CAPITULO 8 CONTABILIDAD DE GERENCIA

Modelos de gestin y control de la produccin: Costeo Variable y Contabilidad del Trput

OBJETIVOS Generales

1. Demostrar que la contabilidad tradicional de gerencia o de costos, como

fuente de informacin amplia, completa y relevante, ayuda eficazmente, entre otros usos a: 1) controlar el uso los recursos productivos, 2) definir el nivel ptimo de produccin 3) evaluar objetivamente la factibilidad de proyectos, 4) medir el rendimiento y planificar las utilidades; en conclusin le gua a la gerencia hacia el aprovechamiento de nuevas oportunidades o a potencializar las actuales para generar mayores beneficios sin tener que invertir o gastar ms all de lo estrictamente necesario.

2. Describir el modelo de la Contabilidad del Trput (ganancia) y establecer

las concordancias y diferencias con el modelo tradicional de contabilidad de gerencia. Especficos Al terminar de leer los contenidos y desarrollar los ejercicios de este captulo se pretende que los usuarios del texto:

1. Diferencien sin mayores dificultades los costos fijos de los variables,

los costos explcitos de los implcitos, los costos relevantes de los irrelevantes y utilicen estas clasificaciones para efectuar simulaciones financieras

2. Desarrollen e interpretar las relacin utilidad - costos - volumen (UCV),

apliquen e interpreten las frmulas del punto de equilibrio, a fin de que puedan construir escenarios posibles hasta alcanzar la situacin deseada

3. Calculen con objetividad la capacidad de produccin instalada y la

utilizada a fin de que puedan sugerir alternativas de uso rentable

4. Establezcan los niveles adecuados de inventarios en materiales, en

proceso y en productos en la bodega a fin de evitar el encarecimiento de los costos por mantener stocks antieconmicos

5. Evalen con objetividad la factibilidad de un negocio en marcha o

potencial y busquen alternativas que les hagan ms atractivos a los intereses econmicos de los inversionistas

6. Identifiquen la cantidad y calidad

de informacin que les permita decidir si deben aceptar o rechazar un pedido condicionado, si deben

suprimir o potenciar un producto dentro del surtido actual, si se debe vender en el punto de separacin o concluirlo debidamente y si en lugar de comprar un producto recurrente se lo debe fabricar internamente.

7. Establezcan procedimientos adecuados para la fijacin o modificacin

de precios de venta que le permita al Ente competir con opciones de xito

8. Describan de manera expedita las caractersticas del

modelo denominado Contabilidad del Trput a fin de identificar las concordancias y diferencias con el modelo tradicional de costeo variable, a partir de esto pudieran optar por la propuesta de gestin ms conveniente, para asegurar las utilidades deseadas

Preparando el escenario Hoy en da, la gerencia est ms convencida de la importancia de los costos, pues sabe que si no lo conoce, lo controla y lo mejora, pronto estar en dificultades enormes para competir con posibilidades de sostenerse en el mercado o mantenerse en la lnea de crecimiento y desarrollo; como dicen Berliner and Brimson La explosin en la tecnologa est cambiando la base de la competencia en el mundo. Para poder competir efectivamente, las empresas deben buscar manufacturar productos sofisticados a bajo costo, a la vez que mantienen una alta calidad y proveen un servicio sobresaliente al clienteuna dificultad particularmente importante pero que no ha sido bien entendida es el papel que juega hoy en da los sistemas de contabilidad de costos. La informacin no se provee actualmente de forma que ayude a la gerencia a identificar, priorizar y resolver los problemas. Se les pide a los gerentes de manufactura que tomen importantes decisiones a pesar de informacin disponible de la contabilidad, no debido a que sea relevante 1 Por tanto la Contabilidad de costos aplicada a la toma de decisiones que se la conoce como Contabilidad de gerencia, por su papel preponderante al actuar como gua hacia la meta de la empresa (que es la utilidad) debe modificar algunos enfoques y aplicaciones de los contrario pudiera ser que no sea tomada en cuenta al momento de tomar decisiones importantes, precisamente con este propsito se ha incluido el tema de la Contabilidad del Trput, que llevar implcito el deseo de mantener y defender los aspectos positivos de la contabilidad de gerencia tradicional pero introducir nuevos enfoques tericos que ayuden a mejorar la produccin y productividad, solo as se puede garantizar el deseo de los propietarios, personal, clientes, proveedores y el fisco, que quieren tener empresas sanas, productivas, generadoras de riqueza y socialmente comprometidas con la colectividad de quien dependen. Este captulo interesante como todos los que se incluyen en esta obra, est destinado a despejar dudas y a satisfacer los requerimientos de los gerentes quienes tienen como funcin bsica: tomar a tiempo decisiones importantes que brinden satisfacciones, para ello acuden a la informacin contable y otros datos relacionados; las decisiones ms importantes giran alrededor de los siguientes inquietudes estructurales: la empresa est produciendo lo
1

Berliner and Brimson, Cost management for todays advanced manufacturing- Harvard business school press 1988 pg. 19

suficiente?, el precio de venta establecido por la empresa es el permitido?, los costos fijos y variables son los necesarios?, los inventarios que se mantienen en proceso o en bodega de productos son econmicamente convenientes?, la utilidad y los salarios pueden mejorar sin necesidad de afectar a clientes o sacrificar a proveedores?, se debe o no arriesgar en un proyecto nuevo?, debe suspender la produccin de un artculo considerado no rentable?, debe aceptar nuevos pedidos especiales?. Las respuestas concretas a estas inquietudes las obtendr al momento que se las someta al anlisis cuali-cuantitativo que corresponda y a una interpretacin objetiva que conlleve a una decisin inteligente y oportuna de cambio o a mantener las actuales condiciones si el citado estudio manifiesta que lo actuado hasta aqu, es correcto. Con el propsito de verificar y abundar sobre el tratamiento de estas inquietudes se tratarn los siguientes temas: Capacidad de produccin instalada y utilizada Administracin de inventarios. Establecimiento de precios de venta Gestin de los costos variables y fijos que a su vez son directos e indirectos Clculo del punto de equilibrio y planificacin de ganancias. Modificaciones al precio o reduccin de costos como efecto de cambios en el volumen. Factibilidad de un proyecto de negocio, Anlisis marginal, como herramienta para facilitar la toma de decisiones inmediatas Aceptar o rechazar un pedido condicionado, utilizando el anlisis marginal Suprimir o potenciar un producto dentro del surtido actual, fundamentado en el anlisis marginal Vender la produccin en el punto de separacin o concluirlo debidamente, utilizando el anlisis marginal Producir o comprar un producto. Gestionar la produccin a partir de las restricciones (RRC) segn TOC

Introduccin Tomar decisiones no es cosa fcil, aun teniendo a la mano informacin relevante y experiencias en la solucin de problemas o en el aprovechamiento de oportunidades: las circunstancias, el tiempo y los actores nunca son los mismos y por ende los resultados no estn garantizados puesto que los riesgos e incertidumbre de la decisin estarn presentes en todas las fases; de otro lado las decisiones, se enmarcan dentro de lo urgente y lo importante por tanto este es otro aspecto a considerar al momento de tomarlas, conforme lo cita Luiz de Paiva2 Siempre que veas tu lista (fsica o mental) de cosas que tienes que hacer, ejecuta siempre primero las importantes aunque no sean urgentes, Sin embargo, mucha gente prioriza las tareas urgentes que no son importantes, en realidad esta no es la actitud ms productiva. Por tanto, lo ideal sera cuidar de las tareas importantes no se tornen urgentes, en
2

Luiz de Paiva - Co Gestin priorizacin de Actividades,

consecuencia las tareas importantes deben ser tratadas y resueltas a su debido tiempo. Las razones para esto son simples: 1. Si algo es urgente, pero no importante, probablemente no hacerlo en aquel momento no tendr repercusiones significativas. Al ejecutar tareas importantes, aunque no sean urgentes, estars moviendo aspectos que tendrn mayor impacto en tu vida. 2. La mayora de nosotros siempre tiene una lista gigantesca de cosas para hacer. Si no damos atencin a las cosas importantes y no urgentes, estaremos amarrados con otras actividades de menor importancia hasta que las importantes se vuelvan urgentes y tengas que realizarlas con mayor prisa y menor calidad. Por lo tanto, tu objetivo debe ser que las tareas importantes nunca se vuelvan urgentes Las decisiones como actividad recurrente y quiz la ms importante del gerente o sus delegados requiere de algn tiempo, de datos confiables , de experiencia y sagacidad, de los resultados de la decisin depender que los directivos o accionistas sigan confiando en su capacidad, puesto que toda decisin compromete recursos o el prestigio o incluso el valor de la empresa, por esto resulta vital que el tomador de decisiones aprenda a desarrollar un proceso expedito contenido en seis pasos, con lo cual puede asegurar parcialmente el xito. 1 Identifique plenamente el problema o la situacin a mejorar.- sea objetivo al momento de describir y caracterizar el objeto.

2 Obtenga la mayor cantidad de datos histricos respecto a costos y beneficios obtenidos en el pasado inmediato en situaciones parecidas.- La contabilidad ha de estar al da y los datos que ella provea deben ser los ms confiables. Para agilitar la decisin se deben identificar y trabajar con los costos y beneficios marginales

3 Realice las predicciones sobre costos y beneficios futuros que se esperan obtener bajo ciertas suposiciones.- En este sentido ser muy til estar bien informado sobre el comportamiento mercado e influencias micro y macroeconmicas, que sern representadas en cuadros con posibles resultados. Es importante que segregue los beneficios y costos relevantes de los irrelevantes y use los primeros a fin de ganar tiempo

4 Elija una de las opciones.- Luego de descartar objetivamente otras que pudieran en principio viables. Aqu juega un papel importante la experiencia, sagacidad y el olfato.

5 Ponga en prctica la opcin seleccionada.- No escatime los esfuerzos y recursos que deban concentrarse para obtener el resultado que espera, dentro de los lmites establecidos en los escenarios que se prepar en el punto anterior

6 Evale el desempeo de la decisin y los resultados intermedios que se irn notando.- Si evidencia que alguno de los elementos no acciona como estaba previsto busque las causas y ponga el correctivo que sea pertinente. A travs del desarrollo de este proceso dinmico se deben tomar las decisiones, en especial aquellas que vayan a afectar la situacin econmica y financiera, pues de los resultados que se obtenga depender el futuro de la empresa, que equivale al xito o fracaso. Veamos algunos casos que deben ser resueltos a travs de decisiones acertadas e inteligentes que le permitan a la empresa avanzar hacia el logro de sus objetivos econmicos 8.1 Capacidad de produccin instalada: comprar o alquilar bienes de larga duracin y tecnologa Una de las primeras decisiones que debe tomar la gerencia gira alrededor de equipar, amoblar y dotar de recursos tecnolgicos suficientes y competentes para que el proceso productivo pueda desarrollarse sin mayores contratiempos, al respecto existen dos alternativas

a. Adquirir la propiedad o el control total sobre ellos, si esta es la decisin se

debe considerar el costo del dinero invertido en la adquisicin de contado, el costo del financiamiento si la compra est financiada por terceros, adems se debe tomar en cuenta el efecto de la depreciacin por el uso, obsolescencias y deterioros que pudieran afectar drsticamente a los resultados. En contrapartida se debe valorar los beneficios como potestad para usarlo de tal o cual forma, los ahorros que se generan al no tener que rentarlos y la posibilidad de venderlo a buenos precios cuando ya no sea econmicamente til

b. Simplemente alquilarlos y tener un control parcial, en este caso el

problema radica en valorar la intensidad de uso, cuyo provecho sea mayor que el valor del arrendamiento que se est pagando. El siguiente ejemplo terico ayudar a entender si resulta econmicamente conveniente comprar o alquilarlo, supongamos que se requiere una camioneta que servir para transportar los productos desde la planta hasta la bodega que est a 20 km de distancia, los costos en las opciones se los presenta en el siguiente cuadro

a C mr r ) o p a lo c osto fina ia iento o del dinero nc m c osto de ladeprec c ion ia c c osto de m ntenim a iento c osto de repa c yreposic pa ra ion ion rtes c osto de m tric a ula m enos va resc te 5 del c lor a % osto histric o T T O AL b a u r p rm s s ) lq ila lo o e e c osto del a lquiler Ahorro entre a -b c a u r p re s t m de a r r s ) lq ila lo o l is e a c r e a c osto de lac rrera(1 0 0 ) a ,5 *2 km nm de c rrera por sem naa a ero a s a l o c osto de a lquiler a o Ahorro entre c a -

ao 3 0 ,0 .0 0 0 4 0 ,0 .0 0 0 50 0 0 ,0 1 0 ,0 .0 0 0 60 0 0 ,0 - 1 0 ,0 .0 0 0 8 0 ,0 .1 0 0 2 .8 0 0 0 0 ,0 1 .7 0 0 2 0 ,0 3 ,0 0 0 14 0 3 2 ,0 .1 0 0 4 8 ,0 .9 0 0

ms e 20 0 5 ,0 33 3 3 ,3 4 ,6 1 7 8 ,3 3 3 5 ,0 0 0 65 0 7 ,0 1 3 ,3 .7 3 3 1 5 ,3 .0 8 3

20 0 6 ,0 45 0 1 ,0

Este cuadro se ha preparado bajo los siguientes supuestos y condiciones El costo del vehculo $ 20.000, que se depreciara en cinco aos El valor de rescate ser del 5% sobre el costos histrico El costo del dinero o del financiamiento equivale a la tasa activa promedio del 15% anual. Las tasas e impuestos que se cobran para circular es de $ 600 aproximadamente Se estiman mantenimiento y reparaciones y reposiciones por $ 1.500 El alquiler por da es de $ 20 sin lmite de kilometraje por 24 horas, que cuentan de lunes a viernes. La Compaa de transportes tambin puede transportar por el sistema de carrera y cobra $ 1,50 por kilmetro

Se omitieron datos que afectan por igual a las dos opciones (costos irrelevantes), como combustibles, salario del conductor, lubricantes. Por lo visto, conviene adquirirlo si el uso va a ser continuo, pero si no va ser intenso sino eventual y se puede alquilar por carrera Cualquier que sea la decisin que se tome, debe considerar la capacidad de produccin instalada y la aprovechada, pues en principio no sera de ninguna manera conveniente disponer de mquinas, equipos etc., capaces de producir como 100 y no aprovecharla ni la mitad, peor an si se dispone y no se lo usa; por cierto que dada la naturaleza del proceso productivo se requieren de varios activos fijos que se van complementado, en estos casos resulta vital establecer la capacidad instalada en cada una de ellas y con seguridad se llegar a determinar que tienen capacidades de produccin diferentes, esta realidad no se lo pudo ni se podr corregir, es ms el equilibrio o balanceo productivo no existe, como tampoco existe un equilibrio entre la produccin con otros recursos complementarios como el humano, la demanda y la provisin de materiales, de tal manera que la gerencia debe aprender a convivir con esta realidad que visto de manera positiva ser una oportunidad para demostrar la habilidad para secarle el mejor provecho posible a lo que se tiene y lo que se carece, este tema se ampliar cuando se trate el tema de la Contabilidad del Trput

8.2 CAPACIDAD DE PRODUCCION

8.2.1. Capacidad de produccin instalada Peridicamente es necesario calcular la capacidad instalada con el propsito de medir la potencialidad de mquinas, equipos, medios de transporte y edificaciones, para el efecto utilizar informacin tcnica de los fabricantes y opiniones tcnicas de los ingenieros de produccin. La potencialidad productiva interna se lo mide a travs de las denominadas capacidad terica, capacidad prctica y capacidad real o normal.

a. La capacidad terica relaciona el tiempo total disponible en un perodo

y la posibilidad de trabajar sin descanso, esperando que las mquinas no se daen, que los hombres puedan ser recambiados cada jornada; de otro lado, las materiales, insumos y servicios productivos debern estar siempre a tiempo. Ejemplo La fbrica de calentadores deportivos Alberto Spencer tiene dos mquinas cocedoras independientes, cada una de ellas produce 15 unidades en 24 horas. La capacidad terica se calcula as: 365 das del ao * 24 horas diarias = 8.760 horas. Como son dos mquinas, la capacidad terica instalada es de 17.520 horas. Cada juego de calentador que comprende chompa y pantaln, requiere 1,60 horas, (significa que se pueden cocer 5 calentadores en 8 horas) en tal razn podr producida hasta 10.950 calentadores al ao, lo que da en promedio de 912,50 calentadores por mes. La capacidad productiva terica (ideal) medida conforme se indica es referencial y solo permite calcular el tope mximo al que se podra llegar pero como es evidente es forzada y casi nunca se alcanzarn las metas debido a los imponderables y riesgos inmanentes a la actividad productiva.

b. Capacidad productiva Prctica.- sta considera la presencia de horas

de descanso del personal, reparacin y mantenimiento de mquinas, caractersticas y necesidades propias del medio y de la empresa; es decir, la forma de calcular la capacidad de produccin es ms objetiva y perfectamente alcanzable. Ejemplo supngase que la misma empresa de calentadores, trabajar tres turnos, se respetan los descanso de fines de semana, se dar paso al mantenimiento de las mquinas que requiere: dos das hbiles cada una y se conceder asueto los 8 das festivos al ao que caen entre semana. Veamos el procedimiento
Das total del ao Menos das fines de semana (52 * 2 ) Menos das festivos Menos das de reparacin mquinas (2*2) Nmero de das factibles Por 24 horas al da Nmero de horas productivas Por dos mquinas Dividido para 1,6 horas por unidad unidades 365 (104) ( 8 ) ( 4 ) 249 x24 5.976 11.952 horas 7.470

Comparando este resultado con el terico establecido en lneas anteriores

se evidencia que el margen ser de 3450 unidades por debajo, que representa el 68% que no es del todo bueno pero resulta compresible y de todas formas se constituye en el colchn para en caso necesario utilizarlo, ms todava si estas mquinas pudieran ser calificas como restricciones o cuellos de botella

c. Capacidad productiva real, es el nivel de produccin normal al que se

debera trabajar la planta para lo cual se debe vincular la demanda esperada y los inventarios presentes y futuros deseados, por tanto la capacitad terica y prctica son la referencia obligada para establecer si la empresa est en la posibilidad cierta de dar atencin a la demanda Ejemplo: Supngase que la empresa de calentadores, que tiene una demanda potencial de 6.000 unidades. Su capacidad terica es de 10.950 y prctica de 7.470 calentadores. La empresa tiene un inventario inicial (1-enero 200x) de 390 unidades y desea dejar como inventario final (al 31 Diciembre 200x1) el equivalente a un mes de ventas, es decir 500 juegos (6.000 / 12). Se desea conocer Cuntas unidades se deben producir en el prximo ao. Si con la capacidad prctica puede atender el nivel de produccin

Qu propuesta le hara a la gerencia para obtener provecho econmico de la capacidad terica y prctica no aprovechada. Solucin La capacidad real o normal, se calcula mediante la siguiente frmula: Capacidad Real = Inventario Final + Ventas esperadas Inventario Inicial Las unidades que se debe disponer Demanda 6.000 Inventario final 500 = total 6.500 Las unidades que se disponen Inventario inicial (390) Unidades a producir 6.210 Por lo tanto, con la capacidad prctica la empresa podr atender perfectamente la demanda del prximo ao, sin embargo se evidencia una importante capacidad inactiva o no utilizada, que se la comenta

Como la capacidad real no utilizada sera de 1260 unidades (7.4706.210) con relacin a la capacidad prctica se debe buscar en el camino nuevos clientes a quienes ofrecerles nuestro producto, sin temor al incumplimiento, alternativamente se puede suspender el tercer turno durante todo el ao (1260/5=252 das turno) Si se relaciona la capacidad real con la terica el margen es mucho mayor pues son 4.740 unidades o sea el 43% de la capacidad tope que no se utilizar, para superar esta dificultad bien se podra pensar en alquilar las mquinas en uno de los turnos y durante los fines de semana. Sin embargo, al tomar esta decisin podra dificultar la produccin normal. d. Capacidad protectiva.- este concepto se lo explicar en el tema de la

Contabilidad el Trput, por el momento definamos como la capacidad adicional necesaria en los recursos que no son restriccin para que no se interrumpa el flujo productivo y no se detenga la restriccin. e. Capacidad ociosa.- Es la diferencia entre la capacidad instalada y la capacidad productiva mas la protectiva 8.3 ADMINISTRACION DE INVENTARIOS La administracin de inventarios amerita decisiones inteligentes y pragmticas para evitar desperdicios de recursos que en ocasiones se esconden bajo supuestos ahorros o beneficios que en realidad son muchos menores que los costos; se trata de manejar con eficiencia los inventarios de materias primas, de productos en proceso, de artculos terminados (mercaderas) e incluso de inventarios de suministros, repuestos accesorios y, tiles de limpieza, veamos algunos aspectos relativos a este tema muy importante 8.3.1 Gestin de stock Es la funcin gerencial que tiene a su cargo disear y definir polticas de abastecimiento que contribuyan a la gestin eficiente de los inventarios en general y en particular de los materiales. Para esto ser importante contar con planes de produccin que permitan programar el regular abastecimiento de este elemento. En general, se usan dos mtodos para establecer los equilibrios deseados del inventario de materias primas 3 1. Costos totales mnimos de pedido y mantenimiento Normalmente se incurre en dos tipos de costos en la administracin de los inventarios. Costos de adquisicin.- es el costo de realizar pedidos, es decir, de todo el proceso administrativo contable (comprar, recibir, controlar, pagar, etc.). Entre ellos se encuentran: costos de compras, procesamiento de facturas, descuentos por cantidad y ahorros por fletes. Estos tienen un comportamiento variable decreciente, es decir se reducen cuando mayor es la cantidad que se adquiere

Costos de tenencia.- son los que resultan de mantener las existencias, e incluyen espacios fsicos (almacenes), manejo de materiales, deterioro, seguridad, limpieza, estanteras, etc., y los intereses sobre los fondos de capital invertidos en inventarios. Su comportamiento es variable creciente: a mayor cantidad de existencias, este costo crece. Se calcula generalmente en trminos de tasa as: Costos de tenencia / costo de materia prima a almacenar El tamao ptimo del inventario se logra cuando el total de costos combinados de pedidos y mantenimiento de inventario estn en su punto ms bajo. Para la seleccin del sistema de compra ms conveniente, en ciertos insumos existen restricciones que obligan a decidir sobre la base de otros criterios. Por ejemplo: materias perecibles, caractersticas del mercado proveedor, cupos de importacin, etc. Para las industrias que administran stocks con volmenes y variedad de piezas representativas, no resulta operativa su aplicacin, por lo costoso y complejo de su instrumentacin. Por ello es que slo se aplican a los materiales cuya importancia relativa en el costo total del producto es significativa; cuando este es el caso, se cuenta con el criterio ABC (no corresponde al modelo de costeo a ABC; es un criterio exclusivo para manejo

Ferrero A Organizacin y Administracin de Empresas MC Graw Hill 1998

de inventarios) que permite frente a un nmero importante de casos, determinar cules son los de mayor significacin. El ABC de inventarios es un criterio prctico, particular a cada empresa, que define que generalmente del 20% de los tems concentran el 80% de la inversin en inventarios. Por tanto se estima que si se logra identificar ese 20% se estara controlando la cantidad mayoritaria de la inversin en materiales u otros inventarios. Esta propuesta se aplica por ejemplo para seleccionar las muestras en las tomas fsicas o para establecer el tamao de los inventarios. Lote econmico4. Una de las decisiones en la gestin de materiales es cunto adquirir cada vez que se formalice una compra. Esta cantidad se denomina lote econmico (q), que es la cantidad que conviene comprar peridicamente para optimizar los costos de adquisicin y tenencia que demanda la gestin de inventarios. Frmula q = (2*Q*P/c* i)1/2 De donde Q = consumo del perodo P = costo de adquisicin c = costo unitario de la pieza i = costo de tenencia (calculado en forma de tasa). De esta frmula se deduce de: Costo de tenencia = ((q/2) c* i), siendo q/2 el stock promedio.

