NORMA CONTABILSTICA E DE RELATO FINANCEIRO 28

BENEFCIOS DOS EMPREGADOS DIS 3211

Mdulo 2

ANA CRISTINA PINTO FERREIRA

Nota Prvia

O presente trabalho foi elaborado expressamente para as aces de formao eventual da OTOC, assim, no pretende ser um ponto de chegada, mas apenas um ponto de partida, constituindo a procura de alguma consistncia na forma como o tema ser abordado ao longo do Pas.

A OTOC promoveu um conjunto alargado de formaes relacionadas com o Sistema de Normalizao Contabilstica, sendo que este trabalho trata de uma pequena parte daquele tema.

As fontes de pesquisa, designadamente a legislao consultada, encontram-se expressas nas notas de rodap que incluem este trabalho, e nas referncias bibliogrficas.

No permitida a utilizao deste trabalho, para qualquer outro fim que no as aces de formao da OTOC, sem autorizao prvia e por escrito da OTOC, entidade a quem foram cedidos os direitos de autor.

NORMA CONTABILSTICA E DE RELATO FINANCEIRO 28 BENEFCIOS DOS EMPREGADOS

4. Reconhecimento e Mensurao

4.1.

Benefcios a curto prazo dos empregados

4 4 10 12 16 20 20 36 37 37 38 40 42 45

4.1.1. Salrios, ordenados e contribuies para a segurana social 4.1.2. Licena anual paga e licena por doena paga 4.1.3. Participao nos lucros e bnus 4.1.4. Benefcios no monetrios 4.2. Benefcios ps-emprego

4.2.1. Benefcios definidos 4.2.1.1. 4.2.1.2. 4.2.1.3. Planos multi-empregador Planos Estatais Benefcios segurados

4.2.2. Planos de contribuio definida 4.3. 4.4. 4.5. Outros benefcios a longo prazo dos empregados Benefcios de cessao de emprego Benefcios de remunerao em capital prprio

5. Apresentao e Divulgao

46

6. Principais diferenas face ao POC

66

Referncias Legislativas e Bibliogrficas

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NORMA CONTABILSTICA E DE RELATO FINANCEIRO 28 BENEFCIOS DOS EMPREGADOS

4. Reconhecimento e Mensurao

Como regra geral, a norma dos benefcios dos empregados requer que uma entidade reconhea:

a) Um passivo quando um empregado tiver prestado servios em troca de benefcios de empregados a serem pagos no futuro; e b) Um gasto quando a entidade consumir o benefcio econmico proveniente do servio proporcionado por um empregado em troca dos benefcios do empregado.

Transpondo esta regra geral para o cdigo de contas, ento teremos que reconhecer, como passivo numa conta a pagar: 23- Pessoal, os montantes a pagar aos empregados por retribuio do seu servio prestado, cujo pagamento ir ocorrer no futuro. Associados a este reconhecimento, tambm esto reflectidos os valores a pagar ao estado e outros entes pblicos decorrentes, quer por retenes na fonte de IRS efectuadas aos funcionrios, quer por contribuies a pagar pela entidade.

Por outro lado, sempre que a entidade utilizar ou consumir o benefcio correspondente aos servios prestados pelos empregados, dever ser reconhecido o gasto correspondente em contas de gastos com pessoal.

4.1.

Benefcios a curto prazo dos empregados

Estes benefcios devero ser contabilizados como gasto no perodo em que o empregado prestou o servio na entidade. Assim, existe uma correlao perfeita entre o gasto incorrido com os empregados, e os benefcios do servio prestado (por exemplo a produo, venda.).

A contabilizao dos benefcios a curto prazo dos empregados geralmente linear porque no so necessrios pressupostos actuariais para mensurar a obrigao ou o custo e no h possibilidade de qualquer ganho ou perda actuarial. Alm do mais, as obrigaes dos benefcios dos empregados a curto prazo so mensuradas numa base no descontada.

4.1.1. Salrios, ordenados e contribuies para a segurana social

Refere a norma que quando um empregado tenha prestado servio a uma entidade durante um perodo contabilstico, a entidade deve reconhecer a quantia no descontada de benefcios a curto prazo dos empregados que espera ser paga em troca desse servio:

a) Como um passivo (gasto acrescido), aps deduo de qualquer quantia j paga, a ttulo de adiantamento, por exemplo.

b) Como um gasto, salvo se outra Norma Contabilstica e de Relato Financeiro exigir ou permitir a incluso dos benefcios no custo de um activo (como um custo de produo, ver, por exemplo, NCRF 18 Inventrios e a NCRF 7 Activos Fixos Tangveis).

Nos casos em que a quantia j paga exceder a quantia no descontada dos benefcios, uma entidade deve reconhecer esse excesso como um activo (gasto pr-pago), ou seja a subconta da conta 23-Pessoal poder manter saldos devedores. A existncia destas situaes que induz necessidade de existir na conta de pessoal uma conta de 239 Perdas por imparidade acumuladas. Ou seja, existindo saldos devedores, dever ser aferida da probabilidade desse montante vir a ser descontado em valores a pagar ao pessoal no futuro.1

Exemplo 1 Processamento de vencimentos dos rgos Sociais do ms de Fevereiro

rgos Sociais Valor dos vencimentos de ms de Fevereiro de 2010 Subsdio de alimentao (nos limites legais definidos em portaria) Ajudas de custo (nos limites legais definidos em portaria) Contribuies para a Segurana Social (21,25%) Reteno na fonte de IRS (20%) Quotizaes Segurana Social (10%) Valor a pagar Lanamentos a efectuar:

10.000,00 350,00 1.500,00 2.125,00 2.000,00 1.000,00 8.850,00

Processamento dos ordenados

rgos Sociais 63101 Gastos Pessoal - Remuneraes 63102 Gastos Pessoal - Subsdio de Alimentao 63105 Gastos Pessoal - Ajudas de Custo 6351 Gastos Pessoal Contribuies para a Segurana Social 2421 Estado - Reteno na fonte de IRS dependentes 2451 Contribuies Segurana Social 2451 Contribuies Segurana Social 2311 Pessoal Remuneraes a pagar aos rgos Sociais

Dbito 10.000,00 350,00 1.500,00 2.125,00

Crdito

13.975,00
1

2.000,00 1.000,00 2.125,00 8.850,00 13.975,00

Ver NCRF 12 Imparidade de Activos

Pagamento das remuneraes:

rgos Sociais 2311 Pessoal Remuneraes a pagar aos rgos Sociais 12 Depsitos ordem

Dbito 8.850,00 8.850,00

Crdito 8.850,00 8.850,00

De acordo com a legislao em vigor, designadamente o artigo 237 do Cdigo do Trabalho2, os empregados ganham o direito s frias e ao subsdio de frias, no dia 01 de Janeiro de cada ano, por terem prestado servios numa entidade durante o ano (ou parte do ano) anterior.

Assim a entidade dever reconhecer esta responsabilidade assumida com os empregados como gasto do ano em que estes prestaram servio, e ganharam o direito a frias e a receber o respectivo subsdio. A contrapartida desta responsabilidade ser uma conta de passivo 2722 Outras contas a receber e a pagar Devedores por acrscimos de gastos.

Exemplo 2 Estimativa com as frias a pagar no ano seguinte (em 2011)

Estimativa dos encargos com frias do Pessoal (em 2010) Estimativa do valor a pagar pelas frias e subsdio de frias em 2011 Contribuies para a Segurana Social (23,75%) Reteno na fonte de IRS (12,5%) Quotizaes Segurana Social (11%)

150.000,00 35.625,00 -

Art. 237 do Cdigo do Trabalho 1 - O trabalhador tem direito, em cada ano civil, a um perodo de frias retribudas, que se vence em 1 de Janeiro. 2 O direito a frias, em regra, reporta -se ao trabalho prestado no ano civil anterior, mas no est condicionado assiduidade ou efectividade de servio.

Valores pagos de encargos com frias do Pessoal (em 2011) Valor pago pelas frias e subsdio de frias em 2011 Contribuies para a Segurana Social (23,75%) Reteno na fonte de IRS (12,5%) Quotizaes Segurana Social (11%)

152.075,00 36.117,00 19.009,00 16.728,00

Lanamentos a efectuar:

Estimativa dos encargos com as frias dos empregados (em Dezembro de 2010)

Pessoal 63206 Gastos Pessoal - Encargos com frias 6351 Gastos Pessoal Contribuies para a Segurana Social 27221 Outras contas a receber e a pagar - Credores por acrscimos de gastos Encargos com frias3

Dbito 150.000,00 35.625,00

Crdito

185.625,00 185.625,00 185.625,00

No ano seguinte, no momento do pagamento do ms de frias, bem como do subsdio de frias, depois de fazer o processamento dos valores a pagar (encargos com frias pagos 152.075,00 euros). Uma vez que a estimativa dos encargos com as frias ascendia a 150.000,00 euros, acrescida dos encargos para a segurana social, dever ser considerada nos gastos do exerccio a alterao desta estimativa.

Para melhorar a informao dos analistas, internos empresa, por recurso a balancetes, a conta de credores por acrscimos de gastos dever ser repartida de acordo com a natureza do gasto. Assim, sugere-se a criao de vrias subcontas, uma para encargos com frias.

