Ley de Iva

Profesional Diego Portales
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Asignatura
LEY DE IVA
AUTOR: ROLANDO SEZ MOLINA

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AUTOR
ROLANDO SEZ MOLINA:

Ingeniero Comercial de la Universidad de Concepcin, Diplomado en Ingeniera Industrial de la Universidad del Bo-Bo , Diplomado en Gestin de Recursos Humanos de la Universidad de Santiago. En su trayectoria laboral ha desempeado cargos directivos y gerenciales en Empresas Pblicas y Privadas, de las regiones Sptima y Octava, y la Regin Metropolitana. Ha ejercido docencia y capacitacin en reas de Administracin, Economa y Evaluacin de Proyectos principalmente, en las siguientes Organizaciones Educacionales: INACAP Instituto Profesional Santo Toms Universidad Autnoma del Sur Universidad Catlica de la S.C.
Actualmente se dedica a la Consultora y Capacitacin.

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INVITACIN AL MDULO
Estimados alumnos:
La eficacia de un Gobierno depende de muchos factores, entre los cuales, la disponibilidad de recursos es decisiva. Los Estados suelen recurrir a muchas tcnicas para incrementar sus arcas y poder cumplir comedidamente los mandatos que el pueblo le ha encomendado. Una de ellas es el Tributo. Ningn pas puede ignorar la enorme importancia que tiene la tributacin, y dentro de sta, el Impuesto al Valor Agregado como tributo indirecto. El presente texto tiene por objeto identificar los distintos conceptos bsicos que servirn para el estudio del Impuesto al Valor Agregado. Con dicho fin, el texto comienza con una breve distincin entre tributo e impuesto, para luego caracterizar los impuestos en general y el IVA en particular, adentrndose en los distintos elementos que lo constituyen; el hecho gravado, su devengo, el sujeto activo y pasivo, el mbito especial de su aplicacin y las situaciones de exencin que la ley consagra.

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PRIMERA UNIDAD INTRODUCCIN AL IVA
1. INTRODUCCIN AL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO 1.1. GENERALIDADES: LOS TRIBUTOS Y EL IMPUESTO. A objeto de comprender el Impuesto al Valor Agregado, es necesario realizar un pequeo repaso de lo que debe entenderse por impuesto, sus caractersticas y clasificaciones. Desde ya, debemos recordar que impuesto no es lo mismo que tributo. Nuestro legislador no ha definido propiamente lo que debe entenderse por "tributo", sin embargo, del Derecho Internacional podemos extraer una definicin que nos da el Cdigo Modelo Tributario para Amrica Latina, segn el cual, debe entenderse por tal:" Las prestaciones en dinero que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines" (Art. 13. De la anterior definicin puede concluirse que el tributo se caracteriza por: a. Tener su origen en la soberana estatal, manifestado en el poder que tiene el Estado de crear, modificar y extinguir tributos. b. Su pago es producto de una obligacin. c. Su pago se verifica en dinero (excluyndose as el pago en especie y las prestaciones personales). d. Su fin es solventar al Estado para el cumplimiento de sus fines. As caracterizado, dentro de la expresin tributo es posible distinguir tres subclasificaciones: impuestos, contribuciones y tasas. Los Impuestos consisten en el pago de una suma de dinero por parte de un sujeto hacia el Estado, por haber incurrido en el hecho gravado, sin que reciba una prestacin de parte de este ltimo. Las contribuciones son especies de tributos caracterizados por aplicarse al propietario de un bien raz, frente al aumento o incremento del valor de dicha propiedad, en virtud de una obra pblica. Implica, portante, que el Estado realiza una determinada prestacin que favorece de algn modo, al sujeto pasivo del tributo: aumenta el valor de su inmueble.

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Las tasas son categoras de tributos consistentes en contraprestaciones del particular al Estado, cuando ste le presta un servicio pblico general o especial. Ejemplo tpico de una tasa es el pago de un peaje. De esta suerte, el impuesto es una especie de tributo, el ms comn si se quiere. Se trata de un tributo muy usado por los Estados, debido principalmente a que, por naturaleza, no exige prestaciones al contribuyente por parte de stos. Tales impuestos se caracterizan porque existe un deudor (contribuyente) y un acreedor (Fisco), por tener como objeto el pago de una suma de dinero, y por el hecho de estar establecido que un ente pblico, disponga de recursos para alcanzar sus objetivos. Este tributo tan singular, llamado impuesto, es posible clasificarlo atendiendo a distintos criterios, a saber: a. Segn el mtodo de recaudacin, es posible hablar de impuestos directos e indirectos, siendo los primeros los que se recaudan mediante un sistema de rol, conocindose, en este caso, al contribuyente. b. Atendido a la incidencia del impuesto, es posible distinguir aquellos que hacen incidir la carga tributaria en el patrimonio del contribuyente (que por eso tambin se llaman directos) y los que permiten traspasar la carga tributaria, a un tercero (indirectos). Estos ltimos, se pueden clasificar en: impuestos de traslado e impuestos de recargo. En los primeros, el tercero a quien se traspasa la carga, definitivamente debe soportarlos, en los ltimos, el impuesto se incluye al precio de lo que se vende o del servicio que se presta, razn por la cual se recarga el precio. c. Considerando si afectan o no a la persona, los impuestos se pueden clasificar en personales y reales. Los impuestos personales establecen diferencias tributarias considerando condiciones inherentes a la persona; mientras que el impuesto real grava por igual a cualquier persona.
1.2. EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO 1.2.1. Concepto y caractersticas. El IVA, Impuesto al Valor Agregado, constituye un impuesto muy utilizado por los pases, atendido principalmente a que es una de las fuentes fiscales ms importantes. Regulado por el Decreto Ley No 825, tiene por objeto gravar el valor que aade al precio de venta de un determinado bien o servicio, cada uno de los agentes econmicos, que participa en el proceso de produccin, distribucin y comercializacin de un bien. En la prctica, este impuesto implica cuantifcar la diferencia entre las ventas y las compras realizadas por cada uno de los agentes econmicos involucrados en el proceso de produccin o comercializacin.

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Implica, como veremos, realizar la operacin matemtica de restar dbito fiscal y crdito fiscal: la diferencia entre ambos conceptos, da como resultado el Impuesto al Valor Agregado a pagar. As, por ejemplo, si Pedro, comerciante de la zona, compr dos millones en mercaderas y vendi cuatro millones, implica que soport 380 mil pesos de IVA y se le recarg con 760 mil; el impuesto a pagar en el perodo ser de 380 mil pesos. Este IVA, es posible caracterizarlo por los siguientes aspectos: 1. Es un impuesto mensual. El contribuyente determina su impuesto a pagar, por el perodo de ventas de cada mes. 2. Segn la estudiada clasificacin de impuestos, se trata de un impuesto de recargo. El impuesto que debe soportar por cada comprador de la cadena de comercio, se suma al precio de venta y servicio. 3. Es un impuesto de declaracin y pago. El contribuyente declara y paga a ms tardar el da 12 de cada mes siguiente al perodo que se declara. 4. Tiene por contribuyente a los distintos agentes que participan en la cadena de productor a comercializador.
1.2.2. El hecho gravado en el IVA En principio, el hecho gravado, en conformidad con la ley, no es otra cosa que las ventas y las prestaciones de servicios. Sin embargo, en conformidad con el artculo 8 de la ley que lo regula, existen otros hechos que no siendo propiamente ventas y servicios se asimilan a tales, para efectos del impuesto. De esta forma, es posible distinguir hechos gravados propiamente tales (hechos gravados bsicos) y hechos gravados asimilados (hechos gravados especiales). Hecho gravado bsico en las ventas. El hecho gravado propiamente tal, es la venta y la prestacin de servicios.
Necesario se hace, por tanto, para entender verdaderamente el hecho gravado del IVA, definir y caracterizar cada uno de estos conceptos. Qu debemos entender por venta?

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Para conceptualizar el acto de la venta no debe recurrirse al concepto civil del artculo 1793 del Cdigo Civil, sino que debe atenerse a lo que el propio legislador tributario ha entendido por tal. As, el artculo 2 , N2, define venta, como. toda convencin, independientemente de la designacin que le den las partes, que sirva para transferir a ttulo oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como asimismo, todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta. Adems, esta venta debe haber sido hecha por un vendedor, esto es, o por una persona natural o jurdica que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales muebles, sean ellos de su propia produccin o adquiridos de un tercero, o por una empresa constructora que en forma habitual vendan bienes corporales inmuebles construidos totalmente por ella o por un tercero en parte para ella. De este concepto, amplsimo, puede concluirse que son caractersticas de las ventas gravadas por impuesto, las siguientes: a. Se trata de toda convencin, acto o contrato que sirva para transferir el dominio o una cuota de l. b. Debe recaer sobre determinados bienes: cosa corporal mueble o inmuebles de propiedad de empresas constructoras, o de derechos reales constituidos sobre dichos bienes. c. El acto o convencin debe ser a ttulo oneroso. d. Los bienes deben estar situados en el territorio nacional. e. El acto debe ser realizado por un determinado sujeto: un vendedor. Hecho gravado bsico de servicio. El otro hecho gravado bsico es la prestacin de servicios. Pero Qu se entiende por tal? Al igual que respecto de las ventas, el legislador ha definido expresamente qu debe entenderse por servicios, para efecto del Decreto Ley 825. Su artculo 2 dispone que es "la accin o prestacin que una persona realiza para otra y por la cual percibe un inters, prima, comisin o cualquier otra forma de remuneracin, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los nmeros 3 y 4 del articulo 20 de la ley de impuesto a la renta". De la definicin legal pueden desprenderse las siguientes caractersticas del hecho gravado "servicio":

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a. Se trata de una accin o prestacin a favor de una persona. No interesa ac, a diferencia del hecho gravado venta, la habitualidad con que esta accin se realice, sino que simplemente se exige el hecho material de la prestacin. b. La persona que presta el servicio recibe a cambio una remuneracin. Esta remuneracin puede traducirse en la prima, comisin, u otra formula que implique un pago por el servicio. c. La prestacin debe estar comprendida dentro de las actividades sealadas en los nmeros 3 o 4 del artculo 20 de la Ley de Impuesto a la Renta, que en general se refiere a actividades derivadas de las rentas del capital. d. El hecho gravado servicio, debe ser prestado o utilizado en Chile. Hacemos la distincin de prestar o utilizar, porque formalmente no son lo mismo. Prestar, implica que la actividad se desarrolla en Chile. Utilizar, implica que la actividad puede prestarse en el extranjero. Es decir, la actividad o "servicio" puede ser realizado en Chile o el extranjero.
Hechos gravados especiales. Como sealamos, existen ciertos actos que si bien, formalmente no constituyen ni venta ni servicio, son asimilados a tales para efectos de ser gravados con impuesto.
El Decreto Ley 825, en su artculo 8, ha enumerado expresamente cules son estos actos asimilados, distinguiendo entre aquellos que se asimilan a ventas y otros que se asimilan a servicios. a. HECHOS GRAVADOS ESPECIALES ASIMILADOS A VENTAS. Ellos son: a.1. Importaciones. Se define como el ingreso legal al pas, de mercaderas extranjeras para su uso y consumo, las cuales se encuentran siempre gravadas con IVA, no importando si dicho ingreso sea habitual o no, salvo los casos de exencin que veremos ms delante.
a.2. Aportes a sociedades y otras formas de transferencias de bienes corporales. Debe tratarse de bienes muebles, y el acto, para estar gravado, debe haberse producido al momento de la constitucin, ampliacin o modificacin de la sociedad, siempre y cuando, dichos bienes sean del giro del contribuyente (debe tratarse, portante, de un vendedor). a.3. Adjudicaciones de bienes corporales muebles de su giro, realizados en liquidaciones de sociedades civiles y comerciales, sociedades de hecho y comunidades. Se excluyen, sin embargo, las adjudicaciones que son consecuencia de la liquidacin de la comunidad hereditaria y de la comunidad producto de la disolucin de la sociedad conyugal. 8

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a.4. Retiros de bienes corporales muebles efectuados por un vendedor o por el dueo, socios, directores o empleados de empresas, para su uso o consumo personal o de su familia, para su propia produccin o reventa o bien para la prestacin de servicios, cualquiera sea la naturaleza jurdica de la empresa. La ley, adems, presume que son tales todos aquellos que falten en el inventario y no sea posible acreditar su salida con un instrumento fehaciente. a.5. Retiros de bienes corporales muebles con fines de propaganda o promocional. a.6. Ventas de establecimientos de comercio y otra universalidad de cosa corporal mueble de su giro, excepto del derecho real de herencia. a.7. Aportes y otras transferencias, retiros y ventas de establecimientos de comercio y otras universalidades que comprendan o recaigan sobre bienes corporales inmuebles del giro de una empresa constructora. a.8. Ventas de bienes corporales muebles o inmuebles que realicen empresas, antes de 12 meses desde su adquisicin y no formen parte del activo realizable, efectuadas por el contribuyente, que por estar sujeto a las normas de esta ley, han tenido derecho a Crdito Fiscal por adquisicin, fabricacin o construccin de dichos bienes.
b. HECHOS GRAVADOS ESPECIALES ASIMILADOS A SERVICIOS. Ellos Son: b.1. Contratos de instalacin o confeccin de especialidades y los contratos generales de construccin.
b.2. Arrendamiento, subarrendamiento, usufructo y cualquier forma de cesin de uso o goce de bienes corporales muebles, inmuebles amoblados, inmuebles con instalaciones o mquinas que permitan e! ejercicio de alguna actividad comercial o industrial y de todo tipo de establecimiento de comercio. b.3. Arrendamiento, subarrendamiento y cualquier forma de cesin de uso o goce de marcas, patentes de invencin, procedimientos o frmulas industriales y otras prestaciones similares. b.4. Estacionamiento de automviles y otros vehculos en playas de estacionamiento en otros lugares destinados a dicho fin. b.5. Las primas de seguros de las cooperativas de servicios de seguros, sin perjuicio de la exencin que corresponda.