Costo de adquisicin = ((Q/q)*P), siendo Q/q el nmero de compras. Costo total = costo de tenencia + costo de adquisicin Que, precisamente, hace su punto mnimo en el mismo nivel por tanto el Costo de tenencia = costo de adquisicin A partir de esta igualdad: Se despeja: ((q/2)*c* i) = (Q/q)*P q = q (q/c) * (P/i)

A partir de este lote econmico, se puede calcular: Nmero de compras Frecuencia de compras = Q/q = consumo del perodo / lote econmico = 365 / nmero de compras.

2do. Coeficientes de rotacin de inventarios Otra forma de calcular el lote econmico, de una manera ms sencilla se obtiene: dividiendo el costo total de cada tipo de materia prima usada durante el ao anterior para el costo de existencias promedio (Inventario Inicial ms Inventario final dividido para 2) este resultado representa el nmero de veces de rotacin anual del inventario. Alternativamente se podra expresar en trminos de perodos de reposicin si dividimos los 365 das del ao para el coeficiente de rotacin, indicado en el prrafo anterior. Este mtodo no toma en consideracin los costos de pedido, los descuentos por compra que se obtiene con los pedidos grandes, los ahorros de flete en los envos grandes y los costos de mantenimiento del inventario
4

Arbones E. logstica Empresarial Editorial Boixereu Espaa 1989

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8.3.2 El Sistema Justo a Tiempo (JIT por sus siglas en ingls) cuyos principios giran alrededor de a) eliminar operaciones que no generaran valor agregado, b) la reduccin de inventarios, c) la creciente participacin de los trabajadores para mejorar el proceso, d) la asociacin con los proveedores a fin de incrementar la calidad de los materiales e insumos y e) la produccin por tiraje5, puede llegar a ser la solucin para optimizar la administracin de inventarios y reducir los costos de manera importante, sin embargo llevarlo a la prctica en nuestro medio demandar algn tiempo ms, puesto que su implementacin requiere compromiso, orden, disciplina y una exigente gestin de inventarios y de lo que conozco algunos intentos de ponerlo en vigencia no han tenido el eco necesario y por tanto estn esperando.. Hasta que las empresas se decidan a utilizar el JIT, deben administrar tradicionalmente sus inventarios, es decir con sentido comn, fundamentado en la experiencia y prcticas sanas que eviten sobreabastecimiento innecesario o desabastecimientos costosos. El exceso de inventarios, significa recursos que deberan estar redituando efectivamente, resulta contraproducente mantener inventarios inactivos comprados a crdito a sabiendas que llevan implcitos costos de financiamiento caros o al contado por su costo de oportunidad, a lo anterior se deben sumar los costos de bodegaje y administracin y qu decir de aquellos costos potenciales que podran ser incalculables provocados por prdidas, obsolescencias y caducidad En contrapartida a estos costos reales y potenciales, se deben considerar los beneficios como ahorros por: trasporte en lotes econmicos, compras con el nimo de neutralizar el efecto nocivo de la inflacin y el beneficio de tenerlo siempre a disposicin de la produccin evitando paralizaciones o compras imprevistas, urgentes y no planificadas que siempre sern ms costosas. Adems, cada empresa debe identificar el grupo de inventarios especiales que demanden inversiones mnimas y permitan atender los requerimientos de clientes fieles o que sean objeto de pedidos inaplazables de la planta industrial, esto mejora la imagen de la empresa y asegura la continuidad de la produccin, respectivamente. Lo cierto es que, se deben efectuar estudios ms profundos por tipos y lotes de productos pues resultar perjudicial mantener aquellos que se los consiguen fcil y rpido, en cambio ser beneficios disponer en bodega inventarios escasos y que para su compra se requiera algunos das o incluso semanas. A manera de ejemplo, supngase que una empresa domiciliada en un pas con un ndice inflacionario del 6% anual, requiere anualmente 12000 unidades del material A que a inicios de ao tiene un costo unitario de $ 8,00, la necesidad es de 1.000 unidades mensuales y se lo viene comprando en lotes de 2.000 cada bimestre con esta cantidad nunca ocurri desabastecimientos, se conoce que el costo de transportacin de cada lote es de $ 300,00, el camin puede cargar 5.000 unidades cada viaje. Se estudia la posibilidad de adquirirlo ntegramente a inicios de ao a fin de contrarrestar el efecto de la inflacin, esta opcin producira en principio un ahorro de $ 2.400, conforme se muestra en el cuadro 8.3.1

Warren-Revee-Fess- Contabilidad Administrativa- Editorial Thompson- 6ta edicin 2005

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Cuadro 8.3.1
C osto a v alores actuales (12000x $ 8,oo) C parado con v om alores que se pagaran segun lotes program ados Enero 2000 x $ 8,oo Marzo 2000 x $ 8,oo+1%de inflacion May o 2000 x $ 8,oo+2%de inflacion Julio 2000 x $ 8,oo+3%de inflacion Septiem bre 2000 x $ 8,oo+4%de inflacion Nov iem bre 2000 x $ 8,oo+5%de inflacion C osto de com pras incluidas inflacion A o rote ric hr o o
N : el v lord tra s orteencu lq ier f ota a el n p a u orm esel m m p ta tonoinf y enlad ion a is o, or n lu e ecis

96.000,00 16.000,00 16.160,00 16.320,00 16.480,00 16.640,00 16.800,00 98.400,00 2 0 ,0 .4 0 0

Ms para decidir si conviene optar por la compra global deben reconocerse los costos de mantener semejante cantidad en bodegas, citemos los principales y supondremos costos aproximados.

El costo financiero implcito en el valor de la compra, $ 6.337 ($ 78.000 x 15% inters sobre saldos x 1 ao) Necesidad de contar con espacios adicionales o alquiler de nuevas bodegas, el costo de arriendo por metro cuadrado es de $ 3,00 mensuales, se requiere una bodega de 50 m2 por tanto el costo adicional sera $ 1.800 Costo de las remuneraciones de nuevo personal u horas extras del actual, con un salario mnimo vital adicional de $ 264,00 ms beneficios significara una remuneracin anual de $ 3.600 Posibilidades que parte de este inventario pudiera volverse obsoleto o peor an que pudiera perderse, dado el volumen, la cuanta es indeterminada, pero se supone que podra llegar hasta el total de la compra anual

En suma, el costo aproximado de todos estos conceptos es de $ 11.737 que supera largamente el ahorro inicial calculado, por tanto, no es esta la decisin correcta para alcanzar los ahorros deseados. Si bien se hacen esfuerzos importantes por mantener inventarios razonables en las bodegas de materiales y productos terminados, en cambio en la planta industrial (talleres) suelen esconderse ineficiencias de inventarios. Se cree errneamente que el xito de la planta es mantener plenamente ocupadas las mquinas y hombres y que cualquier paralizacin afectar los costos de produccin; en ocasiones esta percepcin pudiera no ser correcta, puesto que existe una cadena productiva poco equilibrada en donde ciertas fases son rpidas y otras extremadamente lentas, si aplicamos en los dos grupos la misma presin de trabajo la produccin en las fases rpidas con seguridad ocasionarn entregas en cantidades amplias a las fases o proceso o mquina lentas que no pueden procesar al mismo ritmo por tanto se irn acumulando inventarios en proceso de forma incontrolable; El siguiente ejemplo puede servir explicar mejor esta realidad, supngase que la fbrica de medias Ronaldinho ejecuta su produccin a travs de tres mquinas cuyas caractersticas son: Mquina tejedora, puede producir hasta 100 pares de medias por da, de sta pasa a la mquina cocedora que tan solo

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avanza a realizar 40 pares y la mquina rematadora puede llegar a ejecutar 80 pares, finalmente se conoce que la demanda mensual es de 60 pares diarios. Desde la bodega se despacharn diariamente materiales (lana) para 100 pares, la mquina 1 como es su obligacin tejer 100 pares y lo pasar a la mquina 2 en sta dando su mejor esfuerzo podr procesar 40 pares que los pasar a la siguiente fase, la mquina 3 procesar los pares recibidos y como tiene capacidad suficiente procesar y pasar a la bodega 40 pares, por lo descrito, todos los das empezar a represarse en la mquina 2, 60 pares en la semana tendr 300 pares e irn incrementndose si no se toma alguna accin pronta e inteligente; esta situacin narrada se grafica enseguida

I Final = 0

I Final = 60

I Final = 0

Como se ha manifestado insistentemente los inventarios excesivos afectan los costos y por ende merman las utilidades, ms an desatender la demanda y no aprovechar la confianza y oportunidad no solo que afectara a la utilidad sino al prestigio, en tales circunstancias habr que tomar una decisin inmediata pensando en resolver esta doble problemtica a) la demanda y b) reduccin de inventarios, las alternativas de solucin sern tratadas en el siguiente orden: 1. Se potenciar el trabajo de la mquina 2 haciendo, por ejemplo que labore con la capacidad terica es decir sin descanso (implicara laborar todos los das del ao) lo cual permitir llegar a una produccin mxima de 57 unidades (40 unidades+ 43%) generando un dficit de 3 pares que podran cubrirse con una mejora en la velocidad de la mquina, o

2. Se

podra buscar una mquina adicional que procese independientemente las 20 unidades que faltaran para atender la demanda, esta decisin implica una inversin que bien pudiera justificarse; si la mquina nueva puede producir la misma cantidad que la actual se tendrn 20 pares de exceso (Inventario final) que dada la condicin restrictiva que tiene pudiera ser aprovechada si se incrementa estructuralmente la demanda. Gestin de los costos

8.4

Conforme la definicin el costo de producir se entender como el valor monetario que se invierte en elementos materiales, fuerza laboral necesaria y dems insumos requeridos para fabricar bienes completos o sus partes o

13

para generar servicios, cuya presencia beneficiosa es incuestionable6, derivando de aqu se puede decir que el costo de elaborar o producir es una inversin que debe ser gestionada apropiadamente si se desea obtener el necesario valor agregado que es la utilidad entendida como incentivo y compensacin econmica del empresario quien arriesga su capital. 8.4. 1. Clasificacin bsica de los costos Los elementos del costo de produccin pueden ser tratados, para efectos de estudio y aplicacin, en directos e indirectos pero a su vez en fijos, variables y mixtos, Para ayudar a recordar y entenderlos mejor se los define, caracteriza y ejemplifican a continuacin: a. Costos directos.- Elemento importante e indispensable de un producto del que formar parte, es perceptible y evidente en su elaboracin/prestacin; para que sea calificado como tal debe reunir tres condiciones. 1. Debe ser perfectamente rastreable, es decir se lo puede asignar con precisin a un producto /servicio, proceso o actividad 2. Tener un valor monetario y la cantidad ha de ser significativo 3. Debe ser evidente o al menos formar parte esencial de la estructura del bien/servicio del cual forma parte. Ejemplos: harina para el pan; hierro y cemento para la vivienda; salarios de obreros en metalmecnica, sueldos y honorarios en servicios mdicos. b. Costos indirectos.- Elemento necesario y complementario de un producto del que formar parte, es algo evidente en su elaboracin y puede reunir todas o alguna de las siguientes condiciones 1. Ser indirecto al producto o proceso, vale decir no rastreable o difcilmente asignable 2. Tener un valor monetario poco significativo 3. Puede ser evidente y forma parte de la estructura del bien/servicio Ejemplos: Electricidad, depreciaciones, agua, mantenimiento, seguros, impuestos, sal y azcar para el pan, pintura y arena para vivienda, salario de jefe de produccin Nota: Los ejemplos son relativos, la ubicacin definitiva ser definida a la luz de la realidad propia de la empresa y del producto al que se incorpora. As por ejemplo al agua en la preparacin de gaseosas o aguas minerales ser directo y no indirecto como fue citado en el ejemplo anterior

c. Costos fijos.- Aquellos elementos de la produccin que permanecen

constantes por un perodo relativamente corto, generalmente el ciclo contable de la empresa y dentro de un rango relevante de actividad. Los costos fijos pueden cambiar de precio tarde o temprano debido a otros factores independientes al nivel de produccin, no por esto dejan de ser fijos; se catalogan como fijos entre otros: Impuestos (diferentes del impuesto a la renta), seguros, depreciaciones y amortizaciones de activos fijos (en lnea recta), sueldos y salarios (de personal contratado a salario fijo), arriendos de edificios, maquinaria, equipos y mantenimiento de equipos, maquinaria, edificios. El grafico siguiente muestra esta relacin entre produccin y al costo de arriendo de edificios de fbrica, en ninguna parte se ha conocido que la renta de edificios y naves industriales se haga en funcin de las unidades producidas, ms bien se acuerda por un canon fijo, por ejemplo $ 1000 mensuales. Si la empresa por alguna razn especial en el primer mes produce 1 unidad, el 2 mes en cambio produce 500 y el 3 mes fabrica 1.500 unidades, el valor del arriendo ser siempre de $ 1.000; en tal virtud el
6

Definicin tomada del Captulo I de este texto

14

impacto de este servicio en el costo individual de los bienes que se fabrica ser cada vez menor. Mes Costo Arriendo Unid. Producidas Enero Febrero Marzo Grafico 1.000 1.000 1.000 1 500 1.500

OJO

d.

Costos variables.- Son aquellos que varan en forma proporcional al volumen de produccin, es decir, si aumentan en 50%, los costos aumentarn en la misma proporcin, y si, por el contrario, la actividad disminuye en 20%, los costos disminuirn en el mismo porcentaje. Algunos ejemplos: Materias primas, combustibles, seguros de produccin en proceso, energa y fuerza motriz, depreciaciones y amortizaciones de activos fijos (mtodo unidades de produccin), repuestos y accesorios. Ejemplo, si esta empresa hubiera contratado el servicio de seguros a la produccin, a razn de $ 0,50 por cada unidad, durante el primer mes debe pagar exactamente $ 0,50 el segundo mes en cambio debera cancelar $ 250,00 y el tercer mes el costo de esta proteccin sera de $ 750,00; por lo tanto, a mayor volumen de produccin, el costo total es proporcionalmente superior, pero en el costo unitario no existe ningn impacto. Costo por unidad 0,50 0,50 0,50 Unid. Producid as 0 500 1.500

Mes Enero Febrero Marzo

Costo total 0,00 250,00 750,00

15

C R AC S SV R B E U V O TO A IA L
8 00 6 00 4 00 2 00 0 1 2 V L MN OU E 3 COSTO

C osto tota l

e. Costos Mixtos o Semivariables.- En esta denominacin entran

algunos conceptos que no pueden catalogarse en forma definitiva como fijos o variables, puesto que an dentro de un ciclo contable encierran elementos fijos y variables. Pueden definirse los costos Semivariables, como aquellos que aumentan o disminuyen con los cambios de produccin pero no en una forma proporcional al volumen de actividad, como era el caso de los costos variables, ni permanecen fijos a cierto nivel, como en el caso de los costos fijos. Una empresa puede tener su produccin en cero en un momento dado y de todas maneras tendr costo por concepto del servicio de telefona, generalmente denominadas tarifas bsicas; este valor es constante y se debe pagar sin importar el progresivo aumento de la produccin. Ejemplo La empresa en mencin, tiene contratado con la Empresa Elctrica del Norte, la provisin de energa del sistema interconectado nacional. El contrato prev una tarifa bsica de $ 20,00 por mes y el consumo tendr un costo de $ 0,06 por kilovatio. Si se conoce que cada unidad fabricada requiere de 3,6 Kwh. Veamos los resultados de asignacin de costos mixtos a la conocida produccin
Mes Enero Febrero Marzo Tarifa bsica 20,00 20,00 20,00 Volumen 1 500 1500 No Kwh. requerido 3,6 1800 5400 Costo unitario Kwh. 0,06 0,06 0,06 Costo variable total 0,21 108,00 324,00 Costo Total Costo x unidad

20,21 20,21 x unidad 128,00 0,256 x unidad 344,00 0,229 x unidad

Deben remarcarse dos hechos: el primero tiene que ver con el mes de enero, en donde la produccin es casi nula, en tal razn se debe cargar a esa sola unidad $ 20,21. En cambio en marzo, que es el de mayor produccin el costo asignable a una unidad producida es totalmente inferior a enero y ligeramente menor que febrero, como se evidencia en el cuadro esto se debe a la influencia de la parte fija o sea de la pensin bsica de $ 20,00.

8.4.2

Uso de los costos directos e indirectos

Resulta por dems til aplicar esta clasificacin para comprender la importancia relativa que tienen los elemento dentro de la elaboracin de un bien o la generacin de un servicio, ayudar a valorar de mejor manera su presencia y permitir analizar el impacto en el costo total; entre otras aplicaciones se citan las siguientes

16

a. En la presentacin del Estado de Costo de productos vendidos y

su estado de Resultados, conforme normas contables se debe privilegiar la clasificacin y diferencia los costos directos de los indirectos, del anlisis de esta informacin se pueden tener la idea clara del peso que tienen los unos y los otros. Ejemplo, Preparar los Estados de Costos de productos vendidos y Resultados de la fbrica X por el mes de Enero de 200x, con los siguientes datos

C N E T SU IL A O O C P O T IZ D S Ma teria directos- c les osto por unida d Ma teria indirec - costo por unida les tos d Ma de obradirec no ta Ma de obraindirecta no C rg fabril indirecta a a Pecio unita de Venta rio G stosadm a inistrativos G stosC ercia a om les U nida producida yvendidas des s

IM O T $ P RE 1 35 ,7 4 0 64 ,2 1 4 6 ,0 0 .5 7 0 0 3 1 ,0 0 .2 4 0 0 5 7 ,0 0 .6 5 0 0 5 00 ,7 0 8 7 ,0 0 .9 6 0 0 9 6 ,0 0 .7 5 0 0 1 .0 0 0 0 0 0 ,0 0

E p e afa r lX m r s bi E t d d c s o p o u t sv n id se U D$ sa o e o t s r d c o e d o n S C r e p n eae e od 2 0 or s o d n r e 0x Ma teria direc les tos 1 .3 5 0 7 4 ,0 m s: Ma de obradirec a no ta 4 6 ,0 .5 7 0 C osto prim direc o to m s: c a ostosindirec tos Ma teria indirec les tos 2 1 ,0 .6 4 0 Ma de obraindirec no ta 3 1 ,0 .2 4 0 c rg fa a a bril 5 7 ,0 .6 5 0 C s od p o u t sv n id s o t e r d co e d o C s ou it r o t n aio

e tr c r s u tu ac s o to %

2 .9 2 0 1 1 ,0

6% 6

1 .5 3 0 1 0 ,0 3 .4 5 0 3 1 ,0 3 45 ,3 1

3% 4 10 0%

E p e afa r X m r s b il E t d d R s lt d se U D$ sa o e e u a o n S C r e p n eae e od 2 0 or s o d n r e 0x Venta s 5 .0 0 0 7 0 ,0 ME SC NO osto deProduc v tos endidos 3 .4 5 0 3 1 ,0 Ig l U ua tilida brutaenventa d s 2 .5 5 0 3 8 ,0 M n sG s o o e a io a s e o a t s p r c n le Adm inistra tivos 8 7 ,0 .9 6 0 C erc les om ia 9 6 ,0 .7 5 0 U ilid dd l p r d t a e e io o 4 4 ,0 .8 4 0

10 0% 5% 9 7% 1 0 % 1% 6 1% 7 8 %

Por lo visto, los costos directos de produccin son el doble de los indirectos por tanto se evidencia la importante inversin de la empresa en recursos directos. Esta es la forma usual de presentacin de los estados financieros ya que

17

permiten la concordancia entre la NIC 1 y las disposiciones tributarias; como se evidencia en el costo de los productos vendidos (lo mismo sucedera si quedasen inventarios en proceso y en bodega) se incluyen absolutamente todos los elementos usados en la produccin, a esta forma se denomina costeo absorbente, distinto a otra forma que se denomina costeo variable que se lo desarrollar en las siguientes pginas b. En estudios de costos para evaluar proyectos, se hace referencia a los costos directos que en la mayora de casos resultan decidores para interpretar la situacin econmica de la produccin y los resultados esperados 8.4.3 Uso de los costos fijos, variables y mixtos

Esta clasificacin ayuda a los gerentes de empresas en marcha y a emprendedores de proyectos de negocio, a medir la situacin econmica de forma diferente a la convencional y a comparar - evaluar en varios escenarios la situacin futura Para explicar se tomarn los mismos datos de la fabrica X, hasta llegar a conocer los Estados Costos y de Resultados, utilizando el denominado costeo por el mtodo variable; para esto se requiere que la carga fabril y los gastos comerciales se desagreguen en fijos y variables.

