Samenvatting Fiscale Economie Hoofdstuk 1: Algemene aspecten Belastingen zijn onvermijdelijk in een democratische (sociale) rechtsstaat.

Nederland moet over voldoende middelen kunnen beschikken om collectieve uitgaven te doen. De belangrijkste inkomensbron voor de schatkist is de belastingopbrengst. Dit noemt men de budgettaire functie van belastingen. Instrumentele functie = wanneer belastingen worden ingezet om een bepaald sociaal of economisch doel te bereiken. Tussen een aantal belastingen bestaat samenhang. Zo is de loon belasting een voorheffing op de te betalen inkomstenbelasting. Verder kan er ordening in de opsomming worden aangebracht via rechtsgronden, via belastingsubjecten en via belastingobjecten. Soort belasting Inkomstenbelasting (IB) Loonbelasting (LB) Subject en object van heffing Natuurlijke personen (mensen) over hun inkomen Natuurlijke personen over hun loon In de loonbelasting gaat het om iedereen; personen en lichamen. Recht personen (lichamen) over hun winst Ondernemers over de toegevoegde waarde in hun omzet Natuurlijke personen, rechtspersonen maar ook samenwerkingsverbanden. Mensen en lichamen over eigen pand Mensen en lichamen over een ontvangen erfenis Mensen en lichamen over een ontvangen schenking Mensen en lichamen over een gewonnen prijs uit een kansspel Mensen en lichamen over auto- of motorbezit Mensen en lichamen over de verkrijging van een onroerende zaak Hondenbezitters over hun hond

Vennootschapsbelasting Omzetbelasting

Onroerendezaakbelasting Successiebelasting Schenkingsbelasting Kansspelbelasting Motorrijtuigenbelasting Overdrachtsbelasting Hondenbelasting

Bij het draagkrachtbeginsel moet je onder andere denken aan de lono- en inkomstenbelasting. Bij het profijtbeginsel is de gedachte dat je belasting moet betalen omdat je gebaat bent (of geacht wordt te zijn) bij de activiteiten van de overheid. Denk bijvoorbeeld aan de motorrijtuigbelasting. Het draagkrachtbeginsel zegt dat belastingheffing dwingend afhangt van iemand mogelijkheid om belasting te betalen. In ons belastingstelsel vinden we inkomen een vorm van draagkracht. De wet Ib neemt daarom het inkomen als maatstaf van de heffing. In de wet IB 2001 onderscheiden we 3 soorten inkomens: Box 1: het inkomen uit werk en woning. (progressief tot 52%) reel inkomen, verliezen aftrekbaar belast op moment van ontvangst Box 2: het inkomen uit aanmerkelijk belang. Inkomen behaald uit bv of nv (indien min 5% belang), dividenden en vervreemdingsvoordelen of behaald met een aandelenpakket. (Steeds belast tegen 25%, proportioneel tarief) reel inkomen, verliezen aftrekbaar belast op moment van ontvangst of vervreemding

Box 3: inkomen uit sparen en beleggen. Inkomen uit iemand vermogen, spaarrekeningen effecten en/of onroerende zaken. (Belast tegen 30%) Fictief inkomen over de rendementsgrondslag, geen verlies mogelijk einde van het jaar van de peildata

In de eerste twee gevallen is het werkelijk ontvangen voordeel belasting terwijl dit bij het sparen en beleggen niet het geval is. Of je nu 1% rendement op je vermogen haalt of 10% maakt niet uit. Iedereen wordt belast naar een rendement van 4%. Naast de inkomstenbelasting zijn over de eerste 31.127 ook premies volksverzekeringen (AOW, Anw en AWBZ) verschuldigd. De derde schijf en vierde schijf bestaan alleen uit inkomstenbelasting. De personen van 65 jaar en ouder betalen allen premies voor de Anw en AWBZ. Bij het vaststellen van iemands draagkracht worden doorgaans ook persoonlijke omstandigheden in de weging betrokken. Ook onze wet IB houdt rekening met persoonlijke omstandigheden. We vinden dit onder andere terug in: de heffingskorting en persoonsgebonden aftrek. 1. Heffingskorting Op dit gezamenlijke bedrag van belasting en premies ontvangt de belastingplichtige een korting. Dit heffingskortingen zijn afhankelijk van allerlei persoonlijke omstandigheden. Te denken valt aan het feit of men werkt, men n of meerder kinderen heeft etc 2. Persoonsgebonden aftrek De persoonsgebonden aftrek impliceert een inkomstenaftrek voor uitgaven die zijn gedaan in verband met de persoonlijke situatie van de belastingplichtige. Voorbeelden zijn alimentatie en weekenduitgaven voor gehandicapten kinderen etc Een belastingstelsel heeft dus meerder dimensies: budgettaire, economische, juridische en een politieke. Loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten. Loonbelasting wordt ook wel de voorheffing op de inkomstenbelasting genoemd, omdat de ingehouden loonbelasting verrekend mag worden met de verschuldigde inkomstenbelasting. De werkgever is inhoud plichtige, deze vorm van belastingheffing waarbij belastingplichtige niet eerst geld ontvangen en het daarna zelf afdragen aan de fiscus, is gebaseerd op het zogenoemde beginsel van de minste pijn. Als beginsel geldt daarom dat belasting met zo min mogelijke psychologische en administratieve last moet worden geheven. In veel gevallen zal de loonheffing gelijk zin aan de verschuldigde inkomstenbelasting. De loonheffing is dan tevens eindheffing. Kostenforfait Auto vd zaak = belast met loonbelasting want het is loon in natura. De wetgever heeft vaste rekenregels opgenomen ter bepaling van dit voordeel in natura. Het voordeel wordt gesteld op 25% van de catalogusprijs van de auto. Het is opmerkelijk dat vermogenswinsten en vermogensverliezen voor particulieren niet in de inkomstenbelasting worden betrokken. Zij zijn immers draagkracht verhogend of verlagend. Wel heeft de wetgever vermogensrendementsheffing ingevoerd. De vermogensrendementsheffing

belasting het inkomen uit sparen en beleggen op fictieve wijze. Een belastingplichtig wordt geacht over zijn gemiddelde vermogen jaarlijks een bepaald rendement te behalen van 4%. De gemiddelde rendementsgrondslag kan globaal worden omschreven als de som van de rendementsgrondslag om 1 januari en de rendementsgrondslag op 31 december van een jaar gedeeld door 2. Verder is bij iedere belastingplichtige een bepaald deel van zijn vermogen vrijgesteld: het heffingsvrije vermogen. Wanneer Peter alleen leeft van zijn vermogen en Henk alleen van inkomen uit werk, zie je dat Peter veel minder belasting dient te betalen dan Henk. Een rechtvaardiging voor dit gemaakt onderscheid laat zich niet eenvoudig denken. De wetgever heeft met name als argument aangevoerd dat tot 1 januari 2001 de meesten mensen ervoor zorgden dat ze alleen onbelaste vermogenswinsten genoten en geen belaste inkomsten zoals rente en dividenden. Vanaf 2011 bestaat het onderscheid tussen inkomen in de vorm van een vermogenswinst en inkomen in de vorm van rente en dividend niet meer. Boxensystemen Uit voorgaande is gebleken dat loon op een andere wijze wordt belast dan beleggingsinkomsten. Het maakt voor de wet IB dus verschil wat voor soort inkomen iemand geniet. Iedere box kent zijn eigen heffingsgrondslag, zijn eigen tarief en zijn eigen heffingsmoment. Dit noemt men een analytisch stelsel. Box 1 (inkomen uit werk en woning) winst uit een onderneming loon resultaat uit overige werkzaamheden periodieke uitkeringen en verstrekkingen * inkomsten uit eigen woning negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen * Box 2 (inkomen uit aanmerkelijk belang) voordelen uit aanmerkelijk belang verminderd met een persoonsgebonden aftrek voor zover mogelijk * en met eventueel te verrekenen verliezen uit aanmerkelijk belang uit voorgaande en volgende jaren Box 3 (inkomen uit sparen en beleggen) inkomen uit sparen en beleggen verminderd met een persoonsgebonden aftrek voor zover mogelijk *

In het overzicht valt verder op de bepaalde inkomstenbestanddelen in meerder boxen kunnen vallen. Rangorde gemaakt: box 1 gaat voor, daarna box 2 en daarna box 3. De allocatie van schulden vindt plaats aan de hand van de vraag waarvoor de schuld is aangegaan. De schulden volgen in de wet IB de bezittingen. Een kenmerk van een analytisch stelsel is dat tussen de boxen op enkele uitzondering na schotten staan. Dit betekend dat een negatief inkomen, een verlies, in box 1 bijvoorbeeld niet te verrekenen is met een positief inkomen in box 3. Hierop bestaan 2 uitzonderingen. Ten eerste wordt de persoonsgebonden aftrek over de bozen heen verrekend. De tweede uitzondering betreft een verlies uit aanmerkelijke belang in box 2.

Verschillen tussen de boxen aan belastingplichtige zullen specifieke gedragspatronen ontlokken. Zo is het verleidelijk om box 3-vermogen ter beschikking te stellen aan iemand die de vergoeding kan aftrekken in box 1 in de situatie waarin men deze laatste persoon een zeker economische eenheid vormt. Deze onevenwichtigheid tussen betaler en ontvanger van de rente heeft de wetgever slecht geaccepteerd als het gaat om transacties tussen willekeurige derden. Bij transacties tussen verbonden personen accepteert de wetgever de discrepantie niet. (Anti-arbitrage-regeling) Het fiscaal inkomen uit de eigen woning wordt gevormd door het eigenwoningforfait minus de renten op de schuld van de eigen woning. Het saldo van deze positieve en negatieve bestanddelen is in de praktijk vrijwel altijd negatief. Dit negatieve saldo behoort tot het inkomen uit box 1 en kan dus op de positieve inkomensbestanddelen in die box in mindering worden gebracht, bijvoorbeeld op looninkomsten. De overheid neemt zo een deel van de rente voor zijn rekening. Indien een belastingplichtige een eigen woning bezit , wordt deze bezitting niet in box 3 maar in box 1 in aanmerking genomen. De inkomsten van eigen woning wordt forfaitair berekend over der waarde van de onroerende zaak. We noemen dit eigenwoningforfait. (Nog even opzoeken.) De eigenwoningwaarde van de woning in volgende de Wet waardering onroerende zaken (WOZ) vastgestelde waarde. Aangezien het inkomen van de eigen woning forfaitair wordt berekend, zijn de werkelijk gemaakte kosten, lasten, afschrijvingen en opbrengsten niet van belang. Met deze forfaitaire benaderingswijze is beoogd op een eenvoudige manier vast te stellen welk rendement uit de eigen woning dient te worden belast. De grootste uitzondering op het forfait wordt echter gevormd door de financieringskosten van de woning die apart in aftrek mogen worden gebracht. Om voor de renteaftrek in aanmerking te komen, moet er dus sprake zijn van een eigen woning en moet er sprake zijn van een schuld aangegaan te verwerving van de woning. Een eigen woning = een hoofverblijf dat de belastingplichtige ter beschikking staat op grond van een eigendomsrecht. De woning moet duurzaam voor eigen gebruik bestemd zijn. De wonende moet het eigendom van de woning hebben. In het eigenwoningforfait de kosten die voor de eigen woning zijn gemaakt, zijn genomen. Het gaat om kosten die de eigenaar moet maken voor zijn woning: onderhoud, afschrijvingen, verzekeringen en onroerendezaakbelasting. Er zijn echte enkele kosten waarmee niet op forfaitaire wijze rekening is gehouden. Daarvan is in de wet IB bepaald dat ze aftrekbaar zijn. Daartoe behoren met name de schulden die direct verband houden met en zijn aangegaan te verwerving van de eigen woning. De rente van deze schulden is gedurende maximaal 30 jaar volledig in mindering te brengen op het inkomen van box 1. Er wordt daarbij uitgegaan van het adagium: eens afgelost blijft afgelost. Zie voorbeeld 14, 14 en 16 op p. 38+39 De huidige wet IB leidt ertoe dat mensen niet zullen aflossen op een lening die ziet op de eigen woning ook al hebben zijn daar de middelen voor. Een aflossing in verband met de verkoop van de eigen woning wordt overigens niet als definitieve aflossing gezien. In dat geval kan het afgeloste bedrag later weer worden opgenomen en kan daarover totdat de periode van 30 jaar om is- de rente worden afgetrokken mits het hernieuwd opgenomen bedrag is aangegaan voor een vervangende eigen woning. De wet IB kent specifieke bepalingen voor de toerekening van inkomstenbestanddelen bij partners. Het is mogelijk om bepaalde inkomstenbestanddelen van de ene partner te belasten bij de andere. Partner:

De niet duurzaam gescheiden levende echtgenoot De geregistreerde partner (die hun relatie hebben ingeschreven bij de gemeente) De ongehuwde meerderjarige belastingplichtige met wie met gedurende meer dan 6 maanden onafgebroken een gezamenlijk huishouding heeft gevoerd en die bij de gemeente op hetzelfde adres staat ingeschreven.

