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Convergence des systèmes d’information comptable et intégration financière :

Contraintes d’un processus.

BELKHARROUBI Hocine Université d’Oran-Senia

Faculté des sciences économiques, sciences de gestion et sciences commerciales

« Un mauvais système de comptabilité donne une mauvaise information qui conduit à de

mauvaises décisions économiques »

Quand le capitalisme perd la tête

Joseph.E.Stiglitz

La loi n° 07-11 du 25 novembre 2007 portant « Système comptable financier » et le décret exécutif

n° 08-156 du 26 mai 2008 portant application de cette même loi mettent en place, par le biais de ce

dispositif juridique, un nouveau cadre conceptuel comptable qui modifie radicalement, le fonds et

la forme, le mode de production, de présentation et du processus de diffusion des informations

financières des entreprises.

Notre intérêt, objet de cette article, porte sur l’analyse du mode de production et de présentation de

ces informations financières dans une perspective du renouvellement du cadre conceptuel du

système d’information et des normes comptables qui le sous-tendent. Les référentiels comptables

dominants, c’est à dire du cadre conceptuel anglo-saxon, continental européen ont évolué vers le

cadre conceptuel unificateur de l’International Accounting Standards Board (IASB) dont l’objectif

est d’assurer une homogénéité informationnelle en terme de comparabilité en vue de l’évaluation et

d’ une intégration aux marchés financiers dans une perspective d’accès et de mobilisation de

ressources financières.

Le cadre conceptuel comptable algérien, qui dans cet article est objet implicite de notre étude du fait

qu’il dérive du modèle comptable continental européen ; français en particulier, sera directement

confronté à ce référentiel et principalement au référentiel comptable international.

Notre réflexion est construite sur l’articulation du modèle comptable algérien intitulé

« système

comptable financier » au système d’information comptable international régi par les normes

comptables

(IAS/IFRS) et de son harmonisation au cadre conceptuel de l’IASB et donc du

processus de convergence.

Les reports successifs relatifs à l’application de la nouvelle réglementation aux entités posent un

certain nombre de contraintes que nous envisageons d’exposer dans cet article .

L’approche que nous développerons s’articule selon les points suivants :

1. De la comptabilité à la finance

2. La

comptabilité

financière

financières (IAS/IFRS),

et

les

normes

internationales

d’informations

3. Structure des systèmes de réglementation et identification des différences comptables,

4. Tableau d’harmonisation et de convergence des systèmes comptables d’information,

5. les contraintes du système comptable financier ,

6. Bibliographie.

………………………….

Mots clés : Système comptable, normes comptables internationales IAS/IFRS, Harmonisation,

convergence, intégration financière.

Introduction

La publication de la loi n° 07-11 du 25 novembre 2007 ( journal officiel n° 44) portant « système

comptable financier » ainsi que le décret exécutif n° 08-156 du 26 mai 2008 ( journal officiel n° 27)

portant application de cette même loi mettent en place , par le biais d’un dispositif juridique, un

nouveau cadre conceptuel comptable qui modifie substantiellement, fonds et forme, le mode de

présentation et du processus de diffusion des informations financières des entreprises. Ce nouveau

cadre conceptuel astreint l’ensemble des entreprises, qu’elles soient personnes physiques ou

morales, par voie légale ou réglementaire, à mettre en place une nouvelle architecture comptable.

Pour autant, il est essentiel de définir à la fois ce qu’on entend par comptabilité, cadre général

générique, par quel processus de retraitement elle converge vers une comptabilité financière et

quelles sont les normes comptables et le cadre conceptuel qui l’a sous-tend ?.

Le préalable est que, les textes de droit définissent la comptabilité dans le fonds et dans la forme,

c'est-à-dire essentiellement son cadre conceptuel dans son objet et dans son usage par les

utilisateurs, consommateurs de l’information comptable dans une perspective financière.

Les producteurs de l’information, c'est-à-dire l’offre d’information, est construite selon un modèle

contraint. Les contraintes ou les limites du modèle sont définies par la nature et la structure des

compromis des différents acteurs sociaux dans un cadre et une structure économique spécifique.

Pour la compréhension de notre réflexion, la présentation de quelques définition significative, à

notre sens, s’avèrent dores et déjà nécessaires et nous suggèrent l’approche de l’objet de l’étude.

1. De la comptabilité à la finance

Les informations comptables produites par les entreprises constituent la matière première, base des

marchés financiers à partir de laquelle, les analystes financiers ou de la finance de marché élaborent

leur audit. Quel est dans cette perspective l’utilité de l’information comptable pour la finance de

marché ?.

Il est clair que l’intérêt de la comptabilité pour les analystes financiers c’est de produire, élaborer et

présenter des informations utiles aux investisseurs au meilleur coût. La comptabilité financière étant

obligatoire, les entreprises produisent et publient ces informations pour autant qu’elles soient de

qualité et remplies les conditions d’intelligibilité, de fiabilité, de pertinence, de comparabilité. Ce

processus permet de disposer de ces informations et d’éviter les coûts relatifs à leur obtention.

