UNIVERSIDAD DE SAN CARLOS DE GUATEMALA FACULTAD DE CIENCIAS ECONMICAS ESCUELA DE CONTADURIA PBLICA Y AUDITORA SEMINARIO INTEGRADOR PROFESIONAL CODIGO:

11196 SEGUNDO SEMESTRE 2010

NORMAS DE INFORMACION FINANCIERA II Y III, APLICACIN E IMPACTO FISCAL

GUATEMALA, 13 de febrero 2011

GRUPO No. 08 Carn 199721408 200214095 200414220 200414751 200414843 200415025 200415568 Nombre William Estuardo Dionisio Cruz Osmar David Jurez Hernndez Saida Aid Gmez Yucute Vivian Carolina Carias Baten Julio Cesar Gmez Reyes Jos Luis Zapeta Lux Marco Vinicio Portocarrero Garca

INDICE

Contenido INTRODUCCION.......................................................................................i Antecedentes de las normas internacionales de informacin financiera.............................1 Revisin de la constitucin 2008-2010 .................................................3 Junta de monitoreo ................................................................................4 IFRS Foundation (anteriormente IASC Foundation)................................5 International Accounting Standards Board ............................................6 Cronologa de IASB.................................................................................8 Normas Internacionales de Informacin Financiera en Guatemala......10 Norma Internacional de Informacin Financiera 2 Pagos basados en acciones................13 Objetivo................................................................................................13 Resumen de la norma..........................................................................14 Aplicacin de la NIIF 2..........................................................................15 Norma Internacional de Informacin Financiera No. 3 Combinacin de Negocios.........18 Resumen de la norma..........................................................................18 CASO PRCTICO............................................................................................................21 Norma Internacional de Informacin Financiera 2 Pagos basados en acciones......................................................................................21 Norma Internacional de Informacin Financiera 3. Combinacin de Negocios.....................................................................................24 CONCLUSIONES...............................................................................................................ii RECOMENDACIONES....................................................................................................iii BIBLIOGRAFA................................................................................................................iv

INTRODUCCION El constante cambio de las empresas a nivel mundial, siempre con la tendencia hacia la globalizacin de los mercados, provocan que todos los pases tienda a adoptar las normas internacionales para poder conservar una uniformidad en la presentacin de la situacin financiera en la que se encuentran. Se requiere que esa integracin siga las modificaciones de los procesos, sistemas de informacin, y adaptacin de la estructura organizativa de la compaa para que cumpla con todos los requerimientos de las Normas Internacionales de Informacin Financiera y de sus Interpretaciones aplicables a las operaciones de la empresa. Por lo anterior descrito, se elabora un anlisis de la Norma de Informacin Financiera II y III, de la forma siguiente: Marco Terico de las Normas Internacionales de Informacin Financiera, desde sus orgenes hasta la aplicacin de la normativa en Guatemala., contenido de la Norma Internacional Financiera II, desarrollando todos los aspectos necesarios a conocer para la correcta aplicacin de los pagos basados en acciones. Contenido de la Norma NIIF III, Combinacin de negocios, requiere para su implementacin como Norma reguladora. Una vez conocida la teora, se procede a determinar en la aplicacin que se da en la actualidad a los pagos basados en acciones y las combinaciones de negocios, tratando los puntos que necesitan ser corregidos por el Impacto Fiscal en las organizaciones o empresas. Toda vez se ha determinado la problemtica actual y conociendo el contenido de la norma, se procede a determinar los beneficios de la adecuada aplicacin de las Normas de Informacin Financiera II y III: Y se ejemplifican caso de los pagos en acciones y combinaciones de negocios.

Antecedentes de las normas internacionales de informacin financiera

Uno de los problemas que se plantea al interpretar la informacin financiera es la falta de un criterio internacional a aplicar. Existe diversidad de normas contables. Esto genera diversos problemas, principalmente: La imposibilidad de establecer una comparacin entre dos estados financieros. En consecuencia los datos obtenidos pueden llegar a perder algo de credibilidad. El sobrecoste que supone para las empresas internacionales la aplicacin de diferentes normas, segn cada pas, para la presentacin de su informacin financiera. Con el fin de poner fin a estos problemas y aumentar a la vez la transparencia de la informacin, el IASC (Internacional Acounting Standards Comit) en 1995 firm con la IOSCO (Organizacin internacional de los organismos rectores de Bolsas) un acuerdo mediante el cual se comprometan a revisar las NIC (Normas internacionales de Contabilidad) con el fin de que fueran empleadas por las empresas que cotizaban en bolsa. A consecuencia la Unin Europea aprob un reglamento con el que la aplicacin de las normas fuera una realidad a partir del l de Enero de 2005. Con esto la UE consigue eliminar en cierta medida barreras que dificultan la movilidad de personas y capital. Ms tarde se lleva a cabo una reestructuracin en el IASC con un cambio de objetivos a lograr. Debido a esta reestructuracin en 2001 el IASC pasa a llamarse IASB (Internacional Accounting Comit Foundation), y las NIC se rebautizan como NIIF. El principal objetivo del IASB es conseguir la homogenizacin de normas contables a nivel mundial.