Fiscaal ontstaat het partnerschap bij deze samenwoners alleen als wij in de aangifte inkomstenbelasting voor het partnerregime kiezen. Deze keuze kan jaarlijks worden gemaakt. Vroeger was het zo dat het gezinsinkomen van gehuwden aan de man werd toegerekend. De pater familias was daarmee ook degene die de inkomstbelasting moest betalen. Maar sinds 1984 zijn de inkomsten van gehuwde mannen en vrouwen verzelfstandigd. Onder de gemeenschappelijke inkomstenbestanddelen vallen het belastbare inkomen uit de eigen woning, het inkomen uit aanmerkelijk belang en een aantal aftrekposten waaronder de giftenaftrek. De gemeenschappelijke inkomstenbestanddelen en de bestanddelen van de rendementsgrondslag kunne tussen de partners willekeurig in verhouding worden aangegeven. Blijft een verdeling achterwege dan worden beide partners geacht de helft van de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen te hebben genoten. Dit is ook het geval als zij wel een verdeling maken maar samen minder aangeven dan 100%. Hoofdstuk 2: Arbeid Het inkomen uit werk kan verschillende verschijningsvormen hebben, in het bijzonder de winst uit een onderneming, loon uit een dienstbetrekking of resultaat uit overige werkzaamheden. De inkomstenbelasting is gekozen voor het inkomen als maatstaf voor de draagkracht. Bronnentheorie, deze theorie houdt in dat een opbrengst alleen tot het inkomen behoort als er een bron van inkomen is. Is de opbrengst uit een bron negatief dan komt die op mindering op het inkomen. Een positieve opbrengst verhoogt het inkomen. Een voorbeeld van een bron is een dienstbetrekking. Bron van inkomen, voordelen uit prestaties die worden verricht om rendenen van plezier of van familie- en gezinsbanden de belastingheffing niet zaken. Een hobby of familie- en gezinsband (de privsfeer) vormt dus geen bron van inkomen. Bron van inkomen voldoet aan twee voorwaarden: Het voordeel wordt behaald door deelname aan het economische verkeer en het voordeel is redelijkerwijze te verwachten

De privsfeer omvat de hobby of familie- en gezinsband. Voordelen behaald uit een bron van inkomen kunnen de belastingheffing raken. Zij moeten daarvoor te vangen zijn in n van de in de wet opgenomen inkomenscategorien. Familie- en gezinssfeer? Is er sprake van deelname aan het economische verkeer? Hobbysfeer? Is er op redelijkerwijze voordeel te verwachten? Kenmerkend voor hobbys is dat ze doorgaans meer geld kosten dan opleveren. (p. 48) Bij een negatief voordeel komt vervolgens betekenis toe aan het antwoord op de vraag of redelijkerwijze voordeel te verwachten is. Met voordeel wordt bedoeld het positieve verschil tussen

de opbrengsten en alle kosten die met het verwerven van de opbrengsten redelijkerwijze verband houden. Zodra er sprake is van een bron van inkomen en Caroliens schilderactiviteiten tot een positief voordeel leiden, komt geen belang meer toe aan de vraag of het genoten voordeel verwacht kon worden. De spontane en niet verwachte betaling door het kindertehuis is dan ook een voordeel uit een bron van inkomen. De privsfeer wordt betreden zodra betere toekomstverwachtingen ontbreken. Het gaat daarbij om de geobjectiveerde verwachting van de belastingplichtige: kan er mag de belastingplichtige in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs op betere tijden rekenen? Geen inkomen zonder bron. De bronvoordelen kunnen belast inkomen zijn . Nier ieder bronvoordeel is dus ook daadwerkelijk belast. We spreken van buitenbronnelijk inkomen. Een bronvoordeel dat niet onder n van de hierna gegeven 6 bronnen van inkomen is te rangschikken, is onbelast. De 6 bronnen van inkomen uit de 5 categorien van inkomen in box 1 (de onderneming, de dienstbetrekking, de overige werkzaamheden, de periodieke uitkering en verstrekking en de eigen woning) en het aanmerkelijk belang in box 2. Bronvoordelen die niet onder een van de 6 bronnen van inkomen kunnen worden gerangschikt en dus onbelast zijn- zijn bijvoorbeeld: een prijs uit de staatsloterij, de huur die een particulier ontvangt voor de verhuur van zin vakantiehuis en de rente die een particulier op zijn spaartegoed bij de bank ontvangt. Deze inkomens kunnen echter wel gevolgen hebben voor box 3. Bijzonder bronkarakter box 3 Elk vermogensbestanddeel in box 3 wordt geacht een bron van inkomen te zijn. Hoe dit vermogen is gevormd speelt geen rol. Indien er vermogensbestanddelen zijn, wordt door de wet aangenomen dat daar een voordeel uit voortvloeit. De belangrijkste bepaling ten aanzien van de inkomenscategorie loon uit dienstbetrekking zijn ondergebracht in een aparte wet, de wet op loonbelasting (LB). Zowel voor loon- als voor de inkomstenbelasting geldt dat de werknemer de belastingplichtige is, het loon de grondslag van de heffing vormt en dat belast wordt tegen een progressief tarief. Dienstbetrekking is een arbeidsverhouding die is gebaseerd op een overeenkomst tussen een werkgever en een werknemer. Deze overeenkomst is meestal schriftelijk vastgelegd maar kan ook mondeling of stilzwijgend tot stand komen. Een dienstbetrekking heeft de volgende kenmerken: de werknemer heeft zich verplicht om enige tijd persoonlijke arbeid te verrichten de werkgever is verplicht de werknemer voor arbeid loon te betalen tussen de werknemer en de werkgever bestaat een gezagsverhouding. Met gezagsverhouding wordt bedoeld dat de werkgever het recht heeft om opdrachten en aanwijzingen te geven over het werk dat moet worde gedaan, bijvoorbeeld aard en omvang van het werk en/of specifieke capaciteiten van de werknemer zich niet lenen om opdrachten en/of aanwijzingen te geven

De verhouding van directeur tot bv is een dienstbetrekking. In formele zin is de directeur ondergeschikt aan het hoogste orgaan van de bv: de algemene vergadering van aandeelhouders. Het

maakt daarbij niet uit welke personen dat orgaan vormen en of de directeur door zijn aandelenbezit de besluiten van de algemene vergadering van aandeelhouders kan bepalen. Ook werknemersverzekeringen, zoals de WW, omvatten globaal degenen die in dienstbetrekking zijn. Arbeid dienst PERSOONLIJK te worden verricht, daarom kunnen alleen natuurlijk personen werknemer zijn. Een rechtspersoon (werkgever) is wel inhoudingsplichtige maar geen werknemer. Inhoudingsplichtige. Indien sprake is van een dienstbetrekking is de werkgever verplicht de belasting in te houden die de werknemer over zijn loon is verschuldigd en af te dragen aan de Belastingdienst. In de Wet LB wordt de werkgever inhoudingsplichtige genoemd. Inhoudingsplichtige voor de loonbelasting is niet alleen de werkgever maar ook degen die loon verstrekt uit een vroegere dienstbetrekking. Denk aan verzekeringsmaatschappij bij wie de werkgever pensioen voor zijn werknemers heeft ondergebracht en die bij de pensioengerechtigde leeftijd van deze werknemers maandelijks aan hen pensioen betaald. Andere voorbeelden zijn de AOW en de WW. Plichten van een inhoudingsplichtige: een inhoudingsplichtige moet zich aanmelden bij de belastingdienst en tijdig de ingehouden loonheffing afdragen tezamen met het indienen van de aangifte loonbelasting. Jaaropgave verstrekken waarop alle gegeven staan die van belang zijn voor de heffing van inkomstenbelasting van de werknemer. De belangrijkste elementen van een jaaropgave zijn: het loon, de ingehouden loonheffing en het totaalbedrag aan verrekende arbeidskorting. Verder moet de inhoud plichtige premies werknemersverzekeringen inhouden, afdragen en aangeven bij de belastingdienst. Daarnaast dienen inhoudingsplichtigen een administratie bij te houden en deze administratie bij te houden en deze administratie gedurende zekere tijd bewaren alsmede desgevraagd ter inzage aan de inspecteur verstrekken. Het BSN (burgerservice nummer) maakt het aanleveren en verwerken van loonbelastinggegevens door de belastingdienst eenvoudiger en dienst als wapen in de fraudebestrijding. Een BSN wordt toegekend voor levenslang gebruik, maar geeft nergens recht op, dus ook niet op arbeid, een verblijfsstatus of overheidsverstrekkingen. Voor werkenden bestaat de loonheffing korting uit algemene loonheffingskorting en de arbeidskorting. In de loonheffingskorting die de pensioenmaatschappij of de uitkerende instantie van de AOW hanteert, ontbreekt de arbeidskorting. De werknemer verricht dan immers gaan arbeid meer. Loon zonder loon geen loonheffing. Het komt erop neer dat loon alles is wat een werknemer ontvangt op grond van zijn dienstbetrekking. Loon kan uitlopende hoedanigheden hebben, denk bijvoorbeeld aan beloningen in geld of in natura, vakantiegeld, vergoedingen etc De constatering dat een voordeel buiten het objectieve loonbegrip valt, betekend niet automatisch dat belastingheffing achterwege blijft. Indien we constateren dat het voordeel niet als loon uit dienstbetrekking kwalificeert, moeten we onderzoeken of het voordeel kan worden toegerekend aan achtereenvolgens de overige werkzaamheden, de periodieke uitkeringen en verstrekkingen, de eigen woning en het aanmerkelijk belang. KOPIE ANDERE BOEK Vergoedingen en verstrekkingen Er is haast geen werknemer te vinden die geen kosten maakt die verband houden met zijn dienstbetrekking. Een werkgever mag zijn werknemer hierin onder voorwaarden fiscaal tegemoetkomen. De werkkostenregeling (WKR) komt vanaf 2014 definitief in de plaats van de

bestaande regels over vergoedingen en verstrekkingen die volgens de wet onbelast kunnen plaatsvinden. Het aloude systeem spreekt in dit verband van vrije vergoedingen en verstrekkingen. Vergoeding is bedoel als compensatie van uitgaven voor arbeid gerelateerde activiteiten of zaken (reis, voeding, materiaal). Verstrekking voorkomen die uitgaven. De activiteit of de zaak wordt door de werkgever zelf verstrekt of betaald (ticket, maaltijd, vakliteratuur). Bij verstrekkingen gaat het dus om loon in natura. Het systeem van vrije vergoedingen en verstrekkingen (geldend tot 2014) Het vrij zijn ziet niet op het ontbreken van een verbod, maar enkel op het kostenplaatje. De vrije vergoedingen en verstrekkingen zin onbelast, het meerdere wordt belast als loon. De wetgever heeft getracht discussies te voorkomen door posten op te nemen die steeds voor een belastingvrije vergoeding in aanmerking komen en daarnaast een overzicht te geven van kosten die (in ieder geval) niet voor een belastingvrije vergoeding in aanmerking komen. Voor andere dan deze is de wet genoemde kosten spelen twee criteria een rol: het zakelijkheidscriterium Dit brengt met zich mee dat kosten die samenhangen een behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking onbelast kunnen worden vergoed. het beloningscriterium Vergoedingen kunnen plaatsvinden voor zover zij naar maatschappelijke opvattingen niet als een beloningsvoordeel worden ervaren. De wetgever beoogd hiermee vergoedingen vrij te stellen waarvoor geldt dat de werkgever een groter belang heeft bij het verschaffen ervan dan de werknemer heeft bij het ontvangen ervan.

Onbelaste beloningen in natura zijn bijvoorbeeld de verstrekte vakliteratuur, de verstrekte werkkleding of aangeboden cursus. Ook zijn tal van voorbeelden van belast loon in natura denkbaar. Denk aan verstrekte maaltijden waarbij het zakelijke karakter van bijkomstig belang is. De wet beidt weliswaar de mogelijkheid om werkkleding vrij te verstrekken, maar dan moet sprake zijn van kleding die redelijkerwijze niet in het normale dagelijkse leven gedragen kan worden. Het voordeel voor de werknemer geniet doordat zij niet zelf opdraait voor de kosten van aanschaf en slijtage van de kleding die zijn tijdens haar werkzaamheden draagt, behoort tot het loon. Werkkostenregeling (vanaf 2011, verplicht vanaf 2014) Maximaal 1.4% van het totale fiscale loon (dit is de vrije ruimte) mag de werkgever besteden aan onbelaste vergoedingen en verstrekkingen voor zijn werknemers. Over het bedrag boven de vrije ruimte betaalt de werkgever 80% loonbelasting en deze loonbelasting mag hij niet op het loon van de werknemers inhouden. Die komt dus volledig voor rekening van de werkgever. Zon heffing wordt eindheffing genoemd. Aanvankelijk was het de bedoeling dat zoveel mogelijk vergoedingen en verstrekkingen ten kosten zouden gaan van de vrije ruimte. Dat oogmerk is weliswaar niet verlaten, althans niet officieel, maar nadat het bedrijfsleven uitdrukkelijk om aanpassingen had gevraagd, zijn binnen de WKR voor een aantal vergoedingen en verstrekkingen zogeheten gerichte vrijstellingen gecreerd. In feite lijkt er nu al weinig meer over van de nagestreefde vereenvoudiging en weglating van gedetailleerde regelgeving. Zo zin er gerichte vrijstellingen voor vergoedingen en verstrekkingen voor: vervoer,

maaltijden en overnachtingen tijdens dienstreizen, cursussen, studiekosten etc. Bij menigeen bestaat inmiddels de indruk dat de regeling voor werkgevers niet een zo veel eenvoudiger is geworden. Bovendien wordt vermoed dat de WKR voor de meeste werknemers nadeliger zal uitwerken dan de oude regeling. Dat de vergoedingen en verstrekkingen niet meer aan individuele werknemers hoeven te worden toegerekend kan echter als een belangrijk voordeel van de nieuwe regeling voor werkgevers worden gezien. Wat er wordt verstaan onder loon is een ruim begrip, maar in lid 2 wordt bepaald dat ook rechten na verloop van tijd of onder een voorwaarde een of meer uitkeringen te ontvangen tot het loon behoren. We spreken hier van en aanspraak. Een ander voorbeeld is een pensioenregeling. De hoofregel bij een aanspraak is dat een aanspraak wordt belast en de uitkeringen of verstrekkingen vrij zijn. Omkeerregel heeft voor de burger ten opzichte van de hoofdregel voordeel dat de belastingheffing wordt verschoven van de aanspraak naar de uitkering (het pay-as-you-earnprincipe). Een ander bezwaar tegen de hoofregel is dat tegen over de verschuldigde belasting over de aanspraak niet direct inkomsten staan zodat financieringsproblemen kunnen ontstaan. Het is gebruikelijk dat zowel de werkgever als de werknemer meebetaald aan de premies voor het pensioen. Het zou dan niet reel zijn om de werknemer voor de gehele uitkering in de belastingheffing te betrekken. De wet regelt dit op een bijzondere manier. De uitkering wordt toch volledig belast maar de eigen bijdrage van de werknemer in de premiebetaling voor zijn pensioenaanspraak vormt een aftrekpost voor het brutoloon. Dit levert een liquiditeit voordeel op: de premiebetaling verlaagt de belastingdruk nu reeds terwijl belastingheffing pas plaatsvindt op het moment waarop de uitkering worden genoten. Naast uitbetaling van loon in contacten kan loon de hoedanigheid hebben van rechten of goederen. Aanspraken zijn voorbeelden van loon in de vorm van een recht. Andere voorbeelden zijn het kerstpakket, de vakbladen, het vlees dat een medewerker uit een slagerij meekrijgt en de gratis krant voor bezorgers. Indien sprake is van belast loon rijst de vraag hoe het voordeel gewaardeerd moet worden. Hoofregel is dat het loon in natura wordt gewaardeerd tegen de waarde in het economische verkeer. Het gaat om de vraag in hoeverre het verstrekte goed past in het normale bestedingspatroon van personen in vergelijkbare financile en gezinsomstandigheden verkeren als de werknemer. De vergoeding die Carolien voor het reizen tussen woning en werk ontvangt, verhoogt wel haar nettoloon, maar niet haar loon waarover belasting en premies is verschuldigd. Volksverzekeringen: AOW, Anw, AWBZ Werknemersverzekeringen: ZW, WIA (opvolger van WAO), WW De zorgverzekeringswet benvloedt de bruto/nettosalarisberekening eveneens. De zorgverzekeringswet is bepaalt allereerst dat de verzekerde voor zijn basispakket een nominale premie verschuldigd is aan de zorgverzekeraar. De nominale premie is niet inkomensafhankelijk maar kan wel per zorgverzekeraar in hoogte verschillen. Verder is de verzekerde een inkomensafhankelijke bijdrage verschuldigd aan de Belastingdienst. De werknemer van de werkgever krijgt een vergoeding voor de inkomensafhankelijke bijdrage die op het loon wordt ingehouden. Met de verzamelnaam loonheffing wordt gedoeld op de loonbelasting, de premies zorgverzekeringen en de premies werknemersverzekeringen en de inkomensafhankelijke bijdrage