C N E T SU IL A O O C P O T IZ D S Ma teria direc yva bles (costo por unida les tos ria d) Ma teria indirectosyva bles les ria Ma de obradirectayfija no Ma de obraindirec yfija no ta C rg fa indirec yva ble a a bril ta ria C rg fa indirec yfija a a bril ta Precio de ventaunita rio G stosa inistra a dm tivos G stosC erc les fijos a om ia G stosc erc les va bles - com a om ia ria ision por unida d U nida producida yvendida des s s
E p e afa r lX m r s bi E t d d c s o p o u t sv n id se U D$ M T D V R B E s a o e o t s r d c o e d o n S - E O O A IA L C r e p n eae e od 2 0 or s o d n r e 0x Ma teria direc les tos 1 .3 5 0 7 4 ,0 C osto prim v ria o a ble 1 .3 5 0 7 4 ,0 m s: c a ostosindirec tos Ma teria indirec les tos 2 1 ,0 .6 4 0 C rg fa v ria a a bril a ble 4 7 ,0 .6 5 0 7 8 ,0 .2 9 0 C s ov r b d p o u t sv n id s o t aia le e r d c o e d o 2 .6 4 0 4 3 ,0 C s ou it r v r b o t n aio a ia le 2 64 ,4 3

IM O T $ P RE 1 35 ,7 4 0 64 ,2 1 4 6 ,0 .5 7 0 3 1 ,0 .2 4 0 0 65 ,4 7 1 0 ,0 .0 0 0 5 00 ,7 0 8 7 ,0 .9 6 0 4 6 ,0 .7 5 0 0 00 ,5 0 1 .0 0 0 0

% 7% 0

3% 0 10 0%

18

Empresa fabril X Estado de Resultados en USD$ METODO VARIABLE Corresponde a enero de200x Ventas 57.000,00 MENOSCosto y gastos Variables 29.634,00 Costo variable de producir (2,4634*10000) 24.634,00 Gasto comercial - comisiones (0,50*10000) 5.000,00 MARGEN DECONTRIBUCION TOTAL 27.366,00 MENOSCostos y gastos fijos 22.522,00 Costos fijos de producir 8.781,00 Comerciales fijos 4.765,00 Administrativos Fijos 8.976,00 UTILIDAD DELPERIODO 4.844,00
Por los resultados obtenidos, se concluye que cuando se vende exactamente lo que se produce en el mes, la utilidad que presenta el mtodo absorbente (ver pgina anterior) es la misma que se obtiene por el mtodo variable, pero no suceder lo mismo cuando las ventas son menores o mayores a la produccin del mes. Conforme se demuestra en el ejemplo siguiente Tomar la informacin anterior y suponiendo que se vendieron solo 8000, generndose por tanto un inventarios de productos 2.000 unidades, tome en cuenta que por el mtodo absorbente el costo unitario es de $3,3415 y por el mtodo variable $2,4634, por lo tanto el costo variable de esta empresa es del 73,72% y la diferencia es el costo fijo (26,28%), con esta explicacin la situacin econmica del mes quedar as:

E p e afa r X m r s b il E ta od c s sp o u to v n id s-M T D A S B N E s d e o to r d c s e d o EO O BO E T C r e p n eae e od 2 0 or s o d n r e 0x Ma teria direc les tos 1 .3 5 0 7 4 ,0 Ma de obradirecta no 4 6 ,0 .5 7 0 C osto prim direc o to m s: c a ostos indirectos Ma teria indirectos les 2 1 ,0 .6 4 0 Ma de obraindirec no ta 3 1 ,0 .2 4 0 c rg fa a a bril 5 7 ,0 .6 5 0 C s d p o u c nd l p io o(d 1 0 0u id o to e r d c io e er d e 0 0 n ) Artic ulos term dos - Fina (2 0 *3 4 5 ina l 0 0 ,3 1 ) C s d p o u to v n id sd 8 0 u id o to e r d c s e d o e 0 0 n

2 .9 2 0 1 1 ,0

1 .5 3 0 1 0 ,0 3 .4 5 0 3 1 ,0 6 8 ,0 .6 3 0 2 .7 2 0 6 3 ,0

19

E p e afa r X m r s b il E ta od R u d s e U D$ M T D A S R E T s d e es lta o - n S - E O O B O B N E C r e p n eae e od 2 0 or s o d n r e 0x Venta (8 0 *5 0 s 0 0 ,7 ) 4 .6 0 0 5 0 ,0 Menos. C osto de Produc vendidos (8 0 unid) tos 00 2 .7 2 0 6 3 ,0 Ig l Utilida brutaen venta ua d s 1 .8 8 0 8 6 ,0 M n sG s so e a io a s e o a to p r c n le Adm inistra tivos 8 7 ,0 .9 6 0 C erciales om 8 6 ,0 .7 5 0 U a d lp r d tilid d e e io o 1 2 ,0 .1 7 0
E p e afa r lX m r s bi E ta od c s sp o u to v n id se U D$ M T D V R B E s d e o to r d c s e d o n S - E O O A IA L C r e p n eae e od 2 0 or s o d n r e 0x Ma teria directos les 1 .3 5 0 7 4 ,0 C osto prim va ble o ria 1 .3 5 0 7 4 ,0 m s: c a ostos indirec tos Ma teria indirectos les 2 1 ,0 .6 4 0 C rg fa va ble a a bril ria 4 7 ,0 .6 5 0 7 8 ,0 .2 9 0 C s v r b d p o u to d p n le o to a ia le e r d c s is o ib s 2 .6 4 0 4 3 ,0 Produc term dos fina tos ina l 4 2 ,8 .9 6 0 C s d v n sv r b o to e e ta a ia le 1 .7 7 0 9 0 ,2

E p afa ril X m res b E ta od R u d s- enUS $ M T D V R B E s d e es lta o D E O O A IA L C rres o d aen d 0 x o pne ero e2 0 V ta en s ME O C s yg s s V ria les N S o to a to a b C osto variable de producir (2 6 4 0 0 ,4 3 *8 0 ) G asto com ercial - com isiones (0 0 0 0 ,5 *8 0 ) MA G ND C N R U IO T T L R E E O T IB C N O A ME O C s yg s sfijo N S o tos a to s C ostos fijos de producir C erciales fijos om Adm inistrativos Fijos P R ID D LP R D E D A E E IO O 4 .6 0 0 5 0 ,0 2 .7 7 0 3 0 ,2 1 .7 7 0 9 0 ,2 4 0 ,0 .0 0 0 2 .8 2 0 1 9 ,8 2 .5 2 0 2 2 ,0 8 8 ,0 .7 1 0 4 6 ,0 .7 5 0 8 7 ,0 .9 6 0 69 0 2 ,2

Como se aprecia los resultados son distintos, mientras en el mtodo absorbente se obtiene utilidad de $1.127,00 en el variable se evidencia una prdida por $ 629,20, que se concilian a continuacin Prdida- segn mtodo variable Inventario final Productos terminados -variable 4.926,80 1756,20 - 629,20

Inventario final Productos terminados-absorbente6.683,00 Utilidad segn mtodo absorbente 1.127,00

20

La utilidad de $ 1.127 de este mes (que es ms real) se explica porque el inventario final de productos en el mtodo absorbente es mayor en $ 1.756,20 y por tanto el costo de producir y vender es menor, pero en el siguiente mes suceder todo lo contrario, producindose entonces una compensacin de resultados en el tiempo. Implicacin tributaria Si la empresa se empea en utilizar el mtodo variable (porque brinda otras ventajas informativas, como se expondr en las siguientes pginas) para presentar los estados financieros anuales debe realizar en la conciliacin tributaria un ajuste a fin de corregir la afectacin a los saldos finales de la produccin terminada y en proceso solo as se garantiza que la declaracin del impuesto a la renta ser satisfecho de manera oportuna y completa. 8.4.4 Aplicaciones trascendentes Se manifest que la aplicacin del costeo variable brinda ventajas informativas para tomar decisiones apropiadas, explicaremos cuatro usos en donde se comprueban los beneficios informativos.

a.

Permite determinar el punto de equilibrio,

A los gerentes o directores de la empresa les interesa conocer antes de comenzar las actividades productivas y peridicamente durante el desarrollo de la gestin, el denominado punto equilibrio que no es otra cosa que el umbral entre el xito y el fracaso econmico. Con este dato bsico podr establecer la factibilidad de mantener o modificar las variables que intervienen en su relacin comercial, esto es precio de venta, volumen, costo y utilidad Como ya se ha manifestado el costo es aquel valor monetario requerido para producir, en cambio el gasto es valor monetario (costo del periodo), que se requiere para administrar y comercializar lo producido, por tanto los unos y los otros coexisten y se complementan; paralelamente se van reconociendo las ventas de los productos y servicios dando lugar a los ingresos, cuando los costos se encuentran con los ingresos, mejor dicho son iguales, se habla de punto de equilibrio. El punto de equilibrio puede calcularse, alternativamente en unidades fsicas y unidades monetarias ($). Las frmulas son

1.- PE en unidades variable unitario) 2.- PE en dlares ($) variable unitario))

fsicas = costos fijos/ (precio venta unitario costo

= costos fijos/ ((1- (precio venta unitario/costo

Con los datos de la empresa X, se calcula, interpreta y demuestra el punto de equilibrio en las dos dimensiones

21

C N E T SU IL A O O C P O T IZ D S Materia directos yvariables(costo por unida les d) Materia indirectos yvaria les bles Mano de obradirectayfija Mano de obraindirectayfija C afabril indirecta yvariable arg C afabril indirecta yfija arg Precio de ventaunitario G astos adm inistrativos G astos C erciales fijos om G astos com erciales variables - com ision por unidad Unidades producidasyvendidas

IM O T $ P RE 1 35 ,7 4 0 64 ,2 1 4 6 ,0 .5 7 0 3 1 ,0 .2 4 0 0 65 ,4 7 1 0 ,0 .0 0 0 5 00 ,7 0 8 7 ,0 .9 6 0 4 6 ,0 .7 5 0 0 00 ,5 0 1 .0 0 0 0

C A IF A IO C S O L S IC C N O T S FIJOS VAR L S IAB E 1 35 ,7 4 0 64 ,2 1 4 6 ,0 .5 7 0 3 1 ,0 .2 4 0 0 65 ,4 7 1 0 ,0 .0 0 0 8 7 ,0 .9 6 0 4 6 ,0 .7 5 0 2 .5 2 0 2 2 ,0 0 00 ,5 0 2 64 ,9 3

Punto equilibrio en unidades = 22522/(5,70-2,9634) = 8.229,92 unidades Por el resultado obtenido, la fbrica X debe vender 8.229,92 unidades que equivale a facturar $ 46.910 cada mes, si al menos quiere enjugar sus costos y gastos. Enseguida se presenta el desarrollo de la frmula para calcular el punto de equilibrio en dlares Punto equilibrio en $= 22522/(1- (2,9634/5,70)) = 22522/(1-0,51989477) = $ 46.910,54

El siguiente estado de resultados muestra que se cumple la utilidad es nulo en los puntos citados

E p afa ril X m res b E ta od R u d senU D$ P T E U IB IO s d e es lta o S UN O Q IL R C rres o d aen d 0 x o pne ero e2 0 V ta (8 2 ,9 *5 0 en s .2 9 2 ,7 ) ME O C s yg s s V ria les N S o to a to a b C osto variable de producir (2 6 4 .2 9 2 ,4 3 *8 2 ,9 ) 2 .2 3 8 0 7 ,5 G asto com ercial - com isiones (0 0 .2 9 2 ,5 *8 2 ,9 ) 4 1 ,9 .1 4 6 MA G ND C N R U IO T T L R E E O T IB C N O A ME O C s yg s sfijo N S o tos a to s C ostos fijos de producir 8 8 ,0 .7 1 0 C erciales fijos om 4 6 ,0 .7 5 0 Adm inistrativos Fijos 8 7 ,0 .9 6 0 U IL A D LP R D T ID D E E IO O -

4 .9 0 4 6 1 ,5 2 .3 8 4 4 8 ,5

2 .5 2 0 2 2 ,0 2 .5 2 0 2 2 ,0

0 0 ,0

Por tanto, bajo ninguna circunstancia la empresa debera vender menos de 8.223 unidades si su deseo, como el de todos, es no perder, por el contrario toda unidad adicional a partir de esta cantidad le proporcionar utilidad, cunto mayor el nmero de unidades vendidas mejora su utilidad. Por cierto, en el ejemplo anterior, se propuso una venta de tan solo 8000 unidades y se constat que el resultado fue negativo (prdida) por 629,20 dlares, pues no alcanz al punto de equilibrio.

22

b. Punto de equilibrio para varios productos, casi ninguna empresa

moderna fabrica un solo tipo de producto, ms bien la tendencia ltima es a diversificarla, en estos casos la bsquela del punto de equilibrio ser posible si se tienen identificados y separados los precios de venta unitarios y sus costos variables unitarios adems de la informacin sobre la participacin ponderada respecto al margen de contribucin total, es decir que para calcular los puntos de equilibrio de las lneas de produccin es primordial disponer de informacin especfica del margen de contribucin unitario (mcu) y del peso porcentual (%) que tienen o tendrn en el total de ventas cada lnea de producto. Por ejemplo, supngase que una industria fabrica 4 tipos de vestimenta, se conocen sus precios de venta y costos variables unitarios que son
CONCEPTO VESTIDO 1 TRAJE 2 INTERIOR 3 ABRIGO 4

Precio unitario Costo unitario variable Margen de contribucion

25.00 18.00 7.00

68.00 46.00 22.00

15.00 10.00 5.00

36.00 19.00 17.00

Tambin se saben que los costos fijos (de produccin y de periodo) ascienden a $ 71.120 y los productos participan en las ventas en los siguientes porcentajes CONCEPTO Porcentaje en las ventas VESTID O1 25% TRAJE 2 36% INTERIO R3 30% ABRIGO 4 9% TOTAL % 100%

Con estos datos se debe calcular el margen de contribucin unitario ponderado conforme se presenta en el siguiente cuadro
CONCEPTO VESTIDO 1 TRAJE 2 INTERIOR 3 ABRIGO 4 mcu ponderado

Precio unitario Costo unitario variable Margen de contribucion Multiplicar por % participacion Igual margen contribucion ponderado

25,00 18,00 7,00 25% 1,75

68,00 46,00 22,00 36% 7,92

15,00 10,00 5,00 30% 1,5

36,00 19,00 17,00 9% 1,53

12,7

Con este dato aplicamos la frmula del PE y obtenemos el nmero total de unidades que se deben producir y vender P. E. = CF/mcu ponderado = 71120/12,70 = 5.600 prendas de vestir Que se distribuiran de la siguiente manera
PRODUCTO DISTRIBUCION UNIDADES ASIGNADAS

Vestido 1 5600x Traje 2 5600x Interior 3 5600x Abrigo 4 5600x TOTAL PRENDAS

25% 36% 30% 9%

1400 2016 1680 504 5600

Ahora ser necesario comprobar si con sta asignacin de prendas por tipo, se logra cubrir los costos fijos

23

CONCEPTO

Vestido 1

Traje 2

Interior 3

Abrigo 4

TOTAL

Ventas Costo variable Margen Contribucion Costos Fijos Utilidad

35,000.00 25,200.00 9,800.00

137,088.00 92,736.00 44,352.00

25,200.00 16,800.00 8,400.00

18,144.00 9,576.00 8,568.00

215,432.00 144,312.00 71,120.00 71,120.00 0

El cuadro anterior permite demostrar que solo produciendo y vendiendo las cantidades indicadas por producto se alcanzar el punto de equilibrio.

c. Ayuda a

planificar las utilidades en empresas en marcha , las utilidades constituyen la razn fundamental de emprender y mantenerse, puesto que la decisin de crear una unidad empresarial y seguir en ella gira alrededor de esta expectativa; las utilidades se obtienen cuando las decisiones de financiamiento, inversin y operacin son las adecuadas, es decir si al endeudarse se selecciona la fuente ms apropiada, si al invertir escoge la opcin que ms rentable y al operar se lo haga con inteligencia, transparencia y mesura, estas decisiones y acciones se evidencian en la contabilidad a travs de las cuentas de ingresos, que cunto ms significativas sean y con costos y gastos, que mientras estn debidamente controlados, dar como resultado la tan esperada utilidad que beneficiar a los accionistas, trabajadores, fisco y a la sociedad en general.

En los momentos actuales, en donde nada se deja al azar y ms bien todo se prev a travs de los presupuestos, que es el producto evidente de un proceso de planificacin objetivo y factible que define de antemano, los logros a alcanzar y las condiciones sobre las que se gestionarn los recursos, las utilidades son el centro de la citada previsin, pues de sta depender la cantidad que se debe producir, los rangos en que los costos y gastos se pueden mover y por supuesto el precio de venta. Claro que el monto de las utilidades tambin deben estar sustentados en ciertos parmetros y dentro de los lmites de mesura y factibilidad. Las referencias para medir el nivel de utilidades que se deben alcanzar sern: la inflacin, la devaluacin, las tasas de inters activas y los mrgenes del respectivo sector de la industria al que pertenezca la industria, adems se debe considerar que la utilidad debe ser vista en una proyeccin de largo plazo y no dentro de una situacin meditica. Los mejores y ms exitosos empresarios han conseguido llegar a obtener fortunas en base de cuatro principios bsicos.

1. Respeto a los clientes internos con salarios dignos 2. 3.

4.

En

y a los clientes externos con precios y calidad justos Respeto a la naturaleza puesto que ella provee todo lo que es esencial para que la vida mantenga el equilibrio de las cosas Persistencia y trabajo creativo, nada duradero es posible en el corto plazo y las mejoras y cambios en los bienes y servicios que se brindan deben salir del mercado de oferta Transparencia y solidaridad compartir y repartir mejor su riqueza es la mejor forma de trascender y la forma directa de crear valor agregado a la empresa, siendo honrado y justo la empresa perdurar en el tiempo. suma estamos hablando de responsabilidad social, que es uno de los

24

conceptos que en la actualidad debe aplicarse en la gestin empresarial si quieren trascender y ayudar a mantener el equilibrio racional entre la naturaleza, el hombre y la economa El monto de la utilidad que se desean obtener, antes o despus de participacin e impuesto a la renta, constituye la variable a considerar al momento de calcular la cantidad de productos que se deben producir y vender, dato que es posible obtener a travs de las siguientes frmulas.

Punto con utilidad operacional en Unid. fsicas = deseada / pvu cvu Punto de utilidad (pvu/cvu))

costos fijos+ utilidad

operacional en $= costos fijos+ utilidad deseada/((1-

Punto con utilidad neta= costos fijos + (utilidad (participacin + I. Renta ))/ pvu-cvu

Supngase que los socios de la empresa X, con los datos que ya se han usado en los ejercicios anteriores, desean obtener una utilidad operacional mensual de $ 500 Punto de ganancia unidades en unidades = 22522+500/(5,70-2,9634) = 8.412.63

Por el resultado obtenido, la fbrica X debe vender 8.412,63 unidades que equivale a facturar $ 47.951,99 cada mes, si quiere ganar los $ 500, enseguida se presenta el desarrollo de la frmula para calcular la facturacin para obtener esta utilidad Punto ganancia operativa en $ 0,51989477) = $ 47.951,99 = 22522+500/(1-(2,9634/5,70))=23.022/(1-

El siguiente estado de resultados muestra que se llega a la utilidad prevista

E p afa ril X m res b E ta od R u d enUS $ (c nu a d $5 0 s d e es lta os D o tilid d e 0 ) C rres o d aen d 0 x o pne ero e2 0 V ta (8 1 ,6 *5 0 en s .4 2 3 ,7 ) ME O C s yg s s V ria les N S o to a to a b C osto variable de producir (2 6 4 .4 2 3 ,4 3 *8 1 ,6 ) 2 .7 3 7 0 2 ,6 G asto com ercial - com isiones ( 0 0 8 1 ,6 ) ,5 * .4 2 3 4 0 ,3 .2 6 2 MA G ND C N R U IO T T L R E E O T IB C N O A ME O C s yg s sfijo N S o tos a to s C ostos fijos de producir 8 8 ,0 .7 1 0 C erciales fijos om 4 6 ,0 .7 5 0 Adm inistrativos Fijos 8 7 ,0 .9 6 0 U IL A D LP R D T ID D E E IO O

4 .9 1 9 7 5 ,9 2 .9 9 9 4 2 ,9

2 .0 2 0 3 2 ,0 2 .5 2 0 2 2 ,0

50 0 0 ,0

Por lo visto, sern los socios quienes han de planificar la utilidad que desean obtener sea antes de participacin e impuestos (utilidad operacional) o despus de participacin e impuestos (utilidad neta), con ese dato se puede

25

calcular el nmero de unidades o el monto de la facturacin para llegar a alcanzarla. Si la empresa fabrica varios productos simultneamente entonces se debe proceder a obtener el margen de contribucin unitario ponderado en funcin de la participacin de cada uno de los tipos de bienes en las ventas esperadas en el periodo, conforme se indic en el punto de equilibrio para varios productos Si luego de este clculo inicial resulta materialmente imposible llegar a esta meta, se podrn establecer otros escenarios alternativos, que pudieran ser estudiados a fin de ir haciendo las aproximaciones necesarias hasta llegar al punto ideal, cosa que selo trata ms adelante, estas aproximaciones son las siguientes Reducir las aspiraciones de utilidad

Reducir los costos fijos y/o variables, Aumentar el precio de venta, dentro de los limites que le permita la ley
de la oferta y demanda Combinar estas variables

d. Ayuda de fijar los precios de venta, se entiende por precio de venta

aquel valor monetario que la empresa marca a sus productos y servicios en las facturas o documento similar que evidencie la transferencia de dominio. El precio de venta se establece generalmente al sumar

COSTOS Utili GAST DE dad OS Precio de PRODU venta EstaCIR relacin aparentemente sencilla se complica por
cuanto el precio de venta debe ser competitivo y adems justo.