Los objetivos que se establece la IASB son desarrollar estndares contables de calidad, compresibles y de cumplimiento forzoso, que requieran informacin de alta calidad, transparente y comparable dentro de los estados financieros para poder tomar decisiones en funcin de estos. Esto es muy importante que sea as y que se cumpla porque hay mucha gente detrs de esa informacin que depende de ella para su trabajo, como: Los propietarios de la empresa en primer lugar, para conocer la evolucin del negocio y si este es rentable. La administracin para conocer en que necesita mejorar y llevar a cabo la toma de decisiones en consecuencia. Los acreedores porque necesitan saber la liquidez de la empresa, y si puede cumplir con sus obligaciones. El estado debido a que debe recaudar sus impuestos en funcin de esos datos. En la actualidad son ya muchos los pases que se han sumado a la aplicacin de las NIIF para sus empresas independientemente del tamao de sus empresas, porque segn los expertos estas han sido diseadas para grandes empresas y multinacionales. Guatemala ya ha aprobado tambin la implementacin de las Normas Internacionales de Informacin Financiera conjuntamente con otros pases americanos: Colombia, Mxico, Estados Unidos, Costa Rica, Ecuador, Honduras, Panam, Per y Repblica Dominicana, as como tambin estn los veinticinco pases miembro de la UE, y otros como Japn, Singapur, Australia y China. No hay duda de que la contabilidad experimenta un momento de grandes transformaciones. As como en el siglo XV la profesin incorpor el sistema de doble entrada y, a principios del siglo XX, adopt los sistemas de contabilidad de costos, en la actualidad la profesin enfrenta el desafo de seguir evolucionando para dar respuestas a las realidades de nuestra poca.

Los orgenes de las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) datan de 1966, cuando varios grupos de contadores de Estados Unidos, el Reino Unido y Canad establecieron un grupo comn de estudio. En un principio, el organismo se dedicaba a publicar documentos sobre tpicos importantes, pero a corto plazo, fue creando el apetito por el cambio. Finalmente, en marzo de 1973 se decidi formalizarla creacin de un cuerpo internacional, el Comit de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC, por sus siglas en ingls) que formulara lo que en un principio se conoci como Normas Internacionales de Contabilidad, y se dedicara a promover su aceptacin y adopcin mundial. La IASC sobrevivi hasta el 2001, cuando fue renombrada International Accounting Standards Board (IASB). Ese mismo ao, las normas fueron renombradas, en espaol, "Normas Internacionales de Informacin Financiera" (International Financial Reporting Standards, o IFRS, en ingls). A partir del 2001, la nueva institucin responsable de la elaboracin y emisin de normas internacionales para la informacin financiera y las interpretaciones de las mismas, es el INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS BOARD (IASB), con sede en Londres. Las nuevas normas ahora incluyen las antiguas NIC y las nuevas NIIF. El IASB, como institucin sin fines de lucro, tiene el propsito de desarrollar normas internacionales nicas de carcter mundial, que sean cumplidas de Revisin de la constitucin 2008-2010 La Fundacin IASC (conocida ahora como la Fundacin IFRS) finaliz en enero de 2010 la segunda fase de la revisin de la constitucin 2008-2010. La revisin comenz en enero de 2008 en vista a mejorar el gobierno de la organizacin y se dividi en dos partes. La Fase Uno se focaliz en el gobierno y la accountability pblica de la

Fundacin IFRS (resultando en particular, en la creacin de la junta de monitoreo) y en el tamao y composicin de IASB (la ampliacin de IASB de 14 a 16 miembros (con hasta tres de tiempo parcial) y una mezcla geogrfica especificada para IASB). Esas enmiendas fueron efectivas el 1 de febrero de 2009. La segunda parte de la revisin se centr en el mejoramiento de la accountability pblica, el compromiso de los stakeholders y la efectividad operacional. Los principales cambios a la constitucin implicaron la racionalizacin de los nombres de la organizacin2 y la creacin de vice-presidencias tanto para los fideicomisarios como para IASB. Los cambios a la constitucin resultantes de la Parte Dos de la revisin entraron en efecto el 1 de marzo de 2010. Junta de monitoreo El propsito principal de la junta de monitoreo es servir como mecanismo para la interaccin formal entre las autoridades de los mercados de capital y la Fundacin IFRS (anteriormente la IASCF) siendo el objetivo facilitar que las autoridades de los mercados de capital que permitan o requieran el uso de los IFRS en sus jurisdicciones descarguen ms efectivamente sus mandatos en relacin con proteccin del inversionista, integridad del mercado y formacin del capital. Las responsabilidades de la junta de monitoreo incluyen: participacin en el proceso de designacin de los fideicomisarios y aprobacin de la designacin de los fideicomisarios de acuerdo con las guas que se establecen en la constitucin de la IFRSF; y revisar y proporcionar asesora a los fideicomisarios en relacin con el cumplimiento pleno de las responsabilidades que se establecen en la

constitucin de la IFRSF. Los fideicomisarios le presentarn anualmente a la junta de monitoreo un reporte escrito. Al 1 de marzo de 2010, la junta de monitoreo estaba compuesta por el miembro relevante de la Comisin Europea, y los presidentes de la Financial Services Angency of Japan, la US Securities and Exchange Commission, el Emerging Markets Committee de la International Organisation of Securities Commissions (IOSCO) y el Technical Committee de IOSCO. El Basel Committee on Banking Supervision es un observador sin derecho a voto. IFRS Foundation (anteriormente IASC Foundation) Composicin: 22 fideicomisarios individuales, uno designado como presidente y hasta dos como vicepresidentes. Los fideicomisarios son designados por un perodo de tres aos, renovable una vez. Independiente del servicio anterior, un fideicomisario pude ser designado para servir como presidente o vicepresidente por un perodo de tres aos, renovable una vez, provisto que el total de aos de servicio de un fideicomisario no excede nueve aos. Balance geogrfico: seis fideicomisarios de la regin Asia/Oceana; seis de Europa; seis de Norteamrica; uno de frica; uno de Suramrica y dos de cualquier rea (sujeto a mantener el balance geogrfico general). Antecedentes de los fideicomisarios: la constitucin de la IFRSF requiere un balance apropiado de antecedentes profesionales, incluyendo auditores, preparadores, usuarios, acadmicos y otros funcionarios que sirvan el inters pblico. Normalmente dos sern socios principales de firmas internacionales de contadura prominentes.