Zorgverzekeringswet. Om te komen tot een wezenlijke administratieve lastenverlichting voor inhoudingsplichtige is verder het loonbegrip voor de verschillende inhoudingen op het loon zoveel mogelijk geniformeerd. Beloningen die vaak eenmaal per jaar worden uitbetaald denk aan vakantiedagen en bonussen maar ook wijzigingen in de loop van het kalenderjaar in de omvang van de verschuldigde pensioenpremies of afdrachten voor de werknemersverzekeringen leiden ertoe dat een evenredig deel van de jaarcijfers niet gelijk is aan de maandgegevens. Niet iedere werkgever is echter bereid om de kosten die hun werknemers maken bij het vervullen van de dienstbetrekking te vergoeden of in plaats daarvan iets te verstrekken. Op loon kunnen namelijk uitsluitend nog bepaalde forfaitaire aftrekbedragen in mindering komen voor de heffing van inkomstenbelasting. De wetgever heeft in hoofdlijnen 3 argumenten voor afschaffing aangevoerd. Zo zou volgens de wetgever de aftrek door slecht een gering aantal belastingplichtige worden benut. Verder zien de bewindslieden geen taak meer voor belastingwetgever om alsnog voor kosten een tegemoetkoming te verstrekken daar waar de werkgever het niet nodig vindt hierin te voorzien. Daarnaast stelt de wetgever dat de beroepskostenaftrek conflictgevoelig was en leidde tot zowel uitvoeringsproblemen als belasting geschillen. Afschaffing zou dan ook de beoogde vereenvoudiging van het belastingstelsel ten goede komen. Tot slot lijkt de afschaffing niet goed te passen in maatschappelijke ontwikkeling als flexibilisering en verantwoordelijkheden- en bevoegdhedenontwikkeling, in het kader waarvan de werkgever aan de werknemers steeds vaker min of meer all-in bedrag geeft, waarbij het aan de desbetreffende werknemer wordt overgelaten om uit dit bedrag ook de zakelijke beroepskosten te financieren. Dat het loon in box 1 is opgenomen, geeft aan dat het loon tot de kern van de draagkrachtheffing hoort. Belangrijke draagkracht verminderde factoren- zoals de beroepskostenaftrek- zouden daarbij een rol moeten spelen. Al met al wordt de druk op de werkgever vergroot om kosten belastingvrij te vergoeden of te verstrekken al dan niet tegen de bereidheid van de werknemers met een lager loon genoegen te nemen. Hoewel het op het eerste oog aantrekkelijk lijkt om zoveel mogelijk salaris in onbelaste vorm te genieten, moet men zich wel realiseren dat wijzigingen in de samenstelling van de beloning gevolgen kunnen hebben voor de premies en uitkeringen van bijvoorbeeld pensioen en arbeidsongeschiktheid. De categorie belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden vormt het sluitstuk van belastingheffing op arbeid. Hierin vallen de inkomsten uit arbeid niet als winst of loon zijn belast. De werkzaamheden zijn doorgaans niet duurzaam genoeg om van een onderneming te kunnen spreken en het ontbreken van een gezagsverhouding of van een verplichting om persoonlijke arbeid te verrichten, staat de kwalificatie dienstbetrekking in de weg. Voorbeelden: het geven van lezingen, het verrichten van freelance werkzaamheden, het geven van bijlessen etc. De fiscale kwalificatie van de inkomsten uit een bepaalde arbeidsverhouding is niet altijd duidelijk. Zekerheid kan verkregen worden door een Verklaring arbeidsrelatie aan te vragen bij de Belastingdienst. Voor de bepaling van het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden is aansluiting gezocht bij de fiscale behandeling van winst uit onderneming. Zo dient de resultaatgenieter in beginsel een administratie bij te houden, te bewaren en desgevraagd ter inzage te verstrekken. Ontvangsten voor het verrichten van de werkzaamheden zijn belast. Het is niet mogelijk een deel dan de vergoeding

als onbelast aan te merken. Kosten gemaakt door de uitvoering van de werkzaamheden zijn over het algemeen aftrekbaar. Voor gemengde kosten, kosten met zowel een zakelijk als een priv-element, is slechts gedeeltelijk of soms helemaal niet toegestaan. Ook het resultaat behaald met de verkoop van zaken die voor de uitvoering van werkzaakheden worden gebruikt, wordt in de heffing betrokken. Dit vloeit voort uit het totaalwinst begrip dat evenals bij ondernemers ook voor resultaatgenieters van belang is. Een belangrijk verschil met de winstgenieters is dat de resultaatgenieter geen gebruik kan maken van de zogenoemde ondernemersfaciliteiten. Een belastingplichtige die niet in dienstbetrekking is, kan samen met zijn opdrachtgever ervoor opteren de arbeidsverhouding als dienstbetrekking aan te merken. We spreken dan van een fictieve dienstbetrekking. Deze regeling staat bekend als de opting-in-regeling. Bij toepassing van deze regeling wordt de verrichte arbeid niet als een werkzaamheid beschouwd maar als een dienstbetrekking waardoor de beloning loon vormt. Hoofdstuk 3: De startende ondernemer In het algemeen gesproken zal een voordeel onder de inkomstenbelasting vallen wanneer dit voortvloeit uit enige economische activiteit. Verschillende economische activiteiten zoals werken in dienstbetrekking, ondernemen, beleggen worden echter is de inkomstenbelasting verschillend behandeld. Onderneming: fiscale ondernemingsbegrip, elementaire bestanddelen daarvan zijn de zelfstandigheid, de gerichtheid op het deelnemen aan het economische verkeer en de combinatie van arbeid en kapitaal. Voorts is er enige elasticiteit met betrekking tot de begin- en eindfase van de onderneming. Zo kan een beoog bedrijf dat nooit van de grond heeft kunnen komen toch in fiscale zin een onderneming zijn. Een zakelijke flop kan zijn verliezen onderverdelen in box 1. Een onderneming gaat namelijk fiscaal van start wanneer de eerste voorbereidingshandeling wordt verricht. In de inkomsten belasting is echter niet de onderneming het subject van belastingheffing maar de ondernemer. De eenmanszaak en de vennootschap onder firma (vof) zijn dus niet belastingplichtig. Dit is echter anders voor de omzetbelasting. De ondernemer dient aan 2 vereisten te voldoen: De onderneming moet voor zijn rekening worden gedreven. Men moet dus gerechtigd zijn voor alle voordelen ui de onderneming, in het bijzonder dat men recht moet hebben op (een aandeel in) de stille reserves en de goodwill in de onderneming bij het einde ervan. Dit vereiste dient met name om de ondernemer af te bakenen van verschaffers van vreemd vermogen (financiers). Hij zal rechtstreeks verbonden moeten worden voor de zaaks crediteuren.| Dit vereiste komt erop neer dat men aansprakelijk moet zijn tegen over zakelijke crediteuren. Dit dient met name om de onderneming af te bakenen van degene die louter eigen vermogen

verschaffen (commanditaire vennoten). De aangetrokken commanditaire vennoten handelen maatschappelijk gezien vaak slechts als belegger. Fiscalisten noemen het materiele bedrijf de objectieve onderneming. Deze is zichtbaar en tastbaar. De fiscaal vereiste relatie tot zon objectieve onderneming van een subject voor rekening van brengt de fiscale onderneming tot leven. Dat noemt men de subjectieve onderneming, deze is niet tastbaar. De winst uit een onderneming valt in box 1, daarop is het progressieve tarief van toepassing. Het belangrijkste kenmerk van het winstbegrip is dat het alle voordelen uit de onderneming omvat. Alle rele positieve voordelen verhogen immers de draagkracht van de ondernemen, alle rele verliezen verlagen die. Winsten van verschillende ondernemingen van dezelfde belastingplichtige worden samengeteld. Er bestaat ook een aanspraak op ondernemersaftrek indien de winst als ondernemer wordt genoten. Gezamenlijke voordelen zijn de voordelen die gedurende het gehele bestaan van de onderneming worden behaald. We spreken in dit verband ook wel van totaalwinst. Alle jaarwinsten tezamen vormen, achteraf bezien, de gezamenlijke voordelen. Stakingswinst: de stille reserves en goodwill in een onderneming Hoe de jaarwinst van een onderneming moet worden bepaald is in de wet vastgelegd met de kreet goedkoopmansgebruik. Deze term is een open norm waaraan de belastingrechter in de loop van de decennia inhoud heeft gegeven. Het uitgangspunt voor de berekening van de fiscale winst is uiteraard de marge die gerealiseerd wordt op de verkoop van de producten en/of diensten. Daar mogen de personeelslasten en andere kosten van worden afgetrokken. Expliciete verschillen met commercile winstberekening ontstaan door: 1. 2. 3. 4. 5. De kleinschaligheidsinvesteringsaftrek De willekeurige afschrijving De ondernemersaftrek De fiscale oudedagreserve De MKB-winstvrijstelling

1 De kleinschaligheidsinvesteringsaftrek Ondernemers hebben recht op een kleinschaligheidsinvesteringsaftrek . Dit is een fiscale aftrekpost die niet wordt opgenomen bij de vaststelling van de commercile winst. Afhankelijk van de totale investeringen in een boekjaar mag de ondernemer deze extra aftrekpost benutten zonder dat dit gevolgen heeft voor het afschrijvingsniveau van de verworven bedrijfsmiddelen. Dit leidt dus tot een absolute vermindering van de fiscale winst en daarmee tevens van de absolute belastingdruk. Hier is sprake van een instrumentele maatregel. De overheid wenst ondernemers te stimuleren tot investeringen. Naarmate het investeringsbedrag groter wordt, is het premiepercentage lager. De kleinschaligheidsinvesteringsaftrek is bedoeld voor min of meer blijvende investeringen.

2 De willekeurige afschrijving Een ondernemer schrijft af op de bij hem in gebruik zijnde bedrijfsmiddelen. Daarmee brengt hij het verbruikte nut van deze bedrijfsmiddelen tot uitdrukking in de kostprijs van zijn producten of diensten. Economische slijtage doet zich onder andere voor bij productiviteitsverhogende innovaties in nieuwe op de markt verschijnende bedrijfsmiddelen. Het oude bedrijfsmiddel zal daardoor sneller aan vervanging toe zijn indien de ondernemer concurrerend wil blijven werken. In een aantal gevallen is echter uitdrukkelijk toegestaan dat de ondernemer een afschrijvingspercentage kiest dat hem het beste uitkomt. Hij mag willekeurig afschrijven. Met de willekeurige afschrijving kan de fiscale winst over het eerste jaar op geforceerde wijze verlaagd worden. Dit kan leiden tot een verlies uit onderneming in box 1. Zon verlies levert profijt op indien het ook meteen met progressief belast inkomen kan worden verrekend. Indien het verlies uit de onderneming groter is dan de andere inkomsten in dit jaar kan het overschot zelfs verrekend worden met de inkomsten uit box 1 van de drie voorgaande jaren. De mogelijkheid van willekeurige afschrijving geldt niet voor alle bedrijfsmiddelen. De uitgesloten bedrijfsmiddelen zijn dezelfde als die waarvoor de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek is uitgesloten. En van die middelen is goodwill. 3 Ondernemersaftrek Alleen ondernemers krijgen de ondernemersaftrek. Hierbij gaat het om enkele definitieve aftrekposten. Zij hebben het karakter van tariefmaatregel, zoals zelfstandigenaftrek, of van fictieve kosten, zoals de meewerkaftrek. Een definitief verleende aftrekpost verlaagt het inkomen zonder dat in een latere fase dit voordeel weer wordt teruggenomen. Een aftrekpost met een voorlopig karakter, zoals de willekeurige afschrijving, leidt daarentegen tot uitstel van belastingheffing. In latere hare zal het inkomen dienovereenkomstig hoger zijn. De ondernemersaftrek is het gezamenlijke bedrag van: De zelfstandigenaftrek Deze aftrek is door de wetgever ingevoerd met het oog op de reserverings- en investeringsfunctie die mede aan de winst wordt toegeschreven. De tabel is degressief opgebouwd: hoe meer winst, hoe minder zelfstandigenaftrek. Daarmee is deze faciliteit vooral gericht op het kleinbedrijf. Wel is het zo dat deze aftrek alleen wordt verleend indien de belastingplichtige daadwerkelijk een bepaalde tijd voor de onderneming werkzaam is. Hij moet voldoen aan het urencriterium. Het komt er op neer dat men gedurende 3 achtereenvolgende jaren een verhoogde zelfstandigenaftrek toucheert. In men starter in fiscale zin en men voldoet dus aan het urencriterium dan komt men, zoals gezegd, ook in aanmerking voor de willekeurige afschrijving. De aftrek voor speur- en ontwikkelingswerk Deze aftrek wordt verleend indien een ondernemer in aanzienlijke mate tijd besteedt aan werkzaamheden met een sterk innoverend karakter. De meewerkaftrek Deze aftrek wordt verleend aan ondernemers wie levenspartner meewerkt in de onderneming zonder daarvoor een vergoeding krijgt. De startersaftrek bij arbeidsongeschiktheid, en Deze aftrek wordt verleend aan een ondernemer die vanuit een uitkering wegens arbeidsongeschiktheid een onderneming start, jonger dan 65 jaar is, maar vanwege zijn

arbeidsongeschiktheid niet een het reguliere urencriterium (ten minste 1225 uren op jaarbasis als ondernemer werkzaam zijn) kan voldoen. De stakingsaftrek Speelt een rol bij het einde van het ondernemerschap.

