SNC ImparidadeActivosContigenciasDis1809

Sebenta do Curso Online DIS1809
SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS

MDULO I
LISBOA, 16 DE JUNHO DE 2009
AUTOR: JOO AMARO SANTOS CIPRIANO
Copyright 2009 CTOC
CMARA DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTAS
Curso: SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS

Mdulo I
1. ASPECTOS CONCEPTUAIS E NORMATIVOS DE BASE ........................... 3
1.1. A IMPARIDADE. CONCEITO DE BASE E SEU SUPORTE CONCEPTUAL E NORMATIVO ............................................................................................................ 3
1.1.1. A Imparidade e a Estrutura Conceptual ................................................................. 3 1.1.2. A Imparidade como aspecto Normativo Estruturante .......................................... 4
1.2. AS CONTINGNCIAS. CONCEITO DE BASE E SUA RELAO COM O RECONHECIMENTO DE ACTIVOS E DE PASSIVOS ............................................. 7
1.2.1. As Contingncias e a Estrutura Conceptual ......................................................... 7 1.2.2. As Contingncias e as Normas de Apresentao............................................... 10
1.3. ANEXOS: EXCERTOS DA ESTRUTURA CONCEPTUAL E DAS NCRF 1 E NCRF 21 ................................................................................................................. 12

1.3.1. Excertos da Estrutura Conceptual........................................................................ 12 1.3.2. Excertos da NCRF 1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Financeiras ............................................................................................................................................ 34 1.3.3. Excertos da NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes ..................................................................................................................... 40
APNDICE ORIENTAESS PARA AUTO-AVALIAO E AVALIAO 42

A1) ORIENTAES PARA A AUTO-AVALIAO ............................................... 42 A2) ORIENTAES PARA A AVALIAO .......................................................... 43
SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS (MDULO I) JOO CIPRIANO
1. ASPECTOS CONCEPTUAIS E NORMATIVOS DE BASE

1.1. A IMPARIDADE. CONCEITO DE BASE E SEU SUPORTE CONCEPTUAL E NORMATIVO
1.1.1. A Imparidade e a Estrutura Conceptual

A imparidade um conceito contabilstico que radica na essncia do prprio conceito de activo, nos requisitos do seu reconhecimento e, naturalmente, nas bases de mensurao adoptadas para encontrar as quantias monetrias que do lugar a esse reconhecimento.
Tal como definido na Estrutura Conceptual (EC) para a preparao das demonstraes financeiras, Activo um recurso controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados e do qual se espera que fluam para a entidade benefcios econmicos futuros (EC, 49 alnea a)). Por outro lado, na EC no apenas se avana com o conceito de activo, como se definem os requisitos para que um activo, para alm de existir e ser identificado, possa ser reconhecido nas demonstraes financeiras. Assim, um activo reconhecido no balano quando for provvel que os benefcios econmicos futuros fluam para a entidade e o activo tenha um custo ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade (EC 87).
Como elementos centrais para a definio e contabilizao de um activo interferem os seguintes: a existncia de um recurso identificvel e controlado pela entidade, que foi adquirido fruto de transaces ou outros acontecimentos passados, com dispndios ou no (EC 57 e 58); a expectativa/probabilidade de que venham a ocorrer benefcios econmicos futuros com o uso/deteno/fruio desse activo; que esse activo, para ser contabilizado, possua um custo ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade, sendo que essa fiabilidade
faz apelo a uma atribuio de valor consistente com o modelo de uso do activo e com a sua alta probabilidade de gerao de benefcios para a entidade. Vid a este propsito os pargrafos 83 e 84 da EC.
Um activo cuja quantia monetria inscrita na contabilidade no corresponda sua efectiva capacidade de gerar benefcios econmicos futuros ter inevitavelmente que ver essa quantia corrigida para que a mesma corresponda ao valor actual da capacidade futura de gerar benefcios econmicos.
Nessa circunstncia interfere implicitamente o conceito de imparidade, o qual, no tendo sido introduzido pela EC, a ela vai beber a sua prpria gnese.
Por sua vez, a imparidade s faz sentido ser aferida em funo da preparao da informao financeira, num pressuposto de continuidade e com adopo do regime de acrscimo. Chama-se aqui a ateno para os 22e 23 da EC.
1.1.2. A Imparidade como aspecto Normativo Estruturante

A imparidade traduz na prtica a situao mediante a qual um activo representa para o negcio e para a criao de valor desse negcio uma capacidade de gerao de resultados que, se mensurada com pressupostos adequados, corresponder a um valor diferente ao que se encontra inscrito na contabilidade e, se esse valor apurado alternativamente se revelar inferior quantia contabilizada, diremos que o activo que est reconhecido na contabilidade se encontra em imparidade.
Existem normativamente duas definies estruturantes para o tratamento de imparidade: quantia escriturada; quantia recupervel.
sendo que a imparidade, que traduz uma perda de valor, ocorre sempre que a quantia recupervel seja inferior quantia escriturada, num dado momento.
Imparidade, portanto, traduz uma perda de valor sofrida por um activo por razes externas ou internas entidade econmica traduzindo uma menor capacidade que o activo tem para criar benefcios. um conceito contabilstico fortemente impregnado pela caracterstica qualitativa da prudncia enquanto aspecto determinante para a obteno da fiabilidade das quantias mostradas para os activos nas demonstraes financeiras. Vid o 37 da EC, integrado no conjunto relativo caracterstica qualitativa da fiabilidade (EC 31 a 38).
Decorre do exposto, que a imparidade faz apelo em cada momento de relato ao confronto entre duas quantias, a quantia escriturada pela qual o activo se encontra registado e a quantia recupervel que ter de ser objecto de apuramento autnomo margem dos registos contabilsticos. Da comparao dessas quantias resultar uma diferena que, se corresponder a uma quantia recupervel abaixo da quantia escriturada, traduzir uma perda a reconhecer por reduo quantia escriturada do activo, por contrapartida de resultados e/ou de capital prprio da entidade. Por quantia escriturada, entende-se a quantia pela qual o activo se encontra registado na contabilidade, com todas as polticas contabilsticas que se vinham adoptando at a esse momento (depreciaes, revalorizaes, imparidades acumuladas).
Por quantia recupervel entende-se aquela que dever corresponder aos benefcios econmicos futuros que potencialmente o activo est em condies de gerar.
Esquematicamente, vejamos como interagem na imparidade os vrios conceitos:

QUANTIA RECUPERVEL DO ACTIVO (QR) QUANTIA ESCRITURADA DO ACTIVO (QE)
COMPARAO
QR< QE ?
NO
NO OCORRNCIA DE IMPARIDADE
SIM
PERDA POR IMPARIDADE (PI)
Este conceito de imparidade desenvolvido, para os activos no financeiros, na NCRF 12 Imparidade de Activos, e, para os activos financeiros, na NCRF 27 Instrumentos Financeiros.
Mas, atendendo a que os riscos de imparidade podero ocorrer para a generalidade dos activos, todas as NCRF que tratam do reconhecimento e mensurao de activos preconizam nos respectivos procedimentos e requisitos, a necessidade de acautelar e/ou reconhecer perdas de imparidade que eventualmente ocorram nos activos que abordam.
1.2. AS CONTINGNCIAS. CONCEITO DE BASE E SUA RELAO COM O RECONHECIMENTO DE ACTIVOS E DE PASSIVOS 1.2.1. As Contingncias e a Estrutura Conceptual
As Contingncias so definidas no 8 da NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, do seguinte modo:
Activo contingente: um possvel activo proveniente de acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no ocorrncia de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob o controlo da entidade. (...) Passivo contingente: (a) uma obrigao possvel que provenha de acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob controlo da entidade; ou (b) uma obrigao presente que decorra de acontecimentos passados mas que no reconhecida porque: (i) no provvel que um exfluxo de recursos incorporando benefcios econmicos seja exigido para liquidar a obrigao; ou (ii) a quantia da obrigao no pode ser mensurada com suficiente fiabilidade.
As definies supra fazem apelo em termos conceptuais s definies de: Activo; Passivo; Reconhecimento de Activos; Reconhecimento de Passivos.
Retomando a EC, apresentamos os conceitos de Activo, de Passivo e de Reconhecimento.

Activo (EC 49 alnea a)) um recurso controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados e do qual se espera que fluam para a entidade benefcios econmicos futuros;
Passivo (EC 49 alnea b)) uma obrigao presente da entidade proveniente de acontecimentos passados, da liquidao da qual se espera que resulte um exfluxo de recursos da entidade incorporando benefcios econmicos;
Reconhecimento (EC 80) o processo de incorporar no balano e na demonstrao dos resultados um item que satisfaa a definio de um elemento e satisfaa os critrios de reconhecimento estabelecidos no pargrafo 81. Isso envolve a descrio do item por palavras e por uma quantia monetria e a incluso dessa quantia nos totais do balano ou da demonstrao dos resultados. Os itens que satisfaam os critrios de reconhecimento devem ser reconhecidos no balano ou na demonstrao dos resultados. A falha do reconhecimento de tais itens no rectificada pela divulgao das polticas contabilsticas usadas nem por notas ou material explicativo.
Por sua vez, e de forma particularmente determinante para a matria contabilstica das contingncias o 81 da EC, define os requisitos gerais de reconhecimento:
Um item que satisfaa a definio de uma classe deve ser reconhecido se: o for provvel que qualquer benefcio econmico futuro associado com o item flua para ou da entidade, e o o item tiver um custo ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade.
Os conceitos de probabilidade de benefcios econmicos e de fiabilidade de mensurao descrevem-se na EC, 84 a 86. Circunstncias existem, mediante as quais, h que definir se num dado momento um activo que possa existir de facto preenche ou no os requisitos para o seu reconhecimento. De igual modo, em vrias situaes da vida empresarial ocorrem e celebram-se compromissos e responsabilidades que, gerando passivos, podem no preencher integralmente os requisitos para o seu reconhecimento. Os activos contingentes e os passivos contingentes antes definidos no so mais do que activos e passivos que no preenchem inteiramente os requisitos de reconhecimento nomeadamente quanto a dois elementos chave:
A ocorrncia ou no dos acontecimentos que os confirmam; O grau de probabilidade da ocorrncia dos benefcios econmicos futuros a fluir de ou para a entidade, respectivamente, para os passivos e para os activos.
Dai que, ao nvel dos activos, as preocupaes prudenciais afastem liminarmente a hiptese de reconhecimento de activos contingentes e, ao nvel dos passivos, se desenvolvam normativamente as fronteiras entre passivo contingente, proviso e outros passivos. A este propsito so relevantes os seguintes contedos da EC:
57. Os activos de uma entidade resultam de transaces passadas ou de outros acontecimentos passados. As entidades normalmente obtm activos pela sua compra ou produo, mas outras transaces ou acontecimentos podem gerar activos; incluem-se como exemplos a propriedade recebida do Governo por uma entidade como parte de um programa para encorajar o crescimento econmico numa rea e a descoberta de depsitos minerais. As transaces ou acontecimentos que se espera que venham a ocorrer no futuro no do por si prprios origem a activos; daqui que, por exemplo, uma inteno de comprar inventrios no satisfaz definio de activos.
Por sua vez para os passivos, vejamos os contedos dos 59 e 60:

59. Uma caracterstica essencial de um passivo a de que a entidade tenha uma obrigao presente. Uma obrigao um dever ou responsabilidade para agir ou executar de certa maneira. As obrigaes podem ser legalmente impostas como consequncia de um contrato vinculativo ou de requisito estatutrio. Este geralmente o caso, por exemplo, de quantias a pagar por bens e servios recebidos. As obrigaes tambm surgem, porm, das prticas normais dos negcios, costumes e de um desejo de manter boas relaes negociais ou de agir de maneira equilibrada. Se, por exemplo, uma entidade decidir como questo de poltica rectificar deficincias nos seus produtos mesmo quando estas se tornem evidentes aps o perodo de garantia ter expirado, so passivos as quantias que se espera que sejam gastas respeitantes a bens j vendidos. 60. Deve distinguir-se entre uma obrigao presente e um compromisso futuro. Por exemplo, uma deciso do rgo de gesto de uma entidade para adquirir activos no futuro no d, por si prpria, origem a uma obrigao presente. Normalmente uma obrigao surge somente quando o activo entregue ou a entidade entra
num acordo irrevogvel para adquirir o activo. No ltimo caso, a natureza irrevogvel do acordo significa que as consequncias econmicas da falha de honrar o compromisso, por exemplo, por causa da existncia de uma penalidade substancial, deixa a entidade com pouca ou nenhuma margem para evitar o exfluxo de recursos para uma outra parte.
Atende-se ainda, nos seguintes pargrafos da EC, relativos a passivos e provises:

62. Os passivos resultam de operaes passadas ou de outros acontecimentos passados. Assim, por exemplo, a aquisio de bens e o uso de servios do origem a dvidas comerciais a pagar (a menos que pagos adiantadamente ou no acto da entrega) e o recebimento de um emprstimo bancrio resulta numa obrigao de pagar o emprstimo. Uma entidade pode tambm reconhecer como passivos os descontos futuros baseados nas compras anuais feitas por clientes; neste caso, a venda de bens no passado a operao que d origem ao passivo. 63. Alguns passivos s podem ser mensurados usando um grau substancial de estimativa, designando-se estes passivos como provises. Quando uma proviso envolva uma obrigao presente e satisfaa a definio do pargrafo 49.b, ela um passivo mesmo que a respectiva quantia tenha de ser estimada. Como exemplos indicam-se as provises para pagamentos a serem feitos relativamente a garantias existentes e provises para cobrir as obrigaes de penses de reforma.
A ocorrncia ou no de acontecimentos, assim como, os fundamentos e o grau de probabilidade para que saiam ou entrem recursos na entidade incorporando benefcios econmicos so os elementos essenciais para a definio da fronteira entre Activos e Passivos reconhecveis versus Activos e Passivos Contingentes, no reconhecveis, mas sujeitveis ao dever de divulgao das suas caractersticas, efeitos e impacto potencial, atravs do Anexo s Demonstraes Financeiras.
1.2.2. As Contingncias e as Normas de Apresentao

O tratamento contabilstico dos activos e dos passivos contingentes radica nos fundamentos da respectiva definio e nos requisitos para o seu
reconhecimento. O facto de as contingncias no verificarem integralmente os

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critrios para reconhecimento no lhe retira relevncia informativa para os utilizadores da informao financeira, na medida em que: a) os acontecimentos que as possam determinar podem ter um desfecho que no futuro se venha a revelar determinante para a continuidade das entidades; b) a evoluo da probabilidade relativamente entrada ou sada de benefcios econmicos pode fazer com que contingncias de hoje evoluam de forma rpida para activos e passivos certos amanh. Desse modo, ainda que activos contingentes e passivos contingentes no possam, por ausncia de reconhecimento, ser repercutidos no rosto das Demonstraes de Balano e de Resultados, tal no invalida que no devam ser objecto de adequada divulgao no Anexo. A questo central que se coloca, em matria do tratamento contabilstico das contingncias tem haver com a segurana na ocorrncia dos acontecimentos e com a medio da probabilidade associada sada ou entrada de benefcios econmicos. Isto , perante activos e passivos materialmente relevantes e cujas quantias possam ser mensuradas com alguma fiabilidade, a questo que se coloca a de saber se esses activos e passivos devem ser reconhecidos ou somente divulgados. Para alm das disposies que a NCRF 21 - Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, convm ter presente que a prpria NCRF 1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Financeiras, determina no seu 45 alnea e) que o Anexo deva incluir obrigatoriamente informao sobre passivos contingentes e compromissos contratuais no reconhecidos.
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1.3. ANEXOS: EXCERTOS DA ESTRUTURA CONCEPTUAL E DAS NCRF 1 E NCRF 21 1.3.1. Excertos da Estrutura Conceptual
Prefcio
1. As demonstraes financeiras preparadas com o propsito de proporcionar informao que seja til na tomada de decises econmicas devem responder s necessidades comuns da maior parte dos utentes Com efeito, todos os utentes tomam decises econmicas, nomeadamente para: (a) decidir quando comprar, deter ou vender um investimento em capital prprio; (b) avaliar o zelo ou a responsabilidade do rgo de gesto; (c) avaliar a capacidade de a entidade pagar e proporcionar outros benefcios aos seus empregados; (d) avaliar a segurana das quantias emprestadas entidade; (e) determinar as polticas fiscais; (f) determinar os lucros e dividendos distribuveis; (g) preparar e usar as estatsticas sobre o rendimento nacional; ou (h) regular as actividades das entidades. As demonstraes financeiras so a maior parte das vezes preparadas de acordo com um modelo de contabilidade baseado no custo histrico recupervel e no conceito da manuteno do capital financeiro nominal. Isto no significa que outros modelos e conceitos no pudessem ser mais apropriados, a fim de ir ao encontro do objectivo de proporcionar informaes especficas.
Introduo Finalidade
2. Esta Estrutura estabelece conceitos que esto subjacentes preparao e apresentao das demonstraes financeiras para utentes externos, seja pelas entidades que preparam um conjunto completo de demonstraes financeiras, seja pelas pequenas entidades. O propsito desta Estrutura Conceptual o de:
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(a) ajudar os preparadores das demonstraes financeiras na aplicao das Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro (NCRF) e no tratamento de tpicos que ainda tenham de constituir assunto de uma dessas Normas; (b) ajudar a formar opinio sobre a aderncia das demonstraes financeiras s NCRF; (c) ajudar os utentes na interpretao da informao contida nas demonstraes financeiras preparadas; e (d) proporcionar aos que estejam interessados no trabalho da CNC informao acerca da sua abordagem formulao das NCRF. 3. Esta Estrutura Conceptual no uma NCRF e por isso no define normas para qualquer mensurao particular ou tema de divulgao. 4. A CNC reconhece que em alguns casos pode haver um conflito entre esta Estrutura Conceptual e uma qualquer NCRF. Nos casos em que haja um conflito, os requisitos da NCRF prevalecem em relao Estrutura Conceptual.
mbito
5. Esta Estrutura Conceptual trata: (a) do objectivo das demonstraes financeiras; (b) das caractersticas qualitativas que determinam a utilidade da informao contida nas demonstraes financeiras; (c) da definio, reconhecimento e mensurao dos elementos a partir dos quais se constrem as demonstraes financeiras; e (d) dos conceitos de capital e de manuteno de capital. 6. Esta Estrutura Conceptual respeita s demonstraes financeiras de finalidades gerais (daqui por diante referidas como "demonstraes financeiras") incluindo as demonstraes financeiras consolidadas. Tais demonstraes financeiras so preparadas e apresentadas pelo menos anualmente e dirigem-se s necessidades comuns de informao de um vasto leque de utentes. Alguns destes utentes podem exigir, e tm o poder de obter, informao para alm da contida nas demonstraes financeiras. Muitos utentes, porm, tm de depender das demonstraes financeiras como a sua principal fonte de informao financeira e, por isso, tais demonstraes financeiras devem ser preparadas e apresentadas com vista s suas necessidades. Os relatrios financeiros de finalidades especiais, por exemplo, prospectos e
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clculos preparados para efeitos de tributao, esto fora do mbito desta Estrutura Conceptual. Contudo, a Estrutura Conceptual pode ser aplicada na preparao de tais relatrios para finalidades especiais quando os seus requisitos o permitam. 7. Esta Estrutura Conceptual aplica-se s demonstraes financeiras de todas as entidades comerciais, industriais e de negcios que relatam, sejam do sector pblico ou do privado. Uma entidade que relata uma entidade relativamente qual existem utentes que confiam nas demonstraes financeiras como a sua principal fonte de informao financeira acerca da entidade.
Conjunto completo de demonstraes financeiras

8. As demonstraes financeiras fazem parte do processo do relato financeiro. Um conjunto completo de demonstraes financeiras inclui normalmente um balano, uma demonstrao dos resultados, uma demonstrao das alteraes na posio financeira e uma demonstrao de fluxos de caixa, bem como as notas e outras demonstraes e material explicativo que constituam parte integrante das demonstraes financeiras. Elas podem tambm incluir mapas suplementares e informao baseada em tais demonstraes ou derivada delas, e que se espera que seja lida juntamente com elas. Tais mapas e informaes suplementares podem tratar, por exemplo, de informao financeira de segmentos industriais e geogrficos e de divulgaes acerca dos efeitos das variaes de preos. As demonstraes financeiras no incluem, porm, elementos preparados pelo rgo de gesto, tais como relatrios, exposies, debate e anlise e elementos similares que possam ser includos num relatrio financeiro ou anual.
Objectivo das demonstraes financeiras