Competitivo puesto que estar sujeto a la ley econmica oferta demanda, sobre el que influirn tres condicionantes

1. Clientes.- la fijacin de precios deben hacerse a travs de los ojos de sus clientes. Un precio demasiado alto quiz ocasione que los clientes rechacen el producto y elijan un producto del competidor o bienes sustitutos 2. Competidores: Los monopolios ya no existen, por lo tanto las empresas tienen que estar atentas a las acciones y precios de sus competidores. 3. Productos sustitutos.- La demanda puede contraerse y obligue a bajar los precios con el aparecimiento de productos similares que satisfagan al menos parcialmente las necesidades

Justo puesto que el PV ser fijado en funcin de los mejores costos de produccin, los gastos indispensables y de una utilidad moderada. Si estas tres variables son manejadas consiente y eficientemente se conseguirn los mejores precios a los cuales los clientes puedan acceder con la conviccin que la empresa ha realizado esfuerzos para brindarle el mejor producto.

Enfoques para establecer los precios de venta

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De investigaciones realizadas se desprenden que las empresas en el mundo suelen fijar los precios de venta en base de dos enfoques a) en base del costo y, b) en base del mercado Enfoque del costo Cuando el precio de venta se establece en funcin del costo se inicia con la pregunta: Cunto nos cuesta hacer el producto? y por consiguiente, qu precio debemos cobrar para recuperar nuestros costos y conseguir el rendimiento deseado sobre la inversin? Para ello se debe tener en cuenta lo siguiente

El sistema de costeo debe ser confiable y completo por ende ser lo ms

preciso posible y sujeto a pruebas de confiabilidad

Los informes de costeo deben ser oportunos, es decir disponer a tiempo

datos sobre el costo histrico-normal y las variaciones (si se estn usando presupuestos) El P V ex planta o ex fbrica se establece as Costo total del producto-servicio Utilidad deseada P. V. ex planta xxxx xxxx xxxx

Este enfoque representa algunas ventajas sobre la competencia El precio as establecido podra ser muy competitivo o llamara la atencin sobre el elevado costo y por tanto se puede jugar con la utilidad

Obliga a la empresa a buscar continuamente reduccin de costos a fin de

mantenerse en el mercado o no perder el liderazgo. a. Enfoque de mercado

Cuando prefieren determinarlo en base del mercado, la pregunta en cambio es Al saber lo que quieren nuestros clientes y cmo reaccionarn nuestros competidores a lo que ofertamos- qu precio debemos cobrar? Una forma importante de fijacin de precios con base en el mercado es la fijacin de precio objetivo. Un precio objetivo es el precio estimado para un producto, que estarn dispuestos a pagar los posibles clientes. (Este estimado se basa en la compensacin del valor percibido por los clientes de un producto y de la respuesta de los competidores.) La compaa, a travs de sus unidades especializadas que estn en contacto e interaccin con los clientes, con frecuencia se encuentra en la mejor posicin para identificar las necesidades de los clientes y el valor que le dan a un producto. Para obtener conocimientos adicionales, realizan estudios de investigacin de mercados sobre las caractersticas de los productos que quieren los clientes y los precios que estn dispuestos a pagar. La comprensin de qu valoran los clientes es un aspecto fundamental para fijar el precio. Hay cuatro pasos principales en el desarrollo de los precios objetivo y los

27

costos objetivos. 1: Desarrollar un producto.expectativas de clientes que satisfaga las nuevas necesidades y

2: Elegir un precio objetivo.- se fundamenta en el hecho que el rediseo implica una reduccin del costo y aspira que la competencia en este mismo sentido reduzca sus costos pero en un porcentaje menor, bajo este supuesto las ventas podran incrementarse 3: Derivar un costo objetivo por unidad al restar la utilidad de operacin objetivo por unidad del precio objetivo: En el siguiente ejemplo la administracin desea operacin de 10% sobre las ventas una utilidad objetiva de

Ingresos totales objetivo por ventas 1.600.000

$ 80 * 20000 unidades

Utilidad objetiva total de operacin =10% * $1.600.000 160.000 Utilidad de operacin objetivo por unidad $160000 / 20000 unid $ 8 c. u

Costo objetivo x unidad= Precio objetivo Utilidad operativa objetivo* = $80 - $8 = $72

4: Realizar la ingeniera de valor para conseguir el costo objetivo.- es una evaluacin sistemtica de todos los aspectos de las funciones de negocios, con el objetivo de reducir los costos, al mismo tiempo que se satisfacen las necesidades del cliente. La ingeniera del valor puede dar como resultado mejoras en los diseos del producto, cambios en las especificaciones de los materiales, o modificaciones en el proceso. En cualquiera de las dos bases (costo o mercado) si el precio de venta no es competitivo se debe Revisar la contabilidad, pues es probable que hayan defectos en la acumulacin de datos Revisar el proceso productivo pues es posible que existan pasos innecesarios que no generan valor agregado y corregir estos defectos Modificar las aspiraciones del nivel de utilidad, pues en ocasiones es necesario sacrificar en el corto plazo aspiraciones que siendo legitimas pudieran no estar acordes con las circunstancias actuales

e. Ayuda a evaluar la factibilidad de proyectos de negocios, otra de

las aplicaciones del costeo variable la usan los empresarios en actividad o emprendedores en potencia, cuando quieren saber por anticipado si tal o cual idea de negocio ser rentable y bajo qu condiciones se pueden alcanzar los resultados que esperan, en este caso se utilizar, entre otros indicadores financieros como el Valor actual neto (VAN), la Tasa interna de retorno (TIR), la Relacin beneficio/costo (C/B) y el Punto de equilibrio econmico (PEE), que lo volvemos a tratar ampliamente.

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Punto de equilibrio econmico de la inversin (PE).- Como se haba explicado este indicador ayuda a comprender la potencialidad de un negocio. El punto de equilibrio marca el nmero de unidades fsicas o monetarias desde donde las utilidades sern una realidad. Se usa como catalizador del rendimiento para el corto plazo pero tambin se podra utilizar para el largo plazo. Con el siguiente ejemplo se puede ver lo til que resulta evaluar las inversiones utilizando los indicadores antes citados todos los cuales usan costeo variable: Supngase que Jaime Prez chofer profesional est prximo a jubilarse, como desahucio, cesanta y otros ahorros podr reunir y poner a disposicin de su empresa $ 80.000. Este profesional del transporte desea, antes de iniciar su emprendimiento: 1. Conocer si al principio podr cubrir los costos y gastos necesarios para el funcionamiento de su unidad de trasporte y

2. Saber bajo qu condiciones de tiempo, costos e ingresos podr ser

rentable, si quiere al menos tener como ganancia el valor de $ 655 que actualmente percibe como remuneracin mensual (costo de oportunidad). Para esto ha obtenido la siguiente informacin previsible sobre ingresos y costos de funcionamiento: la inversin,

C S OS OT
C NET S O CPO IN E S N V R IO F sp r m s ijo o e

V ria le a b s

C osto de launida de tra d nsporte Afilia cion acooperativa In er io to l v s n ta S aldo afina nciar en un a o intereses ba rios 1 %anual nca 2 D eprec cion xestudia ia nte S uro a cidentesxestudiante eg c C bustibles-m om es Ma ntenim iento yreposicion de pa rtes ypieza s S ueldo de chofer (puede a ctua en ta funcin) r l Im puestos ytasa de c ulac s irc ion T AL S OT E Facturapor servic estudiante - m io es

8 .0 0 0 5 0 ,0 7 0 ,0 .0 0 0 9 .0 0 0 2 0 ,0 1 .0 0 0 2 0 ,0 10 0 2 ,0

0 0 ,0 8 0 0 ,6 30 0 6 ,0 10 0 4 ,0 60 0 0 ,0 8 ,0 5 0 1 0 ,0 .3 5 0 3 ,0 5 0

0 0 ,6 8

Para calcular el punto de equilibrio aplica la frmula que ya se explic anteriormente P. E = costos fijos / precio unitario venta costo unitario variable P. E. = 1305/35-0,608= 38 estudiantes Para demostrar que con este nmero de pasajeros se puede al menos sacar los costos, se presenta el Estado de Resultados

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EMPRESA DE TRASPORTE SENOR N.N. POR UN MES DE OPERACIONES Ventas 38x35 Menos: costos variables Depreciacion y seguro estudiantil 38x 0.608 Margen de Contribucion total mes Menos costos fijos Utilidad aproximada a cero

1330 23,10 1.306,90 1.305,00 1,90

Por tanto, si al menos desea crear y mantener su fuente de trabajo, pero sin ganar como empresario, deber inscribir a 38 estudiantes por mes, por tanto la unidad de transporte a comprar (bus) debe contar con 20 asientos dobles o si prefiere una buseta debera tener 10 asientos y laborar para dos establecimientos educativos en el da.

8.5 RELACION UTILIDAD- COSTO- VOLUMEN (UCV)

Dadas las aplicaciones anteriores, en donde se ha privilegiado el uso de costos variables y fijos, se puede concluir que existe una ntima relacin entre la cantidad que se ha producir y vender (volumen), el precio de venta y los costos; por tanto stas son variables interdependientes, en efecto si se desea ganar ms, solo ser posible o subiendo el precio o aumentando el volumen o reduciendo los costos o una inteligente combinacin de estas tres variables. La siguiente frmula nos gua al desarrollo de esta relacin econmica Utilidad= (volumen x precio de venta) (costos + gastos) O lo que es lo mismo

Utilidad =ventas - (costos del producto + costos del periodo) A partir de esta frmula se pueden ir estableciendo varias opciones que, dependiendo de las circunstancias que son cambiantes en el tiempo, sern tiles en la toma decisiones, veamos cules son stas 8.5.1 Reducir o incrementar el precio de venta

Por cierto que el precio de venta es una de las variables menos flexibles, dadas las reglas de libre mercado y los controles de los Gobiernos sobre bienes y servicios bsicos, razones por las que no puede incrementar libremente, sin embargo si no existieran estas limitaciones y mejor an si la revisin del precio es para permitirle al cliente mayor acceso, entonces se debe considerar esta opcin. Por ejemplo se toma la informacin del negocio del transporte escolar, se plantea la siguiente situacin que obliga a disponer de otras alternativas para viabilizar este proyecto, supngase que la capacidad de transporte de la unidad fuera de 20 estudiantes y que est seguro llenarlo en los dos recorridos diarios, as mismo los costos fijos y variables de funcionamiento mensual no se los pudiera reducir y que el inversionista no renuncia a la posibilidad de ganar los $ 655,00 por mes, entonces queda echar mano a la posibilidad de incrementar al precio de venta, para esto a partir de la frmula que se desarrolla a continuacin se llegar a determinar este nuevo precio. Q= (CF+UTI)/(X-Cvu) o X= (CF+UTI+Cvu)/Q

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En donde Q= cantidad de pasajeros o volumen X= precio de venta unitario C u v= costo unitario variable CF= costos fijos UTI= utilidad deseada Remplazando tenemos x = (1305+655+24,32)/ 40 x = $ 49,608 nuevo precio que cada estudiante pagara por el servicio A partir de este dato, se tendr que evaluar la factibilidad de encontrar eco en los clientes potenciales, quienes podran o no aceptarla oferta del servicio a este precio que por cierto representa un incremento del 42% respecto al importe inicialmente planteado que fue de $ 35,00. En el estado de Resultados siguiente se muestra el cumplimiento de las nuevas condiciones
Transporte Escolar Sr. N N Estado de Resultados - proyectado Correspondiente a un mes de Operaciones VENTAS (40x49,608) menos COSTOS VARIABLES Seguro estudiantil y refrigerio(40x0,608) Margen de Contribucion COSTOS FIJOS UTILIDAD DESEADA

1.984,32 24,32 1.960,00 1.305,00 655,00

Si no tiene asidero el nuevo precio, ya que otros transportistas estn ofreciendo el servicio en $ 35,00, entonces cabe crear un escenario en el que se afecte a los costos y/o la utilidad reducindolos inteligentemente 8.5.2 Sacrificar parcial y temporalmente la utilidad

Para este caso vamos a suponer que la capacidad mxima de transportacin de 40 estudiantes es factible, que los costos fijos y variables no se pueden reducir, pero la utilidad deseada podr sacrificarse por hoy, entonces si deseamos que el nuevo precio de venta sea $ 34,00 (con este precio se podr utilizar la capacidad total), entonces la frmula ser: Q= (CF+ X) / Pvu - Cvu o X= (Q*Pvu)- (CF+Cvu)

De donde Q= Volumen o cantidad de pasajeros X= Utilidad CF= Costos fijos Pvu= Precio venta unitario Cvu= Costos variable unitario Al reemplazar se obtienen los siguientes valores X= (40*34)-(24,32+1305) X= 30,68 La utilidad se reducir a una nfima cantidad puesto que nuevo precio

31

rebajado se situara en $ 34,00 por estudiante, que con seguridad preferir nuestra oferta por los servicios agregados y el precio con lo que aseguraramos el cupo, se presenta esta situacin en un estado de Resultados Transporte Escolar Sr. N N Estado de Resultados - proyectado Correspondiente a un mes de Operaciones 1.360, VENTAS (40x34) menos COSTOS VARIABLES Seguro estudiantil y refrigerio(40x0,608) Margen de Contribucin COSTOS FIJOS UTILIDAD 00 32 68 00 68 24, 1.335, 1.305, 30,

8.5.3

Reducir los costos fijos y/o variables Se plantea este escenario, suponiendo que los costos fijos si pudieran reducirse a fin de alcanzar la utilidad deseada de $ 655,000 con la facturacin a 40 estudiantes al precio normal de $ 35.00 y manteniendo los costos variables Para este caso la frmula ser Q= (X+UTI) / (Pvu-Cvu) o X= (Q*Pvu)-(Cvu+UTI) De donde Q= Cantidad X = CF UTI= Utilidad Pvu=Precio unitario Cvu= Costo variable unitario Reemplazando tenemos 40=(X+655) / (35-0,608) 40(35-0,608)=X+655 1400-24,32-655= X X= 720,68 Los costos fijos mensuales deberan tener un techo de $ 720,68 (es decir se debera reducir al 55%) por lo que se requiere ajustar algunos rubros como sueldos, mantenimiento, depreciaciones hasta llegar a la cantidad citada, cosa algo complicada, aunque puede intentarse, siempre y cuando no afecte la calidad del servicio. Este escenario se presenta en el estado de Resultados siguiente:

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Transporte Escolar Sr. N N Estado de Resultados - proyectado Correspondiente a un mes de Operaciones VENTAS (40x35) menos COSTOS VARIABLES Seguro estudiantil y refrigerio(40x0,608) Margen de Contribucion COSTOS FIJOS UTILIDAD DESEADA 24,32 1.375,68 720,68 655,00 1.400,00

8.5.4 Modificar el volumen de produccin Si no se pudieran modificar las variables anteriores, es decir el precio de venta, costos y la utilidad, entonces se debe echar mano al incremento del volumen o cantidad, asunto que tambin resultar complicado al momento de ejecutar puesto que esto implica, buscar nuevos mercados, incrementar el capital de trabajo, asegurar la provisin de materiales incrementales, asegurar que la capacidad de produccin interna sea suficiente, si es factible solucionar estas limitaciones entonces esta sera la opcin ms segura y rentable. Supngase que el precio de venta ser de $ 35, que los costos fijos y variables no se pueden reducir, que el empresario se mantiene en ganar $ 655 y que eventualmente se podra ampliar la capacidad de la buseta, entonces se pide calcular la cantidad de pasajeros que han de inscribirse X= (CF+UTI) / (Pvu-Cvu) De donde X= Cantidad o Volumen X= (1305+655)/(35-0,608) X=1960/34,392 X= 56,98 es decir aproximadamente se deben inscribir a 57 pasajeros Conforme se demuestra en el siguiente Estado de Resultados
Transporte Escolar Sr. N N Estado de Resultados - proyectado Correspondiente a un mes de Operaciones V NTA (57x35) E S m enos C TOSV IA E OS AR BL S S uro estudiantil y refrig eg erio(57x0,608) Marg deC en ontribucion C TOSFIJOS OS UTIL A D S AD ID D E E A 34,66 1.960,34 1.305,00 655,34 1.995,00

En este caso, se debera trabajar en dos recorridos, en cada uno se requiere 29 estudiantes o cualquier combinacin que permita sumar 57. Si es difcil alcanzar este nmero entonces deberan buscarse las otras alternativas estudiadas como: Incrementar el precio del servicio, siempre que el mercado lo permita Reducir costos sean fijos o variables o los dos a la vez Reducir la aspiracin de utilidades

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Buscar otros usos del vehculo los fines de semana, a fin de acceder a
otros ingresos. Una combinacin adecuada de algunas o todas las variables citadas. Desechar el negocio Conclusin: la gerencia obtendr de la contabilidad de costos y sus aplicaciones varias escenarios cada uno con opciones, unas ms y otras menos viables, para luego del estudio objetivo seleccionar la que mejor convenga a los intereses econmicos de la entidad y su entorno

8.6 TOMA DE DECISIONES DE CORTO PLAZO BASADOS EN COSTOS

RELEVANTES La gerencia recurrentemente debe tomar decisiones econmicas que sin duda modificarn la situacin econmico-financiera, si sta mejora es que la decisin fue adecuada si sucede lo contrario la decisin fue errada, a travs del siguiente proceso expedito se lograr asegurar parcialmente que la decisin tenga los impactos positivos deseados:

1. Identifique plenamente el problema o la situacin a mejorar, se

recomienda ser objetivo al momento de describir y caracterizar el objeto. 2. Obtenga la mayor cantidad de datos histricos del objeto (problema o situacin a mejorar) respecto a costos y beneficios obtenidos en el pasado inmediato en situaciones parecidas, por tanto la contabilidad ha de estar al da y los datos sern confiables predicciones sobre costos y beneficios futuros que se esperan obtener bajo ciertas suposiciones, en este sentido ser muy til estar bien informado sobre el comportamiento del mercado e influencias micro y macroeconmicas, que sern representadas en escenarios (cuadros, tablas, grficos) con posibles resultados. 4. Elija una de las opciones, luego de descartar objetivamente otras que pudieran tambin ser viables. Aqu juega un papel importante la experiencia, sagacidad y el olfato. 5. Ponga en prctica la opcin seleccionada, no escatime los esfuerzos y recursos que deban concentrarse para obtener el resultado que espera, dentro de los lmites establecidos en los escenarios, preparados en el punto 2 6. Evale el desempeo de la decisin y los resultados intermedios que se irn notando conforme pasa el tiempo, si evidencia que alguno de los elementos no acciona como estaba previsto busque las causas y ponga los correctivos que seas pertinentes. Por tanto ser importante sistematizar la toma de decisiones, asegurando que el proceso sea gil y confiable 8.6.1 Anlisis de costos marginales. La dificultad del gerente a la hora de tomar de decisiones radica 1) En el limitado tiempo que dispone para decidir, pues muchas de ellas hay que tomarlas de inmediato cualquier retraso puede significar perder la oportunidad o incrementar los costos, 2) En la cantidad de datos fundamentales que requiere procesar, no disponer de ellos o trabajar con

3. Realice las

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datos poco importantes distrae la atencin y eventualmente le llevara a conclusiones errneas y con ello a resultados no deseados. El anlisis, en base de costos e ingresos marginales, entendidos como aquellos que se derivan de la nueva situacin esperada, permite conocer en poco tiempo si los costos e ingresos derivados de la situacin actual, permitirn incrementar las ganancias o no. Ejemplo, supngase que una fbrica produciendo 1000 unidades y vendindole a $ 86 cada una, obtiene una utilidad de $ 9322, para ello tiene costos y gastos fijos de $ 8.678 y variables de $ 68 por unidad.
VE AS NT C S O VAR L S OT S IAB E MAR E D C NT IB C N G N E O R U IO G T SYC S O FIJO AS O OT S S U IL AD T ID (1 0 *$8 ) 00 6 (1 0 *6 ) 00 8 8 .0 0 0 6 0 ,0 6 .0 0 0 8 0 ,0 1 .0 0 0 8 0 ,0 8 7 ,0 .6 8 0 9 2 ,0 .3 2 0

Si la intencin es incrementar la produccin a 1200 unidades, los nicos datos que sirven para tomar la decisin de incrementar la nueva produccin sern los costos de las 200 unidades y los ingresos que producirn estas nuevas ventas, pues los costos fijos, la demanda y otras circunstancias que rodean a la nueva produccin como capacidad de produccin y provisin de materiales se suponen que estn debidamente controladas y por tanto no influirn en los resultados. (200*$86 17.200, ) 00 13.600, (200*68) 00 3.600, UTILIDAD ADICIONAL 00 En funcin de este relato, a la empresa s le conviene producir 200 unidades ms pues las utilidades se incrementarn en $ 3600. VENTAS MARGINALES COSTOS VARIBLES MARGINALES Vase lo rpido y fcil que resulta llegar a obtener una cifra importante que modifica la utilidad, tomando solo los datos sobre cotos e ingresos marginales, con esta informacin la gerencia podr tomar la decisin adecuada 8.6.2 Costos relevantes para la toma de decisiones

Los costos e ingresos son relevantes cuando se encuentran relacionados de una manera lgica con una decisin y cuando varan de una alternativa de decisin a otra. Los costos relevantes tambin pueden ser definidos como costos evitables o costos incrementales. Un lineamiento general es que la mayora de los costos variables son relevantes y la mayora de costos fijos no lo son; sin embargo, en el proceso de toma de decisiones pueden ocurrir algunas excepciones. Se deben usar dos criterios para determinar si la informacin es relevante: a) la informacin debe ser un ingreso o costo esperado para el futuro b) Debe haber alguna diferencia entre las alternativas La informacin relevante son los diferentes costos e ingresos futuros que se pronostican para cada uno de los cursos alternativos de accin.