4 Fiscale oudedagreserve (FOR) Een ondernemer mag verder jaarlijks een gedeelte van de winst reserveren voor een oudedagsvoorziening. Hier zien we dus een aftrekpost die leidt tot een inkomensverschuiving. Het is aan de ondernemer zelf om van deze mogelijkheid gebruik te maken. Het doel van de regeling is om na het einde van het ondernemerschap de reserve om te zetten in een pensioensregeling. De vorming van deze reserve is voorbehouden aan ondernemers die aan het urencriterium voldoen. Zij kunnen doorgaan met opbouwen tot en met het jaar waarin zij 65 worden. 5 MKB- winstvrijstelling Ingevolge deze wet is het tarief voor de vennootschapsbelasting aanzienlijk verlaagd. Om de rechtsvorm besloten vennootschap (bv) voor ondernemers niet t aantrekkelijk te maken is een nieuwe winstvrijstelling voor ondernemers in het leven geroepen, die naast de zelfstandigenaftrek van kracht is. De MKB- winstvrijstelling geeft recht op een vrijstelling van 10,5% van de winst van de ondernemer die voldoen aan het urencriterium, nadat de winst is verminderd met de ondernemersaftrek. De andere kant van de medaille is dat wanneer een ondernemer verlies leidt, 10,5% van het verlies uit de onderneming is vrijgesteld en daarmee niet aftrekbaar is voor de inkomstenbelasting. We hebben gezien dat investering gestimuleerd kunnen worden door de overheid (willekeurige afschrijvingen, kleinschaligheidsinvesteringsaftrek). Ook hebben ondernemers recht op zelfstandigenaftrek, startersaftrek en meewerkaftrek, alsmede de MKB-winstvrijstelling. Zij mogen ook een oudedagsreserve vormen. Al deze maatregelen kunnen meebrengen dat een ondernemer minder inkomstenbelasting betaald dan bijvoorbeeld een werknemer met een vergelijkbaar inkomen. Het voordelige verschil ten gunste van de ondernemer wordt in het voorbeeld in het boek (p. 95) veroorzaakt door de zelfstandigenaftrek en de MKB- winstvrijstelling. Eigen onderneming beginnen? Welke aanvangsinvestering is met de overname gemoeid? Is de onderneming levensvatbaar? Wat zijn de belangrijke fiscale aspecten? Is de financiering rond te krijgen? Wanneer is een onderneming levensvatbaar? Om een goede inschatting van de levensvatbaarheid van de onderneming te kunnen maken, is het noodzakelijk om een liquiditeitsbegroting te maken. Alleen als de cashflow van de onderneming positief is, is de onderneming levensvatbaar. Financiering Het is kaart brengen van de financieringsbehoefte van de onderneming blijkt de nodige voeten in de aarde te hebben. De door de verkoper gewenste overnamesom en voorgestelde huurprijs zijn zo hoog dat rente, aflossing en huur een groot beslag leggen op de cashflow van de onderneming. Het gevolg daarvan is dar de onderneming kwetsbaar is voor fluctuaties in de omzet. Indien een ondernemer in het verleden kleinschaligheidinvesteringsaftrek heeft genoten, dient hij zicht te realiseren dat bij verkoop van die bedrijfsmiddelen een deel van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek dient te worden terugbetaald. Dit is de desinvesteringsbijtelling.

In grote lijnen is deze bijtelling van toepassing indien een bedrijfsmiddel binnen 5 jaar na aanschaf weer wordt verkocht. Hypotheek dient te worden verstrekt op een privwoning. De rente voor zover betrekking hebbende op de financiering van de onderneming mag ten laste worden gebracht van de winst. De extra lening is immers aangegaan ter verwerving van de onderneming. Wat als onderpand voor die lening dient, is irrelevant. De aflossing kan uiteraard niet tot de ondernemingskosten worden gerekend. Wie zijn schulden betaald, verarmt niet. Ondernemerschap is voor alle ondernemersfaciliteiten een vereisten. Het vereiste van het urencriterium komt om de hoek kijken indien zelfstandigenaftrek, MKB- winstvrijstelling en fiscale oudedagsreserve in het geding zijn. Zoals we hebben gezien, is men ondernemer indien de onderneming voor iemand rekening wordt gedreven n men rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen die op de onderneming betrekking hebben. In zijn algemeenheid kan worden opgemerkt dat het urencriterium geldt voor alle onderdelen van de ondernemersaftrek met uitzondering van startersaftrek en de startersaftrek bij arbeidsongeschiktheid. Omzetbelasting Ondernemers moeten omzetbelasting betalen over hun omzet. De belasting wordt geheven van de ondernemers. De ondernemer wordt slecht gebruikt om het verbruik van de consument te belasten. De omzetbelasting is een algemene verbruiksbelasting die op indirecte wijze wordt geheven, dat wil zeggen van de ondernemer terwijl de consument uiteindelijk betaalt. De toegevoegde waarde is, globaal gesproken, het verschil tussen de verkoopprijs en de in koopprijs van de ondernemer. De omzetbelasting via het stelsel van de btw heeft enkele opmerkelijke trekjes. Zo moet iedere ondernemer met betrekking tot elke levering of dienst omzetbelasting in rekening brengen en deze op aangifte voldoen aan de Belastingdienst. De ondernemer is voor de Belastingdienst voor deze heffing echter het aanspreekpunt. Of een ondernemer bij zijn prestaties omzetbelasting in rekening moet brengen, is verder niet afhankelijk van de aard van zij wederpartij. Echter, de ondernemer anders dan de uiteindelijke consument heeft recht op teruggave van de aan hem in rekening gebrachte omzetbelasting. Dit wordt ook wel aftrek van voorbelasting genoemd. Aftrek van voorbelasting In de praktijk brengt een ondernemer op de door gem af te dragen omzetbelasting de op zijn inkopen drukkende omzetbelasting in mindering. Het saldo moet per maand of per kwartaal worden betaald of kan, indien het saldo negatief is worden terug ontvangen. Het recht op aftrek van voorbelasting op factuurbasis leidt ertoe dat het saldo van de af te dragen omzetbelasting en de terug te ontvangen omzetbelasting negatief kan zijn. Eigen gebruik goederen Wanneer een ondernemer goederen verbruikt uit zijn eigen zaak dient daarover omzetbelasting te worden voldaan. Hij is dan immers zelf de consument. Een ondernemer dient dan ook nauwkeurig bij te houden welke goederen hij aan de onderneming heeft onttrokken. Omdat het nogal lastig te controleren valt, welke omvang dit verbruik heeft, wordt voor privgebruik door de Belastingdienst een norm gehanteerd. Deze norm wordt jaarlijks vastgesteld en per gezinslid bereken.

Administratieve aspecten Als zij in een samenwerkingsverband een horecaonderneming exploiteren geldt dat zij voor de inkomstenbelasting ieder afzonderlijk belastingplichtige zijn. Niet hun samenwerkingsverband, de firma, is daarvoor belastingplichtige maar zijzelf, ieder op zich. De firma is fiscaal transparant. Voor de loonbelasting en de omzetbelasting ligt dit anders. De vof is voor beide heffingen belastingplichtig. Als de vof geen aangiftebiljetten omzetbelasting c.q. loonbelasting van de inspecteur toegezonden krijgt, moeten de firmanten de inspecteur vragen om een aangiftebiljet. Dit moet gedaan worden vr het moment dat de belasting betaald moet worden. Indien de vof niet zorgt voor een tijdige betaling, dat wil zeggen er niet voor zorgt dat de betaling uiterlijk een maand na afloop van het kwartaal is geschied, dreigt een boete. Zon boete heet een verzuimboete. Hoofdstuk 4: Winstberekening Aan een huwelijksvoltrekking zijn naast civielrechtelijke ook fiscale gevolgen verbonden. Geregistreerd partners is in fiscale zin gelijk aan burgerlijke huwelijk. Ruwweg kan onderscheid worden gemaakt tussen het trouwen in gemeenschap van goederen of onder huwelijkse voorwaarden. In de eerste instantie zijn Peter en Carolien gezamenlijk eigenaar van hun beider vermogen. Zij bezitten niet afzonderlijk specifieke goederen maar simpel gezegd beiden de helft van de volledige goederengemeenschap. Bij huwelijkse voorwaarden bestaat er in beginsel geen gemeenschap van goederen en blijven Peter en Carolien eigenaar van de goederen die zij reeds vr het huwelijk bezaten. Of Peter en Carolien nu wel of niet in gemeenschap van goederen zijn gehuwd, in beide gevallen kunnen de vermogensbestanddelen die onder de vermogensheffing van box 3 vallen naar willekeur tussen hen beiden worden verdeeld. Uit de jurisprudentie kunnen we opmaken dat in het geval van Peter en Carolien op door hun zelf geconsumeerde artikelen uit de eigen onderneming geen winst genomen hoeft te worden. Maar er moet wl een correctieboeking plaatsvinden om zodoende de inkoopkosten te verlagen. In dit geval wordt er gesproken van een onttrekking want het betreft goederen uit de onderneming waar de ondernemer voor privdoeleinden over heeft beschikt. Hoe moet een ondernemer onderscheid maken tussen priv-uitgaven en zakelijke kosten. Soms wordt er in redelijkheid een kostenverdeling afgesproken, bijvoorbeeld 50% zakelijk en 50% priv. In het belastingrecht bestaat een oude regel dat de inspecteur het ondernemersbeleid niet mag toetsen. De fiscus mag alleen naar het motief van een bepaalde uitgave vragen. Dit ter afbakening van de priv- en de ondernemingssfeer. Er bestaan ook kosten die net apert onzakelijk zijn maar in ieder geval deels een privkarakter hebben. Dit zijn de gemengde kosten. Deze kosten bestaan naast privuitgaven die als onttrekking worden aangemerkt en het resultaat van de onderneming niet benvloeden. Dit zijn uitgaven die in verband staan met de uitoefening van de onderneming maar waarin ook persoonlijke elementen te onderkennen zijn. Onder kosten die 100% niet aftrekbaar zijn vallen: Vaartuigen gebruikt voor representatieve doeleinden

Geldboeten Uitgaven verband houdend met een misdrijf Kosten ter zake van wapens en munitie voor zover daar geen vergunning is afgegeven Bepaalde agressieve dieren (pitbullwetgeving) Steekpenningen

Kosten die tot een bedrag van 4.200 niet in aftrek komen betreffen: Voedsel, dranken en genotmiddelen Representatie daaronder begrepen recepties Congressen, seminars, symposia, studiereizen en dergelijke Een en ander met inbegrip van de desbetreffende reizen en het desbetreffende verblijf

Voor voedsel, drank en genotmiddelen die deel uitmaken van de omzet, en dit laatste is het geval bij Peter en Carolien omdat de activiteiten van de vof bestaan uit het drijven van een horecaonderneming. Deze kosten zijn voor 100% aftrekbaar. Bij bepaalde kosten zoals die van persoonlijke verzorging meent de wetgever dat het privaandeel daarin dusdanig substantieel is dat dergelijke kosten beter helemaal van aftrek kunnen worden uitgesloten. Ook zijn van aftrek uitgesloten kosten voor kleding (met uitzondering van werkkleding) en onder bepaalde omstandigheden de kosten van de werkruimte. Wanner Peter en Carolien in verband met hun bedrijf voor de eerste keer aangifte moeten doen voor de inkomstenbelasting zitten zij met de vraag hoe fiscaal gezien de winst moet worden berekend. Een commercile jaarrekening is reeds opgesteld en zij weten derhalve hoeveel winst zij commercieel hebben gemaakt. Maar is dit bedrag identiek voor de belastingheffing? Is de fiscale balans en winst- en verliesrekening per definitie gelijk aan de commercile? De fiscale en commercile jaarrekening hoeven in Nederland niet identiek te zijn. Het is ook niet vanzelfsprekend dat winstberekening fiscaal en commercieel op dezelfde wijze plaatsvinden. De fiscale jaarrekening heeft ten doel om de hoogte van de fiscale jaarwinst vast te stellen. De commercile jaarrekening daarentegen dient er bijvoorbeeld toe om een getrouwe beeld te geven van de vermogenspositie van de onderneming voor alle partijen die met die onderneming te maken hebben uitgezonderd de fiscus. Een belastinginspecteur zal echter redeneren: als er commercieel op een transactie winst wordt genomen, waarom dan niet fiscaal? En: als er fiscaal verlies wordt genomen, waarom dan niet commercieel? Tussen deze twee benaderingen ligt goed koopmansgebruik. De fiscale jaarrekening heeft als doel de fiscale jaarwinst te bepalen. De bepaling van de jaarwinst vindt plaat op grond van goed koopmansgebruik. In Nederland streven we ernaar om de totale winst van de onderneming (vanaf oprichting tot het moment van staking) in de jaarwinsten te belasten. Hoe moet nu de winst aan de jaren worden toegerekend? Het antwoord is op grond van de regels van goed koopmansgebruik. Goed koopmansgebruik bepaalt het tijdstip waarop winst en verlies fiscale moeten/mogen worden genomen. Beginselen goed koopmansgebruik

Realiteitszin Volgens dit beginsel kan bijvoorbeeld een garantieverplichting slecht gepassiveerd worden als er een behoorlijke kans op verwerkelijking van de aanspraak bestaat. De realiteitszin eist: dat de wijze van winstbepaling waarborgen bevat tegen willekeurige winstverschuivingen (willekeurigheid is niet toegestaan) dat de winst van een bepaald jaar slecht benvloed wordt door gebeurtenissen die geheel of gedeeltelijk op dat jaar betrekking hebben dat rekening wordt gehouden met de werkelijkheid met veronachtzaming van juridische en andere constructies dat niet in twijfel wordt getrokken hetgeen zeker is en omgekeerd Voorzichtigheid Dit beginsel eist: dat geen winst wordt genomen alvorens het behalen ervan met redelijke zekerheid vaststaat (verliezen mag ja al nemen bij constatering, winsten neem je pas als het ontvangen is) dat de wijze van winstbepaling rekening houdt met de continuteit van de onderneming Eenvoud Dit betekent dat het te hanteren systeem praktisch hanteerbaar moet zijn. Dit eenvoud brengt met zich mee: dat de wijze van winstbepaling hanteerbaar moet zijn dat de aan de wijze van winstbepaling te stellen eisen aan de omvang van de onderneming moeten worden aangepast

Goed koopmansgebruik gaat dus over de vraag aan welk jaar een verlies mag worden toegerekend en in welk jaar een winst moet worden genomen. Winstneming Hierbij dient onderscheid te worden gemaakt tussen goederen en diensten. Bij goederen is het leveringsmoment beslissend. Winst dient te worden genomen uiterlijk in het jaar waarin de goederen zijn afgeleverd indien de vordering op de koper volwaardig is. Bij diensten is geen leveringshandeling aan te wijzen. Voor diensten geldt dat winstneming dient plaats te vinden uiterlijk op het moment dat de prestatie is verricht. Men kan het ook op een andere manier formuleren: winst is uiterlijk behaald in het jaar waarin vermogensomzetting heeft plaatsgevonden, in die zin dat het geleverde goed of de verrichte dienst in het ondernemingsvermogen is vervangen door de vordering, respectievelijk de ontvangen geldsom. Winstneming hoeft bij huurkooptransacties pas plaats te vinden als de ontvangen termijnen de kostprijs van het product overschrijden. Verliesneming Verliezen kunnen worden genomen in het jaar waarin ze zijn geleden. Telt een vergoeding (zoals verplaatsingskostenvergoeding uit voorbeeld 5 p. 122) ook als winst? Nee, het voorzichtigheidsbeginsel brengt met zich mee dat de vergoeding mag worden afgezet tegen in de toekomst aanwijsbar hogere kosten.

