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Formation sur les normes IAS/IFRS Et le nouveau systme comptable et financier Algrien Document prpar par: Mr BENZIADI Djamel

Premire partie mathmatiques financires


I -Interet simple II -Lescompte III -Interet compos IV -Les emprunts indivis V -Les emprunts obligataires

INTERET SIMPLE
LInteret est la rmunration que lemprunteur verse au prteur suite la mise en disposition dune somme dargent par ce dernier au premier. Les oprations a court terme (< 1 an ) ralises entre professionnels avec paiement de linteret en une fois se font avec un calcul interet simple.
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INTERET SIMPLE (suite)


- Linteret post-compt: en fin dopration ( terme chu ) - Linteret prcompt: en dbut dopration ( terme choir ) Le taux proportionnel: si leurs valeurs sont proportionnelles leurs dures respectives

INTERET SIMPLE (suite)


Les comptes sur livrets: Caractristiques: ces comptes sont - Toujours crditeurs; - Totalement liquides; - Taux faible; - Utilisent des dates de valeurs de quinzaine; - Capitalisation annuelle des intrts.
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Escompte commercial
Effet de commerce: un document support dune crance ne dune vente crdit (lettre de change et billet ordre) - Valeur nominale; - Escompte: (lopration et le montant de linteret); - Endossement; - Mobilisation de crances; - Domiciliation; (banque); - Valeur actuelle; - commission; - Agios; - Valeur nette.
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1re partie:Dfinition, historique et cadre conceptuel


I/ Dfinition et historique des normes IAS/IFRS I-1/ Dfinition I-2/ Pourquoi la normalisation comptable I-3/ Les diffrents organismes I-4/ Prsentation des normes IAS/IFRS II/ Le passage du PCN au SCF II-1/ Historique du PCN II-2/ Insuffisances du PCN II-3/ Les nouvelles donnes de lconomie Algrienne III/ Le cadre conceptuel III-1/ Dfinition du cadre conceptuel III-2/ Objectif du cadre conceptuel III-3/ Champs dapplication du cadre conceptuel III-4/ Les lments constituant les tats financiers

Dfinitions
Dfinition de la comptabilit financire: La comptabilit commerciale dsormais appele la comptabilit financire est un instrument permettant dtablir des tats financiers qui donnent des informations fiables, pertinentes et fidles aux dirigeants, aux actionnaires et aux tiers; ces informations permettent la prise de dcision et la comparaison des performances.

Dfinitions
Le rle de la comptabilit: Servir de preuves entre commerants; Servir apprcier la garantie quoffre lentreprise pour les prts qui lui ont t accords; Servir de base au calcul dimpt sur le bnfice; Servir de source statistique fiable; Servir les besoins en information des dirigeants, des actionnaires et des tiers.
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Dfinitions
Le rle de la comptabilit dans un contexte international: Dans le cadre dune internationalisation des socits et louverture de leur capital un nombre sans cesse dinvestisseurs, seul le dernier objectif doit tre au centre des proccupations: tablir des tats financiers qui donnent des informations fiables permettant la prise de dcision et la comparaison. La comptabilit dans un cadre national peut mettre des informations fiables permettant la prise de dcision et la comparaison mais pas au-del des frontires nationales; les informations ne sont comparables quau sein dun mme pays, alors quaujourdhui il ncessaire de raisonner une chelle mondiale.
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Dfinitions
Dfinition des normes: Elles exposent comment une opration conomique ou juridique vcue par lentreprise doit tre comptabilise,value et prsente dans les tats financiers.

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Dfinitions
Les normes comptables internationales dites "International Accounting Standards" (IAS) sont adoptes par l'organisme international de normalisation comptable, l"International Accounting Standards Board (IASB) tabli Londres, au sein duquel la Commission a reprsent des rgles communes appeles actuellement "International Financial Reporting Standards" (IFRS).

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Pourquoi la normalisation comptable ?


Le dveloppement des marchs financiers montr les limites de lindividualisation des rfrentiels comptables nationaux(*) Absence dhomognit de linformation financire fournie aux investisseurs Cot supplmentaire sur la double comptabilit pour les entreprises implantes dans plusieurs pays (*) Une entreprise cote Paris (publiant des comptes en normes Franaises) souhaite sintroduire sur la place boursire de New York, pour son dveloppement international. Elle doit fournir un tableau de rconciliation entre tats fin en normes Franaises et tats fin en US GAAP

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Les rfrentiels internationaux existants


GAAP : Generally Accepted Accounting Principes Principes comptables gnralement admis (U.S.) IAS/IFRS: - International Accounting Standards (IAS) Normes comptables internationales -International Financial Reporting Standards (IFRS)Normes dinformation financire internationales

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Les diffrents organismes


Normes amricaines FASB: Financial Accounting Standards Board Organisme charg ddicter les normes comptables amricaines GAAP: Generally Accepted Accounting Principes Principes comptables gnralement admis (U.S.) AICPA: American Institute of Certifide Public Accountants Institut des experts-comptables amricains SEC: Securities and Exchange Commission Commission des valeurs mobilires et des bourses de valeurs amricaines

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Les diffrents organismes (suite)


Normes internationales: EFRAG: European Financial Reporting Advisory Group Structure prive apportant une contribution aux travaux de lIASB IFRIC: International Financial Reporting Interpretations Committee Comit dinterprtation des normes dinformation financire internationales IFRS :International Financial Reporting Standards Normes dinformation financire internationales IAS International Accounting Standards
Normes comptables internationales

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Les diffrents organismes (suite)


IASC: International Accounting Standards Committee Comit des normes comptables internationales IASB :International Accounting Standards Board Conseil des normes comptables internationales SIC :Standing Interpretations Committee Comit permanent dinterprtation SAC :Standards Advisory Council Conseil consultatif de normalisation

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Le choix dun rfrentiel


Le choix de lIAS est triple: Le rfrentiel est reconnu de qualit par la communaut internationale comptable: bourses, analystes financiers, auditeurs ; Le mode de fonctionnement de lIAS est trs souple et permet de modifier ou de complter; LIASC est un organisme priv nappartenant aucun tat.
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Le rle de lIASB
laborer un jeu unique de normes comptables de haute qualit, comprhensible et que lon puisse faire appliquer dans le monde entier, imposant la fourniture dans les tats financiers, des informations de haute qualit, transparentes et comparables, de manire aider les diffrents intervenants sur les marchs de capitaux dans le monde, ainsi que les autres utilisateurs dans leur prise de dcision conomique .

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Le rle de lIASB
Modalit dlaboration dune norme: Le conseil: A- tablit les procdures dexamen des commentaires sur les documents publis pour commentaires, par la constitution de groupes de pilotage spcialiss ayant une mission de conseil sur les principaux projets; consulte le (SAC); B- Envisage lorganisation dauditions publiques; C- Envisage lorganisation de tests sur le terrain dans diffrents pays pour sassurer que les normes proposes sont applicables en pratique et fonctionnent dans tous les environnements.

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Le rle de lIASB (suite)


Lharmonisation de linformation comptable devrait
Permettre une meilleure lisibilit des tats financiers Faciliter les comparaisons entre firmes. Permettre une plus grande fluidit des capitaux, les entreprises pouvant investir leurs capitaux en confiance dans diffrents pays du monde.

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Caractristiques du modle IAS/IFRS


Les principales caractristiques qui rgissent les normes IAS/IFRS sont les suivantes: * Comptabilit base sur les principes * Prminence de la ralit conomique sur lapparence juridique * Notion de juste valeur * Information financire

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Comprendre les normes


Dcouvrir lincidence et lapplication des Normes IAS/IFRS
Changement de rfrentiel et SI

Comprendre la construction et ltablissement des tats financiers Montrer la densit et la complexit de linformation fournir Apprhender les tats financiers comme un outil de communication globale.

Sil est facile de traduire des mots, il est extrmement difficile de traduire des principes ou des ides .

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Liste des normes IAS/IFRS


IAS 1 : Prsentation des tats financiers IAS 2 : Stocks IAS 7 : Tableau des flux financiers IAS 8 : Mthodes comptables, changements destimations comptables et erreurs IAS 10 : vnements postrieurs la date de clture IAS 11 : Contrats de construction IAS 12 : Impts sur les rsultats IAS 14 : Information sectorielle IAS 15 : Information refltant les effets de variation de prix IAS 16 : Immobilisations corporelles IAS 17 : Contrats de location IAS 18 : Produits des activits ordinaires IAS 19 : Prsentation des tats financiers IAS 20 : Avantages du personnel IAS 21 : Effets des variations des cours des monnaies trangres

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Normes IAS/IFRS (suite)


IAS 23 : Cots demprunt IAS 24 : Information relative aux parties lies IAS 26 : Comptabilit et rapports financiers des rgimes de retraite IAS 27 : Etas financiers et consolids IAS 28 : Participation dans des entreprises associs IAS 29 : Information financire dans les conomies hyper inflationniste IAS 31 : Participation dans des coentreprise IAS 32 : Instruments financiers : prsentation IAS 33 : Rsultat par action IAS 34 : Information financire intermdiaire IAS 36 : Dprciation dactifs IAS 37 : Provisions, passifs ventuels et actifs ventuels IAS 38 : Immobilisations incorporelles IAS 39 : Instruments financiers : valuation et comptabilisation IAS 40 : Immeubles de placement IAS 41 : Agriculture 25

Normes IAS/IFRS (suite)


IFRS 1 : Premire application des normes dinformation financire internationales IFRS 2 : Paiement en actions et assimils IFRS 3 : Regroupement dentreprises IFRS 4 : Contrats dassurance IFRS 5 : Actifs non courants destins tre cds et abandon dactivits IFRS 6 : Prospection et valuation de ressources minires IFRS 7 : Instruments financiers : information fournir

Les normes IAS 3, 4, 5, 6, 9, 13, 15, 22, 25, 30 et 35 on t supprimes ou remplaces

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Prsentation des normes


Chaque norme IAS/IFRS est en gnral structure de la manire suivante :
Rsum et principales dispositions Objet et champ dapplication valuation Mode de comptabilisation Information

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Classification des normes


Lensemble de ces normes peuvent tre classer galement comme suit : 1- Normes cadres : relatives a la prsentation : IAS 1 relatives a lvaluation : IAS 8, IAS 10, IAS 18, IAS 21 relatives a linformation : IAS 7, IAS 14, IAS 24 , IAS 33, IAS 34, IFRS 1. Relatives a la consolidation : IAS 27 IAS 28 IAS 31

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Classification des normes (suite)


2- Normes spcifiques : IAS 2, IAS 11, IAS 12, IAS 16, IAS 17, IAS 19, IAS 20, IAS 23, IAS 32, IAS 36, IAS 37, IAS 38, IAS 39, IAS 40, IFRS 2, IFRS 3, IFRS 5.

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Classification des normes (suite)


3- Normes mtiers : IAS 26, IAS 41, IFRS 4. Un comit dinterprtation des normes (International Financial Reporting Interprtation Committee, ou IFRIC) est charg de revoir et dinterprter les questions dordre comptables qui dans les normes pourraient rencontrer un traitement divergent ou inacceptable. Situation nouvellement rencontre et qui nest pas traite dans la norme labore adopte ou non, Sujets sur lesquels des interprtations insatisfaisantes ou contradictoires avec dautres textes dvelopps par ailleurs.
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Les insuffisances du PCN


La normalisation dans le cadre du Conseil Suprieur de la Comptabilit (CSC) install en 1973 par le Ministre des Finances qui le charge d'laborer un nouveau Plan Comptable spcifique l'Economie Nationale et selon trois orientations : * Le Plan Comptable doit tre au service de la Planification et non pas du March. * Le Plan Comptable doit tre d'inspiration socialiste et ne plus faire rfrence au Mode de Production Capitaliste . * Dmystifier la comptabilit et la rendre la porte de tous (travailleurs, gestionnaires)
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Les insuffisances du PCN (suite)


La prcipitation dans l'introduction du Plan Comptable National partir de 1975, n'a pas permis l'Organe de normalisation de produire les Plans Comptables Sectoriels mme d'inspirer les Entreprises dans la confection de leurs Plans Comptables particuliers . Aussi, chaque Entreprise publique ou prive, se trouvait dans l'obligation de normaliser son niveau. Ce n'est qu'au milieu des annes 80 que le CSC devenu Conseil Suprieur de la Technique Comptable (CSTC) a pu produire quatre (04) Plans Comptables Sectoriels savoir, celui de l'Agriculture, du Tourisme, du BTPH et des Assurances

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Ncessit dune normalisation en Algrie


L'introduction de l'conomie de march et le passage l'Autonomie des Entreprises Publiques par leur transformation en Socits par Action, SARL ou EURL, ont ncessit l'intervention de plusieurs Organismes dans la normalisation comptable en Algrie . Comme le Plan Comptable National a t promulgu avant le Code de Commerce, il n'a pas pris en compte l'ensemble des dispositions rgissant les Socits Commerciales du secteur Priv. Aussi, ds la transformation juridique des Socits Nationales en Socits par Actions, il tait ncessaire de normaliser les oprations comptables de constitution des Socits, de rpartition des rsultats, d'augmentation du capital et de dissolution et liquidation.
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Ncessit dune normalisation (suite)


le CNC cr par dcret excutif n 96 - 318 et install par le Ministre des Finances, qui lui a fix deux objectifs : Procder la rvision du Plan Comptable National compte tenu des changements politique, idologique et conomique enregistrs depuis 1988. Poursuivre les travaux de normalisation par l'laboration de Plans Comptables Sectoriels et l'mission d'avis sur les questions poses par les oprateurs conomiques.
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Nouvelles donnes de lconomie Algrienne


L'ouverture de l'conomie est consacr dans les faits. Libration totale du commerce extrieur . Installation de la Bourse et cotation de trois Entreprises. Recours de plus en plus important aux marchs financiers pour l'obtention de sources de financement. Accord d'association avec l'Union Europenne . Ngociation en cours pour l'accession l'O.M.C. Dsengagement de l'tat de la sphre conomique et Commerciale .
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Nouvelles donnes de lconomie Algrienne (suite)


De plus, les comptes sociaux doivent produire des informations qui soient pertinentes pour l'ensemble des parties prenantes savoir : les Investisseurs, les Actionnaires, l'Administration Fiscale, les Dirigeants, le Partenaire Social, le Banquier,. En Algrie, les bilans subissent les poids dominant et dformant de la fiscalit directe et indirecte . A cet effet, l'introduction des Normes Internationales serait salutaire pour rquilibrer la prsentation des comptes sociaux qui soient utiles aux Dirigeants et notamment aux Investisseurs .
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La comparaison PCN/SCF
Pour mieux comprendre les principales diffrences entre le PCN et le nouveau SCF voir document joint N 1

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III/ Le cadre conceptuel 1/ Contenu


le cadre conceptuel dfini : - La nature et les objectifs des tats financiers, - Les hypothses de base,

- Les caractristiques qualitatives qui dterminent lutilit de linformation contenue dans les tats financiers,
- La dfinition, la comptabilisation, et lvaluation des lments partir desquels les tats financiers sont construits, - Les concepts de capital et de maintient du capital.
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2/ Objectifs du cadre conceptuel


lobjectif du cadre conceptuel est daider: * LIASB dvelopper les futur normes dinformation financire; * LIASB promouvoir lharmonisation des rglementations, et des procdures relatives la prsentation des tats financiers; * Les organismes nationaux dvelopper des normes nationales;

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Objectifs du cadre conceptuel (suite)


* Les responsables de la prparation des tats financiers appliquer les normes dinformation financire internationales; * Les auditeurs se faire une opinion sur la conformit des tats financiers avec les normes; * Les utilisateurs des tats financiers interprter linformation contenue dans les tats prpars conformment aux normes

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3/ Champ dapplication du cadre conceptuel


Le cadre conceptuel traite les questions suivantes: * Lobjectif des tats financiers; * Les caractristiques qualitatives qui dtermine lutilit de linformation contenue dans les tats financiers; * La dfinition, la comptabilisation et lvaluation des lments partir desquels les tats financiers sont construits;

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Champ dapplication du cadre conceptuel (suite)


* Les concepts de capital et du maintien du capital. Le cadre conceptuel traite la fois les tats financiers individuels et les tats financiers consolids de toutes les entreprises commerciales, industrielles et autres (prives ou publiques). Il existe six catgories dutilisateurs des tats financiers:

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Champ dapplication du cadre conceptuel (suite)


Le cadre conceptuel: Fixe les objectifs a atteindre par les tats financiers (qualit,comparabilit,..) et donne une liste des principes comptables fondamentaux respecter ( prudence, non compensation,). Tandis que les Normes et leurs interprtations sont les modalits dapplication du cadre conceptuel.
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Les catgories dutilisateurs


* Utilisateurs
Investisseurs
Salaris Prteurs Clients Etats & organismes publics Public

Besoins dinformation
Risque & rentabilit
Stabilit & solvabilit Probabilit de rglement des montants des prts & intrts leur chance. Continuit de lentreprise Rpartition des ressources et respect des obligations dinformation Contribution lconomie locale, emplois gnrs, volutions & prosprit des entreprises
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Contenu du cadre conceptuel


Lobjectif des tats financiers:
Investisseurs (Actuels et potentiels) Prteurs
Employs Clients

tats Financiers
Fournisseurs et autres crditeurs tat et organismes publics
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Public

Objectifs des tats financiers


Fournir une information sur :

La situation financire
Mesurer la capacit de lentreprise gnrer de la trsorerie,

La performance
Mesurer la capacit de lentreprise gnrer des flux de trsorerie sur la base des ressources existantes, - laborer des jugements sur lefficacit avec laquelle lentreprise pourrait employer des ressources supplmentaires.

La variation de la situation financire


Apprcier les activits dinvestissement, de financement et oprationnelles au cours de lexercice, - Apprcier la capacit de lentreprise gnrer de la trsorerie et des quivalents de trsorerie et dterminer les besoins de lentreprise dutiliser ces flux de trsorerie.

-valuer les besoins demprunt futurs et la rpartition des flux de trsorerie,


- Mesure la capacit de lentreprise respecter ses engagements financiers chance.

Principalement dans le bilan

Principalement dans le compte de rsultat

Principalement dans le tableau des flux de trsorerie


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4/ Hypotheses de base
1/ Comptabilit dengagement: (compta dexercice) Sous rserves des dispositions spcifiques concernant les trs petites entits, les effets des transactions et autres vnements sont comptabiliss sur la base des droits constats, cest dire au moment de la survenance de ces transactions ou vnements, et non quand interviennent les flux montaires correspondants. Ils sont prsents dans les tats financiers des exercices auxquels ils se rattachent.
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Hypotheses de base (suite)


2/ Continuit dexploitation

Les tats financiers sont tablis sur une base de continuit dexploitation, cest dire en prsumant que lentit poursuivra ses activits dans un avenir prvisible, moins que des vnements ou des dcisions survenus avant la date de publication des comptes rendent probable dans un avenir proche la liquidation ou la cessation dactivit. Lorsque les tats financiers ne sont pas tablis sur cette base, les incertitudes quant la continuit dexploitation sont indiques et justifies, et la base sur laquelle ils ont t arrts est prcise.

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Les principes comptables fondamentaux


1-Priodicit 2-Indpendance des exercices 3-Convention de lentit 4-Convention de lunit montaire 5-Principe dimportance relative 6-Principe de prudence 7-Principe de permanence des mthodes 8-Mthode dvaluation : convention du cot historique 9-Intangibilit du bilan douverture 10-Prminence de la ralit conomique sur lapparence juridique 11-Non compensation 12-Image fidle
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Les principes comptables fondamentaux (suite)


1-Priodicit:Un exercice comptable a normalement une dure de douze mois couvrant lanne civile ; une entit peut tre autorise avoir un exercice se clturant une autre date que le 31 dcembre dans la mesure o son activit est li un cycle dexploitation incompatible avec lanne civile. 2-Indpendance des exercices: Le rsultat de chaque exercice est indpendant de celui qui le prcde et de celui qui le suit ; pour sa dtermination, il convient donc de lui imputer les vnements et oprations qui lui sont propres, et ceux-l seulement. Dans lhypothse o un vnement, ayant un lien de causalit direct et prpondrant avec une situation existant la date darrt des comptes dun exercice, est connu entre cette date et celle de ltablissement des comptes dudit exercice, il convient de rattacher cet vnement lexercice clos. Ce rattachement seffectue sur la base des informations connues la date dtablissement des comptes.

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Les principes comptables fondamentaux (suite)


3-Convention de lentit: Lentreprise est considre comme tant une entit comptable autonome et distincte de ses propritaires. La comptabilit financire est fonde sur la sparation entre les actifs, passifs, charges et produits de lentit et ceux des participants ses capitaux propres ou actionnaires. 4-Convention de lunit montaire: La ncessit dune unit de mesure unique pour enregistrer les transactions dune entreprise a t lorigine du choix de la monnaie (dinar algrien) comme unit de mesure de linformation vhicule par les tats financiers. Seules les transactions et vnements susceptibles dtre quantifis montairement sont comptabiliss. Cependant les informations non quantifiables mais pouvant avoir une incidence financire sont galement mentionnes dans l'annexe.

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Les principes comptables fondamentaux (suite)


5-Principe dimportance relative: Les tats financiers mettent en vidence toute information significative, cest dire toute information pouvant avoir une influence sur le jugement que les utilisateurs de l'information peuvent porter sur lentit. Les montants non significatifs peuvent tre regroups avec des montants correspondant des lments de nature ou de fonction similaires. Limage fidle des tats financiers sapprcie par rapport la traduction de la connaissance que les dirigeants ont de la ralit et de limportance relative des vnements enregistrs. Les normes comptables ne sont pas censes sappliquer aux lments sans importance significative. 6-Principe de prudence: La prudence est l'apprciation raisonnable des faits dans des conditions dincertitude afin d'viter le risque de transfert, sur l'avenir, d'incertitudes prsentes susceptibles de grever le patrimoine ou le rsultat de l'entit. Les actifs et les produits ne doivent pas tre survalus, et les passifs et les charges ne doivent pas tre sous-valus. Toutefois, l'application de ce principe de prudence ne doit pas conduire la cration de rserves occultes ou de provisions excessives

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Les principes comptables fondamentaux (suite)


7-Principe de permanence des mthodes: La cohrence et la comparabilit des informations comptables au cours des priodes successives impliquent une permanence dans l'application des rgles et procdures relatives lvaluation des lments et la prsentation des informations. Toute exception ce principe nest justifie que par la recherche d'une meilleure information ou par un changement de la rglementation.

8-Mthode dvaluation : convention du cot historique:


Sous rserve des dispositions particulires concernant certains actifs et passifs, les lments dactifs, de passifs, de produits et de charges sont enregistrs en comptabilit et prsents dans les tats financiers au cot historique, cest dire sur la base de leur valeur la date de leur constatation sans tenir compte des effets de variations de prix ou dvolution du pouvoir d'achat de la monnaie. Cependant des actifs et passifs particuliers tels que les actifs biologiques ou certains instruments financiers sont valoriss leur juste valeur
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Les principes comptables fondamentaux (suite)


9-Intangibilit du bilan douverture: Le bilan douverture dun exercice correspond au bilan de clture de lexercice prcdent. 10-Prminence de la ralit conomique sur lapparence juridique: Les oprations sont enregistres en comptabilit et prsentes dans les tats financiers conformment leur nature et leur ralit financire et conomique, sans sen tenir uniquement leur apparence juridique
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Les principes comptables fondamentaux (suite)


11-Non compensation: Les compensations entre lments dactifs et lments de passif au bilan ou entre lments de charges et lments de produits dans le compte de rsultat, ne sont pas autorises sauf si cette compensation est impose ou autorise par le prsent rglement. Des charges et produits lis rsultant de transactions et dvnements similaires et ne prsentant pas de caractre significatif peuvent tre compenss. 12-Image fidle: Les tats financiers doivent donner une image fidle de la situation financire de lentit. Limage fidle est lobjectif auquel satisfont, par leur nature et leurs qualits, et dans le respect des rgles comptables, les tats financiers de lentit qui sont en mesure de donner des informations pertinentes sur la situation financire, la performance et la variation de la situation financire de lentit. Limage fidle implique notamment le respect des rgles et des principes comptables. Toutefois, dans le cas exceptionnel o lapplication dune rgle comptable se rvle impropre donner une image fidle de lentit, il doit y tre drog. Il est alors ncessaire de mentionner dans l'annexe aux tats financiers les motifs de cette drogation.
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Caractristiques qualitatives des tats financiers


A) Intelligibilit B) Pertinence
Importance relative

C) Fiabilit
Image fidle Prminence du fond sur la forme Neutralit Prudence Exhaustivit

D) Comparabilit

Conditions respecter pour une information pertinente & fiable

*Clrit : ncessit de trouver un quilibre entre pertinence & fiabilit, *quilibre :entre avantages & cots : les avantages dune information
doivent tre suprieurs aux cots de sa production, *quilibre :entre les caractristiques qualitatives

Image fidle / Prsentation fidle Information comprhensible immdiatement par les utilisateurs
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Prsentation des tats financiers (suite) tableau de variation des capitaux propres
En K D
Solde au 1er janvier N-1 Variations lis aux ajustements de juste valeur : Immobilisations Instruments financiers Instruments de couverture Diffrence de conversion Total profits/pertes non comptabiliss au compte de rsultat Effet des changements de mthode comptables et corrections derreurs Rsultat de lexercice Dividendes Augmentation de capital Rachat dactions propres Solde au 31 dcembre N-1 Variations lis aux ajustements de juste valeur : Immobilisations Instruments financiers Instruments de couverture Diffrence de conversion Total profits/pertes non comptabiliss au compte de rsultat Effet des changements de mthode comptables et corrections derreurs Rsultat de lexercice Dividendes Augmentation de capital Rachat dactions propres Solde au 31 dcembre N

Notes

Capital

Primes mission

Rserves rvaluatio n

Rserves conversion

Rsultat non distribu

Total

X X X X X

X X X X X X

X X X X X

X X

X X X X X X X X

X X X X X X

X X

X
X X X X X X

X X

X X

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Exemples dapplications sur la prsentation des tats financiers


Voir le documents annexe N 2 (IAS 1)

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ECO-FAM

2me PARTIE

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Quelques dfinitions : Juste valeur


A leur date dentre dans le patrimoine de lentit, la valeur des biens est dtermine dans les conditions suivantes : les biens achets sont comptabiliss leur cot dacquisition les biens produits par lentit sont comptabiliss leur cot de production Les biens acquis titre gratuit sont comptabiliss en les estimant leur valeur vnale.