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1.2.3. Devengamiento del impuesto Para la aplicacin del Impuesto al Valor Agregado, se hace necesario saber distinguir el momento mismo en que se entiende acaecido el hecho gravado. Es decir, es necesario saber cundo se produce el devengo del impuesto. Para determinar el momento preciso en que ocurre el devengamiento del impuesto, y, por tanto, el momento en que nace la facultad del Fisco de exigir el tributo, el Decreto Ley 825 da una serie de reglas, distinguiendo, como es costumbre, entre el devengo de las ventas y el devengo de los servicios. a. Devengamiento del impuesto en las ventas. En conformidad con el artculo 9 del DL, tratndose de las ventas de bienes corporales muebles, el impuesto a las ventas y servicios se devenga: a.1. En la fecha en que se emite la factura o boleta. a.2. En la fecha de entrega real o simblica, si ella es anterior a la emisin de los documentos referidos. a. 3. En la fecha de la entrega real o simblica, cuando por la naturaleza del acto, no se emite ni boleta mi factura. Cabe agregar, adems, que, en conformidad con el artculo 55, la boleta o factura debe ser emitida al momento de la entrega real o simblica de las especies. b. Devengamiento del impuesto en los servicios. Tratndose de las prestaciones de servicios que en conformidad con el DL 825, el devengo del impuesto se produce en alguna de las siguientes oportunidades: b. 1. En la fecha de la emisin de la respectiva factura o boleta. b.2. En la fecha en que la remuneracin se percibe o se pone en cualquier forma a disposicin del prestador de servicio, siempre que ello ocurra antes de emitirse la respectiva boleta o factura.
Cabe agregar, adems que, en conformidad con el articulo 55 del DL, las boletas o facturas deben ser emitidas en el mismo perodo en que las remuneraciones han sido pagadas o se pusieron a disposicin del prestador. Cabe preguntarse, sin embargo, que si tratndose de prestaciones peridicas, el devengo del impuesto se produce en el mismo momento, o no, que en una sola prestacin. El artculo 9 letra e, ha sealado que el devengo en estos casos, se produce cuando ocurre cualquiera de los siguientes hechos:
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1. Al trmino del periodo fijado para el pago del precio. 2. En la fecha de emisin de la boleta o factura.
3. En la fecha del pago de la remuneracin o cuando se pone a disposicin del prestador.
1.2.4. Sujeto del impuesto Al igual que en toda materia de Derecho, para determinar el sujeto pasivo, del impuesto a las ventas y servicios, es necesario distinguir entre la regla general y las excepciones. Por reglo general, el sujeto pasivo del IVA es el vendedor y el prestador de servicios. El vendedor es sujeto pasivo del IVA cuando realiza ventas de especies de su propia produccin o adquiridas de terceros, y cuando celebra o ejecuta cualquiera de los actos que la ley equipara a venta, ya estudiados. El prestador de servicios es sujeto pasivo de IVA, por las acciones o prestaciones propiamente tales, y por los actos que la ley equipara a servicios, ya estudiados. Sin embargo, como toda regla, excepcionalmente e! vendedor y el prestador de servicios no son el sujeto pasivo del IVA. El artculo 3 del DL 825 establece esta figura de cambio del sujeto pasivo, obligando a pagar el impuesto al comprador y al beneficiario del servicio. En conformidad con dicho artculo 3, el cambio de sujeto se podr efectuaren los casos que la propia ley lo admita o en los casos en que el Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos lo establezca por normas generales, a su juicio exclusivo. Ejemplo de este cambio de sujeto pasivo es la Resolucin N 1, de 14/01/77, por el cual se traspas la obligacin de pagar el impuesto ai comprador de bienes muebles adquiridos, de vendedores de difcil fiscalizacin. En estos casos, en general, se trata de situaciones que por su naturaleza y caractersticas, y aun cuando han incurrido en el hecho gravado, y, por tanto, se han puesto en la situacin de sujeto pasivo de pagar el impuesto, se les cambia el rol, traspasando su obligacin el otro contratante, debiendo el compradero el beneficiario con el servicio, en su caso, emitir la documentacin requerida y pagar el impuesto respectivo.
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1.2.5. Territorio del impuesto o las ventas de bienes corporales muebles y en las prestaciones de servicios. En cuanto a esta materia, si bien es importante rotularla con un ttulo especial, nos remitiremos a lo ya sealado a propsito de los requisitos de los hechos gravados tratndose de las ventas y servicios.
1.2.6. Exenciones al impuesto al valor agregado: ventas y servicios exentos. An cuando, segn se ha dicho, el DL 825 regula la aplicacin del IVA a toda venta y servicio que cumpla con los requisitos establecidos por la ley, existen ciertos casos que, an cuando se cumplan dichos requisitos, quedan excluidos de la aplicacin del impuesto. Hablamos de las exenciones legales. En conformidad con tos artculos 12 y 13 del DL, existen ciertas ventas y servicios que no se encuentran gravados con IVA. Dichos casos se encuentran taxativamente expresados en la norma referida, y, atendida al objeto mismo de la exclusin. Es posible dividirlas en exenciones reales y personales. Exenciones reales u objetivas. Este tipo de exenciones es posible, a su vez, estudiarlas en forma separada, distinguiendo en exenciones referidas a las ventas, a las importaciones, a las internaciones, a las exportaciones y a los servicios. En cuanto a las ventas, la letra a del artculo 12 enumera ciertas operaciones que quedan exentas, a saber: 1. La venta de vehculos motorizados usados afectos al impuesto de transferencia de dichos vehculos (0,5 % del avalo). Se trata por tanto de evitar una doble tributacin: atendido a que ya pag un impuesto, se le exime del otro. Constituyen contraexcepcin a esta figura: la importacin de vehculos usados, el ejercicio de la opcin de compra en el contrato de leasing. 2. Las especies transferidas a ttulo de regala a los trabajadores por sus respectivos empleadores. Sin embargo, dichas regalas deben constar en un contrato colectivo o acta de avenimiento, y el valor no exceda de una Unidad tributaria Mensual, de lo contrario sera muy fcil vulnerar la exigencia del impuesto. 3. Materias primas destinadas a bienes de exportacin. Se trata de una poltica de promocin de las exportaciones, y para que tenga lugar deben concurrir los siguientes elementos: que las materias sean objeto de transformacin industrial, y, si se adquieren a proveedores nacionales, acompaar certificado de dichos proveedores en que renuncian al crdito fiscal por dichas operaciones si quedaran afectas a IVA. 12