Goed koopmansgebruik is een dynamisch begrip, het gaat met de tijd mee en volgt maatschappelijke ontwikkelingen met een zeker vertraging. Toegestaan moet worden dat bij de bepaling van de winst van een zeker haar ten zake van toekomstige uitgaven een passiefpost wordt gevorm indien: Die uitgaven hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden, die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan en Ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend en Daarover een redelijke mate van zekerheid bestaat dat zij zich zullen voordoen

Dus: een rechtsverhouding is niet meer vereist maar er moet wel een voldoende duidelijke band zijn met het afgesloten boekjaar om tot passivering te kunnen overgaan. Wettelijke waarderings- en afschrijvingsregels In het kader van de Wet werken aan winst, die primair tot doel had om tot een aanmerkelijke verlaging van het tarief van de vennootschapsbelasting te komen, is er ook een aantal zogenoemde grondslag verbredende maatregelen in de winstsfeer doorgevoerd. Het betekent in essentie dat de basis waarover belasting wordt geheven is verbreed hetgeen tot een verhoging van de effectieve belastingdruk leidt. Waardering onderhanden werk en onderhanden opdrachten Met ingang van januari 2007 moet op onderhanden werk en onderhanden opdrachten voortschrijdend winst worden genomen. Dit betekent dat de winstneming niet langer uitgesteld kan worden tot het moment waarop het werk wordt opgeleverd dan wel de dienstverlening voltooid is. Minimum afschrijvingstermijn goodwill en andere bedrijfsmiddelen Vanaf 2007 geldt voor gekochte goodwill een minimale afschrijvingstermijn van 10 jaar. Voor andere bedrijfsmiddelen dan goodwill en onroerende zaken geldt een minimale termijn van 5 jaar. Beperking afschrijving onroerende zaken Nadat volgens de normale spelregels de afschrijvingslast is bepaald dient de aldus ontstane boekwaarde te worden getoetst aan de zogenoemde bodemwaarde. Daalt de boekwaarde van een onroerende zaak door de afschrijving beneden de bodemwaarde, dan mag in zoverre de betreffende afschrijvingslast fiscaal niet in aanmerking worden genomen. Wettelijke inkadering goed koopmansgebruik Gespecialiseerde, dwingende, wettelijke regels op het terrein van waardering van onderhanden werk en onderhanden opdrachten alsmede aangaande afschrijving van bedrijfsmiddelen. Invoering van deze wettelijke regels heeft duidelijk een budgettaire achtergrond: ze moeten voldoende belasting opleveren.

Voor een helder beeld van het begrip fiscale reserve is het goed te benadrukken dat slechts sprake is van uitstel van winstneming en dat de vorming van de hieronder te behandelen reserves in feite voortvloeit uit de beginselen van goed koopmansgebruik.

Egalisatiereserve Kostenegalisatiereserve genoemd die bedoeld is om kosten aan het juiste jaar toe te rekenen. Daarom is de reservemogelijkheid geboden. Herinvesteringsreserve De herinvesteringsreserve (HIR) is bedoeld om boekwinst op bedrijfsmiddelen niet ineens te belasten maar de winstneming over deze boekwinst te verdelen over de gebruiksperiode van vervangende bedrijfsmiddelen. Vanaf 2001 geldt dat een gerealiseerde boekwinst in beginsel mag worden afgeboekt op de kostprijs van bedrijfsmiddelen die in het jaar van vervreemding van het oude bedrijfsmiddel of in een van de volgende drie jaren zijn aangeschaft. De afboeking met een HIR kent echter haar grenzen. Na afboeking mag de fiscale kostprijs niet lager zijn dan de boekwaarde van het vervreemde bedrijfsmiddel.

Hoofdstuk 5: Van vof naar bv Volgens belastingdeskundigen zou het drijven van de onderneming in die rechtsvorm (bv) niet echt een belastingbesparing opleveren. Wel kunnen Peter en Carolien daarmee hun aansprakelijkheid voor zaakscrediteuren beperken. Daardoor blijft hun privvermogen buiten schot indien de bv failliet gaat. Een onderneming kan via verschillende rechtsvormen worden gedreven. Bij een bv wordt onderscheid gemaakt tussen de aandeelhouders die besluiten nemen in de algemene vergadering van aandeelhouders (ava) en het bestuur van de bv. Daarnaast kan een bv nog beschikken over een raad van commissarissen die toezicht houdt op de directie. Maar dat is bij een bv vrijwel nooit het geval. Aandeelhouders ontvangen, voor het ter beschikking stellen van hun kapitaal, dividend. Het bestuur van de bv wordt gevormd door werknemers die de dagelijkse leiding van de onderneming uitoefenen. Ze kunnen ook een dga hebben, directeur-grootaandeelhouder. Overigens bestaat er naast de besloten vennootschap ook nog de naamloze vennootschap (nv). Beide rechtsvormen zijn in essentie hetzelfde. Alleen zijn bij de bv aandelen niet vrij verhandelbaar wat bij de nv wel het geval is. Bij een bv heeft een aandeelhouder die zijn aandelen wenst te verkopen de plicht deze eerst aan te bieden aan de zittende aandeelhouders. Hebben deze geen interesse, dan kan hij de aandelen pas aan niet-aandeelhouders verkopen. De bv is een rechtspersoon, dit betekent dat de bv juridisch gezien zelfstandig drager van rechten en verplichtingen is. Variant 1: belastingdruk bij ondernemingswinst 50.000 en aanwezigheid vof Op basis van gelijkwaardigheid zijn Peter en Carolien in de vof ieder voor 50% van de winst gerechtigd. Ze kunnen gebruikmaken van zelfstandigenaftrek en FOR. Belastingdruk van 3.508 per persoon, 7%. FOR, MBK-winstvrijstelling, premies volksverzekeringen, heffingskorting, arbeidskorting. Variant 2: belastingdruk bij ondernemingswinst 50.000 en aanwezigheid bv Een bv is onderworpen aan een aparte winstbelasting, de vennootschapsbelasting. Daarbij maakt het niet uit of de bv een onderneming in materiele zin exploiteert of dat haar activiteit zich uitsluitend beperken tot beleggen. Belastingdruk van 10.938 per persoon, 21,88%. Salaris Peter en Carolien, vennootschapsbelasting, premies volksverzekeringen, heffingskorting, arbeidskorting.

Conclusie: bij een winst van 50.00 van de is het fiscaal gezien onvoordelig om over te stappen naar een bv-vorm. Naarmate de winst in de onderneming stijgt, wordt op een bepaald moment een omslagpunt bereikt waarbij de bv fiscaal gezien niet leidt tot een hogere belastingdruk. Zie voor varianten 3 en 4 het boek vanaf p. 135 Elk land met een enigszins ontwikkelde markteconomie kent een winstbelasting die van kapitaalvennootschapen wordt geheven. Praktisch en pragmatisch bezien moet er wel vennootschapsbelasting worden geheven, want anders zouden alle ondernemers de belastingvrije bv in vluchten en daarmee ongelimiteerd winsten onbelast in de bv kunnen laten zitten. De heffingswet, de wet op vennootschapsbelasting maakt onderscheid tussen binnenlandse en buitenlandse belastingplichtigen. Binnenlandse belastingplichtige rechtspersonen die in Nederland gevestigd zijn worden belast voor hun wereldwinst. Buitenlandse belastingplichtige worden alleen belast indien en voor zover zij over specifieke bronnen van inkomen in Nederland beschikken. Lichaam, daaronder vallen niet alleen kapitaalvennootschappen en coperaties maar ook stichtingen en verengingen. Rechtspersonen zijn verengingen, coperaties, onderlinge waarborgmaatschappijen, naamloze en besloten vennootschappen alsmede stichtingen. De naamloze vennootschap en de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid zijn onbeperkt belastingplichtig. Zij dienden altijd aangifte te doen voor de vennootschapsbelasting zelfs indien zij geen activiteiten uitoefenen. Verenigingen en stichtingen zijn slecht belastingplichtig indien en voor zover zij een onderneming drijven of in concurrentie treden met belastingplichtige lichamen. De opbrengsten uit beleggingen van een stichting zijn vrij van zowel inkomsten- als vennootschapsbelasting. Dividendbelasting Indien een aandelenvennootschap dividend uitkeert, is de vennootschap verplicht dividendbelasting te betalen. Het is de nv of bv en niet de aandeelhouder die deze belasting op de aangifte afdraagt. De dividendbelasting is voor binnenlandse belastingplichtige een voorheffing op de inkomsten- of vennootschapsbelasting waarbij het begrip voorheffing aangeeft dat de dividendbelasting met de verschuldigde inkomsten of vennootschapsbelasting wordt verrekend. Ten aanzien van de fiscale positie van een aandeelhouder kunnen zich voor de inkomstenbelasting drie mogelijke situaties voordoen: De aandelen behoren tot het vermogen van een onderneming. Het ontvangen dividend wordt alsdan belast als winst uit onderneming tegen een progressief tarief in box 1. De aandelen behoren tot een zogenoemde aanmerkelijk belang. In dit geval wordt het dividend aangemerkt als een zogenoemd regulier voordeel, behorend in box 2. De aandelen worden gehouden als particuliere belegger waardoor het ontvangen dividend in wezen fiscaal niet relevant is. Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen in box 3. Het feitelijk genoten dividend is daarbij niet van belang.

In alle gevallen wordt de geheven dividendbelasting verrekend met de aanslag inkomstenbelasting waarin de belasting over de drie boxen is vervat.

Peter en Carolien zouden twee functie in n persoon verenigen: ze zijn dan zowel directeur (werknemer) als aandeelhouders in de bv. In de beleving van Peter en Carolien maakt het hen niet uit onder welke naam zijn inkomen genieten van de bv: salaris of dividend. Fiscaal gezien ligt de situatie echter anders. Zo is loon/salaris als bedrijfslast voor de bv aftrekbaar en met inkomstenbelasting belast tegen het zogenoemde progressief tarief. Dividend is daarentegen niet aftrekbaar voor de vennootschapsbelasting. Daar staat tegenover dat het dividend voor de inkomstenbelasting slechts belast is tegen een proportioneel tarief van 25% indien er sprake is van een aanmerkelijk belang. Aanmerkelijkbelanghouder is men reeds vanaf een 5% aandelenbezit in een bv. In alle andere gevallen, dus bij de kleine belegger, is de vermogensrendementheffing in het kader van inkomen uit sparen en beleggen van toepassing (box 3). Uitzondering: familieverhoudingen, als vader 5% van de aandelen in een bv bezit en zijn dochter 1% dan heeft ook de dochter de status van aanmerkelijkbelanghouder. Overigens geldt het bijzondere tarief van 25% niet alleen bij dividend dat door de bv wordt uitgekeerd (reguliere voordelen) maar tevens wanneer de aandelen in een dergelijke bv worden verkocht (vervreemdingsvoordelen). Qua tarief maakt het zodoende voor de inkomstenbelasting niet uit of dividend wordt uitgekeerd of dat ermee wordt gewacht en het in de verkoopopbrengst van de aandelen in terug te vinden. De achtergrond van deze fiscale behandeling is mede het feit vat in de ogen van de wetgever de aanmerkelijkbelanghouder, in tegenstelling tot een particuliere belegger, in wezen op n lijn kan worden gesteld met een ondernemer en als zodanig ook fiscaal behandeld dient te worden. Terbeschikkingstellingsregeling: iedere aanmerkelijkbelanghouder die aan de bv waarin hij een aanmerkelijk belang heeft vermogen ter beschikking stelt, wordt daarover niet belast in box 3, maar in box 1. Inkomen uit werkzaamheid wordt belast volgens het winstregime. Dit betekent dat naast de inkomsten uit de ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen ook de met dat vermogen behaalde vermogenswinsten belast zijn in box 1. Kosten en verliezen zijn aftrekbaar tegen een effectief tarief van 44%, zou in samenhang met de lage belastingheffing in box 3 over vermogensrendement voor aan aanmerkelijkbelanghouder zeer aantrekkelijk kunnen zijn. Zakelijke huur is aftrekbaar van de winst van de vennootschap en leidt bovendien tot een lagere aanmerkelijkbelangheffing. Anti-arbitrageregeling Als aanmerkelijkbelanghouder kan men ook te maken krijgen met de zogenoemde gebruikelijkloonregeling. Uitgekeerde dividenden bij aanmerkelijkbelanghouders belast tegen een gecombineerde inkomsten- en vennootschapsbelasting van 44,125% loon tegen een tarief van max 52%. Door het afzien van salaris in de bv wordt meer vennootschapsbelasting betaald aangezien er als bedrijfslast geen salaris van een dga wordt opgevoerd. Om manipulatie met salarissen tegen te gaan worden directeur/aanmerkelijkbelanghouders onder omstandigheden aangeslagen voor een fictief loon. Omzetting eenmanszaak of vof naar bv De oprichting van een bv komt handelsrechtelijk tot stond door het opmaken van een notarile akte waarin onder meer de naam , het doel en de omvang van het aandelenkapitaal van de bv zijn vastgelegd. Vervolgens moet de bv worden ingeschreven in het Handelsregister van de Kamer van

Koophandel en Fabrieken. Dit kan alleen wanneer zij in bezit zijn van verklaring van geen bezwaar van minister van Justitie. Dit toezicht van de minister heeft vooral tot doel om crediteuren te beschermen. Maatschappelijk kapitaal: het totale aandelenkapitaal van de bv dat kan worde uitgegeven Geplaatste kapitaal: het nominale bedrag aan aandelenkapitaal dat door de bv daadwerkelijk is uitgegeven. Gestorte kapitaal: het bedrag geplaats aan aandelenkapitaal dat daadwerkelijk in de bv is gestort en dat ten minste 18.000 moet bedragen. (Dit kan door gelden maar ook door inbreng in natura.) Tevens wordt er reeds op het moment dat het voornemen tot oprichting van een bv aanwezig is een zogenoemde voorovereenkomst tot oprichting van de bv opgesteld en getekend. Dit heeft fiscaal gezien als voordeel dat de onderneming vanaf dat tijdstip voor rekening en risico van de nog op te richten bv wordt gedreven. Staking van onderneming door inbreng in de bv: zo zijn Peter en Carolien voor de inkomsten belasting niet langer ondernemen maar worden ze werknemer/aandeelhouder van hun eigen bv. Wanneer de vof in de bv wordt ondergebracht, wordt de werkelijke waarde van de vof bepaald door de waarde in het economische verkeer. Vervolgens wordt er over deze ontstane boekwinst inkomstenbelasting (box 1) voldaan. Waardering bij inbreng: bij inbreng van een persoonlijke onderneming in een bv is sprake van een waarderingsprobleem. Er vindt namelijk geen transactie net derde plaats zodat een prijsvorming door het marktmechanisme ontbreekt. Er wordt nu een overdracht aan derde gefingeerd die er feitelijk helemaal niet is. Goodwill: indien een persoonlijke onderneming wordt ingebracht in een bv zal doorgaans ook goodwill worden ingebracht. De bepaling van de omvang van die goodwill berust op een schatting. Bij de berekening van de goodwill wordt uitgegaan van de genormaliseerde winst: dat is de gewogen of ongewogen van dan een aantal jaren. Vervolgens moet op de overwinst een bepaalde vermenigvuldigingsfactor worden toegepast voor het aantal jaren dat deze overwinstcapaciteit autonoom voortduurt. Deze factor is afhankelijk van de aard van de onderneming, marktpositie en periode waarin de bestaande organisatie winst zal kunnen waarmaken. Pas daarna kan de stakingswinst (stille reserves + eventuele fiscale reserves, bijv. FOR + goodwill) worden berekend. Bij de vaststelling speelt ook het onderscheid tussen zakelijke en persoonlijke goodwill een rol bij zelfstandige beroepsoefenaars (zoals tandartsen, notarissen etc.) Persoonlijke goodwill is namelijk niet overdraagbaar aangezien deze vorm van goodwill verknocht is aan de persoon en gerelateerd is aan de specifieke kwaliteiten van de inbrenger. Persoonlijke goodwill kan niet in een bv worden ondergebracht, aangezien deze goodwill verdwijnt als de werknemer zijn activiteiten staakt, dit wordt afroomargument genoemd. Ruisende omzetting: afrekening met de fiscale claim, daartegenover staat dat de bv op de bedrijfsmiddelen kan afschrijven over de hogere aanvangsboekwaarden waaronder goodwill. Naast de stakingswinst zin dan nog twee elementen van belang: Stakingsaftrek (geldt voor de ondernemer die als ondernemer in dat kalanderjaar winst behaalt met of bij het staken van een of meer gehele ondernemingen). Achtergrond van de stakingsaftrek is met name dat daardoor geschillen met de inspecteur over kleine bedragen bij de staking van een ondernemer kunnen worden voorkomen.