Ces dfinitions sont lies au principe du cot historique qui est un principe fondamental en comptabilit Algrienne. Le cot historique est la consquence de deux notions fondamentales qui sont : Le principe de nominalisme Le principe de prudence

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Les notions essentielles


Comment sont valus les actifs et les passifs?
Cot historique
Prix pay au moment de lacquisition

Cot actuel

Prix quil faudrait payer pour acqurir le mme actif Trsorerie qui pourrait tre obtenue en vendant lactif Valeur actualise des flux de trsorerie

Valeur de ralisation Valeur actualise

Mais surtout, et de plus en plus, la

juste valeur

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Les notions essentielles [suite]


Quest ce que la juste valeur?
Cest le montant pour lequel un actif pourrait tre chang ou un passif teint entre parties bien informes, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale. Il existe plusieurs niveaux de juste valeur :

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Les notions essentielles [suite]


Quest ce que la juste valeur?
Prix observable sur un march des actifs ou passifs identiques la date dvaluation ou une date proche A dfaut, prix observable sur un march des actifs ou passifs similaires la date dvaluation ou une date proche A dfaut, autres techniques dvaluation reprenant les hypothses du march lorsquelles sont disponibles ou, dfaut, celles de lentreprise (flux de trsorerie actualiss, comparables, )
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1

rfrentiel IFRS
J
Plus proche de la ralit Meilleure comparabilit Neutralit Objectivit

Les notions essentielles [suite]


Avantages, inconvnients de la juste valeur?

Difficile valuer en labsence de march actif Volatilit accrue du rsultat pouvant entraner des effets systmiques Dconnexion accrue de linformation financire avec la gestion

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Cot Historique
LES AVANTAGES DU COUT HISTORIQUE Objectivit des enregistrements comptables Les transactions sont enregistres au cot initial montaire Les produits dune priode comptable sont compars au cots de cette priode La valeur des actifs, des profits et des pertes est comptabilise prudemment

LES DESAVANTAGES DU COUT HISTORIQUE

la valeur nette comptable des actifs non courants est souvent en dessous de leur valeur courante. La valeur des stocks reflte les prix la date dachat et non ceux pratiqus la date de clture. Les charges ne refltent donc pas la valeur courante des actifs et ceci a pour effet de surestimer le profit avec un risque de distribuer des dividendes trop importants, diminuant la capacit de lentreprise utiliser les rsultats obtenus. La surestimation des profits et la sous-estimation des actifs ne donnent pas une valuation fiable du capital employ ou retour sur investissement. 65 Les analystes financiers et les investisseurs ont du mal comparer les rsultats et apprhendent difficilement lvolution financire dune entreprise.

Le rle de la juste valeur


Lobjectif de la juste valeur:

- Faire des comparaisons entre les diffrents investissements - Dterminer la vritable cration de valeur des entreprises

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IAS 1 Prsentation des tats financiers


1/ Objectif de la norme:
Lobjectif d'IAS 1 "Prsentation des tats financiers" est de prescrire la base de prsentation des tats financiers usage gnral, afin quils soient comparables tant aux tats financiers de lentit pour les priodes antrieures quaux tats financiers dautres entits. IAS 1 nonce les dispositions gnrales relatives la prsentation des tats financiers, des lignes directrices concernant leur structure et les dispositions minimales en matire de contenu.
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IAS 1 Prsentation des tats financiers


2/ Champ d'application: D'autres IFRS noncent les dispositions applicables en matire de comptabilisation, dvaluation et d'information fournir concernant des transactions spcifiques et autres vnements. IAS 1 ne s'applique pas la structure et au contenu des tats financiers intermdiaires rsums et prpars, IAS 1 s'applique de manire gale toutes les entits, y compris celles qui prsentent des tats financiers consolids et celles qui prsentent des tats financiers individuels.
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IAS 1 Prsentation des tats financiers


3/ Objet des tats financiers: Lobjectif des tats financiers est de fournir des informations sur la situation financire, la performance financire et les flux de trsorerie de lentit, qui soient utiles un large ventail dutilisateurs pour la prise de dcisions conomiques.

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IAS 1 Prsentation des tats financiers


Un jeu complet dtats financiers comprend :
Un bilan Un compte de rsultat Un tableau de variation des capitaux propres Un tableau des flux de trsorerie Des annexes indiquant les mthodes comptables et les notes explicatives dtailles Les entreprises sont encourages prsenter un rapport de gestion dcrivant et expliquant les principales caractristiques de la performance financire de lentreprise ainsi que les incertitudes auxquelles elle est confronte
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IAS 1 Prsentation des tats financiers


1/ Le Bilan:
La distinction au bilan entre lments courants, et non courants est obligatoire, et non plus optionnelle Actif Ressource contrle (au lieu dlment constituants le patrimoine de lentreprise) par lentreprise du fait dvnements passs et dont les avantages futurs sont attendus par lentreprise.
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IAS 1 Prsentation des tats financiers


Actifs courants: Sont des actifs courants : Les actifs ralisables, vendables ou consommables dans le cadre du cycle dexploitation normal( 12 mois); Les actifs dtenus des fins de transactions ou que lentreprise sattends raliser dans les 12 mois suivant la date de clture de lexercice( titres de crances ngociables); Les actifs de trsorerie dont lutilisation nest pas soumise des restrictions.
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IAS 1 Prsentation des tats financiers


Actifs non courants: Le reste des actifs ne rpondant pas aux critres prcdents sont considrs comme non courants. Immobilisations corporelles; Immobilisations incorporelles; Immobilisations financires;..
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IAS 1 Prsentation des tats financiers


deux critres pour inscription dun actif au bilan :
Il doit tre identifiable Son cot ou sa valeur peuvent tre valus avec une fiabilit suffisante

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IAS 1 Prsentation des tats financiers


Passif Obligation actuelle de lentreprise rsultant dvnements pass et dont lextinction devrait se traduire par une sortie de ressources reprsentatives davantages conomiques..

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IAS 1 Prsentation des tats financiers


Passifs courants: Sont les passifs faisant partie du BFR utiliss dans le cadre du cycle dexploitation ou rgls dans les douze mois aprs la date de clture de lexercice. Cas particuliers: Refinancement: la part moins dun an des passifs long terme, portant intrts plus dun an lorigine doit continuer tre classe en non courant si lentreprise a lintention de refinancer lobligation sur plus dun an et laccord est dj finalis la date de clture; Les obligations remboursables au cours du prochain cycle dexploitation seront considres comme passifs courants; Emprunts remboursement conditionn: les emprunts remboursables vue en cas de non respect de certains conditions lies la situation financire de lemprunteur, sont classs en tant que passifs courants.

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IAS 1 Prsentation des tats financiers


Passifs non courants: Tous les passifs ne rpondant pas aux critres de classification prcdents sont classs en non courants. Capitaux propres Intrt rsiduel dans les actifs de lentreprise aprs dprciation de tous les passifs.

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IAS 1 Prsentation des tats financiers


2/ le compte de rsultat: La norme IAS 1 et le SCF proposent une prsentation du compte de rsultat soit par NATURE (largement utilise), soit par FONCTION.

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IAS 1 Prsentation des tats financiers


2/lments du TCR: Produits Accroissements davantages conomiques au cours de lexercice, sous forme dentres ou daccroissements dactifs, ou de diminution de passifs (rsultat : augmentation de capitaux propres). Charges Diminutions davantages conomiques au cours de lexercice, sous forme de sorties ou de diminutions dactifs, ou de survenance de passifs (rsultat : diminution de capitaux propres).
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IAS 1 Prsentation des tats financiers


3/ Variation des capitaux propres: Ce tableau est une composante part entire des tats financiers. Ltat devra comprendre: Le rsultat net de lexercice; Chacun des lments de produits et de charges, de profits ou de pertes comptabiliss directement dans les capitaux propres; Leffet cumul des changements de mthodes comptables et corrections derreurs comptables selon la norme IAS 8.
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IAS 1 Prsentation des tats financiers


4/ Les annexes: Les notes annexes doivent: Prsenter les informations relatives aux mthodes comptables et aux mthodes dvaluation; Indiquer les informations demandes par les normes IAS ou le SCF; Fournir toute information, non spcifie dans les IAS mais ncessaire une image fidle.
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TRAITEMENT DES IMMOBILISATIONS


Les immobilisation sont traites suivant les normes: IAS 16 Immobilisations corporelles; IAS 17 Contrats de location; IAS 36 Dprciation dactifs; IAS 38 Immobilisations incorporelles; IAS 40 Immeubles de placement.
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IAS 16 Immobilisations corporelles


Principales caractristiques : Dfinition Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels : - Qui sont dtenus par les entreprises soit pour : tre utiliss dans la production ou la fourniture de biens ou de services, tre lous des tiers, A des fins administratives. - Dont on sattend ce quils soient utiliss sur plus d1 exercice
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IAS 16 (suite)
Comptabilisation (approche par composants)

Un lment d'immobilisation corporelle doit tre comptabilis en tant qu'actif lorsque :


Il est probable que les avantages conomiques futurs associs cet actif iront l'entreprise ; Le cot de cet actif peut tre valu de faon fiable. C'est--dire lorsqu'il rpond aux critres du Cadre conceptuel relatifs la dfinition et la comptabilisation d'un actif. Lors de la comptabilisation initiale, l'approche par composants est dsormais gnralise : Il y a obligation de comptabiliser et d'amortir de manire spare chaque partie de l'immobilisation exigeant un remplacement intervalles rguliers, dont le cot est significatif par rapport au cot total de l'immobilisation, et la dure d'utilit diffrente. Par la suite, les cots de remplacement partiel ou d'inspection majeure sont comptabiliss l'actif et l'ventuelle valeur comptable rsiduelle des pices remplaces ou de la prcdente inspection est d comptabilise

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IAS 16 (suite)
valuation initiale et dpenses ultrieures

Une immobilisation corporelle qui remplit les conditions pour tre comptabilise en tant qu'actif doit tre initialement value son cot.
Le cot d'une immobilisation corporelle est constitu de :

Son prix d'achat, y compris les droits de douane et taxes non rcuprables ;
Tous les frais directement attribuables engags pour mettre l'actif en tat de marche en vue de l'utilisation prvue ;

L'estimation initiale des cots relatifs au dmantlement et l'enlvement de l'immobilisation ainsi qu' la remise en tat du site sur lequel elle est situe. Les dpenses ultrieures relatives une immobilisation corporelle dj comptabilise devront tre immobilises si, et seulement si, elles remplissent les conditions d'inscription l' actif des immobilisations. Toutes les autres dpenses ultrieures doivent tre comptabilises en charges de 88 l'exercice au cours duquel elles sont encourues.

IAS 16 (suite)
Sont exclure du cot retenu pour la valorisation du bien : Frais administratifs et frais gnraux (par exemple : cots fixes du service achats) ; Frais de dmarrage et de pr exploitation ; Pertes oprationnelles initiales. Le cot des emprunts attribuable l'acquisition, la construction ou la production d'une immobilisation corporelle n'est pas compris dans le cot de l'immobilisation, sauf si l'entit utilise le traitement autoris par l'IAS 23 Cots d'emprunts .

Chaque lment significatif d'une immobilisation corporelle doit tre comptabilis sparment.
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IAS 16 (suite)
Exemple : les donnes
Une ligne de mise en bouteilles est immobilise dans les comptes d'un producteur de limonade. Un ensemble de cots se greffe cette acquisition. Sont-ils immobilisables selon lIAS 16 ? 1) Livraison de la ligne par le fabricant 2) Huile pour le moteur principal de la ligne 3) Livraison de divers consommables pour la machine 4) Divers frais d'achats de la ligne (frais de dplacement pour visite d'une mme ligne chez un concurrent) 5) Heures de ngociations du prix de la ligne du directeur des achats 6) Frais de dmarrage de la ligne 7) Convoyage par l'acqureur d'une partie de la ligne non livre par son fabricant 8) Ralisation d'une dalle en bton pour rception du moteur principal de la ligne 9) Peinture des tapis roulants de la ligne pour les harmoniser avec les lignes dj prsentes dans l'usine 10) Pertes oprationnelles lies la 'mise en route de la ligne 11) Remise exceptionnelle sur le prix brut de la ligne intervenant deux mois plus tard que sa mise en service 12) Honoraires des mines pour certification de la machine

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IAS 16 (suite)
la solution:
1) Livraison de la ligne par le fabricant : OUI 2) Huile pour le moteur principal de la ligne : NON 3) Livraison de divers consommables pour la machine : NON 4) Divers frais d'achats de la ligne (frais de dplacement pour visite d'une mme ligne chez un concurrent) : NON 5) Heures de ngociations du prix de la ligne du directeur des achats : NON 6) Frais de dmarrage de la ligne : NON 7) Convoyage par l'acqureur d'une partie de la ligne non livre par son fabricant : OUI 8) Ralisation d'une dalle en bton pour rception du moteur principal de la ligne : OUI 9) Peinture des tapis roulants de la ligne pour les harmoniser avec les lignes dj prsentes dans l'usine : NON 10) Pertes oprationnelles lies la mise en route de la ligne : NON 11) Remise exceptionnelle sur le prix brut de la ligne intervenant deux mois plus tard que sa mise en service : OUI 12) Honoraires des mines pour certification de la machine : OUI

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IAS 16 (suite)
Champ dapplication: La norme IAS 16 est applicable la comptabilisation des immobilisations corporelle,elle ne sapplique pas : Aux immobilisations corporelles destines tre cdes (IFRS 5); Aux actifs biologiques (IAS 41); Aux droits miniers ou rserves de minirais.
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IAS 16 (suite)
Fait gnrateur: Une immobilisation corporelle est comptabilise en tant quactif lorsque les 2 conditions suivantes sont runies: les avantages conomiques associs lactif iront entreprise; Le cot de lactif peut tre valu de faon fiable.
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Evaluation des immobilisations corporelles Initiale


Evaluation au cot (Paiements terme actualiss)

Ultrieure
Deux mthodes au choix

Cot historique

Rvaluation
(Juste valeur)

Amortissement : Base : prise en compte de la valeur rsiduelle si significative Valeur rsiduelle, mode & dure damortissement revus au moins une fois par an Dprciation : Cf. norme IAS 36

Ecart de rvaluation en capitaux propres

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IAS 16 (suite)
valuation postrieure la comptabilisation initiale La norme prvoit deux mthodes possibles ( appliquer l'ensemble d'une catgorie d'immobilisations) :
Valeur comptable dun actif valu au cot est la suivante: Valeur comptable= Cot historique Amorti cumuls Pertes de valeur Valeur comptable dun actif rvalu se dfinit comme suit: Valeur comptable= juste valeur la date de rval amort ultrieurs pertes de valeur ultrieures
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IAS 16 (suite)
Paiement terme:
Dans le cadre d'une acquisition avec paiement terme, le cot de l'immobilisation doit tenir compte de l'incidence temps et doit tre actualis. L'actualisation doit tre effectue pour tout paiement terme intervenant au-del des conditions habituelles de crdit. L'objectif de cette actualisation est de neutraliser l'effet cot du crdit dans l'valuation d'un actif.
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IAS 16 (suite)
Exemple :

Une machine est acquise en N et finance comme suit : - 100 KD comptant; - 110 KD terme (1 an) ; -121 KD terme (2 ans). Le taux d'actualisation retenu est de 10% par an.
1) Pour quel montant apparatra la machine dans l'actif brut du bilan et selon IAS 1 6 en N ? 2) Pour quel montant apparatra la machine dans l'actif brut du bilan et selon IAS 1 6 en N + 2 ? 3) Quelles sont les critures comptables lies l'acquisition de la machine, en N, N + 1 et N + 2, selon IAS 16 ?

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IAS 16 (suite)
La solution/ 1) En N, on actualise les deux montants pays terme : Les 100 KD pays comptant sont enregistrs pour 100 KD. L'actualisation des deux montants pays terme donne : 110/(1,1) + 121/(1,1) = 200. En N, la machine apparatra pour 300 KD. 2) En N + 2, on aura honor les deux paiements terme ; pour autant, il n'y a aucune incidence sur la valeur brute de la machine.

L'actualisation tient compte du fait qu'un paiement terme est assimilable un crdit qu'il convient d'annuler dans l'valuation des actifs au bilan.
Le montant brut de la machine en N + 2 est donc toujours de 300 KD.
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IAS 16 (suite)
Suite solution
31/12/N Matriel industriel Banque Fournisseurs dimmobilisations 31/12/N+1 Fournisseurs dimmobilisations Charges financires (200 x 10%) Fournisseurs dimmobilisations Banque 31/12/N+2 Fournisseurs dimmobilisations Charges financires (110 x 10%) Fournisseurs dimmobilisations Banque 121 11 110 20 300 100 200

20 110

11 121 99

IAS 16 (suite)
Amortissement dun actif corporel :
Le montant amortissable:
(valeur d'origine diminue de la valeur rsiduelle) est rparti de manire systmatique sur la dure d'utilit de l'actif.

La mthode d'amortissement utilise doit reflter le rythme de


consommation des avantages attendus. Il existe diffrents modes d'valuation de l'amortissement annuel : - Amortissement linaire; - Amortissement dgressif; - Amortissement en fonction du nombre d'units de production prvues.

100

IAS 16 (suite)
La valeur rsiduelle, la dure d'utilit et la mthode d'amortissement doivent tre rexamines au minimum chaque anne. Si une rvision intervient elle doit tre comptabilise en tant que changement d'estimation comptable conformment aux dispositions d IAS 8.

L'amortissement est constat, mme si la juste valeur de l'actif est suprieure sa valeur comptable, aussi longtemps que la valeur rsiduelle de l'actif n'excde pas sa valeur comptable.
La dotation aux amortissements est comptabilise en charges, sauf si elle est incorpore la valeur comptable d'un autre actif (ex. : stocks).

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IAS 16 (suite)
Application: Une machine dont la dure dutilisation est estime 3 ans, st acquise pour 1200 KD en N On envisage les diffrents mode damortissement suivants: Amortissement linaire; Amortissement acclr doublement de taux; Amortissement dgressif; Amortissement fonction du nombre dunits produites.
102

IAS 16 (suite)
Solution: 1- Amortissement linaire: Anne N N+1 N+2 Base 1200 KD 1200 KD 1200 KD
Amortissement

400 KD 400 KD 400 KD

V.rsiduelle 800 KD 400 KD 0

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IAS 16 (suite)
2- Amortissement acclr doublement de taux: Le taux doubl= 33,33%*2= 66,66%

Anne N N+1 N+2

Base 1200 KD 400 KD 130 KD

Amortissement

800 KD 270 KD 130 KD

V.rsiduelle 400 KD 130 KD 0


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IAS 16 (suite)
3-Amortissement dgressif:le taux est dcroissant et il sapplique la valeur constante.

Anne N N+1 N+2

Base 1200 KD 1200 KD 1200 KD

Amortissement 1200*3/6=600 KD

1200*2/6=400 KD
1200*1/6=200 KD

V.rsiduelle 600 KD 200 KD 0


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IAS 16 (suite)
4- Amortissement fonction du nombre dunits de production: Anne N N+1 N+2 Nbre dunits prvues en production 25.000 50.000 100.000

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IAS 16 (suite)
On effectue chaque anne la rpartition en fonction des units relles et on corrige la base chaque fois: - En N: Si on produit rellement 30.000 units sans changer les estimations de N+1 et N+2, lamortissement est gal : 1200* 30000/(30000+50000+100000) Est ainsi de suite pour N+1 et N+2.
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IAS 16 (suite)
Anne N N+1 N+2 Base 1200 KD 1000 KD 670 KD
Amortissement

200 KD 330 KD 670 KD

V.rsiduelle 1000 KD 670 KD 0

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IAS 16 (suite)
Exemple 2:
Une compagnie arienne acquiert le 01/01/N un avion pour le prix de : 10.000.000 D. Sa dure de vie est denviron 20 ans. Cette compagnie pour habitude de cder ces avions aprs 5 10 ans dutilisation. Au moment de lacquisition la compagnie estime conserver lavion 5 ans et le revendre lissue de cette priode au prix de : 8.000.000 D. Lentit estime que la dprciation subie par lavion est proportionnelle aux kilomtres parcourus. En 5 ans lavion devrait parcourir : 3.000.000 de km. Au 31/12/N les hypothses restent valables et lavion parcouru : 450.000 km. Au 31/12/N + l, la compagnie rvise ses hypothses de la manire suivante: - la dure d'utilisation sera de 7 ans ; - La valeur rsiduelle est estime 6.500.000 D ; - Le kilomtrage total attendu de l'avion devrait s'lever 4.500.000 km; - Le kilomtrage effectu en N + 1 est de 550.000 km. Travail faire: dterminer le montant des amortissements au titre de N et N + 1. Hypothse simplificatrice: il n'y a pas de composants.
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IAS 16 (suite)
La solution:
Amortissement en fonction du nombre d'units de production prvues. (Dans lexemple des km) Amortissements calculs partir dune V.R

Amortissement N : (10.000.000 D 8.000.000 D) X 450.000km/3.000.000 km = 300.000 D. Amortissement N + 1 : (10.000.000 D 6.500.000 D 300.000 D) X 550.000km/ (4.500.000km 450.000km) = 495.775 D

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IAS 16 (suite)
Lapproche par composants: La norme IAS 16 exige lapproche par composants. Cette approche consiste dcomposer un actif en un nombre non restreint dlments immobilisables individuellement, ds lors que leur valeur est significative. Le champ dapplication est double: Lacquisition ou le renouvellement de tout ou partie dun actif immobilis; Les programmes dentretien et de rvision des immobilisations.
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IAS 16 (suite)
Mise au rebut et cessions dactifs:
Une immobilisation corporelle doit tre sortie de lactif :
Lors de sa vente ; Lorsque aucun avantage conomique futur nest attendu de son utilisation ou de sa vente.

On comptabilise systmatiquement en produits ou en charges le rsultat de cession, qui est gal la diffrence entre le prix de cession et la valeur comptable.

Un profit ralis du fait de la cession d'une immobilisation corporelle ne peut tre class dans les produits des activits ordinaires.
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IAS 16 (suite)
Dpenses ultrieures:
Les dpenses ultrieures lies au service quotidien de l'immobilisation (entretien et rparations) sont comptabilises en charges. Les dpenses de renouvellement intervalles rguliers de certains lments d'immobilisations corporelles (ex.: renouvellement du revtement intrieur d'un four, des siges d'un avion) sont immobilises comme l'acquisition d'un actif distinct lorsque les critres sont runis et l'actif remplac est limin. Les dpenses ultrieures immobilisables (activables) suivent les mmes rgles de comptabilisation que les cots initiaux.

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IAS 16 (suite)
Informations fournir:
La norme IAS 16 exige une information dtaille en annexe Les tats financiers doivent indiquer, pour chaque catgorie d'actifs corporels : Les mthodes d'valuation utilises pour dfinir la valeur d'inscription brute ; Les modes et dures d'amortissement utiliss ; La valeur brute et le cumul des amortissements l'ouverture et la clture de l'exercice ; Les entres, sorties, acquisitions par voie de regroupement d'entreprises, les augmentations et diminutions rsultant des rvaluations, les pertes de valeur comptabilises, les amortissements, les diffrences de changes nettes, tout autre mouvement ; Les restrictions sur les immobilisations corporelles donnes en nantissement de dettes ; Le montant des engagements contractuels pour l'acquisition d'actifs corporels.

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IAS 16 (suite)
Quand il y a eu rvaluation :
Les principes de rvaluation utiliss ; La date de rvaluation ; Le recours ou non un valuateur indpendant ;

Les mthodes et hypothses principales utilises pour estimer la juste valeur des actifs ;
La manire dont la juste valeur a t estime ; La valeur comptable de chaque catgorie d'immobilisations corporelles si les actifs correspondants avaient t comptabiliss selon le traitement de rfrence; L'cart de rvaluation, en indiquant les mouvements de l'exercice et toute restriction de cet cart aux actionnaires.
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IAS 16 (suite)
Application:
Une entreprise a acquis le 1er janvier N -5 : - Une immobilisation non amortissable : A pour une valeur de 100 KD - Une immobilisation amortissable : B (en linaire sur 20 ans) pour une valeur de 1.000 KD En N -1 ( la clture), elle procde la rvaluation selon la juste valeur de ces immobilisations, dtermines en fonction des valeurs de march. Juste valeur pour limmob A : 200 KD Juste valeur pour limmob B : 1.500 KD

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IAS 16 (suite) suite des donnes


1) Remplir le tableau suivant en date du 31/12/N -1 selon la norme IAS 16
Cot historique A B Amortissement de B Valeurs rvalus Ecarts de rvaluation

Valeur rsiduelle de B Valeur de lensemble

2) Comment sera comptabilis lcart de rvaluation selon la norme IAS 16 au 31/12/N-1 ? En charges En produits
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En capitaux propres

IAS 16 (suite) suite des donnes


3) Quel est au 31/12 N -1 le schma dcriture choisir ? 31/12/N -1 A Dbit 100 Crdit

B
Amortissement de B Ecart de rvaluation 31/12/N -1 A B Amortissement de B Ecart de rvaluation Dbit

1.000
250 850 Crdit 100 500 250 850
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IAS 16 (suite) suite des donnes


31/12/N -1 A B Amortissement de B
Produit de rvaluation (Plus value de rvaluation)

Dbit 100 1000

Crdit

250 850

4) Quel sera, partir de N, lamortissement annuel comptabiliser ?

