nacional; goce de exoneraciones del Impuesto a la Renta, pertenezca a regmenes diferenciales del Impuesto a la Renta o tenga suscrito un convenio que garantiza la estabilidad tributaria. Cuando se trate de operaciones nacionales en las que, al menos, una de las partes haya obtenido prdidas en los ltimos seis (6) ejercicios gravables. a) Partes vinculadas Dos o ms personas, empresas o entidades son partes vinculadas cuando una de ellas participa de manera directa o indirecta en la administracin, control o capital de la otra; o cuando la misma persona o grupo de personas participan directa o indirectamente en la direccin, control o capital de varias personas, empresas o entidades. Asimismo se define que existe vinculacin cuando la transaccin sea realizada utilizando personas interpuestas cuyo propsito sea encubrir una transaccin entre partes vinculadas. En tal sentido y de conformidad al artculo 24 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta se establece la vinculacin si: Una persona natural o jurdica posea ms de treinta por ciento (30%) del capital de otra persona jurdica, directamente o por intermedio de un tercero.

Ms del treinta por ciento (30%) del capital de dos (2) o ms personas jurdicas pertenezca a una misma persona natural o jurdica, directamente o por intermedio de un tercero. En cualquiera de los casos anteriores, cuando la indicada proporcin del capital pertenezca a cnyuges entre s o a personas naturales vinculadas hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad. El capital de dos (2) o ms personas jurdicas pertenezca en ms del treinta por ciento (30%) a socios comunes a stas. Las personas jurdicas o entidades cuenten con una o ms directores, gerentes, administradores u otros directivos comunes, que tengan poder de decisin en los acuerdos financieros, operativos y/o comerciales que se adopten. Dos o ms personas naturales o jurdicas consoliden Estados Financieros. Exista un contrato de colaboracin empresarial con contabilidad independiente, en cuyo caso el contrato se considerar vinculado con aquellas partes contratantes que participen, directamente o por intermedio de un tercero, en ms del treinta por ciento (30%) en el patrimonio del contrato o cuando alguna de las partes contratantes tengan poder de decisin en los acuerdos financieros, comerciales u operativos que se adopten para el desarrollo del contrato, caso en el cual la parte contratante que ejerza el poder de decisin se encontrar vinculado con el contrato. En el caso de un contrato de colaboracin empresarial sin contabilidad independiente, la vinculacin entre cada una de las partes integrantes del contrato y la contraparte deber verificarse individualmente, aplicando algunos de los criterios de vinculacin establecidos en este artculo. Se entiende por contraparte a la persona natural o jurdica con las que las partes integrantes celebren alguna operacin con el fin de alcanzar el objeto del contrato. Exista un contrato de asociacin en participacin, en el que alguno de los asociados, directa o indirectamente, participe en ms del treinta por ciento (30%) en los resultados o en las utilidades de uno o varios negocios del asociante, en cuyo caso se considerar que existe vinculacin entre el asociante y cada uno de sus asociados. Tambin se considerar que existe vinculacin cuando alguno de los asociados tenga poder de decisin en los aspectos financieros, comerciales u operativos en uno o varios negocios del asociante. Una empresa no domiciliada tenga uno o ms establecimientos permanentes en el pas, en cuyo caso existir vinculacin entre la empresa no domiciliada y cada uno de sus establecimientos permanentes y entre todos ellos entre s. Una empresa domiciliada en territorio peruano tenga uno o ms establecimientos permanentes en el extranjero, en cuyo caso existir vinculacin entre la empresa domiciliada y cada uno de sus establecimientos permanentes. Una persona natural o jurdica ejerza influencia dominante en las decisiones de los rganos de administracin de una o ms personas