Stakingslijfrentepremie Iedere ondernemer heeft de mogelijkheid om een deel van de overdrachtsprijs van zijn onderneming vaan te wenden om een lijfrente te kopen bij een toegelaten verzekeraar. Hij kan ook de onderneming overdragen en van de overnemer een lijfrente bedingen. Een lijfrente is een bijzonder vorm van een periodieke uitkering die aan een aantal voorwaarden moet voldoen: de uitkeringen uit de lijfrente moeten eindigen uiterlijk bij iemand overleiden er moet een verzekerd lijf zijn aangewezen, van wiens leven of overlijden de uitkeringen afhankelijk zijn de uitkeringen moeten vast en gelijkmatig zijn de uitkeringen moeten luiden in geld In de polisvoorwaarden dient te zijn opgenomen dat de aanspraak op toekomstige uitkeringen niet kan worden afgekocht, vervreemd of tot voorwerp van zekerheid kan dienen

Bij omzetting van de onderneming in een bv betalen Peter en Carolien de lijfrentepremie in de vorm van de inbreng van hun ondernemingsvermogen. Zij betalen dus niet in geld maar in goederen. Deze premieaftrek staat tegenover de stalingswinst. De hoogte van het aftrekbedrag is gemaximeerd. Enerzijds kan het bedrag van de premieaftrek nooit hoger zijn dan de gerealiseerde stakingswinst en anderzijds is en aan het aftrekbedrag ook een absoluut maximum verbonden. Overigens kan ook het volledige saldo van de FOR bij staking van de onderneming worden omgezet in een lijfrente waardoor op overeenkomstige wijze uitstel van belastingheffing kan worden gerealiseerd. Het bedrag van de FOR-lijfrente komt overigens wel in mindering op de hiervoor weergegeven aftrekmaxima. Geruisloze omzetting doorschuiven van de fiscale claim (inkomstenbelastingclaim over stille reserve en goodwill wordt omgezet in latente vennootschaps- en inkomstenbelasting claim. De vennootschap belastingclaim wordt zeker gesteld door de doorschuiven van de boekwaarden, de aanmerkelijkbelangclaim wordt zeker gesteld door de verkrijgingsprijs die voor de aandelen zal gelden voor de toepassing van de aanmerkelijkbelangregeling. Die zal namelijk op de boekwaarde van de inbreng worden gesteld, verminderd met de creditering.) Hierbij wordt de inbreng van de onderneming fiscaal niet als een staking beschouwd. Dit betekent dat de fiscale boekwaarden van de activa en passiva van de vof worden doorgeschoven naar de bv zodat de inkomstenbelastingclaim over de stille reserves en goodwill wordt omgezet in een latente vennootschaps- en inkomstenbelasting claim. Een geruisloze omzetting kan alleen op een schriftelijk verzoek aan de inspecteur waarbij de gehele onderneming moet worden ingebracht. Tot slot moeten Peter en Carolien bij een geruisloze inbreng schriftelijk akkoord gaan met een aantal door de inspecteur gestelde voorwaarden. Een van deze voorwaarden behelst dat de bv op haar openingsbalans de activa en passiva voor dezelfde bedragen opneemt zoals eertijds op de fiscale eindbalans van de vof. Een ander vereiste is dat bij de berekening van het uit te geven aandelenkapitaal rekening moet worden gehouden met de ooit in de toekomst te betalen vennootschapsbelasting over de stille reserves en goodwill, ook wel de latente vennootschapsbelastingclaim genoemd. De afweging tussen ruisend en geruisloos zal vaak afhangen van de mate waarin de stakingswinst bij de ruisende inbreng in voldoende mate kan worden gecompenseerd door de lijfrentepremieaftrek.

Hoofdstuk 6: Bv en concern Met welke verschillende belastingen wordt een bv geconfronteerd? Vennootschapsbelasting Een bv is onderworpen aan de heffing van een winstbelasting te weten die vennootschapsbelasting waarvoor jaarlijks aangifte dient te worden gedaan. Winstberekening: Eindvermogen (31-12-2010) Beginvermogen (01-01-2010) Vermogensvooruitgang Te betalen vennootschapsbelasting Winst 2010 48.000 - 40.000 8.000 - 2.000 10.000

Het vermogen bestaat uit aandelenkapitaal, winstreserves en fiscale reserves. Vervolgens moet de vermogensvooruitgang of achteruitgang worden gecorrigeerd met de zogenoemde niet-aftrekbare bedragen, bedragen die voor de bv weliswaar een last vormen maar geen invloed mogen hebben op de winstberekening. Het meest typerende van de vennootschapsbelasting is dat deze uitsluitend wordt geheven van lichamen niet van natuurlijke personen of transparante samenwerkingsverbanden zoals commanditaire vennootschappen en vof. De tariefschijf van 20% wordt de zogenoemde MKB-tariefschijf genoemd, specifiek gericht op de kleine bv uit het midden- en kleinbedrijf. Deze tariefschijf moet waarborgen dat de belastingdruk ten opzichte van de ondernemer die onder de inkomstenbelasting valt, en aldaar onder meer kan profiteren van de zelfstandigenaftrek en den MKB-winstvrijstelling, niet te zeer uit de pas loopt. De fiscus heeft de mogelijkheid om gedurende het boekjaar zelf of daarna n of meerder zogenoemde voorlopige aanslagen op te leggen. Deze worden later verrekende met de definitieve aanslag vennootschapsbelasting. (Zie p. 156 en 157) Als we aan de vermogensvergelijking toekomen heeft goed koopmansgebruik zijn wek al gedaan. Dit is namelijk neergeslagen in de fiscale waardering van activa en passiva die daarna als uitgangspunt dienen voor de vermogensvergelijking. Dividenduitkeringen We gaan uit van een winstreserve van 80.000. De bv kan nu besluiten dit bedrag te gebruiken voor bijvoorbeeld nieuwe investeringen of zijn kan het beleggen in aandelen van beursfondsen of obligaties. Maar de winstreserve kan ook als dividend aan Peter en Carolien worden uitgekeerd. Echter, dividenduitkeringen zijn voor de berekening van de verschuldigde vennootschapsbelasting niet aftrekbaar van de winst. Dividendbelasting Er is bij dividendbelasting sprake van een directe belasting die wordt geheven van degenen die gerechtigd zijn tot opbrengsten van aandelen in een bv. Let wel: Peter en Carolien zijn dan wel dividendbelasting verschuldigd maar die betalen zij zelf niet, de bv doet dat. De bv is namelijk inhoudingsplichtige. De inhoudingsplichtige bv moet aan Peter en Carolien een dividend nota

uitkeren die vermeldt hoeveel bruto dividend, de ingehouden dividendbelasting en het netto dividend bedragen. Wanneer een bv zijn winstreserves niet uitkeert maar jaarlijks oppot en Peter en Carolien na een aantal jaar besluiten hun aandelen in de bv te verkopen. De daarbij gerealiseerde winst is dan eveneens als inkomen uit aanmerkelijk belang belast. Voor uitgekeerde dividenden of gerealiseerde vervreemdingswinst bedraagt de gecombineerde belastingdruk van inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting voor een aanmerkelijk belanghouder 44,125%. De aanmerkelijk-belangdividenden van Peter en Carolien vallen echter onder het tarief van box 2. In hun aangifte inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen dienen zij hun bruto dividenduitkering ad 4.000 aan te geven, waarbij de dividendbelasting fungeert als voorheffing op de verschuldigde inkomstenbelasting. Bij gehuwden en partner door de keuze behoort het inkomen uit aanmerkelijk belang tot de zogenoemde gemeenschappelijke inkomstenbestanddelen. Beide partners kunnen het inkomen uit aanmerkelijk belang aangeven in de onderlinge verhouding die ze zelf willen, samen wel 100%. Vermomde dividenduitkeringen Bij formele dividenduitkeringen wordt aangifte voor de dividendbelasting gedaan waarna de verschuldigde belasting aan de fiscus wordt afgedragen. Bij informele dividenduitkeringen wordt feitelijk dividend uitgekeerd maar men tracht dit voor de fiscus verborgen te houden door de desbetreffende transacties als iets anders voor te doen. Hierbij volgt er een administratieve boete of zelfs een strafrechtelijke vervolging. Als de fiscus een vermomde dividenduitkering op het spoor is gekomen, wordt de bewuste transactie voor de belastingheffing naar zakelijke verhouding teruggebracht en wel op zodanige wijze dat het aandeelhouderschap geen enkele rol meer speelt. Van een uitdeling door de bv aan belanghebbende is slechts sprake indien en voor zover de bv belanghebbende in diens hoedanigheid van aandeelhouder bewust heeft willen bevoordelen ter zake van de hier in geding zijnde betaling door de bv. Het salaris van een directeur/grootaandeelhouder wordt door de algemene vergadering van aandeelhouders van de bv samengesteld. Zie voorbeeld 4 op p. 162 en 163. Uit voorgaande blijkt dat bij de uitoefening van een onderneming in de bv-vorm de onmiddellijke belastingdruk maatgeven wordt bepaald door slechts n factor: de hoogte van het salaris van dga in relatie tot de winst die door de bv vr toekenning van het salaris wordt gemaakt. Het maakt voor de hoogte van de totale belastingdruk, bij gelijkblijvende lonen, niets uit of winstreserve geheel, gedeeltelijk of niet wordt uitgekeerd. Dit heeft te maken met de latente inkomstenbelastingclaim over de niet-uitgekeerde winstreserves. Kapitaalstortingen Een storting van kapitaal vindt plaats indien de aandeelhouders risicodragend vermogen in het lichaam stort. Een formele kapitaalstorting doet zich voor bij een aandelenemissie of latere volstorting van aandelen. Bij een informele kapitaalstorting wordt vermogen n de bv gebracht buiten het verband van een aandelenemissie. Informeel kapitaal wordt aanwezig geacht indien een transactie tussen de vennootschap en haar aandeelhouder geheel of ten dele op niet zakelijke

gronden ten gunste van de bv is gesloten. De overeenkomst wordt dus gesloten op voor de vennootschap voordelige condities, die hun oorsprong uitsluitend in de bijzondere verhouding aandeelhouder/vennootschap vinden. Concernopbouw Wanneer Peter en Carolien interesse hebben in een overname, gaat de accountant de boeken van de bv inzien. Er kunnen namelijk nog oude lijken in de sloot liggen en het kan ook zien dat er een diepgaander due-diligence onderzoek nodig is. Het is ook mogelijk om een moeder- en dochter bv of moeder- dochtervennootschap te starten. Als Good Taste bv geen activiteiten meer zou ontplooien en uitsluitend aandelen zou ouden, spreken we over een houdstermaatschappij, een houdster-bv, een holdingmaatschappij of een holding bv. Dochtermaatschappij wordt ook wel werkmaatschappij genoemd. Deelnemingsvrijstelling Dit is een objectieve vrijstelling die tot doel heeft dubbele heffing binnen de sfeer van de vennootschapsbelasting te voorkomen. Daarmee strookt dat bij het belasten van de winst rekening wordt gehouden met tegenover de (bruto)winst staande kosten, verband houdende met de winstbron. Ook ter zake van de aankoop van een deelneming gemaakte kosten vormen kosten die verband houden met een deelneming. Bij de heffing van inkomsten- en vennootschapsbelasting wordt onderscheid gemaakt tussen objectieven en subjectieve vrijstellingen. Bij een subjectieve vrijstelling is de persoon of het lichaam geheel vrijgesteld van belastingheffing. Bij een objectieve vrijstelling is slechts een deel van inkomen, van de winst of van het vermogen vrijgesteld van belastingheffing, dat wil zeggen dat een stukje van de winst op grond van een wettelijke regeling van belasting vrijgesteld wordt. Van een deelneming is sprake indien de moedermaatschappij voor ten minste 5% van het nominaal gestorte kapitaal aandeelhouder is in een nv of bv. De toepassing van deze objectieve vrijstelling betekent dat er n keer vennootschapsbelasting moet worden betaald over de fiscale winst op het niveau van de werkmaatschappij. Daarna kan de winstreserve van de werkmaatschappij, in de vorm van dividend of verkoopwinst op de aandelen belastingschoon door de verschillende vennootschapsschakels gaan. Voorbeeld: Indien Good Taste bv een bedrag ontvangt van 160.000 van Star Pizza bv en in ditzelfde jaar dividend uitkeert aan Peter en Carolien moet Good Taste bv hierover 15% dividendbelasting betalen. Peter en Carolien betalen dan vervolgens nog additioneel 10% inkomsten belasting (verschil tussen aanmerkelijk belang belastingtarief en dividendbelasting). Wanneer het gaat om een schuldverhouding dan is de renteopbrengst bij Good Taste bv belast terwijl de rente betaling vrij Star Pizza bv aftrekbaar is. Holdingstructuur Waar n bv is zijn er meer. Dit heeft alles te maken met de structuur van de vennootschapsbelasting, de mogelijkheden van bedrijfsopvolging en uitstel van belastingheffing. Uitzakoperatie: een bestaande bv richt in dat geval een nieuwe bv op waarin de aandelen van deze bv worden volgestort door inbreng van de onderneming. Bedrijfsfusie: wanneer een onderneming of een zelfstandig deel van de onderneming door de moedermaatschappij bv M aan de dochtermaatschappij bv D wordt overgedragen tegen uitreiking van aandelen.