Assim a sugere-se o seguinte lanamento - Processamento dos encargos com frias

rgos Sociais 27221 Outras contas a receber e a pagar - Credores por acrscimos de gastos Encargos com frias 63206 Gastos Pessoal - Encargos com frias (152.075-150.000) 6351 Gastos Pessoal Contribuies para a Segurana Social (2.075*23,75%) 2421 Estado - Reteno na fonte de IRS - dependentes (152.075 * 12,50%) 2451 Contribuies Segurana Social (152.075 * 23,75%) 2451 Contribuies Segurana Social (152.075 * 11,00%) 2312 Pessoal Remuneraes a pagar ao Pessoal

Dbito 185.625,00 2.075,00 493,00

Crdito

19.009,00 36.117,00 16.728,00 116.339,00 188.193,00

188.193,00 Pagamento das remuneraes:

rgos Sociais 2312 Pessoal Remuneraes a pagar ao Pessoal 12 Depsitos ordem

Dbito 116.339,00 116.339,00

Crdito 116.339,00 116.339,00

Conforme disposto na NCRF 4 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros, o efeito de alterao da uma estimativa (que no momento em que foi efectuada foi tido em considerao todo o conhecimento disponvel, sendo que aquela era a melhor estimativa possvel, de acordo com os dados e conhecimento no momento) ter efeitos no prprio exerccio.

Por outro lado, os gastos com o pessoal podem, de acordo com o prescrito nas normas NCRF 18 Inventrios e NCRF 7 Activos Fixos Tangveis, ser includos nos custos dos activos.

Neste caso, para alm do lanamento referido no exemplo 1, as entidades vo considerar estes gastos no clculo do custo de produo/construo dos activos, quer de inventrios, quer de activos tangveis. Desta forma, o gasto com pessoal ser includo no custo do activo, sendo reconhecido como gasto no momento em que este activo seja vendido, ou em funo da produo/utilizao.

4.1.2. Licena anual paga e licena por doena paga

Existindo situaes de ausncias permitidas, a entidade deve reconhecer o custo esperado de benefcios a curto prazo de empregados. Ou seja, no caso de ausncias permitidas:

a) acumulveis quando os empregados prestam servio que aumente o seu direito a ausncias permitidas futuras;

b) no acumulveis, quando as faltas ocorram.

No processamento das remuneraes de cada ms em que o empregado beneficia (goza) das ausncias permitidas (faltas sem qualquer desconto de remunerao), no vo ser considerados quaisquer dedues remunerao, pelo que o gasto com as ausncias permitidas reconhecido naquele ms. No existe qualquer movimento contabilstico a efectuar, uma vez que este gasto vai ser reconhecido com o processamento das remuneraes do ms em causa, conforme exemplo 1.

Nas situaes em que as ausncias permitidas no so gozadas pelos empregados, ento, dever ser tido em considerao o tipo de ausncia, de acordo com o seguinte:

a) acumulveis no gozadas, a entidade deve mensurar o seu custo esperado como a quantia adicional que a entidade espera pagar em consequncia do direito no

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utilizado que tenha acumulado data do balano. (Por exemplo, frias no gozadas, e que por acordo com a entidade devero ser pagas ao empregado).

Neste caso a obrigao da entidade so os pagamentos adicionais que se espera que surjam exclusivamente do facto de o benefcio acumular.

Exemplo 3 Ausncias permitidas acumulveis, no gozadas, a pagar no ano seguinte (em 2011)

Pessoal Estimativa do valor a pagar, em 2011, pelas ausncias permitidas acumulveis, no gozadas Contribuies para a Segurana Social (23,75%) Reteno na fonte de IRS (5,5%) Quotizaes Segurana Social (11%) Lanamentos a efectuar:

10.000,00 2.375,00 550,00 1.100,00

Reconhecimento dos gastos com ausncias permitidas a pagar no ano seguinte

Pessoal 63207 Gastos Pessoal Outros benefcios dos empregados 6351 Gastos Pessoal Contribuies para a Segurana Social 27221 Outras contas a receber e a pagar - Credores por acrscimos de gastos Outros Benefcios4

Dbito 10.000,00 2.375,00

Crdito

12.375,00 12.375,00 12.375,00

Para melhorar a informao dos analistas, internos empresa, por recurso a balancetes, a conta de credores por acrscimos de gastos dever ser repartida de acordo com a natureza do gasto. Assim, sugere-se a criao de vrias subcontas, uma para encargos com frias.

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No ano seguinte, no momento do pagamento destas ausncias permitidas, depois de fazer o processamento dos valores a pagar, dever ser efectuado o seguinte lanamento:

Pessoal 27221 Outras contas a receber e a pagar - Credores por acrscimos de gastos Outros Benefcios 2421 Estado - Reteno na fonte de IRS dependentes 2451 Contribuies Segurana Social 2451 Contribuies Segurana Social 2312 Pessoal Remuneraes a pagar ao Pessoal

Dbito 12.375,00

Crdito

12.375,00 Pagamento das remuneraes:

550,00 2.375,00 1.100,00 8.350,00 12.375,00

rgos Sociais 2312 Pessoal Remuneraes a pagar ao Pessoal 12 Depsitos ordem

Dbito 8.350,00 8.350,00

Crdito 8.350,00 8.350,00

b) no acumulveis no gozadas, a entidade no reconhece qualquer passivo ou gasto at ao momento da falta, porque o servio do empregado no aumenta a quantia do benefcio.

4.1.3. Participao nos lucros e bnus

No que respeita ao reconhecimento da participao nos lucros de uma entidade, esta deve reconhecer o custo esperado dos pagamentos de participao nos lucros e bnus, s quando:

a) A entidade tenha uma obrigao presente legal ou construtiva de fazer tais pagamentos em consequncia de acontecimentos passados; e

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b) Possa ser feita uma estimativa fivel da obrigao.

Em resumo, uma entidade pode fazer uma estimativa fivel da sua obrigao legal ou construtiva segundo um plano de participao nos lucros ou de bnus quando, e s quando:

a) Os termos formais do plano contenham uma frmula para determinar a quantia do benefcio; b) A entidade determine as quantias a serem pagas antes das demonstraes financeiras serem aprovadas para emisso; ou c) A prtica passada d evidncia clara da quantia da obrigao construtiva da entidade.

A existncia de planos de participao nos lucros, pode ser um factor que facilite a estimativa dos valores a pagar aos empregados a ttulo de distribuio dos resultados, bem como o momento desse pagamento.

No entanto dever ser tido em considerao que, nestes planos, os empregados s recebem uma parte do lucro se permanecerem na entidade durante um perodo especificado. Tais planos criam uma obrigao construtiva medida que os empregados prestam servio que aumenta a quantia a ser paga se permanecerem ao servio at ao final do perodo especificado. Assim, a mensurao de tais obrigaes construtivas reflecte a possibilidade de alguns empregados poderem sair sem receberem pagamentos de participao nos lucros.

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Esta informao poder ser consultada no Relatrio de Gesto a apresentar aos scios/accionistas, por aquele rgo da entidade. Se historicamente a Assembleia Geral sempre aprovou a aplicao dos resultados sugerida no Relatrio de esto, e no existem indcios que no exerccio em causa tal no acontea, este valor dever ser considerado nos gastos do exerccio.

Se o departamento de contabilidade da entidade apenas tomou conhecimento desta distribuio pelo Relatrio de Gesto, ento, de acordo com o disposto na Norma 24 Acontecimentos aps a data do Balano, ( 5), ento entidade deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstraes financeiras para reflectir os acontecimentos aps a data do balano que do lugar a ajustamentos, que so aqueles que proporcionem prova de condies que existiam data do balano.

Ora, se a entidade nunca distribuiu resultados, nem existem perspectivas de que estes sejam distribudos, ou se no possvel estimar com fiabilidade os resultados e serem distribudos, a entidade no est em condies de considerar este gasto.

Mas, por outro lado, se historicamente a entidade sempre distribuiu resultados, de tal forma os empregados tm fundadas expectativas do recebimento das gratificaes, ento as entidades podem ver-se perante a obrigao de satisfazer as expectativas dos empregados.

De acordo com esta norma, uma entidade deve reconhecer o custo de planos de participao nos lucros e de bnus no como uma distribuio do lucro lquido mas como um gasto.

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Exemplo 4 - O rgo de gesto prope gratificaes aos empregados no montante de 100.000,00 euros. Historicamente, Assembleia Geral da entidade sempre aprovou a distribuio proposta pela Gesto

Pessoal Estimativa do valor a pagar em 2011 pelas gratificaes aos empregados Contribuies para a Segurana Social Reteno na fonte de IRS (12,5%) Quotizaes Segurana Social (11%) Lanamentos a efectuar:

100.000,00
5

13.125,00
6

Estimativa das Gratificaes a pagar nos prximos 12 meses

Pessoal 63204 Gastos Pessoal Gratificaes 27221 Outras contas a receber e a pagar - Credores por acrscimos de gastos Gratificaes7

Dbito 100.000,00

Crdito 100.000,00

100.000,00

100.000,00

Nos 12 meses seguintes ao fim do perodo, ou seja durante o ano seguinte, no momento do pagamento das gratificaes, depois de fazer o processamento dos valores a pagar

Actualmente para efeitos de segurana social as gratificaes tm um carcter no recorrente, e como tal no estaro includas na base de remuneraes sujeitas aquela contribuio. No entanto, com a aplicao do novo cdigo contributivo, a partir de Janeiro de 2011, esta situao poder, nalguns casos, passar a ter um tratamento diferente (art. 46 r), uma vez que esto sujeitos a segurana social os montantes pagos aos trabalhadores a ttulo de participao nos lucros da empresa, desde que ao trabalhador no seja assegurada uma remunerao certa, varivel ou mista adequada ao seu trabalho.
6

Ver nota anterior

Para melhorar a informao dos analistas, internos empresa, por recurso a balancetes, a conta de credores por acrscimos de gastos dever ser repartida de acordo com a natureza do gasto. Assim, sugere-se a criao de vrias subcontas, uma para gratificaes a pagar.