133,3 100

113,3 50
119

IAS 16 (suite) suite des donnes


5) Au 31/12/N, la juste valeur de lensemble slve 800KD (dont 100 KD pour A), remplir selon lIAS16, le tableau suivant au 31/12/N Actif A B Amortissement de B Valeur rsiduelle de B Valeur de lensemble 6) En supposant que lcart de rvaluation ralis a t transfr en bnfice non distribu, quel est le solde de cet cart au 31/12/N ? Valeur avant rvaluation 200 1.500 Valeurs rvalus Ecarts de rvaluation

850 793

800
120

IAS 16 (suite) suite des donnes


7) Quadvient-ils des 800KD de moins-value gnrs par cette nouvelle adaptation de la juste valeur ?
On les passe en charge On les impute sur lcart de rvaluation pass en charge On les impute en priorit sur lcart de rvaluation et le reliquat en charge

8) Quel sera en N + 1 lamortissement annuel comptabiliser ?


50 90 70 110

121

IAS 16 (suite) suite des donnes


9) En N + 1, la juste valeur stablit 620 KD (dont 100KD pour A). Avec les mmes principes que pour la question prcdentes, selon lIAS 16, le tableau suivant au 31/12/N +1 t rempli, intgrant la nouvelle dotation de 50 KD avant rvaluation
Actif A B Amortissement de B Valeur avec rvaluation 100 700 - 50 Valeurs rvalus 100 520 0 Ecarts de rvaluation 0 - 180 50

Valeur rsiduelle de B
Valeur de lensemble

650
750

520
620

- 130
- 130

Quel est le traitement comptable correct parmi les affirmations suivantes ?


On passe les 130 KD en charges On impute les 130 KD sur les capitaux propres 122

IAS 16 (suite) suite des donnes


10) Quel est le schma dcriture correct au 31/12 N +1 ? 31/12/N +1 Dbit Crdit

Dotation dprciation des immobilisations


Amortissement de B Perte de valeur B

130
50 180

31/12/N +1 Ecart de rvaluation Amortissement de B B

Dbit 130 50

Crdit

180
123

IAS 16 (suite) Corrig


1/la situation au 31/12/N-1 selon IAS 16 est la suivant:
Actif A B Amortissement de B Cot historique 100 1.000 - 250 Valeurs rvalus 200 1.500 0 Ecarts de rvaluation 100 500 250

Valeur rsiduelle de B
Valeur de lensemble

750
850

1.500
1.700

750
850

N -1 est la cinquime anne damortissement du bien, soit 1.000 x 5/20 = 250 Quand on rvalue les actifs corporels la valeur du march, on crase lamortissement et on inscrit limmobilisation pour sa valeur de march avec des amortissements zro

124

IAS 16 (suite) Corrig


Question 2: La rponse cocher est : En capitaux propres Les plus values globales de rvaluation doivent figurer intgralement en cart de rvaluation dans les capitaux propres.

3) lopration de rvaluation impose lcriture suivante: 31/12/N -1 A B Amortissement de B Dbit 100 500 250 Crdit

Ecart de rvaluation
Limpact au compte de rsultat est nul

850

125

IAS 16 (suite) Corrig


Question 4: La rponse cocher est : 100 La nouvelle valeur amortir est la juste valeur des constructions, soit 1.500. Cette valeur est amortir sur 15 ans (soit les 20 ans initiaux, diminu des 5 ans dj amorti) soit : 1.500 / 15 = 100
126

IAS 16 (suite) Corrig


5) Au 31/12/N, la situation selon IAS 16 est la suivante: Actif A B Amortissement de B Valeur rsiduelle de B Valeur de lensemble Valeur avec rvaluation 200 1.500 - 100 1.400 1.600 Valeurs rvalus 100 700 0 700 800 Ecarts de rvaluation - 100 - 800 + 100 - 700 - 800

127

IAS 16 (suite) Corrig


Question 6: Lcart de rvaluation est ralis mesure que lactif est utilis. Il peut tre transfr en rserves sans passer par le comte de rsultat. Dans notre cas, la reprise est effectue sur 15 ans, soit : 750 / 15 = 50 par an. Le solde de lcart de rvaluation ressort donc : 850 50 = 800

Question 7:
La rponse cocher est : On les impute sur lcart de rvaluation Comptablement lcriture est la suivante :

31/12/N Ecart de rvaluation Amortissement de B A B

Dbit 800 100

Crdit

800 100
128

IAS 16 (suite) Corrig


Question 8:
La rponse cocher est : 50 La nouvelle valeur comptable est de 700 quil convient damortir sur 14 ans (20 ans 6 ans), Soit 700 / 14 = 50

Question 9:
La moins value latente est constate en charges, dans la mesure o il ne subsiste aucun cart de rvaluation dans les capitaux propres

10) lcriture au 31/12/N+1 est: 31/12/N +1 Dotation dprciation des immobilisations Amortissement de B B Dbit 130 50 180
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Crdit

IAS 17 - Contrats de location


Dfinition : Le principe de la norme IAS 17 est que les modifications et autres vnements sont compatibles et prsents en fonction de leur substance et de leur ralit financire et non pas seulement de leur forme juridique Objectif : Lobjectif de la norme IAS 17 est dtablir pour le preneur et le bailleur, les principes comptables appropris et les informations fournir au titre des contrats de location financement et des contrat de location simple. Champ dapplication : La norme IAS 17 sapplique aux accords qui transfrent le droit dutilisation des actifs, mme sils imposent au bailleur des prestations importantes dans le cadre de lexploitation ou de la maintenance des actifs. En revanche, elle ne sapplique pas aux contrats de services qui ne transfrent pas le droit dutilisation des actifs de lune des parties contractantes lautre partie.
130

IAS 17 - Contrats de location suite


Camp d'application La norme IAS 17 concerne tous les contrats de location autres que : Les contrats de location portant sur l'exploration ou l'utilisation de minraux, gaz naturel, ptrole et toute ressource similaire non renouvelable ; Les accords de licences audiovisuelles, de droits d'auteurs et droits similaires ; Ceux concernant les immeubles de placement (locataires appliquant la norme IAS 40, bailleurs en location simple) ; Ceux concernant les actifs biologiques (locataires en location financement, bailleurs en location simple).

131

IAS 17 - Contrats de location suite


Une cession-bail est une transaction au cours de laquelle une entit cde un de ses actifs un tiers pour le reprendre bail et dbouchant sur :

Location financement

Location simple

Les plus-values ventuelles lies la cession du bien au bailleur par le preneur (vendeur) doivent tre tales et amorties sur la dure du contrat.

Prix de vente < Juste valeur


La perte ou le profit est immdiatement constat. Si la perte est compense par une location en dessous du prix du march, elle est tale et amortie sur la dure du contrat.

Prix de vente = Juste valeur Les pertes et profits sont immdiatement constats.

Prix de vente > Juste valeur Le surplus est diffr et amorti sur la dure du contrat.

132

IAS 17 - Contrats de location Comptabilisation


Comptabilisation Chez le preneur
A la signature du contrat : Immobilisation Dettes financires X

Chez le bailleur
A la signature du contrat : Crance Immo X

Location Financement

X tant le plus faible de la juste valeur et de la valeur actualise des paiements minimaux.
Au paiement des chances : Dette financire Y Charge financire Z Banque Y+Z

A rception des chances :


Banque Z+Y Produits financiers Z Crance Y

Location simple

Charge locative

Produit de location

133

IAS 17 - Contrats de location suite


Application:
Voici les caractristiques d'un contrat propos une socit qui souhaite financer un vhicule de direction de 100 KD, Dure du contrat: 3 ans, Loyer annuel terme chu de 33 KD, Option d'achat: 20 KD, Dure d'utilisation de l'actif : non dtermine,

Taux d'actualisation retenir : 10% par hypothse,


On estime qu'un vhicule de ce type perd beaucoup de sa valeur les trois premires annes (70% de sa valeur perdus en trois ans),

Ce vhicule de luxe sera coup sr acquis par le preneur en fin de contrat.

134

IAS 17 - Contrats de location suite


Corrig: Si l'on numre les lments d'apprciation : 1) Transfert de proprit la fin du contrat Le contrat ci-dessus permet le transfert de proprit partir du moment o le preneur accepte de rgler les 20KD d'option d'achat Il n'y a cependant pas de transfert immdiat de la proprit,

2) Option d'achat en fin de contrat un prix suffisamment infrieur la juste valeur estime de l'actif la date de leve de l'option, la date de leve de l'option, la juste valeur du vhicule s'lve 100 KD - 70%, soit 30 KD, Le prix d'achat de 20 KD prvu contractuellement est infrieur au prix du march (il reprsente 2/3 de la juste valeur), 3) La dure du contrat doit couvrir la majeure partie de la dure d'utilit de l'actif et ce, mme en l'absence du transfert de proprit, La dure du contrat est de 3 ans, On peut estimer qu'elle est infrieure la dure d'utilit non dtermine de l'actif.
135

IAS 17 - Contrats de location suite


SUITE CORRIGE: 4) Au dbut du contrat, la valeur actualise des paiements minimaux du contrat s'lve au moins la quasi-totalit de la juste valeur de l'actif lou, Valeur actualise des paiements minimaux: 33/1,1 + 33/1,12 + 33/1,13 + 20/1,13 = 97, au moins gale la quasi-totalit de la juste valeur au dbut du contrat (puisque valeur du bien = 1 00), 5) L'actif lou est d'une nature telle que seul le preneur peut en jouir sans y apporter de modifications majeures, Ce critre ne s'applique pas ici; on prsume que le vhicule pourrait tre lou dans les mmes conditions et les mmes usages toute entreprise qui souhaiterait en jouir,

Conclusion : L'tude des caractristiques du contrat nous conduit le qualifier de contrat de location financement

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IAS 17 - Contrats de location suite


Application 2:
Une socit finance une machine industrielle via un contrat de locationfinancement. La valeur de la machine est de 90.000 D. Le contrat consiste en une srie de 7 versements terme chu de 16.130D La dure de vie conomique de la machine est de 10 ans. A partir de ces deux hypothses de prix de leve de loption, il faut dterminer si loption dachat est incitative : le taux dintrt implicite du contrat et lcriture comptable du financement. Hypothse 1 : leve doption 13.020 D Hypothse 2 : leve doption 30.000 D

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IAS 17 - Contrats de location suite


Corrig:
Hypothse 1 : leve doption 13.020 D La dprciation annuelle de lactif est de : 90.000 / 10 = 9.000 D La valeur nette comptable au bout de 7 ans stablie 9.000 x 3 = 27.000 D
27.000 D

> 13.020 D

Le taux implicite se dtermine en rsolvant lquation suivante : 1 (1+i) -7 i 13.020 (1 + i)7

90.000 =

x 16.130 +

= 8%

138

IAS 17 - Contrats de location suite


Corrig suite: Hypothse 2 : leve doption 30.000 D 27.000 D < 30.000 D Le taux implicite du contrat se dtermine ainsi (en supposant que la valeur nette de 27.000 D soit gale la juste valeur)
139

IAS 17 - Contrats de location suite


Suite corrig:
90.000 = 1 (1+i) -7 x 16.130 + i 27.000

(1 + i)7

= 10,70%

Il faut immobiliser 16.130 * 1 (1,107) -7 i = 76.750 D


Dbit Immobilisation Dette financire 76.750 76.750
140

Crdit

IAS 17 - Contrats de location suite


Application 3: Reprenons le cas de lapplication 2 avec lhypothse de leve doption 10.320 La socit tudie le financement dune machine industrielle via un contrat location-financement : La valeur de la machine est de 90.000 Le contrat consiste en une srie de 7 versement terme chu de 16.130. Le taux dintrt implicite du contrat slve 8%. Un prix dachat rsiduelle est fix 10.320. La dure de vie conomique de la machine est de 10 ans.

141

IAS 17 - Contrats de location suite

142

IAS 17 - Contrats de location suite


Au 01/01/N ( la signature) on passe lcriture suivante:

Matriel industriel Dettes financires

90.000
90.000

Au 31/12/N on passe lcriture suivante, concernant le rglement de la premire chance: Dettes fin Charges dint Banque 8.930 7.200 16.130

Au 31/12/N on amortit le matriel: Dotation aux amortissements 9.000 Amorti du mat indus

9.000

Et ainsi de suite pour les exercices suivants.

143

IAS 17 - Contrats de location suite, application 4

144

IAS 17 - Contrats de location suite, application 4

145

IAS 17 - Contrats de location suite


Les transactions de cession-bail: Il reprsente le cas ou lentreprise cde un de ses actifs un tiers pour le reprendre a bail. Comptabilisation: 2 cas se prsentent: Sil sagit d1 contrat de location financement, toutes les plus values ventuelles lies la cession du bien au bailleur par le preneur doivent tre tales et amorties sur la dure du contrat; Sil sagit d1contrat de location simple, plusieurs hypothses doivent tre envisages.
146

IAS 17 - Contrats de location suite


Application: Une socit acquis au 01/01/N-10 des immeubles de bureaux pour 250.000 D. valus au cot historique et amortis sur 25 ans. Confronte des problmes de trsorerie, elle revend ses biens la socit B au 01/01/N pour 180.000 D La socit B sengage lui louer les immeubles pendant 10 ans, lui garantissant une option dachat au prix intressant de 20.628 D au 31/12/N+9
147

IAS 17 - Contrats de location suite


Corrig : A la signature du contrat: Disponibilits 180.000 Produits de cession dactif 180.000 Sortie de lactif: Valeur compta des actifs cds 150.000 Amorti des actifs cds 100.000 Constructions 250.000 La vente gnre une plus value de 30.000 quil convient dtaler sur la dure du contrat Il convient disoler la signature du contrat la plus-value ralise: Produits de cession 30.000 produits constats davance Le contrat location: Constructions dettes financires 180.000 180.000 30.000

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IAS 17 - Contrats de location suite


Au 31/12/N Enregistrement du paiement de lchance: Dettes financires Charges dInt Banque 10.000 18.000 28.000

Amortissement de lactif:
Dotations aux amorti 12.000 Amorti des constructions 12.000

talement de la plus-value:
Produits constats davance 3.000 Produits de cessions des actifs

3.000
149

IAS 17 - Contrats de location suite


Application: Une entreprise a conclu le 2 Jan N un contrat de crdit-bail avec une socit spcialise, portant sur un matriel industriel. cette date, la valeur du matriel est estime 200000 D. les modalits du contrat sont: Versement initial (dpt de garantie restituable si loption nest pas leve):10000; 8 loyers semestriels de 26000 verss terme chu; Option dachat du bien la fin de la 4 anne:25000; Le bien a une dure de vie estime de 5ans. Sa valeur rsiduelle lissu du contrat sera de 40000 D. Pour quelle valeur le bien doit-il tre comptabilis
150

IAS 17 - Contrats de location suite


Solution: La valeur rsiduelle non garantie est estime 40000-25000=15000 D. Le taux dintrt implicite (semestriel) du contrat est donn par lquation:
1-(1+i)-8 25000 15000
200000=10000+26000*------------- + ------------ + --------i (1+i)8 (1+i)8

La rsolution de cette quation donne un taux semestriel de 5,59% soit un taux annuel de 11,5%

151

IAS 17 - Contrats de location suite


En actualisant les paiements minimaux au taux dintrt semestriel du contrat on obtient une valeur de:
1-(1,0559)-8 10000+26000* ------------i + 25000 -----------(1,0559)8 = 190287 D.

Cette valeur tant infrieure la juste valeur du bien, cest elle qui figurera lactif. Lcriture suivante sera comptabilise le 02/01/N: Matriel 190287 dettes financires 190287
152

IAS 17 - Contrats de location suite


Les dcaissements lis au contrat:
Date
Flux (1) Dcaissements Intrts (2) (4)*5,59% Remboursements (2)-(1)

Cap restant du (4) 190287 180287 164365,04 147553,05

02/01/N 30/06/N 31/12/N

10000 26000 26000

0,00 10078,04 9188,01

10000 15921,96 16811,99

30/06/N+1
31/12/N+1 30/06/N+2 31/12/N+2 30/06/N+3 31/12/N+3

26000
26000 26000 26000 26000 26000

8248,22
7255,89 6208,09 5101,73 3933,51 2700

17751,78
18744,11 19791,91 20898,27 22066,49 48300

129801,26
111057,16 91265,25 70366,98 48300,49 0,00
153

IAS 17 - Contrats de location suite


critures comptabilises en N: Dettes fin (10000+15922+16812) 42734 Intrts (10078+9188) 19266 Banque 62000 Dotations aux amortissements = 190287/5

154

IAS 38 immobilisations incorporelles


Objectif: Son objectif est de dfinir les critres de reconnaissance des immobilisations incorporelles. Elle prcise galement le traitement comptable des immobilisations incorporelles non traites spcifiquement par dautres normes. Champ dapplication: La norme IAS 38 sapplique toutes les immobilisations incorporelles, excepts: Les actifs financiers IAS 39; Les droits miniers et les cots de dveloppement lis aux activits dextraction de ptrole, de gaz.; Les immobilisations incorporelles couvertes par dautres normes.
155

IAS 38 immobilisations incorporelles


Traitement comptable: Limmobilisation incorporelle est un actif non montaire identifiable sans substance physique. Elle est lment incorporel satisfaisant les 3 conditions suivantes: Caractre identifiable: llment incorporel peut tre sparable (cd, transfr, lou, chang); Contrle dune ressource: lentreprise le pouvoir dobtenir des avantages conomique de llment incorporel; Existence davantages conomiques futures. Ainsi ne constituent pas des immobilisations incorporelles: Les frais dtablissement; Les dpenses de formation; Les dpenses de puplicit et de promotion; Les dpenses de rorganisation; Le Goodwill gnr en interne.
156

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)


Constituent ainsi des immobilisations incorporelles: Les licences informatique; Les droits de reproduction; Les quotas dimportations; Les franchises.

157

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)


Fait gnrateur: La norme impose 2 conditions la comptabilisation dune immo incorpo: Probabilit que les avantages conomiques lis lactif iront lentreprise; Possibilit dvaluer de manire fiable. Les immo incorpo peuvent rsulter: - Dacquisition spare - De cration en interne - Dchange entre 2 entits - De regroupement dentreprise
158

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)


Immob incorpo gnres en interne: sa cration en interne se dcompose en 2 phases: Une phase de recherche; Une phase de dveloppement. Exemples dactivits de recherche: Les activits visant obtenir de nouvelles connaissances; La recherche dapplication; La recherche dautres matriaux, dispositifs, produits,procds, systmes; La formulation,la conception, lvaluation et le choix final retenu dautre possibilits de matriaux, produits, procds,systmes.
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IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)


Exemple dactivits de dveloppement: La conception, la construction et les tests de pr production de modles et de prototypes; La conception doutils gabarits,moules et matrices impliquant une technologie nouvelle; La conception, construction et lexploitation dune unit pilote qui nest pas dune chelle permettant une production commerciale;
160

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)


Les conditions dactivation: Les frais de dveloppement sont obligatoirement immobiliss si lentreprise peut prouver quelle satisfait aux six critres suivant simultanment: o La faisabilit technique ncessaire lachvement de limmo incorpo; o Son intention dachever limmo incorpo; o sa capacit utiliser ou vendre limmo incorpo; o La faon dont limmo incorpo gnrera des avantages conomiques (lexistence dun march pour la production issue de limmo incorpo); o La disponibilit de ressources (techniques, financires et autres) pour achever le dveloppement; o Sa capacit valuer de faon fiable les dpenses attribuables limmo incorpo au cours de son dveloppement.

161

Exemple: La socit tonic, spcialise dans le cosmtique, nous prsente, pour lexercice N la dcomposition de ses frais de recherche et dveloppement lis la cration dune nouvelle crme solaire:quel est le montant immobilis?
Recherche fondamentale Recherche applique

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)

Frais de total dveloppement 10000 15000 53000

8000

20000

Priode Conditions dactivation satisfaites

Jan/Fev N/A

Mars/Avr Mai Juin N/A NON OUI


162

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)


Solution: La norme IAS 38 ne distingue pas les frais de recherche fondamentale et celle applique, qui doivent tre constats en charges. Seuls les frais de dveloppement doivent tre immobiliss, compter de la date de ralisation des six conditions dactivation. On doit donc immobiliser 15000 (frais de dveloppement) la date de ralisation des condition dactivation.
163

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)


Application: Une socit de taxi a acquis le 01/01/N une licence de taxi, dune dure dutilit de 10 ans, au prix de 80000 D. Les licences de taxi de cette entreprise sont values la juste valeur. En N et N+1, aucune rvaluation na t effectue en labsence de variation significative du prix de march. Au 31/12/N+2, la juste valeur slve 98000 D
164

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)


Solution:

Fin N+2

Avant Aprs cart Rvaluation rvaluation Valeur 80000 98000 18000 brute amorti (24000)
56000

0
98000

24000
42000
165

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)


Solution: La valeur rvalue devient la nouvelle valeur dorigine (crasement des anciennes valeurs). Lcart de rvaluation est de : 98000-56000=42000 D, il est comptabilis dans les capitaux propres. Licence dexploitation Amortissement du droit dexploit cart de rvaluation 18000 24000 42000

la fin de lexercice N+3, il reste 7 annes damorti. La dotation slve : 98000/7=14000. La valeur comptable de la licence dexploit fin N+3 est donc de 98000-14000=84000.
166

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)


AMORTISSEMENT: La dure dutilit dune immobilisation incorporelle est fini ou indtermine. Elle peut tre considr comme indtermine si lanalyse de tous les facteur pertinents ne donne pas de limite prvisible la priode durant laquelle lactif va gnrer des entres nettes de trsorerie (non amortissable); Elle peut tre considr fini, lamortissement est comptabilis. NB: la valeur rsiduelle dun actif incorpo est rput nulle, sauf sil existe un engagement ferme de rachat de lactif par un tiers la fin de la dure dutilisation.
167

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)


Les facteurs suivants sont pris en compte pour dterminer la dure dutilit dune immo incorpo : Utilisation attendue par lentreprise, du fait quil pourrait tre par une autre quipe; Cycle de vie caractristique de lactif et information publiques concernant lestimation des dures dutilit dactifs semblable utiliss de faon similaires; La dure du contrle sur lactif et les limitations juridiques; Le fais que la dure dutilit de lactif dpend ou non de la dure dutilit dautres actifs de lentreprise.

168

IAS 36 Dprciation dactifs


Lessentiel de la norme: Une entreprise doit apprcier, chaque date de clture, sil existe un quelconque indice (interne ou externe) montrant quun actif pu perdre de la valeur. Dans laffirmative, lentreprise doit estimer la valeur recouvrable de lactif. Une dprciation est constate ds lors que la valeur recouvrable dun actif est infrieure sa valeur comptable.

Perte de = Valeur - Valeur valeur comptable recouvrable


169

IAS 36 Dprciation dactifs


Comptabilisation dune perte de valeur:

Actif valoris au cot Charge au compte de rsultat

Actif rvalu Dabord en dduction de lcart de rvaluation, puis en charge au-del de celui-ci

170

IAS 36 Dprciation dactifs


Notion dunits gnratrices de trsorerie(UGT): Cette mthode sapplique aux cas pour lesquels il nest pas possible de dterminer la valeur recouvrable dun actif isol. La valeur recouvrable dune UGT est le montant le plus lev entre la juste valeur nette des frais de cession et la valeur dutilit de lUGT
171

IAS 36 Dprciation dactifs


Champ dapplication: La norme IAS 36 sapplique la comptabilisation de la dprciation de tous les actifs, sauf par exemple: les immeubles de placement (IAS40); Les stocks (IAS 2); Les en-cours lis aux contrats de construction (IAS 11); Les actifs impts diffrs (IAS 12);
172

IAS 36 Dprciation dactifs


Indices de dprciation: 1/ Indices internes: Obsolescence ou dgradation physique dun actif; Changement important survenu dans le degr ou le mode dutilisation dun actif (la dure dutilit devient fini, alors quelle t indfinie); Performance conomique infrieure aux prvisions. 2/ Indices externes: Baisse de la valeur de march de lactif considr; Changement important survenu dans lenvironnement technique, conomique, juridique ou de march; volution la hausse des taux dintrt; Valeur comptable de lactif net suprieure la capitalisation boursire.