Fiscale eenheid Een fiscale eenheid komt tot stand op verzoek van belanghebbenden te weten de moeder- en dochtermaatschappij. In dat geval blijft er nog maar n belastingplichtig lichaam over, Good taste bv, waarbij er fiscaal gehandeld wordt alsof Star Pizza bv is Good Taste bv is opgegaan. Voordelen van de fiscale eenheid is dat, naast de mogelijkheid van saldering van resultaten er maar n aangifte vennootschapsbelasting behoeft te worden gedaan voor alle fiscale gevoede werkmaatschappijen. Bovendien levert verkoop van goederen binnen de fiscale eenheid voor de heffing van vennootschapsbelasting geen verlies of winst op. Binnen de fiscale eenheid is de verkoop van goederen non-existent. Nadelen; de regels inzake verliesverrekening binnen de fiscale eenheid zijn gecompliceerd, met name als er sprake is van zogenoemde voorvoegingsverliezen. Onder het huidige regime wordt het geiste bezitspercentage van de aandelen gesteld op 95%. Indien werknemers hun opties uitoefenen en naast de moedermaatschappij aandelen verwerven in de dochtermaatschappij komt de fiscale eenheid niet in gevaar zolang de moedermaatschappij 95% of meer blijft behouden. Het is mogelijk een fiscale eenheid aan te gaan met ingang van een door de moeder- dochtermaatschappij in een verzoek aan te geven vervroegingstijdstip, mits dan alle voorwaarden is voldaan. Dit vervroegingstijdstip kan overigens niet eerder liggen dan drie maanden voor het tijdstip waarop het verzoek wordt gedaan. Antimisbruik bepaling: de essentie is dat er een zware sanctie bestaat op het onbelast schuiven van activa naar een dochtermaatschappij binnen de fiscale eenheid, om vervolgens de aandelen in die dochtermaatschappij te verkopen of de fiscale eenheid op een andere wijze te ontvoegen. Bij verbreking van de fiscale eenheid is het onder omstandigheden ook mogelijk om verliezen uit de fiscale-eenheidsperiode aan de ontvoegde dochtermaatschappij mee te geven. Hoofdstuk 7: Echtscheiding Verdeling huwelijksgoederengemeenschap Inkomen uit aanmerkelijk belang wordt onder andere behaald indien aandelen welke behoren tot een aanmerkelijk belang worden vervreemd. Peter krijgt allee aandelen in Good Taste bv, dus dat betekent een vervreemding door Carolien van haar aandeel in het pakker. Het inkomen uit aanmerkelijk belang van Carolien bedraagt de waarde in het economische verkeer van de aandelen (overdrachtsprijs) minus hetgeen zij voor de aandelen heeft opgeofferd (verkrijgingsprijs). De verkrijgingsprijs van Peter voor dat deel bedraagt de waarde in het economische verkeer van de aandelen. Inkomen uit aanmerkelijk belang wordt in box 2 belast, echter de wetgever heeft voor sommige situaties belastingheffing in box 2 niet wenselijk geacht. En van die situaties betreft nu juist de vervreemding in het kader van de verdeling van de huwelijksgemeenschap. De verdeling van de huwelijksgemeenschap geldt niet als een vervreemding van de aandelen mits wordt voldaan aan een tweetal eisen: De verdeling van de huwelijksgemeenschap moet plaatsvinden binnen twee jaar na ontbinding van die huwelijksgemeenschap De verkrijgen van de aandelen mag niet in het buitenland wonen

Wanneer de verdeling binnen twee jaar plaatsvind, vindt er geen vervreemding van aandelen plaats. Peter moet dan Caroliens verkrijgingsprijs overnemen, anders zou de belasting claim op Caroliens

aanmerkelijk belang verdampen. De verkrijgingsprijs van Carolien wordt doorgeschoven naar Peter. Op deze manier neemt Peter de aanmerkelijkbelangclaim van Carolien over. De overname van de inkomstenbelastingclaim zou dus leiden tot een lager te verrekenen bedrag bij de verdeling van de huwelijksgemeenschap. De latente inkomstenbelastingclaim zou erin moeten worden verdisconteerd. Stel dat Peter de overname van de aandelen zou moeten financieren met een banklening. Is de rente bij Peter dan aftrekbaar in box 2? Het antwoord is ja. De schuld is ontstaan als gevolg van de verkrijging van aanmerkelijkbelangaandelen. Er is hierdoor sprake van een aanmerkelijkbelangschuld. De kosten zijn uitsluitend aftrekbaar in box 2. Hierdoor kan de situatie zich voordoen dat Peter in een jaar wel aftrekbare kosten heeft, maar deze kosten in dat jaar niet in aftrek kan brengen omdat hij geen inkomen geniet in box 2. Er ontstaat in zon situatie verlies uit aanmerkelijk belang. Hoofdstuk 8: Star Pizza bv gaat internationaal Internationale heffing wordt veroorzaakt door een samenloop van heffingsbeginselen. Heffingsbeginselen zijn uitgangspunten waarop Staten hun belastingheffing baseren. Internationaal zijn de volgende drie beginselen algemeen aanvaard: het woonplaatsbeginsel (bij lichamen: vestigingsplaatsbeginsel) Een staat heft belasting over het inkomen van haar inwoners ongeacht waar dat inkomen vandaan komt. Het totale wereldinkomen wordt in dat geval belast. Persoonlijke heffingsbeginsel. het bronstaatbeginsel (situsbeginsel) Belasting wordt geheven door de staat waar het inkomen vandaag komt, waar de bron zich bevindt. Zakelijk heffingsbeginsel. het nationaliteitsbeginsel De staat heft belasting over het inkomen van iedereen met de nationaliteit van die staat. Waar die persoon woont of waar het inkomen wordt gegenereerd, doet niet ter zake. Persoonlijke heffingsbeginsel

Het woonstaatbeginsel en het nationaliteitsbeginsel zijn persoonlijke heffingsbeginsels. De band van de persoon met de staat is doorslaggevend voor heffingsbevoegdheid. Het bronstaatbeginsel is een zakelijk heffingsbeginsel. Hierbij wordt aangesloten bij het object van heffing (zoals het inkomen). Dubbele heffing kan ook optreden wanneer Staten weliswaar hetzelfde heffingsbeginsel hanteren, zoals het vestigingsplaatsbeginsel, maar dit verschillend interpreteren. Hierdoor kan een bv in beide landen gevestigd zijn. Nederland kent twee soorten belastingplichtige: binnenlandse en buitenlandse belastingplichtige. Als star pizza bv is Nederland is gevestigd, is zij binnenlands belastingplichtig. We spreken hierbij van onbeperkt belastingplichtig. Deze heffing is gebaseerd op het woonplaatsbeginsel of vestigingsbeginsel. Buitenlands plichtig is star pizza bv niet in Nederland is gevestigd. De heffing, dat zij dan alleen worden belast indien en voor zover zij binnenlands inkomen geniet, is gebaseerd op het bronstaatbeginsel.

Vestigingsplaats De vaststelling van de vestigingsplaats van een lichaam wordt naar de omstandigheden beoordeeld. Het gaat om de feitelijke omstandigheden. Daarbij is de plaats van de werkelijke leiding de doorslaggevende factor. De plaats van deze werkelijke leiding moet op basis van de feiten worden vastgesteld. Feiten die hierbij een rol spelen zijn bijvoorbeeld: de plaats waar de boekhouding wordt gevoerd, de plaats van het kantoor, de woonplaats/vestigingsplaats van de aandeelhouder, de plaats waar de instructies van de aandeelhouder plaatsvinden en de plek waar de statutaire zetel is gestationeerd. Of er sprake is van een binnenlands belastingplichtige wordt als hoofdregel dus gekeken naar de feitelijke woon- of vestigingsplaats. Maar in de vennootschapsbelasting is daarnaast ook een zogenoemde vestigingsplaatsfictie opgenomen. Deze fictie houdt in dat iedere naar Nederland recht opgerichte bv geacht wordt in Nederland te zijn gevestigd. De naar Nederlands recht opgerichte bv is en blijft voor de vennootschapsbelasting in Nederland gevestigd. De fictie kan voor het belastingrecht leiden tot een dubbele vestigingsplaats; n vestigingsplaats op grond van feitelijke omstandigheden in een ander land en n op grond van de fictie in de vennootschapsbelasting in Nederland. Als in zon situatie een verdrag tussen beide landen is overeengekomen, wordt de belastingheffing in beginsel toegewezen aan het land waar de feitelijke leiding is gevestigd. In Belgi is het mogelijk dat een in het buitenland gevestigde bv toch in Belgi belasting moet betalen, namelijk indien zij in Belgi inkomen geniet. Dit is onder andere het geval indien in Belgi winst wordt behaald met behulp van een zogenoemde vaste inrichting. De vast inrichting is dan een bron in Belgi waaruit inkomen wordt gegenereerd. Deze heffing is gebaseerd op het bronstaatbeginsel. Van het begrip vaste inrichting is geen eenduidige definitie te geven. Uit de jurisprudentie blijkt dat een vaste inrichting een aantal kenmerken moet bezitten. Zo moet het gaan om een fysieke constructie, zoals bijvoorbeeld een kantoorpand. Fysiek betekend niet automatisch vast. De fysieke constructie moet verder duurzaam ter beschikking staan om ondernemingsactiviteiten te verrichten. Verder moet deze zijn ingericht om de ondernemingsactiviteiten te kunnen verrichten.

Bezorgdienst, is dus geen vaste inrichting. Het restaurant in Belgi echter wel. Belgi mag dus heffen over de winst van dit restaurant. Nu heeft star pizza bv een probleem. Immers, Nederland (op grond van vestigingsplaatsbeginsel) als Belgi (bronstaatbeginsel) zijn bevoegd om belasting te heffen over de winst van het restaurant. De samenloop van de beginselen leidt ertoe dat de winst van het restaurant twee keer belast zou worden. Huuropbrengsten die Peter en Carolien van de verhuur van het priv-pand ontvangen: Net als in de vennootschapsbelasting maakt de wetgever in de inkomstenbelasting onderscheid tussen binnenlandse en buitenlandse belastingplichtige. De binnenlandse belastingplichtige wordt aangeslagen voor het wereldinkomen en de buitenlandse indien en voor zover zijn binnenlands inkomen geniet. In de normale situatie zouden deze inkomsten belast zijn binnen box 3. Het betreft hier echte geen normale situatie. Peter en Carolien stellen namelijk vermogen ter beschikking aan

een bv waarin zijn zelf een aanmerkelijk belang hebben. De opbrengsten van het pand zijn dan belast in box 1. Voorkomen dubbele heffing Nederland probeert zoveel mogelijk dubbele belastingheffing voor zijn inwoners, waaronder ook de in Nederland gevestigde lichamen zoals bvs en nvs worden verstaan, te vermijden. Om dit te bereiken moeten de heffingsbevoegdheden worden verdeel. Dit kan worden bereikt op twee manieren: Door het sluiten van verdragen Met deze verdragen verdelen staten de heffingsbevoegdheid. Daarmee proberen de staten niet alleen dubbele heffing te voorkomen maar ook om te voorkomen dat gn van beide landen heft. Evenmin als dubbele belasting is een heffing vacum gewenst. Een verdrag kan overigens geen heffingsbevoegdheid scheppen! Indien een belastingverdrag bijvoorbeeld de heffing over rele vermogenswinsten van effecten aan Nederland toewijst, zal dit feitelijk niet tot belastingheffing lieden. In Nederland zijn dergelijke vermogenswinsten bij beleggers inbegrepen in het forfaitair rendement van box 3. Belastingverdragen zorgen dus met name voor de verdeling van de bestaande heffingsvoordelen. Internationaal heeft men geprobeerd om de belastingverdragen te standaardiseren. OESOmodelverdrag. OESO: Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling. De NSV (Nederlandse Standaardverdrag) vormt de basis bij het afsluiten van belastingverdragen. Wat is er in de NSV geregeld? Uiteraard begint het verdrag met aan te geven voor wie en voor welke belastingen het verdrag geldt. Vervolgens worden een aantal begrippen gedefinieerd, zoals vaste inrichting. Daarna bepaalt het verdrag aan welk land de bevoegdheid toekomst om over een bepaald soort inkomen zoals arbeidsinkomsten en winst uit onderneming te heffen. Vervolgens is in het verdrag geregeld op welke wijze dubbele heffing wordt voorkomen. Ten slotte wordt in het verdrag nog enige aandacht besteed aan informatie-uitwisseling en onderling overleg. Belastingverdrag tussen Belgi en Nederland: Voordelen van een onderneming van een van de staten die slechts in die staat belastbaar zijn (woonstaat) tenzij de onderneming is de andere staat haar bedrijf uitoefent met behulp van een aldaar gevestigde vast inrichting (werkstaat). Het verdrag heeft met betrekking tot de winst van het restaurant in Belgi dus zowel een heffingsbevoegdheid aan Nederland (vestigingsstaat) als aan Belgi (bronstaat). Voor het verdrag wordt de huur aangemerkt als inkomsten uit een onroerende zaak. Evenals bij de vast inrichting is de verdeling van de heffingsbevoegdheid van deze inkomsten in het verdrag tussen Nederland en Belgi geregeld. Het verdrag bepaalt dat inkomsten uit onroerende zaken slechts mogen worden belast in het land waar de onroerende zaak zich bevindt. Hieruit blijkt dat het verdrag boven de nationale wetgeving gaat. Door het treffen vaan eenzijdige maatregelen Eenzijdige regeling ter voorkoming van dubbele belastingheffing: het zogenoemde Besluit ter voorkoming van dubbele belasting (BVDB). Deze eenzijdige regeling geldt alleen indien aan 4 eisen is voldaan:

 Er is niet op ander wijze in het voorkomen van dubbele belasting voorzien Indien tussen staten een verdrag is afgesloten waarin de betrokken situatie is geregeld, kan een belastingplichtige dus geen beroep meer doen op BVDB. Het gaat om bepaalde naam en toenaam genoemde belasting en inkomsten Het besluit is alleen van toepassing op bepaalde met naam en toenaam genoemde belastingen, zoals inkomstenbelasting, loonbelasting en vennootschapsbelasting. Degenen die een beroep willen doen op de regeling zijn inwoners van NL De eenzijdige regeling is allen van toepassing op binnenlandse belastingplichtige. Uiteraard vallen vennootschappen met hun vestigingsplaats in NL hier ook onder. De inwoner moet in het buiteland daadwerkelijk aan belastingheffing verworpen zijn Is het voldoende dat de staat bijvoorbeeld vennootschapsbelasting in de heffing betrekt (subjectieve onderworpenheid) of moet de winst ook daadwerkelijk aan heffing onderworpen zijn (objectieve onderworpenheid)? Uit de bewoording van het BVDB blijkt dat het object moet worden belast, subjectieve onderworpenheid is dus niet voldoende. Het is in de regel echter niet noodzakelijk dat in het buitenland ook daadwerkelijk belasting wordt betaald. Op deze regeling bestaat slechts n uitzondering en dat is de situatie waarin de belastingplichtige kortstondig arbeid (minder dan 30 dagen aaneengesloten) heeft verricht in de andere staat. In dat geval moet blijken dat hij daadwerkelijk belasting heeft betaald. Door de buitenlandse belasting als kostenpost ten last van de winst te brengen