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Con relacin a las importaciones, la letra B del artculo 12 seala como exentas de IVA: 1. Las de especies blicas, pertrechos y otros importados por el Ministerio de Defensa e Instituciones afines. 2. Las efectuadas por representantes de naciones extranjeras e instituciones u organismos internacionales. 3. Las efectuadas por pasajeros, cuando constituyan equipaje de viajero y estn exentos de derechos aduaneros. 4. Las efectuadas por funcionarios o empleados de Gobierno, cuando dichas especies cumplan con los requisitos anteriores. 5. Las efectuadas por tripulantes de naves, aeronaves y otros vehculos, cuando las especies cumplan con los requisitos anteriores. 6. Las efectuadas por pasajeros y residentes procedentes de zonas de rgimen aduanero especial (Zonas Francas. 7. Las que constituyan donaciones y socorros calificados en dicho carcter por el Servicio de Aduanas, destinadas a corporaciones, fundaciones y universidades. 8. Importaciones efectuadas por instituciones u organismos que se encuentren exentos de impuesto por convenio internacional. 9. Las referidas a materias primas destinadas a la produccin, elaboracin o fabricacin de especies destinadas a la exportacin. 10. Las referidas a bienes de capital. 11. Las referidas a premios o trofeos culturales o deportivos. 12. Las referidas a premios y donaciones derivados de competencias y concursos internacionales en que hayan obtenido la mxima distincin. 13. Las efectuadas por las bases del territorio antrtico. 14. Las efectuadas por viajeros con residencia en localidades fronterizas. 15. Las realizadas por artistas nacionales respecto de obras ejecutadas por ellos.
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Con respecto a las exenciones de ciertas internaciones, el mismo artculo 12 seala las efectuadas por los pasajeros o personas visitantes para su propio uso durante su estada en Chile (siempre que se trate de efectos personales y vehculos para su movilizacin en el pas), y las que efectan transitoriamente en admisin temporal. En cuanto a las exportaciones, el DL exime del IVA a todas, sin perjuicio de que, en determinados casos se vean en la obligacin de pagar el tributo y recurrir al procedimiento de recuperacin del impuesto. El DL tambin exime del pago del IVA a ciertas prestaciones de servicios, a saber: 1. Ingresos percibidos por concepto de entradas a ciertos espectculos y reuniones que el artculo 12 letra e N1 seala, como por ejemplo, los ingresos provenientes de la venta de entradas en reuniones deportivas. 2. Los fletes martimos, fluviales, lacustres, areos y terrestres del exterior a Chile y al revs, y los pasajes internacionales. 3. Las sumas de dinero que se deben pagar por concepto del seguro contratado (Prima), en ciertos casos especficos sealados en los numerales 3, 4, 5 14 y 15 del artculo 12. 4. Comisiones que perciban los servicios Regionales y Metropolitano de Vivienda y Urbanismo sobre crditos hipotecarios que otorguen a beneficiarios de subsidios habitacionales. 5. Los ingresos no constitutivos de renta del artculo 17 de la Ley de impuesto a la Renta y los ingresos afectos a impuesto adicional de la misma ley. 6. Los ingresos de los trabajadores dependientes y de los trabajadores independientes de segunda categora. 7. Las inserciones o avisos que se publiquen en ejercicio del derecho de respuesta, consagrada en la Ley 16.643 sobre abusos de publicidad. 8. Los intereses provenientes de operaciones e instrumentos financieros y de crditos de cualquier naturaleza, incluidas las comisiones que correspondan a avales o fianzas otorgadas por instituciones, que alude el artculo 15 de la misma ley. 9. El arrendamiento de inmuebles. 10. Los servicios prestados por trabajadores que laboren solos, en forma independiente y en cuya actividad predomine el esfuerzo fsico sobre el capital. 11. Otros (vase Art. 12.e) nmeros 13,14, 15, 16 y 17.
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Exenciones Personales o subjetivas. Estas exenciones han sido establecidas, como su nombre lo indica, en atencin exclusiva al sujeto del contribuyente. En virtud de stas, el sujeto, a pesar de haberse puesto en la posicin jurdica de deudor o contribuyente, no est obligado al pago. Estas exenciones, en conformidad con el artculo 13 del DL, son: 1. Las que se establecen con respecto a las radioemisoras, concesionarias de canales de televisin, las agencias noticiosas y radioemisoras. 2. Las que se establecen con respecto a las empresas navieras, areas, ferroviarias y de movilizacin urbana, interurbana, interprovincial y rural, solo por sus ingresos provenientes del transporte de pasajeros. 3. Los establecimientos de educacin por los servicios docentes que prestan. 4. Los hospitales dependientes del Estado o de las Universidades reconocidas por ste, por los servicios que prestan dentro de su giro. 5. El servicio de Correos y telgrafos, por los servicios que prestan excluyndose los de telex. 6. Los de Polla Chilena de Beneficencia y la Lotera de Concepcin por los intereses, primas, comisiones u otras formas de remuneracin que paguen a personas naturales o jurdicas en razn de negocios, servicios o prestaciones de cualquier especie.
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SEGUNDA UNIDAD BASE IMPONIBLE
INTRODUCCIN Y OBJETIVO Un elemento importante en el clculo del Impuesto al Valor Agregado es la determinacin del hecho gravado, en especial, la determinacin cuantitativa sobre la cual se aplicar la tasa del impuesto. La presente unidad tiene por objeto estudiar la base imponible del IVA. De esta forma, pasaremos revista a la frmula legal consagrada para la determinacin de dicha base, analizndola en cada uno de los hechos gravados que el DL 825 consagra.
2. BASE IMPONIBLE 2.1. GENERALIDADES Antes de entrar al estudio de la base imponible del IVA, nos parece necesario recordar brevemente ciertos conceptos, como son el concepto de base imponible y su clasificacin. Cuando hablamos de base imponible estamos hablando de la expresin cuantificada del hecho gravado, es decir, de la expresin fsica o monetaria del acto o accin del particular que constituye el hecho gravado. Como tal, la clasificacin ms comn de base imponible atiende a dos criterios, como son, a la forma como se cuantifica el hecho gravado y a la mayor o menor certeza de dicha cuantifcacin. Desde el primer punto de vista, es decir, atendido a la forma como se cuantifica el hecho gravado, es posible hablar de base de unidad monetaria y de base de unidad fsica. En la primera de ellas se cuantifica el hecho gravado por medio de dinero, como ocurre en el IVA, donde se determina, segn veremos, por el precio de la cosa vendida o la prestacin realizada. En el segundo caso, el hecho gravado se cuantifica por medio de medidas de peso, volumen, nmero u otra forma no monetaria, como ocurre en el caso de los derechos aduaneros, establecidos con relacin al peso o a otra forma de medida. El segundo criterio sealado es la mayor o menor certeza en la determinacin del hecho gravado.
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En este sentido, es posible clasificarla base imponible en real y presunta. La base es real cuando se determina con relacin a elementos concretos, se determina, en definitiva, de conformidad a hechos reales demostrables, como ocurre en el IVA. La base es presunta cuando se infiere de un hecho conocido, por medio del razonamiento lgico de las presunciones legales, como ocurre con el impuesto a la renta. ( En la prctica, cada mes en que se devenguen los intereses, el vendedor deber emitir una nota de Dbito Fiscal por dichos intereses, hayanse o no pagado.)
2.2. REGLA GENERAL SOBRE LA BASE IMPONIBLE DEL IVA. Como ya se ha dicho, la base imponible del IVA se caracteriza por ser real y por estar expresada en unidad monetaria. De los artculos 14 y siguientes del DL 825 es posible determinar la base imponible del Impuesto al Valor Agregado, en sus distintas modalidades. La regla general sobre la base imponible del IVA se encuentra consagrada en el artculo 15 del DL en estudio, y en el articulo 26 del DS N 55, Reglamento del DL N 825. En conformidad a aquellos, la base imponible del IVA est dada por el precio de la venta o el valor de los servicios prestados. En principio, portante, basta con la determinacin del precio de la cosa vendida o el valor de los servicios prestados para saber sobre qu calcularemos nuestro impuesto. Sin embargo, es el mismo artculo 15 el que nos viene a complicar algo ms la cuestin. En efecto, los numerales 1, 2 y 3 disponen que deben agregarse a la base imponible, para efecto del clculo del impuesto: a. El monto de todo reajuste, diferencia de cambio, intereses y gastos de financiamiento de la operacin a plazo, incluyendo intereses moratorios que se hubiesen hecho exigibles o percibido anticipadamente en el perodo respectivo. Es el caso, evidentemente, de operaciones a plazo en la cual se han estipulado intereses; dichos intereses son los que debern agregarse a la base . b. El valor de los envases y depsitos constituidos por los compradores para garantizar su devolucin, salvo los envases de cervezas, jugos, aguas, minerales, bebidas analcohlicas gas licuado. c. El monto de los impuestos fijados por las leyes, excluidos los de los prrafos 1 , 3 y 4 del ttulo III del propio DL 825, y los del DL 826 sobre impuestos a las Bebidas alcohlicas y los impuestos a los hidrocarburos. Estos tres rubros deben ser incluidos en la Base imponible del IVA, an cuando se contabilicen separadamente.
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2.3. BASE IMPONIBLE EN CASOS ESPECIALES. Por la especialidad de las operaciones que se encuentran afectas al IVA, especficamente, las referidas a aquellos actos que se asimilan a las ventas y servicios para efectos del impuesto, se hace necesario realizar un examen particularizado de la determinacin de la base imponible en las distintas operaciones afectas a su pago. 2.3.1. Base imponible en los inmuebles que se encuentran afectos a IVA Tratndose de contratos referidos a inmuebles, la base imponible est constituida por el precio estipulado, previa deduccin de la parte o proporcin del terreno incluido en la operacin. De lo anterior se explica, porque lo que est afecto a IVA no es el inmueble en s, sino que la construccin, razn por la que debe excluirse el valor del terreno mismo. El DL se ha preocupado especficamente de establecer reglas conforme a las cuales debe realizarse la exclusin sealada. Conforme al artculo 17: 1. El valor de adquisicin no podr ser superior al doble del valor de su avalo fiscal. 2. Para efectos de la deduccin, deber registrarse el valor del terreno conforme a la variacin del ndice de Precios al Consumidor (IPC) del mes que precede a la adquisicin y el mes anterior a la fecha del contrato. 3. Si la fecha de adquisicin del inmueble precede en no menos de 3 aos a la fecha del contrato, y previa resolucin fundada del servicio, no tendr rigor la norma primera sealada. 4. Tratndose de arrendamiento de inmuebles amoblados y muebles con instalaciones o maquinarias y todo tipo de establecimiento de comercio que contenga inmuebles, se podra deducir de la base imponible, el 11% anual del avalo fiscal o la proporcin que correspondiera si el arrendatario fuere parcial o los periodos distintos a un ao. 2.3.2. Base imponible en el caso de las importaciones. El artculo 16 del DL en estudio, seala que la base imponible en las importaciones, ser el valor aduanero de los productos que se internen o, en su defecto, el valor CIF de los mismos, incluyndose en la base los gravmenes aduaneros, esto es, los derechos ad valoren y especficos que gravan la importacin (derechos arancelarios, tasas y dems impuestos que se perciban por intermedio de aduana, incluyendo la tasa de despacho). Los valores aduaneros se encuentran regulados por la Ley No 18.525, especficamente, por los artculos 6 y siguientes.
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En conformidad con ellas, el valor aduanero incluye el costo de la mercadera y transporte y seguro hasta el puerto o lugar de introduccin al pas, de manera que, en general, el valor aduanero y el valor CIF vienen a ser valores casi idnticos. 2.3.3. Base imponible en el caso de los retiros. El DL 825 grava con IVA los retiros de bienes corporales muebles efectuados por un vendedor o por su dueo, socios, directores o empleados de la empresa, para su uso o consumo personal o de su familia, ya sea de su propia produccin o comprados para la reventa, o para la prestacin de servicios, cualesquiera que sea la naturaleza jurdica de la empresa. De la reproduccin de la norma anterior, resulta indispensable determinar qu se entiende por "retiro", como nica forma de comprender la figura de la cual estamos hablando. En general, retiro es la separacin o extraccin efectiva de bienes de la empresa, para el uso o consumo personal del que efecta el retiro, o de su familia. En este caso, la base imponible es el valor que el propio contribuyente ha asignado a los bienes retirados, o el valor que ellos tuvieren en la misma plaza, si este ltimo fuese superior, segn determine el Servicio de Impuestos Internos, a su exclusivo juicio.
2.3.4. Base imponible en el caso de contratos de instalaciones, confeccin de especialidades y contratos generales de construccin Al igual que en el prrafo anterior, necesario se hace definir previamente qu se entiende por contratos de instalacin, de especialidades y de construccin. Se entiende por contratos de instalacin o confeccin de especialidades, aquellos que tienen por objeto la incorporacin de elementos que adhieren permanentemente a un bien inmueble, y que son necesarios para que ste cumpla cabalmente con la finalidad especfica para la cual se construye. Es de este tipo de contrato uno de carpintera, o de hojalatera, etc.. Por contrato general de construccin debe entenderse aquel que tiene por finalidad la confeccin de una obra material inmueble nueva que comprende a lo menos dos especialidades. Son de este tipo de contratos, la urbanizacin de sitios, o la confeccin de una red de alcantarillados. Ahora bien, en conformidad con el DL 825, la base imponible en estos casos se determina por el precio del contrato, incluyendo los materiales utilizados. Es decir, al valor de la obra debe agregarse el costo de los materiales utilizados, y sobre ese valor se aplicar la tasa del impuesto.
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2.3.5. Base imponible en el caso de ventas de universalidades que contengan muebles. El DL grava con IVA la venta de establecimientos de comercio y, en general, la de cualquier otra universalidad que comprenda bienes corporales muebles de su giro. Como se comprende de la sola lectura del artculo, los establecimientos de comercio son una especie de universalidades, especficamente, una universalidad de hecho, entendiendo por tal el conjunto de bienes corporales e incorporales unidos por su afectacin a un fin comn y que posee una individualidad propia e independiente de los elementos que la componen. As, una fabrica es una universalidad de hecho, pues si bien est compuesta por un nmero variable de mquinas de distintos tipos, se encuentra en un territorio determinado, operan determinadas personas, ella, en si, es una entidad distinta: la fabrica. El "establecimiento de comercio" es, como se dijo, una universalidad de hecho, con las caractersticas ya antes enunciadas. Sin embargo, y an cuando nuestro legislador no ha definido qu debe entenderse por tal, es posible entender por tal el conjunto de bienes organizados por el empresario para el ejercicio de la empresa. Respecto de la venta de estas universalidades que se encuentran gravadas con IVA, el DL ha sealado que la base imponible es el valor de los bienes corporales muebles del giro comprendidos en la venta, sin que se pueda deducir de dicha base el monto de las deudas que afecten a dichos bienes. La determinacin, a primera vista, es simple. Pero Qu pasa si la venta se efecta a suma alzada, esto es, sin especificar el valor de los muebles? El DL tambin ha resuelto expresamente esta hiptesis: corresponder al Servicio de Impuestos Internos tasar el valor de los diferentes bienes muebles del giro del vendedor que se hayan incluidos en la venta.
2.3.6. Base imponible en el caso de adjudicaciones de bienes corporales inmuebles Nos encontramos frente a liquidaciones de sociedades que sean empresas constructoras y comunidades que se ven afectadas por IVA, segn ya sealamos. En estos casos, la base imponible es el valor de los bienes adjudicados, siempre que dicho valor no sea inferior al avalo fiscal de la construccin, determinado en conformidad con la ley No 17.235, sobre impuesto territorial.
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EJERCICIOS DE AUTOEVALUACIN N 01
1. Defina Tributo. ..
2- Realice un paralelo entre Tributo e Impuesto. .. .. .. ..
3.- Defina Base Imponible ..
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4.- Seale las caractersticas del IVA, atendiendo las clasificaciones de base imponible estudiadas en la unidad. .. ..
5.-. Seale el criterio general de determinacin de base imponible. .. .. ..
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SOLUCIONES EJERCICIOS AUTOEVALUATIVOS N 01
1. Las prestaciones en dinero que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines. 2. El impuesto es una especie de tributo, por tanto, como semejanzas se pueden sealar todas las caractersticas de este ltimo que fueron sealadas en la unidad, esto es, ambos tienen su origen en la soberana estatal, son obligatorios, sirven para solventarlos cometidos estatales y se pagan en dinero. Ahora bien, diferencias propiamente tales no existen. Lo que existen son ciertas caractersticas que diferencian el impuesto de otras especies de tributos, tales como las tasas y las contribuciones. 3.- Por base imponible entendemos la expresin cuantificada del hecho gravado, es decir, de la expresin fsica o monetaria del acto o accin del particular que constituye el hecho gravado. 4.- El Impuesto al valor agregado es un tributo con una base imponible real y expresada en unidad monetaria. Su base imponible es real, pues se determina con relacin a elementos concretos, se determina, en definitiva, de conformidad a hechos reales demostrables; y est expresada en unidades monetarias, toda vez que la expresin cuantificada del hecho gravado se cuantifica por medio de dinero. As, como se vio, la base imponible del hecho gravado es precio de la cosa vendida o la prestacin realizada, por regla general.
5.- La regla general sobre la base imponible del IVA se encuentra consagrada en el artculo 15 del DL en estudio, y en el artculo 26 del DS N 55, Reglamento del DL N 825. En conformidad a aquellos, la base imponible del IVA est dada por el precio de la venta o el valor de los servicios prestados. A dicha base imponible, por expresa disposicin del artculo 15 del DL, debe hacerse ciertas agregaciones enumeradas en los numerando 1 a 3 de dicho artculo.
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TERCERA UNIDAD DEBITO FISCAL
INTRODUCCIN Y OBJETIVO Como ya hemos sealado, en la determinacin del IVA es necesario ir distinguiendo los distintos elementos que lo conforman. En ese sentido, el conocimiento del dbito fiscal y su determinacin resulta indispensable. En la presente unidad, el estudio estar dirigido a la conceptualizacin de lo que la ley denomina dbito fiscal y los distintos procedimientos que se establecen para su determinacin.
3. DEBITO FISCAL 3.1. CONCEPTO DE DBITO FISCAL MENSUAL. Como se ha dicho, cada uno de los vendedores o prestadores de servicio que intervienen en la cadena de produccin, distribucin y consumo de un bien o servicio, deben recargar IVA sobre el valor por ellos asignado a tales bienes o servicios. Esta operacin da lugar a lo que la ley denomina Dbito fiscal. En efecto, el dbito fiscal constituye el IVA recargado en las ventas y servicios gravados por ley, contra el cual el vendedor y prestador de servicio posteriormente, imputar el Crdito fiscal, que estudiaremos en la unidad siguiente. En la prctica, el IVA, y producto del derecho que tienen los intermediarios del proceso de comercializacin de imputar al dbito sus crditos, es soportado ntegramente por el consumidor final. Como se sabe, la recaudacin del dbito fiscal es hecha mensualmente. De esta suerte, le ley ha definido expresamente lo que debe entenderse por tal. As, el DL 825 define dbito fiscal mensual como la suma de los IVA recargados en las ventas y servicios efectuados en el perodo tributario respectivo. Lo anterior es ms fcil de entender con un ejemplo. Si Pedro, comerciante de mercaderas, vende hoy $1.000 en abarrotes, dicha operacin deber cargarse con IVA (el 19 % del valor venta); si maana vende otros $1.000, debern tambin gravarse con IVA. La suma total de dichos IVA aplicados a sus operaciones constituye en definitiva su dbito fiscal mensual.
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3.2. DETERMINACIN DEL DBITO. Es el Reglamento del DL 825 el que determina, cmo los contribuyentes de IVA, debern determinar su dbito fiscal mensual. En conformidad con el artculo 35 de dicho cuerpo normativo; se tiene que: 1. Las personas obligadas a emitir facturas, debern hacerlo sumando el total del impuesto recargado separadamente en las operaciones afectas en el perodo tributario respectivo. 2. Las personas obligadas a emitir boletas, debern determinar su dbito sumando el total de las ventas y/o servicios afectos realizados en el perodo tributario respectivo y aplicando a dicho valora operacin aritmtica que corresponda, para establecer l monto del Impuesto incluido en los valores de transferencia de los bienes o remuneraciones de servicios prestados. La determinacin, en el primer caso, carece de toda complejidad: basta con sumar los IVA recargados en sus operaciones, y se tendr el dbito fiscal mensual. En el segundo caso, es decir, tratndose de personas que emiten boletas, la norma reglamentaria, a ojos de cualquier lego resulta algo complicado. Sin embargo, la forma es ms simple de lo que se piensa. As, para precisar el 19 % de IVA puede utilizarse cualquiera de los siguientes mtodos: 1. Dividir el total de las ventas y/o servicios por 6,55556. El resultado es el monto del IVA mientras la tasa sea el sealado 18 %. 2. Dividir el total de las ventas y/o servicios por 1,19. El resultado obtenido es la base imponible sobre la cual debe aplicarse la tasa del 19 % para obtener el monto del IVA.
3.3. AJUSTES DEL DBITO FISCAL. El monto del dbito fiscal determinado en la forma precedentemente sealada, no es del todo exacto; a dicho monto debern realizarse ciertas agregaciones o deducciones, cuando concurren en las operaciones ciertas circunstancias previstas por la ley, las cuales alteran el monto del impuesto recargado o incluido en las operaciones efectuadas en ese o en anteriores perodos. Veremos a continuacin, separadamente, cada una de dichas circunstancias. 3.3.1. Agregaciones al Dbito Fiscal mensual En conformidad con el artculo 36 del Reglamento, al dbito fiscal determinado en la forma legal, deber agregarse el monto del IVA que haya debido recargarse en las Notas de Dbito emitidas en el respectivo perodo tributario. La ley ha establecido, adems, los casos en que el contribuyente debe emitir notas de dbito, y, entre dichos casos, se puede sealar;
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1. En los casos de diferencias de precios. 2. Intereses, reajustes, diferencias de cambio y gastos de financiamiento de operaciones a plazo. 3. Intereses moratorios. 4. Diferencias por facturacin indebida de un dbito fiscal inferior al que corresponda, respecto de facturas del mismo perodo tributario.
Cabe agregar, adems, que dichas notas de dbito deben cumplir con las mismas formalidades exigidas por la ley para las facturas, debiendo ser emitidas para con respecto al mismo comprador o beneficiario del servicio, y para modificarla factura otorgada anteriormente. La lectura atenta de lo sealado precedentemente, har surgir en nuestras cabezas una duda muy legtima, Qu pasa si las diferencias respecto de las cuales en principio debe darse notas de dbito, estn referidas a operaciones en las cuales se dio boleta y no factura? Debe darse igualmente Nota de dbito? La ley nada dice, por lo que perfectamente cabe concluir que, respecto de dichas diferencias, debe emitirse una nueva boleta. Sin perjuicio del razonamiento anterior, el Servicio de Impuestos Internos ha resuelto el problema salomnicamente, y ha dicho que, si bien la ley no lo exige, tampoco lo prohibe, de manera que, existiendo las diferencias sealadas, el contribuyente podr, o emitir una nueva boleta o emitir una nota de dbito. 3.3.2. Deducciones o dbito fiscal mensual. En conformidad con el artculo 37 del reglamento, al dbito fiscal mensual debe deducirse el IVA correspondiente a las notas de crdito que hayan debido emitirse dentro del periodo tributario. Dichas notas de crdito deben estar referidas a los siguientes conceptos: 1. Bonificaciones y descuentos sobre operaciones afectas, otorgados a los compradores o beneficiarios del servicio con posterioridad a la facturacin, ya sea que dichas bonificaciones o descuentos correspondan a convenciones gravadas del mismo perodo, ya sea correspondan a perodos anteriores. 2. Sumas restituidas a los adquirentes por concepto de bienes devueltos por stos, siempre que correspondan a operaciones gravadas y la devolucin de las especies se hubiere producido por resolucin, resciliacin, nulidad u otra causa, y siempre que no hayan transcurrido ms de tres meses entre la entrega y la devolucin de las especies que hayan sido objeto del contrato, salvo en los casos en que la venta quede sin efecto por sentencia judicial. Para que esta nulidad surta los efectos indicados, se requiere seguir un procedimiento bastante formalista, distinguindose entre emisin de boletas y por medio de vales. As, si la venta se efectu con boleta, en el respaldo del documento original debe consignarse la fecha, el nombre completo, direccin, nmero de carn, RUT y firma de la persona compradora 26