La source et les moyens de véhiculer l’information économique, actuellement qualifiée d’économie

de l’information a connue une rapide expansion en terme de collecte, de traitement, de stockage et

informations

de

diffusion

dont

les

coûts

ont

sensiblement

diminués.

Elles

demeurent

les

disponibles, publiques et certifiées qui renseignent sur une entreprise, sur sa valeur et sur sa

2. La comptabilité financière et les normes internationales d’information (IAS/IFRS)

La comptabilité d’entreprise ou d’entité

Définir l’entité comptable , revient donc à circonscrire le champ de la représentation, c’est-à-dire

poser les limites spatiales et temporelles de l’objet à décrire et préciser les natures des faits qui y

sont observés (Amblard 1999, p 2)

La comptabilité traditionnelle, telle que le

Plan Comptable National de 1975 le suggère, détaille,

enregistre et contrôle les opérations effectuées par les entreprises et établie des documents de

synthèse constitué principalement du bilan, du tableau des comptes de résultats et de l’annexe

(P.C.N. article 4). est un système d’organisation comptable régi par un ensemble de principes,

règles et de procédures de saisie, de traitement, de contrôle et d’agrégation des informations

comptables de base et constituant les éléments , « matières premières brutes » du système

d’information financière.

De plus, on a coutume d’opposer les points de vue du comptable et du financier. Les informations

comptables alimentent les analyses développées par les financiers, celles-ci tournées vers le passé et

déformées par leur finalité fiscale, ne permettent pas toujours de se forger une vision fiable de la

performance et de la solidité financière d’une entreprise (Disle et Noël).

2.2 La comptabilité financière

En revanche, la définition modernisée de la comptabilité , c'est-à-dire actualisée que l’on pourrait

avancer à travers son évolution dans le cadre d’une adaptation aux réformes économiques, se définit

comme un

système d’organisation

de l’information

financière permettant

de saisir,

classer,

enregistrer des données de base chiffrées et présenter des comptes annuels réguliers et sincères et

donnent une image fidèle du résultat des opérations de l’exercice écoulé, ainsi que de la situation

financière et du patrimoine de la société à la fin de l’exercice ; elle permet, à partir d’hypothèses,

d’effectuer des comparaisons périodiques et d’apprécier l’évolution de l’entité dans une perspective

de continuité d’activité ( loi 07-11 ).

L’intérêt de la présentation de la définition de la comptabilité financière permet d’identifier la nature et le processus de passage de la comptabilité d’entreprise, cadre général traditionnel à la comptabilité financière. Nous retrouvons la définition de la comptabilité financière dans la loi La loi n° 07-11 du 25 novembre 2007, dans son article 03:

« La comptabilité financière est un système d’organisation de l’information financière permettant de saisir, classer, enregistrer des données de base chiffrées et présenter des états financiers reflétant une image fidèle de la situation financière et patrimoniale, de la performance et de la trésorerie de l’entité, à la fin de l’exercice ». Si la comptabilité peut être définie comme un système d’information et un système normatif, elle peut être également être définie comme un corpus de connaissance dont la maîtrise qualifie un art (C.Noël). La comptabilité doit prendre comme objet d’étude l’activité économique d’une entité ;

la complexification des flux financiers, le volume des transactions et le développement de produits

financiers hybrides et sophistiqués rendent néanmoins la représentation du réel comptable aléatoire. Selon M.Autret et A. Galichon trois causes peuvent affecter la fiabilité de la représentation comptable :

- L’inadaptation de l’instrument comptable au monde économique,

- la pression des marchés financiers,

- et enfin, la faiblesse des contre-pouvoirs.

A partir ces deux définitions qui résument le champ d’observation (l’objet) et la finalité en terme de

destination de ces informations, la comptabilité financière donne un contour et un contenu nouveau à l’entité, substance économique en opposition à la substance juridique. Les changements organisationnels au sein des entreprises ou des groupes des entreprises ont engendrés des situations que la comptabilité traditionnelle ne parvient plus à traduire ( Amblard

1999).