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(podemos considerar que a Assembleia Geral deliberou pagar 105.000,00 euros de gratificaes), ento dever ser efectuado o seguinte lanamento:

Pessoal 27221 Outras contas a receber e a pagar - Credores por acrscimos de gastos Gratificaes 63204 Gastos Pessoal Gratificaes 2421 Estado - Reteno na fonte de IRS dependentes (105.000,00*12,5%) 2312 Pessoal Remuneraes a pagar ao Pessoal

Dbito 100.000,00 5.000,00

Crdito

13.125,00 91.875,00 105.000,00

105.000,00 Pagamento das remuneraes:

Pessoal 2312 Pessoal Remuneraes a pagar ao Pessoal 12 Depsitos ordem

Dbito 91.875,00 91.875,00

Crdito 91.875,00 91.875,00

Dada a alterao de reconhecimento das gratificaes com o SNC, o CIRC tambm foi alterado em consonncia (vd. m) e n) do n. 1 art. 42 do CIRC). Assim, no quadro 07 da declarao de rendimentos a apresentar em Maio de 2011, reportada ao de 2010, os valores no aceites como custo devero ser acrescidos.

Assim, deixa de existir montantes mximos a considerar como variao patrimonial negativa, passando a existir custos que no caso de excederem o limite aceite fiscalmente, devero ser acrescidos em linha prpria do quadro 07.

4.1.4. Benefcios no monetrios

Os benefcios no monetrios dos empregados, sendo formas de retribuio de um servio prestado, devem ser reconhecidos no perodo em que o servio foi prestado, tal como acontece com os salrios, ordenados e contribuies para a segurana social.

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Assim, uma entidade que pague a um empregado a renda da casa, dever considerar este pagamento como sendo um rendimento em espcie do empregado, e reconhecer este gasto nos gastos com pessoal:

Exemplo 5 - Atribuio de habitao a um funcionrio director (renda de uma casa), no montante de 750,00 euros, por ms

Pessoal Valor a pagar pelas rendas da habitao atribuda aos trabalhadores Contribuies para a Segurana Social (23,75%) Reteno na fonte de IRS (8,0%) Quotizaes Segurana Social (11%) Lanamentos a efectuar:

750,00 178,00 60,00 82,50

Processamento das Remuneraes em espcie - Renda

Pessoal 63209 Gastos Pessoal Benefcios no monetrios 2421 Estado - Reteno na fonte de IRS Prediais 278 Outros devedores e Credores

Dbito 750,00

Crdito 112,50 637,50 750,00

750,00

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Processamento das Remuneraes em espcie Descontos e Encargos

Pessoal 63209 Gastos Pessoal Benefcios no monetrios8 6351 - Gastos Pessoal Contribuies para a Segurana Social (750*23,75%) 2421 Estado - Reteno na fonte de IRS dependentes 2451 Contribuies Segurana Social 2451 Contribuies Segurana Social

Dbito 142,50 178,00

Crdito

320,50 Pagamento da renda ao Senhorio

60,00 178,00 82,50 320,50

278 Outros devedores e Credores 12 Depsitos ordem

Dbito 637,50 637,50

Crdito 637,50 637,50

Exemplo 6 - Pagamento de seguros de sade para a generalidade dos funcionrios, e com as mesmas condies para todos os empregados, ou seja isentos de IRS (no um seguro de acidentes de trabalho e doenas profissionais)

Pessoal Prmio de Seguro de Sade a pagar para a generalidade dos trabalhadores (Sem IRS)

3.000,00

Corresponde ao valor dos descontos efectuados ao funcionrio (82,50 + 60,00). O valor da renda o montante lquido a pagar ao empregado. Assim, nos gastos, dever ter que ser considerado o valor dos descontos e efectuar ao trabalhador.

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Lanamentos a efectuar:

Reconhecimento do gasto com o prmio do seguro

Pessoal 63209 Gastos Pessoal Benefcios no monetrios 278 Outros devedores e Credores

Dbito 3.000,00 3.000,00

Crdito 3.000,0 3.000,00

Pagamento do Prmio do Seguro

278 Outros devedores e Credores 12 Depsitos ordem

Dbito 3.000,00 3.000,00

Crdito 3.000,00 3.000,00

Exemplo 7 - Pagamento de seguros de sade s para gerentes/administradores

rgos Sociais Prmio de Seguro de Sade a pagar unicamente para os rgos Sociais Reteno na fonte de IRS (11,0%) Lanamentos a efectuar:

4.000,00 440,00

Processamento das Remuneraes em espcie - Seguro

rgos Sociais 63109 Gastos Pessoal Benefcios no monetrios 278 Outros devedores e Credores

Dbito 4.000,00 4.000,00

Crdito 4.000,00 4.000,00

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Processamento das Remuneraes em espcie Descontos e Encargos

rgos Sociais 63109 Gastos Pessoal Benefcios no monetrios 2421 Estado - Reteno na fonte de IRS dependentes

Dbito 440,00 440,00

Crdito 440,00 440,00

Pagamento do prmio do seguro

278 Outros devedores e Credores 12 Depsitos ordem

Dbito 4.000,00 4.000,00

Crdito 4.000,00 4.000,00

4.2.

Benefcios psemprego

O reconhecimento e mensurao dos benefcios ps emprego depende do tipo de benefcio, iremos tratar cada um destes benefcios separadamente.

4.2.1. Benefcios definidos (inclui planos multi-empregador e os planos estatais)

A contabilizao dos planos de benefcios definidos complexa porque so necessrios pressupostos actuariais para mensurar a obrigao e o gasto, podendo existir a possibilidade de ganhos e perdas actuariais.

Alm disso, as obrigaes so mensuradas numa base descontada porque elas podem ser liquidadas muitos anos aps os empregados prestarem o respectivo servio.

As entidades que necessitem de efectuar a contabilizao deste tipo de planos devem seguir o previsto na IAS 19 Benefcios de Empregados, adoptada pelo texto original do Regulamento (CE) n. 1126/2008 da Comisso, de 3 de Novembro.

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Desta forma, para contabilizar os planos de benefcios definidos, teremos que nos socorrer das disposies da IAS 19, que tambm reconhece a complexidade dos clculos actuariais necessrios para determinao dos montantes a reconhecer.

A IAS 19 encoraja, mas no exige, que uma entidade envolva um acturio qualificado na mensurao de todas as obrigaes materiais de benefcios ps-emprego.

Refere assim a IAS 19 que a contabilizao, por uma entidade, dos planos de benefcios definidos envolve os seguintes passos:

a) usar tcnicas actuariais para fazer uma estimativa credvel da quantia de benefcio que os empregados obtiveram em paga do seu servio no perodo corrente e nos anteriores. Isto exige que uma entidade determine quanto benefcio atribuvel aos perodos corrente e anteriores e fazer estimativas (pressupostos actuariais) acerca de variveis demogrficas (tais como rotao e mortalidade dos empregados) e variveis financeiras (tais como aumentos futuros nos ordenados e nos custos mdicos) que influenciaro o custo do benefcio; b) descontar esse benefcio usando o Mtodo da Unidade de Crdito Projectada a fim de determinar o valor presente da obrigao de benefcios definidos e do custo de servio corrente; c) determinar o justo valor de quaisquer activos do plano; d) determinar a quantia total dos ganhos e perdas actuariais e a quantia dos ganhos e perdas actuariais a serem reconhecidos; e) quando tenha sido introduzido ou alterado um plano, determinar o custo do servio passado resultante; e f) quando um plano tenha sido cortado ou liquidado, determinar o ganho ou perda resultante .

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Passivo

A quantia a reconhecer como um passivo de benefcios definidos, ou seja as responsabilidades que tero ser assumidas pela entidade, no caso de os activos do plano no serem suficientes para assumir as obrigaes, deve ser o total lquido das seguintes quantias:

a) o valor presente da obrigao de benefcios definidos data do balano; b) mais quaisquer ganhos actuariais (menos quaisquer perdas actuariais) no reconhecidos; c) menos qualquer custo do servio passado ainda no reconhecido; d) menos o justo valor data do balano dos activos do plano (se os houver) dos quais as obrigaes devem ser liquidadas directamente.

Activo

Esta quantia pode ser negativa, ou seja um activo, nos casos em que o justo valor dos activos do plano excede o valor presente das obrigaes que a entidade assumiu com os empregados.

Uma entidade deve mensurar o activo resultante pelo mais baixo entre:

a) a quantia determinada pelo [(valor presente das obrigaes) + ((ganhos perdas) actuariais no reconhecidos) + (menos o custo do servio passado) (justo valor dos activos do plano)]; e b) o total de: I. quaisquer perdas actuariais e custo do servio passado acumulados, lquidos e no reconhecidos, e

22

II.

o valor presente de quaisquer benefcios econmicos disponveis na forma de reembolsos do plano ou redues em contribuies futuras para o plano.