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que deja sin efecto la venta; en cambio, si la venta se efectu con vale de mquina registradora autorizada por el Servicio, debe emitirse la nota de crdito, timbrada por el servido, y en ella se deber dejar constancia, adems de lo sealado para el caso de boleta, del nmero, fecha y monto del vale otorgado inicialmente, as como tambin del nmero y ubicacin de la maquina registradora respectiva. 3. Sumas restituidas a los clientes en razn de servicios resciliados por los contratantes, siempre que correspondan a operaciones afectas y la resciliacin se produzca dentro del plazo de tres meses ya indicado. 4. Cantidades restituidas al comprador cuando una venta o promesa de venta de bienes corporales inmuebles, gravada con IVA, quede sin efecto por resolucin, resciliacin, nulidad u otra causa, contando el plazo para la deduccin desde la fecha en que se produzca la resolucin o desde la fecha de la escritura pblica de resciliacin y, en el caso que la venta o promesa de venta quede sin efecto por sentencia judicial, desde la fecha en que sta se encuentre ejecutoriada. 5. Cantidades devueltas a los compradores por los depsitos constituidos por stos para garantizar la devolucin de los envases. 6. Cantidades a favor de los adquirentes de bienes o beneficiarios de servicios provenientes de una facturacin excesiva de IVA, siempre que se subsane dicho error dentro del mismo perodo tributario en que se cometi, emitiendo la respectiva nota de crdito. En resumen, el proceso de determinacin de dbito fiscal es el siguiente: IVA recargado en las facturas de venta o servicios o IVA incluido en las boletas de ventas o servicio Ms IVA recargado en los Notas de Dbito Menos IVA recargado en Notas de Crdito. Resultado Total dbito
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CUARTA UNIDAD CREDITO FISCAL
INTRODUCCIN Y OBJETIVO Hasta ahora hemos estudiado dos de los tres elementos del Impuesto al Valor Agregado: la base imponible y el dbito fiscal. Corresponde, en la presente unidad, referimos al llamado tercer elemento del IVA: el crdito fiscal. Luego de explicar qu entiende nuestro legislador por dbito fiscal, nos adentraremos en el estudio de su determinacin, sealando cules operaciones dan lugar a ste, y cuales no, qu agregaciones y deducciones es de necesidad hacer, para obtener el monto que finalmente podr deducirse del crdito fiscal, y, finalmente, las formas establecidas en la ley para la recuperacin del IVA, cuando las cantidades exceden los parmetros rigurosamente diseados en la norma.
4. CRDITO FISCAL 4.1. DEFINICIN Como ya algo hemos sealado en el capitulo anterior, los vendedores y prestadores de servicios tienen derecho a deducir del dbito fiscal, el monto del IVA que por el mismo periodo hayan debido soportar en sus adquisiciones de bienes o en los servicios recibidos. El crdito fiscal es la suma del IVA que ha sido recargada a vendedores y prestadores de servicios y que stos tienen derecho a rebajar de su dbito fiscal, es decir, la suma del total de los impuestos que gravan las adquisiciones y los servicios utilizados por el contribuyente durante el perodo tributario respectivo. Como se ver en la presente unidad, no basta tan slo con el simple hecho que los vendedores o prestadores de servicios hayan pagado IVA para que, por siempre, se realice la deduccin; se exige por ley que los contribuyentes acrediten que el IVA les ha sido recargado separadamente en las respectivas facturas o en los comprobantes de ingresos, si se trata de importaciones. Hemos destacado el hecho de que el IVA debe haber sido recargado separadamente en las "facturas", para que quede desde ya en claro, que las boletas no dan derecho a crdito fiscal.
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4.2. DETERMINACIN DEL CRDITO FISCAL En atencin a la importancia de este elemento del Impuesto al Valor Agregado, se ha preferido realizar un examen detallado de cada uno de los rubros que integran el crdito fiscal, o, en otras palabras, de los actos que dan derecho a crdito fiscal. En conformidad con el artculo 23 del DL 825, y con el artculo 39 y 40 del DS 55, Reglamento, dan derecho a crdito fiscal, siempre que consten en facturas o documentos que den cuenta de la operacin: Veamos en qu condiciones 1. Las adquisiciones de bienes corporales muebles y utilizacin de servicios destinados a formar parte del activo fijo, tales como mquinas, muebles y tiles de oficina y vehculos destinados a ser usados en el giro, excluidos los automviles, stations wagons y similares. 2. Los impuestos correspondientes a todas las adquisiciones y servicios gravados con el tributo al valor agregado que les hayan sido recargados separadamente en las facturas que acrediten las respectivas adquisiciones o prestaciones de servicios. 3. Las adquisiciones de especies corporales destinadas a formar parte de un inmueble por naturaleza. 4. Las adquisiciones de bienes corporales muebles y utilizacin de servicios destinados a formar parte del activo realizable, tales como mercaderas, insumos, materias primas, y otros. 5. Las adquisiciones de especies corporales muebles y utilizacin de servicios que constituyan gastos de tipo general y que digan relacin con el giro. Por otro lado, no dan derecho al crdito fiscal, en conformidad con el artculo 23 N 2 y artculo 41 del reglamento, las siguientes operaciones: 1. Respecto de los impuestos pagados en la importacin o adquisicin de bienes o utilizacin de servicios que se afecten o destinen a operaciones no gravadas con el impuesto al Valor Agregado, como ocurre, por ejemplo, con los tributos especiales de los cuales veremos en las unidades siguientes, y que se encuentran consagrados en el artculo 37 y siguiente de la Ley.
2. Por los impuestos cancelados en la importacin o adquisicin de especies o utilizacin de servicios que afecten o destinen a operaciones exentas del tributo al valor agregado. 3. Por los gravmenes pagados en la importacin o compra de bienes corporales muebles o utilizacin de servicios que no guarden relacin directa con la actividad o giro del contribuyente.
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Especficamente, la ley ha entendido que no guarda relacin con el giro del contribuyente, cuando se destinen a fines diferentes de aquellos que constituyen el giro habitual, como lo sera, por ejemplo, con las importaciones, adquisiciones o utilizacin de servicios que ste efectuara para su uso particular, o que destinndolo a su empresa o negocio, dicha destinacin sea con fines ajenos a los de su industria o actividad, de forma tal que, no puede estimarse que guarda relacin directa con su giro. 4. Los impuestos que se recarguen, en razn de los retiros, a que se refiere la letra d del artculo 8 de la ley, a la cual ya nos hemos referido, a propsito del hecho gravado. 5. No darn derecho a crdito las importaciones, arrendamientos con o sin opcin de compra y adquisicin de automviles, station wagn y similares y de los combustibles, lubricantes, repuestos y reparaciones para su mantencin, ni las de productos o sus componentes que gocen en cualquier forma de subsidios al consumidor, salvo que el giro del contribuyente sea la venta o el arrendamiento de dichos bienes. 6. No darn derecho a crdito, como se dijo, los impuestos recargados en boletas. Teniendo claro cules son los hechos que dan lugar al crdito, y cules no, el reglamento de la Ley, articulo 43, nos entrega las reglas para determinar dicho crdito. Segn la regla citada, el contribuyente calcular su crdito, de acuerdo a los siguientes estndares: a. Si se trata de adquisiciones y/o utilizacin de servicios, dicho crdito ser equivalente al impuesto al Valor Agregado recargado separadamente en las facturas que acrediten las compras o servicios utilizados en el mismo perodo tributario. b. Si se trata de importaciones, el crdito a que tienen derecho los importadores ser igual al Impuesto al Valor Agregado pagado en la internacin de las especies al territorio nacional en el perodo tributario de que se trate.
4.3. AGREGACIONES Y DEDUCCIONES AL CRDITO FISCAL Una vez calculado el crdito fiscal, en conformidad con las operaciones sealadas en el prrafo anterior, corresponde ajustarlo, esto es, realizar sobre l ciertas agregaciones y deducciones. As, en conformidad con el artculo 44 del Reglamento, se deber deducir del crdito establecido conforme a las reglas anteriores, los impuestos correspondientes a las cantidades recibidas en el mismo perodo por concepto de bonificaciones, descuentos y devoluciones que consten en las notas de crdito recibidas y que los contribuyentes hubieren a su vez rebajado al efectuar las deducciones permitidas en el artculo 21 de la ley, ya estudiadas.
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Por otro lado, el contribuyente deber agregar al crdito fiscal, el impuesto que conste en las notas de dbito recibidas y registradas durante el mes, por aumentos de impuestos ya facturados.
4.4. REQUISITOS PARA SU UTILIZACIN De conformidad con el artculo 25 del DL, para hacer uso del crdito fiscal, debe cumplirse con ciertos requisitos, a saber: 1. El impuesto debe estar recargado separadamente en las respectivas facturas de compra o notas de dbito recibidas o pagado segn los comprobantes de ingreso del impuesto tratndose de importadores. 2. Se debe, adems, haber contabilizado las respectivas facturas, notas de dbito y documentos de importacin en el Libro de Compras. 3. Y, finalmente, el crdito fiscal debe hacerse efectivo, mediante su imputacin al dbito fiscal del mismo mes en que tuvo lugar la adquisicin o servicio que lo origina.
4.5. FACTURACIN RECIBIDA CON POSTERIORIDAD AL PLAZO NORMAL Respecto a lo ltimo sealado en el prrafo anterior, Qu pasara si el contribuyente no hace efectivo el crdito en el mismo perodo tributario en el que se produjo la operacin que le dio origen? La ley seala, en su artculo 24, que el impuesto recargado en facturas recibidas por el adquirente en el mes siguiente y en el subsiguiente a su fecha de emisin, puedan ser utilizadas como crdito fiscal, imputndolo ai dbito fiscal correspondiente al mes siguiente o subsiguiente a la emisin. Ahora bien, fuera de dichos plazos, el impuesto soportado no puede imputarse a los dbitos fiscales de los meses posteriores. En este ltimo caso, slo que el contribuyente, lo considere gasto dicho impuesto, o solicite la devolucin del impuesto, fundado en la rectificacin o correccin de la declaracin y dentro del plazo de un ao.
4.6. IMPUESTO NO DEDUCIBLE COMO CRDITO Al respecto, nos limitaremos a hacer expresa referencia a lo sealado en los prrafos anteriores, especficamente, lo dicho respecto de los rubros que no dan derecho a crdito.
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4.7. IMPUTACIN O DEVOLUCIN DE LOS REMANENTES DE CRDITO FISCAL ORIGINADOS EN LA ADQUISICIN DE BIENES DESTINADOS A FORMAR PARTE DEL ACTIVO FIJO. El remanente es el saldo final a favor del contribuyente que resulta de la confrontacin mensual entre el crdito y el dbito fiscal. Dicho remanente puede ser devuelto al contribuyente, y, tanto la ley como el reglamento, regula dicho procedimiento. El contribuyente puede acumular dicho remanente para el periodo tributario inmediatamente siguiente, de manera de imputarlo al dbito fiscal de ese periodo. En este caso, el contribuyente deber reajustare! remanente del crdito fiscal en unidades tributarias mensuales (UTM), segn el monto vigente a Sa fecha en que se debi pagar el tributo y convirtiendo el nmero de unidades tributarias en pesos a la fecha en que se impute efectivamente. El mecanismo de reajuste sealado precedentemente, por expresa disposicin dla ley, es el nico posible para invocar el remanente como crdito fiscal para e! perodo siguiente. Su falta de acatamiento obligar al contribuyente a solicitar la devolucin conforme al artculo 128 del Cdigo tributario. Para el caso en que el remanente se mantenga por seis periodos tributarios o ms, el artculo 27 bis de la ley, estipula las siguientes alternativas al contribuyente: 1. El contribuyente podr imputar el remanente a cualquier impuesto, inclusive a aquellos de retencin, tasas y dems gravmenes que se perciban por intermedio de aduanas, mediante solicitud al Servicio de Tesoreras a fin de que emita un certificado de pago al efecto. 2. El contribuyente podr tambin obtener la devolucin del impuesto, siempre que se cumplan los requisitos establecidos en la norma, esto es, que: 2.a. No adeude impuesto fiscal. 2.b. No adeude derechos, tasas y dems gravmenes que se perciban por intermedio de aduanas. 2.c. Dar fe de no adeudar al fisco tributo alguno, mediante declaracin jurada presentada ante Tesorera. 2.d. Rendir a la tesorera, garantas o cauciones por el monto de la devolucin solicitada.
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1. Defina Dbito fiscal. ..
2. Seale el proceso de determinacin del dbito fiscal. ..
3. Explique la influencia de la nulidad de una venta en el proceso de deduccin al dbito. ..
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4.- Defina Crdito Fiscal. ..
5.- Seale por lo menos 3 operaciones que dan derecho a crdito fiscal. ..
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1. Es la suma del IVA recargado en las ventas y servicios gravados por ley, contra el cual el vendedor y prestador de servicio posteriormente imputar su Crdito fiscal. 2. El proceso es bastante simple: al IVA recargado en las facturas de venta o servicios o IVA incluido en las boletas de ventas o servicios del contribuyente, deber agregar el IVA recargado en las Notas de Dbito que expresamente ha sealado el artculo 37 del DL. A dicha suma, el contribuyente deber hacer las deducciones IVA recargado en Notas de Crdito. 3. La nulidad, entendida esta como la sancin que establece la ley para ciertos actos que no cumplen con ciertos requisitos de valides, sea en relacin con la naturaleza del acto mismo, sea en relacin a las personas que en l intervienen, tiene mucha importancia en el proceso de determinacin de! dbito fiscal. Ello, porque el artculo 37 del DI 825 enumera una serie de sumas que debern ser deducidas del dbito fiscal determinado cuando ellas provengan de ciertos actos que han sido sancionados con nulidad.
4.- El crdito fiscal es la suma del IVA que ha sido recargado a vendedores y prestadores de servicios y que stos tienen derecho a rebajar de su dbito fiscal, es decir, la suma del total de los impuestos que gravan las adquisiciones y los servicios utilizados por el contribuyente durante el perodo tributario respectivo.
5.- Las adquisiciones de bienes corporales muebles y utilizacin de servicios destinados a formar parte del activo fijo. Los impuestos correspondientes a todas las adquisiciones y servicios gravados con el tributo al valor agregado que les hayan sido recargados separadamente en las facturas que acrediten las respectivas adquisiciones o prestaciones de servicios. Las adquisiciones de especies corporales destinadas a formar parte de un inmueble por naturaleza.
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QUINTA UNIDAD REGIMEN DE TRIBUTACIN SIMPLIFICADO PARA PEQUEOS CONTRIBUYENTES
INTRODUCCIN Y OBJETIVO En la presente unidad nos preparamos a estudiar a un sujeto pasivo del Impuesto al Valor Agregado muy especial; el pequeo contribuyente. Su carcter especial viene determinado por ciertas circunstancias que rodean o caracterizan su actividad, cual es el hecho gravado que ya hemos estudiado, y, consecuentemente, por las caractersticas que rodean a ese Impuesto al Valor Agregado. La presente unidad tiene por objeto identificar las caractersticas del IVA que afecta a los pequeos contribuyentes, a travs de sus elementos
5. RGIMEN DE CONTRIBUYENTES.
TRIBUTACIN
SIMPLIFICADA
PARA
PEQUEOS
5.1. NORMAS SEGN EL REGLAMENTO. En conformidad con el artculo 29 del DL 825, los pequeos comerciantes, artesanos y pequeos prestadores de servicios que vendan o realicen prestaciones al consumidor y que determine la Direccin Nacional de Impuestos Internos, a su juicio exclusivo, pagarn el impuesto de este Titulo sobre la base de una cuota fija mensual que se determinar por decreto supremo por grupos de actividades o contribuyentes, considerando factores tales como e! monto efectivo o estimado de ventas o prestaciones, el ndice de rotacin de las existencias de mercaderas, el valor de las instalaciones u otros que puedan denotar el volumen de operaciones. En virtud del citado artculo, el Reglamento, en sus artculos 49 a 53 ha pormenorizado su regulacin, y, conforme a ella, esbozaremos las caractersticas que se sealaran a continuacin. Sujeto del impuesto. En conformidad con la norma citado, y el articulo 49 del reglamento, pueden acogerse al rgimen de tributacin simplificada los comerciantes, artesanos y prestadores de servicios que cumplan con los siguientes requisitos: 1. Sean personas naturales. 36