12. O objectivo das demonstraes financeiras o de proporcionar informao acerca da posio financeira, do desempenho e das alteraes na posio financeira de uma entidade que seja til a um vasto leque de utentes na tomada de decises econmicas. 13. As demonstraes financeiras preparadas com esta finalidade vo de encontro s necessidades comuns da maior parte dos utentes. Contudo, as demonstraes financeiras no proporcionam toda a informao de que os utentes possam necessitar para tomarem decises econmicas uma vez que elas, em grande medida, retratam os efeitos financeiros de acontecimentos passados e no proporcionam necessariamente informao no financeira.
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14. Os utentes das demonstraes financeiras que desejem avaliar o zelo ou a responsabilidade do rgo de gesto pelos recursos que lhe foram confiados fazemno a fim de que possam tomar decises econmicas; estas decises podem incluir, por exemplo, deter ou vender o seu investimento na entidade ou reconduzir ou substituir o rgo de gesto.
Posio financeira, desempenho e alteraes na posio financeira

15. As decises econmicas que sejam tomadas pelos utentes das demonstraes financeiras requerem uma avaliao da capacidade da entidade para gerar caixa e equivalentes de caixa e da tempestividade e certeza da sua gerao. Esta capacidade determina em ltima instncia, por exemplo, a capacidade de uma entidade pagar aos seus empregados e fornecedores, satisfazer pagamentos de juros, reembolsar emprstimos e fazer distribuies aos seus proprietrios. Os utentes ficam mais habilitados para avaliar esta capacidade de gerar caixa e equivalentes de caixa se lhes for proporcionada informao que foque a posio financeira, o desempenho e as alteraes na posio financeira de uma entidade. 16. A posio financeira de uma entidade afectada pelos recursos econmicos que ela controla, pela sua estrutura financeira, pela sua liquidez e solvncia, e pela sua capacidade de se adaptar s alteraes no ambiente em que opera. A informao acerca dos recursos econmicos controlados pela entidade e a sua capacidade no passado para modificar estes recursos til na predio da capacidade da entidade para gerar no futuro caixa e equivalentes de caixa. A informao acerca da estrutura financeira til na predio de futuras necessidades de emprstimos e de como os lucros futuros e fluxos de caixa sero distribudos entre os que tm interesses na entidade; tambm til ao predizer que sucesso a entidade provavelmente ter em conseguir fundos adicionais. A informao acerca da liquidez e solvncia til na predio da capacidade da entidade para satisfazer os seus compromissos financeiros medida que se vencerem. A liquidez refere-se disponibilidade de caixa no futuro prximo depois de ter em conta os compromissos financeiros durante este perodo. A solvncia refere-se disponibilidade de caixa durante prazo mais longo para satisfazer os compromissos financeiros medida que se venam. 17. A informao acerca do desempenho de uma entidade, em particular a sua lucratividade, necessria a fim de determinar as alteraes potenciais nos recursos econmicos que seja provvel que ela controle no futuro. A informao acerca da variabilidade do desempenho , a este respeito, importante. A informao acerca do desempenho til na predio da capacidade da entidade gerar fluxos de caixa a partir dos seus recursos bsicos existentes. tambm til na formao de juzos de valor acerca da eficcia com que a entidade pode empregar recursos adicionais.
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18. A informao respeitante s alteraes na posio financeira de uma entidade til a fim de avaliar as suas actividades de investimento, de financiamento e operacionais durante o perodo de relato. Esta informao til ao proporcionar ao utente uma base para determinar a capacidade de uma entidade para gerar caixa e equivalentes de caixa e as necessidades da entidade para utilizar esses fluxos de caixa. Ao construir uma demonstrao de alteraes na posio financeira, os fundos podem ser definidos de vrias maneiras, tais como todos os recursos financeiros, capital circulante, activos lquidos ou caixa. Esta estrutura conceptual no assume nenhuma definio especfica de fundos. 19. A informao acerca da posio financeira principalmente proporcionada num balano. A informao acerca do desempenho principalmente dada numa demonstrao de resultados. A informao acerca das alteraes na posio financeira proporcionada nas demonstraes financeiras por meio de uma demonstrao separada. 20. As partes componentes das demonstraes financeiras interrelacionam-se porque reflectem aspectos diferentes das mesmas transaces ou outros acontecimentos. Se bem que cada demonstrao proporcione informao distinta das outras, provvel que nenhuma s por si sirva um propsito nico ou proporcione toda a informao que satisfaa as necessidades particulares dos utentes. Por exemplo, uma demonstrao de resultados proporciona uma imagem incompleta do desempenho a menos que seja usada juntamente com o balano e a demonstrao das alteraes da posio financeira.
Notas s demonstraes financeiras

21. As demonstraes financeiras tambm contm notas e quadros suplementares e outras informaes. Por exemplo, elas podem conter informao adicional que seja relevante para as necessidades dos utentes acerca dos itens do balano e da demonstrao dos resultados. Podem incluir divulgaes acerca dos riscos e incertezas que afectem a entidade e quaisquer recursos e obrigaes no reconhecidos no balano (tais como recursos minerais). A informao acerca dos segmentos geogrficos e industriais e os efeitos na entidade das variaes de preos tambm muitas vezes proporcionada na forma de informao suplementar.
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Pressupostos subjacentes
Regime de acrscimo
22. A fim de satisfazerem os seus objectivos, as demonstraes financeiras so preparadas de acordo com o regime contabilstico do acrscimo. Atravs deste regime, os efeitos das transaces e de outros acontecimentos so reconhecidos quando eles ocorram (e no quando caixa ou equivalentes de caixa sejam recebidos ou pagos) sendo registados contabilisticamente e relatados nas demonstraes financeiras dos perodos com os quais se relacionem. As demonstraes financeiras preparadas de acordo com o regime de acrscimo informam os utentes no somente das transaces passadas envolvendo o pagamento e o recebimento de caixa mas tambm das obrigaes de pagamento no futuro e de recursos que representem caixa a ser recebida no futuro. Deste modo, proporciona-se informao acerca das transaces passadas e outros acontecimentos que seja mais til aos utentes na tomada de decises econmicas.
Continuidade
23. As demonstraes financeiras so normalmente preparadas no pressuposto de que uma entidade uma entidade em continuidade e de que continuar a operar no futuro previsvel. Daqui que seja assumido que a entidade no tem nem a inteno nem a necessidade de liquidar ou de reduzir drasticamente o nvel das suas operaes; se existir tal inteno ou necessidade, as demonstraes financeiras podem ter que ser preparadas segundo um regime diferente e, se assim for, o regime usado deve ser divulgado.
Caractersticas qualitativas das demonstraes financeiras

24. As caractersticas qualitativas so os atributos que tornam a informao proporcionada nas demonstraes financeiras til aos utentes. As quatro principais caractersticas qualitativas so a compreensibilidade, a relevncia, a fiabilidade e a comparabilidade.
Compreensibilidade
25. Uma qualidade essencial da informao proporcionada nas demonstraes financeiras a de que ela seja rapidamente compreensvel pelos utentes. Para este fim, presume-se que os utentes tenham um razovel conhecimento das actividades empresariais e econmicas e da contabilidade e vontade de estudar a informao com razovel diligncia. Porm, a informao acerca de matrias complexas, a incluir nas demonstraes financeiras dada a sua relevncia para a tomada de
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decises dos utentes, no deve ser excluda meramente com o fundamento de que ela possa ser demasiado difcil para a compreenso de certos utentes.
Relevncia
26. Para ser til, a informao tem de ser relevante para a tomada de decises dos utentes. A informao tem a qualidade da relevncia quando influencia as decises econmicas dos utentes ao ajud-los a avaliar os acontecimentos passados, presentes ou futuros ou confirmar, ou corrigir, as suas avaliaes passadas. 27. As funes preditiva e confirmatria da informao esto interrelacionadas. Por exemplo, a informao acerca do nvel corrente e da estrutura da deteno de activos tem valor para os utentes, quando estes se esforam por predizer a capacidade da entidade para tirar vantagem das oportunidades e a capacidade de reagir a situaes adversas. A mesma informao desempenha um papel confirmatrio a respeito de predies passadas, acerca, por exemplo, do caminho em que a entidade seria estruturada ou do resultado de operaes planeadas. 28. A informao acerca da posio financeira e do desempenho passado frequentemente usada como a base para predizer a posio financeira e o desempenho futuros e outros assuntos em que os utentes estejam directamente interessados, tais como pagamento de dividendos e de salrios, movimentos de preos de ttulos e a capacidade da entidade de satisfazer os seus compromissos medida que se venam. Para ter valor preditivo, a informao no necessita de estar na forma de uma previso explcita. A capacidade de fazer predies a partir das demonstraes financeiras porm melhorada pela maneira como apresentada a informao sobre as transaces e acontecimentos passados. Por exemplo, o valor preditivo da demonstrao dos resultados aumentado se os itens dos rendimentos ou de gastos no usuais, anormais e no frequentes forem separadamente divulgados.
Materialidade
29. A relevncia da informao afectada pela sua natureza e materialidade. Nalguns casos, a natureza da informao por si mesma suficiente para determinar a sua relevncia. Por exemplo, o relato de um novo segmento pode afectar a avaliao dos riscos e oportunidades que se deparam entidade independentemente da materialidade dos resultados conseguidos pelo novo segmento no perodo de relato. Noutros casos, quer a natureza quer a materialidade so importantes, como por exemplo, as quantias de inventrios detidas em cada uma das principais categorias que sejam apropriadas para o negcio.
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30. A informao material se a sua omisso ou inexactido influenciarem as decises econmicas dos utentes tomadas na base das demonstraes financeiras. A materialidade depende da dimenso do item ou do erro julgado nas circunstncias particulares da sua omisso ou distoro. Por conseguinte, a materialidade proporciona um patamar ou ponto de corte, no sendo uma caracterstica qualitativa primria que a informao tenha de ter para ser til.
Fiabilidade
31. Para que seja til, a informao tambm deve ser fivel. A informao tem a qualidade da fiabilidade quando estiver isenta de erros materiais e de preconceitos, e os utentes dela possam depender ao representar fidedignamente o que ela ou pretende representar ou pode razoavelmente esperar-se que represente. 32. A informao pode ser relevante mas to pouco fivel por natureza ou representao que o seu reconhecimento pode ser potencialmente enganador. Por exemplo, se a validade e quantia de uma reclamao por danos sob aco legal estiverem em disputa, pode ser inapropriado para a entidade reconhecer no balano a quantia inteira da reclamao, embora possa ser apropriado divulgar a quantia e circunstncias da reclamao.
Representao fidedigna
33. Para ser fivel, a informao deve representar fidedignamente as transaces e outros acontecimentos que ela ou pretende representar ou possa razoavelmente esperar-se que represente. Assim, por exemplo, o balano deve representar fidedignamente as transaces e outros acontecimentos de que resultem activos, passivos e capital prprio da entidade na data do relato que satisfaam os critrios de reconhecimento. 34. A maior parte da informao financeira est sujeita a algum risco de no chegar a ser a representao fidedigna daquilo que ela pretende retratar. Isto no devido a preconceito, mas antes a dificuldades inerentes seja na identificao das transaces e outros acontecimentos a serem mensurados seja na concepo e aplicao de tcnicas de mensurao e apresentao que possam comunicar mensagens que correspondam a essas transaces e acontecimentos. Em certos casos, a mensurao dos efeitos financeiros dos itens poder ser to incerta que as entidades geralmente no os reconhecero nas demonstraes financeiras; por exemplo, se bem que a maior parte das entidades gerem internamente trespasse (goodwill) no decorrer do tempo, geralmente difcil identificar ou mensurar com fiabilidade esse trespasse (goodwill). Noutros casos, porm, pode ser relevante
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reconhecer os itens e divulgar o risco de erro que rodeia o seu reconhecimento e a sua mensurao.
Substncia sobre a forma