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Cabe resaltar que la informacin relevante es una prediccin del futuro, no un resumen del pasado. Los datos histricos no tienen una influencia directa sobre la decisin, sino que tienen un efecto indirecto sobre sta debido a que ayudan a pronosticar el futuro. De los datos esperados para el futuro, slo son relevantes para las decisiones aquellas que hacen diferente una alternativa de otra. Es irrelevante cualquier concepto que permanezca igual independientemente de la alternativa seleccionada. Por ejemplo, si el salario del gerente de un departamento va a ser el mismo, sin importar los productos que se fabrican, el salario es irrelevante para la seleccin de estos. 8.6.3 Toma de decisiones en base de costos relevantes A fin de asegurar el xito con ahorro de tiempo y dinero se plantea el tema de predecir el futuro tomando datos y cifras importantes que sean decidoras al momento de calcular los posibles resultados, a stas se le denomina relevantes. Para asegurar la comprensin del tema, es necesario definir algunos trminos usados frecuentemente en los distintos hechos que requieren decisiones rpidas e inteligentes. Costos relevantes.- Aquellos que marcan la diferencia econmica al evaluar distintas cursos de accin, es decir toda cifra, parmetro y medida que influya en los resultados finales, califica como costo relevante; generalmente los costos variables son relevantes en cambio los fijos pudieran ser irrelevantes, ejemplo: si se est evaluando la rentabilidad de negocio actual que tiene costos fijos de $ 2000,00 y variables de $ 25,00 por unidad, y se desea saber si ser factible y ms rentable un nuevo producto o negocio que utilizar el mismo sitio, en el mismo tiempo y con los mismos costos fijos, entonces convendr concentrar todo el inters y anlisis en los costos variables por que los costos fijos no influirn en los resultados que se desean conocer, pues siempre sern los mismos, empero si es evidente que los costos fijos tambin cambiarn de manera significativa entonces estos podran ser relevantes por tanto si debern considerrselos en el anlisis, antes de tomar de la decisin conveniente. Costos evitables.- aquellos rubros plenamente identificables con un negocio o producto y que en caso de decidir suprimir se pueden prescindir de ellos, ejemplo: si en lugar de producir camisas decido fabricar pijamas, los materiales utilizados para las camisas es decir tela y botones son evitables, ms no la mano de obra calificada misma que se requiere para la fabricacin de pijamas Costos no evitables.- aquellos elementos que, al tomar una alternativa, necesariamente deben ser parte del costo y bajo ninguna circunstancia se pueden prescindir de ellos, ejemplo: el costo del arriendo del edificio de fbrica, no se podr prescindir de l a no ser que se decida adquirir el inmueble, en cuyo caso el arriendo sera evitable, ms otros costos que lo reemplazan se convertirn en no evitables como depreciacin, mantenimiento e impuestos prediales del edificio adquirido. Costos Implcitos.- Parte del costo total que est dentro de un valor monetario acordado y que no se lo explicita o desglosa por estrategia, ejemplo: costos financiero en la compras de materiales, a crdito. Costos hundidos.- Costos pasados que estarn ah sea que se los explote o no y sobre los cuales no se pueden tener control, tambin se les conoce como costos incontrolables, ejemplo: depreciaciones calculadas por el mtodo

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lineal, de la maquinaria que estar siempre a disposicin del proceso productivo. Costos identificables.- aquellos rubros del costo que siendo fijos o variables se relacionan o vinculan directamente con un producto segmento del negocio Costos controlables.- Costos sobre los cuales la gerencia u otros tomadores de decisiones tienen control y por tanto pueden disponer de ellos conforme convenga a los intereses de la empresa, ejemplo: las remuneraciones del personal. Costo de oportunidad interno.- La rentabilidad que afecta a otras lneas de produccin deben sumar al costo del proyecto nuevo solo as se llegar a determinar la real utilidad marginal que obtendra la empresa. Del mismo modo, dentro de la empresa se debe sintonizar la potencial decisin con la capacidad instalada, la predisposicin del personal y las facilidades adicionales requeridas para dar cabida al nuevo proyecto o la modificacin del actual. Costo de oportunidad externo, es decir si al ganar ms la empresa quita oportunidades a una poblacin vulnerable, la cual actualmente vive de ese negocio; las compensaciones deberan incorporarse como costo monetario del proyecto nuevo o la modificacin del actual Costos contingentes.- aquellos que se derivan de la ejecucin de una decisin y que pudieran afectar a largo plazo la relacin con clientes, proveedores y pblico, por ejemplo si a fin de dar curso a la decisin se hacen ofrecimientos adicionales a los clientes o se crean expectativas en los proveedores que no sern sostenibles en el tiempo o que vaya a afectar el medio ambiente y con ello la salud de la poblacin, estos costos potenciales que son altamente probables que se incurran , deben estimarse y cargarse como parte del costo de la nueva situacin que se pretende crear a partir de una decisin. En conclusin, un estudio previo a la toma de decisiones de corto plazo, no puede prescindir de datos tiles y relevantes que integren tanto los costos financieros puros como los no financieros que puedan tener incidencia econmica, en este caso su impacto deben pasar a formar parte del costo total de la nueva situacin o de la situacin modificada a la que se desea llegar para incrementar los resultados econmicos. Estos son los casos que pueden modificar la estructura econmico-financiera y por tanto ameritan decisiones de corto plazo, aplicando los conceptos de relevancia 8.6.4 Pedido especial y extraordinario: dar atencin o no En la mayora de industrias del medio la capacidad terica e incluso la prctica instalada superan los usos reales debido a que la demanda no se incrementa espontneamente o simplemente porque no hay un plan de crecimiento que obligue a los actores a buscar nuevos clientes. No usar intensamente las mquinas, equipos y otros elementos que tienen costos fijos, resulta antieconmico, sin embargo algunos justifican este uso limitado en el hecho que el tiempo de uso de dichos equipos y mquinas se extender por ms aos Si se dispusiera de capacidad ociosa, las empresas podra recibir eventuales pedidos no ordinarios en condiciones aparentemente desfavorables, dicha oferta debe verificarse pues pudiera resultarle conveniente. EJERCICIO

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Una industria en el ao 200X plane producir 10000 unidades (capacidad prctica es de 13000 unidades) del artculo X. Hasta mayo ha alcanzado el 42% de esta produccin y en el mejor de los casos llegar al fin de ao a cumplir el 90% de la meta. Los costos fijos mensuales promedio son los siguientes
DPOUC N E R D C IO Mano obra C IF D epreciacion m aquinaria Arriendos de planta yequipos seg uros de proteccion de accidentes S MAN U D LP R D E E IO O S ueldos Publicidad D epreciaciones m obiliario yvehiculos S ervicios basicos S MAN U 3700 5546 6789 3560 155 99 5645 3245 2145 295 93 im o p rte 18900

Los costos variables del producto son

DESCRIPCION M PD

M PI

M OD 4,00

M OI 2,00

CIF

COM IS SUM A 51,00

P ro ducto X 23,00 5,00

14,00 3,00

El precio de venta es de $ 122,50 La cobertura del mercado actual es la provincia de Pichincha y se lo atiende directamente a travs de los cuatro puntos de venta de fbrica ubicados estratgicamente en sitios claves del sector. Con la seguridad de no llegar a la utilidad presupuestada de $ 95000 al ao se han buscado nuevos clientes fuera de la provincia, uno de ellos ha demostrado real inters por un pedido de 3000 unidades, est dispuesto a pagar $ 70,00 por unidad y con la entrega en la ciudad de Ambato para esto ser necesario fletar la carga que tendra un costo de $ 4500, adems solicita un crdito de 60 das, que es el mismo plazo que se da a otros clientes El costo de financiamiento por un prstamo bancario de $ 150000 (necesario como capital de trabajo para este pedido especial) por 180 das tiene una tasa del 15% anual SE REQUIERE: a) Definir la situacin econmica previsible del ao 200X (real hasta mayo y proyectada hasta diciembre) b) Diga si debe o no dar curso al pedido especial, desde el punto de vista eminentemente econmico c) Tome en cuenta estas otras variables a fin de delinear las condiciones del contrato que se podra firmar con este potencial cliente. Capacidad de produccin de la empresa Posibilidad de replicar un pedido de este tipo a futuro Respeto de la actual cobertura de mercado

Respeto del precio de venta al pblico d) Presente la situacin econmica consolidada.

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La solucin a) Situacin anual previsible, antes de tomar la decisin.

CONCEPTOS Ventas Costos variables del producto de comisiones MARGEN DE CONTRIBUCION TOTAL Costos fijos 149.67 del producto 5,00 97.9 del periodo (Gastos) 75,00 UTILIDAD ANUAL ANTES DE IMPUESTOS Y 52. PARTICIPACION 650,00 0 209.545,0 137.165,0 0 3.510,00 201.60 230.400,0 0,00 0 12.6 14.400, 00,00 00 300.30 343.200,0 0,00 0 Junio a Enero a Diciembre Mayo (1) (2) 514.50 588.000,0 0,00 0 RESULTA DO ANUAL 1.102.5 00,00 432.0 00,00 27. 000,00 643.5 00,00 359.2 20,00 235.1 40,00 49 .140,00

(1) Resultados histricos de los cinco primeros meses del ao (2) Resultados proyectados de siete meses restantes, en una situacin real esperada b)
Resultados especficos si se da atencin a pedido especial
C NC PT S O E O Venta m rg les s a ina C s o v r b sm r in le o t s aia le ag a s del produc to de c isiones om MAR E D C NT IB C N G N E O R U IO C s o fijo m r in le o t s s ag a s fletesaa ba m to interes ba a es nc rios U ilid dm r in l t a ag a 3 0 *$ 0 00 7 IMPO T $ RE 2 0 0 ,0 1 .0 0 0 1 4 0 ,0 4 .0 0 0 6 .0 0 0 6 0 ,0 4 0 ,0 .5 0 0 1 .2 0 0 1 5 ,0 5 .2 0 0 0 5 ,0

Se han tomado las cifras exclusivas relativas al pedido especial a partir de las que se puede ver la conveniencia de atender le pedido especial pese a la aparente desventaja inicial planteada por el cliente especial. Esta situacin ser viable por los siguientes factores que haran posible obtener una utilidad

1. Existe capacidad instalada de mquinas, equipos, personal y otros

elementos fijos 2. Los ingresos marginales son muy superiores a los costos variables marginales (cifras relevantes) dejando un margen favorable significativo 3. Los costos fijos relevantes son inferiores del margen de contribucin (MCT) Por tanto si conviene aceptar el pedido, siempre que adems en el contrato se hagan precisiones sobre Prohibir que las ventas de estos productos invadan la provincia de Pichincha Respeto de precios de venta al pblico a fin de vitar el

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descontrol de este dentro del territorio nacional

c) Consolidacin de resultados
CO PT NCE OS Ventas Costos variables del producto de comisiones Costos fijos del producto del periodo (Gastos) 149.675,00 97.975,00 209.545,00 137.165,00 201.600,00 12.600,00 230.400,00 14.400,00 343.200,00 E nero aMa yo (1) 514.500,00 Junio a Diciem (2) bre 588.000,00 R S ADO E ULT ANUAL 1.102.500,00 432.000,00 27.000,00 643.500,00 359.220,00 235.140,00 49.140,00 15.750,00 50.250,00 144.000,00 66.000,00 PE IDO D E PE S CIAL(2) 210.000,00 R S ADO E ULT S CO OLID O NS AD 1.312.500,00 576.000,00 27.000,00 709.500,00 359.220,00 250.890,00 99.390,00

MARGEN DECONTRIBUCION TOTAL 300.300,00

UT ILIDADAN UALANT SDEIMPUE T SYPAR-ICIPACIO E 52.650,00 T 3.510,00 SO N (1) datos histricos (2) datos previsibles

Como se aprecia en el cuadro, la utilidad consolidada que se podr alcanzar supera la meta inicial de $ 95000. CONCLUSIN La decisin respecto a pedidos especiales demandara poco tiempo, quiz un par de horas, puesto que la gerencia utiliz datos concretos sobre disponibilidad de capacidad no utilizada y cifras relevantes de ingresos costos y gastos, luego de lo cual la gerencia podr aceptar o negar la peticin. 8.6.5 Seguir comprando fuera o fabricar internamente, Algunas industrias venden productos ensamblados conformados por partes producidas internamente y otras compradas a fbricas especializadas, la adquisicin de estas partes se dan debido a que:

No ha habido suficiente motivacin para meterse en la fabricacin de dicha componente pues hasta ahora ha sido atendido debidamente por el proveedor, tanto por precio como por calidad, o No tiene la experticia dado el grado de especialidad que demanda su construccin, o Carece de capacidad instalada suficiente para atender su fabricacin, o Su costo poco significativo no amerita que se lo construya para dar abasto a los productos ensamblados nicamente.

Pero cuando alguna de estas condiciones pudiera verse afectada notablemente, por ejemplo si se avizora un incremento en el precio del componente externo o escases o reduccin de precios de venta de los productos ensamblados o que los proveedores prefieran vender a la competencia, bajo cualquiera de las nuevas condiciones es necesario realizar el anlisis para conocer si le conviene a la empresa producirlo internamente en lugar de comprarlo En el anlisis se debe identificar perfectamente dicha parte o partes que pudieran ser producidas internamente, el grado de calidad mnimo requerido para que el resto de componentes accionen perfectamente, entre otros datos tcnicos, en tanto que en lo econmico se debe conocer de manera precisa el costo que se tendra en caso de fabricacin interna. Slo y slo si, de un lado se consigue reducir los costos o al menos igualar a los de compra y si la calidad del componente supera o al menos se iguala al

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de los proveedores se podra decidir fabricarlo, caso contrario se debe seguir dependiendo de los proveedores a fin de no encarecer o daar la imagen del producto ensamblado y su marca. Ejercicio, supongamos que Al Holbart SA, es una industria nacional de partes y piezas electrnicas que produce entre otros artculos estabilizadores de voltaje de 60 y 120 amperios, uno de los componentes indispensables de estos productos son los denominados brakers. Actualmente se compra a industrial Ecuabrakers CA por cada uno paga $ 32.80 ms IVA que es crdito tributario y $ 0,20 por unidad en concepto de fletes, se hacen 4 compras en el ao de igual tamao entre s. Las relaciones comerciales durante el 2010 se han deteriorado a tal punto que los pagos deben hacerse por adelantado y las entregas se estn retrasando. Dentro del plan estratgico 2011-2015 de Al Holbart se espera vender 16.000 estabilizadores anuales en el pas y exportar a Colombia unos 10.000 brakers, por tanto se est estudiando la posibilidad de fabricarlo internamente aprovechando algunas facilidades y experiencias adquiridas en estos 25 aos de presencia en el mercado nacional. Las facilidades logsticas son: espacio suficiente en la planta industrial, mano de obra comprometida y algunas mquinas multiuso que no estn aprovechadas al 100%. Se ha definido un costo estndar de produccin de cada brakers
C NET S O CPO
MPD m ateria A m ateria B S MA U 5 2 2,27 2,60 11,35 5,20 16 5 ,5

C N ID D A T A

U IT R N A IO

ET N A SA D R

M D O
actividad 1 actividad 2 S MA U N C IF T asa estandar E T NDA T T L SA R OA

HRS OA
2 0,5

S L R H R ET N A A A IO O A S A D R
1,60 3,00 3,20 1,50 4 0 ,7

h ra h m re p c o s o b re io
3,5 2,57

e tan a s dr
9,00

3 ,2 0 5

Las ventas se realizan a crdito: 30 das plazo, por tanto el capital de trabajo se debe financiar por este tiempo a razn de 15% anual de intereses Por otro lado los costos adicionales del periodo (gastos relevantes), que se requieren para atender este proyecto de una nueva lnea de produccin son:

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C C PT ON E OS

G S OSME AT S

OB E V C E S R A ION S
S necesario contratar un prstam para er o adquirir las m quinas especificas que costarn $ 58.000, la tasa de inters ser de 15%anual yel plazo dos aos E capital de trabajo m l ensual requerido asciende a $65500

C osto financiam nto m ie quinas C osto financiam nto decapitaldetrabajo ie S ldos adm ue inistrativ os S ldos com rciale fijos ue e s C isione v om s ariable por unidad s Publicidad e cfica fija spe S rvicios basicos fijos e G S OSFIJOSME AT S G S OSFIJOSA O AT

725,00 818,75 1.080,00 800,00 2,00 200,00 120,00 2.925,00 6.668,75

Q se v ue enda en C olom bia

Diga si conviene o no seguir con el proyecto de producir internamente 1. Desde la ptica econmica de corto plazo 2. Desde la ptica econmica de largo plazo, esta nueva lnea podra permitir que el valor de las acciones se incrementen en el mercado a partir del segundo ao 3. Desde la ptica comercial, se prev que la produccin y venta de estabilizadores de voltaje se incrementen debido al dficit energtico y a los problemas de calidad de servicio de las empresas elctricas de Ecuador y Colombia a donde se exportarn los productos los brakers cuanto los estabilizadores y con seguridad dejaremos de depender de las restricciones que Cablec est poniendo a nuestros pedidos. Se estima que la calidad de nuestra produccin ser igual o acaso superior al del actual proveedor.

C NET S O CPO C MPR R O A C osto del com ponente (32,20*16000) C osto del flete por unidad(,80*16000) C osto financiero por pag adelantado (($515.200+ o 12000)*,15% /4) C osto T otal del ao de com prar C osto unitario prom edio PR D IR O UC C osto estndar de fabricar (26000*30,25) G astos fijos del ao (6668,75*12) C isiones en v om entas a C olom (10000*2) bia C osto total del ao de producir C osto unitario prom edio A o p u id de c s d to a lap d cc nin rn yd ja d c m ra h rro or n a n a o e m r ro u io te a e r e o p r A o a u l e c s d to a lap d c nin rn yd rd c m ra h rro n a n a o e m r ro u cio te a eja e o p r

S a i a tu l itu c n c a

S a in itu c p p es ro u ta

515.200,00 12.800,00 19.800,00 547.800,00 34,24 786.500,00 80.025,00 20.000,00 886.525,00 34,10 0,14 3 5 ,0 .6 0 0

Por lo demostrado si convendra producir internamente pues adems de ganar $ 3650 al ao, le producira los siguientes efectos positivos

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No depender de lo tiempos del proveedor Ecuabrakers CA y por ende sus productos ensamblados no tendrn retrasos ni complicaciones Utilizar la capacidad instalada, no utilizada

El producto traspasar los lmites nacionales y su proyeccin internacional incrementar el valor de las acciones de la empresa Sin embargo se tendr que asegurar que

8.6.6

La calidad del componente al menos es igual que el que se compra a Ecuabrakers CA Que el costo estndar se cumpla fielmente Crear o suprimir una lnea de produccin

A la gerencia le interesa conocer los resultados del conjunto del negocio, generalmente integrado por varios segmentos o al menos por varios productos pero ser de mucho beneficio para la toma decisiones ms exigentes disponer de datos especficos por cada uno de dichos segmentos, pues no es raro el caso en que dentro del surtido se evidencien productos muy rentables otros menos y uno que otro que en lugar de utilidad generan prdidas, en tal razn el Contador debe preparar reportes de costos por segmentos del negocio que permitan generar informacin a este nivel. La asignacin de los costos variables y fijos identificables generalmente resulta fcil y precisa, ms la asignacin de costos fijos comunes no es sencilla, para esto se debe establecer una metodologa objetiva, bajo el principio de equidad; de lo contrario podra presentarse errores que distorsionen los costos de los segmentos del negocio y con ello la tomar un decisin de suprimir una lnea por ser aparentemente no rentable, sera simplemente perjudicial. Pero s la asignacin de los costos es justa y el resultado de una lnea o segmento de produccin es prdida, es hora de iniciar el estudio para ver la posibilidad de cerrar dicha produccin o al menos buscar remediar mejorando los costos o el precio de venta, lo importante sera buscar que se revierte esta situacin que evidencia que los productos rentables estn subsidiando a productos no rentables. La decisin que conlleve a la supresin del producto debe considerar adems los efectos secundarios que ocasionara dicho cierre pues en ocasiones un producto clsico o tradicional hace vender a otros de la marca, cuando ello sucede puede ser preferible seguir perdiendo en ste para ganar por la venta de los otros, pero si no fuera as, lo ms conveniente ha de ser suprimir, siempre y cuando los costos fijos y la capacidad de produccin liberada vaya a ser tomada por otros segmentos o lneas de productos Ejercicio La empresa de confecciones Si se pudo SA durante el ao 200x presenta siguiente informacin econmica por segmentos de negocio. Los costos variables y los fijos asignables se contabilizan por segmento y costos comunes se presentan en grandes totales Una de las lneas de produccin no es rentable en tal virtud se requiere del estudio pertinente a

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fin de tomar la decisin ms apropiada bajo las circunstancias que se comentan ms abajo.
CO PTOS NCE Precio ex-planta unitario Cantidad producida Cantidad vendida en el ao Inventario inicial en cantidades Inventario final en cantidades Horas-hom requeridas por cada unidad bre CO SDEPRO STO DUCCIONYCO RCIALES ME MPD- Variable por unidad MOD- variable por unidad CIF -variables por unidad MOD- fijo identificables CIF -fijos identificables Com isiones sobre ventas por unidad C S O F SC MU E AD T IB IR O T S IJO O N S IS R U D produ e ccin D com e ercia a liz cion Publicidad m ovilizacin vendedores depreciacin cam iones reparto S ervicio basicos telefona Ad in tra os m is tiv S ueldos y beneficios S ervicios bsicos - electricidad 13.456,00 2.547,00 5.400,00 12.760,00 5.567,00 4.564,00 48.456,00 1.531,00 874,87 1,00 5 2 4 3.352,44 1.915,68 1,50 8 3 3 934,09 522,76 0,50 3 1 2 3.772,46 2.155,69 3,50 17 6 7 9.589,99 5.469,00 Calentadores Uniform es 20 2590 2560 0 30 6,5 29 4456 4546 90 0 7 Gorras 11 2897 2341 100 656 1,5 Mandiles 42 2340 2540 300 100 3,5 12283 11987 490 786 TOTAL

Informacin adicional y supuestos bsicos: La capacidad prctica esta utilizada al 100% Ningn producto sustenta o depende de otro Los costos fijos identificables podrn evitarse hasta en un 60%, es resto se deber reasignar entre los productos que queden dentro del surtido, en funcin de los del costo de produccin variable.