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2. Sus operaciones las efecten al pblico consumidor. 3. Sean clasificados como "pequeos" contribuyentes por la Direccin. Excepcionalmente, en conformidad al artculo 31 de la Ley, el Director Nacional podr exonerar de IVA a los vendedores o prestadores de servicios, a aquellos pequeos contribuyentes cuyas ventas o remuneraciones totales sean de muy pequeo monto, o cuando, considerando los mismos factores, pueda presumirse escasa importancia econmica a las actividades de estos contribuyentes. Dbito Fiscal. En conformidad con el artculo 29 de le Ley, y 49 del Reglamento, estos contribuyentes tendrn un dbito fiscal fijo, cuya cuota ser determinada por decreto supremo. Crdito Fiscal. El crdito fiscal que estos contribuyentes pueden aplicar mensualmente contra la cuota fija mensual determinada por Decreto Supremo, se compone de los siguientes rubros: 1. Del Impuesto al Valor Agregado que se les haya recargado separadamente en las facturas que acrediten la adquisicin de los bienes o utilizacin de los servicios en el mes correspondiente, y 2. Por la cantidad que resulte de aplicar la tasa establecida en el artculo 14 de la Ley al monto de las compras o servicios exentos del mismo perodo. Determinacin. Por expresa disposicin de Ley, inciso final del artculo 30, en el caso que el monto del crdito fiscal, determinado en la forma ya sealada, exceda la cuota fija mensual correspondiente, el contribuyente no tendr derecho a imputar dicho exceso pudiendo no solicitar su devolucin. As tambin lo ha sealado expresamente, el artculo 51 del reglamento.
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SEXTA UNIDAD REGIMEN APLICABLE A LOS EXPORTADORES
INTRODUCCIN Y OBJETIVO En materia internacional, el legislador chileno ha optado por el principio del pas de destino, esto es, los bienes y servicios son gravados cuando entran al territorio nacional y, en cambio, cuando salen, estn libres de l. En este lnea, el exportador se encuentra libre de Impuesto al Valor Agregado , y, adems, se le ha beneficiado con la devolucin de aquel impuesto soportado en los bienes y servicios que exporta. La presente unidad tiene por objeto estudiar el rgimen tributario chileno de los exportadores, especficamente en cuanto al sistema de devolucin del IVA.
6. RGIMEN APLICABLE A LOS EXPORTADORES 6.1. GENERALIDADES En conformidad con los principios enunciados en las breves palabras introductoras, el legislador chileno se ha preocupado de motivar la exportacin de productos nacionales, y, en consecuencia, lo ha dotado de distintos beneficios: las exenciones y la devolucin del IVA. En efecto, el artculo 12 del DL 825 ha eximido del pago de IVA a las especies exportadas en su venta al exterior y los ingresos percibidos por la prestacin de servicios a personas sin domicilio ni residencia en Chile, (cuando dicho servicio sea calificado de exportacin, en virtud de la Resolucin 3.192 de 1989 y 927 del 1991). Junto con estas exenciones, adems, la ley ha favorecido sin este tributo a ciertos servicios relativos a la exportacin de productos (tales como las remuneraciones y derechos portuarios, derechos de peajes o uso de muelles, etc..) y al transporte o fletes del exterior a Chile, y viceversa. En cuanto a la recuperacin del IVA por parte de los exportadores, nos referiremos en los acpites siguientes.
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6.2. RECUPERACIN DEL IVA POR LOS EXPORTADORES En conformidad con el articulo 36 de la Ley: "Los exportadores tendrn derecho a recuperar el impuesto de este Titulo que se les hubiere recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de exportacin. Igual derecho tendrn respecto del impuesto pagado al importar bienes para el mismo objeto". Como ya se habr concluido, e! rgimen tributario de los exportadores es triplemente excepcional, pues est exento de IVA, tiene derecho a devolucin y goza del derecho a crdito fiscal. Es decir, en el primer sentido, a pesar de estar exento de IVA, el exportador tiene derecho a crdito, siendo clara excepcin al artculo 23, en virtud del cual, las actividades exentas no dan derecho a crdito fiscal. Ms an, se agrega a ello la posibilidad que confiere la ley al exportador de recuperar el IVA recargado en la adquisicin de bienes para su actividad. Por las razones anteriores, suele decirse que el exportador est sujeto a una tasa cero de impuesto al valor agregado. Ello, porque las operaciones de que trata tienen derecho a crdito, a pesar de no estar sometido a impuesto, y, adems, tiene derecho a devolucin del IVA soportado en la adquisicin de los bienes que se exportan.
6.3. PROCEDIMIENTO PARA RECUPERAR EL IVA En conformidad con el artculo 36 de la Ley, e! exportador tiene dos posibilidades para recuperar el IVA recargado sobre los bienes adquiridos para su actividad. La primera alternativa consiste en deducir el IVA del dbito fiscal, de acuerdo a las normas generales ya estudiadas. Para hacer uso del crdito, el exportador debe acreditar que el impuesto le fue recargado en las respectivas facturas, o que el impuesto se pag segn los comprobantes de ingreso, tratndose de importaciones, y que estos documentos se registraron en el respectivo libro de compras. Por otro lado, si el exportador no hace uso del procedimiento anterior, an puede obtener el reembolso, en conformidad con el inciso final del artculo 36, en la forma y plazos que por Decreto Supremo determin el Ministerio de Economa, Fomento y Reconstruccin. Dicho Decreto Supremo fue dictado bajo el nmero 348, de fecha 15 de mayo de 1975, publicado en el Diario Oficial de 28 de mayo de 1975, y su texto refundido consta en Decreto N 79, de 5 de marzo de 1991, publicado en Diario Oficial de 3 de junio de 1991.
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6.4. MECANISMO DE DEVOLUCIN DEL IVA ESTABLECIDO EN DECRETO SUPREMO 348 Como se dijo, los exportadores, y las personas que para los efectos del artculo 36 se asimilan tales, pueden recuperar el IVA que se les haya recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de exportacin o considerada como tal, o que hayan pagado al importar bienes para el mismo objeto, en la forma establecida en el Decreto 348. El monto de la recuperacin del IVA se determina aplicando al total del crdito fiscal del perodo correspondiente, el porcentaje que represente el valor de las exportaciones con derecho a recuperacin del impuesto en relacin a las ventas totales de bienes y servicios, del mismo perodo tributario. Para estos efectos, el valor de las exportaciones es igual al valor FOB de los bienes o de la prestacin de servicios, y se calcula al tipo de cambio vigente a la fecha del conocimiento de embarque en el caso de los bienes, y de aceptacin a trmite de la Declaracin de exportacin, para los servicios. Los remanentes de crditos fiscales de periodos anteriores al indicado anteriormente, relacionados con ventas o servicios internos, se recuperan hasta la suma que resulte de aplicar la tasa del IVA al valor FOB de las exportaciones. Por su parte, las empresas areas y navieras pueden recuperar la totalidad del crdito fiscal que provenga de operaciones destinadas exclusivamente al transporte internacional y, respecto de los crditos de utilizacin comn, la parte que resulte de aplicar el porcentaje que represente el valor en que se contrate la carga o se venda el pasaje, internacional, o se perciba el valor cuando corresponda a fletes externos por pagar en Chile, con relacin al total de las operaciones del mismo perodo tributario. El valor de los servicios por carga y pasajes areos y moneda extranjera, se calcula aplicando el tipo de cambio promedio del respectivo perodo tributario, cuando corresponda. Las cantidades que el exportador de bienes o servicios tenga derecho a recuperar, en la forma sealada anteriormente, deben ser deducidas del crdito fiscal del mismo periodo. El remanente del crdito fiscal de ese periodo debe ser imputado al dbito fiscal correspondiente, de modo que se recupera conjuntamente con el crdito fiscal de ese periodo, sujetndose en todo lo dems a la ley y reglamento.
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6.5. MODIFICACIONES INTRODUCIDAS POR LEY 18.768, AL ARTICULO 36 DE LA LEY En conformidad con el articulo 36, ciertas actividades, que no son propiamente exportaciones, son asimiladas a tales para efectos de la recuperacin del IVA consagrado por el legislador. La Ley No 18.768, publicada el 29 de diciembre de 1988, y que entr en vigor el 1 de enero de 1989, junto con agregar al artculo 12 de la Ley otra operacin que quedaba exenta de IVA, agreg al artculo 36 otra actividad que se asimila a exportaciones para los efectos de la recuperacin. De esta suerte, en virtud del actual inciso fina! de articulo 36: "El beneficio sealado en este artculo ser aplicable asimismo a las entidades hoteleras a que se refiere el artculo 12, letra E), nmero 17, de este texto legal. Con todo, la recuperacin no podr exceder del guarismo establecido en su artculo 14, aplicado sobre el monto total de las operaciones en moneda extranjera que por este concepto efecten en el perodo tributario respectivo". En conformidad con dicha norma, entonces, el empresario hotelero tambin tiene derecho a la devolucin del IVA que ha debido soportar. En este caso, para efectos de la recuperacin, se considera el valor de la factura de exportacin y la fecha de su emisin, cuando corresponda. En caso de existir remanentes, al igual que en el caso de los exportadores, las empresas hoteleras tienen derecho a recuperar hasta el valor de la factura de exportacin. Finalmente, si la empresa hotelera ha percibido ingresos en moneda extranjera por servicios prestados a turistas extranjeros sin domicilio ni residencia en Chile, la devolucin de los tributos no podr exceder al guarismo correspondiente a la tasa de IVA (19%), y se aplica sobre el total de las divisas lquidas en el perodo respectivo portales servicios.
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1.-. Seale las caractersticas que hacen especial al rgimen del pequeo contribuyente. .. 2.-. Defina exportacin. .. 3.- Seale los beneficios concedidos al exportador. ..
4.- Es lo mismo exencin que tasa cero?. ..
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1.-El sujeto pasivo es ms limitado; el dbito fiscal es fijo y presunto; el crdito se encuentra determinado por un menor nmero de operaciones que el del rgimen general; en la determinacin del IVA no existe posibilidad de imputar el remanente.
2.- La exportacin es el envo de mercancas nacionales o nacionalizadas para su uso o consumo en el exterior, entendiendo por mercancas nacionales las producidas o manufacturadas en el pas con materias primas nacionales o nacionalizadas, y siendo las nacionalizadas aquellas que, siendo extranjera, se han importado legalmente.
3.- Las exportaciones gozan de un tripartido beneficio: estn exentas de IVA, tienen derecho a devolucin y gozan del derecho a crdito fiscal.
4.- No. Las exenciones implican que a pesar de ser la actividad un hecho gravado, no se aplicar la tasa, y no dan derecho a crdito fiscal. Cuando hablamos de tasa cero, en cambio, adems de estar exento del IVA, las operaciones de que trata tienen derecho a crdito, a pesar de no estar sometido a impuesto, y, adems, tiene derecho a devolucin del IVA soportado en la adquisicin de los bienes que se exportan.
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SPTIMA UNIDAD IMPUESTOS ESPECIALES A LAS VENTAS Y SERVICIOS
INTRODUCCIN Y OBJETIVO El ttulo III del Decreto Ley 825 trata de ciertos impuestos especiales referidos a IVA, a saber el impuesto adicional a ciertos productos, el impuesto a la venta de automviles y otros vehculos motorizados usados, el impuesto adicional a las bebidas alcohlicas, analcohlicas y productos similares, y otros impuestos especficos. En la presente unidad, trataremos de la generalidad de dichos impuestos especiales, para - en las unidades siguientes - revisar pormenorizadamente cada uno de ellos.
7. IMPUESTOS ESPECIALES A LAS VENTAS Y SERVICIOS. 7.1. IMPUESTOS ADICIONALES Cuando hablamos de impuesto adicionales, estamos haciendo referencia a ciertos tributos que se aplican por sobre otros impuestos, es decir, sin perjuicio de ellos. En la especie, y en conformidad con el artculo 37 de la Ley, y sin perjuicio del IVA respectivo, la primera venta o importacin de especies sealadas por la ley paga un impuesto adicional sobre su valor. Este impuesto adicional posee caractersticas propias que vale la pena destacar. Vamos a revisarlas. 1. En primer lugar, el impuesto del artculo 37 de la Ley es un impuesto especial, especfico o selectivo. Ello, porque grava slo determinados bienes. Cules? Los que determina taxativamente la Ley en el artculo 37, y que veremos luego. 2. En segundo lugar, el impuesto, por regla general, es un instrumento monofsico, ya que se aplica a una etapa de la circulacin de los bienes. Consecuentemente, el pago del impuesto no da derecho a crdito fiscal. 3. Por otro lado, respecto del IVA, es un impuesto adicional, porque la primera venta o importacin del bien se encuentra gravada tanto con IVA, como con este impuesto. 4. Finalmente, este impuesto se rige supletoriamente, es decir, en lo no regulado por el ttulo III, por las normas generales del IVA. 44