35. Se a informao deve representar fidedignamente as transaces e outros acontecimentos que tenha por fim representar, necessrio que eles sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua substncia e realidade econmica e no meramente com a sua forma legal. A substncia das transaces ou de outros acontecimentos nem sempre consistente com a que mostrada pela sua forma legal ou idealizada. Por exemplo, uma entidade pode alienar um activo a uma terceira entidade de tal maneira que a documentao tenha por fim passar a propriedade legal a essa entidade; contudo, podem existir acordos que assegurem que a entidade continua a fruir os benefcios econmicos incorporados no activo. Em tais circunstncias, o relato de uma venda no representaria fidedignamente a transaco celebrada (se na verdade houve uma transaco).
Neutralidade
36. Para que seja fivel, a informao contida nas demonstraes financeiras tem de ser neutra, isto , livre de preconceitos. As demonstraes financeiras no so neutras se, por via da seleco ou da apresentao da informao, elas influenciarem a tomada de uma deciso ou um juzo de valor a fim de atingir um resultado ou um efeito predeterminado.
Prudncia
37. Os preparadores das demonstraes financeiras tm, porm, de lutar com as incertezas que inevitavelmente rodeiam muitos acontecimentos e circunstncias, tais como a cobrabilidade duvidosa de dvidas a receber, a vida til provvel de instalaes e equipamentos e o nmero de reclamaes de garantia que possam ocorrer. Tais incertezas so reconhecidas atravs da divulgao da sua natureza e extenso e pela aplicao de prudncia na preparao das demonstraes financeiras. A prudncia a incluso de um grau de precauo no exerccio dos juzos necessrios ao fazer as estimativas necessrias em condies de incerteza, de forma que os activos ou os rendimentos no sejam sobreavaliados e os passivos ou os gastos no sejam subavaliados. Porm, o exerccio da prudncia no permite, por exemplo, a criao de reservas ocultas ou provises excessivas, a subavaliao deliberada de activos ou de rendimentos, ou a deliberada sobreavaliao de passivos ou de gastos, porque as demonstraes financeiras no seriam neutras e, por isso, no teriam a qualidade de fiabilidade.
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Plenitude
38. Para que seja fivel, a informao nas demonstraes financeiras deve ser completa adentro dos limites de materialidade e de custo. Uma omisso pode fazer com que a informao seja falsa ou enganadora e por conseguinte no fivel e deficiente em termos da sua relevncia.
Comparabilidade
39. Os utentes tm de ser capazes de comparar as demonstraes financeiras de uma entidade ao longo do tempo a fim de identificar tendncias na sua posio financeira e no seu desempenho. Os utentes tm tambm de ser capazes de comparar as demonstraes financeiras de diferentes entidades a fim de avaliar de forma relativa a sua posio financeira, o seu desempenho e as alteraes na posio financeira. Daqui que a mensurao e exposio dos efeitos financeiros de transaces e outros acontecimentos semelhantes devam ser levados a efeito de maneira consistente em toda a entidade e ao longo do tempo nessa entidade e de maneira consistente para diferentes entidades. 40. Uma implicao importante da caracterstica qualitativa da comparabilidade a de que os utentes sejam informados das polticas contabilsticas usadas na preparao das demonstraes financeiras, de quaisquer alteraes nessas polticas e dos efeitos de tais alteraes. Os utentes necessitam de ser capazes de identificar diferenas entre as polticas contabilsticas para transaces e outros
acontecimentos semelhantes usados pela mesma entidade de perodo para perodo e entre diferentes entidades. A conformidade com as NCRF, incluindo a divulgao das polticas contabilsticas usadas pela entidade, ajuda a conseguir
comparabilidade. 41. A necessidade de comparabilidade no deve ser confundida com a mera uniformidade e no deve ser permitido que se torne um impedimento introduo de normas contabilsticas melhoradas. No apropriado que uma entidade continue a contabilizar da mesma maneira uma transaco ou outro acontecimento se a poltica adoptada no estiver de acordo com as caractersticas qualitativas da relevncia e da fiabilidade. tambm inapropriado que uma entidade deixe as suas polticas contabilsticas inalteradas quando existam alternativas mais relevantes e fiveis. 42. Porque os utentes desejam comparar a posio financeira, o desempenho e as alteraes na posio financeira de uma entidade ao longo do tempo, importante que as demonstraes financeiras mostrem a informao correspondente dos perodos precedentes.
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Constrangimentos informao relevante e fivel Tempestividade

43. Se houver demora indevida no relato da informao ela pode perder a sua relevncia. O rgo de gesto pode necessitar de balancear os mritos relativos do relato tempestivo com o fornecimento de informao fivel. Para proporcionar informao numa base tempestiva pode muitas vezes ser necessrio relatar antes de serem conhecidos todos os aspectos de uma transaco ou outro acontecimento, diminuindo por conseguinte a fiabilidade. Ao contrrio, se o relato for demorado at que todos os aspectos sejam conhecidos, a informao pode ser altamente fivel mas de pouca utilidade para os utentes que tenham tido entretanto de tomar decises. Para conseguir a ponderao entre relevncia e fiabilidade, a considerao dominante a de como melhor satisfazer as necessidades dos utentes nas tomadas de decises econmicas.
Balanceamento entre benefcio e custo

44. A ponderao entre benefcio e custo mais um constrangimento influente do que uma caracterstica qualitativa. Os benefcios derivados da informao devem exceder o custo de a proporcionar. A avaliao dos benefcios e custos , contudo, substancialmente um processo de ajuizamento. Para alm disso, os custos no recaem necessariamente sobre os utentes que fruem os benefcios. Os benefcios podem tambm ser usufrudos pelos utentes que no sejam aqueles para quem a informao preparada; por exemplo, o fornecimento de informao adicional a mutuantes pode reduzir os custos dos emprstimos obtidos por uma entidade. Por estas razes difcil aplicar um teste custo - benefcio a qualquer caso particular. No obstante, os normalizadores em particular, assim como os preparadores e utentes das demonstraes financeiras, devem estar conscientes deste
constrangimento.
Balanceamento entre caractersticas qualitativas

45. Na prtica muitas vezes necessrio um balanceamento, ou um compromisso, entre caractersticas qualitativas. Geralmente a aspirao conseguir um balanceamento apropriado entre as caractersticas a fim de ir ao encontro dos objectivos das demonstraes financeiras. A importncia relativa das caractersticas em casos diferentes uma questo de juzo de valor profissional.
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Imagem verdadeira e apropriada/apresentao apropriada

46. As demonstraes financeiras so frequentemente descritas como mostrando uma imagem verdadeira e apropriada de, ou como apresentando apropriadamente, a posio financeira, o desempenho e as alteraes na posio financeira de uma entidade. Se bem que esta Estrutura Conceptual no trate directamente tais conceitos, a aplicao das principais caractersticas qualitativas e das normas contabilsticas apropriadas resulta normalmente em demonstraes financeiras que transmitem o que geralmente entendido como uma imagem verdadeira e apropriada de, ou como apresentando razoavelmente, tal informao.
Elementos das demonstraes financeiras