International Accounting Standards Board Composicin: 14 miembros de la junta (llegando hasta 16 a ms tardar el 1 de julio de 2012), uno de los cuales es designado como presidente y hasta dos como vicepresidentes. Hasta tres miembros pueden ser de tiempo parcial. Despus del 2 de julio de 2009, los miembros de IASB son designados para un perodo inicial de cinco aos, renovable por tres aos adicionales. El presidente y los vicepresidentes pueden servir segundos perodos de cinco aos, sujeto a un perodo mximo general de diez aos. Balance geogrfico: para asegurar una diversidad internacional amplia, para julio de 2012 normalmente habr cuatro miembros de la regin Asia/Oceana; cuatro de Europa; cuatro de Norteamrica; uno de frica y uno de Suramrica; y dos designados de cualquier rea, sujeto a mantener el balance geogrfico general. Antecedentes de los miembros de la junta: la principal calificacin para la membreca es competencia profesional y experiencia prctica. Se requiere que el grupo represente la mejor combinacin disponible de experiencia tcnica y diversidad de negocios internacionales y experiencia en el mercado. Debido proceso de IASB IASB sigue un debido proceso riguroso y abierto. Todas las reuniones de IASB y del IFRS Interpretations Committe (anteriormente IFRIC), as como sus grupos de trabajo formales son pblicas y usualmente son webcast. El debido proceso formal normal, pero no necesariamente, incluye los siguientes pasos (los pasos que son requeridos por la Constitucin de la IFRS Foundation estn sealados por un asterisco ):

 se le solicita al personal que identifique y revise los problemas asociados con un tema potencial para la agenda y que considere la aplicacin de la Estructura Conceptual a los problemas; se estudian los requerimientos y la prctica contable nacional, y se intercambian puntos de vista con los emisores de estndares nacionales; los fideicomisarios de la IFRS Foundation y el IFRS Advisory Council son consultados respecto de los temas y prioridades en la agenda de IASB*; se forma un grupo asesor (generalmente denominado grupo de trabajo) para asesorar a IASB y a su personal en el proyecto; se publica, para comentario pblico, un documento para discusin (usualmente denominado documento para discusin), el cual a menudo incluye los puntos de vista preliminares de la Junta sobre algunos de los problemas contenidos en el proyecto; el borrador para discusin pblica, aprobado por al menos nueve (diez cuando hayan 16 miembros) votos de IASB, es publicado para comentarios pblicos, incluyendo cualesquiera opiniones que disientan sostenidas por miembros de IASB (en los borradores para discusin pblica, a las opiniones que disienten se les refiere como puntos de vista alternativos)*; en el borrador para discusin pblica se incluyen las bases para las conclusiones;

 todos los comentarios recibidos en el perodo para comentarios, sobre los documentos para discusin y sobre los borradores para discusin pblica, se consideran y discuten en reuniones abiertas*; el carcter deseable de tener audiencias pblicas y de realizar pruebas de campo es considerado y, cuando es apropiado, se realizan esos pasos; un Estndar es aprobado por al menos nueve votos (diez cuando hayan 16 miembros) de IASB y cualesquiera opiniones que disientan se incluyen en el Estndar publicado*; y las bases para las conclusiones se incluyen en el Estndar final explicando, entre otras cosas, los pasos en el debido proceso de IASB y la manera como IASB ha tratado los comentarios recibidos sobre el borrador para discusin pblica. Cronologa de IASB 1973 Acuerdo para establecer IASC, firmado por representantes de las asociaciones de contadores profesionales de Australia, Canad, Francia, Alemania, Japn, Mxico, Holanda, Reino Unido/Irlanda y Estados Unidos Designados los comits directivos para los primeros tres proyectos de 1975 IASC Primeros IAS finales publicadas: IAS 1 (1975) Revelacin de las polticas de contabilidad, e IAS 2 (1975) Valuacin y presentacin de 1982 inventarios en el contexto del sistema de costo histrico. La Junta de IASB se ampla a 17 miembros, incluyendo miembros de 13 pases designados por el consejo de la International Federation of Accountants (IFAC) y por representantes de 4 organizaciones con

inters en la informacin financiera. Todos los miembros de IFAC son miembros de IASC. IFAC reconoce y mirar a IASC como el emisor de 1989 estndares globales de contabilidad. La European Accounting Federation (FEE) apoya la armonizacin y mayor participacin europea en IASC. IFAC adopta la gua del sector pblico para requerir que las empresas de negocio del gobierno sigan 1994 1995 los IAS. Aprobado el establecimiento del IASC Advisory Council, con responsabilidades de supervisin y financieras La European Commission apoya el acuerdo entre IASC y la International Organization of Securities Commissions (IOSCO) para completar las normas centrales y concluye que los IAS deben ser 1996 seguidos por las multinacionales de la Unin Europea. La US SEC anuncia su apoyo al objetivo de IASC de desarrollar, tan pronto como sea posible, estndares de contabilidad que pudieran ser usados en la preparacin de estados financieros para los propsitos 1997 de las ofertas en el extranjero. Formado el Standing Interpretations Committee (SIC). 12 miembros con voto. Con la misin de desarrollar interpretaciones de los IAS para aprobacin final por parte de IASC. Formado el Strategy Working Group para hacer recomendaciones 1998 relacionadas con la estructura y operacin futuras de IASC. La membreca de IFAC/IASC se expande a 140 asociaciones profesionales de contadura en 101 pases 1999 Con la aprobacin de IAS 39, IASC termina los estndares centrales. Los Ministros de Hacienda del G7 y el Fondo Monetario Internacional ayudan a impulsar el apoyo a los IAS para fortalecer la arquitectura financiera internacional La IASC Board aprueba unnimemente la re-estructuracin a una junta de 14 miembros (12 de tiempo completo) bajo una junta de fideicomisarios independientes.