Um activo pode surgir quando um plano de benefcios definidos tenha tido contribuies em excesso ou em certos casos quando sejam reconhecidos ganhos actuariais.

Uma entidade reconhece um activo nestes casos porque:

a) a entidade controla um recurso, que a capacidade de usar o excesso para gerar benefcios futuros; b) esse controlo o resultado de acontecimentos passados (contribuies pagas pela entidade e servio prestado pelo empregado); e c) esto disponveis benefcios econmicos futuros para a entidade na forma de uma reduo em contribuies futuras ou de uma restituio de dinheiro, quer directamente para a entidade, quer indirectamente para outro plano em dfice.

Gastos e ganhos do exerccio

Nos gastos do exerccio (ou ganhos do exerccio), uma entidade deve reconhecer o total lquido das seguintes quantias nos lucros ou prejuzos, excepto na medida em que outra norma exija ou permita a sua incluso no custo de um activo:

a) custo do servio corrente; b) custo de juros; c) o retorno esperado de quaisquer activos do plano e sobre quaisquer direitos de reembolso; d) ganhos e perdas actuariais, tal como exigido de acordo com a poltica contabilstica da entidade;

23

e) custo do servio passado; f) o efeito de quaisquer cortes ou liquidaes.

Valor presente das obrigaes de benefcios definidos e custo do servio corrente

Relembramos que o custo final de um plano de benefcios definidos pode ser influenciado por muitas variveis, tais como ordenados finais, rotao dos empregados e taxas de mortalidade, tendncias de custos mdicos e, relativamente a um plano com fundo constitudo, os resultados de investimento nos activos do plano.

O custo final do plano incerto e esta incerteza provvel que persista durante um longo perodo de tempo.

A fim de mensurar o valor presente das obrigaes de benefcio ps-emprego e o respectivo custo de servio corrente necessrio:

a) aplicar um mtodo de valorizao actuarial;

Uma entidade deve usar o Mtodo da Unidade de Crdito Projectada para determinar o valor presente das suas obrigaes de benefcios definidos e respectivo custo do servio corrente e, quando aplicvel, o custo do servio passado.

De acordo com este mtodo (tambm conhecido como mtodo de benefcios acrescidos com pr-rata do servio ou como mtodo benefcio/anos de servio), cada perodo de servio vai dando origem a uma unidade adicional do direito do benefcio e cada unidade mensurada separadamente para construir a obrigao final.

24

Uma entidade desconta o total de uma obrigao de benefcios ps-emprego, mesmo se parte da obrigao se vencer dentro de doze meses da data do balano.

b) atribuir benefcio aos perodos de servio;

Na determinao do valor presente das sua obrigaes de benefcios definidos e do respectivo custo do servio corrente e, quando aplicvel, do custo do servio passado, uma entidade deve atribuir os benefcios a perodos de servio de acordo com a frmula de benefcios do plano.

Porm, se o servio de um empregado nos ltimos anos conduzir a um nvel materialmente mais elevado de benefcio que em anos anteriores, uma entidade deve atribuir benefcio numa base de linha recta:

I.

desde a data em que o servio do empregado d lugar pela primeira vez a benefcios segundo o plano (quer os benefcios estejam, quer no condicionados por servio futuro);

II.

at a data em que o futuro servio de um empregado no dar lugar a uma quantia material de benefcios adicionais segundo o plano, que no sejam provenientes de novos aumentos de ordenado.

O Mtodo da Unidade de Crdito Projectada exige que uma entidade atribua benefcio ao perodo corrente (a fim de determinar o custo do servio corrente) e aos perodos corrente e anteriores (a fim de determinar o valor presente das obrigaes de benefcios definidos).

Uma entidade atribui benefcio aos perodos em que surge a obrigao de proporcionar benefcios ps-emprego. Essa obrigao surge medida que os empregados prestam servios em compensao de os benefcios ps-emprego

25

que a entidade espera pagar em futuros perodos de relato. As tcnicas actuariais permitem que uma entidade mensure essa obrigao com credibilidade suficiente para justificar o reconhecimento de um passivo.

c) fazer pressupostos actuariais.

Os pressupostos actuariais no devem ser preconceituosos9 e devem ser mutuamente compatveis10.

Os pressupostos actuariais devem ter em considerao as caractersticas da populao abrangida (tbua de mortalidade, tabela de invalidez e rotao), a sua poltica de crescimento da massa salarial e das penses, a estimativa de aumento dos custos com cuidados mdicos (quando so tambm includos), a remunerao esperada do fundo de penses e a taxa tcnica de desconto

Os pressupostos actuariais compreendem:

a)

pressupostos demogrficos acerca das caractersticas futuras de

empregados (e seus dependentes), tais como: I. II. mortalidade, tanto durante como aps o emprego; taxas de rotao, de incapacidade e de reforma antecipada dos empregados; III. a proporo dos membros do plano quando dependentes que sejam elegveis para os benefcios; e IV. taxas de reivindicao segundo os planos mdicos.

Ou seja, os pressupostos actuariais no devem ser nem imprudentes nem excessivamente conservadores

Ou seja, devem reflectir os relacionamentos econmicos entre factores tais como inflao, taxas de aumento dos ordenados, taxa de retorno dos activos do plano e de desconto

10

26

b) I. II. III.

pressupostos financeiros, tratando de itens tais como: a taxa de desconto; nveis de ordenados futuros e de benefcios; no caso de benefcios mdicos, custos mdicos futuros incluindo, quando material, o custo de administrar reivindicaes e pagamentos de benefcios;

IV.

taxa esperada de retorno dos activos do plano.

Taxa de Desconto

Um pressuposto actuarial que tem um efeito material a taxa de desconto.

A taxa de desconto reflecte o valor temporal do dinheiro mas no o risco actuarial ou de investimento.

Uma entidade determina a taxa de desconto e outros pressupostos financeiros em termos nominais (declarados), salvo se forem mais credveis estimativas em termos reais (ajustadas pela inflao), por exemplo, numa economia hiperinflacionria ou quando o benefcio est indexado e existe um mercado activo em obrigaes indexadas de mesmos moeda e prazo.

Os pressupostos financeiros devem basear-se em expectativas de mercado, data do balano, relativamente ao perodo durante o qual se liquidam as obrigaes.

A taxa usada para descontar as obrigaes de benefcios ps-emprego (com fundo ou sem fundo) deve ser determinada por referncia aos rendimentos do mercado data do balano em obrigaes de alta qualidade de sociedades,

27

devendo a moeda e o prazo das obrigaes das sociedades ser consistentes com a moeda e o prazo esperado das obrigaes de benefcios ps-emprego.

Nveis de ordenados futuros e de benefcios

As obrigaes de benefcios ps-emprego devem ser mensuradas numa base que reflicta, e devem considerar:

a) aumentos estimados de ordenados futuros; b) os benefcios estabelecidos nos termos do plano (ou que resultem de qualquer obrigao construtiva que v para alm desses termos) data de balano; e c) alteraes futuras estimadas no nvel de quaisquer benefcios estatais que afectem os benefcios pagveis segundo um plano de benefcios definido, se, e s se forem decretadas antes da data do balano, ou o passado histrico, ou outra evidncia credvel, indicie que esses benefcios estatais se alteraro de uma maneira de algum modo previsvel, por exemplo, em linha com alteraes futuras nos nveis gerais de preos ou nveis gerais de ordenado.

Ganhos e perdas actuariais

Os pressupostos actuariais no reflectem alteraes em benefcios futuros que no estejam estabelecidas nos termos formais do plano (ou de uma obrigao construtiva) data do balano. No entanto, essas alteraes podero resultar do:

a) custo do servio passado, na medida em que alterem benefcios relativos ao servio antes da alterao; e b) custo do servio corrente relativo a perodos aps a alterao na medida em que eles alterem benefcios relativos a servios aps a alterao.

28

Ao mensurar o seu passivo de benefcios definidos uma entidade deve reconhecer uma poro dos seus ganhos e perdas actuariais como rendimento ou gasto se o lquido acumulado dos ganhos e perdas actuariais no reconhecidos no final do perodo de relato anterior exceder o maior de:

a) 10% do valor presente da obrigao de benefcios definidos nessa data (antes da deduo dos activos do plano); e b) 10% do justo valor de quaisquer activos do plano nessa data.

A poro de ganhos e perdas actuariais a ser reconhecida relativamente a cada plano de benefcio definido o excesso determinado de acordo com o pargrafo anterior, dividido pelas mdias esperadas das restantes vidas de trabalho dos empregados participantes nesse plano.

No entanto, uma entidade pode adoptar qualquer mtodo sistemtico que resulte num acelerado reconhecimento dos ganhos e perdas actuariais, na condio de que a mesma base seja aplicada tanto a ganhos como a perdas e que a base seja aplicada consistentemente de perodo para perodo. Uma entidade pode aplicar tais mtodos sistemticos aos ganhos e perdas actuariais mesmo se eles estiverem dentro dos limites especificados .

A IAS 19 prev um regime de opo no reconhecimento de ganhos e perdas actuariais no perodo em que ocorram. Assim, estes podem ser reconhecidos fora dos lucros ou prejuzos (fora dos resultados), ou apresenta-los nos capitais prprios, desde que o faa para todos os seus planos de benefcios definidos, e todos os seus ganhos e perdas actuariais.