173

IAS 36 Dprciation dactifs


valuation de la dprciation: Principes de base: La perte de valeur dun actif est gale lexcdent de la valeur comptable par rapport la valeur recouvrable La valeur recouvrable est dfinie comme tant le montant le plus lev entre la juste valeur nette des frais de cession de lactif et sa valeur dutilit. La valeur dutilit ncessite deux tapes: - Dtermination des flux de trsorerie gnrs par lactif; - Application dun taux dactualisation appropri.
174

IAS 36 Dprciation dactifs


Application: Une entreprise acquiert le 01/01/N un distributeur automatique de sandwichs pour 200KD, dont la dure dutilisation est fixe 5 ans. En N+4, la machine sera totalement amortie et sera vendue pour 20 KD, aprs une remise en tat de 10 KD. Les conditions de revente sont prvues par le concessionnaire de la machine au contrat. On tablit pour cet actif le budget suivant en KD:
175

IAS 36 Dprciation dactifs


Anne rel N Chiffre daffaires Charges marge 200 70% 30% Budget N+1 200 N+2 250 N+3 300 60% 40% N+4 300 60% 40%

60% 60% 40% 40%

176

IAS 36 Dprciation dactifs


Au 31/12/N, le taux dactualisation retenu est fix 5% 1- Quelle est la valeur dutilit de lactif au 31/12/N? 2- Sachant que le prix de vente net du bien est de 180 KD au 31/12/N quelle est la valeur recouvrable du bien? 3- Sachant que lamortissement de lactif seffectue en linaire sur 5 ans une dprciation savre-t-elle ncessaire au 31/12/N?
177

IAS 36 Dprciation dactifs


Solution: 1- La valeur dutilit de lactif doit tre calcule en actualisant les flux de trsorerie futurs attendus de lutilisation de lactif: 200*0,4*(1,05)-1 + 250*0,4*(1,05)-2 + 300*0,4*(1,05)-3 + 300*0,4*(1,05)-4 =369,3 KD Lactualisation de lopration de cession: (20 10)*(1,05)-4 = 8,2 KD La valeur dutilit = 369,3+8,2 = 377,5 KD
178

IAS 36 Dprciation dactifs


2-La valeur vnale est infrieure la valeur dutilit; la valeur recouvrable est le montant le plus lev des deux valeurs, soit 377,5 KD. 3- Au 31/12/N, la machine a t amortie pour 20% (1 anne sur 5 ans). Sa VNC est donc 200 * 0,8 = 160 KD VNC < V. Recouvrable pas de dprciation.
179

IAS 36 Dprciation dactifs


Enregistrement dune perte de valeur:
Perte de valeur = VNC Valeur recouvrable

Cette perte fait lobjet dun traitement comptable diffrenci selon le mode de valorisation des actifs. Actifs valoriss au cot: la perte de valeur est comptabilise en charges au compte de rsultat. Au bilan, apparat une dprciation des immobilisations.
180

IAS 36 Dprciation dactifs


Application: Un matriel valoris au cot historique amorti a une VNC de 200KD Sa valeur recouvrable slve 120 KD. Lcriture comptable passer la clture est la suivante: 31/12/N 68 Dotation pour dprciation 80 29.. Dprciation Mat 80
181

IAS 36 Dprciation dactifs


Actifs rvalus: La perte de valeur est comptabilise en dduction de lcart de rvaluation. Au-del de celui-ci, la dprciation est comptabilise en charges.

182

IAS 36 Dprciation dactifs


Application: Un matriel est inscrit au bilan au 31/12/N pour une valeur nette de 1100 KD avant les tests de perte de valeur. Il a fait lobjet dune rvaluation par le pass. Lcart de rvaluation figurant dans les capitaux propres slve 150 KD. Au 31/12/N, sa valeur dutilit est de 900 KD.
183

IAS 36 Dprciation dactifs


Solution: Lenregistrement de la perte de valeur seffectue comme suit:

31/12/N cart de rvaluation 150 Dotation pour dprciation 50 Matriel indust 150 Dprciation du Mat Indus 50
184

IAS 36 Dprciation dactifs


Ajustement des amortissements futurs: En cas de dprciation dun actif, le plan damortissement est modifi pour les exercices futurs. La base damortissement est gale la valeur comptable rvise de lactif (valeur dorigine diminue des amortissements et des pertes de valeur).

185

IAS 36 Dprciation dactifs


Application: Un matriel valoris son cot historique a t acquis le 01/01/N-2 pour 1000 KD est amorti en linaire sur 5 ans. Sa valeur recouvrable slve 450 KD au 31/12/N-1 1- Dterminer la perte de valeur au 31/12/N-1 2- Dterminer la dotation aux amortissement passer au titre de lexercice N.
186

IAS 36 Dprciation dactifs


Solution: 1- En N-1, le matriel a t amorti pour 400 KD soit 1000* 2/5 = 400 VNC = 1000 400 = 600 KD La valeur recouvrable = 450 KD < VNC, do la ncessit dune dprciation de 150 KD 31/12/N-1 Dotation pour dprciation 150 Dprciation Mat Indus 150 2- La nouvelle base amortissable est donc de 450 KD, restant amortir sur 3 ans. En N la dotation aux amortissement slve 450/3 = 150 31/12/N Dotation aux amortissements Amorti Mat Indus

150 150
187

IAS 36 Dprciation dactifs


Reprise dune perte de valeur: la clture de lexercice si un indice indiquant quune perte de valeur antrieurement constat peut avoir diminu, voir disparu, il convient de recalculer la valeur recouvrable de lactif. La comptabilisation dune baisse de la perte de valeur est diffrente selon la mthode de valorisation de lactif. A- Actifs au cot la reprise est constate en produit au compte de rsultat; B- Actifs rvalus la reprise est traite comme une augmentation de lcart en capitaux propres, sauf pour la partie antrieurement constate en charges.
188

IAS 36 Dprciation dactifs


Application: Une entreprise a acquis une machine le 01/01/N-2 pour 1000 KD. Cette machine est amortie en linaire sur 4 ans. Au 31/12/N-1, elle constate une dprciation de 200 KD. Au 31/12/N, des indices lui permettent de faire la reprise de la perte de valeur.

189

IAS 36 Dprciation dactifs


Au 31/12/N, en labsence de dprciation le 31/12/N-1, la VNC de la machine aurait t:

VNC lorigine Amortissement VNC la clture

N-2 1000 250 750

N-1 750 250 500

N 500 250 250

Compte tenu de la perte de valeur constate le 31/12/N-1, la VNC se prsente comme suit:
190

IAS 36 Dprciation dactifs


N-2
VNC lorigine Amortissement Perte de valeur VNC la clture 1000 250 750

N-1
750 250 200 300

N
300 150 150

La machine aprs reprise ne doit pas excder 250. La reprise donc nest pas de 200, mais limite 250-150= 100

191

IAS 7 Le tableau des flux de trsorerie


Dfinition : Le tableau des flux de trsorerie fournit des informations qui permettent aux utilisateurs dvaluer les changements de lactif net de lentreprise, sa structure financire et sa capacit de modifier les montants et lchanciers des flux de trsorerie pour sadapter aux changements de circonstances et opportunits. Objectif : Lobjectif de la norme IAS 7 est dimposer la fourniture dune information sur lhistorique des volutions de la trsorerie dune entreprise au moyen dun tableau de flux de trsorerie. Linformation est rpute utile aux utilisateurs, car elle leur apporte une base dvaluation de la capacit de lentreprise gnrer de la trsorerie.
192

IAS 7 Le tableau des flux de trsorerie


Les flux de trsorerie retenus par lIAS 7 sont de 3 natures :

Flux Oprationnel

Le montant des flux de trsorerie des activits oprationnelles est un indicateur cl de la mesure dans laquelle les oprations de lentreprise ont gnres suffisamment de flux de trsorerie pour :

Rembourser ses emprunts, Maintenir la capacit oprationnelle de lentreprise, Verser des dividendes, Faire de nouveaux investissements sans recourir aux ressources externes de financement.
193

IAS 7 Le tableau des flux de trsorerie


Les flux de trsorerie retenus par lIAS 7 sont de 3 natures :

Flux Oprationnel

Le montant des flux de trsorerie des activits oprationnelles est un indicateur cl de la mesure dans laquelle les oprations de lentreprise ont gnres suffisamment de flux de trsorerie pour :

Rembourser ses emprunts, Maintenir la capacit oprationnelle de lentreprise, Verser des dividendes, Faire de nouveaux investissements sans recourir aux ressources externes de financement.
194

IAS 7 Le tableau des flux de trsorerie


Flux dInvestissement
Il comprend toutes les acquisitions dimmobilisations qui ont t payes lors de lexercice social.
Il peut tre rduit si lentreprise a cde des immobilisations.

Il comprend les mouvements sur prts et les mouvements sur crances et dettes dimmobilisations.
Il ne comprend pas les investissements raliss en locationfianancement. Les acquisitions et sorties de filiales figurent dans les flux de trsorerie lies aux oprations dinvestissement.
195

IAS 7 Le tableau des flux de trsorerie


Flux de Financement
Par exemple :

mission dactions ou autres oprations de capitaux propres,


Sorties de trsoreries faites aux actionnaires pour racheter leurs actions, Produits dmission demprunt obligataires Leur addition explique pourquoi la trsorerie a augment ou diminue durant lexercice.

196

IAS 7 Le tableau des flux de trsorerie


A B C A+B+C
Flux de trsorerie des activits

oprationnelles

Excdent financier dgag par lactivit


Effort dinvestissement rduit des cessions dimmobilisations. Politique financire

Flux de trsorerie des activits

dinvestissement

Flux de trsorerie des activits de

financement

Variation de trsorerie

- Trsorerie de clture

Trsorerie douverture

197

IAS 7 Le tableau des flux de trsorerie


Selon la norme IAS 7 on peut utiliser 2 mthodes de prsentation des flux issus des activits oprationnelles :

Mthode directe (Mthode encourage)

Mthode indirecte

198

La mthode directe
Elle consiste prsenter en brut les encaissements et dcaissements pour chaque opration dexploitation : - A partir des enregistrements comptables ou - En ajustant les ventes, cots des ventes et les autres lments du compte de rsultat en fonction des variations de stocks, crances et dettes oprationnelles pour lesquelles les flux de trsorerie correspondent des flux dinvestissement ou de financement.

La mthode indirecte
Elle reconstitue les flux de trsorerie en ajustant le rsultat net de lentreprise avec les lments suivants : - Elments sans impact sur la trsorerie : amortissements, provisions, impts diffrs, gains ou pertes latentes, bnfices non distribus des entreprises associs et intrts minoritaires ; - Dcalages dencaissements ou dcaissements dexploitation : variation durant lexercice des stocks, crances et dettes oprationnelles, - Elments pour lesquels limpact consiste en flux de trsorerie dinvestissement ou de financement.
199

Tableaux des flux de trsorerie par la mthode directe Flux de trsorerie provenant des activits oprationnelles Encaissement reu des clients - sommes verses aux fournisseurs et au personnel = flux de trsorerie provenant des activits oprationnelles - intrts pays - impts sur le rsultat pays = flux de trsorerie provenant des activits oprationnelles (A)

Flux de trsorerie provenant des activits dinvestissement


- acquisition filiale sous dduction trsorerie acquise - acquisition dimmobilisations corporelles + cessions dimmobilisations corporelles + intrts reus + dividendes reus - IS pay sur la vente des immobilisations = flux de trsorerie provenant des activits dinvestissement (B) Flux de trsorerie provenant des activits de financement

+ encaissements provenant de lmission dactions + encaissements provenant demprunts long terme - remboursements provenant demprunt long terme ou de contrats de locationfinancement - dividendes verss - intrts sur emprunts verss = flux de trsorerie provenant des activits de financement (C)
Variation nette de trsorerie ou dquivalents (A+ B + C) = (D) Trsorerie ou quivalents de trsorerie louverture de lexercice (E) Trsorerie ou quivalents de trsorerie la clture de lexercice (D + E)

Total cash flow

200

Tableaux des flux de trsorerie par la mthode indirecte Flux de trsorerie provenant des activits oprationnelles Rsultat net + amortissements et provisions + charges financires courantes - produits financiers Neutralisation des lments hors exploitation + / - rsultat de change + / - variation du besoin en fond de roulement - intrts pays - impts sur les rsultats pays = flux de trsorerie provenant des activits oprationnelles (A)

Flux de trsorerie provenant des activits dinvestissement


- acquisition filiale sous dduction trsorerie acquise - acquisition dimmobilisations corporelles + cessions dimmobilisations corporelles + intrts reus + dividendes reus Variation TVA sur cession dimmobilisations = flux de trsorerie provenant des activits dinvestissement (B) Flux de trsorerie provenant des activits de financement + encaissements provenant de lmission dactions + encaissements provenant demprunts long terme ou de contrats de l location-financement - remboursements provenant demprunt long terme ou de contrats de locationfinancement - intrts sur emprunt verss - dividendes verss = flux de trsorerie provenant des activits de financement (C) Variation nette de trsorerie ou dquivalents (A+ B + C) = (D) Total cash flow

Trsorerie ou quivalents de trsorerie la clture de lexercice (D + E) Trsorerie ou quivalents de trsorerie louverture de lexercice (E)

201

IAS 7 Le tableau des flux de trsorerie

Exemple - Les donnes

202

Exercice :

Hypothse de base

Balance douverture 50.000 4.000 20.000 15.000 - 8.000 - 50.000 - 5.000 - 15.000 - 20.000 - 10.000 0 19.000 0

Clients TVA rcuprer Stocks produits finis Immobilisations brutes Immobilisations (amortissement cumuls) Capital social Dividendes payer Emprunt long terme TVA payer Fournisseurs Crdits divers Banque

Total

On suppose que, pendant le mois de 30 jours qui suis louverture, les oprations suivantes qui sont ralises (les achats et les ventes sont soumis un taux de TVA arrondi 20%) Ventes HT Dotation aux amortissements Achats externes Salaires bruts Charges sociales patronales Vente immobilisation (paye comptant) VNC immobilisation cdes Frais financiers CT(pays comptant) Valeur brute des immobilisations cdes 90.000 3.000 8.000 8.000 5.000 4.000 3.000 2.000 5.000

Dont 2.000 en fabrication A 100% en fabrication Dont 6.000 en fabrication Dont 4.000 en fabrication

203

Exercice :

Hypothse complmentaire (ratios de gestion) 1/3 9 35 30 1/3 19% 20%

Taux de marge sur vente Taux de rotation des stocks (stock final / ventes) Crdit client en nombre de jours Crdit fournisseur en nombre de jour Taux IS courant Taux IS sur les plus values Retenues salariales sur salaires bruts

204

Balance finale suivante


Clients TVA rcuprer Stocks de produits finis Immobilisations brutes - Amortissement cumuls Capital social Dividendes payer Emprunt long terme TVA payer (exploitation) TVA payer sur immobilisations Fournisseurs Crditeurs divers Banque Ventes Production stocke Total produits dexploitation Achats matires premires Autres achats externes Salaires et traitements Charges sociales Dotation aux amortissements Total charges dexploitation Rsultat dexploitation Rsultat financier Prix de cession des lments dactifs VNC des lments dactif cds Rsultat exceptionnel Impts sur les bnfices Rsultat net 126.000 7.600 10.000 10.000 - 9.000 - 50.000 0 - 12.000 - 18.000 - 800 - 45.600 - 6.600 5.210 90.000 - 10.000 80.000 30.000 8.000 8.000 5.000 3.000 54.000 26.000 - 2.000 4.000 - 3.000 1.000 - 8.190 16.810

205

La socit dcide de dclarer en activit de financement les intrts et les dividendes pays. Par ailleurs, limpt sur les socits sur les plus values de cession dimmobilisations (tax 19%) est rattach aux flux de trsorerie dinvestissements.

Calculs prparatoires Encaissements reu des clients : 12.000


Journal des ventes

Balance douverture

Balance de clture

Delta

206

Calculs prparatoires
Paiements faits aux fournisseurs : 6.000 Journal dachats Balance douverture Balance de clture Delta

Calculs prparatoires
Paiements faits aux salaris : 6.400 Journal de paye . Balance douverture Balance de clture Delta

Ch. Patron. Fab. Ch. Patron. Adm. Ch. Sal. payer Ch. Patron. payer Banque

207

La socit dcide de dclarer en activit de financement les intrts et les dividendes pays. Par ailleurs, limpt sur les socits sur les plus values de cession dimmobilisations (tax 19%) est rattach aux flux de trsorerie dinvestissements.

Calculs prparatoires Encaissements reu des clients : 12.000


Journal des ventes

Balance douverture

Balance de clture 126.000 18.000 90.000

Delta

Clients TVA payer Ventes HT Banque (p. solde)

50.000 20.000

30.000

18.000

12.000

Facturation TTC = 90.000 HT + 20% (tva) = 108.000 Nombre de jours de facturation = 30 jours Facturation TTC / jours = 3.600 Dlai de rglement des clients = 35 jours Clients (solde final) = 35 jours X 3.600 = 126.000 208

Calculs prparatoires
Paiements faits aux fournisseurs : 6.000 Journal dachats Achats externes TVA rcuprer Fournisseurs Achats matires 1er Banque (p. solde) 6.000 Soit 30 jours dachats TTC = (30.000 + 8.000) X 1,20 4.000 10.000 Balance douverture Balance de clture 8.000 7.600 45.600 30.000 0 6.000 Delta

= 45.600

Calculs prparatoires
Paiements faits aux salaris : 6.400 Journal de paye Salaire brut fab. Salaire brut Adm Ch. Patron. Fab. Ch. Patron. Adm. Ch. Sal. payer Ch. Patron payer Banque Balance douverture Balance de clture 6.000 2.000 4.000 1.000 - 1.600 - 5.000 - 6.400 Charges sociales part salariale = 8.000 X 20% = 1.600 - 6.400 Delta

209

Tableaux des flux de trsorerie par la mthode directe Flux de trsorerie provenant des activits oprationnelles Encaissement reu des clients - sommes verses aux fournisseurs et au personnel = flux de trsorerie provenant des activits oprationnelles - intrts pays - impts sur le rsultat pays = flux de trsorerie provenant des activits oprationnelles (A) Flux de trsorerie provenant des activits dinvestissement - acquisition filiale sous dduction trsorerie acquise - acquisition dimmobilisations corporelles + cessions dimmobilisations corporelles + intrts reus + dividendes reus - IS pay sur la vente des immobilisations = flux de trsorerie provenant des activits dinvestissement (B) Flux de trsorerie provenant des activits de financement + encaissements provenant de lmission dactions + encaissements provenant demprunts long terme - remboursements provenant demprunt long terme ou de contrats de location-financement - dividendes verss - intrts sur emprunts verss = flux de trsorerie provenant des activits de financement (C) Variation nette de trsorerie ou dquivalents (A+ B + C) = (D) Trsorerie ou quivalents de trsorerie louverture de lexercice (E) Trsorerie ou quivalents de trsorerie la clture de lexercice (D + E) Total cash flow 19.000 5.210 - 13.790 0 0 -3.000 - 5.000 - 2.000 - 10.000 - 13.790 0 0 4.800 0 0 - 190 4.610 12.000 -12.400 - 400 0 - 8.000 - 8.400

210

Tableaux des flux de trsorerie par la mthode indirecte Flux de trsorerie provenant des activits oprationnelles Rsultat net + amortissements et provisions + charges financires courantes - produits financiers Neutralisation des lments hors exploitation + / - rsultat de change + / - variation du besoin en fond de roulement - intrts pays - impts sur les rsultats pays = flux de trsorerie provenant des activits oprationnelles (A) 16.810 3.000 0 0 1.190 - 29.400 0 0 0

- 8.400

Flux de trsorerie provenant des activits dinvestissement


- acquisition filiale sous dduction trsorerie acquise - acquisition dimmobilisations corporelles + cessions dimmobilisations corporelles + intrts reus + dividendes reus Variation TVA sur cession dimmobilisations = flux de trsorerie provenant des activits dinvestissement (B) Flux de trsorerie provenant des activits de financement + encaissements provenant de lmission dactions + encaissements provenant demprunts long terme ou de contrats de location-financement - remboursements provenant demprunt long terme ou de contrats de location-financement - intrts sur emprunt verss - dividendes verss = flux de trsorerie provenant des activits de financement (C) Variation nette de trsorerie ou dquivalents (A+ B + C) = (D) Total cash flow 0 0 3.000 2.000 5.000 0 0 4.800 0 0 - 190

4.610

10.000 - 13.790

Trsorerie ou quivalents de trsorerie la clture de lexercice (D + E) Trsorerie ou quivalents de trsorerie louverture de lexercice (E)

5.210

211

19.000

IAS 7 Le tableau des flux de trsorerie

Neutralisation des lments hors exploitation


Neutralisation impact plus values de cession Neutralisation des frais financiers (Inclus dans le rsultat) Neutralisation de lIS pay sur les plus-values cession - 1.000 2.000 190 1.190

Variation du fonds de roulement


Variation des clients Variation des stocks Variation des fournisseurs Variation des dbiteurs et crditeurs divers (tva rcuprer et dexploitation) - 76.000 10.000 35.600 1.000

- 29.400 212

IAS 11 Contrats de construction


Lessentiel de la norme: On distingue deux types de contrats de construction: contrats forfait et contrat en rgie. Les produits et charges rattacher: Produits: prix de vente contractuel ventuellement grev de variations probables et mesurables; Charges: cots directs et frais gnraux imputables au contrat (hors charges administratives et frais de recherche et dveloppement non prvus par le contrat).
213

IAS 11 Contrats de construction


Objectifs:la norme fixe le traitement comptable applicable aux produits et charges rattachs aux contrats de construction(contrats spcifiquement ngocis pour la construction dun actif ou dun ensemble dactifs se rapportant un mme projet et dont lexcution schelonne gnralement sur plusieurs exercices).
214

IAS 11 Contrats de construction


Champ dapplication: La norme distingue deux types de contrats: Les contrats forfait: pour lesquels le prix est fix lorigine et rvisable ventuellement en fonction des closes prvues; Les contrats en rgie: prvoyant le paiement, par le client, du remboursement des cots engags plus une rmunration fixe ou variable.
215

IAS 11 Contrats de construction


Traitement comptable: 1/ Traitement unique ou isol: Lorsquun contrat porte sur plusieurs actifs, la construction de chaque actif doit tre traite sparment si chaque actif a fait lobjet de ngociation distinctes et a des produits et charges bien identifiables. Lorsque ces conditions ne sont pas remplies, lensemble des constructions est trait comme un contrat unique. 2/ Dtermination des produits lis au contrat: Les revenus dun contrat comprennent le montant initialement ngoci des produits et les variations de prix probables et mesurables.
216

IAS 11 Contrats de construction


3/ Dtermination des charges: les charges rattaches sont composes des cots directs, des frais gnraux imputables au contrat et des frais contractuellement la charge du client.(exception faite des frais dadministration gnrale et des frais de recherche et dveloppement non prvus par le contrat). 4/ Rattachement des produits et des charges:deux situations doivent tre envisages: Le rsultat attendu peut tre estim de faon fiable: - Sil est ngatif la perte totale du contrat doit tre constate; - Sil est positif, les produits et charges sont estims en fonction du degr davancement du contrat. Les rsultats ne peuvent pas tre estims de faon fiable: - Les produits sont prsums gaux au charges engages, sil est probable de rcuprer une somme au moins gale ceux-ci; - Lorsquune perte est prvisible, elle doit tre immdiatement prise en compte. Ds que la fiabilit des estimations devient suffisante, les produits et les charges sont rattachs au prorata de lavancement des travaux (sit 1)

217

IAS 11 Contrats de construction


Critre de fiabilit de lestimation: selon le type du contrat: Pour les contrats forfait: - Les produits, les cots et le degr davancement des travaux sont mesurables; - La probabilit dencaisser le bnfice est leve. Pour les contrats en rgie: - La probabilit dencaisser le bnfice est leve; - Les cots sont clairement identifiables et mesurables.
218

IAS 11 Contrats de construction


Mesure du degr davancement des travaux: Le prorata des cots engags par rapport au total prvu; La proportion du degr davancement physique; Les rsultats dune expertise. Lentreprise devant retenir la mthode approprie. Seules les charges effectivement consommes sont prendre en compte.

219

IAS 11 Contrats de construction


Informations fournir en annexes: Les mthodes utilises pour estimer le degr davancement; Le montant des produits rattacher; Le montant des produits rattachs au titre de la priode: - Le montant global d par les clients (actif); - Le montant global d aux clients (passif). Et, pour chaque contrat en cours la clture de lexercice: - Le montant des cots engags et des produits rattachs; - Le montant des avances reues; - Le montant des retenues (travaux non encore conforme).
220

IAS 11 Contrats de construction


Application: Soit un contrat de construction se droulant sur plusieurs exercices. Ce contrat une fois termin, devrait trs probablement permettre de dgager un rsultat bnficiaire de 2000 sexpliquant comme suit: Produits prvisionnels : 10000 Charges prvisionnelles: 8000 la clture du premier exercice, les charges engages slvent 2500 1-Dterminer le degr davancement des travaux par la mthode (prorata des cots engags); 2-Dterminer le montant des produits rattacher lexercice; 3-Dterminer le rsultat rattacher lexercice; 4-Repondre aux questions 2 et 3 en faisant lhypothse que lestimation du rsultat bnficiaire prvisionnel nest pas suffisamment fiable.