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IOSCO recomienda que sus miembros le permitan a los emisores multinacionales usar los estndares de IASC en el registro en Estados Unidos de emisores extranjeros de valores. Formado el comit ad-hoc de nominaciones, presidido por el US SEC Chairman Arthur Levitt, para nominar los fideicomisarios que supervisarn la nueva estructura de IASB Los miembros de IASC aprueban la re-estructuracin de IASC y la nueva Constitucin de IASC El comit de nominacin anuncia los fideicomisarios iniciales. Los fideicomisarios nombran a Sir David Tweedie (presidente del UK Accounting Standards Board) como el primer presidente de la reestructurada IASB. Anunciados los miembros y el nuevo nombre de IASB. Formada la IASC Foundation. El 1 de abril de 2001, la nueva IASB asume de IASC sus responsabilidades de emisin de estndares. Los existentes IAS y SICs son adoptados por IASB. IASB se traslada a sus nuevas oficinas en 30 Cannon Street, London. IASB se rene con los presidentes de los seis cuerpos de enlace que son emisores de estndares nacionales de contabilidad, para comenzar a coordinar las agendas y para establecer metas de convergencia. SIC cambia su nombre por el de International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) con el mandato no solamente de interpretar los IAS y los IFRS existentes sino tambin de proporcionar orientacin oportuna sobre materias que no estn tratadas en un IAS o en un IFRS. Europa requiere los IFRS para las compaas registradas, comenzando en el 2005

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Normas Internacionales de Informacin Financiera en Guatemala

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En Guatemala, el artculo 368 del Cdigo de Comercio, establece que los comerciantes estn obligados a llevar su contabilidad en forma organizada, de acuerdo al sistema de partida doble usando principios de contabilidad generalmente aceptados. No obstante lo anterior, la Junta Directiva del Colegio de Contadores Pblicos y Auditores en su oportunidad public en el Diario de Centro Amrica, el 4 de junio de 2001 y el 16 de julio de 2002, una resolucin que en su artculo 1 resolvi adoptar el marco conceptual para la preparacin de Estados Financieros las Normas Internacionales de Contabilidad NIC-, como principios de contabilidad generalmente aceptados en Guatemala, y en su artculo 4 derog todos los principios de contabilidad generalmente aceptados a partir del 1 de enero y el 1 de julio de 2002 segn corresponda. Posteriormente, con la creacin del Colegio de Contadores Pblicos y Auditores de Guatemala CCPAG, en junio de 2005, asumi la responsabilidad que en su momento estuvo a cargo de IGCPA, por lo tanto actualmente es la entidad rectora de la profesin de Contadura Pblica y Auditora en Guatemala, siendo el responsable de promover la investigacin permanente de las normas y tcnicas de contabilidad y auditora que deben regir en Guatemala. Dicho Colegio, el 20 de diciembre de 2007, public en el diario de Centro Amrica la resolucin del Colegio de Contadores Pblicos y Auditores de Guatemala, en la cual se adoptan como principios de contabilidad generalmente aceptados en Guatemala a que se refiere el Cdigo de Comercio de Guatemala y como marco conceptual para la preparacin y presentacin de estados financieros, y las Normas Internacionales de Informacin Financiera NIIF-, emitidas por el Consejo de Normas Internacionales de Informacin Financiera. La vigencia de esta resolucin es optativa a partir del ao 2008 y obligatoria a partir de enero 2009. Adicionalmente, el Colegio de Contadores Pblicos y Auditores de Guatemala, public una resolucin en la que se adoptan en Guatemala las Normas Internacionales de

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Auditora NIAS- emitidas por el Consejo de Normas Internacionales de Auditora y Atestiguamiento IAASB- . Esta resolucin tiene efecto para las auditoras que se practiquen para el ejercicio contable 2008 en adelante. No obstante, se permite la aplicacin anticipada de dichas normas. Como resultado de las publicaciones anteriores, el Instituto Guatemalteco de Contadores Pblicos y Auditores de Guatemala IGCPA- resolvi derogar lo siguiente: Las Cuarenta y ocho Normas de Auditora Generalmente Aceptadas emitidas por la Comisin de Principios de Contabilidad y Auditora del IGCPA. Las resoluciones emitidas con fecha 4 de junio de 2001 y 16 de julio de 2002 a travs de los cuales se adoptaron las Normas Internaciones de Contabilidad NIC- como principios de contabilidad generalmente aceptados, con vigencia a partir del 1 de enero de 2008. Con las resoluciones antes indicadas, la aplicacin de Normas Internacionales de Auditora, surten efecto optativo a partir del 1 de enero de 2008 y obligatorio a partir del 1 de enero de 2009, para la presentacin de Estados Financieros de las empresas con dichas normas. En virtud de lo anterior, los Principios de Contabilidad Generalmente aceptados, ya no son de aplicacin para Guatemala, sino lo son, las Normas Internacionales de Contabilidad NIC- y las Normas Internacionales de Informacin Financiera NIIF- para la elaboracin y presentacin de Estados Financieros. Las NIC y NIIF han sido producto de grandes estudios y esfuerzos de diferentes entidades educativas, financieras y profesionales del rea contable a nivel mundial, para estandarizar la informacin financiera presentada en los estados financieros.