Os ganhos e perdas actuariais podem resultar de aumentos ou diminuies seja no valor presente de uma obrigao de benefcios definidos seja no justo valor

29

de quaisquer activos do plano relacionados. Algumas das causas de ganhos e perdas actuariais so, por exemplo:

a) taxas inesperadamente altas ou baixas de rotao dos empregados, de reformas antecipadas ou de mortalidade ou de aumentos em ordenados, em benefcios (se os termos formais ou construtivos de um plano proporcionarem aumentos de benefcios inflacionrios) ou custos mdicos; b) o efeito de alteraes nas estimativas de futuras rotaes dos empregados, de reformas antecipadas ou de mortalidade ou de aumentos em ordenados, em benefcios (se os termos formais ou construtivos de um plano proporcionarem aumentos de benefcios inflacionrios) ou custos mdicos; c) o efeito de alteraes na taxa de desconto; e d) diferenas entre o retorno real dos activos do plano e o retorno esperado dos activos do plano.

A longo prazo, os ganhos e perdas actuariais podem compensar-se uns com os outros. Por conseguinte, as estimativas das obrigaes de benefcios psemprego podem ser vistas como um intervalo (ou "corridor") volta da melhor estimativa.

De referir que permitido, ainda que no seja exigido que uma entidade reconhea ganhos e perdas actuariais que caiam dentro desse intervalo.

A IAS 19, e como consequncia a NCRF 28, exigem que uma entidade reconhea, como mnimo, uma poro especificada dos ganhos e perdas actuariais que caiam fora de um "corridor" de mais ou menos 10%.

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 permitido tambm mtodos sistemticos de reconhecimento acelerado, na condio de que esses mtodo. Tais mtodos permitidos incluem, por exemplo, o reconhecimento imediato de todos os ganhos e perdas actuariais, tanto dentro como fora do "corridor".

Custo do servio passado

Ao mensurar o passivo de benefcios reconhecer o custo do servio passado como um gasto numa base de linha recta durante o perodo mdio at que os benefcios se tornem adquiridos. Na medida em que os benefcios j esto adquiridos imediatamente a seguir introduo de, ou alteraes a, um plano de benefcios definidos, uma entidade deve reconhecer o custo do servio passado imediatamente.

O custo do servio passado surge quando uma entidade introduz um plano de benefcios definidos ou altera os benefcios a pagar sobre um plano de benefcios definidos existente. Tais alteraes so paga do servio dos empregados durante o perodo at os respectivos benefcios serem adquiridos, ou seja os servios prestados anteriormente pelos empregados.

Por conseguinte, o custo do servio passado reconhecido durante esse perodo, independentemente do facto de o custo se referir ao servio dos empregados em perodos anteriores.

O custo do servio passado mensurado como uma alterao no passivo.

31

O custo do servio passado exclui:

a) o efeito de diferenas entre aumentos de ordenados (no h custo do servio passado porque os pressupostos actuariais contemplam ordenados projectados); b) estimativas por defeito e por excesso de aumentos discricionrios de penso quando uma entidade tem uma obrigao construtiva de conceder tais aumentos (no h custo do servio passado porque os pressupostos actuariais contemplam tais aumentos); c) estimativas de melhorias de benefcios que resultem de ganhos actuariais que j foram reconhecidos nas demonstraes financeiras se a entidade estiver obrigada quer pelos termos formais de um plano (ou de uma obrigao construtiva que v para alm desses termos) ou pela legislao, para usar qualquer excedente no plano para o benefcio dos participantes do plano, mesmo se o aumento de benefcio no tiver ainda sido formalmente concedido; d) o aumento em benefcios adquiridos quando, na ausncia de benefcios novos ou melhorados, os empregados completem requisitos de aquisio (no h custo do servio passado porque o custo estimado dos benefcios foi reconhecido como custo do servio corrente medida que o servio foi prestado); e e) o efeito de emendas do plano que reduzam os benefcios relativos a servio futuro (um corte).

Quando uma entidade reduz os benefcios a pagar segundo um plano de benefcios existente, a reduo resultante no passivo de benefcios definidos reconhecida como custo do servio passado (negativo) durante o perodo mdio at que a poro reduzida dos benefcios se torna adquirida.

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Quando uma entidade reduz determinados benefcios a pagar segundo um plano de benefcios existente e, ao mesmo tempo aumenta, outros benefcios a pagar segundo o plano para os mesmo empregados, a entidade trata a alterao como uma alterao lquida nica.

Activos do plano

Justo valor dos activos do plano

O justo valor11 de quaisquer activos do plano deduzido na determinao da quantia reconhecida como passivo por benefcios definidos.

Quando no estiver disponvel o preo de mercado, o justo valor dos activos do plano estimado, por exemplo, descontando os fluxos de caixa futuros esperados usando uma taxa de desconto que reflicta no s o risco associado aos activos do plano e a maturidade ou data de alienao esperada desses activos (ou, se no tiverem maturidade, o perodo esperado at liquidao da respectiva obrigao).

Os activos do plano excluem contribuies no pagas devidas para o fundo pela entidade que relata, bem como quaisquer instrumentos financeiros no transferveis emitidos pela entidade e detidos pelo fundo.

Os activos do plano so reduzidos por quaisquer passivos do fundo que no se relacionem com os benefcios dos empregados, por exemplo, contas a pagar e passivos comerciais e activos resultantes de instrumentos financeiros derivados.

Justo valor: a quantia pela qual um activo pode ser trocado ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transaco em que no exista relacionamento entre elas.

11

33

Quando os activos do plano inclurem aplices de seguro elegveis que exactamente balanceiam a quantia e a tempestividade de alguns ou todos os benefcios a pagar segundo o plano, o justo valor dessas aplices de seguro considerado ser o valor presente das respectivas obrigaes.

Quando, e s quando, for virtualmente certo que uma outra parte ir proceder ao reembolso alguns ou todos os dispndios necessrios para liquidar uma obrigao de benefcios definidos, uma entidade deve reconhecer o seu direito ao reembolso como um activo separado.

A entidade deve mensurar o activo ao justo valor. Em todos ou outros aspectos, uma entidade deve tratar esse activo do mesmo modo que os activos do plano. Na demonstrao dos resultados, o gasto relativo a um plano de benefcios definidos deve ser apresentado lquido da quantia reconhecida de um reembolso.

Algumas vezes, uma entidade est em condies de pedir que uma outra parte, tal como uma seguradora, pague parte ou a totalidade do dispndio necessrio para liquidar uma obrigao de benefcios definidos.

Se o direito ao reembolso provier segundo uma aplice de seguros que balanceie exactamente a quantia e a data de todos ou alguns dos benefcios a pagar segundo um plano de benefcios definidos, o justo valor do direito de reembolso considera-se ser o valor presente da respectiva obrigao.

Retorno esperado dos activos do plano

O retorno esperado dos activos do plano uma componente do gasto reconhecido na demonstrao dos resultados.

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A diferena entre o retorno esperado dos activos do plano e o retorno real dos activos do plano um ganho ou perda actuarial. Deste modo, est includa nos ganhos e perdas actuariais da obrigao de benefcios definidos ao determinar a quantia lquida que comparada com os limites do "corridor" de 10% especificado anteriormente.

O retorno esperado dos activos do plano baseia-se em expectativas do mercado, no comeo do perodo, relativas a retornos durante a vida inteira da respectiva obrigao. O retorno esperado dos activos do plano reflecte alteraes no justo valor dos activos do plano durante o perodo em consequncia das contribuies reais pagas para o fundo e benefcios reais pagos do fundo.

Ao determinar o retorno real e esperado dos activos do plano, uma entidade deduz os custos esperados de administrao, que no sejam os includos nos pressupostos actuariais usados para mensurar a obrigao.

Normalmente todos os valores e estimativas para calcular quer o gasto, quer o passivo, so parte integrante de relatrios emitidos pelos fundos, que tm por base estudos actuarias. Estes relatrios normalmente, tambm indicam o justo valor dos activos do plano ou fundo.

Exemplo 8 Reconhecimento do passivo e gastos de benefcios dos empregados, num fundo de penses de benefcios definidos de uma entidade

Valor Presente da Obrigao 31 de Dezembro Evoluo do Fundo Valor do Fundo em 01.01 Contribuies da entidade efectuada no ano Benefcios pagos a reformados Retorno esperado dos activos do Plano Valor do Fundo em 31.12 Passivo benefcios Definidos Acrscimo Responsabilidade (passivo)

31.12.N 31.12.N+1 16.336.000,00 20.520.000,00 11.687.000,00 12.762.000,00 600.000,00 640.000,00 -470.000,00 -705.000,00 945.000,00 1.050.000,00 12.762.000,00 13.747.000,00 3.574.000,00 6.773.000,00 3.199.000,00

35

Custo dos servios correntes Custos dos juros Ganhos e perdas actuariais reconhecidas Justo valor dos activos do plano Gasto a reconhecer Lanamentos a efectuar:

31.12.N 654.000,00 951.000,00 1.235.000,00 -945.000,00 1.895.000,00

31.12.N+1 520.000,00 1.070.000,00 638.000 -1.050.000,00 1.178.000,00

Pagamento da contribuio para o plano/fundo em 31.12.N+1

Pessoal 6331 Gastos Pessoal Benefcios ps emprego - Prmios para penses (contribuio) 12 Depsitos Ordem

Dbito 640.000,00

Crdito

640.000,00

640.000,00 640.000,00

Responsabilidades assumidas com o plano benefcios definidos em 31.12.N+1

Pessoal 6331 Gastos Pessoal Benefcios ps emprego - Prmios para penses 273 Benefcios ps-emprego

Dbito 3.199.000,00

Crdito

3.199.000,00 3.199.000,00 3.199.000,00

4.2.1.1.