L’entité, neutre en apparence, destine par son objet, son approche et son contenu, les informations financières aux investisseurs. En résumé, à l’entreprise comme concept économique et la société comme concept juridique, il est d’usage de leur associer un cadre conceptuel comptable spécifique dont les normes comptables sont des normes juridiques qui agencent une représentation des informations des flux économiques et qui assurent leur comparabilité . L’ambiguïté de la comptabilité réside dans le fait que la question est-elle toujours posée en terme d’algèbre du droit?. Comme le fait observer P.Garnier dans « La comptabilité algèbre du droit et méthode d’observation des faits économiques». On pourrait être naturellement tenté de

convenir à la suite D.Ledouble et de dire simplement qu’elle est devenue méthode d’observation des faits économiques. Néanmoins, la déconnexion qui s’opère entre l’économie d’entreprise et le droit comptable en

général en introduisant la prédominance du concept de la substance économique sur la forme juridique, conforte l’évolution et les transformations structurelles de l’organisation des entreprises dans leur mouvement de renouvellement théorique. Ce qui nous intéresse particulièrement, dans le cadre particulier de la structure économique algérienne actuelle, c’est comment faire progresser l’entreprise à capitaux marchands mais frappés d’inaliénabilité vers une situation tout à fait classique d’entreprise à capitaux marchands aliénables. La transition d’une économie traditionnellement administrée vers une économie de marché standardisée structure à la fois un renouvellement organisationnel, mais également et essentiellement, un renouvellement juridique. Le réaménagement « managérial » qui s’opère à travers la modification de la nature et de la structure de l’activité économique entraîne une rupture du cadre conceptuel opérationnel des instruments d’appréhension, d’identification, des méthodes et des processus de valorisation et enfin de présentation. La vision « très court terme » des investisseurs (apporteurs de capitaux), se focalise sur une performance élevée de fonds investis. Elle modifie en profondeur deux éléments essentiels.

- le statut du patrimoine de l’entreprise et,

- son corollaire, sa gouvernance

En fait, qu’en est-il ?. Pour répondre à cette question nous tenterons cet essai comparatif basé sur quelques remarques à partir de l’observation du comportement du « système comptable financier ». La comptabilité, pensons nous, doit prendre comme objet d’étude l’activité économique d’une entité en terme de temps, et d’espace déterminés, selon des modalités et des méthodes pratiques d’appréciation et d’évaluation. Elle s’adresse à l’ensemble des utilisateurs de l’information comptable, c'est-à-dire les différentes partes prenantes. Les informations que la comptabilité fournit doit avoir des qualités admises, reconnues. Elle ne peut l’être que dans le cadre d’une stricte application de procédure et de règles selon une présentation uniformisée . Si un avis quelconque doit être formulé quant à l’interprétation d’un point particulier, lié à sa nature, son évaluation et sa comptabilisation, il devrait se réaliser sur la base d’une acceptation consensuelle. L’obtention de cette légitimité consacre le bien fondé de l’interprétation et de l’obligation de tous les producteurs de l’information de s’y conformer. En revanche, la comptabilité financière, s’il est exact, qu’en plus des caractéristiques habituelles ou traditionnelles qu’elle contient, on observe que celle-ci substitue, en introduisant de nouveaux

concepts d’évaluation, la « juste valeur », la « valeur de marché », la « valeur de remplacement », la «valeur d’acquisition », au concept traditionnel du « coût historique ». En conséquence, la référence essentielle a trait à la substance économique plutôt que la forme juridique, c'est-à-dire la référence traditionnelle au droit est totalement abandonnée. La comptabilité financière, dont le système comptable financier est sa représentation et son image, est destinée aux investisseurs et de ce point de vue est tournée vers les anticipations de revenus de placements, essentiellement la valeur de marché ou de la valeur de remplacement, soit la valeur actionariale. Le Plan Comptable National est très profondément influencé par le cadre juridique local, c'est-à- dire l’ensemble des codes et règlements en usage dans le pays, les normes comptables en vigueur sont des normes juridiques. Il ne peut être compris et analysé sans une approche normative de présentation et d’évaluation de l’origine, du volume et du mécanisme de répartition des ressources financières qui sont, en général, publiques et consacrées par le budget général de l’Etat. Elles sont mises à la disposition des entreprises sous différentes formes, dont on peut aisément admettre qu’elles sont orientées volontairement vers des choix de politique économique et de stratégies industrielles. La comptabilité de ce point de vue est l’instrument publique d’orientation et d’incitation des ressources financières misent à la disposition des entités économiques. Les instruments privilégiés de cette approche sont formalisés par le :

- Droit comptable dans une perspective d’institutionnalisation des références normatives (la production de normes comptables) et de qualification des informations produites qui doivent indiquer la pertinence des choix dans la répartition centralisée des ressources qui sont la résultante d’une répartition budgétaire, la fiabilité quant à leur réalité et enfin leur comparabilité. - Droit fiscal, à la fois un instrument d’incitation , d’orientation des ressources financières et plus généralement du contrôle de ses mêmes ressources. - Droit des affaires qui place la société, en tant qu’entité juridique, au centre des préoccupations du législateur et du normalisateur comptable dans une perspective ou la comptabilité devient un régulateur essentiel de production de normes comptables et d’uniformisation de leur représentation dans le contexte économique. Nous ne retiendrons que ces quelques références juridiques, sans être expressément exhaustif, pour cadrer les obligations des différentes parties au processus de réalisation de l’objet et des objectifs. Le fait d’observer cette ambiguïté doctrinale entre le Plan Comptable National et le nouveau Système Comptable Financier traduit , sans modifier pour autant l’objet, une modification, cependant, des objectifs ou de la finalité.