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5. Atendido a que la ley no ha regulado especficamente el sujeto pasivo del impuesto, debe entenderse que es el sujeto general de todo IVA, ya estudiado. 6. En cuanto al hecho gravado, la ley grava la primera venta o la importacin, sea esta ltima habitual o no, o el arrendamiento con opcin de compra por parte del arrendatario. 7. Por otro lado, y dentro del mismo hecho gravado, la ley exige que el acto est referido a objetos especficamente sealados en ella (ciertos bienes suntuarios), a saber: Artculos de oro, platino y marfil. Joyas, piedras preciosas naturales o sintticas. Pieles finas, calificadas como tales por el Servicio de Impuestos Internos, manufacturadas o no. Alfombras finas, tapices finos y cualquier otro artculo de similar naturaleza, calificados como tales por el referido servicio. Vehculos, casas rodantes, autopropulsadas. Conservas de caviar y sus sucedneos. Artculos de pirotecnia (fuegos artificiales, petardos y similares, etc.), excepto los de uso industrial, minero o agrcola o de sealizacin luminosa. Armas de aire o gas comprimido, accesorios y proyectiles, excepto las de caza submarina. 8. En cuanto a la base imponible, hay que distinguir segn el acto. As, tratndose de las importaciones, la base imponible es el valor aduanero de los bienes importados, o en su defecto el valor CIF de los mismos bienes. En todo caso, forman parte de la base imponible los gravmenes aduaneros que se causen en la misma importacin, aunque su pago se encuentre diferido. Por otro lado, en las ventas, el impuesto se aplica sobre el valor de la transferencia de las especies, segn dispone el propio artculo 38 letra a). 9. En cuanto a la tasa de este impuesto adicional, el artculo 37 seala que asciende al 50 %, sobre la base anterior. 10. En cuanto a la determinacin del impuesto, la regla ser que resulte fcilmente de la aplicacin de la tasa sobre la base. Cabe agregar, sin embargo, que llama la atencin que el Reglamento, en su artculo 55, seale que los impuestos adicionales o especiales pagados en la importacin o adquisicin de bienes corporales muebles, no dan derecho al crdito fiscal, cuando, por ser monofsico, es evidente que tal posibilidad no existe.
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7.2. IMPUESTOS SUSTITUTOS Cuando hablamos de impuestos sustitutos nos referimos a aquellos que gravan excluyendo a otros impuestos. En la especie, hasta el 1 de enero de 1999 el prrafo 2 del titulo III, artculo 41, regulaba un impuesto a la venta de automviles y otros vehculos, el cual exclua la aplicacin del IVA. Segn dispona el citado artculo, las ventas, habituales o no, de automviles u otros vehculos motorizados usados estn gravadas con un impuesto especial. Este impuesto, adems de ser especial, era plurifsico (se aplicaba a las distintas etapas de circulacin), no daba derecho al crdito fiscal y, como se dijo era excluyente, ya que las ventas de los vehculos usados se encontraban gravadas solo con el impuesto en estudio y con un impuesto municipal, pero no con IVA. Atendido a que, en conformidad con el artculo 2 N 4 de la Ley N3 19.506, publicada en diario oficial el 30 de julio de 1997, y que entr en rigor el 1 de enero de 1999, la norma del artculo 41 se encuentra derogada, no es necesario realizar un estudio profundizado de este impuesto. De manera que baste lo dicho en cuento al concepto y caracterstica de otro tipo de impuesto especial, pero teniendo bien presente que se encuentra derogado.
7.3. IMPUESTOS ADICIONALES A CIERTAS ESPECIES SUNTUARIAS En conformidad con el artculo 37 del Decreto Ley 825, se encuentran gravadas con impuesto adicional del 50 %, en general calculado sobre el valor de transferencia, ciertos bienes suntuarios. Al respecto, vale lo dicho al iniciar esta unidad, respecto de cul es el hecho gravado de los impuestos especiales adicionales, y los objetos sobre los cuales recaen los actos.
7.4. DERECHO AL CRDITO FISCAL POR EL IMPUESTO ADICIONAL PAGADO O SOPORTADO
Como se ha sealado, la regla general es que el impuesto adicional del artculo 37 sea monofsico. De esta suerte, por regla general, el impuesto pagado no da derecho a crdito fiscal. As, por lo dems, lo ha establecido expresamente el artculo 55 del Reglamento: "Los impuestos adicionales o especiales pagados en la importacin o adquisicin de bienes corporales muebles no darn derecho al crdito fiscal establecido en el prrafo 6 del Titulo II de la Ley". Excepcionalmente, sin embargo, el impuesto se trasforma en plurifsico, y en ese caso, da lugar a crdito fiscal, por aplicacin de las reglas generales del crdito ya estudiadas. De esta suerte, el artculo 40 de la Ley dispone: "Las especies sealadas en las letras a), b) y c) del artculo 37 46

