L'administration fiscale a la facult de vrifier les dclarations, actes et oprations servant de base l'impt.

. Elle a aussi la facult, cette occasion, de rparer les omissions, insuffisances ou inexactitudes qu'elle constate dans l'assiette ou le recouvrement des impts et taxes. Elle peut ainsi tre amene soit assujettir l'impt les contribuables qui s'y taient entirement soustraits, soit apporter des rectifications ou des redressements aux impositions antrieures. Ce pouvoir de redressement est cependant limit dans le temps ; il ne peut s'exercer que dans une certaine priode appele dlai de reprise ou dlai de prescription. En outre, il ne peut tre mis en uvre que dans le cadre de procdures lgales qui accordent au contribuable un certain nombre de garanties. DLAI DE REPRISE OU DE PRESCRIPTION Le droit de l'administration de rparer les erreurs, omissions ou insuffisances d'imposition ne peut tre exerc que dans un certain dlai fix par la loi et appel dlai de reprise ou de prescription ; pass ce dlai, elle ne peut plus tablir d'imposition primitive ou supplmentaire. Le dlai gnral est de trois ans, mais des dlais diffrents sont prvus selon la catgorie d'impt ou de taxes.

A. EFFETS DE LA PRESCRIPTION 1 La prescription a pour effet d'teindre l'obligation du contribuable par le seul coulement du dlai et, lorsqu'elle est acquise, elle quivaut au paiement de l'impt. Elle n'opre pas, cependant, de plein droit et doit tre invoque en justice par le dbiteur en vertu du Code des obligations et contrats. Elle peut tre invoque tout moment de la procdure contentieuse . 2 Si les droits prescrits ne doivent pas tre rclams, le paiement spontan des droits simples prescrits, effectu en excution d'une obligation naturelle, doit toutefois tre accept. Par contre, le paiement des pnalits prescrites doit tre refus. Renonciation la prescription. 3 Les contribuables ne peuvent pas renoncer d'avance la prescription, mais peuvent renoncer la prescription acquise . Cette renonciation peut tre expresse ou tacite . Le paiement spontan de droits simples prescrits constitue une renonciation tacite. Toute demande de restitution ultrieure concernant les droits ainsi acquitts est irrecevable, le contribuable ayant excut volontairement une obligation naturelle, que la prescription laissait subsister. 4 Par contre, l'action en restitution de contribuable est recevable lorsque les droits simples prescrits ont t verss la demande expresse de l'Administration, l'excution, dans ce cas, n'ayant pas t volontaire. De mme, sont restituables les pnalits acquittes aprs l'chance de la prescription, volontairement ou non, car il n'y a pas d'obligation naturelle leur paiement. 5 La renonciation ne produit d'effet qu' l'gard du contribuable qui a renonc. Elle ne peut tre invoque l'encontre de ses codbiteurs ou de ses cautions. B. EXCEPTIONS AUX RGLES GNRALES DE LA PRESCRIPTION

I. Dchance du bnfice d'avantages fiscaux rsultant d'un agrment administratif ou d'une convention passes avec l'tat. 6 Lorsque les engagements souscrits en vue d'obtenir un agrment administratif ne sont pas excuts ou lorsque les conditions auxquelles l'octroi de ce dernier a t subordonn ne sont pas remplies, les contribuables sont dchus du bnfice des avantages fiscaux attachs l'agrment. Les effets de la dchance peuvent toutefois, tre limits, par dcision ministrielle, une fraction des avantages obtenus du fait de l'agrment. II. Compensations opposes par l'Administration aux contribuables dans le cas de rclamations contentieuse. A notre avis, les compensations susceptibles d tre opposes par ladministration au titre des impts dus, doivent tre faites dans cadre du dlai de reprise .

C. INTERRUPTION DE LA PRESCRIPTION DU DROIT DE REPRISE DE L'ADMINISTRATION I. Modes d'interruption de la prescription 9 Aux termes de la lgislation fiscale la prescription est interrompue : - par la notification d'une proposition de redressement conscutivement une vrification de comptabilit ; - par des dclarations ou notifications de procs-verbaux ; - par tous actes comportant reconnaissance des redevables ; - ou par tous autres actes interruptifs de droit commun. 10 D'autre part, la notification d'un avis de mise en recouvrement interrompt galement la prescription courant contre l'Administration et y substitue la prescription quadriennale de l'action en recouvrement . . 11 Seuls seront examins ci-aprs les modes d'interruption de prescription du droit de reprise de l'Administration, l'exclusion des actes de poursuites, tels que le commandement et la saisie qui n'ont d'effet interruptif qu' l'gard de la prescription de l'action en recouvrement des comptables du Trsor ou de la Direction des Impts . 1. Notification de redressements. 12 Une notification de redressements ou de base d'imposition, peut tre adresse, par pli recommand avec avis de rception, au contribuable dans les cas suivants : - soit, dans le cadre de la procdure de redressement contradictoire ; - soit, lorsque le service a procd la taxation ou l'valuation d'office des bases d'imposition, le contribuable s tant pourvu devant la commission locale de taxation avant lexpiration du dlai de prescription. 13 La notification de redressement fait, en principe, courir une prescription semblable celle qu'elle a pour effet d'interrompre.