Potencialmente se puede utilizar hasta en un 50% de la capacidad instalada que se libere, para incrementar la produccin y venta de otro producto rentable. Los costos administrativos y comerciales se distribuyen bajo criterios de causa y efecto a partir de esta relacin se pueden fijar parmetros de distribucin justos. SE REQUIERE 1. Identificar y seleccionar los parmetros de distribucin de los costos fijos 2. Completar el estado de resultados por segmentos e identificar la lnea que pudiera suprimirse. 3. Efectuar un estudio particular del segmento que pudiera suprimirse a fin de calcular los costos evitables e inevitables 4. Identificar las condiciones y efectos de una decisin de supresin 5. Proyectar la nueva situacin en caso de suprimir y/o reorientar la produccin

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E T O D R S L AD SPO S G NT SD LNE O IOAO2 0 S AD E EUT O R E ME O E G C 0X

C NET S O CPO V entas (-) C ostos v ariables D producto el C isiones sobre v om entas MA G NC N R UC N R E O T IB IO (-) C S O FIJO OT S S MO - fijo identificables D C -fijos identificables IF C s sF sc u e ad o to ijo om n s itrib ir u D p dc n e ro u ci D c e ia a io e om rc liz c n Publicidad m iliz ov acinv endedores depreciacincam iones reparto S icio basicos telefona erv A m is tiv s d in tra o S ueldos ybeneficios S icios bsicos - electricidad erv UT A (o perdida) ILID D Notas: T po(hh) por unidades producidas iem 16835 31192 4345,5 8190 60562,5 5 5 3.740,46 708,01 1.253,33 6.930,35 1.311,80 19.297,02 965,50 182,75 1.248,66 1.819,68 344,44 15.648,46 13.456,00 2.547,00 6 5 ,5 .1 0 4 3 3 4 3 876,42 2.070,95 1.188,91 740,74 2.256,68 5.332,45 2.127,22 1.907,31 440,80 1.041,58 1.087,21 372,55 1.826,10 4.315,02 1.179,63 1.543,40 5.400,00 12.760,00 5.567,00 4.564,00 2 7.495,31 16.940,04 3.738,60 20.282,05 48.456,00 1 1.531,00 874,87 3.352,44 1.915,68 934,09 522,76 3.772,46 2.155,69 9.589,99 5.469,00 28.160,00 2.560,00 20.480,00 63.644,00 6.819,00 61.371,00 14.046,00 1.170,50 10.534,50 76.200,00 8.890,00 21.590,00 182.050,00 19.439,50 1 3 7 ,5 1 .9 5 0 C rite rio C le ta o s a n d re 51.200,00 U if n orm s e 131.834,00 G rra o s 25.751,00 M n ile ad s 106.680,00 TTL OA 3 5 6 ,0 1 .4 5 0

Criterios de distribucin Resulta muy complicada la distribucin de los costos fijos de produccin, comercializacin y administracin debido a que no necesariamente la relacin causa-efecto es evidente por esto ser menester indagar hasta encontrar criterios vlidos y los parmetros de distribucin ms afines a los conceptos del gasto. Los costos identificables quiz no tienen esta complejidad debido a que stos se relacionan directamente con tal o cual segmento y son evitables en caso de que no se produzcan estos. Para desarrollar este ejercicio se ha definido la distribucin en base de los siguientes criterios y sus parmetros respectivos (El nmero es la gua de la solucin indicada en el cuadro) 1.- Los costos fijos identificables, se los contrata especficamente para cada segmento. 2.- Los costos de produccin se distribuyen en funcin de los costos variables, en vista la estrecha relacin entre los costos fijos y variables del producto 3.- La publicidad, la movilizacin y telefona se distribuye en funcin de la facturacin de cada segmento, el argumento es la relacin histrica entre estos conceptos y el monto de ventas. 4.- La depreciacin de los camiones de reparto se distribuye en funcin de las cantidades vendidas (unidades fsicas) debido a que todos los productos se los entregas a domicilio y el peso corporal de los distintos productos son similares 5.- Los gastos administrativos por sueldos y servicios bsicos se asignan en funcin del tiempo utilizado por los obreros en la produccin, la justificacin es la sintona total de las labores administrativas con el trabajo en planta industrial.

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Anlisis y conclusiones

Por lo visto la empresa gana $ 6.150, que representa apenas el 2% sobre ventas (6150/315465),esto debido a que tres productos generan utilidades por $ 21.799, pero la produccin y venta de mandiles arroja una prdida de $ 15.648 que casi se come las utilidades de los productos rentables. Los costos fijos del producto mandiles ascienden a $ 31.310, por tanto suprimir ahora y sin tomar las precauciones debidas en lugar de mejorar los resultados empeoraran pues de una utilidad de $ 6.150 se paseara a una prdida de $ 25.160 Si se suprimiera el segmento no rentable y los costos fijos pudieran evitarse o reasignarse la utilidad de $ 21.799 representara una agradable 7% Se recomienda trazar un plan sostenido de sustitucin de uniformes en lugar de mandiles o alternativamente buscar abaratar los costos variables de producto que actualmente no es rentable. Si toda la capacidad se reorienta por ejemplo a la produccin de uniformes que es el producto de mejor margen de contribucin, entonces los resultados mejoraran conforme se muestra en el siguiente cuadro:
m n ile ad s 0 0 0 0 u if rm s no e 585 16.965,00 8.190,00 877,50 7.897,50 1.508,98 862,28 5.526,24

R S L A O M R IN L S EU T D S A G A E POUT R D CO C antidada producir (8190horas liberadas /7horas por uniform e)*50% V N A (585*29) ETS C SO V R B S O T S A IA LE Producto (14*585) C isiones (1,50*585) om M R E C N R U IO M R IN L A G N O T IB C N A G A G s sid n ic b s-p rteq en p e ep s in ir a to e tif a le a u o u d re c d MO 40% D C 40% IF U IL A M R IN L T ID D A G A

Por tanto el resultado de $ 6.150 pasara a $ 27325,24 (21799+5526,24) al ao, pues la prdida de mandiles se transforma en utilidad a travs de uniformes, lo que significar un incremento importante que representar el 9% sobre ventas. Por supuesto ahora corresponde analizar el problema de la demanda de uniformes ya que habrn de venderse 585 unidades adicionales al ao, este anlisis corresponde al mbito comercial 8.6.7 Modificar la estructura del surtido, como respuesta a restricciones Se recuerda que la cadena de valor se establece a partir de la relacin de la empresa con sus clientes y de la empresa con sus proveedores, la armoniosa relacin debe conllevar el respeto mutuo y la necesidad de colaborar con ellos hasta el punto de establecer alianzas que les beneficie a corto y largo plazo, solo as se garantiza la permanencia, crecimiento y desarrollo de los tres sectores. Sin embargo, pueden darse circunstancias en las que uno de los sectores por situaciones especiales que pueden ser temporales o permanentes no siempre van a mantener la misma estructura y por tanto se pueden avizorar cambios importantes en las relaciones, as por ejemplo 1. Los clientes puede que a futuro vayan a declinar su demanda o que requieran cambios en el modelo o diseo de producto actual 2. Los proveedores por su lado, puede que ya no estn en la condicin de

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atender nuestros pedidos de materiales debido a escases de su materia prima o porque estn dispuesto a atender a otros mercados que incluso pueden ser la competencia actual de la empresa 3. Puede ser tambin que la propia empresa vaya a tener dificultades en la operacin de alguna mquina clave dentro del proceso o quiz el tiempo de cierto proceso fundamental se vaya a limitar. A estas limitaciones se denominan restricciones, mismas que al no poder ser resueltas directamente, es decir alternativas que frontalmente ataquen el problema como por ejemplo para el caso de clientes que se van se deben buscar reemplazos o nuevos mercados o modificar los diseos para sintonizar sus nuevas demandas son soluciones directas y concretas; para el caso de proveedores que van a dejar de entregar la materia prima la solucin es buscar dentro o fuera del pas quien los reemplace y listo ; si la limitacin de un a mquina es evidente, la solucin podra ser repotenciarla o mejor si se pueden comprar otra sera una decisin adecuada, mas cuando estas acciones no son tan fciles de obtener toca trabajar con lo que se tiene, es decir el vivir con estas limitaciones van a ocasionar ms de una molestia que redundar en las utilidades normales que histricamente se vienen obteniendo, bajo estas restricciones ser pertinente estudiar la forma para que la afectacin a los resultados produzca el menor efecto nocivo posible, a esta situacin se le conoce como combinacin apropiada de stock o surtido. La solucin est en buscar a travs de la relacin margen de contribucin/restriccin la gua para identificar los productos que tendrn preferencia y aquellos que deben ser marginados total o parcialmente. En este sentido se debe dar preferencia a aquellos que mejor margen expresan en relacin a la restriccin y solo si sobra se irn identificando en su estricto orden a los siguientes que podran ser producidos. El modelo de Contabilidad del Trput, define un procedimiento ms o menos similar conforme se explica en el punto 8.7 Con el siguiente ejercicio se explica mejor la solucin a esta problemtica. Ejercicio Suponga que un auto (taxi ejecutivo) se dedica doce horas diarias a mensajera y trasponte programado de personas en el rea metropolitana de Quito, en la que est vigente la circulacin restringida denominada PICO y PLACA que milita la circulacin de vehculos (excepto taxis convencionales y buses de transporte escolar y pblico) durante 6 horas en un da a la semana. Especficamente este vehculo debe dejar de circular los das mircoles entre las 7hoo a 9h30 y de 16h00 a 19h30. Si ese da debe atender a 4 pasajeros y entregar 3 encomiendas diga cul de estas debera dejar atender a fin de hacerle ms productivo el da (desde la ptica econmica), La informacin econmica de un da normal de trabajo de 12 horas es

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C NET O CPO Facturacion por km $2,00 Facturacinpor paquete $1,00 C osto variable(com bustible) Ma e d c n u i rg n e o trib c n C S O F SD O T S IJO IA U IL A D N R L T ID D IA O MA T m ore u rid e h s ie p q e o n ora

p s jero1 aa 8,00 2,00 6 0 ,0

p s je 2 a a ro 18,00 4,50 1 ,5 3 0

p s jero3 aa 4,00 1,00 3 0 ,0

p s jero4 e c ie1 aa n om 10,00 3,00 2,50 7 0 ,5 2,00 1 0 ,0

e c ie2 n om 5,00 2,00 3 0 ,0

ecm 3 n o ie 8,00 3,00 5 0 ,0

TTL OA 40,00 16,00 17,00 39,00 15,00 24,00

2 ,5

2 ,5

0 ,5

0 ,1

0 ,4

12

En principio la mejor decisin sera dar prioridad a aquel producto que mejor margen de contribucin presenta y as sucesivamente, si esta fuera la decisin los resultados seran:
C NE O O C PT V entas costos v ariable MA G ND C NT IB I R E E O R UC N T MPO A IG AD E H R S IE S N O N OA C ostos fijos -dia U IL A D LD P OY P A A T ID D E IA IC LC Pasajero 2 18 4,5 13,5 3,5 pasajero 4 10 2,5 7,5 2 T T LE OA S 28 7 21 5,5 15 6

La mezcla ms adecuada ante la presencia de restricciones se obtiene de la relacin entre el Margen de Contribucin con el elemento restrictivo que corresponde a cada uno de los productos, en este caso los resultados serian
CONCEPTO
PASAJ E 1 PASAJ E 2 PASAJ E 3 PASAJ E 4 ENCOMIE 1 ENCOMIE 2 ENCOMI E 3 TOTAL

Marg de contribucin en R estriccin(tiem ) po R elacinMC O A (del m or a m /H R S ay enor) Prelacino prioridad T m ore u rid ie p q e o VNA ETS C ostos v ariables M R E D C N R U IO A G N E O T IB C N C S O FIJO OT S S U IL A e e D D R S R C N T ID D n l IA E E T IC IO 6

6 3

13,5 3,5 3 3 ,5 RS L A O EUT D S 18,00 4,50 1 ,5 3 0 10,00 7,00 3 0 ,0 7

3 2,5 1,2

7,5 2 3,75 4 2 5

1 0,5 2 1 0 ,1 5,00 2,00 3 0 ,0

3 0,1 30

5 0,4 12,5 2 0 0 ,4 8,00 3,00 5 0 ,0 41,00 16,50 2 ,5 4 0 15,00 9 0 ,5 6 12

2 3,85714

Po lo visto, la decisin de priorizar por el margen de contribucin no es la ms conveniente pues apenas le deja un utilidad de $ 6, ms bien lo que le conviene es prioriza en funcin de la relacin de margen de contribucin para el elemento restrictivo, es este caso la utilidad ser de $ 9,50, si el servicio se vende en este orden 1 prioridad encomienda 2 requiere 6 minutos 2 prioridad encomienda 3 requiere 24 minutos 3 prioridad servicios al pasajero 2 requiere 210 minutos 4 prioridad servicio al pasajero 4 requiere 120 minutos Total minutos restriccin 360 minutos (6 horas disponibles)

48

8.6.8 Vender un producto en el punto de separacin o completarlo

Este caso suele presentarse en empresas que con el tiempo van mirando nuevas oportunidades de ampliar su negocio, completando los procesos actuales, pues de inicio no siempre se cuenta con la informacin suficiente o con la infraestructura para poder generar todo el valor agregado que fuera posible sobre un producto intermedio o no se han podido identificar los mercados de productos ms completos, cuando se han superado estas limitaciones convencionales se puede estudiar la posibilidad de seguir produciendo hasta cierto avance o mejor completar todo el proceso hasta obtener productos con mayor valor agregado y con ello los precios de venta han de mejorar y con ello las utilidades tambin. Si esto resulta posible y adems se puede utilizar la capacidad instalada y de paso mejorar modelos actuales, crear nuevos productos y satisfacer nuevas necesidades de la demanda se estara contribuyendo a mejorar la imagen de la empresa y todos los beneficios adicionales que esto conlleva. Ahora pueden tambin darse casos inversos en los que la empresa produce hasta completarlo pero ciertas condiciones especiales como la laboral puede llevar a la gerencia a decidir fabricar solo hasta un determinado punto, con lo cual pudiera ser que hasta gane menos pero se quitan problemas que a veces son duros de seguir afrontando. Este es el caso que se desarrolla enseguida: Ejercicio Aserradero EL ROBLE Ca. Ltda., trabaja sobre pino y guayacn hasta la fase de preparacin de la madera, en cambio sobre laurel completa todo el proceso hasta el lacado con lo que obtiene muebles acabados. El precio del metro de la madera en pie (bosques) es idntico Los costos conjuntos de los 10.870 metro de madera de laurel, pino y guayacn procesados durante un periodo semestral es de $ 92.395 dando un promedio de $8,50 por metro, en el punto en el que van a tomar distintos destinos.
P io rec vn e ta pn u to s p ra e a cio C s sc n n s n o to o ju to 38.250,00 33.065,00 21.080,00 92.395,00 11,5 12

POUT R D CO Laurel Pino G uayacan T TL OA

M trs 4500 3890 2480 10870

C rte o 18.000,00

m ld a o o ed 4.500,00

te in d rm a os 6.000,00

C s sp p s o to ro io 28.500,00

Los g astos adm inistrativos ycom erciales del periodo asciendena $22.370que se asig nanenfuncion a los costos de cada lote enel punto de separacin

El precio de metro cuadrado terminado como muebles en laurel es de $18,60; aserraderos del medio venden cada metro de laurel no terminados en $ 11,00 El procesamiento de laurel es complicado y conseguir obreros (carpinteros) para que laboren es un dolor de cabeza, por lo que la gerencia est pensando en alzar el taller de acabados y liberar este espacio que bien pudiera ser arrendado en $ 500 mensuales, tambin debera vender las

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mquinas y herramientas por lo que recibira $ 6000 aproximadamente que lo colocara en el banco a fin de ganar 8% de inters anual. SE REQUIERE 1. Calcular la utilidad por lnea de producto bajo las condiciones actuales 2. Calcular la utilidad que se obtendra vendiendo la madera de laurel en el punto de separacin y no como muebles. 3. Obtener conclusiones importante y emitir recomendaciones a fin de guiar la decisin de la gerencia Enseguida se presenta la situacin actual:
POUT R D CO Laurel- incluye acabados Pino G acan uay T TL OA Cn a a tid d enm ts Cs pn o to u to s a cio ep ra n Cs s o to p p ro ios 28.500,00 28.500,00 Gs s a to a ig a les s nb 9.260,81 8.005,46 5.103,74 22.370,00 c s to l o to ta 76.010,81 41.070,46 26.183,74 143.265,00 V n sto l e ta ta 83.700,00 44.735,00 29.760,00 158.195,00 U a tilid d 7.689,19 3.664,54 3.576,26 14.930,00 4500 38.250,00 3890 33.065,00 2480 21.080,00 10870 92.395,00

La utilidad bajo las condicione y limitaciones anotadas es de $ 14.930 que representa ms del 9% (14930/158195), respecto a las ventas. Si se procede a vender el laurel en el punto de separacin, la situacin econmica sera
Cn a a tid d e m n ts 4500 3890 2480 10870 C s sp n o to u to s p ra i ea c n 38.250,00 33.065,00 21.080,00 92.395,00 Gs s a to a ig a le s nb s 9.260,81 8.005,46 5.103,74 22.370,00 V NA ETS Vn s e ta O s tro P dc ro u to In re o g ss 49.500,00 44.735,00 29.760,00 123.995,00 3.240,00 3.240,00 0 0

POUT R D CO Pino G acan uay TTL OA

c s to l o to ta 47.510,81 41.070,46 26.183,74 114.765,00

U a tilid d 5.229,19 3.664,54 3.576,26 12.470,00

Laurel- incluy acabados e

Se concluye que, por un lado las ventas caen en $ 34.200, por otro aparecen ingresos por arriendos y rendimientos financieros por $ 3240 (6 meses *$ 500 + inters de $ 6000*0,08/2) La facturacin neta caer en $ 30.960 (158.195- 127235) y por ende la utilidad semestral disminuira en $ 2.460 (14930-12470). Sin embargo esta utilidad disminuida respecto a las ventas es ms del 12% (14930/127235), es decir la tranquilidad tiene un costos de oportunidad irrelevante, ya que se quita de encima el problema laboral que le viene atormentando. Pudiera ocasionar prdida temporal de ventas e imagen de la empresa por que dara la impresin que el negocio no es sostenible, cosa que habr que explicar a fin de aclarar el asunto y mejor si se da paso a la siguiente recomendacin respecto al uso del espacio liberado Se recomienda arrendar el rea fsica, de preferencia a quien pudiera tomar a cargo el trabajo de terminados de madera (mueblista).