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Norma Internacional de Informacin Financiera 2 Pagos basados en acciones.

Fecha efectiva La norma Internacional de informacin financiera tiene vigencia para perodos anuales que comienzan en o despus del 1 de enero del 2005. Las enmiendas (Enero 2008) para aclarar la definicin de condiciones de consolidacin de la concesin y el tratamiento contable de las cancelaciones hechas por la contraparte al acuerdo basado-en-acciones son efectivas el 1 de enero de 2009, permitindose la aplicacin temprana. Las enmiendas resultantes de Mejoramientos a los IFRS (Abril 2009) relacionadas con el alcance del Estndar son efectivas el 1 de julio de 2009, permitindose la aplicacin temprana. Las enmiendas (Junio 2000) que proporcionan orientacin adicional sobre la contabilidad de las transacciones de pago basado-en-acciones realizadas entre entidades del grupo son efectivas el 1 enero 2010, permitindose la aplicacin temprana. Objetivo Prescribir la contabilidad para las transacciones en las cuales la entidad recibe o adquiere bienes o servicios ya sea como consideracin por sus instrumentos de patrimonio o mediante el incurrir en pasivos por cantidades basadas en el precio de las acciones de la entidad o de otros instrumentos de patrimonio de la entidad.

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Resumen de la norma Todas las transacciones de pago basado-en-acciones se reconocen en los estados financieros, usando la base de medicin a valor razonable. Se reconoce el gasto cuando se reciben y consumen los bienes o servicios. El IFRS 2 tambin aplica a las transacciones de pago basado-en-acciones en las cuales la entidad no puede identificar de manera especfica alguna o todos los bienes o servicios recibidos, as mismo, aplican para las entidades tanto que cotizan en bolsa como las que no. Sin embargo, si no se puede medir confiablemente el valor razonable de los instrumentos de las entidades no-pblicas, se usan mediciones del valor intrnseco. En principio, las transacciones en las cuales los bienes o servicios se reciben de noempleados como consideracin por los instrumentos de patrimonio de la entidad se miden al valor razonable de los bienes o servicios recibidos. Solamente si no se puede medir confiablemente el valor razonable de los bienes o servicios, se usa el valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos. Para las transacciones con empleados y otros que prestan servicios similares, la entidad mide el valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos, dado que tpicamente no es posible estimar confiablemente el valor razonable de los servicios recibidos de los empleados. Para las transacciones medidas al valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos (tales como las transacciones con empleados), el valor razonable se estima a la fecha del otorgamiento. Para las transacciones medidas al valor razonable de los bienes o servicios recibidos, el valor razonable se estima a la fecha de la recepcin de esos bienes o servicios. Para los bienes o servicios medidos por referencia al valor razonable de los instrumentos de

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patrimonio concedidos, en general, las condiciones de consolidacin de la concesin (excepto las condiciones del mercado) no se tienen en cuenta cuando se estima el valor razonable de las acciones u opciones a la fecha relevante de la medicin (tal y como se especific arriba). En lugar de ello, las condiciones de consolidacin de la concesin se tienen en cuenta mediante el ajustar el nmero de los instrumentos de patrimonio incluidos en la medicin de la cantidad de la transaccin de manera que, en ltimas, la cantidad reconocida por los bienes o servicios recibidos como consideracin por los instrumentos de patrimonio concedidos se base en el nmero de instrumentos de patrimonio que eventualmente consolidarn la concesin. Las enmiendas realizadas en enero del 2008 restringen la definicin de las condiciones de la consolidacin de la concesin para incluir solamente condiciones de servicio y condiciones de desempeo, y enmiendan la definicin de condiciones de desempeo para requerir la terminacin del perodo de servicio adems de los objetivos de desempeo que se especifiquen. El valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos se basa en los precios del mercado, si estn disponibles, y tiene en cuenta los trminos y las condiciones a partir de los cuales se concedieron esos instrumentos de patrimonio. En ausencia de precios de mercado, el valor razonable se estima usando un modelo de valuacin para estimar cul habra sido el precio de esos instrumentos de patrimonio a la fecha de medicin en una transaccin en condiciones iguales entre partes conocedoras, dispuestas. El IFRS 2 no especifica cul modelo particular de valuacin se debe usar. Aplicacin de la NIIF 2 Uno de las principales preocupaciones de las empresas son las retribuciones que les debe pagar a sus empleados, por ser estos motor fundamental de sus empresas. Este hecho parece ser reconocido por las normas de informacin financiera, ya que en las primeras el