Il a t cependant jug, plusieurs reprises, qu'une notification de redressements faite dans les dlais a pour effet d'ouvrir l'Administration un nouveau dlai dont la dure est rgie par les textes en vigueur lors de son point de dpart c'est--dire dans leur rdaction applicable au moment o est intervenue la notification de redressement. ( VOIR A CE SUJET EN France CE, arrts des 5 octobre 1973 n 83169 RJ n IV p. 97, 4 juin 1975, n 92483 et 28 novembre 1979 n 10150). De fait, pour que la prescription soit interrompue, la notification ne doit pas tre entache d'irrgularit et doit parvenir son destinataire dans le dlai de reprise. Par ailleurs, la prescription demeure interrompue mme en cas de changement ultrieur des motifs du redressement. a. La notification ne doit pas tre entache d'irrgularit. 14 Pour que la prescription soit interrompue, la notification doit tre conforme aux conditions lgales de validit (cf. textes fiscaux qui disposent qu'une notification de redressement doit tre motive de manire permettre au contribuable de formuler ses observations ou de faire connatre son acceptation. 15 Ainsi, une notification de redressement adresse dans le cadre de la procdure contradictoire n'est interruptive de la prescription que si, non seulement elle dsigne l'impt concern, l'anne d'imposition et la base d'imposition mais aussi si elle nonce les motifs des redressements envisags.

16 En effet, contrairement aux autres cas de procdures d'office, les redressements effectus sur la base de ce texte ne peuvent plus tre seulement ports la connaissance du contribuable pour qu'il en soit simplement inform ; ils doivent lui tre notifis de faon motive afin de lui permettre d'exprimer son accord ou de prsenter des observations et, le cas chant, de demander la saisine de la commission des impts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. 17 Par contre, l'nonciation des motifs des redressements n'est pas ncessaire dans le cadre des autres procdures d'office pour que la notification ait un effet interruptif ; il suffit que cette dernire fasse tat de l'impt concern, de l'anne, de la base et des lments servant au calcul de l'imposition ainsi que des modalits de leur dtermination (LPF, art. L. 76). b. La notification doit parvenir son destinataire en temps opportun. 1 Principes gnraux. 18 Pour pouvoir se prvaloir des effets attachs une notification, dont l'interruption de la prescription, l'administration doit tre en mesure d'apporter la preuve de l'envoi du pli recommand avec avis de rception l'adresse indique par le contribuable ainsi que sa rception par le destinataire (CE 23 fvrier 1987, n 56362).