l’émergence du concept de la substance économique (juste valeur), élément centrale d’appréciation et de la valeur actionariale de l’entreprise, et l’adoption du nouveau référentiel, « système comptable financier », construit à partir du cadre conceptuel et des normes IAS/IFRS se fonde sur la théorie des marchés financiers (finance de marché) au détriment du concept de patrimoine bâti sur la substance juridique (théorie patrimoniale). L’entreprise en tant qu’entité est définie comme une personne physique ou morale au nom de laquelle est tenue la comptabilité. Pour noter les relations entre l’entité et l’environnement, il est commode de diviser l’entité en deux ensembles disjoints, traités comme deux partenaires avec réciprocité de comptes. Elle résume deux flux de valeur, un flux de patrimoine (le bilan) et un flux de période (le compte de résultat). Les flux de facteurs de production qui entre dans la période viennent de l’environnement et le flux financier qui sort du patrimoine en direction de l’environnement provoque une action négative sur la résultat, c'est-à-dire une charge ou une consommation. En sens inverse, l’entité reçoit deux flux de valeur : un flux réel de biens et services sort de la période vers l’environnement et un flux financier entre dans le patrimoine vers l’environnement provoque une action positive sur le résultat, c'est-à-dire un produit ( P. Lassegue 2007 ) . Cette entité, si elle converge en terme d’objet, diverge, en revanche, en terme d’objectifs selon qu’on privilégie le bilan (entité patrimoniale et par conséquent en privilégie la substance juridique), ou le compte de résultat (indicateur de performance on privilégie alors la substance économique).

3. Le cadre conceptuel de la comptabilité

Nous pouvons d’un certain point de vue, énoncez trois systèmes de normalisation comptable qui

épouse en gros la répartition suivante. 3.1 un système de pratiques professionnelles ; il est régulé par les professionnels de la comptabilité ou les professionnels du chiffre appelée également l’industrie du chiffre. Ce mode de structuration des normes comptables est normalisé et légitimité par la corporation.

3.2 la normalisation par la loi qui caractérise l’Europe continentale ainsi que l’ensemble des

pays qui subissent son influence culturelle à l’exemple de l’Algérie. Ce model contraignant du fait de l’influence juridique qualifié par P.Garnier « Algèbre du droit », est un système comptable de type institutionnel . Son évolution est lente, souvent figé, au regard des évolutions des structures économiques dès lors que les normes comptables doivent s’adapter à cet environnement et aux pratiques juridiques et financières.

3.3 le troisième système comptable est construit à partir de cadre conceptuel qui caractérise

les pays anglo-saxons et les pays qui sont sous son influence et qui se pose en système dominant

pose le problème de la définition de grands principes généraux reconnus et admis par tous.

A cette classification, selon le cadre conceptuel, fait référence soit à des règles, soit à des principes.

L’ensemble des pays ayant opté pour un système comptable ont subit à l’origine, dans le choix de leur pratique de normalisation , les influences, politique, linguistique, économique et financière. Il

est vrai que peu de pays échappent à cette influence, il adopte mécaniquement les cadres conceptuels sans, au préalable, apprécier, vérifier et valider l’impact des modèles comptables sur le choix du système et de la structure économique nationale (nature et référence du modèle), le financement des activités des entreprises (financement bancaire, financement par les marchés ou un mixage) . L’harmonisation, en tant qu’uniformisation de la représentation des événements économiques est par hypothèse neutre en ce sens qu’elle s’adresse à des entités et ce, quelque soit leur espace d’activité, leur environnement naturel, leur culture, leur capacité d’absorption des savoirs et des connaissances ; au contraire, les normes comptables et leur corollaires, les normes financières sont

le reflet de l’organisation sociale et culturelle de la communauté qui les utilise ; la production et le

processus d’élaboration des normes comptables sont imprégnés du fonds culturel national ( Belkaoui 1984 et 1990 ).

Il y a lieu de remarquer, que le choix d’une politique et de son système comptable sont construits à

partir de l’objectif à atteindre. Le cadre conceptuel comptable est avant tout le modèle nécessaire et

utile, vision sociale, qu’on veut bâtir et de définir le ou les politiques comptables qui servent d’instrument à la réalisation de cet objectif. 4. Les normes IAS/IFRS 4.1 Les normes IFRS : principes juridiques ou conventions langagières La norme IFRS issue de la lente évolution de la norme comptable internationale (IAS) est-elle un concept juridique fondamental ou simplement une illusion langagière ? (Compin 2004). Elles sont également, souvent, désignées comme une révolution (Kerdrel 2004), ou encore un changement de paradigme (Ledouble 2005) dans le domaine de la production et de la diffusion des informations financières. Ainsi, selon cette approche le normes IFRS s’imposent comme une référence normative incontournable et des conventions langagières. Les normes d’informations financières sont à l’origine d’inspiration anglo-saxone. Elle conditionnent leur application à la sociologie des pays concepteurs qui selon Compin, en l’absence de normes supérieures internationales , les normes IFRS risquent de n’être que partiellement validées au plan juridique et de n’apparaître q’un procédé sémantique dont la finalité serait le développement d’un jeu de langage ; source de pouvoir communicationnel.