Planos multiempregador

Uma entidade deve classificar um plano multiempregador como um plano de contribuio definida ou como um plano de benefcios definidos segundo os termos do plano (incluindo qualquer obrigao construtiva que v para alm dos termos formais).

Sempre que um plano multi-empregador for um plano de benefcios definidos, uma entidade deve contabilizar a sua parte proporcional da obrigao de benefcios

36

definidos, dos activos do plano e do custo associado ao plano da mesma forma como qualquer outro plano de benefcios definidos.

Quando no estiver disponvel informao suficiente para utilizar a contabilizao de benefcios definidos de um plano multi-empregador que seja um plano de benefcios definidos, uma entidade deve contabilizar o plano como se fosse um plano de contribuio definida.

4.2.1.2.

Planos Estatais

Uma entidade deve contabilizar um plano estatal da mesma maneira que um plano multi-empregador.

4.2.1.3.

Benefcios segurados

Uma entidade pode pagar prmios de seguro para contribuir para o fundo de um plano de benefcios ps -emprego.

A entidade deve tratar tal plano como um plano de contribuio definida salvo se a entidade venha a ter (quer directamente, quer indirectamente atravs do plano) uma obrigao legal ou construtiva de:

a) Pagar os benefcios dos empregados directamente quando se vencem; ou b) Pagar contribuies adicionais se o segurador no pagar todos os benefcios futuros do empregado relativos ao servio do empregado no perodo corrente e em anteriores.

A entidade assume o pagamento dos prmios das aplices de seguro, no tendo qualquer activo ou passivo.

37

Portanto, a entidade trata tais pagamentos como contribuies para um plano de contribuio definida.

4.2.2. Planos de contribuio definida

A contabilizao dos planos de contribuio definida linear porque a obrigao da entidade que relata, relativamente a cada perodo, determinada pelas quantias a serem contribudas relativas a esse perodo.

Quando um empregado tiver prestado servio a uma entidade durante um perodo, a entidade deve reconhecer a contribuio a pagar para um plano de contribuio definida em troca desse servio:

a) Como um passivo (gasto acrescido), aps deduo de qualquer contribuio j paga. Se a contribuio j paga exceder a contribuio devida relativo ao servio antes da data de balano, uma entidade deve reconhecer esse excesso como um activo (gasto pr-pago) na medida em que o pr-pagamento conduzir, por exemplo a uma reduo em futuros pagamentos ou numa restituio de dinheiro; e b) Como um gasto, salvo se outra Norma Contabilstica e de Relato Financeiro exigir ou permitir a incluso da contribuio no custo de um activo (ver, por exemplo, a NCRF 18 Inventrios, e a NCRF 7 Activos Fixos Tangveis).

Exemplo 9 - Pagamento de um prmio a um fundo de penses, no caso de ser contribuio definida, pago em Dezembro de 2010

Pessoal e rgos Sociais Prmio a pagar ao Fundo

60.000,00

38

Lanamentos a efectuar:

Reconhecimento do Prmio a pagar

Pessoal e rgos Sociais 6331 Gastos Pessoal Benefcios ps emprego Prmios para penses 278 Outros devedores e Credores

Dbito 60.000,00

Crdito

60.000,00 Pagamento do prmio do seguro (contribuio para o fundo)

60.000,00 60.000,00

Pessoal e rgos Sociais 278 Outros devedores e Credores 12 Depsitos ordem

Dbito 60.000,00 60.000,00

Crdito 60.000,00 60.000,00

Quando as contribuies para um plano de contribuio definida no se venam completamente dentro de doze meses aps o final do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio, elas devem ser descontadas.

Exemplo 10 - Pagamento de um prmio a um fundo de penses, no caso de ser contribuio definida e as contribuies para o plano no se venam completamente dentro de doze meses aps o final do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio,

Pessoal e rgos Sociais Prmio a pagar ao Fundo Taxa de Desconto de Obrigaes de alta qualidade Pagamento da contribuio ao Fundo Valor a pagar em 31-12-2012 Valor descontado em 31-12-2011 (500.000,00/(1,02)) Valor descontado em 31-12-2010 (500.000,00/(1,02)^2)

500.000,00 2% 31-12-2012 500.000,00 490.196,00 480.584,00

39

Lanamentos a efectuar:

Reconhecimento do Prmio a pagar

Pessoal e rgos Sociais 6331 Gastos Pessoal Benefcios ps emprego Prmios para penses 281 Gastos a Reconhecer 278 Outros devedores e Credores

Dbito 480.584,00 19.416,00 500.000,00

Crdito

500.000,00 500.000,00

Reconhecimento dos gastos em 2011

Pessoal e rgos Sociais 6331 Gastos Pessoal Benefcios ps emprego Prmios para penses 281 Gastos a Reconhecer

Dbito 9.612,00

Crdito

9.612,00 4.3. Outros benefcios a longo prazo dos empregados

9.612,00 9.612,00

A mensurao de outros benefcios a longo prazo dos empregados no geralmente sujeita ao mesmo grau de incerteza que a mensurao de benefcios ps-emprego.

A Norma exige um mtodo simplificado de contabilizao para outros benefcios a longo prazo dos empregados.

Este mtodo difere da contabilizao exigida para benefcios ps-emprego como segue:

a) Ganhos e perdas actuariais so imediatamente reconhecidos e no se aplica o corridor; e b) Todo o custo do servio passado imediatamente reconhecido.

40

A quantia reconhecida como um passivo relativa a outros benefcios a longo prazo dos empregados representa a responsabilidade da empresa com o pagamento destes benefcios, e deve ser o total lquido das seguintes quantias:

a) O valor presente da obrigao de benefcios definidos data do balano; b) Menos o justo valor data do balano dos activos do plano (se os houver) dos quais as obrigaes devem ser liquidadas directamente.

Para outros benefcios a longo prazo dos empregados, uma entidade deve reconhecer o total lquido das seguintes quantias como gasto ou rendimento, excepto na medida em que outra NCRF exija ou permita a sua incluso no custo de um activo:

a) Custo dos servios correntes; b) Custo de juros; c) Retorno esperado em quaisquer activos do plano e sobre qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo; d) Ganhos e perdas actuariais, que devem ser todos imediatamente reconhecidos; e) Custo do servio passado, que deve ser todo imediatamente reconhecido; e f) Efeito de quaisquer cortes ou liquidaes.

Se o nvel do benefcio depende da durao do servio, a obrigao surge quando o servio prestado. A mensurao dessa obrigao reflecte a probabilidade desse pagamento ser obrigatrio e a durao do tempo durante o qual se espera que o pagamento seja feito. Se o nvel do benefcio for o mesmo para qualquer empregado invlido independentemente dos anos de servio, o custo esperado desses benefcios reconhecido quando ocorre um acontecimento que cause uma incapacidade de longo prazo.

41

Exemplo 11 Estimativa de um benefcio a longo prazo do empregado por incapacidade de longo prazo (sem plano associado)

Valor Presente da Obrigao 31 de Dezembro Evoluo do Fundo Valor do plano em 01.01 Passivo benefcios Definidos Lanamentos a efectuar:

31.12.N 155.000,00 0,00 155.000,00

Estimativa de um benefcio a longo prazo

Pessoal 6332 Gastos Pessoal Benefcios ps emprego Outros Benefcios 2382 Pessoal Outras Operaes Com o pessoal12

Dbito 155.000,00

Crdito

155.000,00 4.4. Benefcios de cessao de emprego

155.000,00 155.000,00

Uma entidade deve reconhecer benefcios de cessao de emprego como um passivo e um gasto quando, e somente quando, a entidade esteja comprometida de uma forma demonstrvel, quer a:

a) Cessar o emprego de um empregado ou grupo de empregados antes da data normal de reforma; ou b) Proporcionar benefcios de cessao como resultado de uma oferta feita a fim de encorajar a sada voluntria.

Eventualmente a entidade poder optar por utilizar uma outra subconta na conta 23 de pessoal, aberta especialmente para este efeito. A conta 273 reporta-se unicamente s responsabilidades a assumir pela empresa no caso de benefcios ps-emprego.

12

42

Uma entidade est comprometida de forma demonstrvel a uma cessao de emprego quando, e somente quando, a entidade tem um plano formal pormenorizado para a cessao e no exista possibilidade realista de retirada. Estamos, por exemplo perante situaes de reestruturao empresarial, ou situaes de mobilizao de unidades fabris.

O plano detalhado, ou seja um plano formal pormenorizado para a cessao, deve incluir, como mnimo:

a) A localizao, a funo, e o nmero aproximado de empregados cujos servios esto para ser cessados; b) O benefcio de cessao para cada classificao ou funo de emprego; e c) Momento em que o plano ser implementado. A implementao deve comear com a maior brevidade possvel e o perodo de tempo para completar a implementao deve ser tal que no sejam provveis alteraes materiais para o plano.

Quando uma entidade reconhea benefcios de cessao, a entidade pode tambm ter necessidade de contabilizar um corte de benefcios de reforma ou outros benefcios dos empregados.