221

IAS 11 Contrats de construction


Solution : 1/ Le % davancement des travaux= 2500/8000=0,3125 Soit: 31,25% 2/ Les produits rattacher lexercice= 10000*31,25%=3125 3/ Le rsultat rattacher lexercice= 3125-2500=625 Ou: 2000*31,25%= 625 4/ Si lestimation nest pas suffisamment fiable, mais que le rsultat attendu nest pas dficitaire les produits rattacher sont gaux aux charges, le rsultat rattacher lexercice sera donc nul.
222

IAS 11 Contrats de construction


Application 2: Un contrat de construction tal sur plusieurs exercices, une fois termin, devrait trs probablement permettre de dgager une perte de 1000 explique comme suit: Produits prvus = 10000 Charges prvues = 11000 la clture du 1er exercice, les charges engages= 2750 1-Dterminer le degr davancement des travaux par la mthode (prorata des cots engags); 2-Dterminer le montant des produits rattacher lexercice; 3-Dterminer le rsultat rattacher lexercice.
223

IAS 11 Contrats de construction


Solution : 1/ degr davancement= 2750/10000=0,25 Soit 25% 2/Le montant des produits rattacher= 10000*25%=2500 3/ Comme le rsultat attendu est dficitaire, la perte totale doit tre immdiatement prise en compte. Le rsultat rattacher= 10000-11000= -1000
224

IAS 11 Contrats de construction


Application 3: Une entreprise de travaux publics devant construire un pont au profit dune collectivit. La dure de ralisation de cet ouvrage est estime trois ans. Le tableau suivant rcapitule les donnes financires essentielles de ce contrat
Exercices Revenu initial prvu Variation de prix prvu Cot de revient prvisionnel Cot cumul engags 1 2 3 90000 90000 90000 0 1800 1800 72450 75000 75000 21735 60000* 75000

225

IAS 11 Contrats de construction


Suite des donnes: *Dont 10000 qui se rapportent des travaux qui ne seront effectus quen exercice 3. 1/ Dterminer le degr davancement la clture de chaque exercice. 2/ Dterminer le montant cumul des produits et des charges la clture de chaque exercice. 3/ Dterminer le montant cumul du rsultat la clture de chaque exercice. 4/ Dterminer le montant des charges, des produits puis du rsultat rattacher chaque exercice.
226

IAS 11 Contrats de construction


Solution:

Exercises Degr davancement Cumul des produits Cumul des charges Rsultat cumul Produits de lexercice Charges de lexercice Rsultat de lexercice

1 2 3 30% 66,67% 100% 27000 61200 91800 21735 50000 75000 5265 11200 16800 27000 34200 30600 21735 28265 25000 5265 5935 5600 227

IAS 23 Cot demprunt


Dfinition :
Les cots des emprunts sont les intrts et autres cots supports par une entreprise dans le cadre dun emprunt de fonds.

Objectif :
Lobjectif de la norme IAS 23 est de prescrire le traitement comptable des cots demprunt : - Soit en charges de lexercice, - Soit incorpors la valeur de lactif ligible.

Champ dapplication :
La norme IAS 23 sapplique tous les emprunts. Les actifs ligibles selon la norme sont les actifs qui exigent une longue priode de prparation avant de pouvoir tre utiliss ou vendus) Exemple : stocks, immeubles de placement.
228

IAS 23 Cot demprunt

Traitement de rfrence

Autre traitement autoris

Charges

Activation des cots demprunt

La mthode comptable choisie doit tre applique lensemble des cots demprunt

229

IAS 23 Cot demprunt


Principales caractristiques :
Les cots demprunt peuvent inclure jusqu la fin de la priode de prparation de lactif : - Les intrts sur dcouverts bancaires et emprunts court et long terme ; -Lamortissement des primes dmission ou de remboursement relatives aux emprunts ;

- Lamortissement des cots accessoires encourus pour la mise en place des emprunts ;
- Les charges financires en rapport avec les contrats de location-financement ;

- Les diffrences de change rsultant des emprunts en monnaie trangre.

230

IAS 23 Cot demprunt


Les emprunts spcifiques
Les cots demprunt incorporables lactif ligible sont des cots demprunt rels encourus au cours de lexercice, diminus des ventuels produits de placement temporaire de tout ou partie de la somme emprunte.

Fonds emprunts de faon globale


Le montant des cots demprunt incorporables au cot de lactif ligible Doit tre incorpor en appliquant un taux de capitalisation aux dpenses relatives lactif. Ce taux de capitalisation est la moyenne pondre des cots demprunt applicables aux emprunts en cours de lentit, autres que les emprunts contracts spcifiquement dans le but dobtenir lactif concern.

231

IAS 23 Cot demprunt


Attention
Le montant des cots demprunt incorpors au cot de lactif au cours dun exercice donn ne doit pas excder le montant total des cots demprunt En cours au cours de ce mme exercice.

Priode dincorporation dans le cot dun actif


Lincorporation des cots demprunt dans le cot dun actif ligible doit commencer lorsque : - Les dpenses relatives au bien ont t ralises ; - Des cots demprunt sont encourus ; - Les activits indispensables la prparation de lactif pralablement son utilisation ou sa vente sont en cours. Les cots demprunt ne doivent pas tre incorpors quand on observe une longue priode dinterruption de lactivit de dveloppement de lactif.

232

IAS 23 Cot demprunt


Exemple - Les donnes
Une entreprise a contract 3 emprunts remboursables en intgralit au 31/12 N pour la construction dun immeuble destin devenir un hangar de stockage.
E1 : 100.000 D 4% le 1er janvier N E2 : 200.000 D 5% le 1er mars N E3 : 300.000 D 6% le 1er mai N La construction dbute le 1er avril N pour sachever le 15 dcembre N. Le montant de la construction slve 500.000 D. Nayant pas eu dbloquer lintgralit des fonds immdiatement, lentreprise effectue des placements temporaires de trsorerie gnrant les revenus financiers suivants : P1 : du 01/01 au 31/03 : 750 D P2 : du 01/04 au 15/12 : 2.125 D P3 : du 15/12 au 31/12 : 125 D
233

IAS 23 Cot demprunt


Exemple - Les donnes
1) Quel est le montant d au titre des intrts demprunt pour lanne N ? Remplissez le tableau ci-dessous (arrondir les dcimaux au dinars le plus proche). Emprunt E1 E2 E3 Nominal 100.000 200.000 300.000 Taux dintrt 4 % 5 % 6 % Total Intrts de N

234

IAS 23 Cot demprunt


Exemple - Les donnes

2) La socit opte pour lincorporation des couts demprunt au cot de lactif. Quel est le montant incorporable des seuls cots demprunt ?

24.333 D 18.877 D

21.166 D

3) Quel est la somme dduire au titre des intrts de placement ?

750 D 2.785 D

2.125 D 3.000 D

4) Quel est le montant incorporer au cot de lactif selon la norme IAS 23 ?


19.041 D 10.291 D 21.166 D 18.291 D
235

IAS 23 Cot demprunt


Exemple - La solution
1) Quel est le montant d au titre des intrts demprunt pour lanne N ?

Emprunt E1 E2

Nominal 100.000 200.000

Taux dintrt 4 % 5 %

Intrts de N 4.000 8.333

E3

300.000

6 %
Total

12.000
24.333

Les intrts sont calculs en fonction du nombre de mois sur lequel courent les intrts : Ex. E2 = 200.000 x 5% x 10/12 = 8.333 D
236

IAS 23 Cot demprunt


Exemple - La solution
Question 2 La rponse cocher est : 21.166 D La priode de construction dbute le 1er avril et sachve le 15 dcembre, soit 8,5 mois. Lemprunt E3 est contract un mois aprs le dbut de la construction. E1 : 100.000 x 4% x 8,5/12 = 2.833 D E2 : 200.000 x 5% x 8,5/12 = 7.083 D E3 : 300.000 x 6% x 7,5/12 = 11.250 D Soit un total de : 21.166 Question 3 Le montant dduire au titre des intrts de placement est de 2.125 D (Placement sur la priode de construction) ; Les autres placements avant et aprs cette priode. Question 4 Le montant incorpore au cot de dactif ligible selon la norme IAS 23 est le suivant : Produits financiers dduire au titre du placement des sommes non immdiatement engages : 2.125 D Soit un total de : 21.166 D - 2.125 D = 19.041 D
237

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


Dfinition :
Les mthodes comptables sont les principes, bases, conventions, rgles et pratiques spcifiques appliques par une entreprise pour tablir et prsenter ses tats financiers.

Objectif :
Lobjectif de la norme IAS 8 est de prescrire les critres de slection et dapplication des mthodes comptables et de leurs changements.

Champ dapplication :
La norme IAS 8 doit tre applique pour la distinction et la comptabilisation des changements de mthodes, des changements destimations comptables et des corrections derreurs.

238

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


Changement des mthodes comptables
Il ne peut seffectuer que si : Il est impos par une rglementation ou par un organisme de rglementation comptable. Si se changement conduit une prsentation plus approprie des vnements ou des transactions inclus dans les tats financiers de lentreprise.

Changement destimations comptables

Un changement destimation correspond lajustement de la valeur comptable dun actif ou dun passif d de nouvelles informations ou de nouveaux dveloppements. Il doit tre comptabilis par ajustement de ladite valeur comptable au cours de lexercice du changement en contrepartie de leffet en compte de rsultat.

Corrections derreurs

Des erreurs commises dans la prparation des tats financiers dun ou plusieurs exercices peuvent tre dcouvertes lors de lexercice en cours.. Leur correction est rtrospective, comme si lerreur avait t commise, dans les premiers tats financiers publis aprs la dcouverte de lerreur.
239

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


Application (changement de mthodes) Une entreprise dcide qu compter du 01/01/N, elle nincorpora plus ses cots demprunts dans le cot dacquisition dune centrale hydrolectrique. La centrale ntant pas encore en service, aucun amortissement nest comptabilis. Lentreprise a dj incorpor 2600 de cot demprunts en N-1 et 5000 avant N-1. On considre que le taux de limpt est de 30%. Le capital social de lentreprise slve 10000. Le rsultat net de lentreprise est affect entirement aux rserves. Donnes de N: Rsultat avant intrts et impts: 30000. Cot demprunts: 3000. Impts: 8100. Donnes de N-1: Rsultat avant intrts et impts: 18000. Impts: 5400. Rsultat net: 12600. Rserves louverture: 20000. Rserves la clture: 32600.
240

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


Solution: Ce changement constitue un changement de mthode comptable. Selon la norme IAS 8, doit comptabiliser ce changement rtrospectivement en ajustant le solde des capitaux propres louverture de N-1 et en retraitant linformation comparative.

241

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


1/ Extrait du compte de
rsultat comparatif N/N-1

N
Rsultat avant int et imp Charges dintrts Rsultat avant impts 30000 (3000) 27000 (8100)

N-1 (Retrait)

Explications
Donnes du texte 15400*30%

18000 (2600) 15400 (4620)

Impts Rsultat net

18900

10780
242

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


2/Tableau de variation des capitaux propres aprs application rtrospective du changement de mthode comptable:
Capital social Rserves Rsultat Total capitaux propres
(1): 20000-(5000*70%) (2): 16500+10780
243

N 10000 27280(2 18900

N-1 10000 16500(1) 10780

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


Application (les changements destimations comptables): Une entreprise acquiert un bien immobilier le 01/01/N-10 dun cot de 200000 D. lamortissement est prvu sur 20 ans, avec une valeur rsiduelle au 31/12/N+9 de 50000 D. 1/ la fin de lexercice N-1, les amortissements concernant ce bien sont de: (200000-50000)*10/20= 75000 D. Sa valeur comptable est de: 200000-75000=125000 D. 2/ au 01/01/N, une nouvelle estimation des conditions damortissement du bien prvoit que la dure de vie restante est estime 15 ans (ce qui porte la dure totale 25 ans), la valeur rsiduelle au 31/12/N+14 tant toujours de 50000 D.

244

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


Solution: Ce changement constitue un changement destimation comptable. Selon la norme IAS 8, les effets du changement doivent tre comptabiliss prospectivement en les incluant dans le rsultat de lexercice N et des exercices ultrieurs jusquen N+14. Lentreprise amortira le bien ds lexercice N et pour les exercice ultrieurs raison de: (125000-50000)/15= 5000 D. Les amortissements des exercices antrieurs ne seront pas rajusts.
245

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


Application (comptabilisation des corrections derreurs dexercice antrieurs):
Au cours de lexercice N+2, une entreprise dcouvre que certains produits vendus au cours de lexercice N+1 ont par erreur t pris en compte dans le stock du 31/12/N+1, pour un montant de 6500 D. Durant lexercice N+2, lentreprise a comptabilis les donnes suivantes:

Ventes Cots des M/ses vendues impts

104000 (86500)* (5250)

246

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


*Incluant lerreur de 6500 D sur le stock douverture. Pour lexercice N+1, lentreprise prsentait les donnes suivantes:

Ventes Cots des M/ses vendues Rsultat avant impts Impts Rsultat net

73500 (53500) 20000 (6000) 14000

Le solde des rserves tait de 20000 au dbut de lexercice N+1 et de 34000 la fin de lexercice N+1.

247

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


Lentreprise est soumise un taux dimposition de 30% pour les exercices N+1 et N+2. Le capital social de lentreprise slve 50000. Le rsultat net de lexercice est affect entirement aux rserves. Lentreprise dcouvre en N+2 lerreur commise en N+1, selon la norme IAS 8, elle doit retraiter les montant de lexercice N+1 sur lequel est survenue lerreur.
248

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


1/ Extrait du compte de lentreprise aprs correction de lerreur selon le retraitement rtrospectif:
N+2 N+1 (retrait)

Ventes Cots des M/ses vendues Rsultat avant impts Impts Rsultat net

104000 (80000) 24000 (7200) 16800

73500 (60000) 13500 (4050) 9450


249

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


2/ Tableau de variation des capitaux propres:

Capital social

Rserves
20000 9450 29450 16800

Total cap propres


70000 9450 79450 16800

Solde au 31/12/N Rsultat net retrait N+1 Solde au 31/12/N+1 Rsultat net N+2

50000

50000

Solde au 31/12/N+2

50000

46250

96250
250

IAS 8 Mthodes comptables, changement destimations comptables et erreurs


INFORMATIONS A FOURNIR EN ANNEXE:
Augmentation des cots des M/ses vendues Diminution de limpt sur rsultat
Diminution du rsultat Diminution des stocks Diminution dimpt payer Diminution des capitaux propres

(6500) 1950
(4550) (6500) 1950 (4550)

251

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels


Dfinition :
Une provision est un passif dont lchance ou le montant est incertain, tandis quun passif est obligation actuelle de lentreprise rsultant dvnements passs et dont le rglement devrait se traduire pour lentreprise par une sortie de ressources reprsentative davantages conomiques.

Objectif :
Lobjectif de la norme IAS 37 est de faire en sorte que : - Les critres de comptabilisation et les bases dvaluation appliqus aux provisions, aux passifs ventuels et aux actifs ventuels soient appropris; - Les notes annexes fournissent suffisamment dinformations pour permettre aux utilisateurs de comprendre la nature, lchance, et le montant de ces provisions, passifs ventuels et actifs ventuels;

Champ dapplication :
La norme IAS 37 doit tre applique par toutes les entreprises pour la comptabilisation et les informations fournir des provisions, des actifs ventuels et des passifs ventuels
252

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels


Conditions de comptabilisation: Selon lIAS 37 les conditions de comptabilisation de la provision sont: Il existe une obligation actuelle, rsultant dun vnement pass; Il est probable quune sortie davantages conomiques futurs se ralisera; Une estimation fiable peut tre faite. Si ces trois conditions ne sont pas runies, aucune provision ne peut tre constitue.
253

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels


Passifs ventuels: Lorsque la socit constate des passifs avec une existence dobligations incertaines ou ne respectant pas les 3 conditions, il peut sagir alors d1 passif ventuel. Actifs ventuels: Provenant dvnements passs et dont lexistence sera confirme par des vnements futurs que ne matrise pas lentreprise.
254

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels


Diffrents types de provisions: - Provision pour garantie (obligation contractuelle); - Pertes oprationnelles futures (pas dobligation actuelle pas de comptabilisation); - Les contrats dficitaires ( cot daccomplissement du contrat > aux avantages cono attendus comptabilisation); - Les restructurations les arrts ou la vente dune branche dactivit pour la vente (accord de vente irrvocable); - Provisions rglementes selon les dispositions fiscales; - Provisions pour grosses rparations interdites selon lIAS 37; - Provisions pour dmantlement (denlvement ou de remise en tat de site).

255

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels


Obligation actuelle rsultant dun fait gnrateur dobligation Non Obligation potentielle ?
Non

Oui

Oui

Obligation implicite ou juridique

Sortie de ressources probables ?

Non

faible
Non

Oui

Oui

Estimation fiable ? Unique Mthode de lissue la + probable Multiple Mthode de la valeur attendue
Oui

Non

Provisions

Information sur le passif ventuel

Ne rien faire
256

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels - Exemple - Les donnes


Dterminer, dans les cas suivants, s'il y a lieu ou non de constituer une provision.
1) Une entreprise Ptrolire provoque des contaminations, mais ne nettoie que lorsque la loi du pays o elle opre le prvoit. Un des pays dans lequel elle opre n'a aucune lgislation prvoyant le nettoyage et l'entreprise a contamin la terre dans ce pays depuis plusieurs annes. Au 31 dcembre N, il est pratiquement certain qu'une loi exigeant le nettoyage des terres contamines entrera en vigueur peu aprs la fin de l'anne. Une entreprise Ptrolire provoque des contaminations et opre dans un pays o il n'y a pas de lgislation environnementale. Toutefois, l'entreprise a publi une politique environnementale dans laquelle elle s'engage nettoyer toute contamination qu'elle aurait cause. L'entreprise a une tradition d'honorer sa politique affiche. Une entreprise exploite un gisement ptrolifre off-shore dans lequel l'agrment de licence exige le dmantlement de la plate-forme la fin de la production et de restaurer le fond de la mer. 90 % des cots ventuels sont relatifs au dmontage de la plate-forme et au nettoyage des dommages causs par sa construction et 10% proviennent de l'extraction du ptrole. la date de clture, la plate-forme a t construite, mais aucun Ptrole n'a t extrait.
257

2)

3)

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels - Exemple - Les donnes


4) Un magasin de dtail a une politique de remboursement des achats pour les clients non satisfaits, mme s'il n'existe aucune obligation lgale de le faire. Sa politique de remboursement est gnralement connue. En vertu d'une nouvelle lgislation, une entreprise doit installer dans ses usines des filtres fume partir du 30 juin N. L'entreprise n'a pas encore install de filtres fume. Prciser la position de l'entreprise au 31112/N - 1 et au 31112/N. Le Gouvernement a introduit de nombreux changements dans le systme d'impt sur les socits. la suite de ces modifications, un cabinet d'expertise comptable devra former une large part de ses effectifs l'application de ces nouvelles rgles. la date de clture, aucune session de formation n'a encore eu lieu. En N - 1, une entreprise A se porte garante pour certains emprunts de l'entreprise B, dont la situation financire cette priode est solide. Courant N, la situation financire de B se dtriore et au 30/06/N, l'entreprise B demande la garantie de ses cranciers. Prciser la position de l'entreprise au 31 /12/N - 1 et au 31 /12/N.
258

5)

6)

7)

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels - Exemple - Les donnes


8) Aprs un repas de mariage en N - 1, dix personnes sont dcdes, peut-tre suite un empoisonnement alimentaire par des produits vendus par l'entreprise. La procdure judiciaire a dbut, cherchant les prjudices causs par l'entreprise, mais celle-ci conteste sa responsabilit. Jusqu' la date d'tablissement des comptes de l'exercice N - 1, les avocats de l'entreprise estiment qu'il est probable qu'elle ne sera pas tenue pour responsable. Toutefois, lors de la prparation des comptes N, les avocats estiment, compte tenu des dveloppements de l'affaire, qu'il est probable que l'entreprise sera tenue pour responsable. Prciser la position de l'entreprise au 31 /12/N - 1 et au 31 /12/N. Certains actifs ncessitent, en plus de la maintenance normale, des dpenses substantielles certaines chances pour des remises en tat importantes ou la remise neuf et le remplacement de composants essentiels.

9)

9.1 Le revtement d'un haut-fourneau doit tre remplac tous les 5 ans pour des raisons techniques. la date de clture de l'exercice, le revtement a t utilis pendant 3 ans. 9.2 Une compagnie arienne doit, selon la loi, effectuer une rvision complte de ses avions tous les 3 ans.
259

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels Exemple - La solution


1) Oui Le fait gnrateur d'obligation est la contamination des terres lie la quasi-certitude d'une lgislation exigeant le nettoyage (obligation juridique). La sortie de ressources relative aux frais de dcontamination est probable. Une provision doit tre constitue, gale la meilleure estimation des cots ncessaires au nettoyage. 2) Oui Le fait gnrateur d'obligation est la contamination des terres qui entrane une obligation implicite car le comportement de l'entreprise a cr une attente lgitime chez les personnes concernes d'un nettoiement par l'entreprise. Une provision doit tre constitue, gale la meilleure estimation des cots ncessaires au , nettoyage. 3) Oui Le fait gnrateur d'obligation est la construction de la plate-forme qui cre une obligation juridique, selon les termes de la licence, d'enlever la plate-forme la fin de la production et de restaurer le fond de la mer. la date de clture, toutefois, il n'y a pas de dommage d l'extraction du ptrole. L'obligation se traduira probablement par une sortie de ressources. Une provision doit tre constitue, gale la meilleure estimation de 90 % des cots ventuels relatifs au dmontage de la plate-forme et au nettoyage des dommages causs par sa construction. Ces cots sont inclus dans le cot de revient de la plate-forme. Les 10% provenant de l'extraction du ptrole doivent tre provisionns lorsque le ptrole est extrait.

260

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels Exemple - La solution


4) OUI

Le fait gnrateur d'obligation est la vente des produits qui gnre une obligation implicite puisque le comportement du magasin a cr une attente lgitime de la part des clients d'un remboursement des achats par l'entreprise. L'obligation se traduira probablement par une sortie de ressources gale la proportion de marchandises retournes pour remboursement. Une provision doit tre constitue, gale la meilleure estimation des cots de remboursement.
5) OUI

Au 31112/N-I, il n'y a pas de fait gnrateur d'obligation ni pour le cot des filtres, ni pour la contravention la lgislation. Aucune provision ne doit donc tre constitue. Au 31112/N, il n'y a pas d'obligation pour le cot des filtres car il n'y a pas de fait gnrateur d'obligation (la mise en place des filtres). Toutefois, une obligation de payer des pnalits ou amendes lies au non-respect de la lgislation peut survenir, car le fait gnrateur d'obligation est survenu (le non-respect de la lgislation par l'entreprise). L'valuation de la probabilit d'encourir des pnalits ou amendes lies au non-respect de la lgislation dpend des dtails de la loi et de la rigueur de son rgime d'application. Une provision doit tre constitue, gale la meilleure estimation des pnalits ou amendes, qui sont plus probables qu'improbables. 6) Non Aucune provision ne doit tre constitue, car il n'y a pas d'obligation actuelle de former le personnel.
261

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels


Exemple - La solution
7) Oui Le fait gnrateur d'obligation est l'octroi de la garantie, qui gnre une obligation juridique. Au 31112/N - 1, Il n'y a pas de sortie probable de ressources. Aucune provision ne doit tre constitue. La garantie est mentionne en annexe comme un passif ventuel, sauf si la probabilit de sortie de ressources est faible. Au 31112/N, Il est probable qu'une sortie de ressources reprsentative d'avantages conomiques sera ncessaire pour teindre l'obligation. Une provision doit tre constitue, gale la meilleure estimation de l'obligation. 8) Oui Au 31112/N - 1, l'vnement pass (le dcs par empoisonnement) ne gnre pas d'obligation actuelle car il est probable, selon les experts, que l'entreprise ne sera pas tenue pour responsable. Aucune provision ne doit tre constitue. L'affaire est mentionne en annexe comme un passif ventuel, sauf si la probabilit de sortie de ressources est faible. Au 31112/N, L'vnement pass (le dcs par empoisonnement) gnre une obligation actuelle, car il est probable, selon les experts, que l'entreprise sera tenue pour responsable. Il est par ailleurs probable qu'une sortie de ressources reprsentative d'avantages conomiques sera ncessaire. Une provision doit ds lors tre constitue, gale la meilleure estimation du montant ncessaire pour teindre l'obligation.
262

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels


Exemple - La solution
9.1) Non la date de clture, il n'existe aucune obligation actuelle de remplacer le revtement indpendamment des actions futures de l'entreprise. L'intention de mettre en uvre la dpense dpend de la dcision de l'entreprise de continuer l'exploitation du haut-fourneau ou de remplacer le revtement. Le cot de remplacement du revtement du. haut-fourneau ne peut donc pas tre provisionn. Au lieu de constater une provision, la dprciation du revtement tient compte de sa consommation, c'est--dire de sa dprciation sur 5 ans. Les cots de revtement alors engags sont activs et leur consommation constate par la dprciation sur les 5 annes subsquentes (approche par composants).

9.2) Non Les cots de rvision des avions ne sont pas provisionns pour les mmes raisons. Mme l'existence d'une obligation lgale ne confre pas aux cots de rvision le caractre de dette. En effet, il n'existe aucune obligation de rviser les avions indpendamment des avions futures de l'entreprise, celle-ci pouvant, par exemple, viter les cots de rvision en vendant les avions. Au lieu de constater une provision, la dprciation des avions tient compte de l'incidence des cots de maintenance, c'est--dire qu'un montant quivalent aux dpenses de maintenance attendues est dprci sur 3 ans (approche par composants). Dans ces deux derniers cas de figure, les rgles franaises laissent une option entre le traitement ci-dessus et la constitution d'une provision pour grosses rparations.