- Le concept de juste valeur

La signification du concept de « juste valeur » et le principe de la prééminence de la réalité sur l’apparence renvoie à l’application du référentiel normatif de l’IASB aux sociétés cotées qui publient des comptes consolidés à partir de l’exercice 2005 et leur extension aux comptes individuels pose le problème de la validité du modèle normatif choisi. Les normes comptables internationales, IFRS, s’inscrivent comme le cadre conceptuel de réformes de l’ensemble des protagonistes à l’échange des informations comptables et financières ( Compin 2004 page 86) pose l’interrogation suivante : Les normes comptables, IFRS, sont – elles d’essence juridique ou conventionnelle ?. Cette interrogation relative au cadre normatif comptable à travers sa validation, son efficacité et sa dimension est abordée sous l’angle du positivisme normatif et de la construction pratique du référentiel IFRS. La norme selon, Kelsen Hans (cité par Compin 2004 p 86), est la signification d’un acte de volonté et l’énoncé de la signification d’un acte de pensée. Cette Formulation traduit une opposition entre la norme, en tant que volonté des pouvoirs publics légitimement reconnus, et l’interprétation de la norme, résultat d’une appropriation individuelle. Les normes IFRS s’inscrivent dans un cadre juridique visant à fédérer les utilisateurs et les praticiens de l’information comptable et en même temps elles deviennent des enjeux de pouvoir leur conférant la force d’un énoncé dont la portée sémantique conditionne la dimension technique et prescriptive. Selon kelsen, la validité, qui définit la valeur de la norme, est le fait qu’elle doit être respectée ; «la validité d’une norme dépend non de son contenu mais de la place qu’elle occupe dans la hiérarchie des normes qui lui sont supérieures et qui lui transmettent sa propre validité ( Compin 2004, p 87). De ce point de vue, il apparaît que la réforme du plan comptable national est vu comme l’intégration au cadre IFRS et s’apparente à une inversion des normes dans la mesure ou la norme suprême réside dans le travail d’un groupe privé qui propose et impose en bloc un dispositif normatif issue à l’origine par l’IASB et se diffuse à l’ensemble des pays quelque soit leur structure sociale, culturelle et économique. Le cadre normatif comptable qui sert de référence au cadre conceptuel « système comptable financier » est le modèle juridique anglo-saxon construit sur le droit coutumier en contradiction avec la logique du référentiel continental européen de droit écrit, procédural et hiérarchisé dont l’influence sur le référentiel comptable algérien est fondamental.

4.2 Validation du modèle comptable en normes IFRS : l’articulation de la valeur de la norme La validation des normes comptables internationales doit se référer et se rattacher à une norme elle- même d’essence internationale. Les normes comptables internationales s’imposent ex nihilo, ainsi selon cette acceptation elles ne peuvent apparaître que comme des conventions langagières. Dans ce cas, les normes IFRS sont des normes « habilitantes ». Le référentiel comptable international élaboré par l’IASB devient non pas une application du droit mais un comportement et par conséquent cela relève d’un « commandement ». 4.2 Efficacité du modèle comptable en normes IFRS : : Intégration des normes IFRS dans le processus normatif L’efficacité de la norme doit s’apprécier au regard de l’ordre juridique institué ( Compin (2004 ) présente les qualités de l’information comptables des normes IFRS selon le positionnement suivant : Qu’elle est la place des normes comptables IAS/IFRS dans les institutions ?. A cette question au demeurant essentielle ; l’efficacité d’une norme est la condition de sa validité, quoique la validité et l’efficacité soient totalement différentes l’une de l’autre (Kelsen 1996). Le cadre normatif IFRS impose une attitude de respect des principes et des procédures. L’obligation est générale en ce sens qu’elle s’applique obligatoirement aux sociétés cotées qui publient des comptes consolidés ; dans le cas qui nous intéresse, c'est-à-dire le système comptable financier, l’élaboration et la présentation des états financiers s’appliquent indifféremment aux sociétés. Les normes IFRS sont inhérentes à la volonté d’application du dit référentiel dans le sens elle obéit à une double impératif ; l’impératif hypothétique, la légalité, qui regroupe les dimensions prescriptives, objectives et techniques des normes et l’impératif catégorique, la morale, qui rassemble les dimensions éthiques, et subjectives des normes ( Compin 2004, page 92), présente le schéma du positionnement normatif et sémantique des normes IFRS et l’importance du cadre général pour la préparation et la présentation des états financiers à travers les principes qualitatifs intrinsèques des normes. Il en identifie globalement deux éléments fondamentaux qui structure les principes de qualité de l’information comptable. Le premier est de nature ou impératif hypothétique, c'est-à-dire il est essentiellement fondé sur la légalité et qui correspond aux normes prescriptives et qui consiste à guider le comportement des protagonistes à l’objet, objectifs au sens de sa dimension fédérative, acceptée et reconnue au sens de son application régulière, techniques dans sa perspective du but à atteindre, morale dans le cadre de l’éthique de la norme et son application est inhérente à un choix déontologique et enfin subjective, une norme relative à chaque partenaire dans le jeu et inhérent à sa perception individuelle, catégorielle et sociale.