Methoden ter voorkoming van dubbele belastingheffing Voorkoming van dubbele belasting wordt ook wel aftrek elders belast genoemd. Methode 1: de vrijstellingsmethode Deze methode houdt in dat het buitenlandse inkomen bij de bepaling van de verschuldigde belasting niet wordt inbegrepen in het wereldinkomen. De vrijstelling is gelijk aan het bedrag dat in dezelfde verhouding staat tot de belasting welke op grond van de wet IB verschuldigd zou zijn, als het buitenlandse inkomen uit een mogendheid staat tot onzuivere inkomen (zie voorbeeld 2 op p. 203). Bij het verlenen van de vrijstelling houdt NL rekening met deze progressie. Deze methode wordt dan ook de vrijstellingsmethode met progressievoorbehoud genoemd. Methode 2: de verrekening methode De verrekeningsmethode wordt ook wel de creditmethode genoemd. Ook bij deze methode wordt het buitenlandse inkomen volledig in de belastinggrondslag begrepen. Vervolgens wordt de hierover berekende belasting verminderd met de in het buitenland betaalde belasting. Om te voorkomen dat deze belastingplichtige in NL een grotere verrekening krijgt dan waarover hij of zij in BL is heffing wordt betrokken, bestaat er een maximum aan de te verrekenen buitenlandse belasting. Maximaal wordt verrekend datgene dat in NL over het desbetreffende inkomstenbestanddeel zou moeten worden betaald. Vaste inrichting en verlies Uiteraard gelden in geval van verlies dezelfde heffingsbevoegdheden als bij winst het geval is. De Nederlandse Staat lijkt op dit punt wel erg vrijgevig. Immers, voor een positief resultaat uit ee vaste inrichting wordt een vrijstelling verleend, terwijl een negatief resultaat ten laste van de in Nederland te belasten winst gebracht mag worden. De vrijstelling moet daarom beperkt blijven tot het totale

buitenlandse inkomen. Inhaalregeling Uitgangspunt is dat het verlies uit Belgi inderdaad is eerste instantie in mindering komt op de overige inkomsten van star pizza bv. Vervolgens onthoudt NL dat dit verlies hier is genomen. Wanneer nu in een volgend jaar het inkomen van de vaste inrichting positief is, wordt op deze winst is het verlies uit een eerder jaar in mindering gebracht. Pas daarna word de vrijstelling berekend. Deze regeling wordt de inhaalregeling genoemd. Alvorens vrijstellingen te verlenen, worden dus eerst de in het verleden in aanmerking genomen verliezen ingehaald. Winstberekening van de vast inrichting Hiervoor is duidelijk geworden dat van de totale winst van de bv allen de ondernemingswinst behaald met de vast inrichting een vrijstelling moet worden verleend. Een vaste inrichting is echter geen zelfstandig juridisch rechtspersoon. Hoe moet het resultaat van de vaste inrichting worden bepaald? Deze winsttoerekening kan op twee manieren plaatsvinden. Op grond van de indirecte methode (winstsplitsing) of op grond van de directe methode (ondernemingssplitsing). Indirecte methode De indirecte methode gaat ervan uit dat sprake is van n onderneming mat n winst. Vervolgens wordt deze winst op een bepaalde wijze toegerekend aan enerzijds de vaste inrichting en anderzijds het bedrijfsgebeuren in NL. Deze toerekening vindt bijvoorbeeld plats aan de hand van de behaalde omzetten of de gemaakte loonkosten. Winsttoerekening hangt af van de keuze van de verdeelsleutel. Directe methode Bij de direct methode kennen we de vast inrichting een zekere zelfstandigheid toe. We doen alsof er twee verschillende ondernemingen binnen n onderneming zijn. Die gehele onderneming noemen we de generale onderneming. De vaste inrichting wordt binnen deze generale onderneming onderscheiden. Voor het bepalen van het resultaat uit dit afzonderlijke deel wordt de vast inrichting gezien als een onafhankelijke onderneming die met de generale onderneming, waarin zij deel uitmaakt, handelt onder voorwaarden die ook met een derde zouden worden overeengekomen. Het resultaat van de vaste inrichting is echter bepalend voor het vaststellen van de hoogte van de vrijstelling, de zogenoemde aftrek elders belast. Om deze aftrek elders belast te kunnen berekenen, zijn dus twee resultaten noodzakelijk, dat van de generale onderneming en het resultaat van de vaste inrichting. Voorbeeld 8 p. 207: Het deeg heeft een kostprijs van 10 en een marktwaarde van 11. Verkopen onderling kost 11, aan een klant kost 13. De winst van de generale onderneming bedraagt dan 3. De (vrij te stellen) winst van de vaste inrichting bedraagt 2. De prijsbepaling tussen de generale onderneming en de vaste inrichting vormt dan ook vaak een discussiepunt tussen de Belastingdienst en de ondernemer. In het internationale verkeer vormt de transferpricing daarom n van de belangrijkste kwesties. Binnenlandse of buitenlandse belastingplichtige? Stel star pizza bv richt star pizza Belgi bv op. Deze vennootschap gaat zich bezighouden met de exploitatie van het restaurant in Brugge. Star pizza Belgi bv is dan op grond van de feitelijke omstandigheden in NL gevestigd. Ook is zij op grond van de wettelijke fictie in NL gevestigd. Indien dit het geval is, verandert er feitelijk niet veel aan de situatie. Er treedt pas een verschil op indien de dochtermaatschappij in Belgi is gevestigd. Stel dat er een

Belgische vennootschap wordt opgericht genaamd star pizza Belgi SA waarvan de feitelijke leiding zich in Belgi bevindt. NL kan in dit geval niet heffen over de winst van star pizza Belgi SA. De SA is op grond van het vestigingsplaatsbeginsel in Belgi gevestigd en ook de onderneming van de SA, de bron, bevindt zich in Belgi. Kort gezegd, zorgt de deelnemingsvrijstelling ervoor dat resultaten van een werkmaatschappij slechts n keer met vennootschapsbelasting worden belast. De winsten die de werkmaatschappij vervolgens doorstoot naar de aandeelhouder vromen bij deze weliswaar commercieel winst, maar fiscaal gezien wordt deze vrijgesteld op grond van de deelnemingsvrijstelling. Als hoofdregel geldt hetzelfde voor verliezen: deze zin in beginsel vrijgesteld (dus niet aftrekbaar). Alleen voor liquidatieverliezen gelden uitzonderingen. In principe geldt de deelnemingsvrijstelling ook voor winsten (of verliezen) die met buitenlandse deelnemingen worden behaald. Om voor de deelnemingsvrijstelling in aanmerking te komen werden tot 2007 additionele eisen gesteld. Zo mocht 1 deelneming in beginsel niet als belegging worden gehouden en 2 moesten de winsten van de deelneming in het buitenland aan een winstbelasting onderworpen zijn. Met ingang van 2007 geldt echter een geheel nieuwe regeling voor laagbelaste beleggingsdeelnemingen. Binnen de EG geldt ook de opvatting dat winsten van een vennootschap slechts n keer mogen worden afgetrokken met vennootschapsbelasting. Een moeder-dochterrichtlijn bepaalt da de lidstaten een tegemoetkoming moeten geven voor dividenden, ontvangen van een deelneming ter zake van een in n van de lidstaten gevestigde vennootschap. Dat geldt indien deze ter belegging wordt gehouden. Er is echter pas sprake van een deelneming in de zin van de richtlijn bij een bezit van ten minste 15%. Hoofdstuk 9: de verkoop van het concern Eerste is het zaak de waarde van een en ander te bepalen. Daarbij dienen de commercile balansen als uitgangspunt maar vormen de stille reserves een belangrijke aanvullende factor voor de waardebepaling. Met de koper moet eerst worden onderhandeld over de prijs van het concern. Balansen van de vennootschappen dienen hierbij als uitgangspunt. Als een holding 10.040.000 aan bezittingen heeft, spelen er ook nog andere zaken een rol bij het bepalen van de waarde. Stille reserves Weliswaar dient de balans als uitgangspunt voor de waardebepaling, maar het kan heel goed zijn dat de werkelijke waarde van de activa en/of passiva afwijkt van de boekwaarde. Zowel aan de actiefals aan de passiefzijde van de balans kunne zich stille reserves voordoen. Stel dat de boekwaarde van de onroerende zaken 2.900.000 bedraagt, maar dat zij een marktwaarde van 3.900.000 hebben. Dit betekend dat er een stille reserve is van 1.000.000. Deze meerwaarde heeft gevolgen voor de waarde van de aandelen. De zelf gekweekte goodwill wordt niet geactiveerd op de balans. De koper moet dus ook betalen voor de goodwill van de ondernemingen. Waarde holding: 13.040.000. Dit is de som van het eigen vermogen (10.040.000) + stille reserves (1.000.000) + goodwill (2.000.000). De overige activa en passiva worden op de boekwaarde gewaardeerd. Met de overname is dus een winst van 3.000.000 in geding. De overdrachtswaarde overstijgt de boekwaarde immers met

3.000.000. Moet over deze winst vennootschapsbelasting worden betaald? Het antwoord op deze vraag hangt af van de wijze waarop de ondernemingen en de onroerende zaken worden overgenomen. Er zijn twee mogelijkheden: de koper koopt de activa en passiva of de koper koopt de aandelen in de holding. Activa-passiva-transactie In het geval van een activa-passiva-transactie koopt de koper van de werkmaatschappij de ondernemingen (inclusief goodwill) en van PC onroerend goed bv de onroerende zaken. De verkopende vennootschap betaald vennootschapsbelasting over de gemaakte winst. De koper activeert en passiveert hetgeen hij heeft gekocht voor de kostprijs. De kopende vennootschap mag afschrijven over gekochte goodwill, de onroerende zaken en de overige overgenomen activa. Ook kan er worden gekozen de ondernemingen door vier afzonderlijke vennootschappen te laten kopen. Dit verdient de voorkeur. Door een en ander van elkaar te scheiden, worden de risicos verdeeld en wordt doorverkoop van afzonderlijke delen via aandelentransacties vergemakkelijkt. Aandelentransactie De activa-passiva-transactie is bewerkelijk en omslachtig. Een aandelentransactie is vele malen gemakkelijker. De aandelen van een bv zelf worden gekocht. Door het bezit van de aandelen krijgt de koper vanzelf de onderneming in handen. De samenstellende delen van die onderneming hoeven zelf niet verkocht en geleverd te worden. Wanneer bovendien specifieke bedrijfsactiviteiten in verschillende bvs zijn ondergebracht, laten die zich ook gemakkelijker, via een aandelentransactie afsplitsen. Bij de aandelentransactie verkoopt Peca Holding bv de aandelen in de deelnemingen. De verkoopwinst valt in dat geval gehaal onder der deelnemingsvrijstelling. De winst die Peca Holding bv met de verkoop maakt, wordt dus volledig aan de winstreserve van de holding toegevoegd. De koper wordt de nieuwe aandeelhouder van de vennootschappen. Wisseling van aandeelhouders heeft uiteraard geen effecten voor de balansen van de vennootschappen. Er verschijnen dus geen goodwill en stille reserves op de balans. De koper zal in dit geval minder voor de onderneming willen betalen dan in het geval van een activa-passiva-transactie. Hij neemt namelijk niet alleen de stille reserves en goodwill over maar ook de belastingclaim die drukt op deze meerwaarde. De koper zal de contante waarde van de in de toekomst verschuldigde vennootschapsbelasting over de stille reserves en de goodwill in mindering brengen op de koopsom. Renteperikelen koper Voor de verdere fiscale gevolgen bij de koper is het van belang wat voor een soort koper de aandelen koopt. Is de koper een vennootschap dan zin de gevolgen anders dan wanneer de koper een natuurlijk persoon is. Indien een koper een natuurlijk persoon is, krijgt hij door de aankoop van de aandelen een aanmerkelijk belang in de vennootschappen. Dit houdt in dat de dividenden die worden uitgekeerd belast zijn in box 2. Ook de verkoopwinsten zijn belast in box 2. Vennootschapsbelasting dient als een soort forfaitaire voorheffing op de inkomstenbelasting te worden gezien. Een aanmerkelijkbelanghouder wordt geacht de aandelen te houden omdat hij genteresseerd is in de onderneming van de vennootschap. Dat is de reden waarom bij het tarief in de inkomstenbelasting rekening wordt gehouden met reeds betaalde vennootschapsbelasting over de uitgekeerde winsten. Overigens zal de koper bij de aankoop van de aandelen veelal gebruikt willen maken van een bv die als koopster van de aandelen optreedt. De koper is dan een rechtspersoon.

Hoofdstuk 13: De Europese Unie en het belastingrecht Emigratiheffingen Exit heffingen: onder exit heffingen verstaan we de inkomstenbelasting- en vennootschapsbelastingheffing die vanwege de emigratie geheven wordt. Het emigratieland begrijpt dan op een tijdstip dat vlak voor de emigratie wordt gesitueerd het potentiele inkomen of de potentiele winst die door de emigratie aan heffingen dreigt te ontsnappen in de heffingsgrondslag. Wat gebeurt er momenteel als Peter en Carolien in het bezit van de aandelen in Peca Holding bv naar Belgi emigreren? Hun emigratie wordt voor de heffing van inkomstenbelasting gezien als een vervreemding. Voor de verschuldigde belasting kunnen zij renteloos uitstel van betaling vragen voor een periode van 10 jaar. Dar aanslag wordt slechts ingevorderd indien binnen deze periode de aandelen daadwerkelijk worden verkocht. Is dat niet het geval dan wordt de aanslag na 10 jaar kwijtgescholden. Na die periode te hebben uitgezeten kunne Peter en Carolien hun miljoenen dus onbelast op het droge trekken. Conserverende aanslag De aanslag die bij de emigratie van een aanmerkelijkbelanghouder wordt opgelegd, wordt een conserverende aanslag genoemd. Het is dat deel van de aanslag dat te conserveren inkomen bestrijkt. Voor dit deel van de aanslag wordt uitstel verleend. In het geval van conserverende aanslag over aanmerkelijkbelanginkomen volgt echter na de uitstelperiode kwijtschelding. Anders gezegd, de conserverende aanslag bij emigratie van een aanmerkelijkbelanghouder, fungeert als een algemene antimisbruikmaatregeling.