47. As demonstraes financeiras retratam os efeitos financeiros das transaces e de outros acontecimentos ao agrup-los em grandes classes de acordo com as suas caractersticas econmicas. Estas grandes classes so constitudas pelos elementos das demonstraes financeiras. Os elementos directamente relacionados com a mensurao da posio financeira no balano so os activos, os passivos e os capitais prprios. Os elementos directamente relacionados com a mensurao do desempenho na demonstrao dos resultados so os rendimentos e os gastos. A demonstrao de alteraes na posio financeira reflecte geralmente elementos da demonstrao dos resultados e as alteraes de elementos do balano;
concordantemente, esta Estrutura Conceptual no identifica nenhuns elementos que sejam exclusivos daquela demonstrao. 48. A apresentao destes elementos no balano e na demonstrao dos resultados envolve um processo de subclassificao. Os activos e passivos podem ser classificados pela sua natureza ou funo nas actividades da entidade a fim de mostrar a informao da maneira mais til aos utentes para fins de tomada de decises econmicas.
Posio financeira
49. Os elementos directamente relacionados com a mensurao da posio financeira so os activos, os passivos e o capital prprio. So definidos como segue: a. Activo um recurso controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados e do qual se espera que fluam para a entidade benefcios econmicos futuros; b. Passivo uma obrigao presente da entidade proveniente de acontecimentos passados, da liquidao da qual se espera que resulte
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um
exfluxo
de
recursos
da
entidade
incorporando
benefcios
econmicos; c. Capital prprio o interesse residual nos activos da entidade depois de deduzir todos os seus passivos. 50. As definies de activo e de passivo identificam as suas caractersticas essenciais mas no tentam especificar os critrios que necessitam de ser satisfeitos antes de serem reconhecidos no balano. Por conseguinte, as definies abarcam itens que no so reconhecidos como activos ou como passivos no balano porque no satisfazem os critrios de reconhecimento debatidos nos pargrafos 80 a 96. Particularmente, a expectativa de que benefcios econmicos futuros fluiro para ou de uma entidade tem de ser suficientemente certa para ir de encontro ao critrio da probabilidade do pargrafo 81 antes de um activo ou passivo ser reconhecido. 51. Ao avaliar se um item satisfaz a definio de activo, passivo ou capital prprio, preciso dar ateno sua subjacente substncia e realidade econmica e no meramente sua forma legal. Por conseguinte, por exemplo, no caso das locaes financeiras, a substncia e realidade econmica so as de que o locatrio adquire os benefcios econmicos do uso do activo locado para a maior parte da sua vida til em troca de registar uma obrigao de pagar por esse direito uma quantia aproximada ao respectivo justo valor do activo e respectivo encargo financeiro. Daqui que, a locao financeira d origem a itens que satisfazem a definio de activo e passivo e so reconhecidos como tais no balano do locatrio.
Activos
52. Os benefcios econmicos futuros incorporados num activo so o potencial de contribuir, directa ou indirectamente, para o fluxo de caixa e equivalentes de caixa para a entidade. O potencial pode ser um potencial produtivo que faa parte das actividades operacionais da entidade. Pode tambm tomar a forma de
convertibilidade em caixa ou equivalentes de caixa ou a capacidade de reduzir os exfluxos de caixa, tais como quando um processo alternativo de fabricao baixe os custos de produo. 53. Uma entidade emprega geralmente os seus activos para produzir bens ou servios capazes de satisfazer os desejos ou as necessidades de clientes; pelo facto de estes bens e servios poderem satisfazer esses desejos ou necessidades, os clientes esto preparados para pag-los, contribuindo assim para o fluxo de caixa da entidade. O prprio dinheiro presta um servio entidade por causa da sua predominncia sobre os outros recursos.
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54. Os benefcios econmicos futuros incorporados num activo podem fluir para a entidade de diferentes maneiras. Por exemplo, um activo pode ser: a. usado isoladamente ou em combinao com outros activos na produo de bens ou servios para serem vendidos pela entidade; b. trocado por outros activos; c. usado para liquidar um passivo; ou d. distribudo aos proprietrios da entidade. 55. Muitos activos, por exemplo, activos fixos tangveis, tm uma forma fsica. Porm, a forma fsica no essencial existncia de um activo; daqui que as patentes e os direitos de autor, por exemplo, sejam activos se se espera que deles fluam benefcios econmicos futuros para a entidade e se eles forem controlados pela entidade. 56. Muitos activos, por exemplo, as dvidas a receber e propriedades, esto associados a direitos legais, incluindo o direito de propriedade. Ao determinar a existncia de um activo, o direito de propriedade no essencial; por conseguinte, por exemplo, a propriedade detida sob locao um activo se a entidade controlar os benefcios que espera que fluam da propriedade. Se bem que a capacidade de uma entidade de controlar benefcios seja geralmente a consequncia de direitos legais, um item pode no entanto satisfazer a definio de activo mesmo quando no haja controlo legal. Por exemplo, o "know-how" obtido das actividades de desenvolvimento pode satisfazer a definio de activo quando, ao conservar secreto esse "know-how", uma entidade controle os benefcios que espera que dele fluam. 57. Os activos de uma entidade resultam de transaces passadas ou de outros acontecimentos passados. As entidades normalmente obtm activos pela sua compra ou produo, mas outras transaces ou acontecimentos podem gerar activos; incluem-se como exemplos a propriedade recebida do Governo por uma entidade como parte de um programa para encorajar o crescimento econmico numa rea e a descoberta de depsitos minerais. As transaces ou acontecimentos que se espera que venham a ocorrer no futuro no do por si prprios origem a activos; daqui que, por exemplo, uma inteno de comprar inventrios no satisfaz definio de activos. 58. H uma ntima associao entre dispndios em que se incorrem e activos que se geram mas ambos no coincidem necessariamente. Daqui que, quando uma entidade incorre em dispndios, isto possa proporcionar prova de que benefcios econmicos futuros foram procurados mas no prova concludente de que um item
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que satisfaa a definio de activo tenha sido obtido. Semelhantemente a ausncia de um dispndio relacionado no evita que um item satisfaa a definio de activo e por conseguinte se torne um candidato ao reconhecimento no balano; por exemplo, itens que tenham sido doados entidade podem satisfazer a definio de activo.
Passivos
59. Uma caracterstica essencial de um passivo a de que a entidade tenha uma obrigao presente. Uma obrigao um dever ou responsabilidade para agir ou executar de certa maneira. As obrigaes podem ser legalmente impostas como consequncia de um contrato vinculativo ou de requisito estatutrio. Este geralmente o caso, por exemplo, de quantias a pagar por bens e servios recebidos. As obrigaes tambm surgem, porm, das prticas normais dos negcios, costumes e de um desejo de manter boas relaes negociais ou de agir de maneira equilibrada. Se, por exemplo, uma entidade decidir como questo de poltica rectificar deficincias nos seus produtos mesmo quando estas se tornem evidentes aps o perodo de garantia ter expirado, so passivos as quantias que se espera que sejam gastas respeitantes a bens j vendidos. 60. Deve distinguir-se entre uma obrigao presente e um compromisso futuro. Por exemplo, uma deciso do rgo de gesto de uma entidade para adquirir activos no futuro no d, por si prpria, origem a uma obrigao presente. Normalmente uma obrigao surge somente quando o activo entregue ou a entidade entra num acordo irrevogvel para adquirir o activo. No ltimo caso, a natureza irrevogvel do acordo significa que as consequncias econmicas da falha de honrar o compromisso, por exemplo, por causa da existncia de uma penalidade substancial, deixa a entidade com pouca ou nenhuma margem para evitar o exfluxo de recursos para uma outra parte. 61. A liquidao de uma obrigao presente envolve geralmente que a entidade ceda recursos incorporando benefcios econmicos a fim de satisfazer a reivindicao da outra parte. A liquidao de uma obrigao presente pode ocorrer de maneiras vrias, por exemplo, por: a. pagamento a dinheiro; b. transferncia de outros activos; c. prestao de servios; d. substituio dessa obrigao por outra ou
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e. converso da obrigao em capital prprio. Uma obrigao pode tambm ser extinta por outros meios, tais como um credor abdicar ou perder os seus direitos. 62. Os passivos resultam de operaes passadas ou de outros acontecimentos passados. Assim, por exemplo, a aquisio de bens e o uso de servios do origem a dvidas comerciais a pagar (a menos que pagos adiantadamente ou no acto da entrega) e o recebimento de um emprstimo bancrio resulta numa obrigao de pagar o emprstimo. Uma entidade pode tambm reconhecer como passivos os descontos futuros baseados nas compras anuais feitas por clientes; neste caso, a venda de bens no passado a operao que d origem ao passivo. 63. Alguns passivos s podem ser mensurados usando um grau substancial de estimativa, designando-se estes passivos como provises. Quando uma proviso envolva uma obrigao presente e satisfaa a definio do pargrafo 49.b, ela um passivo mesmo que a respectiva quantia tenha de ser estimada. Como exemplos indicam-se as provises para pagamentos a serem feitos relativamente a garantias existentes e provises para cobrir as obrigaes de penses de reforma.
Capital prprio
64. Se bem que o capital prprio seja definido no pargrafo 49.c como um resduo, ele pode ser sub-classificado no balano. Por exemplo, numa sociedade, os fundos contribudos pelos accionistas, os resultados retidos, as reservas que representem apropriaes de resultados retidos e as reservas que representem ajustamentos de manuteno do capital podem ser mostradas separadamente. Tais classificaes podem ser relevantes para as necessidades de tomada de decises dos utentes das demonstraes financeiras quando indiquem restries legais ou outras sobre a capacidade da entidade distribuir ou, de outra maneira, aplicar o seu capital prprio. Podem tambm reflectir o facto de detentores de capital numa entidade terem direitos diferentes em relao ao recebimento de dividendos ou ao reembolso de capital prprio contribudo. 65. A criao de reservas algumas vezes exigida pelos estatutos ou por outra legislao a fim de dar entidade e aos seus credores uma medida adicional de proteco dos efeitos de perdas. Podem ser estabelecidas outras reservas se a legislao fiscal nacional conceder isenes de, ou reduo em, passivos fiscais quando sejam feitas transferncias para tais reservas. A existncia e dimenso destas reservas legais, estatutrias e fiscais informao que pode ser relevante para as necessidades de tomada de deciso dos utentes. As transferncias para tais
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reservas so apropriaes de resultados retidos, no sendo, por conseguinte, gastos. 66. A quantia pela qual o capital prprio mostrado no balano est dependente da mensurao dos activos e dos passivos. Normalmente, a quantia agregada do capital prprio somente por coincidncia corresponde ao valor de mercado agregado das aces da entidade ou soma que poderia ser obtida pela alienao quer dos activos lquidos numa base fragmentria quer da entidade como um todo segundo o pressuposto da continuidade. 67. As actividades comerciais, industriais e de negcios, so muitas vezes levadas a efeito por meio de entidades tais como entidades em nome individual, parcerias, empreendimentos conjuntos e variados tipos de entidades estatais de negcios. A estrutura legal e reguladora para tais entidades muitas vezes diferente da aplicvel s sociedades. Por exemplo, podem existir algumas restries na distribuio aos proprietrios ou a outros beneficirios de quantias includas no capital prprio. Contudo, a definio de capital prprio e os outros aspectos desta Estrutura Conceptual que tratam do capital prprio so apropriados para tais entidades.
Desempenho
68. O lucro frequentemente usado como uma medida de desempenho ou como a base para outras mensuraes, tais como o retorno do investimento ou os resultados por aco. Os elementos directamente relacionados com a mensurao do lucro so rendimentos e gastos. O reconhecimento e mensurao dos rendimentos e gastos, e consequentemente do lucro, depende em parte dos conceitos de capital e de manuteno do capital usados pela entidade na preparao das suas demonstraes financeiras. Estes conceitos so tratados nos pargrafos 100 a 108. 69. Os elementos de rendimentos e de gastos so definidos como se segue: a. Rendimentos so aumentos nos benefcios econmicos durante o perodo contabilstico na forma de influxos ou aumentos de activos ou diminuies de passivos que resultem em aumentos no capital prprio, que no sejam os relacionados com as contribuies dos participantes no capital prprio; b. Gastos so diminuies nos benefcios econmicos durante o perodo contabilstico na forma de exfluxos ou deperecimentos de activos ou na incorrncia de passivos que resultem em diminuies do capital prprio, que no sejam as relacionadas com distribuies aos participantes no capital prprio.
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70. As definies de rendimentos e de gastos identificam as suas caractersticas essenciais mas no tentam especificar os critrios que necessitaro de ser satisfeitos antes de serem reconhecidos na demonstrao dos resultados. Os critrios para o reconhecimento de rendimentos e de gastos so tratados nos pargrafos 80 a 96. 71. Os rendimentos e os gastos so apresentados na demonstrao dos resultados de formas diversificadas, a fim de proporcionar informao que seja relevante para a tomada de decises econmicas. Esta diversificao feita na base de que a origem de um item relevante na avaliao da capacidade da entidade gerar caixa ou equivalentes de caixa no futuro.
Rendimentos
72. A definio de rendimentos engloba quer rditos quer ganhos. Os rditos provm do decurso das actividades correntes (ou ordinrias) de uma entidade sendo referidos por uma variedade de nomes diferentes incluindo vendas, honorrios, juros, dividendos, royalties e rendas. 73. Os ganhos representam outros itens que satisfaam a definio de rendimentos e podem, ou no, provir do decurso das actividades correntes (ou ordinrias) de uma entidade. Os ganhos representam aumentos em benefcios econmicos e como tal no so de natureza diferente do rdito. Daqui que no so vistos como constituindo um elemento separado nesta Estrutura Conceptual. 74. Os ganhos, incluem, por exemplo, os que provm da alienao de activos no correntes. A definio de rendimentos tambm inclui ganhos no realizados; por exemplo, os que provenham da revalorizao de ttulos negociveis e os que resultem de aumentos na quantia escriturada de activos a longo prazo. Quando os ganhos sejam reconhecidos na demonstrao dos resultados, eles so geralmente apresentados em separado porque o seu conhecimento til para o propsito de tomar decises econmicas. Os ganhos so muitas vezes relatados lquidos de gastos relacionados. 75. Vrias espcies de activos podem ser recebidos ou aumentados atravs dos rendimentos; exemplos incluem o dinheiro, dvidas a receber e bens e servios recebidos por troca de bens e servios fornecidos. Os rendimentos podem tambm resultar da liquidao de passivos. Por exemplo, uma entidade pode fornecer bens e servios a um mutuante em liquidao de uma obrigao para reembolsar um emprstimo por liquidar.
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Gastos
76. A definio de gastos engloba perdas assim como aqueles gastos que resultem do decurso das actividades correntes (ou ordinrias) da entidade. Os gastos que resultem do decurso das actividades ordinrias da entidade incluem, por exemplo, o custo das vendas, os salrios e as depreciaes. Tomam geralmente a forma de um exfluxo ou deperecimento de activos tais como dinheiro e seus equivalentes, existncias e activos fixos tangveis. 77. As perdas representam outros itens que satisfaam a definio de gastos e podem, ou no, surgir no decurso das actividades ordinrias da entidade. As perdas representam diminuies em benefcios econmicos e como tal no so na sua natureza diferentes de outros gastos. Daqui que no sejam vistas como um elemento separado nesta Estrutura Conceptual. 78. As perdas incluem, por exemplo, as que resultam de desastres como os incndios e as inundaes bem como as que provm da alienao de activos no correntes. A definio de gastos tambm inclui perdas no realizadas como, por exemplo, as provenientes dos efeitos do aumento da taxa de cmbio de uma moeda estrangeira respeitante a emprstimos obtidos de uma entidade nessa moeda. Quando as perdas forem reconhecidas na demonstrao dos resultados, elas so geralmente mostradas separadamente porque o conhecimento das mesmas til para finalidades de tomar decises econmicas. As perdas so muitas vezes relatadas lquidas de rendimentos relacionados.
Reconhecimento dos elementos das demonstraes financeiras