Le second élément est classé comme impératif catégorique construit sur la nature morale et est identifié par les normes morales et subjectives. A partir de l’identification et la confrontation de ces deux impératifs apparaît la difficulté de la neutralité des qualités attachées aux normes comptables IFRS qui traduisent une variété d’interprétation du cadre général d’élaboration et de présentation des états financiers qui à l’origine est pensé pour être techniquement prescriptif. 4.3 Origine et genèse des institutions « validantes » Le champ économique algérien, objet de notre observation, nous permet d’identifier les éléments caractéristiques de la structure économique. Il est dual, au sens ou coexiste une économie administrée et une économie, supposée, être de marché. De plus, une économie structuré et organisée statistiquement et une économie parallèle qui affecte substantiellement et durablement l’organisation et le fonctionnement de l’économie au sens de la transparence des informations financières, conditions préalables à la normalisation comptable.

Il est évident, que les informations à caractère macro-économique sont privilégiées par rapport aux informations micro-économiques. Néanmoins la comptabilité d’entreprise n’a de signification qu’au sens ou elle participe et contribue à travers les soldes de gestion des comptes du tableau de résultat à fournir à la comptabilité nationale les informations brutes nécessaires à l’agrégation des indicateurs macro-économiques tels que les comptes de production, les comptes d’exploitation, le compte de revenus et de dépenses, le compte d’accumulation, le compte financier,…destinés à l’observation et l’analyse des équilibres macro financiers. L’évolution de la structure économique des grandes firmes internationales , la recherche de la diversification et l’élargissement dans un cadre de mondialisation des échanges et surtout de globalisation financière, poussent vers une harmonisation international des cadres conceptuels nationaux vers un cadre conceptuel global dont l’IASB en est l’instrument de sa réalisation. Le cadre conceptuel admis au sein de l’IASB, objet central du débat du contenu des normes comptables IAS jusqu’en 2001, IFRS depuis et du processus de convergence des modèles comptables nationaux dans le cadre d’un référentiel international qui se structure autour :

- d’objectifs,

- de caractéristiques qualitatives de l’information comptable,

- d’états financiers et de leur contenu incluant les définitions des actifs, passifs, produits et charges,

- de critères de comptabilisations et d’évaluation,

- de diffusion d’informations en annexes ou notes.

4.5 Les cadres conceptuels comptables Les cadres conceptuels comptables stipulent que l’objectif de la comptabilité est de fournir des informations intéressant ses utilisateurs potentiels. Les principes comptables fondamentaux américains formulés par le financial Accounting Standards Board (FASB) précisent (SFAC 1) que les états financiers des entreprises doivent fournir des informations utiles aux personnes qui prennent des décisions notamment aux investisseurs actuels et potentiels, aux créanciers et out autre décideur économique semblable. De même, le cadre conceptuel des normes internationales formulées par le l’International Financial Reporting Standards (IFRS) indique les états financiers ont pour but de fournir une information sur le niveau et l’évolution de la situation financière ainsi que sur la performance de l’entreprise. Ces informations doivent être utiles pour les utilisateurs actuels et potentiels qui ont à prendre des

décisions économiques. Les normes IFRS considèrent sept catégories d’utilisateurs (Disle et Noêl, p 5), je cite : L’investisseur, le personnel, les prêteurs, les fournisseurs et autres créditeurs, les clients, les Etats et les organismes publics et le public. Les normes IFRS sont orientées pour les besoins d’informations des investisseurs afin de faciliter leurs prises de décisions. Le cadre conceptuel des IFRS supposent couvrir les besoins de tous les utilisateurs des états financiers. La signification du changement terminologique introduit par le normalisateur international, il est n’est pas neutre que les normes comptables IAS (International Accounting Standards) soient devenues dès 2001, les IFRS (International Financial Reporting Standards) (Colasse 2006, p 6) A.Stettler et R.Gherbi(2005) définissent le cadre conceptuel comptable selon la formule suivante:

« un cadre conceptuel comptable se définit comme un environnement organisé, pertinent, cohérent et stable dans lequel sont énoncés les objectifs des états financiers, les principes comptables, les définitions et les mesures nécessaires à leur préparation et leur présentation en vue d’atteindre les objectifs fixés » et proposent une structure énoncée en six point :

- Objectifs et rôles de l’information financière pour les investisseurs et les autres intéressés ou stakeholders

- Hypothèses sous-jacentes ou implicites

- Définition des éléments : Actifs, Passif, Charges et produits

- Classification (Agencement/Organisation) : Monétaire et/ou financière

- Méthodes et mesures

- Etats financiers et mesure de performance En revanche le Plan Comptable National se caractérise par :

- Son champ d’application,

- un cadre comptable organisé s’articulant autour des :

- comptes de patrimoine

- comptes de gestion

- comptes de résultats.