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tratamiento, medicin y dems disposiciones abarcan la mayora de posibilidades y relaciones que se pueden establecer entre los empleadores y empleados. La NIIF 2, tiene como beneficio a los empleados sea reconocido en el perodo en el cual el beneficio es ganado por el empleado, ms que cuando es pagado o pagable. Esto tiene implicaciones como que se deben establecer especies de fondos por la empresa, en el momento en que se establezca una relacin laboral, es decir, con anticipacin y sin importar si se cumpla completamente la labor, la empresa debe ser precavida y destinar parte de sus ingresos a esas erogaciones que se van a tener en el futuro, es decir, trata en el fondo un tema de responsabilidad social entre la empresa y sus empleados. La responsabilidad es un valor fundamental para la convivencia de la sociedad y en Guatemala, no parece ser tan fundamental, es decir, las empresas aqu cumplen con las obligaciones que por ley se requieren pero no se van ms all, como aparentemente lo intenta hacer la NIIF 2. El reconocimiento de los gastos por retribuciones a los empleados en Guatemala no siempre se previere con anticipacin en muchos casos, por ejemplo en las indemnizaciones, que segn las norma locales no se reconocen hasta que no sean pagadas, lo cual significa que aunque la empresa sepa que existen y se deben pagar, no estn presupuestadas en su contabilidad. La falta de precaucin en la contabilidad, tiene implicaciones como que al cierre del ao, el presupuesto de la empresa no va a ser suficiente para satisfacer las innumerables erogaciones que se deben realizar, los cual genera incumplimiento en pagos a proveedores, empleados, gobierno, creando para la organizacin una imagen de irresponsabilidad y poca confiabilidad. Por lo anterior, podemos inferir que las NIIF 2, intentan involucrar a las compaas con caractersticas tales como transparencia y responsabilidad social, las cuales las

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conducirn a un futuro promisorio y prspero, por tanto, Guatemala no debera quedarse atrs en adaptarse a estas prontamente.

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Norma Internacional de Informacin Financiera No. 3 Combinacin de Negocios

La fecha efectiva de inicio de la norma para combinaciones de negocios en perodos que comienzan en o despus del 1 de julio del 2009. Se permite la aplicacin temprana pero no para perodos que comiencen antes del 30 de junio del 2007. Resumen de la norma El adquirente del negocio reconoce los activos adquiridos y los pasivos asumidos a sus valores razonables a su fecha de adquisicin y revela informacin que le permita a los usuarios evaluar la naturaleza y los efectos financieros de la adquisicin. La combinacin de negocios es la transaccin o el evento en el cual el adquirente obtiene el control de uno o ms negocios. El negocio se define como el conjunto integrado de actividades y activos que es capaz de ser realizado y administrado con el propsito de ofrecerles directamente el retorno a los inversionistas u otros propietarios, miembros o participantes. La norma nmero tres no aplica a la formacin de un negocio conjunto, combinaciones de entidades o negocios bajo control comn, ni a la adquisicin de un activo o grupo de activos que no constituyen un negocio. Para todas las combinaciones de negocios se usa el mtodo de adquisicin. Los pasos en la aplicacin del mtodo de adquisicin son: 1. Identificacin del adquiriente la entidad que se combina y obtiene el control del adquirido.

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2. Determinacin de la fecha de adquisicin la fecha en la cual el adquiriente obtiene el control del adquirido. 3. Reconocimiento y medicin de los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos, as como cualquier inters no controlante (INC) en el adquirido. 4. Reconocimiento y medicin de la plusvala o de la ganancia a partir de la compra a precio de ganga. Los activos y pasivos se miden a sus valores razonables a su fecha de adquisicin (con un nmero limitado de excepciones que se especifican). La entidad puede elegir medir el INC ya sea a (a) valor razonable o (b) la participacin proporcional del INC en el valor razonable de los activos netos identificables del adquirido (la opcin est disponible sobre la base de transaccin-por-transaccin). La plusvala se mide como la diferencia entre: el agregado de (a) el valor razonable, a la fecha de adquisicin, de la consideracin transferida, (b) la cantidad de cualquier INC, y (c) en la combinacin de negocios lograda en etapas, el valor razonable, a la fecha de adquisicin, del inters en el patrimonio en el adquirido tenido anteriormente por el adquiriente; y Si la anterior diferencia es negativa, la ganancia resultante se reconoce en utilidad o prdida como una negociacin de compra. Para las combinaciones de negocios logradas por etapas, si el adquiriente incrementa el inters patrimonial existente con el fin de lograr el control del adquirido, el inters patrimonial tenido anteriormente se vuelve a medir al valor razonable a la fecha de adquisicin y cualquier ganancia o prdida resultante se reconoce en utilidad o prdida. el neto de las cantidades, a la fecha de adquisicin, de los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos.

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Si la contabilidad inicial para la combinacin de negocios puede ser determinada solamente de manera provisional para el final del primer perodo de presentacin de reportes, la combinacin se contabiliza usando valores provisionales. Se ajustan los valores provisionales dentro de un ao en relacin con los hechos y circunstancias que existan a la fecha de adquisicin. Luego de un ao no se realizan ajustes, excepto para corregir un error de acuerdo con el IAS 8. La consideracin para la adquisicin incluye el valor razonable, a la fecha de adquisicin, de la consideracin contingente. Los cambios a la consideracin contingente resultantes de eventos luego de la fecha de adquisicin se reconocen en utilidad o prdida. Todos los costos relacionados con la adquisicin (ej. honorarios del buscador del negocio, honorarios profesionales o de consultora, costos del departamento interno de adquisiciones) se reconocen en utilidad o prdida excepto por los costos para emitir deuda o valores patrimoniales, los cuales se reconocen de acuerdo con IAS 39 e IAS 32, respectivamente. Orientacin ampliada sobre algunos aspectos especficos de las combinaciones de negocios, incluyendo: - combinaciones de negocios logradas sin la transferencia de consideracin; - adquisiciones reversas; - identificacin de los activos intangibles adquiridos;