80. Reconhecimento o processo de incorporar no balano e na demonstrao dos resultados um item que satisfaa a definio de um elemento e satisfaa os critrios de reconhecimento estabelecidos no pargrafo 81. Isso envolve a descrio do item por palavras e por uma quantia monetria e a incluso dessa quantia nos totais do balano ou da demonstrao dos resultados. Os itens que satisfaam os critrios de reconhecimento devem ser reconhecidos no balano ou na demonstrao dos resultados. A falha do reconhecimento de tais itens no rectificada pela divulgao das polticas contabilsticas usadas nem por notas ou material explicativo. 81. Um item que satisfaa a definio de uma classe deve ser reconhecido se: a. for provvel que qualquer benefcio econmico futuro associado com o item flua para ou da entidade, e
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b. o item tiver um custo ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade. 82. Ao avaliar se um item satisfaz estes critrios e por isso se qualifica para reconhecimento nas demonstraes financeiras, necessrio ter em ateno as condies de materialidade tratadas nos pargrafos 29 e 30. A inter relao entre os elementos significa que um item que satisfaa a definio e os critrios de reconhecimento de um dado elemento, por exemplo, um activo, requer
automaticamente o reconhecimento de um outro elemento, por exemplo, rendimento ou um passivo.
Probabilidade de benefcios econmicos futuros

83. O conceito de probabilidade usado nos critrios de reconhecimento para referir o grau de incerteza em que os benefcios econmicos futuros associados ao item fluiro para, ou de, a entidade. O conceito est em harmonia com a incerteza que caracteriza o ambiente em que uma entidade opera. As avaliaes do grau de incerteza ligadas ao fluxo de benefcios econmicos futuros so feitas com base nas provas disponveis aquando da preparao das demonstraes financeiras. Por exemplo, quando for provvel que uma dvida a receber devida por uma entidade venha a ser paga, justificvel ento, na ausncia de provas em contrrio, reconhecer a dvida a receber como um activo. Para uma grande populao de dvidas a receber, porm, considerado provvel algum grau de no-pagamento; daqui que seja reconhecido um gasto que represente a reduo esperada de benefcios econmicos.
Fiabilidade da mensurao
84. O segundo critrio para o reconhecimento de um item que este possua um custo ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade como referido nos pargrafos 31 a 38 desta Estrutura Conceptual. Em muitos casos, o custo ou o valor precisam de ser estimados; o uso de estimativas razoveis uma parte essencial da preparao das demonstraes financeiras e no destri a sua fiabilidade. Quando, porm, uma estimativa razovel no possa ser feita o item no reconhecido no balano ou na demonstrao dos resultados. Por exemplo, os proventos esperados de uma aco judicial podem estar de acordo com as definies quer de activo quer de rendimento assim como do critrio de probabilidade para reconhecimento; porm, se no for possvel que a reivindicao seja mensurada com fiabilidade, ela no deve ser reconhecida como activo ou como rendimento; a existncia da reivindicao, porm, ser divulgada nas notas anexas, material explicativo ou mapas suplementares.
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85. Um
item
que,
num
dado
momento,
falhe
em
satisfazer
os
critrios
de
reconhecimento do pargrafo 81. pode qualificar-se para reconhecimento numa data posterior como resultado de circunstncias ou acontecimentos subsequentes. 86. Um item que possua as caractersticas essenciais de um elemento mas falhe em satisfazer os critrios de reconhecimento pode no entanto exigir divulgao nas notas, material explicativo ou em mapas suplementares. Isto apropriado quando o conhecimento do item seja considerado relevante pelos utentes das demonstraes financeiras para a avaliao da posio financeira, desempenho e das alteraes na posio financeira de uma entidade pelos utentes das demonstraes financeiras.
Reconhecimento de activos
87. Um activo reconhecido no balano quando for provvel que os benefcios econmicos futuros fluam para a entidade e o activo tenha um custo ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade. 88. Um activo no reconhecido no balano quando, relativamente ao dispndio incorrido, seja considerado improvvel que benefcios econmicos fluiro para a entidade para alm do perodo contabilstico corrente. Em vez disso, tal transaco resulta no reconhecimento de um gasto na demonstrao dos resultados. Este tratamento no implica que a inteno do rgo de gesto, ao incorrer no dispndio, fosse outra que no a de gerar benefcios econmicos futuros para a entidade, ou que a gesto dos negcios fosse mal orientada. A nica implicao a de que o grau de certeza de que os benefcios econmicos fluiro para a entidade para alm do perodo contabilstico corrente insuficiente para justificar o reconhecimento de um activo.
Reconhecimento de passivos
89. Um passivo reconhecido no balano quando for provvel que um exfluxo de recursos incorporando benefcios econmicos resulte da liquidao de uma obrigao presente e que a quantia pela qual a liquidao tenha lugar possa ser mensurada com fiabilidade. Na prtica, as obrigaes ao abrigo de contratos que estejam proporcional e igualmente no executados (por exemplo passivos por inventrios encomendados mas ainda no recebidos) no so geralmente reconhecidos como passivos nas demonstraes financeiras. Porm, tais
obrigaes podem satisfazer a definio de passivos e, desde que os critrios de reconhecimento sejam satisfeitos nas circunstncias particulares, podem qualificarse para reconhecimento. Em tais circunstncias, o reconhecimento de passivos implica o reconhecimento dos activos ou gastos relacionados.
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Reconhecimento de rendimentos
90. Um rendimento reconhecido na demonstrao dos resultados quando tenha surgido um aumento de benefcios econmicos futuros relacionados com um aumento num activo ou com uma diminuio de um passivo e que possa ser quantificado com fiabilidade. Isto significa, com efeito, que o reconhecimento dos rendimentos ocorre simultaneamente com o reconhecimento de aumentos em activos ou com diminuies em passivos (por exemplo, o aumento lquido em activos provenientes de uma venda de bens ou de servios ou a diminuio em passivos provenientes do perdo de uma dvida a pagar). 91. Os procedimentos geralmente adoptados na prtica para o reconhecimento de um rendimento, por exemplo, o requisito de que o rdito deve ser gerado, so aplicaes dos critrios de reconhecimento nesta Estrutura Conceptual. Tais procedimentos dirigem-se geralmente restrio do reconhecimento como rendimentos queles itens que possam ser mensurados com fiabilidade e que tenham um grau suficiente de certeza.
Reconhecimento de gastos
92. Os gastos so reconhecidos na demonstrao dos resultados quando tenha surgido uma diminuio dos benefcios econmicos futuros relacionados com uma diminuio num activo ou com um aumento de um passivo e que possam ser mensurados com fiabilidade. Isto significa, com efeito, que o reconhecimento de gastos ocorre simultaneamente com o reconhecimento de um aumento de passivos ou de uma diminuio de activos (por exemplo, o acrscimo de direitos dos empregados ou a depreciao de equipamento). 93. Os gastos so reconhecidos na demonstrao dos resultados com base numa associao directa entre os custos incorridos e a obteno de rendimentos especficos. Este processo, geralmente referido como o balanceamento de custos com rditos, envolve o reconhecimento simultneo ou combinado de rditos e de gastos que resultem directa e conjuntamente das mesmas transaces ou de outros acontecimentos; por exemplo, os vrios componentes de gastos constituindo o custo dos produtos vendidos so reconhecidos ao mesmo tempo que o rendimento derivado da venda dos produtos. Porm, a aplicao do conceito de balanceamento segundo esta Estrutura Conceptual no permite o reconhecimento de itens no balano que no satisfaam a definio de activos ou passivos. 94. Quando se espere que surjam benefcios econmicos durante vrios perodos contabilsticos e a associao com rendimentos s possa ser determinada de uma
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forma geral ou indirectamente, os gastos so reconhecidos na demonstrao dos resultados na base de procedimentos de imputao sistemticos e racionais. Isto muitas vezes necessrio ao se reconhecerem os gastos associados com o consumo de activos tais como os activos fixos tangveis, o trespasse (goodwill), as patentes e as marcas; em tais casos, o gasto referido como depreciao ou amortizao. Estes procedimentos de imputao destinam-se a reconhecer gastos nos perodos contabilsticos em que os benefcios econmicos associados com estes itens se consumam ou se extingam. 95. Um gasto imediatamente reconhecido na demonstrao dos resultados quando o dispndio no produza benefcios econmicos futuros ou quando, e somente se, os benefcios econmicos futuros no se qualifiquem, ou cessem de qualificar-se, para reconhecimento no balano como um activo. 96. Um gasto tambm reconhecido na demonstrao dos resultados nos casos em que seja incorrido um passivo sem o reconhecimento de um activo, o que sucede quando surje um passivo por garantia de um produto.
1.3.2. Excertos da NCRF Demonstraes Financeiras