- un contenu hiérarchisé de comptes, de règles de fonctionnement, et de méthodes

d’évaluation,

- une première articulation comptabilité Générale / comptabilité analytique de gestion par un retraitement des informations comptables en utilisant la passerelle des comptes réfléchis et une articulation comptabilité financière / comptabilité nationale des soldes de gestion vers la détermination des indicateurs macro-économiques.

5 .L’identification des différences comptables 5.1 Les éléments caractéristiques de différenciation comptable La recherche des différences de système comptable ne sont pas en générale tranché. Il est clair que saisir la différence pouvant exister entre les différents pays trouvent son origine selon certaines caractéristiques qui influencent les choix comptables. Dans le modèle anglo-saxon les entreprises ont tendance à maximiser le profit dans la perspective d’élévation du cours des titres (actions). En revanche, dans les sociétés continentales européennes cherchent à minimiser le résultat dans la perspective de réduire l’assiette de l’impôt. En outre, dans la littérature comptable on trouve plusieurs essais de classification des systèmes comptables. Mueller (1968) a tenté de développer un certain nombre de critères d’une manière déductive et il identifie quatre éléments significatifs :

- Le niveau de développement économique,

- le niveau de complexité des affaires,

- la forme de pouvoir politique,

- la nature du système juridique

L’Association Américaine de Comptabilité (AAA) (1977) distingue, quant à elle huit paramètres essentiels qui conditionnent la comptabilité et tente de former un système d’information comptable et qui peuvent être considérés comme éléments caractéristiques des pratiques comptables:

- Le système politique, le système économique, le niveau de développement économique,

- les objectifs de la comptabilité financière,

- l’origine des normes comptables,

- l’éducation et la formation comptable,

- l’application des normes, l’éthique, le client.

Nobes (1984) identifie, en revanche, comme éléments caractéristiques :

- Le système juridique,

- le mode d’organisation des affaires et la structure de l’actionnariat,

- les marchés boursiers,

- la profession comptable et certains événements historiques.

5.2 Classification des systèmes d’information comptable La classification proposé par Nobes (1984) de type « morphologique » est schématisée ainsi:

Méthode d’évaluation Orientation Orientation microéconomique macroéconomique Economie d’entreprise Approche
Méthode d’évaluation
Orientation
Orientation
microéconomique
macroéconomique
Economie d’entreprise
Approche théorique
Pratique des affaires
Approche pragmatique
Institution : lois et
règlements
Economie publique
Influence anglo-
Base fiscale
Influence continentale
Base juridique
Influence
saxonne
européenne
Source : Comptabilité internationale, vuibert, 1997.
15

6

Tableau de convergence des systèmes comptables d’information

Système

Plan comptable

Système

 

Référentiel

 

Référentiel

Référentiel

comptable de

 

national

comptable

comptable

comptable

comptable

référence

 

financier

anglo-saxon

Continental

international

 

européen

IASB

 

Environnement économique et social

 

Origine du

-

Bancaire

 

-

Marchés

-

Secteur

 

financement

-

Trésor

financiers

bancaire

   

- Marchés

financiers

Culture

Etatique et

 

individualiste

étatique

 

individualiste

Système

Essentiellement

 

Jurisprudence,

Dominé par le droit La loi fournit des règles détaillées

 

juridique

juridique

règles élaborées

par organisation

Système fiscal

-

Comptabilité

 

Indépendance de

Relation étroite

 

dominée par la fiscalité

la comptabilité

entre

comptabilité et

 

fiscalité

 

Objectif du système d’information comptable

 

Utilisateurs

-

L’ensemble des

 

-

Essentiellement

L’ensemble des

 

principaux des

partenaires de

des investisseurs

parties prenantes

états financiers

l’entité

Principes et

-

Comptabilité

 

-

Juste (valeur)

-

Principe de

 

règles

régie par les règles fiscales

représentation

prudence

comptables

-

Image fidèle

-

Influence

   

fiscale

Etendue de la publication

-

Publication très

 

-

Tendance à une

-Tendance à une publication limitée

 

limitée

large publication

Latitude en

-

Options de

 