jurdicas o entidades. En tal situacin, se considerar que las personas jurdicas o entidades influidas estn vinculadas entre s y con la persona natural o jurdica que ejerce dicha influencia. Una persona, empresa o entidad domiciliada en el pas realice, en el ejercicio gravable anterior, el ochenta por ciento (80%) o ms de sus ventas de bienes, prestacin de servicios u otro tipo de operaciones, con una persona, empresa o entidad domiciliada en el pas o con personas, empresas o entidades vinculadas entre s, domiciliadas en el pas, siempre que tales operaciones, a su vez, representen por lo menos el treinta por ciento (30%) de las compras o adquisiciones de la otra parte en el mismo perodo. Tratndose de empresas que tengan actividades por perodos mayores a tres ejercicios gravables, tales porcentajes se calcularn teniendo en cuenta el porcentaje promedio de ventas o compras, segn sea el caso, realizadas en los tres ejercicios gravables inmediatos anteriores. Lo dispuesto en este prrafo no ser de aplicacin a las operaciones que realicen las empresas que conforman la Actividad Empresarial del Estado, en las cuales la participacin del Estado sea mayor al cincuenta por ciento (50%) del capital. Se entiende que una persona natural o jurdica ejerce influencia dominante cuando, en la adopcin del acuerdo, ejerce o controla la mayora absoluta de votos para la toma de decisiones en los rganos de administracin de la persona jurdica o entidad. En el caso de decisiones relacionadas con los asuntos mencionados en el artculo 126 de la Ley General de Sociedades, existir influencia dominante de la persona natural o jurdica que, participando en la adopcin del acuerdo, por si misma o con la intervencin de votos de terceros, tiene en el acto de votacin el mayor nmero de acciones suscritas con derecho a voto, siempre y cuando cuente con, al menos, el diez por ciento (10%) de las acciones suscritas con derecho a voto. b) Mtodos para determinar el valor de mercado en operaciones entre vinculadas. De conformidad al inciso e) del artculo 32-A se establecen los siguientes: (1) El mtodo del precio comparable no controlado Se determina el valor de mercado de bienes y servicios entre partes vinculadas considerando el precio o el monto de las contraprestaciones que se hubieran pactado con o entre partes independientes en operaciones comparables. (2) El mtodo del precio de reventa Se determina el valor de mercado de adquisicin de bienes y servicios en que incurre un comprador respecto de su parte vinculada, los que luego son objeto de reventa a una parte independiente, multiplicando el precio de reventa establecido por el comprador por el resultado que proviene de disminuir, de la unidad, el margen de utilidad bruta que habitualmente obtiene el citado comprador en transacciones comparables con partes independientes o en el margen que habitualmente se obtiene en transacciones comparables entre terceros independientes. El margen de utilidad bruta del comprador se calcular dividiendo la utilidad bruta entre las ventas netas.

(3)

El mtodo del costo incrementado Consiste en determinar el valor de mercado de bienes y servicios que un proveedor transfiere a su parte vinculada, multiplicando el costo incurrido por tal proveedor, por el resultado que proviene de sumar a la unidad el margen de costo adicionado que habitualmente obtiene ese proveedor en transacciones comparables con partes independientes o en el margen que habitualmente se obtiene en transacciones comparables entre terceros independientes. El margen de costo adicionado se calcular dividiendo la utilidad bruta entre el costo de ventas.

(4)

El mtodo de la particin de utilidades Consiste en determinar el valor de mercado de bienes y servicios a travs de la distribucin de la utilidad global, que proviene de la suma de utilidades parciales obtenidas en cada una de las transacciones entre partes vinculadas, en la proporcin que hubiera sido distribuida con o entre partes independientes, teniendo en cuenta, entre otros, las ventas, gastos, costos, riesgos asumidos, activos implicados y las funciones desempeadas por las partes vinculadas.

(5)

El mtodo residual de particin de utilidades Consiste en determinar el valor de mercado de bienes y servicios de acuerdo a lo sealado en el numeral anterior, pero distribuyendo la utilidad global de la siguiente forma: Determinando la utilidad mnima que corresponda a cada parte vinculada, mediante la aplicacin de cualquiera de los mtodos aprobados en los numerales anteriores y en el siguiente, sin tomar en cuenta la utilizacin de intangibles significativos y; Determinando la utilidad residual disminuyendo la utilidad mnima de la utilidad global. La utilidad residual ser distribuida entre las partes vinculadas, tomando en cuenta, entre otros elementos, los intangibles significativos utilizados por cada uno de ellos, en la proporcin que hubiera sido distribuida con o entre partes independientes

(6)

El mtodo del margen neto transaccional Consiste en determinar la utilidad que hubieran obtenido partes independientes en operaciones comparables, teniendo en cuenta factores de rentabilidad basados en variables, tales como activos, ventas, gastos, costos, flujos de efectivo, entre otros.

D. Tasas del Impuesto a la Renta aplicables a Personas Naturales No Domiciliadas Como ya se indic anteriormente, cualesquiera que haya sido la transaccin que genere rentas de fuente peruana, esta se encontrar gravada con el Impuesto a la Renta. En ese sentido, y dado que la Ley del Impuesto a la Renta no discrimina la procedencia de la persona quien realiza explotacin de sus recursos se establecen las siguientes tasas para efectos de determinar el monto a pagar al fisco, respecto de las distintas operaciones sealadas en el artculo 54 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta:

Inciso

Tipo de renta Dividendos y otras formas de distribucin de utilidades.