Consideraes gerais
4. Esta Norma exige
Estrutura
Contedo
das
determinadas
divulgaes
na
face
do
balano,
na
demonstrao dos resultados e na demonstrao das alteraes no capital prprio e exige divulgao de outras linhas de itens ou na face dessas demonstraes ou no anexo. 5. Esta Norma usa por vezes o termo divulgao num sentido lato, englobando itens apresentados na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao das alteraes no capital prprio e na demonstrao dos fluxos de caixa, assim como no anexo. As divulgaes tambm so exigidas por outras Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro.
Perodo de relato
9. As demonstraes financeiras devem ser apresentadas pelo menos anualmente. Quando se altera a data do balano de uma entidade e as demonstraes financeiras anuais sejam apresentadas para um perodo mais longo ou mais curto do que um ano, a entidade deve divulgar, alm do perodo abrangido pelas demonstraes financeiras:
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a. a razo para usar um perodo mais longo ou mais curto; e b. o facto de que no so inteiramente comparveis quantias comparativas da demonstrao dos resultados, da demonstrao das alteraes no capital prprio, da demonstrao de fluxos de caixa e das notas do anexo relacionadas.
Balano Distino corrente/no corrente

10. Uma entidade deve apresentar activos correntes e no correntes, e passivos correntes e no correntes, como classificaes separadas na face do balano de acordo com os pargrafos 14 a 24. 11. Uma entidade deve divulgar as quantias que se espera sejam recuperadas ou liquidadas num prazo superior a doze meses para cada linha de item de activo e de passivo que combine quantias que se espera sejam recuperadas ou liquidadas: a. at doze meses aps a data do balano e b. aps doze meses a data do balano. 12. Quando uma entidade fornece bens ou servios dentro de um ciclo operacional claramente identificvel, a classificao separada de activos e passivos correntes e no correntes na face do balano proporciona informao til ao se distinguir os activos lquidos que estejam continuamente em circulao, como capital circulante, dos que so usados nas operaes de longo prazo da entidade. Essa classificao tambm reala os activos que se espera que sejam realizados dentro do ciclo operacional corrente, bem como os passivos que devam ser liquidados dentro do mesmo perodo. 13. A informao acerca das datas previstas para a realizao de activos e de passivos til na avaliao da liquidez e solvncia de uma entidade. Para alguns instrumentos financeiros exigida a divulgao das datas de maturidade de activos financeiros e de passivos financeiros. Os activos financeiros incluem dvidas a receber comerciais e outras e os passivos financeiros incluem dvidas a pagar comerciais e outras. A informao sobre a data prevista para a recuperao e liquidao de activos e de passivos no monetrios tais como inventrios e provises tambm til, quer os activos e passivos sejam ou no classificados como correntes ou no correntes. Por exemplo, uma entidade deve
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divulgar a quantia de inventrios que espera que sejam recuperados a mais de doze meses aps a data do balano.
Informao a ser apresentada na face do balano

25. A informao mnima a apresentar na face do balano consta do respectivo modelo publicado em Portaria. 26. Linhas de itens adicionais, ttulos e sub totais podem ser apresentados na face do balano quando tal apresentao for relevante para uma melhor compreenso da posio financeira da entidade. 27. Uma entidade deve divulgar, ou na face do balano ou no anexo, outras subclassificaes das linhas de itens apresentadas, classificadas de uma forma apropriada para as operaes da entidade. 28. O pormenor proporcionado nas subclassificaes depende dos requisitos das NCRF e da dimenso, natureza e funo das quantias envolvidas. As divulgaes variam para cada item, por exemplo: a. os itens do activo fixo tangvel so desagregados em classes de acordo com a NCRF 7 Activos Fixos Tangveis; b. as contas a receber so desagregadas em contas a receber de clientes comerciais, contas a receber de partes relacionadas, pr-pagamentos e outras; c. os inventrios so subclassificados, de acordo com a NCRF 18 Inventrios, em classificaes tais como mercadorias, consumveis de produo, matrias primas, trabalhos em curso e bens acabados; d. as provises so desagregadas em provises para benefcios dos empregados e outros itens; e e. o capital social e as reservas so desagregados em vrias rubricas, tais como capital, reserva legal e outras reservas.
Informao a ser apresentada no anexo

29. Uma entidade deve divulgar o seguinte no anexo: a. para cada classe de capital por aces:
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i. a quantidade de aces emitidas e inteiramente pagas, e emitidas mas no inteiramente pagas; ii. os direitos, preferncias e restries associados a essa classe incluindo restries na distribuio de dividendos e no reembolso de capital; iii. quantidade de aces da entidade detidas pela prpria entidade ou por subsidirias ou associadas; e b. uma descrio da natureza e da finalidade de cada reserva dentro do capital prprio. 30. Uma entidade sem capital por aces, deve divulgar informao equivalente exigida no pargrafo 29. 31. Uma entidade deve divulgar a desagregao dos montantes inscritos em caixa e em depsitos bancrios.
Demonstrao dos resultados Resultados do perodo

32. Todos os itens de rendimentos e de gastos reconhecidos num perodo devem ser includos nos resultados a menos que uma Norma o exija de outro modo.
Informao a ser apresentada na face da demonstrao dos resultados

33. A informao mnima a apresentar na face da demonstrao dos resultados consta do respectivo modelo publicado em Portaria. 34. Linhas de itens adicionais, ttulos e sub totais podem ser apresentados na face da demonstrao dos resultados, quando tal apresentao for relevante para uma melhor compreenso do desempenho financeiro da entidade. 35. Uma entidade no deve apresentar itens de rendimento e de gasto como itens extraordinrios, quer na face da demonstrao dos resultados quer no anexo. 36. Os itens a apresentar na demonstrao dos resultados devero basear-se numa classificao que atenda sua natureza, podendo, adicionalmente, ser apresentada uma demonstrao de resultados em que a classificao dos itens se baseie na sua funo dentro da entidade.
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Informao a ser apresentada no anexo

37. Quando os itens de rendimentos e de gastos so materiais, a sua natureza e quantia devem ser divulgadas separadamente. 38. As circunstncias que do origem divulgao separada de itens de rendimentos e de gastos incluem: a. reestruturaes das actividades de uma entidade e reverses de quaisquer provises para os custos de reestruturao; b. alienaes de itens de activos fixos tangveis; c. alienaes de investimentos; d. unidades operacionais descontinuadas; e. resoluo de litgios; e f. outras reverses de provises.
Anexo Estrutura
19. O anexo deve: a. apresentar informao acerca das bases de preparao das
demonstraes financeiras e das polticas contabilsticas usadas; b. divulgar a informao exigida pelas NCRF que no seja apresentada na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao das alteraes no capital prprio ou na demonstrao dos fluxos de caixa; e c. proporcionar informao adicional que no seja apresentada na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao das alteraes no capital prprio ou na demonstrao dos fluxos de caixa, mas que seja relevante para uma melhor compreenso de qualquer uma delas. 20. As notas do anexo devem ser apresentadas de uma forma sistemtica. Cada item na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao das alteraes no capital prprio e na demonstrao dos fluxos de caixa, que tenha merecido uma nota no anexo, deve ter uma referncia cruzada.
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21. As notas do anexo devem ser apresentadas pela seguinte ordem: a. identificao da entidade, incluindo domiclio, natureza da actividade, nome e sede da empresa-me, se aplicvel; b. referencial contabilstico de preparao das demonstraes financeiras; c. resumo das principais polticas contabilsticas adoptadas; d. informao de suporte de itens apresentados na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao das alteraes no capital prprio e na demonstrao dos fluxos de caixa, pela ordem em que cada demonstrao e cada linha de item seja apresentada; e. passivos contingentes e compromissos contratuais no reconhecidos; f. divulgaes exigidas por diplomas legais;
g. informaes de carcter ambiental.
Divulgaes de polticas contabilsticas