263

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels


Application: Au 01/01/N, une entreprise doit constituer une provision pour dmantlement, prvue pour N+10. Le cot estim est de 5000. Le taux dactualisation est de 4%. Solution: La provision actualise: 5000/(1,04)10 = 3378 AU 01/01/N Immobilisations 3378 Provisions 3378 AU 31/12/N: 3378*4% = 135 Charges financires 135 Provisions 135
264

IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels


Application: Une socit fabrique et commercialise des jouets lectroniques, avec une garantie dun an. Elle tabli plusieurs causes de retour des produits vendus: - Des dfauts mineurs dans tous les produits vendus, le cot des rparations slverait 1M; - Des dfauts majeurs dans tous les produits vendus, le cot des rparations slverait 4M. Lexprience passe de lentreprise et les prvisions futures indiquent que pour lanne venir, 75% des produits vendus nauront aucun dfaut, 20% prsenteront des dfauts mineurs et 5% des dfauts majeurs. valuer le montant de la provision. Solution: (75% * 0)+(20% * 1M)+(5% * 4M) = 400000

265

IAS 12 Impt sur les bnfices


Dfinitions: - Le rsultat fiscal: est le rsultat comptable de lentreprise dtermin dans le respect des rgles fiscales en vigueurs. Il permet de calculer le montant de limpt exigible. - Le rsultat comptable: correspond au rsultat conomique avant impt. Il permet de calculer la charge et le produit dimpt, incluant limpt courant et limpt diffr. - Les passifs dimpts diffrs: correspondent aux montants dimpt qui seront pays au cours des exercices futurs, alors quils rsultent doprations ralises les annes antrieures limposition. - Les actifs dimpt diffrs: correspondent aux montants dimpt recouvrables au cours des exercices futurs, alors quils rsultent doprations ralises les annes antrieures la dduction.

266

IAS 12 Impt sur les bnfices


- Les diffrences temporelles: ce sont des diffrences entre 2 valuations qui gnreront des critures dimpts diffrs. - Les diffrences temporelles imposables: qui sont source dimposition future, la charge dimpt de cette anne est fausse de faon fictive, puisque celles des annes futures seront infrieures. - Les diffrences temporelles dductibles: la charge nest pas dductible aujourdhui elle le sera dans les annes futures. Dans cette situation la charge comptabilise est en avance sur la fiscalit.
267

IAS 12 Impt sur les bnfices


Champ dapplication: la norme IAS 12 est applicable la comptabilisation des impts sur le rsultat, qui incluent les impts nationaux et trangers encourus sur la base des bnfices imposables. La norme distingue 2 types dimpts exigible et diffr Charge (produit) dimpt= impt exigible +impt diffr Exigible: correspond limpt sur le bnfice payable (rcuprable) au titre du bnfice imposable (perte fiscale) dun exercice.
268

IAS 12 Impt sur les bnfices


Limpt diffr: provient de trois origines: - De diffrences temporelles entre la valeur comptable dun actif et sa base fiscale; - Du report en avant de pertes fiscales non utilises; - Du report en avant de crdits dimpt non utiliss.
269

IAS 12 Impt sur les bnfices


Application: Dans le bilan d1 entreprise figure un bien pour une valeur de 150. Pour des raisons fiscales les dirigeants dcident dacclr les amortissements, gnrant ainsi des charges fiscales plus importantes au dbut de la vie du bien. Le total amorti fiscalement est ainsi de 90 alors que le cumul amorti conomiquement est de 50 (taux dimpt 25%).
270

IAS 12 Impt sur les bnfices


Solution: La diffrence temporelle est la diffrence entre la valeur comptable de lactif et sa base fiscale. Cette diffrence taxable donne lieu un IDP
Sur le plan fiscal
Valeur dacquisition: Amorti cumul fiscal Restant dduire fiscalement: 150 90 cart temporaire 40 60 imposable: IDP: 40 * 25%= 10
271

Sur le plan conomique


Valeur dacquisition: 150 Amorti cumul cono: 50 Restant dduire conomiquement!:

100

IAS 12 Impt sur les bnfices


Application: Une entreprise comptabilise une provision pour retraite: 1000. Elle sera dduite du bnfice imposable lors du versement de la somme correspondante. Le taux dimpt 25%

272

IAS 12 Impt sur les bnfices


Solution: Lentreprise en retire un avantage conomique, par le biais dune dduction du bnfice imposable.
Sur le plan fiscal cart temporaire Sur le plan conomique

Anne N: pas de dduction fiscale de la charge


Anne N+1: conomie dimpt lors du versement: 250

cart temporaire:1000 IDA 250


Annulation de IDA

Anne N:charge dans lanne de constatation de la provision

273

IAS 12 Impt sur les bnfices


Application: Des immobilisations corporelles ont une valeur dorigine de 1600. Les amorti cumuls slvent 600. Les actifs ont t rvalus 1900. Lajustement na pas t ralis sur le plan fiscal. Lentreprise vous informe quelle a lintention de vendre lactif, IDP est alors valu au taux de 20%. Quelle est la valeur de ID?

274

IAS 12 Impt sur les bnfices


Solution: La base dID = 1900 1000 = 900 Le taux dimpt est de 25% La valeur de lIDP = 900 * 25% = 225 Si lentreprise a lintention de vendre lactif, la valeur de lIDP = 900 * 20% = 180 LID nimpacte pas le rsultat mais les capitaux propres car il est li une rvaluation. la clture de lexercice: Actif immobilis cart de r val ---------------------------cart de r val IDP 900 900 180 180

275

IAS 12 Impt sur les bnfices


Application: Reprenons lexemple prcdent. Le bien sera vendu immdiatement au prix de cession de 1900.
Sur le plan fiscal
Valeur rvalue Amorti cumuls Valeur nette 1600 -600 1000

Sur le plan cono


1900 -600 1300

Prix de cession
Excdent

1900
900

1900
600
276

IAS 12 Impt sur les bnfices


SUITE:
Diffrences temporelles taxable Amorti fiscal cumul 600 * 20% IDP

120

Excdent du produit de cession sur le cot total

300 * 0%

900

120
277

IAS 12 Impt sur les bnfices


Application: 1/ Un impt a t comptabilis en charges et pay au cours de lexercice pour 100. Cet impt ne sera dductible que lexercice suivant. 2/ Une amende a t comptabilis en charges et paye au cours de lexercice pour 50. cette amende nest pas dductible. Dterminer la base fiscale de chacun de ces lments, pour en dduire une ventuelle diffrence temporelle gnrant un ID (taux 25%).
278

IAS 12 Impt sur les bnfices


Solution: 1/ Il nexiste pas dactif, ni de passif comptable au titre de cette opration. La base fiscale est gale au montant qui sera dductible fiscalement au cours des exercices ultrieurs (dans ce cas 100). Base compta=0, base fiscale= 100 diffrence tempo dductible de 100 IDA= 25 2/ Il nexiste pas dactif, ni passif comptable au titre de cette opration. La base fiscale est gale au montant qui sera dductible fiscalement au cours des exercices ultrieurs (dans ce cas 0). Base compta= base fiscale = 0 pas de diffrence temporelle pas dID.

279

IAS 12 Impt sur les bnfices


Application: Un terrain acquis pour 100 vient de faire lobjet dune rvaluation hauteur de 120. Lcart est imposable immdiatement (taux 25%). Solution: La base compta= 120 La base fiscale= 120 Pas de diffrence temporelle Pas dID Limpt exigible =(120 100)*25%= 5 Terrain 20 cart de r val ---------------------------cart de r val 5 Dette dimpt

20

280

IAS 12 Impt sur les bnfices


Application: Une socit M a cr en N-3 une entreprise F au capital de 100. Dont elle dtient 60% du capital. Au 31/12/N, les capitaux propres de F restent 150. Taux dimpt 25% La valeur compta des titres est de 150*60% =90 La base fiscale des titres est de 60 Do une diffrence temporelle imposable de 30, gnrant un IDP de 30*25%= 7,5. M contrle la politique de dividendes de sa filiale. Si M a dcid de ne pas distribuer les bnfices raliss par F, elle ne comptabilisera pas dID.
281

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Objectif: La norme indique comment: Il convient dintgrer des transactions en monnaies trangres et des activits ltranger dans les tats financiers dune entit; Il convient de convertir les tats financiers dans la monnaie de prsentation.
282

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Champ dapplication: la norme doit tre applique dans trois cas: 1- Lors de la comptabilisation des transactions et des soldes en monnaie trangre; 2- A la conversion des rsultats et de la situation financire dune entit dans une monnaie de prsentation; 3- A la conversion du rsultat et de la situation financire des activits ltranger inclus dans les tats financiers de lentit par consolidation.

283

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


La norme IAS 21 ne sapplique pas: - Aux instruments drivs de monnaies trangres qui relvent dIAS 39, sauf lorsquil sagit de conversion en monnaie de prsentation des instruments financiers drivs, tablis lorigine en monnaie fonctionnelle; - la comptabilit de couverture dlments en monnaies trangres, y compris la couverture dun investissement net dans une activit ltranger (IAS 39); - la prsentation dans un tableau des flux de trsorerie, des flux de trsorerie provenant de transactions en monnaies trangres ou la conversion des FT dune activit ltranger (IAS 7).
284

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Dfinitions: - Une activit ltranger: est une filiale, une entreprise associe, une coentreprise ou une succursale dont les activits sont bases ou effectues dans un pays autre que celui de lentreprise mre; - Une transaction en monnaie trangre: est une transaction qui est libelle ou doit tre dnoue en monnaie trangre (exp.:achat ou vente de biens et services, emprunts ou prts acquisition ou cession dactifs ou rglement des passifs en monnaie trangre);
285

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


- La monnaie de prsentation: est la monnaie utilise pour la prsentation des tats financiers (gnralement cest la monnaie fonctionnelle); - La monnaie fonctionnelle: est la monnaie de lenvironnement conomique principal dans lequel opre lentreprise (celle qui influence le prix ou le cot de revient des biens et services produits par lentreprise)
286

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Comptabilisation des oprations en monnaies trangres: 1- A la ralisation de lopration : lors de sa comptabilisation initiale, une transaction conclue en devises doit tre prsente dans la monnaie de prsentation, en convertissant le montant exprim en devises au taux de change en vigueur la date de lopration. 2- Aux dates de clture ultrieures: une valuation des lments libells en monnaies trangres doit tre effectue. Le taux de change utiliser dpend de la nature des lments concerns: montaires ou non montaires.

287

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


conversions lments montaires Taux de change Cours de clture

lments non montaires Cours de change la date valus au cot historique de transaction (le cours historique) lments non montaires Cours de change de la valus la juste valeur date laquelle la juste valeur a t dtermine 288

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Comptabilisation des carts de change: lcart de change provient de la conversion dun nombre donn dunits dune monnaie dans une autre monnaie des cours de change diffrents. Cas gnral: les carts sont enregistrs en produits ou en charges de lexercice au cours duquel ils sont intervenus. Lorsque lopration est rgle lors dun exercice ultrieur, lcart de change constat lors de chaque exercice jusqu celui au cours duquel a lieu le rglement, est dtermin en tenant compte du changement intervenu les taux de changes lors de chaque exercice.
289

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Cas particuliers: certaines diffrences de change sont constats dans les capitaux propres: Les diffrences de change dun lment montaire qui, en substance, fait partie intgrante de linvestissement net de lentreprise dans une activit ltranger (le montant de la participation de lentreprise consolidante dans lactif net de cette activit ltranger); Les carts de change constats sur des lments non montaires valus en juste valeur (immo corpo).
290

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Application: une socit achte crdit un quipement une socit franaise pour 100.000 le 20/Nov. N, date laquelle le taux de change tait de 1=98,75 D. la clture de lexercice N, lachat na pas t pay et le taux de change est 1=98,25 D

291

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Solution: Le 20 Nov. Immobilisation 9875000 Fournisseurs 9875000 Au 31/12/N, on enregistre un profit de change: Fournisseurs 50000 Profit de change (766) 50000 (98,75- 98,25)*100000 = 50000
292

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Application: Une socit vent des produits une socit amricaine pour 175000$ le 10 Nov. N, date laquelle le taux de change tait de 1$= 78,25 D. la date de clture 1$ = 78,00 D Lencaissement a t reu le 10 Jan. N+1 lorsque le taux de change a t 1$= 77,70 D.
293

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Solution: Le 10 Nov. N Clients 13781250 Ventes 13781250 Le 31/12/N Perte de change (666) 43750 Clients 43750 (78,25-78,00)* 175000= 43750 Le 10/01/N+1 Banque 77,70* 175000 13597500 Perte de change 52500 Clients 13650000

294

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Conversion des tats financiers: - Cas gnral:

Bilan
Les actifs et les passifs, tant montaires que non montaires doivent tre convertis au taux de change de clture, cest--dire au taux de change au comptant en vigueur la date du bilan

Compte de rsultat
Un taux de change proche du taux de change rel (Un taux de change moyen pour la priode) est souvent utilis.

295

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Traitement des carts dans les tats financiers de lactivit ltranger: Ils sont comptabiliss en produits ou en charges, dans les tats financiers de lactivit ltranger Traitement des carts de change dans les tats financiers de lentit: Ils sont comptabiliss, soit en rsultat, soit dans les capitaux propres.
296

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Consquences fiscales: les profits et les pertes ralises sur les transactions en monnaie trangre et sur les carts de changes survenant lors de la conversion des rsultats et de la situation financire dune entit (y compris une activit ltranger) dans une autre monnaie peuvent entraner des consquences fiscales.
297

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Les informations fournir: Les informations fournir concernent les points suivants: carts de change; Utilisation dune monnaie de prsentation diffrente de la monnaie fonctionnelle; Changement de monnaie fonctionnelle; Prsentation des tats financiers dans une monnaie diffrente de la monnaie fonctionnelle.
298

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Lcarts de change: lentreprise doit fournir les informations suivantes: Le montant des carts de change comptabiliss dans le compte de rsultat et ceux qui proviennent de lvaluation la juste valeur; Les carts de change nets inscrits dans une composante distincte des capitaux propres, et un rapprochement du montant de ces carts de change louverture et la clture de la priode.
299

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Application: Une socit algrienne possde 100% dune socit franaise quelle a achet en N-10 lorsque le taux de change tait 1= 80 D. Le taux de change la clture de lexercice au 31/12/N 1 = 96,25 D et au 31/12/N-1 il tait 1 = 95,50 D. le taux de change moyen pour lanne N 1 = 96,00 D. Les tats financiers de la filiale franaise en sont prsents comme suit:
300

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Compte de rsultat

Ventes Cot des produits vendus Autres cots oprationnels Frais financiers Impts Rsultat net

N 33190 500 350 460 500


301

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Bilan
Actif
Actifs non courants Actifs courants

N-1
6000 7700

N
5500 7600

Passif
Capital social Rser + rsultat Passifs courants Passifs N courants

N-1
1000 3700 5400 3600

N
1000 4200 4300 3600

13700

13100

13700 13100

302

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Au 31/12/N-1, les cap propres de la filiale, aprs conversion en DA

Capital social Rser + rsultat cart de conversion Total des cap propres 1000 3700 4700

taux
80 85(a)

DA
80000 314500(b) 54350(c) 448850

95,50

(a) Diffrents taux de conversion selon les exercices qui ont gnr les rsultats ND (b) Le taux moyen (c) Calcul par diffrence
303

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Solution: la date de cloture, les tats financiers de la filiale doivent tre convertis: En utilisant le taux le taux de change moyen pour les lments du compte de rsultat; En utilisant le taux de clture pour les actifs et passifs du bilan, le capital social et les rserves (taux historique).
304

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Compte de rsultat N:

Ventes Cot des produits vendus Autres cots oprationnels Frais financiers Impts Rsultats nets 35000 (33190) (500) (350) (460) 500

taux
96,00 96,00 96,00 96,00 96,00 96,00

DA
3360000 (3186240) (48000) (33600) (44160) 48000
305

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Bilan N:
Actifs Actifs non courants Actifs courants 5500 7600 Taux 96,25 96,25 DA 529375 731500

Total actif
Capital social Rserves + rsultats cart de conversion Passifs courants Passifs non courants

13100
1000 4200 4300 3600 13100

96,25
80,00 96,25 96,25

1260875
80000 362500 (*) 58000 (**) 413875 346500 1260875
306

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


(*): le solde du 31/12/N-1 314500+ 48000 le rsultat de N (**): calcul par diffrence. Remarques:

Pour la presentation finale du bilan, lcart de conversion est souvent inclus dans le poste qui reprsente le total des bnfices non distribus. Si la socit mre ne dtenait pas 100% de la filiale, une partie de lcart de conversion serait affecte aux intrts minoritaires.
307

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies trangres


Vrification de lcart de conversion au 31/12/N
cart de conversion au 31/12/N-1 54350 cart sur taux de conversion du rsultat N: (96,25 96,00)* 500 125 cart sur taux de conversion des capitaux propres douverture:4700*(96,25-95,50) ...3525 ----------58000
308

IAS 20 Subventions publiques


Definitions Le terme "gouvernement" dsigne l'tat, les organismes publics et tout autre organisme public similaire local, national ou international. L'aide publique est une mesure prise par un gouvernement destine fournir un avantage conomique spcifique une entreprise ou une catgorie d'entreprises rpondant certains critres. L'aide publique n'inclut pas les avantages fournis uniquement au moyen de mesures affectant les conditions gnrales de l'activit conomique telles que la mise disposition d'infrastructures dans des zones en dveloppement ou l'imposition de contraintes commerciales des concurrents.
309

IAS 20 Subventions publiques


Subventions publiques:
Les subventions publiques ne doivent pas tre comptabilises tant qu'il n'existe pas une assurance raisonnable que : - L'entreprise se conformera aux conditions attaches aux subventions ; - Et les subventions seront reues. Les subventions publiques doivent tre comptabilises en produits, sur une base systmatique sur les exercices ncessaires pour les rattacher aux cots lis qu'elles sont censes compenser. Elles ne doivent pas tre crdites directement en capitaux propres.
310

IAS 20 Subventions publiques


Types de subventions publiques: on distingue deux types:
1/ Les subventions lies des actifs doivent tre prsentes au bilan soit en produits diffrs, soit en dduisant la subvention pour arriver la valeur comptable de l'actif. 2/ Des subventions lies au rsultat Les subventions lies au rsultat peuvent tre prsentes en tant que crdit dans le compte de rsultat, sparment ou dans une rubrique gnrale telle que "autres produits" ; sinon, elles sont prsentes en dduction des charges auxquelles elles sont lies. Remboursement de subventions publiques Une subvention publique qui devient remboursable doit tre comptabilise en tant que changement d'estimation comptable (voir IAS 8 "Mthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs").

311

IAS 20 Subventions publiques


Application: Subvention lie lactif: Soit une subvention de 3000 KD verse le 01/01/N pour la ralisation dun actif de 9000 KD acquis le 01/01/N est amorti en linaire sur trois ans.

312

IAS 20 Subventions publiques


Solution : il existe 2 possibilits de comptabilisation 1- Constatation de la subvention en produits diffrs au passif du bilan:
Au 01/01/N 512 13 21 512 68 281 13 75 Banque Produits diffrs Immobilisation Banque Au 31/12/N,N+1 et N+2 Dotations aux amort Amort immobi Produits diffrs 3000 3000 1000 9000 9000 3000 3000

Produits

1000
313

IAS 20 Subventions publiques


2- Constatation de la subv. en diminution de la valeur dorigine:
Au 01/01/N

21 512
512 21 681 281

Immobilisation
Banque Banque Immobilisation

9000
9000 3000 3000 2000 2000
314

Au 31/12/N,N+1 et N+2 Dotations aux amort Amort immobili

IAS 20 Subventions publiques


Application 2: Subventions lies au rsultats: Soit une subvention de 4000 KD verse le 01/01/N afin de compenser des couts engager pour 4000 KD ( 2000 KD en N et 2000 KD en N+1).

315

IAS 20 Subventions publiques


Solution: Dans tous les cas, on constate le 01/01/N

512 Banque 13 Produits diffrs

4000
4000

La reprise de subvention en rsultat peut seffectuer selon 2 schmas


316

IAS 20 Subventions publiques


1- Comptabilisation de la subvention en produit:
13 512

Au 31/12/N et N+1 Produits diffrs Banque

2000 2000

2- Constatation de la subvention en rduction des caharges:

13 6

Au 31/12/N et N+1 Produits diffrs Charges

2000 2000
317

IAS 20 Subventions publiques


Cas particulier des subventions non montaires: Une subvention publique peut tre attribuer autrement que sous forme davantages montaires. Un gouvernement qui donne un terrain, par exemple une entit ralise une aide publique qui sera enregistre par lentit en tant quune subvention publique. Dans ce cas, la transaction est enregistre sa juste valeur.

318

IAS 20 Subventions publiques


Remboursement dune subvention publique: Une subvention publique qui devient remboursable doit tre comptabilise en tant que changement d'estimation comptable (voir IAS 8 "Mthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs"). Le remboursement d1 subv. lie au rsultat doit tre imput comme suit: - Dabord sur les produits diffrs non amortis lis la snbv; - Puis en charges. Le remboursement d1 subv. lie a un actif doit tre imput en fonction de la mthode de prsentation de la subv.: - Sur les produits diffrs; - Ou a dfaut, en augmentant la valeur comptable de lactif.
319

IAS 2 Les Stocks


De faon gnrale, les stocks sont des lments de l actif destins tre vendus dans le cours normal de l activit. Il peut sagir de : biens dtenus pour tre vendus dans le cours normal de lactivit ; biens ou services en cours de production en vue d une telle vente ;

matires premires ou fournitures devant tre consommes au cours du processus de production ou de prestation de services.
320

IAS 2 Les Stocks


Un lment sera comptabilis en stocks lorsque : l essentiel des risques et avantages attachs la proprit de cet lment est transfr l entreprise ;

l entreprise dispose d un niveau de contrle quivalent celui attach la proprit de l actif ;


le cot peut tre valu de faon fiable ; les avantages conomiques futurs associs bnficieront l entreprise.
321

IAS 2 Les Stocks


Certains stocks sont exclus du champs dapplication de lintgralit de la norme : les travaux en cours gnrs par des contrats de construction y compris les contrats directement connexes de fournitures de services ; les instruments financiers ; les actifs biologiques lis lactivit agricole et la production agricole au moment de la rcolte.
322

IAS 2 Les Stocks


Et dautres sont exclus galement, mais uniquement du champs dapplication des dispositions de la norme relatives lvaluation, mais inclus dans le champs dapplication de toutes ses autres dispositions :

Dune part, les produits agricoles et forestiers, la production agricole postrieure la rcolte, les minraux et les produits miniers dans la mesure o, conformment des pratiques biens tablies dans ces secteurs, ils sont valus leur valeur nette de ralisation et, dautre part, les stocks dtenus par les courriers ou commissionnaires en marchandises, condition que ces stocks soient valus leur juste valeur nette des cots ncessaires la vente.
323

IAS 2 Les Stocks


La norme IAS 2 distingue 2 formules d valuation du cot des stocks : Formule du CMP Formule du FIFO

324

IAS 2 Les Stocks


Formule du CMP Elle consiste faire la moyenne pondre du cot des lments existants en dbut de priode et du cot des lments achets ou produits au cours de la priode.

Cette moyenne peut tre calcule priodiquement ou lors de la rception de chaque nouvelle livraison.
325

IAS 2 Les Stocks


Formule du FIFO (PEPS) Elle consiste affecter aux lments de stocks vendus ou consomms le cot des plus anciens lments en stock. Le cot des stocks la clture sera celui des articles achets ou produits le plus rcemment. Une mthode a t supprime lors de la dernire modification de la norme : la formule du LIFO qui suppose que les lments du stock qui ont t acquis ou fabriqus les derniers sont vendus les premiers. Le cot des stocks la clture sera celui des derniers achets ou premiers vendus.
326

IAS 2 Les Stocks


EXEMPLE: Les mouvements de stock de matire premire X pendant le mois de janvier se prsentent comme suit: 01/01 Stock initial 1500 10,50 D; 05/01 Achat de 1200 11,00 D; 11/01 Sortie de 1400; 16/01 Sortie de 800; 21/01 Rception de 1850 10,75 D; 23/01 Rception de 450 11,25 D; 26/01 Sortie de 900; 29/01 Sortie de 700. TAF: Prsenter la fiche de stock de la MP (X) selon les mthodes: 1/ CMPP 2/ CMP aprs chaque entre 3/ PEPS (FIFO)
327

CMPP
Entres
Dates
01 05 11 16 21 23 26 29

Sorties
V
15750 13200 1400 800

Stocks
V Qt
1500 2700 1300 500 2350 2800 1900 1200

Qt
1500 1200

PU
10,5 11

Qt

PU

PU
10,5

V
15750

1850 450

10,75 11,25

19887,5 5062,5
900 700

31

5000 10,78

53900

3800 10,78 40964 1200

12936
328

CMP aprs chaque entre


Entres Dates
01 05 11 16 21 23 26 29

Sorties V
15750 13200 1400 800 10,72 10,72 15008 8576

Stocks V Qt
1500 2700 1300 500 2350 2800 1900 1200

Qt
1500 1200

PU
10,5 11

Qt

PU

PU
10,5 10,72

V
15750 28950 13942 5366 25253,5 30316 20578 13004

1850 450

10,75 11,25

19887,5 5062,5
900 700 10,82 10,82 9738 7574

10,74 10,82

31

5000 10,78

53900

3800

40896 1200

13004
329

PEPS( FIFO
Entres Dates 01 05 11 16 Qt 1500 1200 PU 10,5 11 V 15750 13200 1400 100 700 1850 10,75 19887,5 10,5 10,5 11 Qt Sorties PU

)
Stocks V Qt 1500 1500 1200 100 1200 PU 10,5 10,5 11 10,5 11 V 15750 15750 13200 1050 13200

14700 1050 7700

500
500 1850 500 1850 450 1450 450 750 450 1200

11
11 10,75 11 10,75 11,25 10,75 11,25 10,75 11,25

5500
5500 19887,5 5500 19887,5 5062,5 15587,5 5062,5 8062,5 5062,5 13125 330

21

23

450

11,25

5062,5

26 29 31 5000 10,78 53900

500 400 700 3800

11 10,75 10,75 10,78

5500 4300 7525 40775

IAS 2 Les Stocks


Les stocks sont valus au plus faible de leur cot et de leur valeur de ralisation nette.