As responsabilidades da empresa, pelo pagamento de penses aos funcionrios podem ser reduzidas, o que ter que ter impacto nos valores registados at aqui.

Os benefcios de cessao de emprego no proporcionam a uma entidade futuros benefcios econmicos e so reconhecidos como um gasto imediatamente.

Exemplo 12 Pagamento a funcionrio pela cessao de contrato de trabalho, acordada em Dezembro de 2010 (sem IRS)

Valor da Indemnizao a pagar Data de pagamento

31.12.N 130.000,00 20-12-2010

43

Lanamentos a efectuar:

Processamento da indemnizao a pagar

Pessoal 634 Indemnizaes 2312 Pessoal - Remuneraes a pagar Ao Pessoal

Dbito 130.000,00 130.000,00

Crdito 130.000,00 130.000,00

Pagamento da Indemnizao

Pessoal 2312 Pessoal - Remuneraes a pagar Ao Pessoal 12 Depsitos Ordem

Dbito 130.000,00 130.000,00

Crdito 130.000,00 130.000,00

Sempre que benefcios de cessao de emprego se venam a mais de 12 meses aps a data do balano, estes devem ser descontados.

Exemplo 13 Pagamento a funcionrio pela cessao de contrato de trabalho, acordada em Outubro de 2010 (sem IRS a pagar 50% em Outubro de 2011 e 50% em Outubro de 2012)

Valor da Indemnizao a pagar Pagamento Em Outubro de 2011 Em Outubro de 2012 Taxa de desconto Prestaes: 1 Prestao 2 Prestao Descontada

31.12.N 250.000,00 20-12-2010 125.000,00 125.000,00 3,5% 125.000,00 116.688,84

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Lanamentos a efectuar:

Processamento da indemnizao a pagar

Pessoal 634 Indemnizaes (125.000,00 + 116.688,84) 281 Gastos a Reconhecer 2312 Pessoal - Remuneraes a pagar Ao Pessoal

Dbito 241.688,84 8.311,16 250.000,00

Crdito

250.000,00 250.000,00

Pagamento da Indemnizao em Outubro de 2011

Pessoal 2312 Pessoal - Remuneraes a pagar Ao Pessoal 12 Depsitos Ordem

Dbito 125.000,00 125.000,00

Crdito 125.000,00 125.000,00

No caso de uma oferta feita para encorajar a sada voluntria, a mensurao dos benefcios de cessao de emprego deve basear -se no nmero de empregados que se espera que aceitem a oferta.

4.5.

Benefcios de remunerao em capital prprio

A NCRF 28 no prescreve qualquer critrio de reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao desses benefcios.

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5. Apresentao e Divulgao

Na face do balano, activos e passivos relacionados com benefcios dos empregados sero apresentados nas seguintes linhas:

Entidade: .. BALANO (INDIVIDUAL OU CONSOLIDADO) EM XX DE YYYYYYYYY DE 200N DATAS 31 XXX N ACTIVO . Activo Corrente Outras Contas a Receber Diferimentos 31 XXX N-1
UNIDADE MONETRIA

RUBRICAS

NOTAS

Total do Ativo . PASSIVO . Passivo Corrente Outras Contas a Pagar

Total do Passivo

Conforme dispe a NCRF 1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Financeiras, a portaria 986/2009, de 7 de Setembro, inclui a informao mnima a apresentar. Assim, linhas de itens adicionais, ttulos e sub-totais podem ser apresentados na face do balano quando tal apresentao for relevante para uma melhor compreenso da posio financeira da entidade.

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Por outro lado, uma entidade deve divulgar, ou na face do balano ou no anexo, outras subclassificaes das linhas de itens apresentadas, classificadas de uma forma apropriada para as operaes da entidade.

J na Demonstrao dos Resultados, os gastos com pessoal tero a seguinte apresentao

Entidade: .. DEMONSTRAO (INDIVIDUAL OU CONSOLIDADO) DOS RESULTADOS POR NATUREZAR PERODO FINDO EM XX DE YYYYYYY DE 200N DATAS 31 XXX N . Gastos com Pessoal . Resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento e impostos 31 XXX N-1
UNIDADE MONETRIA

RENDIMENTOS E GASTOS

NOTAS

Do mesmo modo, que referido para o balano, a NCRF 1, refere que a portaria 986/2009, de 7 de Setembro, inclui a informao mnima a apresentar. Desta forma, linhas de itens adicionais, ttulos e sub-totais podem ser apresentados na face da demonstrao dos resultados, quando tal apresentao for relevante para uma melhor compreenso do desempenho financeiro da entidade.

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Nas Notas s contas, a NCRF 28, refere que as entidades devero proceder s seguintes divulgaes:

Divulgao de benefcios a curto prazo de empregados

No existem divulgaes especficas nesta norma para divulgao dos benefcios a curto prazo dos empregados.

A distribuio dos resultados por gratificao, a pagar aos empregados, dever manter-se como informao a constar da proposta a apresentar no relatrio de gesto, para deliberao em Assembleia Geral

Divulgao de benefcios ps -emprego: planos de benefcios definidos (conforme IAS 19)

Uma entidade deve divulgar a seguinte informao sobre planos de benefcios definidos:

a poltica contabilstica da entidade para reconhecer ganhos e perdas actuariais; uma descrio geral do tipo de plano. Tal descrio distingue, por exemplo, planos de penses de ordenado nivelado de planos de penses de ordenado final e de planos mdicos ps-emprego. A descrio do plano deve incluir prticas informais que dem origem a obrigaes construtivas includas na mensurao da obrigao de benefcios definidos;

uma reconciliao dos saldos de abertura e de fecho do valor presente da obrigao de benefcios definidos mostrando separadamente, se aplicvel, os efeitos durante o perodo atribuveis a cada um dos seguintes: custo do servio corrente; custo de juros; contribuies de participantes do plano; ganhos e perdas actuariais;

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 alteraes cambiais nos planos mensurados numa moeda diferente da moeda de apresentao da entidade; benefcios pagos; custo do servio passado; concentraes de actividades empresariais; cortes; e liquidaes. uma anlise da obrigao de benefcios definidos por quantias resultantes de planos que esto totalmente sem fundo e por quantias resultantes de planos que esto total ou parcialmente com fundo constitudo; uma reconciliao dos saldos de abertura e de fecho do justo valor dos activos do plano e dos saldos de abertura e de fecho de qualquer direito de reembolso reconhecido como activo, mostrando separadamente, se aplicvel, os efeitos durante o perodo atribuveis a cada um dos seguintes: retorno esperado dos activos do plano; ganhos e perdas actuariais; alteraes cambiais nos planos mensurados numa moeda diferente da moeda de apresentao da entidade; contribuies do empregador; contribuies de participantes do plano; benefcios pagos; concentraes de actividades empresariais; e liquidaes. uma reconciliao do valor presente da obrigao de benefcios definidos e do justo valor dos activos do plano com os activos e passivos reconhecidos no balano, mostrando pelo menos: os ganhos ou perdas actuariais lquidos no reconhecidos no balano; o custo do servio passado no reconhecido no balano; qualquer quantia no reconhecida como um activo;

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 o justo valor data do balano de qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo ; e as outras quantias reconhecidas no balano. o gasto total reconhecido nos lucros ou prejuzos para cada um dos elementos seguintes, e a linha de item na qual esto includos: custo do servio corrente; custo de juros; retorno esperado dos activos do plano; o retorno esperado de qualquer direito de reembolso reconhecido como activo; ganhos e perdas actuariais; custo do servio passado; e o efeito de qualquer corte ou liquidao; para entidades que reconhecem ganhos e perdas actuariais na demonstrao de rendimentos e gastos, a quantia cumulativa de ganhos e perdas actuariais reconhecidos na demonstrao de rendimentos e gastos reconhecidos; para cada categoria principal de activos do plano, que devem incluir, entre outros, instrumentos de capital prprio, instrumentos de dvida, propriedade, e todos os outros activos, a percentagem ou quantia de cada categoria principal constituindo o justo valor do total dos activos do plano; as quantias includas no justo valor dos activos do plano para: cada categoria dos prprios instrumentos financeiros da entidade; e qualquer propriedade ocupada, ou outros activos utilizados, pela entidade; uma descrio narrativa da base usada para determinar a taxa esperada global de retorno dos activos, incluindo o efeito das principais categorias de activos do plano. o retorno real dos activos do plano, bem como o retorno real sobre qualquer direito de reembolso reconhecido; os principais pressupostos actuariais usados data do balano, incluindo, quando aplicvel: as taxas de desconto;

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 as taxas esperadas do retorno em quaisquer activos do plano para os perodos apresentados nas demonstraes financeiras; as taxas esperadas de retorno relativas aos perodos apresentados nas demonstraes financeiras sobre qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo; as taxas esperadas de aumentos de ordenado (e de alteraes num ndice ou outra varivel especificada nos termos de um plano formal ou construtivo como a base para futuros aumentos de benefcios); taxas de tendncia dos custos mdicos; quaisquer outros pressupostos actuariais materiais usados; Uma entidade deve divulgar cada pressuposto actuarial em termos absolutos (por exemplo, como uma percentagem absoluta) e no apenas como uma margem entre diferentes percentagens ou outras variveis; as quantias do perodo anual corrente e dos quatro perodos anuais anteriores de: o valor presente da obrigao de benefcios definidos, o justo valor dos activos do plano e o excedente ou dfice do plano, e os ajustamentos de experincia resultantes do seguinte: os passivos do plano expressos quer como (1) uma quantia quer como (2) uma percentagem dos passivos do plano data do balano; e os activos do plano expressos quer como (1) uma quantia quer como (2) uma percentagem dos activos do plano data do balano; a melhor estimativa do empregador, assim que possa ser razoavelmente determinada, das contribuies que se espera que sejam pagas ao plano durante o perodo anual que comea aps a data de balano. Quando uma entidade tenha mais do que um plano de benefcios definidos, podem ser feitas divulgaes em total, separadamente para cada plano, ou agrupadas como sejam considerados como sendo o mais til. Pode ser til para distinguir agrupamentos por critrios tais como os seguintes: a localizao geogrfica dos planos, por exemplo distinguindo planos domsticos de planos estrangeiros; ou

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 se os planos esto sujeitos a riscos materialmente diferentes, por exemplo, distinguindo planos de penses de ordenado nivelado de planos de penses de ordenado final e de planos mdicos ps-emprego. Quando uma entidade proporciona divulgaes pelo total para um agrupamento de planos, tais divulgaes so fornecidas sob a forma de mdia ponderada ou de intervalos relativamente estreitos.