-

Options

-

Plusieurs

 

matière

comptabilisation

réduites de

options de

comptable

et d’évaluation

comptabilisation

comptabilisation

réduite

et d’évaluation

et d’évaluation

Calcul du

-

Calcul et

 

-

Pas de limite à

-

Calcul d’un

 

bénéfice

répartition du

la distribution de bénéfice

bénéfice prudent

bénéfice très

-

Limite dans la

Réglementé

-

Pas de réserves

distribution des

-

Réserves

latentes

bénéfice

latentes

-

Réserves

latentes

Relation

-

influence

 

-

Indépendance

-

Influence

 

comptabilité

étroite de la fiscalité sur la comptabilité

de la fiscalité et de la comptabilité

réciproque de la comptabilité et de la fiscalité

fiscalité

Nature de

-

influence PCG

 

-

Pays anglo-

-

Pays d’Europe

 

l’influence selon

français

saxon

continentale

les pays

-

influence

-

zone historique

-

Zone historique

OCAM,

et culturelle

et culturelle

SYSCOA

d’influence

d’influence

Source : Le tableau est construit par :

- Glaum et Mandler, cité par Alex Haller et Peter Walton in différences nationales et harmonisation comptable, Comptabilité internationale, Vuibert, p 9, 1997.

- Adaptation du modèle au référentiel comptable algérien, octobre 2008.

7

Les contraintes du modèle

 

7.2

Economie fortement influencée par les activités informelles, d’où les contraintes de transparence,

7.3

Economie orientée prioritairement aux investisseurs potentiels, modèle qui s’adresse en premier lieu aux détenteurs d’épargne en quête de placement, les rares opportunités de mobilisation de l’épargne publique est liées à l’émission de titres financiers, les obligations, et ne concernent que deux grands groupes, la société SONATRACH et la société SONELGAZ.

7.4

un marché financier, lieu exclusivement d’appréciation et d’évaluation des titres de créances émises par les entreprises très modeste et ne concerne qu’un volume d’échange de transactions très restreint. Le modèle est exclusivement orientée vers l’évaluation à la côte,

7.5

Coût financier important de la mise en conformité des différences comptables nationales en terme d’harmonisation et de convergence de normes, coût d’organisation, coût d’étude, coût de formation, autres coûts.

7.6

Limite de la représentation du modèle liée à la structure de l’économie algérienne,

7.7

Limites liées à la structure du modèle de financement, appel exclusif au financement par émission de titres obligataires et financement budgétaire. Le système financier n’est que l’organisation formalisée des flux financiers à caractère budgétaire à destination des entreprises quelque soit leur statut juridique,

8

Notes :

1. C’est un extrait de définition contenu dans l’annexe 3/1 du modèle de rapport général du commissaire aux comptes de la décision n° 103/SPM/1994 relative aux diligences professionnelles du commissaire aux comptes.

2. La principe de continuité est énoncé dans la diligence n° 03 « rapports sur les comptes sociaux, point 11.i.2 », décision n° 103/SPM/94 relative aux diligences du commissaire eux comptes, Ministère de l’Economie.

8.

Bibliographie

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* Décret exécutif n° 07-210 du 04 juillet 2007 fixant les conditions de réévaluation des

immobilisations corporelles amortissables et non amortissables figurant au bilan clos au 31

décembre 2006 des entreprises et organismes régis par le droit commercial. *Décret exécutif n° 08-156 du 26mai 2008 portant application de la loi n° 07-11 du 25 novembre 2007 portant système comptable financier.

* Décision ministérielle n° 103/SPM/94 relative aux diligences professionnelles du commissaire

aux comptes, Ministère de l’Economie. * Haller A. Walton P., « Différences nationales et harmonisation comptable », in Comptabilité international, Vuibert, 1997, pp 1-32.

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* Lassègue P (2007)., « Lexique de comptabilité », 6 ème édition, Dunod, 2007 .pp 296-298.

* Ledouble Dominique (09/2005)., « La comptabilité est-elle encore l’algèbre du droit ? », Revue Française de comptabilité, n° 380, pp 18-21.

* Lande Evelyne (2005)., « La réforme des cadres conceptuels de l’IASB et du FASB : Quels évolutions ? Quels enjeux ? Revue Française de comptabilité, n°380,pp 36-39.

* Loi n° 07-11 du 25 novembre 2007 portant « Système Comptable financier », JORA n° 44.

* Noël Christine., « La comptabilité est-elle une science immorale, Grenoble Ecole de

Management, document non daté.

* Raffournier B (2006)., « Les normes comptables internationales IAS/IFRS », 3 ème édition

Economica.

* Stettler A et R.Guerbi (04/2005)., « Les cadres conceptuels comptables et les méthodes d’évaluation : A la recherche d’une logique interne », L’expert comptable suisse.

Article en préparation

Monographie

des

système

d’organisation

et

de

gouvernance

des

entreprises 1962-2008. Les processus de réévaluation des entreprises et ajustement monétaire.