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quedarn afectas a la misma tasa del 50 % por las ventas no gravadas en dicha disposicin. Para estos efectos, tanto el impuesto determinado en virtud del referido artculo 37 como el de este artculo se regirn por las normas del Ttulo II, incluso las del artculo 36 y sus disposiciones reglamentarias; todo ello sin perjuicio de la aplicacin del impuesto al valor agregado". Por tanto, tratndose de artculos de oro, platino y marfil, I joyas, piedras preciosas naturales o sintticas y pieles finas, debe tenerse presente que dan lugar a crdito fiscal, en conformidad con las reglas generales. Atendida la importancia de la norma, y para no dar lugar a dobles interpretaciones, el reglamento, en su artculo 58, ha definido lo que debe entenderse por cada uno de tos artculos suntuarios ya sealados. As, debe entenderse por: Joyas: toda pieza de oro o platino con perlas o piedras preciosas o sin ellas, que sirven de adorno. Piedras preciosas: piedras finas, por lo comn transparentes, o al menos traslcidas, de alto valor comercial, que se emplean en la confeccin de adornos, tales como brillantes, diamantes, esmeraldas. Pieles finas: aquellas calificadas como tales, a juicio exclusivo del Servicio.
7.5. RECUPERACIN DEL IMPUESTO ADICIONAL QUE BENEFICIA A LOS EXPORTADORES Atendido a que el rgimen de las exportaciones fue materia de estudio de la unidad anterior, nos remitiremos a lo ya dicho, de manera que, a fin de lograr el completo estudio del impuesto adicional, se recomienda revisar dichos apuntes.
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OCTAVA UNIDAD IMPUESTO ADICIONAL A LAS BEBIDAS ALCOHLICAS, ANALCOHLICAS Y OTROS PRODUCTOS SIMILARES
INTRODUCCIN Y OBJETIVO Dentro del Ttulo III del DL 825 en estudio, el prrafo 3a dedica 5 artculos para regular el impuesto especial adicional aplicado a las bebidas alcohlicas, analcohlicas y productos similares. La presente unidad tiene por objeto estudiar detalladamente el impuesto a este producto especfico, y para ello esbozaremos la misma estructura que hemos empleado en las unidades anteriores, desglosando los distintos elementos del impuesto.
8. IMPUESTO ADICIONAL A LAS BEBIDAS ALCOHLICAS, ANALCOHLICAS Y OTROS PRODUCTOS SIMILARES. 8.1. HECHO GRAVADO Y SUJETO DEL IMPUESTO En conformidad con el artculo 42 del DL: "Sin perjuicio del impuesto establecido en el Ttulo II de esta ley, las ventas o importaciones, sean estas ltimas habituales o no, de las especies que se sealan en este artculo, pagarn un impuesto adicional con la tasa que en cada caso se indica, que se aplicar sobre la misma base imponible que la del impuesto al valor agregado". De la norma precedentemente transcrita, es posible caracterizar este impuesto que afectan a las bebidas. Tal impuesto se explica de la siguiente forma: Primero, se trata, evidentemente, de un impuesto especial, especfico o selectivo, toda vez que grava solamente determinados bienes. Se trata de un impuesto plurifsico, ya que se aplica en las diversas etapas de la circulacin de los bienes, con excepcin de la etapa minorista. Se aplica sobre la misma base imponible utilizada para calcular el IVA. Se trata de un impuesto que da derecho a crdito fiscal. Se trata de un impuesto adicional, respecto del IVA. Ello, porque en general, las ventas e importaciones de bebidas se encuentran gravadas tanto por IVA como por este impuesto.
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Ahora bien, en cuanto al sujeto pasivo de la obligacin tributaria que implica este impuesto, variar, segn la operacin realizada. De esta suerte, el artculo 43 del DL establece como sujetos pasivos de este impuesto: 1. Los importadores, por las importaciones y ventas. 2. Los productores, elaboradores y envasadores. 3. Las empresas distribuidoras. 4. Cualquier vendedor, por las operaciones que efecte con otro vendedor. A objeto de lograr completa certidumbre en cuanto a los sujetos de este impuesto, el artculo 89 del reglamento ha definido qu debe entenderse por cada uno de ellos. De esta suerte, debe entenderse por productor a todo propietario, arrendatario o tenedor de un viedo a cualquier ttulo, que produzca vino y/o chicha con uvas de su propia produccin o adquiridas de terceros, como tambin aquel que destine su produccin de uvas en forma total o parcial a la vinificacin en otros establecimientos, sin perjuicio de lo establecido en el artculo 100. Igualmente se considera productor a todo el que fabrique sidra o chicha de manzanas o de otras frutas. Por otra parte, de la letra b) del mismo artculo, se concluye que elaborador es el que elabora vinos, chichas o sidras, ya sea de su propia produccin, adquiridas de terceros o por cuenta ajena. Envasador es aquel que envasa vino, chicha o sidra de produccin propia, adquirida de terceros o por cuenta ajena, en envases legalmente autorizados para el expendio de dichos productos al consumidor. Licorista es aquel que fabrica y/o embotella licor. Fabricante es aquel que fabrica cerveza o cualquiera otra bebida alcohlica afecta al impuesto adicional. En cuanto al hecho gravado, su anlisis lo haremos sobre la base de la distincin ya comn entre el acto gravado y el objeto de ste. En conformidad con el artculo 42 transcrito, se gravan como actos las ventas e importaciones, sean estas ltimas habituales o no. Cabe agregar, adems, que en conformidad con el mismo artculo, y para sus efectos, se considerarn ventas las operaciones sealadas en el artculo 8 de la ley, esto es, todas las operaciones que ya hemos estudiado a propsito del hecho gravado del IVA.
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En cuanto al objeto mismo de la obligacin tributaria, se desprende de !a norma citada que los actos referidos deben estar necesariamente referidos a algunas de las bebidas que ella misma seala, es decir, a alguna de las bebidas alcohlicas, analcohlicas y productos similares enumerados a continuacin: 1. Licores, pisco, aguardientes y destilados, incluyendo los vinos licorosos o aromatizados similares al vermouth. 2. Vinos destinados al consumo, comprendidos los vinos gasificados, los espumosos o champaa, los generosos o asoleados, chichas y sidras destinadas al consumo, cualquiera que sea su envase, cervezas y otras bebidas alcohlicas, cualquiera que sea su tipo, calidad o denominacin. 3. Bebidas analcohlicas naturales o artificiales, jarabes y en general cualquier otro producto que las sustituya o que sirva para preparar bebidas similares. 4. Aguas minerales o termales a las cuales se les haya adicionado colorantes, sabor o edulcorantes.
8.2. OPERACIONES NO AFECTAS Y EXENTAS Excepcionalmente, y an cuando, en principio, se cumple a cabalidad con las exigencias del hecho gravado descrito en el prrafo anterior, la ley seala ciertas operaciones que por sus caractersticas especiales no se encuentran afectas a este impuesto adicional. De esta suerte, el mismo articulo 43 excluye de su aplicacin: 1. Al comerciante minorista, y 2. Las ventas de vinos a granel efectuadas por productores a otros vendedores sujetos a este impuesto. Cabe sealar, a ttulo de ilustracin, que la ley no siempre ha contemplado estas dos operaciones excluidas. En efecto, tanto slo desde el ao 1979, por aplicacin de la letra b) del No 4, del artculo 1 del Decreto Ley 2.752, rige la segunda de estas exclusiones, que fue adicionada al primitivo artculo 43. Por otro lado, por aplicacin del artculo 50 y 50 A de la Ley: 1. Las bebidas alcohlicas que los pasajeros internan al pas para su consumo, en una cantidad que no exceda de 2.500 centmetros cbicos por persona adulta. 2. Las bebidas exportadas en su venta al exterior.
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8.3. BASE IMPONIBLE Y TASA DEL IMPUESTO Por expresa disposicin de la Ley, segn el artculo 42 ya transcrito, la base imponible de este impuesto adicional es la misma sealada para el IVA. En este sentido, el artculo 56 del Reglamento es aclaratorio, y dispone: "Tratndose de operaciones gravadas con cualquiera de los tributos establecidos en el Ttulo III de la Ley, stos se aplicarn sobre la misma base imponible que sirva para determinar el Impuesto al Valor Agregado, no formando parte de los impuestos que gravan la misma operacin". En cuanto a la tasa de este impuesto especial, ella, en conformidad con el artculo 42, varia segn la bebida sobre la que recaiga. As, va desde un 13 %, tratndose de bebidas analcohlicas y minerales, hasta un 47 %, cuando se trata de licores con graduacin alcohlica mayor a 39 grados. Hasta el 31 de noviembre del ao 2000, la mayor tasa de impuesto adicional estaba establecida por el Whisky, ascendiendo al 53 % (originalmente era de 70 %). Por aplicacin del artculo nico de la Ley 19.534, publicada el 18 de noviembre de 1997, esta tasa dej de regir para !a bebida indicada desde el da primero de diciembre de 2000.
8.4. DETERMINACIN DE LOS DBITOS Y CRDITOS En conformidad con el artculo 45 del DL en estudio, para la determinacin del impuesto establecido en el artculo 42 se aplicarn, en lo que sea pertinente, las disposiciones de los artculos 21, 22, 24, 25, 26 y 27, del Ttulo II de la ley. Portante, la determinacin del impuesto se lleva a cabo del mismo modo que se calcula el IVA, por lo que nos remitiremos a lo ya estudiado en las unidades anteriores. En conformidad con el artculo 44 del DL 825, los contribuyentes tienen derecho a un crdito fiscal contra el impuesto determinado por el mismo periodo tributario. Dicho crdito es equivalente al impuesto que por igual concepto se le haya recargado en las facturas que acrediten sus adquisiciones o, en el caso de las importaciones, al pago por la importacin de las especies al territorio nacional, respecto del mismo perodo. En lo dems, se aplican todas las normas descritas en las unidades anteriores para la determinacin del dbito fiscal, su correccin, crdito fiscal y su correccin, el remanente y recuperacin del impuesto para los exportadores.
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1. Defina Impuesto adicional. .. 2. Defina impuesto sustituto. .. 3. Seale cuatro caractersticas de los impuestos adicionales. .. 4. Cul es la tasa del impuesto adicional a bienes suntuarios?. .. 5.- Seale las caractersticas del impuesto del artculo 42 del DL 825 .. 52

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1. Los Impuestos adicionales son aquellos tributos que se aplican por sobre otros impuestos, sin perjuicio de ellos. 2. Los impuestos sustitutos son aquellos que gravan excluyendo a otros impuestos. 3. Los impuestos adicionales, se caracterizan, entre otras cosas porque: son impuestos especiales, esto es, gravan slo determinados bienes. En segundo lugar, el impuesto adicional es, por regla general, un instrumento monofsico, ya que se aplica a una etapa de la circulacin de los bienes. En tercer lugar, y consecuentemente con la caracterstica anterior, el pago del impuesto no da derecho a crdito fiscal. Finalmente, el impuesto adicional se rige supletoriamente, es decir, en lo no regulado por el ttulo III, por las normas generales del IVA. 4. La tasa es del 50 %. 5.- Este impuesto se caracteriza por ser, evidentemente, un impuesto especial, especfico o selectivo, toda vez que grava solamente determinados bienes; se caracteriza, adems, por ser un impuesto plurifsico, ya que se aplica en las diversas etapas de la circulacin de los bienes, con excepcin de la etapa minorista; adems, se aplica sobre la misma base imponible utilizada para calcular el IVA; se trata de un impuesto que da derecho a crdito fiscal, y; se trata de un impuesto adicional.
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NOVENA UNIDAD IMPUESTOS ESPECFICOS A CIERTOS PRODUCTOS DERIVADOS DE HIDROCARBUROS LQUIDOS Y GASEOSOS
INTRODUCCIN Y OBJETIVO Otro impuesto especial es el que grava a los combustibles. Este impuesto, an cuando no forma parte del Decreto Ley 825, es importante por la connotacin social que lleva aparejada. Este impuesto fue creado por la Ley No 18.502, de 03 de abril de 1986, modificada por la Ley N 19.065, de 25 de junio de 1991. La presente unidad tiene por objeto esbozar someramente cada uno de los elementos que constituyen este impuesto, de manera de lograr una visin general del mismo.
9. IMPUESTOS ESPECFICOS A CIERTOS PRODUCTOS DERIVADOS DE HIDROCARBUROS LQUIDOS Y GASEOSOS.
9.1. IMPUESTO ESPECFICO A LAS GASOLINAS AUTOMOTRICES Este impuesto a las gasolinas y combustibles, que, como se dijo, no forma parte del catlogo enumerado en el Decreto Ley 825, se caracteriza por los siguientes aspectos: 1. Se trata de un impuesto especial, toda vez que grava slo determinados hechos. 2. Se trata de un impuesto monofsico, ya que slo afecta a una determinada parte en la circulacin de bienes. 3. Se encuentra calculado sobre una base real. 4. Su tasa vara, segn el tipo de combustible de que se trate. As, sobre la gasolina automotriz es de 3.4893 unidades tributarias por metro cbico; tratndose del impuesto sobre el petrleo diesel, la tasa es de 1,5 unidades tributarias por metro cbico. 5. Se trata de un impuesto adicional.
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9.2. HECHO GRAVADO En cuanto al hecho gravado, se trata de la primera venta o importacin de gasolina automotriz y de petrleo diesel. Existen, sin embargo, ciertos actos que, a pesar de formar parte de lo que, en principio, constituye el hecho gravado, se encuentran exentos del pago de este impuesto. De esta suerte, las exportaciones y las ventas efectuadas a zonas libres o francas estn exentas de este impuesto, y, ms an, el exportador podr recuperar el impuesto recargado bajo el mismo sistema del IVA que ya se ha estudiado en las primeras unidades de este curso.
9.3. SUJETO DEL IMPUESTO En cuanto al sujeto, la ley ha establecido como sujeto pasivo de la obligacin tributaria a los productores e importadores.
9.4. INCIDENCIA EN LA BASE IMPONIBLE DEL IVA. Este impuesto adicional, monofsico, no forma parte de la base imponible del IVA, de manera que carece de real incidencia sobre ste. Sin embargo, por otro lado, el Presidente de la Repblica fue facultado por la ley, por el trmino de un ao, para establecer que ciertas empresas puedan recuperar el impuesto especfico soportado al adquirir el petrleo diesel, usndolo como crdito fiscal contra el IVA del periodo tributario correspondiente, o mediante devolucin. En virtud de dicho mandato, mediante decreto 311 de 3 de mayo de 1986, se otorg un crdito por el impuesto especfico a los contribuyentes del IVA y a los exportadores con derecho a recuperar el IVA de acuerdo a las reglas generales, excluyndose de dicho beneficio a las empresas dedicadas al transporte terrestre. Adems, el crdito solo puede ser reclamado con respecto a transacciones gravadas y las exportaciones, Es importante que usted vaya ms all del texto, haciendo esquemas, resmenes, investigando los conceptos que no estn lo suficientemente claros an, Consulte a su docente tutor y encontrar siempre colaboracin para potenciar su aprendizaje.
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DCIMA UNIDAD IMPUESTO ADICIONAL A LA IMPORTACIN DE VEHCULOS CASAS RODANTES
INTRODUCCIN Y OBJETIVO Otro impuesto adicional establecido en el DL 825 es el que grava la importacin de vehculos de transporte de carga y de pasajeros. An cuando el ttulo de esta unidad es especifico respecto de un vehculo en particular, y atendido a que las casas rodantes constituyen la exencin a dicho impuesto, en las prximas paginas nos dedicaremos a estudiar el impuesto adicional consagrado para todo vehculo, para, dentro de ello, sealar la situacin especial de tas casas rodantes. 10. IMPUESTO ADICIONAL A LA IMPORTACIN DE VEHCULOS CASAS RODANTES. Sin perjuicio del IVA, la importacin, sea habitual o no, de vehculos, de conjuntos de partes o piezas necesarias para su armadura o ensamblaje en el pas y de vehculos semiterminados, cuyo destino normal sea el transporte de pasajeros o de carga, y cuya cilindrada exceda de cierto lmite, paga un impuesto adicional, segn expresa disposicin del artculo 43 bis del DL 825, norma que se encuentra fijada en su texto actual por el artculo 18 de la Ley 18.483 de fecha 28 de diciembre de 1985. Antes de adentrarnos al estudio del impuesto en concreto, debemos realizar una breve enunciacin de sus caractersticas. De la norma anterior, es posible concluir que este impuesto se caracteriza por: 1. Es un impuesto especial, especfico o selectivo, porque grava solamente determinados bienes. 2. Es un impuesto monofsico, ya que se aplica en una sola etapa de la circulacin de los bienes. En consecuencia, este impuesto, como veremos, no da derecho a crdito fiscal. 3. Es un impuesto adicional. Ello, con relacin al IVA, porque la importacin del bien se encuentra gravada tanto con IVA, como con este impuesto especial.
10.1 SUJETO PASIVO DEL IMPUESTO. De la redaccin del artculo 43 bis sealado, la necesaria conclusin es que el sujeto pasivo del impuesto es el importador de los vehculos que se sealaron, y que constituyen, consecuentemente, el objeto del impuesto. 56