8.7 LA CONTABILIDAD DEL TRPUT.

Introduccin Eliyahu M Goldratt7, fsico israelita ha contribuido desde hace ms de dos dcadas al desarrollo de tcnicas que conllevan al incremento real de la produccin y productividad en empresas industriales especialmente, a partir
7

Eliyahu Goldrant es el creador de la teora de restricciones misma que es explicada y aplicada en su novela denominada La meta

50

de su interesante y pragmtica teora de restricciones (TOC) en la que evidencia lo equivocados que estn los gerentes de produccin cuando tratan en vano de alcanzar el xito trabajando sin visin de conjunto y ms bien focalizando sus decisiones de incrementar la produccin en los segmentos o procesos a su cargo, esta errada forma de hacer las cosas provocan, a corto o largo plazo, perjuicios que estn muy lejos de mejorar los costos de produccin y por ende las utilidades Su teora, menciona insistentemente que las eficiencias locales de produccin lo nico que provocan es un incesante e incontrolado aumento de los inventarios (en materiales, en productos semielaborados e incluso en productos terminados) que adems de los naturales riesgos de prdidas por sustraccin u obsolescencia se produce la amortizacin inconveniente de stas inversiones que tardan en convertirse en dinero o instrumentos financieros (cuentas por cobrar), manifiesta adems que hay que reconocer que no se puede tener, as se hagan esfuerzos enormes y costosos, una planta equilibrada (o balanceada) y que buscar el equilibrio es una prdida de tiempo y dinero, que mas bien se debe aprender a trabajar con esta u otras limitaciones que las denomina restricciones entendida como cualquier cosa que limita un sistema de alcanzar un mayor desempeo en relacin con su meta8 El desbalance se evidencia en el proceso lento al que debe darse la atencin debida incluyendo su repotencializacin hasta alcanzar su mejor performance que impactar en el Trput, por tanto se debe trabajar y actuar en base de este proceso (restriccin), por cierto dice que superado un cuello de botella que constituye una restriccin, puede que aparezca otro y as sucesivamente. Goldratt asegura que esta realidad no solo se presenta en plantas industriales sino en procesos administrativos y comerciales de las empresas y hasta puede que los elementos restrictivos se encuentren fuera de la empresa, por ejemplo en proveedores o clientes que no accionan a la velocidad con la que la empresa puede actuar. Esta teora ha revolucionado la forma de entender y actuar de los gerentes de fbrica y de su aplicacin se han obtenido enormes beneficios econmicos y por supuesto que la mentalidad y cultura productiva est mejorando desde entonces. Tambin cuestiona la forma tradicional y procesar la informacin sobre costos a tal punto que asegura que ...la contabilidad de costos es el enemigo nmero uno de la productividad pues segn manifiesta las tcnicas contables ortodoxas e incluso el modelo actual denominado ABC (Costos Basado en Actividades) utiliza demasiado detalle para registras los hechos econmicos que afectan al costo y usa indicadores que no interpretan verazmente la situacin del desempeo de la planta y sus sectores, lo cual impide entregar a la gerencia datos tempranos, prcticos y seguros, incluso ejemplifica en su libro La Meta los desfases entre lo que dice la informacin proporcionada por la Contabilidad convencional y lo que en realidad sucede en el proceso productivo. Para confirmar y ampliar estos cuestionamientos el Mcs. Thomas Corbett plantea una propuesta contable en su libro La Contabilidad del Trput mediante una metodologa que permite hacer la transicin del mundo de los ptimos locales, de las asignacin de los costos fijos y del precio nico del producto, al mundo de los ptimos globales, a la contabilidad simple, til y directa y a los precios segn las

Thomas Corbett, ttulo original en ingls Throughput Acounting( Contabilidad del Trput-titulo adaptado al castellano), editorial Pinsalo 2002

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percepciones del mercado9, en efecto segn Corbett la contabilidad gerencial tradicional ya no es capaz de proveer a los gerentes informacin til y necesaria para tomar decisiones eficaces a tiempo; en el siguiente apartado se lo pretende explicar esta propuesta comparando con el mtodo de costeo variable que es un derivado de la contabilidad de gerencia tradicional. 8.7.1 Contabilidad del TRUPUT (CT) Thomas Corbett en su libro La contabilidad del Trput, establece las caractersticas de los dos mtodos de contabilidad gerencial -o de costosfactibles de aplicar: Contabilidad gerencial tradicional es

1.

2.

3.

Complicada, muy pocos lo comprenden y la toma de decisiones tarda, por cierto que esta caracterstica es evidente, ms an en el modelo de costeo ABC, esta caracterstica se lo supera parcialmente con el procesamiento automtico de datos10 No permite identificar los productos que ms contribuyen a las utilidades de las empresas y por tanto no puede ayudarla a prosperar. Esta caracterstica no es tan cierta, tanto ms que por lo visto en los apartados anteriores la contabilidad tradicional a travs del costeo variable permite disponer de informacin suficientemente detallada a fin analizar el impacto de los segmentos de negocio o lnea de productos dentro de la utilidad global 11 Se sustenta en las Normas Internacionales de Informacin financiera (NIIF), por tanto es aceptada y reconocida a nivel mundial. Los procesos de reconocimiento, valoracin y presentacin de las partidas contables para determinar el costo de los bienes y servicios que se fabrican se los toma como vlidos para cualquier implicancia tributaria, financiera y administrativa y la toma de decisiones de inversin, reinversin y financiamiento se sustenta en estos procedimientos.12

Contabilidad del Trput basada en la filosofa TOP, es:

1. 2.

3.

Simple por lo que se la entiende fcilmente Identifica los productos que ms contribuyen con la idea de utilidades, por tanto le permite a los gerentes tomar decisiones rpidamente. El procedimiento para determinar el Trput, a partir de lo cual se puede potenciar la produccin productividad y las utilidades, se basa en la filosofa de la Teora de restricciones (TOC) que funciona bajo los siguientes conceptos a) TOC supone que existe una causa comn para muchos efectos, que los efectos que vemos y sentimos son la consecuencia de causas ms profundas. b) TOC ve a una empresa como un sistema, es decir como un conjunto de elementos en una relacin interdependiente.

Ibd. Los comentarios que constan en letra calibri, corresponden al Dr. Pedro Zapata S. 11 Los comentarios que constan en letra calibri, corresponden al Dr. Pedro Zapata S. 12 Los comentarios que constan en letra calibri, corresponden al Dr. Pedro Zapata S.
10

52

c) Toda empresa se crea para alcanzar una meta y que usualmente

esta es ganar, inclusive las organizaciones no lucrativas que si bien no tiene la ganancia como propsito sin embargo les mueve la eficiencia en el uso de los recursos que es otra forma de expresar ganancias. El proceso de mejora continua de TOC, que es el mismo que aplica la metodologa contable tiene cinco pasos Paso 1 Identifique la restriccin del sistema, a esta restriccin se le denomina recurso con restriccin de capacidad (RRC) Paso 2 Decida como explotar la restriccin (restricciones) del sistema, es decir cmo sacarle el mejor provecho en las condiciones actuales, una buena estrategia es que todos los dems recursos que no son restricciones trabajen al ritmo del RRC creando por ende un amortiguador que garantice que por nada del mundo faltar la provisin suficiente para que la restriccin se detenga Paso 3 Eleve las restricciones del sistema, si bien el paso dos ya prev un uso eficiente de la capacidad mxima de la restriccin siempre se podr hacer algo mas para potenciar su respuesta, mediante inversiones adicionales como una mquina idntica, o aumentar los turnos de trabajo o reducir el tiempo de descanso del personal o una combinacin de estas acciones administrativas hasta lograr superar la restriccin Paso 4 Si en paso previo se ha roto (superado) una restriccin vuelva al paso 1, es decir se tendr que reconocer que la restriccin inicial ya no lo es pero otra entrar en escena y a esta hay que a partir de ahora atacar.

4.

Segn la nueva propuesta contable del Trput la importancia del modelo radica en la oportunidad con la que la direccin dispondra de informacin sobre la velocidad para generar Trput (dinero) a travs de las ventas, que no es otra cosa que traer dinero hacia la empresa desde fuera, por tanto, no se puede decir que el Trput ha mejorado por que se increment la produccin en un sector o en un proceso, sino al aumentar las ventas, que no es otra cosa facturar a clientes, las ventas a su vez depender de la capacidad de produccin de la restriccin. Por lo dicho el Trput es el resultado de restar de las ventas los costos totalmente variables, que en formula se la presentamos enseguida Trput unitario o (Tu) = Precio venta unitario (o Pvu) Costos totalmente variable (o Ctv.)

Que expresado en Trput Totales por producto (TTP) la formula ser TTP=Tu*q Si deseemos conocer el Trput total de la empresa entonces se ha de sumar los Trput de todos los productos Sumar TTPa +TTPb +TTPc etc. A manera de ejemplo se proponen los siguientes datos

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Cuadro 8.7.1
P O UO RDTS Precio venta unitario (Pv u) m enos: C ostos T otalm ente Variables (C ) tv T rput unitario (T u) C antidad(q) T rput T otal Producto (T P) T S anT P um T SLS IL A 23,00 15,00 8,00 150 1.200,00 S L NS IL O E 38,00 21,00 17,00 215 3.655,00 T B RTS A U EE 18,00 10,00 8,00 435 3.480,00 8 3 ,0 .3 5 0

Por lo visto, en esta propuesta contable el Trput unitario es equivalente al Margen de contribucin en la contabilidad tradicional, con la salvedad que el costo variable se refiere nicamente a costo de los materiales sin sumar los servicios y otros componentes que inciden en la compra de stos, aunque si acepta otros conceptos como comisiones en ventas o remuneraciones que pudieran ser inequvocamente variables, aqu se establece una diferencia conceptual sustantiva con la NIC2-inventarios, que requiere incorporar al costo todo cuanto recurso fijo o variable sea necesario para traer a los inventarios a su condicin de uso o venta. El modelo Trput establece que: Si mejora el Trput el rendimiento sobre la inversin (ROI) obviamente mejorar, si a esto se acompaa un adecuado manejo de los Gastos operativos (GO) sin duda se estar caminando hacia la meta, que son mayores utilidades. Para comprender la metodologa, comprobar el uso de los indicadores financieros y evaluar la decisin bajo Trput, se propone el siguiente ejemplo. Paso 1.- Identificar la restriccin Supngase que la empresa industrial XYZ procesa siete artculos a travs de procesos productivos unos comunes y otros independientes, precisamente todos los productos utilizan un proceso comn que es la restriccin (proceso 5- zurcido), en el grfico 8.7 se plasma el proceso productivo:
AQUI Grfico 871

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Como se puede evidenciar la empresa industrial de tejidos XYZ, no dispone de una capacidad productiva balanceada, por el contrario es desequilibrada, que en principio uno pensara que no existi planificacin, y puede que as haya ocurrido, sin embargo hay ciertos procesos que para equiparlas es necesario contar con mquinas que se los construye bajo estndares internacionales y su capacidad de produccin en muchas ocasiones no se sintonizan con las necesidades especificas de una empresa, es aqu donde se debe entender que as se planificara muy difcilmente se puede contar con un equilibrio estructural. En este ejemplo se pude identificar una restriccin en el proceso de zurcido (P-5) ya que mientras todas las otras fases estn en capacidad de producir cantidades mayores en este apenas se tiene instalada una capacidad que pueda dar abasto a todos los requerimientos de los procesos usuarios del recurso con restriccin de capacidad (RRC). El paso 2 Decidir como explotar la restriccin Es buscar la debida forma de manejar la restriccin, lo que significa que se podrn establecer alternativamente o complementariamente las siguientes acciones administrativas

a) Reducir los tiempos de descanso de los obreros que operaran esta

mquina (RRC) b) Incrementar horas extras c) Modificar el diseo y por ende reducir el tiempo requerido de esta mquina por cada prenda. d) Una combinacin racional de estas tres acciones. Paso 3 Eleve la restriccin del sistema. Es evidente que alguna o todas las acciones citadas podran dar como resultado que la restriccin se eleve o decir que la produccin de la mquina de zurcir pase de 100 a 120 unidades por ejemplo, pero tambin pudiera que ser que el efecto deseado no se d. Paso 4 Calcule el Trput Para este ejemplo supngase que la capacidad instalada del Recurso con Restrictivo de Capacidad (RRC) no pudiera ser mejorado y muy por el contrario en el ao siguiente se deteriorar su eficiencia, cosas muy entendible si consideramos que las mquinas igual que cualquier recurso mquina- dado el desgaste se van tornando menos eficiente cada ao, bajo este supuesto lo mximo que pudiera producir el RRC de esta empres sern 4070 horas de trabajo por ao. Con las estadsticas sobre precios, costos etc. que se presenta se presentan en el cuadro 8.7.2 Cuadro 8.7.2

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POUT R D CO

P c re io u ita n rio 68,00 78,00 43,00 54,00 147,00 35,00 97,00 7 ,5 4 7

Cs o to v ria le a b 42,00 45,00 34,00 37,00 86,00 14,00 58,00 4 ,1 5 4

T p tp r r u o ca a d u id d n a 26,00 33,00 9,00 17,00 61,00 21,00 39,00 2 ,4 9 3

A B C D E F G
P md ro e io

El precio de venta, ser aquel establecido para cada producto, si existen varios precios sobre un mismo producto debido al trato preferencial a ciertos clientes se debe trabajar con el precio promedio. De este cuadro se deprende que el producto de mejor precio es E, le sigue el G, en tanto que el producto con ms bajo precio es F. Costo totalmente variable, aquel que se asignan a cada producto por los materiales y otros conceptos (pueden ser costos del producto o del periodo) que sean indudablemente variables. El producto de mayor costo variable es E, seguido del costo de G, el costo variable ms bajo es de F, Se evidencia una sintona entre el precio y el costo variable. Trput por unidad, es la diferencia entre las dos variables anteriores, el mejor producto visto como Trput es E seguido de G y el de menor aporte como Trput es C conforme se establece en el cuadro 8.5.3. Si quisiramos evaluar el aporte de cada lnea a la rentabilidad y de hecho a la utilidad y si la demanda est no est dispuesta a adquirir todo lo que la empresa produce la prioridad estar dada por el Trput. Cuadro 8.5.3
POUT R D CO P c re io u ita n rio 68,00 78,00 43,00 54,00 147,00 35,00 97,00 7 ,5 4 7 C to os v ria le a b 42,00 45,00 34,00 37,00 86,00 14,00 58,00 4 ,1 5 4 T p tp r r u o cd aa u id d n a 26,00 33,00 9,00 17,00 61,00 21,00 39,00 2 ,4 9 3 P rid d rio a P dc ro u tiv a 4 3 7 6 1 5 2

A B C D E F G
P md ro e io

Establecer mejor seleccin posible en base de la relacin Trput /restriccin Tiempo del recurso con restriccin de capacidad (RRC), en esta variable que se lo presenta en el cuadro 8.7.4 se establece luego de una minuciosa medicin del tiempo requerido por cada producto de la mquina o de cualquier elemento que constituya la restriccin establecida. El tiempo puede ser medido en minutos, horas u otra medida de tiempo apropiada a la realidad de la empresa; para el caso de este ejemplo se ha medido en minutos por cada producto por lo que los productos E y C son los que mayormente necesitan de este elemento, mientras que A no requiere de esta mquina por tanto no tiene ningn impedimento para que su produccin pudiera alcanzar la cantidad que fuera hasta alcanzar lo requerido por la demanda.

56

Trput/tiempo del RRC, representa la cantidad de dlares que proporciona un artculo por cada minuto de uso del RRC, esta relacin marca el orden en el que deben ser producidos los artculos que conforman el surtido; si la restriccin es interna es, decir que la demanda sea ilimitada la primera prioridad tendr al artculo A seguido de B, G y as sucesivamente, conforme se establece en el cuadro 8.7.4: Cuadro 8.7.4
P cio re u ita n rio 68,00 78,00 43,00 54,00 147,00 35,00 97,00 7 ,5 4 7 C to os v ria le a b 42,00 45,00 34,00 37,00 86,00 14,00 58,00 4 ,1 5 4 T p tp r r u o cd aa u id d n a 26,00 33,00 9,00 17,00 61,00 21,00 39,00 2 ,4 9 3 T m ou o ie p s d l R Ce e R n m u in tos 0 5 15 5 28 13 7 73 T U U/ RPT tie p mo RC R 26 6,6 0,6 3,4 2,2 1,6 5,6 P rid d rio a P dc a ro u tiv 1 2 7 4 5 6 3

POUT R D CO

A B C D E F G
P ed rom io

Si se compara con el cuadro 8.7.3 se evidencian notables diferencias en la priorizacin, cada una dar un resultado diferente en las utilidades y la seleccin depender del comportamiento de la demanda, si esta est en alza la prioridad estar dada por el resultado de dividir el Trput entre el tiempo del RRC, pero si el RRC es igual o mayor a la demanda entonces el Trput ser quien defina el orden de produccin Entendidos estos ejemplos podemos aplicar las dos opciones de la demanda, a fin de calcular los resultados que se prevn podran alcanzarse en cada caso. Estos supuestos se presenta en al cuadro 8.7.6 Cuadro 8.7.6
D MA C antida E ND A
PRODUC TO C antidad normal d esperad a Precio unitario Costo variable Trput por cada unidad Tiempo uso del RRC en minutos

A B C D E F G
P md ro e io

2500 1700 3500 6800 4400 1300 2800

2750 1870 3850 7480 4840 1430 3080

68,00 78,00 43,00 54,00 147,00 35,00 97,00 7 ,5 4 7

42,00 45,00 34,00 37,00 86,00 14,00 58,00 4 ,1 5 4

26,00 33,00 9,00 17,00 61,00 21,00 39,00 2 ,4 9 3

0 5 15 5 28 13 7 73

Los gastos operativos fijos (GO) del prximo periodo ascenderan a $ 55.964, conforme se presenta en el cuadro 8.7.7 Cuadro 8.7.7

57

C NET S O CPO R uneraciones em S ervicios bsicos D epreciaciones Puciblicidad A rrriendos G astos g enerales S MA U N

Im o $ p rte 232.456,00 42.345,00 31.235,00 110.400,00 48.280,00 91.248,00 5 5 6 ,0 5 .9 4 0

La capacidad de produccin del RRC- mquina de zurcir- par el ao siguiente ser de 4.070 horas es decir 244.200 minutos. Con los datos citados calcular los resultados mximos (utilidades) a alcanzarse si la demanda fuera como la del ao anterior Cuadro 8.7.8
C antidad P RODUC TO normal A B C D E F G 2500 1 700 3500 6800 4400 1 300 2800 SUMAN P recio unitario 68,00 78,00 43,00 54,00 1 47,00 35,00 97,00 Ventas Totales 1 70.000,00 1 32.600,00 1 50.500,00 367.200,00 646.800,00 45.500,00 271 .600,00 1 .784.200,00 Costo variable 42,00 45,00 34,00 37,00 86,00 1 4,00 58,00 Suman Costos totalmente variables 1 05.000,00 76.500,00 19.000,00 1 251 .600,00 378.400,00 1 8.200,00 1 62.400,00 1 1 .1 .1 1 00,00 Trput por cada unidad 26,00 33,00 9,00 1 7,00 61 ,00 21 ,00 39,00 TOTAL TRUPUT EMPRESA 65.000,00 56.1 00,00 31 .500,00 15.600,00 1 268.400,00 27.300,00 1 09.200,00 673.1 00,00 555.964,00

G S O O E A IO A E A T S PR C N LS U IL A A te d P rticia ci e Im u s s T ID D n s e a p n p e to

1 7 3 ,0 1 .1 6 0

Los resultados anuales con el recurso restrictivo fueron de $ 117.136. Situacin previsible para el siguiente ao. Por lo visto habr un desfase de 600 horas (4669,50-4070) entre la oferta de la mquina de zurcir y el requerimiento incremental de la demanda (10% adicional), en el cuadro 8.7.9 se presenta el tiempo requerido por la demanda en el ao que vendr Cuadro 8.7.9

POUT R DC O

C ni a a td d nr a om l

C ni a atd d r q ei a e urd dm d ea a n

Mn t s i uo pr o u id d n a e R C n R

H r sd l oa e R C- a o R a t ro nei r

H r sd l oa e R C- a o R sg ie t i u ne

A B C D E F G

20 50 10 70 30 50 60 80 40 40 10 30 20 80 SMN U A

25 70

0 5 1 5 5 2 8 1 3 7

11 7 4, 6 85 0 7, 0 56 7 6, 6 2 5, 3 . 3 0 3 2 17 8, 6 36 7 2, 6 42 50 . 4, 0 16 5 93 6 63 2 25 29 30 1 39 5 46 95 . 6, 0

17 80
35 80 78 40 44 80 13 40 38 00

Como la maquina (RRC) tan solo podr ofertar 4070 horas ha de establecerse la prioridad en la que se deba producir procurando que la

58

afectacin sea la menos nociva o mejo dicho que la utilidad sea la mxima posible en funcin de la restriccin que se ha identificado. Para esto se ha de calcular la relacin: Trput /tiempo de la restriccin, en el cuadro 8.7.10 se calcula el tiempo total y se definir que productos y en que cantidad debemos producir el prximo ao.
PRO DUC TO Pre cio u itario n Costo varia ble Tr t por pu ca u ida da n d Tie po m u de so l RRC mu in to s TRUPUT/ tiem po RRC Priorida d Produ ctiva Ca tida a n d produ cir Tie po en m h oras de l RRCre e qu rido Acu u do m la h s ora Expresada s e RRC n Ca tida n d m xim a a a produ con cir RRC

A B C D E F G

68,00 78,00 43,00 54,00 147,00 35,00 97,00

42,00 45,00 34,00 37,00 86,00 14,00 58,00

26,00 33,00 9,00 17,00 61,00 21,00 39,00 SM N U A

0 5 15 5 28 13 7

26 6,6 0,6 3,4 2,2 1,6 5,6

1 2 7 4 5 6 3

2750 1870 3850 7480 4840 1430 3080

0 156 963 623 2259 310 359 47 60

0 156 363 623 2259 310 359 47 00

2750 1870 1452 7480 4840 1430 3080

Los resultados esperados en base a los datos y el RRC sera como sigue, supondremos que los gastos operacionales siendo fijos no se incrementan.
P ririd ad 1 2 3 4 5 6 7 SUMA GASTOS OPERACIONALES UTILIDAD ANTES PARTICIPACION E IMPUESTOS P roduct o A B G D E F C Cantidad a producir 2750 1 870 3080 7480 4840 1 430 1 452 P recio Venta unitario 68,00 78,00 43,00 54,00 1 47,00 35,00 97,00 Ventas 1 87.000,00 1 45.860,00 1 32.440,00 403.920,00 71.480,00 1 50.050,00 1 40.844,00 1 .771 .594,00 Costo variable unitario Costo variable total 15.500,00 1 84.1 50,00 1 04.720,00 276.760,00 41 6.240,00 20.020,00 84.21 6,00 1 01 .1 .606,00 trput empresa 71 .500,00 61 0,00 .71 27.720,00 1 60,00 27.1 295.240,00 30.030,00 56.628,00 669.988,00 555.964,00 1 4.024,00 1

42,00 45,00 34,00 37,00 86,00 14,00 58,00

Por lo visto, pese a que la capacidad productiva del recurso con restriccin (mquina de zurcir) se reduce en un 4,2% (capacidad del RRC del ao actual 4245/ 4070 que ser la capacidad del ao venidero) sin embargo, la utilidad apenas se reduce en un 3.7% ($114.024 respecto a $117.136 del ao anterior) La forma de llegar a estos resultados es algo sencilla, siendo esta la metodologa para crear cualquier escenario nuevo que desee la gerencia establecer a futuro; tan solo se requiere conocer los precios de venta y los costos variables unitarios, la diferencia es el Trput por cada producto, adems ser indispensable disponer de la informacin precisa del elemento o recurso restringido por cada producto, mientras ms alto es el resultado de la relacin Trput/elemento restringido, mayor prioridad productiva debe tener.