331

IAS 2 Les Stocks


Illustration : Les stocks sont valoriss au plus faible du cot (matires premires et marchandises) ou du prix de revient (produits en cours de fabrication et produits finis) et de la valeur nette de ralisation. La valeur nette de ralisation reprsente le prix de vente estim, sous dduction des cots estims ncessaires pour rendre le produit ltat de produit vendable, y compris les frais de marketing, de vente et de distribution. La valeur des stocks est gnralement dtermine par application de la mthode du prix moyen pondr. Le cot des stocks comprend les cots dacquisition, de transformation et autres cots encourus pour amener les stocks lendroit et dans ltat o ils se trouvent.
332

IAS 2 Les Stocks


Les stocks dapprovisionnement sont valus au cot historique qui correspond au cot dacquisition auquel sont ajouts les frais ncessaires pour mettre les stocks lendroit et dans ltat o ils se trouvent.

333

IAS 2 Les Stocks


Le cot dacquisition comprend : - le prix dachat, les droits de douane et taxes non rcuprable ; - les frais de transport, de rception et autres cots directement lis lacquisition des lments achets ; - les rabais, remises et ristournes sont dduits du cot des stocks ; - les gains et les pertes de change lis lacquisition de stocks peuvent tre inclus dans le cot des stocks sous certaines conditions.

334

IAS 2 Les Stocks


Exemple La socit Alpha a fait l acquisition d un lot de marchandises acquises 20 000 hors taxes. Un rabais de 5% a t accord par le fournisseur. Ce dernier a factur, par contre, une somme de 1 500 pour frais de transport. La TVA s lve 4 018 et la facture du fournisseur est de 24 518 . En fait, le cot d acquisition du lot de marchandises n est pas de 24 518. Il faut dcompter : le prix d achat : 20 000 le rabais : 20 000 x 5 % = - 1000 les frais de transport : 1 500 ce qui fait un cot d acquisition de 20 500 La TVA est rcuprable.
335

IAS 2 Les Stocks


Application: Parmi les lments suivants, correspondant des lments lis la gestion de stocks, lesquels sont incorporables (en + ou en -) Au cot dentre de stocks, selon lIAS 2? 1- Remise exceptionnelle pour achat de produits solds 2- Surplus de consommation de huile dune machine de production 3- Cot de stockage des marchandises 4- Salaires de commerciaux vendant les articles dun stock 5- TVA 6- Frais de transport sur achat 7- heures MOD de production 8- Escompte de rglement sur facture fournisseur 9- Perte de change lie la variation /D 10- Frais de stockage den-cours de production 11- Salaire de lassistante dachats 12- Frais de publicit pour solde dune catgorie darticles 13- Mise sous cellophane de produits finis pour commande spcial 14- taxe spcifique pour acheminement de matires dangereuses 15- Location dun espace de stockage pour produits dtenus chez des tiers 336 16- dotations aux amortissements du matriel de production

IAS 2 Les Stocks


1- Remise exceptionnelle pour achat de produits solds 2- Surplus de consommation de huile dune machine de production 3- Cot de stockage des marchandises 4- Salaires de commerciaux vendant les articles dun stock 5- TVA 6- Frais de transport sur achat 7- heures MOD de production 8- Escompte de rglement sur facture fournisseur 9- Perte de change lie la variation /D 10- Frais de stockage den-cours de production 11- Salaire de lassistante dachats 12- Frais de publicit pour solde dune catgorie darticles 13- Mise sous cellophane de produits finis pour commande spcial 14- taxe spcifique pour acheminement de matires dangereuses 15- Location dun espace de stockage pour produits dtenus chez des tiers 16- dotations aux amortissements du matriel de production OUI NON NON NON NON OUI OUI OUI NON OUI NON NON OUI OUI NON OUI

337

IAS 2 Les Stocks


Les stocks de produits sont valus au cot de transformation. Le cot de transformation comprend : les cots directement lis aux units produites (tel que la main duvre directe) ; les frais gnraux de production fixes et variables qui sont engags pour transformer les matires premires en produits finis. Lorsque les cots de production ne sont pas identifiables sparment,ils sont rpartis entre les produits sur une base rationnelle et cohrente. Cette rpartition peut tre base sur la valeur de vente de chaque produit.
338

IAS 2 Les Stocks


Si les sous-produits sont non significatifs ils sont mesurs la VRN et cette valeur est dduite du cot du produit principal.

339

IAS 2 Les Stocks


L affectation de frais gnraux fixes de production aux cots de transformation est fonde sur la capacit normale de production : Il est possible de retenir la capacit relle de production si elle est proche de la capacit de production normale ; En cas de production anormalement leve, l valuation des stocks ne doit pas tenir compte de l accroissement de production au-del des cots fixes de production ; En cas de production anormalement faible, l valuation des stocks doit se faire sur la base initiale de faon allouer l ensemble des charges fixes rellement dpenses. Les frais gnraux non affects sont constats en charges.
340

IAS 2 Les Stocks


Sont exclus du cot de production : les frais de distribution ; les cots de gaspillage ; les frais dadministration ; les frais de commercialisation ; les pertes de change lies l acquisition des stocks ; les cots de stockage moins quils ne soient ncessaires.

Les charges demprunt peuvent tre incluses dans le cot des stocks mais sous certaines conditions de stockage et ds lors quil sagit de charges financires relatives des financements externes lentreprise (affects ou non affects).

341

IAS 2 Les Stocks


Exemple La socit Gamma a accept une commande de fabrication dont la ralisation doit s chelonner sur 4 mois. Au 31 dcembre N, les dpenses effectues ou restant effectuer sur cette commande peuvent tre values comme suit. La socit Gamma utilise le traitement de rfrence d IAS 23 (cots d emprunts constats en charges).
342

IAS 2 Les Stocks


Effectues Matires consommes Charges directes de production Quote-part des charges indirectes variables de production Quote-part des charges indirectes fixes de production Intrts des capitaux emprunts Quote-part des charges dadministration gnrale Charges de distribution 17 500 23 500 15 200 12 000 1 200 8 700 78 100 A effectuer 8 500 8 600 7 000 6 000 500 2 500 5 000 38 100
343

IAS 2 Les Stocks


La sous-activit des installations de production est termine 10%. La commande a t accepte pour un prix ferme de 100 000 . La valeur d inscription du stock au 31 dcembre N se compose : des matires consommes : 17 500 des charges directes de production : 23 500 de la quote-part des charges indirectes variables de production : 15 200 de la quote-part des charges indirectes fixes de production impute rationnellement (le cot de la sous-activit ne peut tre imput au stock) : 12 000 x 90% = 10 800 344 Total : 67 000

IAS 2 Les Stocks


Les intrts des capitaux emprunts ne peuvent tre inclus car la socit Gamma utilise le traitement de rfrence d IAS 23. Il en est de mme de la quote-part des charges d administration gnrale qui ne peut tre intgre la valeur du stock que si les conditions spcifiques d exploitation justifient leur prise en compte. Le cot du stock (stock d encours) pour cette commande de fabrication est donc de 67 000 . Il y a lieu de comparer ce cot la valeur nette de ralisation. La valeur nette de ralisation du stock au 31 dcembre N peut tre dtermine partir du prix de vente ferme et des dpenses de production et de distribution effectuer.
345

IAS 2 Les Stocks


Dpenses effectuer : en matires consommes : 8 500 en charges directes de production : 8 600 en charges indirectes de production : 7 000 + 6 000 x 90% = 12 400 en charges de distribution : 5 000 Total : 34 500

La valeur nette de ralisation pourra tre estime : 100 000 - 34 500 = 65 500 . Comme le cot du stock est suprieur la valeur nette de ralisation, il faudra retenir la valeur nette de ralisation et constituer une provision en fin d exercice sur la diffrence. 346

IAS 2 Les Stocks


valuation et dprciation des stocks l inventaire: Lvaluation des stocks linventaire se fait : la valeur la plus faible entre leur cot et la valeur ralisable nette ; pour les contrats de vente ferme, lvaluation se fait au prix spcifi au contrat. La provision pour dprciation des stocks nest pas en IFRS une dotation la provision mais une augmentation du stock comptabilis en charge au titre de lexercice. La reprise de provision sera comptabilise en diminution du stock comptabilis en charge au titre de lexercice.
347

IAS 2 Les Stocks


Les stocks d approvisionnements Lvaluation de la valeur ralisable nette se fait : la valeur de march pour les stocks de marchandises ; au cot de remplacement pour les stocks de matires premires. Lorsque la valeur ralisable nette des stocks d approvisionnement devient infrieure leurs cots et que le cot des produits finis atteint un niveau suprieur leur VRN, on doit constater une dprciation des stocks d approvisionnement. Toute perte de valeur sur stock doit tre comptabilise en charges.
348

IAS 2 Les Stocks


La norme dispose que les pertes sur les contrats de vente fermes et des contrats d achat ferme sont comptabiliss selon IAS 37 : Provisions, passifs ventuels et actifs ventuels .

Si la valeur ralisable nette a augment, on procde une reprise du montant dprci hauteur de la valeur la plus faible du cot et de la VRN. La reprise est constate comme une rduction du montant des stocks comptabilis en charges.
349

IAS 2 Les Stocks


Les stocks de produits La valeur ralisable nette des stocks de produits est value au prix de vente. Lorsque la valeur ralisable nette devient infrieure au cot, on procde une dprciation. Toute dprciation est constate en charges par la constatation d une provision pour dprciation des produits finis. Si la valeur ralisable nette a augment, on procde une reprise du montant dprci hauteur de la valeur la plus faible du cot et de la valeur ralisable nette. La reprise est constate comme une rduction du montant des stocks comptabilis en charges.
350

IAS 2 Les Stocks


La norme IAS 2 ne prsente pas de technique de comptabilisation des stocks. Elle indique seulement que les stocks vendus doivent tre passs en charges de lexercice au cours duquel les produits correspondants sont comptabiliss.

La mthode de linventaire permanent doit tre utilise pour raliser la valorisation des stocks.
351

IAS 2 Les Stocks


Quatre conditions doivent tre runies pour incorporer les charges d emprunt dans les stocks : Les stocks doivent avoir un cycle long de transformation ; Il est probable quils donneront lieu des avantages conomiques futurs pour l entreprise ; Leur cot peut tre mesur de faon fiable ; Les charges d emprunt correspondent des financements externes.

352

IAS 2 Les Stocks


Les fluctuations des cours de change n ont pas d incidences sur le cot historique des achats et des stocks sauf dans les deux cas suivants : Les stocks sont prsents la valeur de march (dans le cas o le cot historique est suprieur la valeur de march) ; Dans le cas d une importante dvaluation montaire pour des stocks acquis rcemment, condition que la valeur comptable des stocks incorporant la perte de change ne soit pas suprieure au moins lev des deux montants suivants : Le cot de remplacement des stocks concerns , Le montant recouvrable par le biais de l utilisation ou de la vente de ces stocks.

353

IAS 2 Les Stocks


Les informations fournir sont :

Les mthodes comptables dvaluation des stocks y compris la mthode de dtermination du cot utilis ; La valeur comptable totale des stocks et la valeur comptable par catgorie significative ; La valeur comptable des stocks comptabiliss la valeur nette de ralisation ; Le montant de toute reprise de dprciation qui est comptabilise en produits durant lexercice; Les circonstances ou vnements conduisant la reprise de la dprciation des stocks ; La valeur comptable des stocks donns en nantissement.
354

IAS 2 Les Stocks


Les tats financiers doivent indiquer :

Soit le cot de stocks comptabiliss en charges au cours de l exercice ; Soit les cots oprationnels, applicables aux produits comptabiliss en charges au cours de l exercice, classs selon leur nature.

355

IAS 2 Les Stocks


Application: Quelle est la valeur de ralisation nette dun produit dont le cot den-cours de production est de 1500, le cot dachvement sera de 300 et les frais de distribution de 200.

Solution La VRN est de 1500 + 300 200 = 1 600


356

IAS 2 Les Stocks


Application: Lentreprise H a accept une commande dont la fabrication sera chelonne sur 8 mois et sur deux exercices comptables. A la clture de l exercice N, la situation des engagements de dpenses et les prvisions futures sont les suivantes :

357

IAS 2 Les Stocks


Exercices N : tat des dpenses engages Matires premires Charges directes de production Quote-part de charges de production indirectes variables Quote-part de charges de production indirectes fixes Charges financires relatives au financement du stock Quote-part de charges dadministration gnrale Frais de commercialisation Total 15 000 40 000 30 000 20 000 1 000 3 000 100 109 100 Exercices N+1 : tat des dpenses restant engager 5 000 15 000 8 000 9 000 200 1 000 1 200 39 400
358

IAS 2 Les Stocks


Lactivit relle de lexercice N est 80% de la capacit normale de production de lentreprise. De plus, le directeur financier a dcid dincorporer dans les stocks des frais financiers relatifs au stockage des en-cours de production dont le processus de production est suprieur 6 mois. Quelle est la valorisation du stock la clture de lexercice?

359

IAS 2 Les Stocks


Solution Au 31/12/N, les charges retenir pour la valorisation du stock sont les suivantes :
Exercices N : tat des dpenses engages Matires premires Charges directes de production Quote-part de charges de production indirectes variables Quote-part de charges de production indirectes fixes Charges financires relatives au financement du stock Total 15 000 40 000 30 000 20 000 * 80% = 16 000 1 000 102 000
360

IAS 2 Les Stocks


Quelle est la valeur du stock figurant en comptabilit, si le prix dacceptation de la production est de 180 000 ou de 130 000 ?

Dans les deux cas, il faut dterminer la Valeur Nette de Ralisation estime au 31/12/N :

361

IAS 2 Les Stocks


Exercices N : tat des dpenses engages Matires premires Charges directes de production Quote-part de charges de production indirectes variables Quote-part de charges de production indirectes fixes Charges financires relatives au financement du stock Total Total estim au 31/12/N 15 000 40 000 30 000 20 000 * 80% = 16 000 1 000 102 000 137 400 Exercices N+1 : tat des dpenses restant engager 5 000 15 000 8 000 9 000 * 80% = 7 200 200 35 400

362

IAS 2 Les Stocks


Si le prix dacceptation est de 180 000, sachant que le cot du stock de produit fini est de 137 400, il ny a pas de dprciation comptabiliser, le stock au 31/12/N figurera en comptabilit pour 102 000. Si le prix dacceptation est de 130 000, sachant que les cots futurs de production stocker sont de 35 400, la valeur du stock devra tre ramene 130 000 - 35 400 = 94 600 au lieu des 102 000 .

363

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Dfinition :
Les produits des activits ordinaires sont dfinis comme des entres davantages conomiques au cours de lexercice dans le cadre des activits ordinaires dune entreprise lorsque ces entres conduisent des augmentations de capitaux propres (autres que les augmentations de capital).

Objectif :
Lobjectif de la norme IAS 18 est de prescrire le traitement comptable des produits des activits ordinaires provenant de certains types de transactions et vnements.

Champ dapplication :
La norme IAS 18 doit sappliquer pour la comptabilisation des produits des activits ordinaires provenant des transactions et vnements suivants : -La vente de biens, -La prestation de services, -Lutilisation par des tiers dactifs produisant des intrts, des redevances et des dividendes.
364

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Ventes de biens Critres spcifiques
Lentreprise a transfr lacheteur les risques et avantages importants inhrents la proprit du bien. Lentreprise nest plus implique dans la gestion ni dans le contrle effectif du bien cd. Les cots en courus ou encourir pour la ralisation de la transaction sont estims de manire fiable.

Prestations de service Critres spcifiques


Evaluation fiable du degr davancement de la prestation de services la date de clture de lexercice. Les cots encourus ou encourir pour la ralisation de la transaction sont estims de manire fiable.

Dividendes Critres spcifiques


Lorsque le droit de lactionnaire est tabli (date de lassemble gnrale).

Intrts Critres spcifiques


Conformment la mthode du taux dintrts effectif.

Critres retenir simultanment pour donner lieu la comptabilisation

Redevances Critres spcifiques


Constatation au fur et mesure de leur acquisition selon la substance du contrat.
365

IAS 18 Produits des activits ordinaires

La norme IAS 18 prescrit de comptabiliser les produits des activits ordinaires lorsque les 2 critres sont remplis

Des avantages conomiques futurs sont probables

Leur montant peut tre valu de manire fiable

366

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Evaluation en cas de paiement diffr Il faut actualiser les revenus futurs

Le taux dactualisation utilis est le taux dintrt implicite.


Taux dintrt qui permet de rendre le contrat nominal de linstrument gal au prix de vente actuel au comptant des biens et services.

Montant Nominal

Valeur actualise

Produit financier tal sur la dure du diffr

367

IAS 18 Produits des activits ordinaires


valuation en cas dchange: Deux cas dchange peuvent se prsenter:
Nature de lchange Traitement comptable Exemples change contre des biens et services de mme nature et de valeur similaires change contre des biens et services dissemblables Aucun produit dactivit ordinaire nest comptabilis Les produits sont valus la juste valeur des biens et services reus. Lait, ptrole

Services de publicit contre mise disposition dun bien.


368

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Cas particulier des prestations de services: Cest la mthode de lavancement dcrite dans la norme IAS 11, qui est obligatoirement retenue. Dans le cas dune transaction portant sur une prestation de services, les produits sont comptabiliss lorsque les quatre critres suivants sont simultanment remplis: - Critres gnraux: - valuation fiable du montant des produits; - probabilit que les avantages conomiques iront lentit. - Critres spcifiques: - valuation fiable du degr davancement de la prestation de services la date de clture de lexercice; - valuation fiable des cots ncessaires lachvement de la prestation de services.

369

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Attention: Sil nest pas possible dvaluer le produit de manire fiable, alors on comptabilise le produit pour le montant des cots engags recouvrables. Le degr davancement de la transaction peut tre dtermin de diffrentes faon: - Examen des travaux excuts; - Services rendus/services excuter; - Cots encourus/cots totaux.
370

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Application: Une entreprise X prte le 01/03/N la somme de 10 000 une entreprise Y, au taux de 7%. Les intrts sont payables annuellement. Quel montant sera comptabilis au 31/12/N en tant que produits des intrts arrondi au dinar le plus proche? Solution: Le 31/12/N lentreprise X doit comptabiliser les intrts courus, mme non chus, soit: 10 000 * 7% *10/12 = 583
371

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Application: Une socit A a sign un contrat de licence dexploitation dun de ses brevets avec une socit B. Les termes du contrat sont les suivants: - 0 1000 produits vendus: aucune redevance; - 1000 5000: redevance de 5% du chiffre daffaires; - Au-del de 5000: redevance de 10% du chiffre daffaires Au cours de lexercice N, 800 produits ont t vendus (100 D lunit). Au cours de lexercice N+1, 3000 produits ont t vendus (100 D lunit). 1- Quel montant A doit-elle constater en chiffre daffaires au titre de N? 2- Quel montant A doit-elle constater en chiffre daffaires au 372 titre de N+1?

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Solution: 1- pour lexercice N, le seuil de 1000 nest pas atteint, aucun produit ne peut tre comptabilis. 2- 3800 produits ont t vendus: la redevance est de (3800 1000)* 100* 5% = 14000 D.

373

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Application:
Une socit ralise le 01/01/N une vente pour un nominal de 200. Elle accorde un crdit gratuit de 2 ans. Le taux implicite ressort 5%.

Au 01/01/N
Client Produit diffr Vente Au 31/12/N Produit diffr Produit Financiers

Dbit
200

Crdit
18,60 181,40

Dbit 9,07

Crdit 9,07

Au 31/12/N+1
Produit diffr Produit Financiers Banque Client

Dbit
9,53

Crdit
9,53 200 200
374

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Exemple Les donnes Une socit A, dont lactivit est la vente de matriel et engins de travaux publics ralise la vente dun engin la fin de lexercice N. Le montant de la vente est de 30.000 . Lacqureur bnficie dun paiement diffr de 5 ans sur la totalit du montant. Le taux dintrt du march pour les conditions similaires est de 8%.

375

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Exemple Les donnes
1) Selon la norme IAS 18, quelle date est comptabilise la vente ?
A la fin de lexercice N Au moment du paiement soit la fin de N+5

2) Selon la norme IAS 18, pour quel montant doit-on constater le revenu la fin de lexercice N, arrondi au dinar le plus proche ? 0 20.417 30.000 28.500

376

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Exemple Les donnes
3) Remplissez le tableau ci-dessous En DA ( la fin de lexercice) Valeur actualise de la vente

N+1

N+2

N+3

N+4

N+5

Ecart avec la valeur nominale


Variation de lcart

377

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Exemple Les donnes
5) Complter le tableau en mettant une croix dans la bonne colonne. Selon la norme IAS 18, la variation constate dans la question 3 pour effet :
Oui Daugmenter le rsultat De diminuer le rsultat Na aucun impact sur le rsultat Daugmenter les crances clients De diminuer les crances clients Na aucun impact sur les crances clients
378

NON

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Exemple La solution
1) Selon la norme IAS 18, quelle date est comptabilise la vente ? A la fin de lexercice N Cest lors de la signature du contrat que les risques et avantages lis la proprit du biens sont transfrs lacheteur. Lentreprise nest plus implique ni dans la gestion, ni dans le contrle effectif du bien cd. Il est probable que les bnfices conomiques futurs iront lentit. Les cots encourus ou encourir pour la ralisation de la transaction sont estim de manire fiable.

2) Selon la norme IAS 18, pour quel montant doit-on constater le revenu la fin de lexercice N, arrondi au dinar le plus proche ?
20.417 A la fin de lexercice N, les revenu constats correspondent la valeur actualise de la vente soit : 30.000 /(1 + 0,08)5 = 20.417
379

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Exemple La solution Anne N+1 = 30.000 /(1+0,08)4 = 22.051
3) Remplissez le tableau ci-dessous En DA ( la fin de lexercice) Valeur actualise de la vente Ecart avec la valeur nominale Variation de lcart

N+1

N+2

N+3

N+4

N+5

20.417

22.051

23.815

25.720

27.778

30.000

9.583

7.949

6.185

4.280

2.222

1.634

1.764

1.905

2.058

2.222

380

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Exemple La solution
5) Complter le tableau en mettant une croix dans la bonne colonne. Selon la norme IAS 18, la variation constate dans la question 3 pour effet : Oui Daugmenter le rsultat De diminuer le rsultat Na aucun impact sur le rsultat Daugmenter les crances clients De diminuer les crances clients Na aucun impact sur les crances clients NON

X X X X X X
381

IAS 18 Produits des activits ordinaires


Informations fournir: Mthodes comptables de comptabilisation des produits des activits ordinaires y compris les mthodes dvaluation du degr davancement des prestations de services. Le montant de produits dactivits ordinaires pour chaque catgorie: Vente de biens; Prestations de services; Redevances; Intrts; Dividendes. Le montant des produits dactivits ordinaires rsultant dchange de biens ou de services figurant dans chaque catgorie importante de produits des activits ordinaires.