Divulgao de benefcios ps -emprego: planos de contribuio definida

Uma entidade deve divulgar a quantia reconhecida como um gasto no que respeita a planos de contribuio definida.

Sempre que exigido pela NCRF 5 Divulgaes de Partes Relacionadas, uma entidade divulga informao acerca de contribuies para planos de contribuio definida relativamente ao principal pessoal de gerncia.

Divulgao de outros benefcios a longo prazo de empregados

Para cada categoria de outros benefcios a longo prazo que uma entidade proporcione aos seus empregados, a entidade deve divulgar: o o a natureza dos benefcios a quantia das suas obrigaes

o e o nvel de cobertura das responsabilidades data do relato, o bem como a quantia de quaisquer ganhos ou perdas actuariais no perodo corrente e as polticas contabilsticas para tais ganhos ou perdas actuariais.

Divulgao de benefcios de cessao de emprego

Para cada categoria de benefcios de cessao de emprego que uma entidade proporcione aos seus empregados, a entidade deve divulgar:

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o o o o

a natureza dos benefcios, a poltica contabilstica adoptada, a quantia das suas obrigaes e o nvel de cobertura das responsabilidades data do relato.

Quando existir uma incerteza acerca do nmero de empregados que aceitaro uma oferta de benefcios de cessao de emprego, existe um passivo contingente, de dever ser divulgado de acordo com a NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, salvo se a possibilidade de qualquer exfluxo na liquidao for remota.. Assim, dever ser divulgado para este passivo contingente: o o Uma estimativa do seu efeito financeiro; Uma indicao das incertezas que se relacionam com a quantia ou momento de ocorrncia de qualquer exfluxo; e o Possibilidade de qualquer reembolso.,

Divulgaes Para alm das divulgaes constantes nesta norma, a NCRF 5 Partes Relacionadas

Uma entidade deve divulgar a remunerao do pessoal chave da gesto13 no total e para cada uma das seguintes categorias: o Benefcios de curto prazo dos empregados; o Benefcios ps -emprego; o Outros benefcios de longo prazo; o Benefcios por cessao de emprego; e o Pagamento com base em aces.

Se tiver havido transaces com o Pessoal chave da gesto da entidade (ou da respectiva entidade-me), uma entidade deve divulgar a natureza desse
13

Pessoal chave de gesto: so as pessoas que tm autoridade e responsabilidade pelo planeamento, direco e controlo das actividades da entidade, directa ou indirectamente, incluindo qualquer administrador (executivo ou outro) dessa entidade.

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relacionamento, assim como informao sobre as transaces e saldos pendentes, necessria para a compreenso do potencial efeito do relacionamento nas demonstraes financeiras. No mnimo, as divulgaes devem incluir: o A quantia das transaces; o A quantia dos saldos pendentes; o Ajustamentos de dvidas de cobrana duvidosa relacionados com a quantia dos saldos pendentes; e o Os gastos reconhecidos durante o perodo a respeito de dvidas incobrveis ou de cobrana duvidosa de partes relacionadas.

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6. Principais diferenas face ao POC

No SNC, no reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao dos benefcios dos empregados existem algumas diferenas face ao POC.

Conceitos

Logo partida, a linguagem e conceitos utilizados diferem bastante dos conceitos do POC.

Cdigo de Contas

Por outro lado, as contas do Cdigo de contas tambm diferem das contas que eram utilizadas no POC, sendo que a autonomizao da conta de pessoal para uma conta principal, ser a maior diferena a salientar.

Benefcios a Curto Prazo

As gratificaes pagas quer aos administradores/gerentes, quer aos trabalhadores, eram tratadas como sendo uma aplicao dos resultados. No entanto, com aplicao desta norma, as gratificaes a pagar devero ser reconhecidas nos gastos do exerccio em que o servio foi prestado entidade.

Benefcios Ps - Emprego

a) No estando expresso na norma, mas pelo facto desta norma se remeter para a IAS 19,ento aceita o mtodo do corredor relativamente aos ganhos e perdas actuariais.

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De acordo com este mtodo, os ganhos e perdas actuariais s devem ser reconhecidos se o lquido dos ganhos e perdas acumulado dos ganhos e perdas actuariais no reconhecidos exceder o maior de 10% do valor presente da obrigao e 10% do Justo valor dos activos do plano e os ganhos e perdas actuariais no reconhecidos devem ser adicionados ou deduzidos ao valor do passivo de benefcios definidos.

Convm referir que este mtodo no era aceite na DC 19, o que ir implicar algumas alteraes dos valores associados aos benefcios-ps emprego.

Convm tambm alertar para os efeitos que esta alterao poder ter num balano de abertura de uma entidade que tenha benefcios aos empregados.

b) O valor do custo dos servios passados ainda no reconhecido como gasto dever sem compensado com o passivo de benefcios definidos, contrariamente DC 19, que no previa esta compensao.

c) O resultado do exerccio de incluir o retorno esperado dos activos do plano. De acordo com a DC 19, era considerado o retorno real do activo.

d) A taxa de desconta a utilizar deixa de ser a das obrigaes de longo prazo, a passa a ser a de obrigaes de alta qualidade.

e) Distino no tratamento entre benefcios j adquiridos e benefcios no adquiridos, que na DC 19 no existia.

f) Transio do POC para SNC: quando um passivo em SNC(na transio) excede o passivo que teria sido reconhecido na mesma data em POC, ento o diferencial dever ser reconhecido como um gasto imediatamente (NCRF 4 alteraes de estimativas), ou reconhecido como um gasto numa linha recta at 5 anos.

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Benefcios de cessao de emprego

Definidos critrios de reconhecimento dos custos com benefcios de cessao do contrato de trabalho.

Apresentao e Divulgaes

No balano as dividas a pagar ao pessoal esto apresentadas em conjunto com a estimativa dos encargos para frias e gratificaes a pagar, na linha de Outras Contas a Pagar.

Os activos relacionados com o pessoal sero apresentados em Outras Contas a receber, em conjunto com outras situaes.

J no que respeita Demonstrao dos Resultados, a desagregao de informao que existia em POC deixa de existir, passando a informao a estar apresentada numa nica linha designada Gastos com Pessoal.

A NCRF 1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Financeiras, refere que a informao aprovada na portaria (e constante dos pargrafos anteriores) a informao mnima, podendo ser apresentadas linhas e itens adicionais sempre que esta informao seja relevante para uma melhor compreenso das demonstraes financeiras.

As notas a divulgar so mais extensas das informaes exigidas no POC.

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Referncias Legislativas e Bibliogrficas

Sistema de Normalizao Contabilstica aprovado pelo DL 158/2009, de 13 de Julho Estrutura Conceptual, Aviso 15.652/2009, de 07 de Setembro Cdigo de Contas, Portaria 1.011/2009, de 09 de Setembro Modelos de Demonstraes Financeiras, Portaria 986/2009, de 07 de Setembro Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro, Aviso 15.655/2009, de 07 de Setembro, designadamente: NCRF 1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Financeiras NCRF 5 Divulgaes de Partes Relacionadas NCRF 4 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros NCRF 12 Imparidades de Activos NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes Norma 24 Acontecimentos aps a data do Balano NCRF 28 Benefcios dos Empregados IAS 19 Benefcios dos Empregados, adoptada pelo texto original do Regulamento (CE) n. 1126/2008 da Comisso, de 3 de Novembro Cdigo do Trabalho, aprovado pela Lei 7/2009, de 12 de Fevereiro Legislao da Segurana Social em vigor Cdigo dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurana Social, aprovado pela Lei n. 110/2009, de 16 de Setembro Sistema de Normalizao contabilstica explicado, Joo Rodrigues Sistema de Normalizao contabilstica explicado, Rui M.P.Almeida, Ana Isabel Dias, Fernando Carvalho Documento Envio e publicao dos documentos de prestao de contas anuais relativos ao exerccio de 2005, previstos no artigo 245. do Cdigo dos Valores Mobilirios e artigo 8. do Regulamento da CMVM n. 4/2004 Obrigaes de longo prazo e obrigaes indexadas inflao, Pedro Machado Pires, ISP

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