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CASO PRCTICO
Norma Internacional de Informacin Financiera 2 Pagos basados en acciones. Opciones sobre acciones sometidas a condiciones ajenas al mercado Una empresa el 01 de enero de 2009 concede 10,000 opciones sobre acciones a cada uno de sus seis consejeros, las cuales pueden ser ejercitadas solo si: a. Permanecen en el consejo de administracin durante tres aos a partir de la fecha de la concesin. b. Las ganancias por accin de la compaa en 2008 se incrementan un 50% respecto a las del ao 2007

El valor razonable de cada opcin se estima en Q30.00 La compaa estima, a la fecha de la concesin de las opciones, que uno de los seis consejeros se marchar de la entidad antes del 31 de diciembre del 2009. Y por tanto no tendr derecho a ejercitar la opcin. Adems, se estima que el objetivo de ganancias por accin se cumplir. Al final del ao 2009, todos los consejeros continan en la entidad. Sin embargo, la compaa todava estima que uno habr abandonado la compaa al 31 de diciembre de 2010. Las ganancias por accin en el ao 2009 son un 20% ms que en el ao 2008, y se sigue estimando que en el ao 2010 se alcanzar el objetivo de crecimiento de un 50%. Durante el ao 2010 dos consejeros dejan la compaa. Ahora se estima que los cuatro restantes continuarn en la compaa el 31 de diciembre del ao 2010. Las ganancias por 21

accin en el ao 2009 fueron algo distintas de las del ao 2008, pero los consejeros confan en que se alcanzar el objetivo en el ao 2010. En el ao 2010, los cuatro consejeros continan en la compaa, pero las ganancias por accin se reducen al nivel del ao 2008, como consecuencia, la opcin sobre acciones no resulta ejercitable. Calcular el gasto por remuneraciones que debe incluirse en cada uno de los ejercicios del ao 2008, 2009 y 2010. Solucin El clculo del gasto se determina en funcin de la estimacin, en cada uno de los ejercicios de las circunstancias que se esperan ocurran a la fecha de consolidacin. El clculo para cada uno de los aos es como sigue:
Gasto del Gasto ao Acumulado 500,000 300,000 (800,000) 800,000

Ao 2008 2009 2010

Clculo 10000 opciones *(6-1)*30*1/3aos 10000*opciones*(6-2)*30*23 aos 500000.00 Caducidad de las opciones 800,000.00 importe

Al no cumplirse las expectativas de ganancias por accin al final del periodo, no se consolidan las opciones sobre acciones y por tanto, no se reconocer tampoco ningn gasto. Por ello, al 31 de diciembre del ao 2008, se revierte el gasto que se haba acumulado bajo el supuesto de que las condiciones se cumpliran.

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Opciones sobre acciones con condiciones referidas al mercado Bajos los supuestos del caso anterior, se sustituye la condicin b) referente al crecimiento de las ganancias por accin, por otra que determina que para poder ejercer las opciones es necesario que el precio de las acciones al final del ao 2008 sea un 50% superior al precio de las acciones al final del ao 2005. El resto de la informacin aportada en el caso, permanece inalterada a excepcin del valor razonable de cada opcin que se ha visto reducido a 24.00.

Esta disminucin al valor razonable es debido al mayor riesgo de que no se consolide la opcin, que introduce a priori, esta nueva condicin relativa al mercado. Solucin El clculo para cada uno de los aos es el siguiente: Ao 2006 2007 2008 Clculo 10000 opciones* (6-1)*24*1/3 aos 10000 opciones* (6-1)*24*2/3 aos400,000 10000 opciones* (6-1)*24*- 640,000 Gasto Gasto anual acumulado. 400,000.00 400,000.00 240,000.00 320000 640,000.00 960000

En este caso, la condicin de crecimiento de precio de la accin es una condicin de mercado, lo que significa que se trata de forma diferente a otras condiciones. Mientras el nmero de opciones contabilizadas es ajustado con posterioridad al nmero real que supone las condiciones una vez conocido que ha pagado con el resto de las condiciones, esto no sucede as con las condiciones de mercado. El razonamiento en la norma es que el efecto de las condiciones de mercado se tiene en cuenta al valorar las opciones, mientras que esto no se hace para las otras condiciones.

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Norma Internacional de Informacin Financiera 3. Combinacin de Negocios La sociedad American y la sociedad xpress deciden la constitucin de una empresa temporal denominada American xpress, para lo cual la sociedad American aporta Q 100,000.00 en efectivo y maquinaria que va a ser utilizada en la gestin del negocio combinado. La Sociedad xpress aporta Q 500,000.00 en efectivo. A ambos participantes se les reconoce una participacin del 50% en los resultados. La duracin prevista de la empresa temporal es de 4 aos. Los bienes de uso (cuyo uso y goce ha sido dado a la empresa temporal American Xpress) se amortizan en 5 aos. La nica actividad que realizan las sociedades G&T y TRES es la participacin en la empresa temporal American Xpress. No hay variaciones en el poder adquisitivo de la moneda. Transcurrido el primer ejercicio, la empresa American Xpress gana Q 600,000.00. Balances antes de constitucin:
American Balance General Al 31 de diciembre de 2010 Activo Pasivo y Capital Caja Otros Activo s Total Activo s 100,000 500,000 600,00 0 Capital Suma Igual Activo 600,0 00 600,0 00 Total Activ os 500,0 00 Xpress Balance General Al 31 de diciembre de 2010 Activo Pasivo y Capital 500,0 Caja 00 Capital Suma Igual Activo 500, 000 500 ,000