59

Conclusiones, 1. Las caractersticas tericamente marcan algunas diferencia pues mientras la contabilidad de costos que por cierto requiere de un proceso a veces impreciso y lento persigue cuantificar la inversin peridica de los productos y servicios que una empresa fabrica, la contabilidad del Trput, busca expeditamente mejorar la utilidad a travs de identificar y potencializar el uso de la restriccin y con ello mejorar el Trput y las utilidades o sea la meta de la empresa.

2.

Una de las aplicaciones de la contabilidad tradicional de costos denominad modelo del costeo variable utiliza la misma lgica y procedimiento para llegar a determinar escenarios que le permitan a la gerencia conocer los resultados esperados a partir de ciertas restricciones pero tomadas en funcin local (de un sector o una fase productiva) y no como un todo sistmico. El modelo de contabilidad el Trput tal cual se describe en el libro que se ha tomado como referencia para este anlisis y ejemplos, no es un sistema de acumulacin de costos que cada vez es ms til y obligatorio en las empresas y en los pases, ms bien es una aplicacin expedita de ciertos conceptos que la contabilidad tradicional los ha desarrollado en el tiempo. Es justo reconocer que la Teora de Restricciones(TOC) es un modelo aplicativo efectivo de gestin productiva y que el planteamiento contable del seor Corbett, es un aporte valioso que debe ser tomado en cuenta por los contadores profesionales puesto que la velocidad de respuesta ante un requerimiento gerencial es un prioridad y para ello se debe trabajar a partir de las verdaderas restricciones (RRC) pues son ellas efectivamente que harn que las utilidades mejoren y con ello la productividad de la empresa en general, todo cuanto se haga para incrementar la produccin en sectores que no son restricciones por ahora lo nico que hace es consumir recursos incrementar los costos, gastos y riesgos de manera innecesaria y por ende las utilidades que son la razn , el medio y el fin de las empresas en lugar de mejorar se reducirn

3.

4.

Para completar este estudio, que no pretende cuestionar tal o cual mtodo, sino ms bien comunicar las nuevas formas de pensamiento contable y resaltar los aportes de una u otra metodologa a fin de que los tomadores de decisiones tengan varias alternativas para encaminarse de una u otra manera hacia la mejor opcin. A manera de sntesis se presenta un cuadro resumen comparativo entre la contabilidad gerencial tradicional y este nuevo modelo que presenta TOC, en ste se establecen las siguientes semejanzas y diferencias
ELEMENTO DISTINTIVO Base de la informacin CONTABILIDAD GERENCIAL TRADICIONAL Registros y libros contables, las cuentas y el Estado de Costo de productos vendidos CONTABILIDAD GENERCIAL TOC

El precio de venta, los costos variables, casi exclusivamente el de los materiales y los datos de la

60

restriccin (RRC) Medicin rentabilidad de la Se toma del estado de Resultados y del desglose de estos por producto hasta la utilidad bruta en ventas. La rentabilidad se evala comparando con el patrimonio (ROI) y con ventas En proceso y /producto metodologa seleccionada segn la El impacto sobre inversiones es decir con los activos (ROI) gastos operacionales y el Trput

Enfoque

Se lo direcciona a los productos comparndola con el recurso con restriccin en la capacidad, a fin de medir el Trput. Uso gerenciales para los tomador de decisiones productivas

Usos

Informacin que se reporta a los entes de control (SRI- SIC) Junta de accionistas, bancos y otros entes externos. La informacin sobre costos variables se la usa confines gerenciales Es un sistema contable que acumula los costos de produccin de bienes y servicios

Alcance

Es un mtodo convencional que tiene como propsito tomar decisiones productivas en funcin de las restriccin plenamente identificada

RESUMEN Es indudable que la contabilidad de costos tradicional mas los modelos complementarios y actuales como Costeo ABC y costos estndar es el medio apropiado para ejecutar un control exigente sobre el uso de los recursos y por ende evita desperdicios, usos indebidos y encarecimientos inapropiados. A su vez es la base informativa financiera idnea y creble para

a. Establecer precios de venta, justos y accesibles b. Valorar razonablemente los inventarios en

terminados,

proceso

c. Calcular con seguridad las utilidades y todas las aplicaciones o

asignaciones d. Planificar la adecuadamente la produccin Pero quiz lo ms importante de la informacin, se obtiene al adecuar sta a usos gerenciales de ah el nombre de Contabilidad de Gerencia que se le asigna. Los productos derivados como costeo variable, a partir del cual se puede establecer la relacin costo-volumen-utilidad, calcular de los puntos de equilibrio para uno o varios productos, establecer ingresos, costos y utilidades marginales. Otro producto marginal se obtiene a partir del uso de costos relevantes para dar repuesta pronta y segura a varias opciones de negocio que conllevan implcitas decisiones importantes que afectan a la produccin a las finanzas y a la economa como: a. Dar atencin a pedidos especiales, b. Producir internamente o seguir comprando, c. Vender en el punto de separacin o continuar hasta tener productos facturables con mejores precios, d. Mejorar el surtido con o sin restricciones de por medio , e. Suprimir o mantener una lnea de produccin deficitaria

61

El manejo de los inventarios en cantidades econmicas y convenientes, as como la medicin y uso de la capacidad instalada en las empresas es otro de los productos derivados de la Contabilidad de costos tradicional, que con todo los defectos y limitaciones sigue siendo la forma idnea de proveerse de informacin para tomar decisiones. Todo esto deja en claro, que en los momentos actuales quien no est debidamente informado carece de poder y quien no tiene poder difcilmente se mantendr o seguir compitiendo con posibilidades de xito Como una buena y til alternativa se presenta el modelo de costeo basado en la teora de restricciones (TOC) y sus procedimientos lgicos de entender a la empresa como un sistema y que este funciona al ritmo del eslabn productivo ms dbil, el modelo denominado por su proponente como contabilidad del Trput(o de la velocidad de hacer dinero fresco a travs de las ventas), este modelo establece la mejor opcin de produccin tomando como parmetro el recurso con restricciones la capacidad (RRC) o sea el eslabn ms dbil de toda la cadena productiva. Mucho parecido tiene este modelo con el costeo variable, con la diferencia que este ltimo no considerada a la restriccin del sistema productivo integral como si lo hace el Trput, por tanto ser deseable que este modelo nuevo sea incorpore a la contabilidad gerencial como un complemento, pero de ninguna manera sustituye a un sistema contable. CUESTIONARIO DEL CAPITULO Conteste con verdadero (V) o falso (F) segn corresponda.

1. La toma de decisiones es un proceso intuitivo ( ) 2. La contabilidad de gerencia ayuda a los tomadores de

decisiones a minimizar los riesgos de equivocacin ( )

3. Una decisin acertada ayuda a mejorar la rentabilidad e imagen

empresarial ( )

4. Los costos fijos son aquellos que permanecern constantes en el

tiempo y ante cualquier nivel de produccin ( )

5. Los costos relevantes siempre sern variables. ( ) 6. Los costos variables crecen en la misma proporcin que el nivel
de produccin ( ) 7. Siempre ser conveniente disponer stock grades en las bodegas de materias primas ( ) 8. La capacidad normal o real es aquella que considera los niveles de inventarios existentes y la demanda esperada del producto. ( ) 9. El Trput se obtiene restando del precio de venta, los costos fijos ( ) 10. El modelo de costeo variable y el modelo Trput siguen el mismo procedimiento para llegar a evaluar situaciones futuras. ( ) Complete las siguientes definiciones 11. Las..como actividad recurrente y quiz la ms importante del requiere de algn tiempo, de datos confiables

62

12. La potencialidad productiva interna se lo mide a travs de las

denominadas capacidad, capacidad capacidad prctica y

13. Costos directos.- Elemento importante e indispensable

de un producto del que formar parte, es perceptible y evidente en su elaboracin; para que sea calificado como tal debe reunir tres condiciones. a) . b) c) 14. Cuando los ingresos se encuentran con los costos y o mejor dicho son iguales se habla de 15. Costos relevantes son aquellos que marcan la al evaluar distintas cursos de accin, es decir todaque influya en los resultados finales, califica como .. 16. La dificultad del gerente a la hora de tomar de decisiones radica 1) En el limitado tiempo que dispone para decidir, 2) 17. Toda empresa se crea para alcanzar una y esta es ganar, inclusive las organizaciones no lucrativas que si bien no tiene la ganancia como propsito sin embargo les mueve la.. en el uso de los recursos que es otra forma de expresar ganancias. 18. El costo.de un producto o servicio que se crea se obtiene de sumar los costos fijos mas los, sin que falte ninguno de ellos. 19. El margen de contribucin es el resultado de restar de las. los costos variables 20. El precio de venta dadas las reglas de libre mercado y los controles fiscales realmente es una que difcilmente la empresa tiene control sobre l. Realice las siguientes actividades acadmicas, mediante investigaciones, averiguaciones y lecturas sencillas 21. Quien manifiesta la siguiente frase ...la contabilidad de costos es el enemigo nmero uno de la productividad 22. Exprese la frmula para calcular el punto de equilibrio en cantidades fsicas. 23. Expresa la frmula para calcular el punto con una ganancia predefinida antes de impuestos y participacin de trabajadores 24. Establezca tres diferencias en los dos enfoques para establecer los precios de venta

63

25. Explique en sus propios la relacin existente entre el volumen de

produccin el precio de venta y los costos. 26. Cules son sus argumentos principales para no poder llegar a contar con una planta con capacidad equilibrada en sus fases productivas. 27. Si tuviera que decidir entre mantener ociosa parte de la capacidad instalada y atender un pedido extra o especial que requiera un precio menor al que usualmente la empresa factura, que consideraciones hara par tomar la decisin conveniente. 28. Cules son los criterios ms usuales que Ud. utilizara para distribuir los costos del periodo o sean los gastos entre los distintos productos que la fabrica. 29. Identifique dos empresas del medio que utiliza la informacin del costeo variable para tomar decisiones 30. Que datos necesita para poder calcular la meta que es la utilidad, bajo el modelo de Trput

PRACTICAS PROPUESTAS. PRACICA 8.1 PUNTO DE EQUILIBRIO DE VARIOS PRODUCTOS

a) La empresa industrial de confecciones Ecua-Fashion Ca. Ltda., produce y vende cinco tipos de vestidos, cuyos precios de venta y sus costos variables unitarios, as como el peso porcentual (%) y el total de los costos fijos del periodo son los siguientes:
C N E T S\ A T U O O CPO R IC L S Precio v enta unitario C osto v ariable unitario Marg contribuci unitario en C ostos fijos Porcentajes de v enta sobre total 8% 23% 5% 26% 38% A rig s C o p s S eteres b o h ma w 98,00 56,00 42,00 42,00 23,00 19,00 34,00 21,00 13,00 F ld s a a 20,00 15,00 5,00 P n lo a ta n es 18,00 13,00 5,00 34.790,00 100% T ta s o le

b) Una firma auditora, se dedica a prestar servicios profesionales en su mbito de competencia, al efecto est por suscribir cinco contratos con clientes- empresas de la Ciudad, a continuacin el presupuesto por lneas de servicios:
C NET O CPO P cioco tra re n to C s sv ria le Ma enC n o to a b s rg o trib C s sf s o to ijo U a xso ms torv s a a tilid d H ra en e - em n eg s u p

Auditoria de g estion ex en especial am consultoria capacitacion auditoria tributaria TOTAL

4.30 0 0,0 1.20 0 0,0 8 ,00 00 1.50 0 0,0 2.50 0 0,0 10 0,00 .30

2.470 ,00 45 6,00 36 0,00 95 0,00 1.470 ,00 5.706 ,00

1 30 .8 ,00 74 0 4,0 44 0 0,0 55 0 0,0 1 30 .0 ,00 4 94 .5 ,00

5 ,00 49 2 ,00 23 1 ,00 32 1 ,00 65 3 ,00 09 1.3 ,0 78 0

1 1,00 .28 5 21,00 3 08,00 3 85,00 7 21,00 3 6,00 .21

1 2 4 9 2 9 3 6

Por razones de mercado no se pude contar con supervisores de planta por lo que se debe contratar a supervisores independientes, mismos que son escasos debido a la temporada alta, en el mejor de los casos se podr contar con los servicios de un supervisor durante 20 horas semanales.

64

SE REQUIERE 1. Identificar los servicios que podran ser ms rentables 2. Dada la escases de supervisara cuales son los contratos que deberamos confirmar y cuales desechar a fin de no quedar mal y entrar en conflictos. 3. Demuestre en un estado de Resultados proforma, que su seleccin es la correcta. 4. Que sugiere Ud. para evitar que esta restriccin sea permanente y por tanto la Firma auditora se vea obligada suspender o rechazar contratos y por ende a sacrificar ganancias que bien pudiera obtenerlas. PRACTICA 8.2 LABORATORIO- DECISIONES DE SUPRIMIR O CREAR UNA LINEA DE PRODUCTO

La empresa de confecciones deportivas Si se pudo SA durante el primer semestre de 200X obtuvo los siguientes resultados econmicos por segmentos de negocio. Los costos variables estn segmentados y costos fijos no identificables se presentan en grandes totales Una de las lneas de produccin no es rentable en tal virtud se requiere del estudio pertinente a fin de tomar la decisin ms apropiada bajo las actuales circunstancias que se comentan ms abajo.

65

CONCEPTOS P recios unitarios venta Cantidades producidas Cantidades vendidas Q-INVENTARIO INICIAL Q-INVENTARIO FINAL Horas hombre por unidad

Calentado res 20,00 2590 2560 0 40 6,5

uniformes 29,00 4456 4546 90 0 7

gorras 1,00 1 2897 2341 1 00 656 1 ,5

zapatillas 36,00 2340 2540 300 1 00 3,5

TOTAL

C RITERIO

300.225,00

COSTOS DEP RODUC CION MP D- Variable por unidad MOD-variable por unidad CIF- variable por unidad 5,00 2,00 4,00 8,00 3,00 3,00 3,00 1 ,00 2,00 1 7.382,00 934,09 1 7,00 6,00 7,00 70.200,00 3.772,46 99.371 ,00 36.339,00 46.340,00 1 78.456,00 9.590,00 medidos y asignables directam enet medidos y asignables directamenet alproducto 40%se evita si se supim e

Costo de produccin (incluye inventarios) 28.490,00 62.384,00 MOD-identificable (fijo) 1 ,02 .531 3.352,44

CIF- idntificable (fijo)

874,87

1 5,68 .91

533,76

2.1 55,69

5.480,00

COSTOS COMERCIALES-fijo P ublicidad Movilizacion vendedores Depreciacion de cam iones COSTOS COMERCIALES-Variable Comisiones Descuentos COSTOS ADMINISTRATIVOS Sueldos ybeneficios 1 8.700,00 6.004,50 3.002,25 1 5.400,00 1 2.760,00 1 5.567,00

S icios basicos-telefonia erv S icios basicos- E erv lectricidad U IL A T T L T ID D O A

8.356,00 3.578,00 19.737,25

Informacin adicional y supuestos bsicos: La capacidad prctica esta utilizada al 100% Ningn producto sustenta o depende de otro Los costos fijos identificables podrn evitarse hasta en un 60%, es resto se deber reasignar entre los productos que queden dentro del surtido, en funcin de los del costo de produccin variable. De los costos de publicidad podra evitarse puesto que ellos se contratan por separado por tanto al producto no rentable le corresponde un 40% del total al reto el 20% cada uno. Potencialmente se puede utilizar la capacidad instalada, que se libere, hasta en un 50%, para incrementar la produccin y venta del producto ms rentable. Los costos administrativos y comerciales se distribuyen bajo criterios de causa y efecto que definen parmetros SE REQUIERE 6. Identificar y seleccionar los parmetros de distribucin de los costos fijos 7. Completar el estado de resultados por segmentos e identificar la lnea que pudiera suprimirse.

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8. Efectuar un estudio particular del segmento que pudiera suprimirse a fin de calcular los costos evitables e inevitables 9. Identificar las condiciones y efectos de una decisin de supresin 10. Proyectar la nueva situacin en caso de suprimir y/o reorientar la produccin PRACTICA 8.3 SUPRIMIR UNA LINEA DE PRODUCTOS

La industria XYZ fabrica tres tipos de trampolines en los siguientes modelos: redondos, cuadrados y rectangulares, en la siguiente tabla se presentan los resultados del mes de junio de 200X
C NET O CPO V NT E AS C SO V R B S O T S A IA LE MA G ND C NT IB IO R E E O R UC N C S O FIJO T T L OT S S OA PUB ID DID NT A LE LIC A E IFIC B D PR C E UIPO E PE IA S E EI Q S S C LE S LA IO S R IS R SD LINE A R S UPE V O E E A C S O IND E T SD FA R A O T S IR C O E B IC (1) UT A T T LYPO LINE ILID D O A R A TTL OA 1.000.000 410.000 590.000 50 0 3 .0 0 216.000 95.000 19.000 200.000 60.000 RD N O EODS 140.000 60000 80.000 9 .0 0 5 0 41000 20000 6000 28000 -15.000 CA RDS U DA O 500000 200000 300.000 27 0 5 .0 0 110000 40000 7000 100000 43.000 RC A G L RS ET N UA E 360000 150000 210.000 18 0 7 .0 0 65000 35000 6000 72000 32.000

Nota (1) costo fijo asignado en funcin de las ventas en unidades monetarias

La administracin esta preocupadas por las continuas prdidas en su productos redondos y busca una recomendacin para saber si conviene descontinuar la lnea o no las mquinas y equipos que producen estos artculos no tiene valor de reventa. Si se toma la decisin de suspender la lnea se debe despedir a dos supervisores asignados al modelo RE REQUIERE 1. Conviene descontinuar la produccin y venta de los productos redondos? Suponga que la empresa no tiene otro uso para la porcin de las mquinas y equipos que quedaran liberadas 2. Presente sus clculos en un formato sencillo que la gerencia pueda utilizar sin mayores problemas para evaluar la rentabilidad en el largo plazo de las distintas lneas de producto.
(Prctica tomada de Contabilidad administrativa de Ray Garrinson y otros autores pg. 638)

PRACTICA 8.4 SEPARACION

VENDER UN PRODUCTO EN EL PUNTO DE

Aserradero EL ROBLE Ca. Ltda., prepara varios tipos de madera hasta el punto de estar lista para el corte, moldeado y lacado (muebles acabados) que en uno de los tipos lo hace la propia empresa. El precio de la madera en pie (bosques) es idntico

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Los costos conjuntos de los 11.870 metro de madera de laurel, pino y guayacn procesados durante un periodo semestral es de $ 102800 y se lo asigna cada lnea en funcin del precio de venta en el punto de separacin.
C S O S P R L SD E A O A IO O T S E A AB E E L B R C N Pvn x . e ta m pn tr u to sp e aracio n

PO UT R D CO PINO L AUREL GUAYAC AN TOTAL

M trs 3890 4500 3480

Cs o to cn n o ju to

Cr o te 18.000,00

m ld a o o ed 4.500,00

te m a o r in d s 6.000,00

11,50 11,30 12,00

11870 102.800,0 0

Los gastos adm inistrativ ycom os erciales del sem estre asceinden a $ 25370 que se cargan en funcion del costo en el punto de separacin

El precio de metro cuadrado terminado como muebles en laurel es de $24,60. Como el procesamiento de la madera es complicado y ms an conseguir obreros (carpinteros) para que laboren se est pensando en alzar el taller y liberar este espacio que bien pudiera ser arrendado en $430 mensuales y vender las mquinas y herramientas que posiblemente se lo hara en $ 4.500 que se los colocara en el banco a fin de ganar intereses, con una tasa del 5% anual. SE REQUIERE 1. Calcular la utilidad por lnea de producto bajo las condiciones actuales 2. Calcular la utilidad que se obtendra si se decide vender la madera de laurel en el punto de separacin y no como muebles

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