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10.2. EL HECHO GRAVADO EN EL IMPUESTO. Al igual que en el resto de los impuestos vistos, el estudio de su hecho gravado supone la consideracin del acto y objeto, por separado. El acto. Como se dijo, la ley grava la importacin, sea habitual o no. En cuanto a la importacin en s, atendido a que ya lo hemos estudiado, no volveremos sobre ello. El objeto. La importacin sealada debe tener por objeto ciertos vehculos, conjuntos de partes o piezas necesarias para su armadura o ensamblaje en e! pas o vehculos semiterminados, cuyo destino normal sea el transporte de pasajeros o de carga, y cuya cilindrada exceda de cierto limite que ya veremos. Este impuesto grava tambin, la importacin de carroceras de vehculos automviles destinados al transporte de pasajeros, con capacidad de hasta 15 asientos, incluidos el del conductor o de carga con una capacidad de hasta 2.000 kilos de carga til.
10.3. EXENCIONES AL IMPUESTO. A pesar de incurrir en el hecho gravado descrito en el prrafo 2 anterior, en conformidad con el mismo artculo 43 bis, estn exentos del pago de este impuesto adicional la importacin de los siguientes bienes: 1. Vehculos motorizados destinados al transporte de pasajeros, con capacidad de ms de 15 asientos, incluido el del conductor. 2. Camiones, camionetas y furgones de mas de 2000 kilos de capacidad de carga til. 3. Conjuntos de partes o piezas o vehculos semiterminados necesarios para la armadura o ensamblaje de los vehculos sealados en los nmeros anteriores. 4. Vehculos cuya importacin o internacin est exenta de IVA. 5. Vehculos que se importan con franquicias desde las Zonas Francas a sus respectivas zonas de extensin. 6. Tractores, carretillas automviles, vehculos casa rodante autopropulsados, vehculos para transporte fuera de carretera, coches celulares, coches ambulancias, coches mortuorios, coches blindados para transporte y en general vehculos especiales clasificados en la partida 87.03 de! Arancel aduanero.
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10.4. BASE IMPONIBLE DEL IMPUESTO. El impuesto consagrado en e! artculo 43 bis de la ley se aplica, al igual que la regla general ya vista, sobre el valor aduanero, de manera que, para su explicacin, nos remitimos a lo ya ducho. Cabe agregar, sin embargo, que tratndose de la importacin de conjuntos de partes o piezas de vehculos y de vehculos semiterminados, el valor aduanero que se considera para el calculo del impuesto es e! que corresponda al vehculo totalmente terminado, fijado por el Servicio Nacional de Aduanas, incluyendo, por tanto, el valor correspondiente al porcentaje de integracin nacional, segn dispone el mismo artculo 43 bis. En el caso de la importacin de carroceras de vehculos automviles destinados al transporte de pasajeros, con capacidad de hasta 15 asientos, incluido el del conductor, o de carga con una capacidad de hasta 2000 kilos de carga til, se considera el valor aduanero del ltimo modelo nuevo del vehculo automvil al que corresponda dicha carrocera, rebajado en un 60 %. El impuesto de los vehculos de aos anteriores, nuevos o usados, se calcula considerando el valor aduanero correspondiente al ltimo modelo nuevo o a su similar, aplicndose, si procediere, rebajas por el uso y/o dao, de cuerdo a las normas de determine el Servicio de Aduanas. 10.5. EL CRDITO FISCAL. Como ya se ha dicho, por tratarse de un impuesto monofsico, este impuesto adicional no da derecho a crdito fiscal. 10.6. LA TASA DEL IMPUESTO. En la especie, e) artculo 43 bis, ha sealado expresamente la tasa a aplicar. Segn la norma, la tasa es el porcentaje que resulta de multiplicar la cilindrada del motor, expresada en centmetros cbicos, por el factor 0,03, restando 45 al resultado de esa multiplicacin. Por lo anterior, si alguno de ustedes ya realiz el ejercicio, resulta que todo vehculo con una cilindrada de hasta 1.500 centmetros cbicos de cilindrada no paga impuesto, porque 45 menos 45 es cero. Del mismo modo, los vehculos cuya cilindrada sea de 2.000 centmetros cbicos se encuentran gravados con una tasa del 15%. Asimismo, por expresa disposicin de ley, la tasa se encuentra rebajada un 15 % tratndose de vehculos tipo jeep y furgones, segn definicin de la Comisin Automotriz, a su juicio exclusivo. En todo caso, el monto del impuesto no puede exceder de una cantidad de dlares de Estados Unidos de Amrica. Dicha cantidad se actualiza a contar del 1 de enero de cada ao, de acuerdo a la variacin del ndice oficial de precios al por mayor de los Estados Unidos de Amrica, por decreto del Ministerio de Hacienda. As, slo a modo de referencia, en enero de 1998 era de US $7.735,62. 58

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DECIMA PRIMERA UNIDAD IVA DE LA CONSTRUCCIN
INTRODUCCIN Y OBJETIVO Esta ultima unidad pretende revisar el IVA en materia de construccin, a travs de sus distintos elementos, segn ha sido costumbre ya, en cuanto a la metodologa que hemos seguido. An, cuando muchas cosas de las que se refieren al IVA de la construccin ya se han visto en los primeros captulos de este curso, conviene tenerlas presentes y aplicadas al caso en especial, ello, debido a la importancia que reviste en nuestro pas la actividad de la construccin. . 11. IVA DE LA CONSTRUCCIN 11.1. EL IVA DE LA CONSTRUCCIN EN EL DL 825 Tal como vimos en las primeras unidades, el hecho gravado del IVA es la venta, en principio. Nuestro legislador de la poca, tal como se vio, defini expresamente lo que deba entenderse por tal, de manera que venta es toda convencin, independientemente de la designacin que le den las partes, que sirva para transferir a ttulo oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora construidos totalmente por ella, o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como asimismo, todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta. De dicha definicin, amplsima, pareciera ser que, tratndose de la transferencia de inmuebles, lo importante es la venta como hecho gravado; sin embargo, de una lectura ms minuciosa, resalta inconmensurablemente la "construccin" como elemento esencial del hecho gravado; en efecto, la venta de inmuebles no est gravada con IVA, sino en la medida que est precedida de una construccin.
11.2. ELEMENTOS DEL IVA EN LA CONSTRUCCIN Seguiremos, en las lneas siguientes, la frmula de estructuracin de la materia que ya hemos citado en varias oportunidades, distinguiendo el sujeto, el hecho gravado, la tasa y la base imponible del impuesto.
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11.3. SUJETO PASIVO DEL IVA EN LA CONSTRUCCIN. En las ventas de bienes corporales inmuebles, o, lo que es igual, en la construccin seguida de venta, el autor o sujeto generador debe necesariamente ser una "empresa constructora". Pero, Qu se entiende portal? El mismo artculo 2 de la ley, a propsito del concepto de vendedor, ha definido a la empresa constructora como cualquier persona natural o jurdica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que se dediquen en forma habitual a la venta de bienes corporales inmuebles de su propiedad, construidos totalmente por ella y en parte, por un tercero para ella. De esta suerte, al igual que en todo acto mercantil, la habitualidad en la accin es lo que determinar la naturaleza de esta empresa.
11.4. EL HECHO GRAVADO DE LA CONSTRUCCIN En el caso de la construccin en inmueble propio seguido de la venta, el anlisis del hecho gravado es relativamente ms complejo que en otros casos y supone la consideracin de dos aspectos diferentes: la actividad material (es decir, el hecho mismo de la construccin) y el acto posterior a ste, cual es, la venta de lo construido. El estudio de la actividad material, supone una evidente referencia a la construccin y a las caractersticas que ella debe presentar, y, por su parte, el estudio de la venta supone la consideracin a los elementos ya conocidos del acto, objeto y perfeccionamiento de ste. La construccin. Para que pueda existir el hecho gravado de venta de un inmueble precedido de una construccin, debe necesariamente una empresa constructora haber realizado la "construccin" de un bien corporal inmueble. El Servicio de Impuestos Internos ha declarado que, en el caso en que personas naturales vendan inmuebles de su propiedad que han encargado construir en su totalidad, mediante una empresa constructora, constituida como sociedad de responsabilidad limitada, de la cual son socios, la venta de tales inmuebles no se encuentra afecta a IVA, toda vez que los que venden esos inmuebles no los han construido. Se requiere, para que la venta est sujeta a IVA, que la empresa constructora que vende, sea propietaria del inmueble construido. El acto. La fuente del hecho gravado debe estar representada por una convencin, celebrada por una empresa constructora, que dicho acto sirva para transferir el dominio; es decir, debe tratarse de un titulo translaticio de dominio, tal como es la venta. El objeto. La convencin translaticia de dominio debe recaer sobre bienes corporales inmuebles que cumplan con los requisitos legales, o sobre una cuota de dichos bienes, o sobre derechos reales constituidos sobre ellos. Es decir, los inmuebles deben ser de propiedad de la empresa constructora y haber sido construidos totalmente por ella, o en parte por ella y en parte, por un tercero para ella.
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El perfeccionamiento. Al igual que en materia general, el cumplimiento de las obligaciones est diferido al momento de emitirse la factura respectiva. Es en ese momento cuando se devenga el impuesto. De esta suerte, y a mayor explicacin, tratndose de una venta, la factura debe ser emitida al momento de! pago del precio del contrato, o parte de ste, cualquiera sea la oportunidad en que se efecte dicho pago. No obstante ello, la factura definitiva por el total o el saldo por pagar, segn corresponda, debe emitirse en la fecha de la entrega real o simblica del inmueble o el de la suscripcin de la escritura de venta.
11.5. EL ELEMENTO TERRITORIAL DEL IVA EN LA CONSTRUCCIN Nos referimos ac al mbito de aplicacin de la ley tributaria en materia de IVA de la construccin. Al igual que lo ya visto respecto del IVA, en general, el artculo 4 del DL grava con IVA las ventas de bienes corporales inmuebles ubicados en el territorio nacional, independientemente del lugar en que se celebre la convencin.
11.6. LA BASE IMPONIBLE EN EL IVA DE LA CONSTRUCCIN Como se trata de una especie de IVA, y ms especficamente, de una especie de venta (hecho gravado bsico), la base imponible no debe estar conformada de manera muy distinta a la ya estudiada. En efecto, la base imponible es el valor de la respectiva operacin, o mejor dicho, el precio de la venta. Del precio estipulado en la venta, el contribuyente puede deducir el monto total o la proporcin que corresponda, del valor de adquisicin o el avalo fiscal del terreno en que se encuentre incluido en la operacin. Si se deduce el valor de adquisicin, ste debe reajustarse de acuerdo con el porcentaje de variacin experimentado por el ndice de precios al consumidor, entre el mes anterior al de la adquisicin y el mes anterior al del contrato. La deduccin no puede ser superior al doble del avalo fiscal, salvo, en ciertos casos que especficamente seale la ley, a saber: 1. Que entre la adquisicin del terreno y el contrato de venta o de promesa de venta, hayan transcurrido a los menos tres aos. 2. Que habiendo transcurrido menos de tres aos, entre al adquisicin de! terreno y la venta del inmueble, el Servicio de Impuestos Internos autorice que se haga la deduccin, sin aplicar el lmite del doble del valor de los terrenos de ubicacin y caractersticas similares, al momento de su adquisicin. Si lo que se rebaja es el avalo fiscal del terreno, el contribuyente puede solicitar una nueva tasacin, cuando en dicho avalo no se comprenden construcciones o no se hayan considerado otras situaciones.
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Cuando el valor de enajenacin del terreno sea notoriamente superior al valor comercial de aquellos de caractersticas y ubicacin similares en la localidad respectiva, o cuando el valor de la construccin sea notoriamente inferior a las de igual naturaleza considerando el costo incurrido y los precios de otras construcciones similares, el Servicio de Impuestos Internos puede tasar ese precio o valor y girar de inmediato, y sin otro trmite el impuesto correspondiente a la diferencia resultante entre el valor de la enajenacin y el fijado por el Servicio.
11.7. EL CRDITO EN EL IVA DE LA CONSTRUCCIN La ley seala expresamente, en el articulo 23, que da derecho a crdito el IVA recargado en las facturas emitidas con ocasin de un inmueble. Se trata del crdito fiscal ordinario, que como tal, est sometido a las normas generales ya estudiadas. Sin embargo, debe tenerse presente que no procede el derecho a crdito fiscal para el adquirente o contratante por la parte del IVA que la empresa constructora recupere, en virtud de lo prescrito en el artculo 21 del DL 910. El DL 910 de 1975, ha consagrado el derecho a un crdito especial a favor de las empresas constructoras. El mencionado artculo 21, dispone que las empresas constructoras tienen derecho a deducir del monto de sus pagos provisionales obligatorios de la ley sobre impuesto a la renta, una determinada cantidad de su dbito fiscal del IVA que deban determinar en la venta de bienes corporales inmuebles para habitacin, por ellas construidas, y en los contratos generales de construccin de dichos inmuebles. El remanente que resulta de esta imputacin, por ser inferior al pago provisional obligatorio o por no existir la obligacin de hacerlo en dicho periodo, podr imputarse a cualquier otro impuesto de retencin o recargo que deba pagarse en la misma fecha, y el saldo que an quede, podr imputarse a los mismos impuestos en los meses siguientes, reajustado en la forma que prescribe el artculo 27 del DL 825 ya estudiado. El saldo que quedare, una vez efectuadas tas deducciones por el mes de diciembre de cada ao, o en el ltimo mes en el caso de trmino de giro, tendr el carcter de pago provisional voluntario.
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1. Seale el hecho gravado del Impuesto reseado en esta unidad. .. 2. Seale cul es el sujeto pasivo de la obligacin tributaria. .. 3. Seale la tasa del impuesto. .. 4.- Seale el sujeto del impuesto adicional de esta unidad. .. 5.- Seale el objeto del impuesto adicional de esta unidad. .. 6.- Defina vendedor para efectos del IVA de la construccin. ..
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1. El hecho gravado de este impuesto, es la primera venta o importacin de gasolina automotriz y de petrleo diesel. 2. El sujeto pasivo de esta obligacin tributaria, est constituido por todos los productores e importadores que incurren en los actos que constituyen el hecho gravado sealado. 3. La tasa de este impuesto vara, segn el tipo de combustible de que se trate. As, sobre la gasolina automotriz es de 3.4893 unidades tributarias por metro cbico; tratndose del impuesto sobre el petrleo diese!, la tasa es de 1,5 unidades tributarias por metro cbico.
4.- El sujeto pasivo del impuesto es el importador de los vehculos que se sealaron. 5.- La importacin sealada debe tener por objeto ciertos vehculos, conjuntos de partes o piezas necesarias para su armadura o ensamblaje en el pas o vehculos semiterminados, cuyo destino normal sea el transporte de pasajeros o de carga, y cuya cilindrada exceda de cierto lmite que ya veremos. 6.- El vendedor, para los efectos de esta unidad es la empresa constructora. La ley la ha definido la empresa constructora como cualquier persona natural o jurdica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que se dediquen en forma habitual a la venta de bienes corporales inmuebles de su propiedad, construidos totalmente por ella y en parte por un tercero para ella.
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BIBLIOGRAFA
Asociacin de fiscalizadores - Ex Inspectores de SII Editorial Cepet Boletines del Servicio de Impuestos Internos
: Manual de consultas tributarias : Cartillas Tributarias
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