Balances American Xpress

American Xpress Balance General Al 01 de enero de 2009 American Xpress Balance General Al 31 de diciembre de 2010

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Activo Pasivo y Capital 600,0 Caja 00 Capital 500,0 American 00 100,0 00

Activo Pasivo y Capital 1,200,0 Caja 00 Capital American Resultado Ejercicio Xpress Resultado Ejercicio Suma 1,200, Igual 000 Activo 500,000 300,000 100,000 300,000 1,200,0 00

Xpress Total Activo s Suma 600,0 Igual 00 Activo

600,0 00

Total Activo s

Estado de Resultados (transcurrido el primer ejercicio) Integracin de los resultados. Ingresos: 1. Prestacin de servicios Q 500,000.00 2. Ventas varias Q 400,000.00 (-) Costos y gastos del ejercicio Q 900,000.00 Resultado neto del ejercicio Q 600,000.00 / 2 = Q 300,000.00 Q 300,000.00 Balance de American (transcurrido el primer ejercicio de vida de la empresa American Xpress)
American Balance General Al 31 de diciembre de 2009 Activo Pasivo y Capital Caja 400,000 Otros 600,0 Activos 500,000 Capital 00 200,0 (-) Depre (100,000) Resultados 00 Total Suma Igual 800,0 Activos 800,000 Activo 00

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Los otros activos fueron amortizados en Q 100,000.00. El saldo de Caja en el balance de American, incluye su participacin en la Caja de la empresa American Xpress (100,000.00 + Q 300,000.00). Este importe surge de la aplicacin del porcentaje de participacin de American (resultante de una participacin en los aportes y otra en los resultados), sobre el nico activo de la empresa American Xpress, la Caja (el mismo porcentaje sera aplicable a otros activos y pasivos, si los hubiese). En este caso en particular, el porcentaje de participacin de American, para aplicar a los activos y pasivos de la empresa American Xpress, se calcula as: Q 600,000.00 x 16.6% + 600,000.00 x 50% / 1,200.000.00 = 30% (1) = Aportes reconocidos en el Balance General de la empresa American Express. (2) = Participacin en los aportes del socio A (Q 100,000.00 / Q 600,000.00) (3) = Resultados acumulados de la empresa American Express = Q 600,000.00 (4) = Participacin en los resultados del socio American = 50% (5) = Patrimonio neto de la empresa American Express = (Q 1,200.000.00) Estado de Resultados de la empresa American (transcurrido primer ao de la empresa American Xpress)
American Estado de Resultados Al 31 de diciembre de 2010 Participaci n Ingresos Egresos Depre Resulta dos 900,000 300,000 450,00 50% 0 150,00 50% 0 100,00 0 200,00 0

600,000

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Balance de Situacin General de Xpress (transcurrido el primer ejercicio de la empresa American Xpress)
Xpress Balance General Al 31 de diciembre de 2009 Activo Pasivo y Capital Caja 800,000 500,0 Capital 00 300,0 Resultados 00 Total Suma Igual 800,0 Activos 800,000 Activo 00

Estado de Resultados de la empresa Xpress (transcurrido primer ao de la empresa American Xpress)

Xpress Estado de Resultados Al 31 de diciembre de 2010 Participaci n Ingresos Egresos Resulta dos 900,000 300,000 600,000 450,00 50% 0 150,00 50% 0 300,00 0

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CONCLUSIONES
La Norma Internacional de Informacin Financiera No. 2 se aplica a las transacciones con pagos en acciones en las que la entidad adquiera o reciba bienes o servicios, tambin se aplicar a todas las transacciones en las que la entidad reciba activos no financieros o servicios a cambio de la emisin de instrumentos de patrimonio de la misma, adems se puede aplicar a las transacciones en las que la entidad incurra en pasivos, por los bienes o servicios recibidos, cuyo importe se base en el precio o valor de las acciones de la entidad o de otros instrumentos de patrimonio de la misma.

Toda entidad que efecte alguna negociacin con sus proveedores de pagarles de otra manera distinta a la convencional que significaba recibir un servicio o producto y remunera o pagar por medio de efectivo debe ser evaluada y examinada para ver si esto no se puede catalogar como un pago basado en acciones

Dentro de las leyes de Guatemala no existe una definicin exacta de la combinacin de negocios, el nombre que se le da le da en nuestro pas es la fusin de empresa y est regulada en el cdigo de comercio.

La adopcin de un mtodo de combinacin de negocios implica la sistematizacin contable, en este caso la presentacin de la informacin financiera en forma consolidada es uno de los aspectos que la norma pretende alcanzar.

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RECOMENDACIONES
Es importante que al momento de la combinacin o fusin de negocios se realicen anlisis financieros para determinar si la combinacin es apropiada para ambas partes, debido que al momento de realizar la combinacin tambin se contrae las obligaciones de los negocios.

Analizar cada uno de los puntos que la norma regula para no caer en ninguna inconsistencia contable, debido a que la NIIF establece cualquier incremento correspondiente en el capital contable debe de reconocerse cuando los bienes o servicios son recibidos.

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BIBLIOGRAFA

Consejo Mexicano para la investigacin y desarrollo de Normas de Informacin Financiera, A.C. (CINIF) Deloitte, Gua Rpida IFRS, Enero 2010. Nicolaisen, Donald. Comentarios realizados en la reunin del IASB, Responsable de Contabilidad de la Securities and Exchange Commission de EE.UU., Septiembre de 2004. Normas Internacionales de Informacin Financiera. NIIF 2 y 3.

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