Tasa

a)

4.10%

b)

Rentas provenientes inmuebles.

de

enajenacin

de

30%

Los intereses, cuando los pague o acredite un generador de rentas de tercera categora que se encuentre domiciliado en el pas.

c)

Dicha tasa ser aplicable siempre que entre las partes no exista vinculacin o cuando los intereses no deriven de operaciones realizadas desde o travs de pases o territorios de baja o nula imposicin, en cuyo caso se aplicar la tasa del 30%. Ganancias de capital provenientes de la enajenacin de valores mobiliarios realizada fuera del pas. Otras rentas provenientes del capital.

4.99%

d)

30%

e)

5%

f)

Rentas por actividades comprendidas en el artculo 28 de la Ley.

30%

g)

Rentas de trabajo.

30%

h)

Rentas por regalas. Rentas de artistas intrpretes y ejecutantes por espectculos en vivo, realizados en el pas. Otras rentas distintas a las sealadas en los incisos anteriores.

30%

i)

15%

j)

30%

E. Pago del Impuesto a la Renta por operaciones con Personas Naturales No domiciliados Es necesario sealar al respecto, que dada la condicin de domicilio de estas personas, no es factible que efecten el pago del Impuesto a la Renta por cuenta propia por lo que la Ley delega la responsabilidad al pagador de la renta. En ese sentido y de conformidad al inciso c) del artculo 71 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta sern agentes de retencin: Las personas o entidades que paguen o acrediten rentas de cualquier naturaleza a beneficiarios no domiciliados De otra parte, y de forma general Las personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza, debern tener y abonar al Fisco con carcter definitivo dentro de los plazos previstos por el Cdigo Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual. Asimismo, los contribuyentes que contabilicen como gasto o costo las regalas, y retribuciones por servicios, asistencia tcnica, cesin en uso u otros de naturaleza similar, a favor de no domiciliados, debern abonar al fisco el monto equivalente a la retencin en el mes en que se produzca su registro contable, independientemente de si se pagan o no las respectivas contraprestaciones a los no domiciliados. Ello quiere decir que, basta con la sola provisin del gasto o costo para que el pagador de la renta se obligue a efectuar el pago al fisco del importe que resulte de aplicar cualquiera de las tasas definidas en el artculo 54 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, tratndose de operaciones pactadas con personas naturales no domiciliadas. Para tal efecto deber efectuarse dicho pago mediante el formulario virtual PDT 617 Otras Retenciones. F. Controversia en el nacimiento de la obligacin tributaria sobre las rentas pagadas a No domiciliados Respecto al nacimiento de la obligacin tributaria en el caso de operaciones con sujetos no domiciliados se hace referencia al pago o acreditacin de las rentas de fuente peruana. De ello se entiende que en el caso de rentas imputadas, dado que no existe un momento en que se paguen o acrediten las mismas, por ser rentas que la Administracin Tributaria asume que existen, no nacer la obligacin tributaria. Esto por ejemplo se refleja en el caso de intereses presuntos, puesto que estos no sern pagados no cumple con el supuesto (de acreditacin o pago) para efectos de determinar impuesto a pagar al fisco. Asimismo y por tratarse de intereses presuntos cuya base es tributaria y no contable, no tendra por qu registrarse estos contablemente, lo que tampoco genera una obligacin para declaracin y pago del impuesto. Lo hasta aqu expuesto sin embargo, no es aplicable en el caso que se trate de operaciones entre domiciliados pues aqu s es factible que quien realiza el prstamo, al ser contribuyente directo, pueda imputar dichos ingresos presuntos y pagar el impuesto tal como lo establece el procedimiento tributario. G. Infracciones y Sanciones aplicables en el caso de pago de intereses a Personas Naturales No Domiciliados Considerando que han sido pactados intereses se presentan a continuacin las infracciones ms comunes asociadas con este tipo de operaciones:

No declaracin y pago del Impuesto a la Renta Es muy comn que los prestatarios devenguen el inters mes a mes respecto de una operacin de crdito. En tal sentido y como ya se ha mencionado surge la obligacin de que estos efecten la declaracin mediante PDT 617 y efecten el pago del impuesto, as no se haya pagado la retribucin (los intereses) al no domiciliado. En caso no se haya efectuado la presentacin de la declaracin sealada en el prrafo anterior, ser de aplicacin una sancin al haberse cometido la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 176 del Cdigo Tributario. Dicha Sancin ascender a 1 UIT; 50% de la UIT y 0.6% de los Ingresos, dependiendo si se trata de sujetos comprendidos en las Tablas I, II y del Cdigo Tributario y sujetndose a la gradualidad establecida en la Resolucin de Superintendencia N 0632007/SUNAT y modificatorias en tanto se subsane la presentacin. No retencin del impuesto a la Renta Por diversas circunstancias ocurre que el pagador de la renta omite la retencin del impuesto y por ende no presenta la declaracin en la que debe constar dicha retencin (PDT 617). En ese sentido, ser de aplicacin lo dispuesto en el numeral 13 del artculo 177 del Cdigo Tributario siendo la sancin el 50% del tributo no retenido no pudiendo ser inferior al 5% de la UIT . Asimismo es aplicable el rgimen de gradualidad en la medida que el agente de retencin subsane la omisin (pagando el importe no retenido) pues de no hacerlo se entiende que no aplica rebaja alguna. III. Casustica Caso 1 Planteamiento El Sr. James Vincent Smith con domicilio en Reino Unido efecta un prstamo a la empresa G & R Consorcios Peruanos S.A. por un monto de US$ 20,000.00 siendo transferido el 31.03.2011 Sobre dicho prstamo no se han pactado intereses efectundose el pago del capital de acuerdo al siguiente cronograma:

Fecha de pago 29.04.2011 31.05.2011 30.06.2011 29.07.2011 31.08.2011 Total

Se pide

Monto US$ 4,000.00 4,000.00 4,000.00 4,000.00 4,000.00 20,000.00

Evaluar la incidencia tributaria y determinar si debe efectuarse pago de impuesto alguno.

Solucin Si bien es cierto, la Ley del Impuesto a la Renta precisa que toda transaccin se realiza a valor de mercado y por ende, an no habindose pactado intereses asume que los hay, se entiende que existe un ingreso gravado con el impuesto a la renta. Por otro lado, en el caso de rentas de fuente peruana ser el pagador de las mismas el encargado de retener el impuesto y entregarlo al fisco cuando se pague la retribucin. En el caso planteado, no existe pacto de intereses, en consecuencia G & R Consorcios Peruanos S.A. no se encuentra en la obligacin de efectuar pago al fisco alguno, pues tampoco debe reconocer los intereses presuntos como gastos por tratarse de una operacin ficticia, incumplindose de esta manera con los supuestos planteados en el artculo 76 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta bajo los cuales se obliga al pagador de la renta a pagar el impuesto resultante de aplicar la tasa del 4.99% o 30% segn se trate de personas no vinculadas, o s, respectivamente, de conformidad al inciso c) del artculo 54 de la citada norma. Caso 2 Planteamiento La empresa La Libertad S.A.C. recibe en prstamo, un monto ascendente a US$ 10,000.00 de parte de uno de sus socios, quien es una persona natural domiciliada en Barcelona - Espaa. La deuda se devenga y se paga segn el siguiente cronograma, incluyendo los intereses respectivos:
Fecha de pago 29.04.2011 31.05.2011 30.06.2011 29.07.2011 31.08.2011 Total Capital 2,000.00 2,000.00 2,000.00 2,000.00 2,000.00 10,000.00 Inters (*) 300.00 300.00 300.00 300.00 300.00 1,500.00 Total a pagar 2,300.00 2,300.00 2,300.00 2,300.00 2,300.00 11,500.00

(*) Inters acorde al mercado

El tipo de cambio (supuesto) aplicable para cada caso es el siguiente:

29.04.2011 2.80

31.05.2011 2.78

30.06.2011 2.81

29.07.2011 2.78

31.08.2011 3.00

Se pide Evaluar la incidencia tributaria y calcular el monto de las retenciones correspondientes. Solucin De conformidad al artculo 32 - A del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta sern de aplicacin las normas de precios de transferencias entre partes vinculadas tal como ocurre en el caso planteado. Asimismo, y segn lo estipulado en el artculo 76 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, y analizando el planteamiento, determinamos que concurren los dos supuestos establecidos simultneamente, por lo que deber efectuarse el pago del impuesto a la

renta dentro del plazo de vencimiento para la presentacin de la declaracin jurada mensual segn el mes de devengo y pago sealado. En ese sentido procedemos a efectuar el clculo de la retencin en cada uno de los periodos de pago:
Fecha de pago 29.04.2011 31.05.2011 30.06.2011 29.07.2011 31.08.2011 Total Inters US$(*) 300.00 300.00 300.00 300.00 300.00 1,500.00 T.C. Intereses S/. Tasa Ret. (**) Retencin S/. 2.80 840.00 30% 252.00 2.78 834.00 30% 250.20 2.81 843.00 30% 252.90 2.78 834.00 30% 250.20 3.00 900.00 30% 270.00 4,251.00 1,275.30

(*) Inters acorde al mercado (**) De conformidad al inciso c) del art. 54 del TUO de la LIR ser aplicable la tasa del 30% por tratarse de una operacin entre partes vinculadas

Dichas retenciones debern ser declaradas a travs del formulario virtual PDT 617 Otras Retenciones