382

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes Objectifs: La norme prcise la comptabilisation des actifs non courants destins tre cds, ainsi que la prsentation et les informations fournir sur les abandons dactivits (lIFRS 5 a remplac IAS 35)

383

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Champ dapplication: les disposition de lIFRS5 doivent tre appliques tous les actifs non courants ainsi quaux groupes dactifs destins tre cds. Mais lvaluation de certains de ces actifs continue tre traite par les normes qui leur sont applicable. Exp.: IAS 12, IAS 39, IAS 19, IAS 40, les actifs courants (exp. Stocks)

384

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Classification des actifs non courants (ou groupes dactifs) destins tre cds: - Rgles gnrales: Un actif non courant doit tre class en actif non courant destin tre cd si la valeur comptable est recouvrable essentiellement par sa vente, plutt que par son utilisation continue. Deux conditions doivent tre runies pour quun actif (ou groupe dactifs) soit considr comme destin tre cd. 1- Actif disponible pour une cession immdiate 2- Cession hautement probable.
385

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Exemple: Situation 1: une entreprise a engag un plan pour vendre un entrept de stockage et a entam des actions pour trouver un acheteur. Lentreprise a lintention de transfrer le btiment lacheteur ds quelle aura transfrs les stocks entreposs dans celui-ci. Le temps ncessaire pour effectuer ce transfert est habituel pour ce type doprations Dans ce cas, lactif est disponible pour une cession immdiate la date dengagement du plan.
386

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Exemple: Situation 2: Une socit engage un plan pour vendre son sige social mais continuera dutiliser limmeuble jusqu ce que la construction de son nouveau sige social soit acheve. Lentreprise na pas lintention de cder limmeuble actuel un acheteur tant que la nouvelle construction nest pas acheve et quelle na pas libr limmeuble. Le dlai dans le rythme de transfert de limmeuble actuel impos par le vendeur montre que limmeuble nest pas disponible pour une cession immdiate. Dans ce cas, le critre dactif disponible pour une cession immdiate ne sera rempli qu la date dachvement du nouvel immeuble, mme si un engagement ferme de vente a t sign plus tt.
387

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


La vente de lactif doit tre hautement probable, les conditions suivantes devant tre pour cela runies: Le niveau de direction appropri est engag dans un plan de cession de lactif; Un programme actif de recherche dun acqureur a dj t engag; Lactif a t mis en vente activement un prix raisonnable par rapport sa juste valeur; La cession doit tre ralise dans le dlai maximal dun an compter de la date de classement en actif destin tre cd;
388

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Cas particuliers: les cas suivants sont traits par lIFRS 5: change dactifs non courants contre dautres actifs non courants, si lchange a une substance commerciale; Actif non courant acquis uniquement en vue dtre cd si 2 conditions sont runies: - la cession dans un dlai dun an; - les conditions gnrales sont runies dans un dlai court aprs lacquisition (3 moi). Actif non courant rpondant aux critres de classification aprs la date de clture, mais avant la date dautorisation de publication lentreprise doit fournir en annexe les informations prvues par la norme; Actif non courant dont lutilisation va cesser
389

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


valuation: Lvaluation avant classement: lvaluation doit se faire selon la norme applicable. Lvaluation aprs classement: lactif non courant destin tre cd doit tre valu la valeur la plus faible entre: - sa valeur comptable; - sa juste valeur nette des frais de cession.
390

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Prsentation des actifs non courants (ou groupes dactifs) destins tre cds: La norme IFRS 5 impose la prsentation spare au bilan: Des actifs destins tre cds distinctement des autres actifs; Des passifs faisant partie dun groupe dactifs destins tre cds distinctement des autres passifs; Ces actifs et passifs ne peuvent pas faire lobjet dune compensation.
391

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Exemple: la fin de lexercice N, une socit dcide de vendre une partie de ses actifs (et passifs directement associs) les deux groupes concerns par la vente remplissent les conditions pour tre classs en destins tre cds . Ces groupes dactifs sont valus comme suit:
392

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


lments du groupe dactifs Immobilisations corporelles Actifs financiers
Valeur comptable aprs le classement en destins tre cds

Groupe dactifs 1 24900 2400(*)

Groupe dactifs 2 11700 -

Dettes
VNC du groupe dactifs

(12400)
14900

(9000)
2700

393

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


(*) Dont 1000 comptabiliss directement en CP
N Actifs Actifs non courants AAA BBB CCC Actifs courants DDD EEE N-1

X X X X X ----------------X 39000 X

X X X X X --------------X X
394

Actifs non courants destins tre cds Total actifs

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Passifs
Capitaux propres FFF. GGG.. Montants comptabiliss directement en CP relatifs aux actifs destins tre cds.. Intrts minoritaires Total des CP Passifs non courants HHH. III.. JJJ Passifs courants KKK.. LLL MMM. Passifs directement associs aux actifs destins tre cds Total passifs

N
X X 1000 X

N-1
X X X

X X X X X X

X X X X X X

21400

395

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Abandons dactivits: Un abandon dactivit est une composante dune entit qui a t cde ou qui est classe comme destine tre cde et qui rpond galement lune des trois caractristiques suivantes: - Cette composante constitue un secteur dactivit ou une zone gographique; - Cette composante fait partie dun plan unique et coordonn de cession dun secteur dactivit ou dune zone gographique; - Cette composante est une filiale acquise exclusivement en vue dtre cde.
396

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Prsentation des abandons dactivit: Un abandon dactivit doit tre prsent sur une ligne distincte du compte de rsultat en un montant unique comprenant: Le rsultat aprs impt des activits abandonne; Le profit ou la perte comptabilis lors de lvaluation la juste valeur nette des frais de cession des actifs constituant labandon dactivit. Lanalyse de ce montant doit tre prsente: - Soit dans le compte de rsultat; - Soit dans les notes annexes. Cette analyse doit faire ressortir: - Les produits, les charges et le rsultat avant impt des activits abandonnes; - La charge dimpt correspondante; - Le profit ou la perte comptabilis lors de lvaluation la juste valeur nette des frais de cession des actifs constituant labandon dactivit; - La charge dimpt correspondante.

397

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Informations fournir: Les informations suivantes sont fournir sur la priode au cours de laquelle un actif (ou un groupe dactifs) t soit class en actif destin la vente, soit effectivement cd: - Description des actifs; - Description des circonstances de la vente, ainsi que les modalits et le calendrier attendu de cette vente; - Les pertes de valeur et reprises de pertes de valeur comptabilises; - Si un actif (ou le groupe dactifs) destin la vente ne rpond plus aux critres de classification, lentit doit dcrire les circonstances du changement de plan de cession de lactif.
398

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Application:

La socit Alpha, dont lobjet est la fabrication dun produit X , clture ses comptes. Le 30/06/N, les conditions de la norme IFRS 5 sont runies pour classer le groupe dactifs suivant en destins tre cds : - Un terrain sur lequel est implante une unit de production (valu selon lIAS 16 la mthode du cot); - Un btiment de production (valu selon lIAS 16 la mthode du cot); - Un stock de matires premires (valu selon IAS 2); - Un stock de produits finis (valu selon IAS 2); - Des crances clients (values selon IAS 39); - Un immeuble de placement (valu selon IAS 40 la mthode de la juste valeur).

399

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Ces actifs sont valus comme suit:
lments du groupe dactifs VNC au Valeur comptable 31/12/N-1 restime avant le classement Terrain 100 90 Btiment 250 210 Stock de MP 80 78 Stock de PF 60 50 Crances clients 70 70 Immeuble de placement 105 117 665 615

400

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


1- Selon quelle norme doivent tre valus les lments dactifs composant le groupe immdiatement avant leur classement en destins tre cds ? A- Selon les normes affrentes chaque type dactif. B- Les actifs inclus dans le champ dapplication IFRS 5 selon cette norme et les actifs exclus du champ dapplication IFRS 5 selon les normes qui leur sont applicables. C- Selon IFRS 5.
401

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


2- Quel est le montant de la perte de valeur constater le 30/06/N avant le classement du groupe en destin tre cds ? A- 0 B- 62 C- Cela dpend de la juste valeur nette de frais de cession du groupe dactifs. D- 50 3- lentreprise estime la juste valeur nette des frais de cession du groupe dactifs 585. Quel est le montant de la perte de valeur constater le 30/06/N aprs le classement? A- 0 B- 80 C- 30

402

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


4- Quels lments composant le groupe dactifs doivent tre dprcis aprs le classement? A- Le terrain D- Le btiment B- Le stock E- Le stock de PF C- Les crances clients F- Limmeuble de placement
403

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


5- Comment est affecte la perte de valeur constater au 30/06/N aprs le classement? A- 9 sur le terrain et 21 sur le btiment. B- 15 sur le terrain et 15 sur le btiment. C- 5 sur chaque lment composant le groupe. 6- Un actif non courant amortissable class en actif destin tre cd ou inclus dans un groupe dactifs destins tre cds doit tre encore amorti compter de son classement dans cette catgorie? A- Oui systmatiquement B- Non C- Oui, sil continu dtre utilis.
404

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


Solution: 1- A- selon la norme qui leur est applicable. 2- Lentreprise doit comptabiliser une perte de valeur de 62 (10 sur le terrain, 40 sur le btiment, 2 sur le stock de MP, 10 sur le stock de PF) immdiatement avant le classement en destins tre cds . Laugmentation de valeur de 12 de limmeuble de placement doit tre comptabilise sparment, sans compensation avec la perte prcdente.
405

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


3- La valeur comptable du groupe dactifs slevant 615 et la juste valeur nette des frais de cession du groupe dactifs 585. le groupe dactifs doit tre valu la plus faible de ces deux valeur, soit 585. Une perte de valeur de 30 (615-585) doit tre comptabilise lorsque le groupe dactifs est class en destins tre cds
406

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


4- La perte de valeur est impute sur la valeur comptable des actifs non courants entrant dans le champ dapplication de la norme IFRS 5 en matire dvaluation dans lordre dimputation retenu par IAS 36. dans ce cas au terrain et btiment 5- Terrain = 30 * 90/300 = 9 Btiment = 30 * 210/300 = 21
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IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes


6- Un actif non courant amortissable class en actif destin tre cd ou inclus dans un groupe dactifs destins tre cds doit cesser dtre amorti compter de son classement dans cette catgorie, mme sil continue dtre utilis

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IAS 19 Avantages du personnel


Dfinition :
Les avantages du personnel dsignent toutes les formes de contrepartie donne par lentreprise au titre de services rendus par son personnel.

Objectif :
Lobjectif de la norme IAS 19 est de prescrire la comptabilisation, les principes dvaluation et la prsentation dans les tats financiers des avantages du personnel.

Champ dapplication :
La norme IAS 19 sapplique tous les avantages du personnel : - Les avantages court terme, - Les avantages long terme, - Les avantages postrieurs lemploi, - Indemnits de fin de contrat.
409

IAS 19 Avantages du personnel


Nature de lavantage du personnel
Avantages court terme

Exemples
Salaires et cotisations sociales Congs pays et congs maladie Assurances mdicales pendant lemploi Boni en primes Logement de fonction et facilits de logement Produits et services offerts aux employs Prestations de retraite Assurances mdicales et assurance-vie post emploi Plans dintressement Programmes de prestations diffres Jubils et autres avantages lis lanciennet Congs lis lanciennet Boni et primes long terme Indemnits de licenciement
410

Avantages postrieurs lemploi

Autres avantages long terme

Indemnits de fin de contrat de travail

IAS 19 Avantages du personnel


Une entreprise doit comptabiliser le cot attendu des paiements effectuer au titre des services rendus si, et seulement si :

Obligation actuelle deffectuer ces paiements au titre dvnements passs

et

Une estimation fiable de lobligation peut tre effectue

ou

Obligation juridique

Obligation implicite
411

IAS 19 Avantages du personnel


Exemple Les donnes
Lentreprise X a un seul salari, Monsieur Y (hypothse simplifiante). Ag de 45 ans au 31/12/N, il partira la retraite dans 15 ans, soit le 31/12/N+15. Sa rmunration annuelle au titre de lexercice N est de 90.000 . Il est salari de lentreprise depuis 5 ans (entre le 01/01/N-4). Les hypothses actuelles sont les suivantes :
Taux daugmentation des salaires 3%

Taux annuel dactualisation Probabilit dtre prsent lge de la retraite (Turn-over et mortalit prise en compte)
Esprance de vie aprs la retraite

5% 80%
20 ans

Mr. Y percevra pendant sa retraite une rente annuelle (verse en fin danne) de 0,5% du dernier salaire annuel par anne danciennet, sil est toujours salari de lentreprise au jour de son dpart en retraite. Pour financer le versement de ces prestations, lentreprise verse des cotisations un fond (actif ligible)
412

IAS 19 Avantages du personnel


Exemple Les donnes
1) Calculer le montant de la valeur actuelle de lobligation au 31/12/N 16.808 26.975 34.944

2) Dterminer le montant de la dette figurant au bilan au 31/12/N, sachant que la juste valeur des actifs du rgime slve a 11.200 cette date.
5.608 15.775 3) Calculer le montant la valeur actuelle de lobligation au 31/12/N+3 31.137 43.160 4) Dterminer le montant de la dette figurant au bilan au 31/12/N+3, sachant que la juste valeur des actifs du rgime slve a 12.950 cette date (pas dcart actuarielle par simplification). 55.910 23.744

18.187

42.960

30.210

413

IAS 19 Avantages du personnel


Exemple La solution
1) Calculer le montant la valeur actuelle de lobligation au 31/12/N 16.808

Au 31/12/N Mr. Y 5 ans danciennet.


Le montant de la rente annuelle correspondant aux services rendus slve : 90.000 x 1,0315 x 0,5% x 5 = 3.505 Cette rente sera verse pendant 20 ans, le 31/12 de chaque anne. La valeur actuelle de ces rentes cumules au 31/12/N+15, ressort : 1 1,05-20 3.505 x = 43.680 0,05 En tenant compte de la probabilit que Mr. Y soit prsent dans lentreprise au jour de son dpart en retraite et en actualisant cette rente ay 31/12/N, lobligation au 31/12/N slve : 43.680 x 80% x 1,05-15 = 16.808 1/1/N-4 31/12/N 31/12/N+15 31/12/N+35

Entre dans lentreprise

Dpart en retraite

414 Dcs

IAS 19 Avantages du personnel


Exemple La solution 2) Dterminer le montant de la dette figurant au bilan au 31/12/N, sachant que la juste valeur des actifs du rgime slve a 11.200 cette date. 5.608 La juste valeur des actifs du rgime tant 11.200 , la dette devant figurer au passif du bilan au 30/12/N est gale : 16.808 - 11.200 = 5.608 3) Calculer le montant la valeur actuelle de lobligation au 31/12/N+3 31.137 Au 31/12/N+3, Mr. Paul a 8 ans danciennet. Lobligation actuelle slve : 1 1,05-20 90.000 x 1,0315 x 0,05% x 8 x 0,05

x 80% x 1,05-12 = 31.137

4) Dterminer le montant de la dette figurant au bilan au 31/12/N+3, sachant que la juste valeur des actifs du rgime slve a 12.950 cette date (pas dcart actuarielle par simplification). 18.167 La juste valeur des actifs du rgime tant de 12.950 , la dette au passif du bilan au 31/12/N+3 est gale : 415 31.137 12.950 = 18.187

IAS 19 Avantages du personnel


Application 2: La convention collective dont dpend la socit Alpha prvoit le, au moment du dpart en retraite de ses salaris, dune indemnit de 1,5% du dernier salaire annuel par anne danciennet. Seuls les salaris prsents dans lentreprise au moment de leur dpart en retraite peroivent cette indemnit. Les lments dinformation concernant le salari X sont les suivants:
416

IAS 19 Avantages du personnel


Anciennet au 31/12/N Date du dpart en retraite Salaire annuel de N Probabilit de dpart avant lage de retraite 10 ans 31/12/N+15 220000 35%

Les hypothses actuarielles financires sont par ailleurs les suivants: Taux moyen annuel daugmentation des salaires 1% Taux dactualisation 2%

417

IAS 19 Avantages du personnel


Dterminer le montant de lengagement de retraite envers Mr X au 31/12/N Solution: Avec 10 ans danciennet au 31/12/N, il a donc acquis une indemnit de:10*1,5% =15% du dernier salaire. Le dernier salaire= 220000*(1,01)15 = 255410 Lindemnit qui lui sera verse le 31/12/N+15, sil est toujours prsent dans lentreprise: 255410 * 15% = 38310 Cette indemnit ne sera verse quen N+15, la valeur actuelle de lobligation au 31/12/N: 38310 * (1,02)-15 = 28460; La probabilit que X soit prsent lage de la retraite ntant que de 65% le montant a comptabilis slve finalement : 28460*0,65= 18500
418

IAS 19 Avantages du personnel


Application 3: Une somme forfaitaire est attribue titre davantage raison de 1% du dernier salaire pour chaque anne de service. Le salaire de lanne N est de 10000; il est suppos augmenter de 7% par an. Le taux dactualisation retenu est de 10% par an. Le tableau suivant illustre la manire dont se construit lobligation pour un employ cens partir en retraite au bout de 5 ans. On suppose quil ny aura pas de changement dans les hypothses actuarielles et on ne tient pas compte de la probabilit pour lemploy de quitter lentreprise avant ou aprs 5 ans.
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IAS 19 Avantages du personnel


Anne N 0 131 131 0 0 89 89 N+1 N+2 N+3 131 131 262 89 9 98 196 262 131 393 196 20 108 324 393 131 524 324 33 119 476 N+4 524 131 655 476 48 131 655
420

Avantages attribus au titre: Des exercices antrieurs De lexercice en cours (1% du salaire final) Total Obligation louverture Intrts calculs au taux 10% Cot des services rendus au cours de lexercice Obligation la clture

IAS 19 Avantages du personnel


Commentaires: Le salaire fin N+4 = 10000*(1,07)4 = 13108 Ayant droit de 1% pour cette anne de service, il aura donc droit 131 fin N+4. Cette somme doit tre actualise puisquelle ne sera verse que dans 4 ans: 131*(1,1)-4= 89 Pour N+1: 89*(1,1) = 98 Pour N+2: 98*(1,1) = 108 .
421

IAS 19 Avantages du personnel


Application 4: Au 31/12/N-1, lobligation de prestations dfinies de lentreprise A slevait : 1000. Au 31/12/N, lobligation de prestations dfinies de lentreprise A slevait : 1480. La variation de 480 entre les deux priodes eut rsulter: Du cot de services rendus pendant lexercice N, par hypothse 200; Du cot financier, rsultant de la dsactualisation de lobligation au 31/12/N-1: 1000*5% =50 (hypothse dun taux dactu de 5% au 31/12/N-1); Des prestations de services en N (versement reus par le personnel), par hypothse:0; Des carts actuarielles = Obligation - Obligation - Cot des services - Cot fin + Prestation Au 31/12/N au 31/12/N-1 rendus en N de N services en N 480-200-5+0 = 230 Lgalit suivante se vrifie: Obligation - Obligation = Cot des services + Cot fin - Prestation +/- EA Au 31/12/N au 31/12/N-1 rendus en N de N services en N 1480 1000 = 200 + 50 0 + 230

422

IAS 19 Avantages du personnel


Exercice non corrig:
Au 31/12/N-1, une entreprise calcule ses obligations au titre des prestations dfinies pour le salari Y , g de 40 ans au 31/12/N-1 sa rmunration est de 300000 il est salari depuis 01/01/N-6
Taux annuel daugmentation des salaires Taux dactualisation Probabilit dtre dans lentreprise 60 ans Esprance de vie de Y pendant sa retraite Pour lexercice N, les hypothses sont modifies comme suit: Taux dactualisation Probabilit dtre dans lentreprise 60 ans 4,5% 55%
423

2% 5% 50% 15 ans

IAS 19 Avantages du personnel


Les autres hypothses restent inchanges. 1- Calculer la valeur de lobligation au 31/12/N-1, puis au 31/12/N, sachant que le rgime de retraite prvoit le versement dune rente annuelle de 0,3% du dernier salaire annuel par anne danciennet tout salari prsent lage de la retraite (60 ans)la rente est verse en fin danne. 2- Expliquer la variation de lobligation en analysant: - Le cot des services rendus; - Le cot financier de N; - Lcart actuariel de N.
424

IAS 32 Instruments financiers prsentation


Dfinition :
Un instrument financier est dfini comme tout contrat qui donne lieu la fois un actif financier pour une entreprise et un passif financier ou un instrument de capitaux propres pour lautre

Objectif :
Lobjectif de la norme IAS 32 est de prescrire les dispositions en matire de prsentation concernant les instruments financiers. La volont de lIASB est de donner aux utilisateurs dtats financiers les moyens de comprendre la signification des instruments financiers y figurant.

Champ dapplication :
Le champs dapplication est trs vaste et comprend pratiquement tous les actifs, passifs et lments hors bilan de nature financire. A contrario sont exclus : le crdit bail, les contrats dassurance, les avantages financiers du personnel en action, les titres consolids et les capitaux propres.

425

IAS 32 Instruments financiers


Catgories dinstruments financiers et traitement comptable postrieur lvaluation initiale
Catgorie dactifs / passifs financiers
Actifs/passifs financiers en juste valeur par rsultat

Dfinition
Actifs acquis ou passifs assums en vue de raliser un bnfice court terme.

Evaluation postrieure
Juste valeur

Impact
Rsultat

Actifs financiers chance dtermine que Placements dtenus jusqu lentreprise lintention et la capacit de conserver jusqu cette date. leur chance Ex. prts dtenus par les banques Actifs ou passifs financiers non drivs remboursables par montant fixes ou dterminables, autres quactifs dtenus des fins de transaction. Ex. crance client, dette fournisseurs, emprunts mis Actifs financiers qui nentrent pas dans lune des catgories prcdentes. Ex. titres de participation non consolids, autres titres immobiliss

Cot amorti
(avec mthode du taux dintrt effectif) Rsultat

Cot amorti
(avec mthode du taux dintrt effectif)
Rsultat

Prts et crances mis par lentreprise, dettes

Actifs financiers disponibles la vente

Juste valeur

Capitaux propres

426

IAS 32 Instruments financiers


Evaluation des instruments financiers

Initiale

Ultrieure

valuation juste valeur


(Majore des cots de
transaction directement attribuables, hors actifs et passifs financiers valus la juste valeur par rsultat)

Actifs financiers 4 catgories

Passifs financiers 2 catgories

En fonction de la catgorie dactifs ou de passifs financiers


- Juste valeur (rsultat) - Juste valeur (capitaux propres) - Cot amorti avec mthode du taux dintrt effectif (rsultat)
427

IAS 39 Instruments financiers comptabilisation et valuation


Dfinition :
La juste valeur dun instrument financier est le montant pour lequel un actif financier peut-tre chang, ou un passif teint, entre parties biens informes et de bonne volont dans des conditions de concurrence normale.

Objectif :
Lobjectif de la norme IAS 39 pour but de prsenter les mthodes de comptabilisation et dvaluation des instruments financiers et des produits drivs ou identifis.

Champ dapplication :
La norme dfinit les notions majeures dactif et de passif financier et dinstruments de capitaux propres

428

IAS 39 Instruments financiers


Champ dapplication :
Un actif financier peut dsigner un des lments suivants : - La trsorerie ou liquidit; - Un droit contractuel de recevoir de la trsorerie ou un autre actif financier dune autre entit; - Un droit contractuel dchanger des instruments financiers avec une autre entit des conditions potentiellement favorable; - Un instrument de capitaux propres; Un passif financier dsigne tout passif correspondant une obligation contractuelle : - De livrer de la trsorerie ou tout autre actif financier une entit; - Dchanger des instruments financiers avec une autre entit des conditions potentiellement favorable;

Un instrument de capitaux propres est un contrat quelconque qui tablit un intrt rsiduel dans les actifs dune autre entit aprs dduction de toute ses dettes
429

IAS 39 Instruments financiers


Exemple les donnes
Lentreprise M dont lexercice court du 01/07 au 30/06 acquiert le 01/07/N des obligations pour un montant global de 1.100.000 . Les frais de la transaction slvent 20.000 . Elle a lintention de les dtenir jusqu leur chance. Ces obligations ont t mises le 01/07/N-1 au nominal de 1.000.000 et sont remboursables pour cette valeur le 30/06/N+3. Le taux dintrt servit annuellement est de 10%. Le taux du march pour des placements quivalents ressort 6,24% au 01/07/N. 1)Dterminer la nature de cet actif financier et sa mthode dvaluation ultrieure. 2) Enregistrer ce placement lors de son acquisition le 01/07/N. 3) Dterminer les engagements comptables ultrieurs au 30/06/N+1, 30/06/N+2 et 30/06/N+3.

430

IAS 39 Instruments financiers


Exemple la solution
1) Les obligations acquises vont tre dtenues jusqu leur chance. Elles entrent dans la catgorie Placement dtenus jusqu lchance . Leur valuation postrieure lvaluation initiale sera faite selon la mthode du cot amorti, avec une mthode de taux dintrt effectif. Lvaluation initiale de cet actif seffectue la juste valeur augmenter des cots de transaction directement attribuables. Compte tenu dun taux du march financier pour un placement quivalent de 6,24% la juste valeur de lacquisition ressort :

2)

100.000

1,0624 (1,0624) bien ce prix pay. 3 (1,0624) La juste valeur de lactif financier correspond 2

100.000

1.100.000

1.100.000

La juste valeur du placement ressort : 1.100.000 + 20.000 = 1.120.000 Dbit Actif financier Banque 1.120.000 1.120.000
431

Crdit

IAS 39 Instruments financiers


Exemple la solution
Lvaluation postrieure la clture dun actif financier dtenu jusqu son chance est ralise au cot amorti, en utilisant la mthode du taux dintrt effectif. En appelant t le taux dintrt effectif, celui-ci est dtermin de la manire suivante :

100.000 + (1 +t)

100.000 + (1+t) 2

1.100.000 = 1.120.000 , soit t = 5,54816% (1+t) 3

En consquence lenregistrement comptable au 30/06/N+1 est :

Dbit
Banque Produits financiers (1.120.000 x 0.0554816) Actif financier La valeur comptable de lactif financier est de : 1.082.139,41 100.000

Crdit
62.139,41 37.860,59

432

IAS 39 Instruments financiers


Exemple la solution
En consquence lenregistrement comptable au 30/06/N+2 est : Dbit Banque 100.000 Crdit

Produits financiers (1.082.139,41 x 0.0554816)


Actif financier La valeur comptable de lactif financier est de : 1.042.178,26 En consquence lenregistrement comptable au 30/06/N+3 est :

60.038,85
39.961,15

Dbit
Banque Produits financiers (1.042.178,26 x 0.0554816) 1.100.000

Crdit

57.821,74 1.042.178,26
433

Actif financier En consquence lenregistrement comptable au 30/06/N+3 est de 0

IAS 39 Instruments financiers


Exemple les donnes
La socit VALMOB dtient le portefeuille de titres suivants :

Titres Actions A Actions B

Quantit 10.000 5.000 6.000

Valeurs acquisition 80 110 70

Cours moyen 12/N 85 100

Pour quelles valeurs apparatrons ces actions au bilan de VALMOB selon le selon lIAS 39 ?

434

IAS 39 Instruments financiers


Exemple - La solution
Selon lIAS 39

Actions A

1.275.000 (une perte dfinitive 75.000 est enregistre) 600.000 (un produit de 180.000 est enregistre) +105.000

Actions B

Impact sur le rsultat

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