En cas de contestation, l'administration est tenue de prsenter, devant le juge de l'impt, l'avis de rception postal, dment dat et sign, qui fait foi de l'adresse laquelle le pli a t envoy, de la date de remise de la lettre (CE, 7 novembre 1986, n 56167) et de la qualit du destinataire (CE, 29 juin 1981, n 26228). 19 L'interruption de la prescription prend effet : - le jour de la remise du pli recommand ; - la date de la prsentation domicile (avis d'instance) de ce pli, lorsque la distribution ne peut avoir lieu du fait du destinataire. 20 cet gard, le Conseil d'tat estime qu'une notification de redressements, qui a fait l'objet d'une prsentation domicile et du dpt d'un avis d'instance et qui n'a pas t rclame l'issue du dlai de mise en instance, interrompt rgulirement la prescription, alors mme qu'en mconnaissance de la rglementation postale un deuxime avis de passage n'a pas t adress (CE, 29 mars 1985, n 40015). Nota. - Avant la modification de la rglementation postale intervenue compter du 1er juin 1990 (cf. ci-aprs n 28), la date d'interruption de la prescription tait celle du premier avis d'instance. 21 Enfin, il est prcis que lorsque la notification est remise directement au contribuable, qui en accuse rception sur le double conserv par le service, la prescription est interrompue cette date, (CE, 1er dcembre 1982, n 27387). 2 Sur le destinataire. 22 La notification doit tre adresse au contribuable lui-mme ou la personne dsigne par lui cet effet et l'adresse indique par lui. En principe, l'avis de rception doit donc tre sign par le contribuable lui-mme - ou son reprsentant lgal s'il s'agit d'une personne morale - ou, dfaut par son fond de pouvoirs. 23 Toutefois, le Conseil d'Etat admet, sous certaines conditions, (cf. 13 L 1413), la rgularit d'une notification dont l'avis de rception n'est pas sign par le contribuable lui-mme ou par son fond de pouvoirs, mais par un tiers qui n'a pas cette qualit juridique. 3 Sur le temps opportun. 24 Pour interrompre le dlai de prescription, la notification doit parvenir au contribuable au plus tard le 31 dcembre de la dernire anne de ce dlai. 25 Ainsi, s'agissant du dlai gnral de reprise prvu aux articles L 169, L 176 et L 180 du LPF, la notification n'est interruptive de prescription que si elle est reue par le contribuable avant le 31 dcembre de la troisime anne qui suit : - celle au titre de laquelle l'imposition est due (art. L 169) ; - celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible (art. L 176) ; - celle au cours de laquelle l'exigibilit des droits a suffisamment t rvle (art. L 180). 26 cet gard, le dlai de prescription a t considr comme valablement interrompu dans les espces suivantes :

- lorsqu'une lettre recommande portant notification d'un redressement a t adresse au contribuable, avant l'expiration du dlai de rptition, mais n'a pu tre remise son destinataire par l'administration des Postes qui a laiss au domicile de celui-ci une note l'avisant que le pli tait sa disposition au bureau de poste ; l'intress n'est pas fond soutenir que, se trouvant en voyage, il n'a pu retirer ladite lettre que quelques jours aprs, une date o le dlai de rptition tait expir, ds lors qu'il n'avait pas pris les mesures utiles pour que son courrier lui ft transmis (CE, 5 novembre 1971, n 77470). Dans le mme sens : CE, 29 juin 1988, n 61551. - lorsqu'une notification de redressement a t envoye par pli recommand l'adresse figurant dans la dclaration souscrite par le contribuable et est parvenue cette adresse avant l'expiration du dlai de reprise bien que, le contribuable ayant entre-temps chang d'adresse sans en avertir le service, le pli ne l'ait pas atteint et ait t retourn l'expditeur (CE, 5 octobre 1973, n 83169). Dans le mme sens : CE, 27 mai 1988, n 79834. Ont t pareillement regardes comme interruptives de prescription : - une notification envoye au contribuable par pli recommand lorsque l'avis de mise en instance lui a t dlivr avant l'expiration du dlai de reprise, et ce bien que l'intress n'ait t en mesure de retirer le pli au bureau de poste qu'aprs expiration de ce dlai (CE, arrt du 19 janvier 1983, n 33831). - une notification de redressements, prsente au sige social d'une entreprise et rexpdie ensuite, sur indication d'une employe de la socit, l'adresse de la grante, quel que soit le signataire de l'avis de rception du pli rexpdi (CE, arrt du 2 juillet 1990, n 44340). 27 l'inverse, l'administration n'apporte pas la preuve de l'interruption de la prescription lorsqu'elle ne justifie pas, notamment par la production d'un avis de passage du service des postes, qu'une notification de redressement date du 29 dcembre est bien parvenue au contribuable le 31 au plus tard (CE, arrt du 26 juillet 1985, n 40103). Jug galement que n'interrompt pas la prescription la notification de redressement comportant une adresse partiellement inexacte et renvoye au service des impts, ds lors qu'il ne rsulte pas avec certitude de l'instruction qu'elle a t effectivement prsente au domicile du contribuable avant l'expiration du dlai de prescription (CE, 13 mai 1992, n 82759). Pour viter l'irrgularit de la notification, il conviendra, lorsqu'une lettre recommande sera retourne au service expditeur sans que l'enveloppe fasse mention de la date de la prsentation domicile ou de celle du premier avis d'instance (cf. ci-dessous n 28), soit de rclamer au service des Postes une attestation rpondant aux conditions fixes par le Conseil d'tat, soit de renouveler la notification. 28 Nota. - La rglementation postale a t modifie compter du 1er juin 1990 (Bulletin Officiel des PTT du 11 mai 1990). Dsormais, il n'est plus adress de deuxime avis d'instance pour les plis qui ont donn lieu un premier avis. En consquence, l'avis de passage du facteur qui est dpos qui est dpos dans la bote aux lettres du destinataire absent lors de ce passage est dsormais le seul document l'informant qu'un pli recommand est en instance au bureau de postes c. Changement ultrieur des motifs contenus dans une notification de redressement.

29 La notification n'interrompt la prescription que dans la limite du montant des redressements notifis (CE, arrts des 27 avril 1960, n 47013, RO, p. 64 ; 17 mai 1982, nos 19338 et 19339 ; 20 mai 1985, nos 45829 et 46700). 30 Par ailleurs, l'effet interruptif de la prescription qui dcoule d'une notification de redressement est indpendant des motifs qui justifient ce redressement. Par suite, lorsque ayant reconnu l'inexactitude de ces motifs, l'Administration procde, aprs l'expiration du dlai normal de reprise, une nouvelle notification des mmes redressements en invoquant un autre fondement, ce changement de motifs ne prive pas la premire notification de l'effet interruptif de prescription qui lui est attach (CE, arrts des 19 mars 1975, req. n 89867, RJ n IV, p. 12 ; 28 fvrier 1983, n 28794 et 29 avril 1986, n 44758). D'autre part, l'interruption de prescription reste acquise mme dans le cas o, aprs avoir mis en recouvrement l'imposition correspondant au redressement notifi, l'Administration en accorde ultrieurement d'office la dcharge ; elle est alors en droit de procder, dans la limite dudit redressement, une nouvelle imposition jusqu' l'expiration du dlai de reprise qui a recommenc courir compter de la notification (CE, arrts des 20 octobre 1982, nos 31759 et 31760 et 15 mai 1985, n 37889). d. Changement ultrieur des lments de la base imposable. 31 La circonstance que, dans une notification ultrieure, l'administration substitue un nouvel lment de base imposable celui vis par la premire, ne prive pas celle-ci de son effet interruptif de prescription ds lors que les bases ont t limites aux montants initialement notifis (CE, 12 juin 1992 n 72194, Plnire).

Cas particulier - Inscription d'une dette de TVA au bilan.

34 Pour l'application de l'article L. 189 du LPF, le Conseil d'tat a jug que l'interruption de la prescription par une reconnaissance de dette ne peut rsulter que d'un acte ou d'une dmarche par lesquels le redevable se rfre clairement une crance dfinie par sa nature, son montant et l'identit du crancier. Par suite, en l'absence de tout autre acte du redevable ayant cet objet, ne peut constituer une reconnaissance de dette interruptive de prescription, la seule inscription au passif du bilan du premier exercice non prescrit : - d'une somme qui figure sous la rubrique dette de taxe sur la valeur ajoute due l'tat. Cette inscription, si elle dtermine le montant de la crance et son bnficiaire, ne permet pas de dfinir son objet avec une prcision suffisante (CE, arrt du 8 juin 1990 n 76775) ; - d'une somme inscrite en frais payer et sous la rubrique tat - T.V.A. due alors que l'inscription ne correspond pas elle-mme au montant en litige (CE, arrt du 8 juin 1990, n 72156). 35 Cette jurisprudence n'exclut pas dans tous les cas qu'une inscription au passif du bilan d'une dette de T.V.A. puisse tre considre comme valant reconnaissance de dette interruptive de prescription.

Elle limite seulement la possibilit d'invoquer l'interruption de prescription aux cas o, compte tenu des circonstances de fait, l'Administration peut apporter suffisamment de prcisions sur la nature de la dette de T.V.A. Pour motiver le redressement, le service doit s'attacher identifier sans ambigut l'origine de la taxe due (minorations de recettes, dductions pratiques tort) ainsi que son fondement lgal (T.V.A. due au titre du rgime de droit commun, T.V.A. immobilire ), notamment en adressant, au pralable, au contribuable, une demande prcise sur l'origine des sommes inscrites au bilan. Lorsque le rappel de T.V.A. n'est pas possible, il convient d'en tirer les consquences pour la dtermination du rsultat. La dette de T.V.A. doit tre rintgre en tant qu'lment non exigible du passif dans les bases imposables de l'exercice au cours duquel intervient la prescription de la T.V.A. ou, si cet exercice est lui-mme atteint par la prescription, au titre du premier exercice non prescrit, conformment la jurisprudence du Conseil d'Etat sur l'intangibilit du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit (CE, arrt du 14 novembre 1990, n 67 001).4. Citations en justice.36 Toute demande en justice tendant faire reconnatre le