22. Uma entidade deve divulgar um resumo das principais polticas contabilsticas, designadamente: a. bases de mensurao usadas na preparao das demonstraes financeiras; b. outras polticas contabilsticas usadas que sejam relevantes para uma compreenso das demonstraes financeiras. 23. Uma entidade deve divulgar, no resumo das polticas contabilsticas
significativas ou outras notas, os juzos de valor, com a excepo dos que envolvam estimativas, que o rgo de gesto fez no processo de aplicao das polticas contabilsticas da entidade e que tenham maior impacto nas quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras.
Principais fontes de incerteza das estimativas

24. Uma entidade deve divulgar, no anexo, informao acerca dos principais pressupostos relativos ao futuro, e outras principais fontes da incerteza das estimativas data do balano, que tenham um risco significativo de provocar um ajustamento material nas quantias escrituradas de activos e passivos durante o perodo contabilstico seguinte.
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1.3.3. Excertos da NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes

Definies (8 e 9)
8. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significados especificados: Acontecimento que cria obrigaes: um acontecimento que cria uma obrigao legal ou construtiva que faa com que uma entidade no tenha nenhuma alternativa realista seno liquidar essa obrigao. Activo contingente: um possvel activo proveniente de acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no ocorrncia de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob o controlo da entidade. Passivo: uma obrigao presente da entidade proveniente de acontecimentos passados, cuja liquidao se espera que resulte num exfluxo de recursos da entidade que incorporem benefcios econmicos. Passivo contingente: (a) uma obrigao possvel que provenha de acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob controlo da entidade; ou (b) uma obrigao presente que decorra de acontecimentos passados mas que no reconhecida porque: (i) no provvel que um exfluxo de recursos incorporando benefcios econmicos seja exigido para liquidar a obrigao; ou (ii) a quantia da obrigao no pode ser mensurada com suficiente fiabilidade. Proviso: um passivo de tempestividade ou quantia incerta.
Estimativa fivel da obrigao ( 24 e 25) 24. O uso de estimativas uma parte essencial da preparao de demonstraes financeiras e no prejudica a sua fiabilidade. Isto especialmente verdade no caso de provises, que pela sua natureza so mais incertas do que a maior parte de outros elementos do balano. Excepto em casos extremamente raros, uma entidade ser capaz de determinar uma gama de desfechos possveis e pode por isso fazer
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uma estimativa da obrigao que seja suficientemente fivel para usar ao reconhecer uma proviso. 25. Nos casos extremamente raros em que nenhuma estimativa fivel possa ser feita, existe um passivo que no pode ser reconhecido. Esse passivo divulgado como um passivo contingente (ver pargrafo 82).
Passivos contingentes ( 26 a 29) 26. Uma entidade no deve reconhecer um passivo contingente. 27. Um passivo contingente divulgado, como exigido pelo pargrafo 82, a menos que seja remota a possibilidade de um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos.
Activos contingentes ( 30 a34) 30. Uma entidade no deve reconhecer um activo contingente. 34. Um activo contingente divulgado, como exigido pelo pargrafo 84, quando for provvel um influxo de benefcios econmicos.
Divulgaes ( 81 a 86) 82. A menos que a possibilidade de qualquer exfluxo na liquidao seja remota, uma entidade deve divulgar para cada classe de passivo contingente data do balano uma breve descrio da natureza do passivo contingente e, quando praticvel: a. uma estimativa do seu efeito financeiro, mensurado segundo os pargrafos Erro! A origem da referncia no foi encontrada. a Erro! A origem da referncia no foi encontrada.; b. uma indicao das incertezas que se relacionam com a quantia ou momento de ocorrncia de qualquer exfluxo; e c. possibilidade de qualquer reembolso. 84. Quando um influxo de benefcios econmicos for provvel, uma entidade deve divulgar uma breve descrio da natureza dos activos contingentes data do balano e, quando praticvel, uma estimativa do seu efeito financeiro, mensurada usando os princpios estabelecidos para as provises nos pargrafos Erro! A origem da referncia no foi encontrada. a Erro! A origem da referncia no foi encontrada..
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APNDICE ORIENTAESS PARA AUTO-AVALIAO E AVALIAO

. A1) ORIENTAES PARA A AUTO-AVALIAO Para uma resposta alicerada s questes de auto-avaliao, sugere-se que se atentem nos aspectos a seguir enunciados para cada uma delas. 1. Grupo de questes 1. Cuidado com a diferena entre conceito e norma. Os conceitos esto na EC e as normas constam nas NCRF. Veja-se segunda parte do ponto 1.1.1 e parte final do ponto 1.1.2, bem como os 2 a 4 da EC. 2. Veja-se primeira parte do ponto 1.1.1. e os 52 a 58 da EC. 3. Veja-se segunda parte do ponto 1.1.1. e 80 a 88 da EC. 4. Veja-se o ponto 1.2.1 e os 83 a 86 da EC. 5. Veja-se ponto 1.1.2.
2. Grupo de questes 1. Veja-se ponto 1.1.2., designadamente o esquema. 2. Vejam-se definies inseridas na parte inicial do ponto 1.2.1., excertos do 8 da NCRF 21 e 52 a 58 da EC. 3. Vejam definies inseridas na parte inicial do ponto 1.2.1. e 59 a 63 da EC. 4. Ver definies inseridas no ponto 1.2.2. e os 83 a 86 da EC. 5. Ver todo o ponto 1.2.2., e 26, 27, 30 e 33 da NCRF 21
3. Grupo de questes 1. Ver excertos da NCRF 1, 26, 27, 30 e 33 da NCRF 21 e ainda os 80 a 96 da EC. 2. Ver o 83 da EC. 3. Ver excertos da NCRF 1, especialmente 25 a 28, 43 e 45. 4. Ver ponto 1.1.1.
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5. Ver excertos da NCRF 21 confrontando-os com as definies de activo e passivo dos 52 a 58 e 59 a 63 da EC.
A2) ORIENTAES PARA A AVALIAO Por sua vez, na resposta s cinco questes para avaliao, ter em conta: 1. Os 59 a 63 e 83 da EC, bem como os 26, 27 e 82 da NCRF 21. 2. Os 52 a 58 da EC, bem como os 30, 33 e 84 da NCRF 21. 3. Ver ponto 1.1.2. 4. Ver 2 a 4 da EC. 5. Ver excertos da NCRF 1, confrontando-os com os 59 a 63 da EC.
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A IMPARIDADE NO SNC E PROCEDIMENTOS ASSOCIADOS
CURSO DIS 1809
MDULO II
Curso: SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS Mdulo II

A IMPARIDADE NO SNC E PROCEDIMENTOS ASSOCIADOS
2. IMPARIDADE DE ACTIVOS.......................................................................... 2
2.1. A IMPARIDADE NO SISTEMA DE NORMALIZAO CONTABILSTICA ....... 2
2.1.1. A Imparidade e as Bases para a Apresentao de Demonstraes Financeiras .............................................................................................................................................. 2 2.1.2. A imparidade e os modelos de Demonstraes Financeiras .............................. 4 2.1.3. A imparidade e o Cdigo de Contas....................................................................... 5 2.1.3.1. Contas para as perdas por imparidade .....................................................................5 2.1.3.2. Contas para as perdas por imparidade acumuladas ...............................................5 2.1.3.3. Contas para reverses de perdas por imparidade...................................................6 2.1.3.4. Notas de Enquadramento ao Cdigo de Contas......................................................6 2.1.4. A imparidade nas Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro (NCRF) ....... 7 2.1.4.1. A NCRF 12 Imparidade de Activos (No Financeiros).........................................8 2.1.4.2. A Imparidade de Activos no Financeiros NCRF 27 Instrumentos Financeiros .......................................................................................................................................................9 2.1.4.3. A Imparidade de Activos noutras NCRF....................................................................9 2.1.4.4. O Caso Particular da NCRF 18 - Inventrios..........................................................17 2.1.5. A imparidade nas Normas Interpretativas (NI) .................................................... 20 2.1.6. Transcrio das Bases de Apresentao para as Demonstraes Financeiras ............................................................................................................................................ 20
2.2 PROCEDIMENTOS ASSOCIADOS IMPARIDADE ....................................... 26

2.2.1. Identificao de um Activo com Imparidade (NCRF 12, 5 a 8)...................... 27 2.2.2. Mensurao da Quantia Recupervel (NCRF 12, 9 a 27) ............................... 28 2.2.2.1. Aspectos Gerais ..........................................................................................................28 2.2.2.2. Justo valor menos custos de vender (NCRF 12, 11 a 15) ..............................31 2.2.2.3. Valor de Uso ................................................................................................................32 2.2.3. Teste de Imparidade ............................................................................................... 36 2.2.4. Procedimentos associados imparidade em activos financeiros (NCRF 27) . 38 2.2.5. Excerto da NCRF 12 Imparidade de Activos..................................................... 40
APNDICE ORIENTAES PARA AUTO-AVALIAO E AVALIAO .. 50

A1) ORIENTAES PARA A AUTO-AVALIAO ............................................... 50 A2) ORIENTAES PARA A AVALIAO .......................................................... 51
SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS (MDULO I I) JOO CIPRIANO
2. IMPARIDADE DE ACTIVOS
2.1. A IMPARIDADE CONTABILSTICA NO SISTEMA DE NORMALIZAO
A imparidade traduz uma perda de valor que deve ser reconhecida a afectar a quantia mostrada pelos activos em cada data de relato. Embora exista uma norma especifica que desenvolve o tema, a NCRF 12 Imparidade de activos, trata-se de uma questo transversal generalidade das NCRF que versam activos e, naturalmente, matria influenciada desde logo pelos princpios contabilsticos consagrados nas Bases para Apresentao de Demonstraes Financeiras (BADF), constantes no SNC. Por outro lado, matria especificamente contemplada, quer no processo de registo associado aos cdigos de contas quer nas vrias DF preparadas em Regime de Acrscimo (Balano, Demonstrao dos Resultados, Demonstrao das Alteraes no Capital Prprio e Anexo).
Nos sub-pontos seguintes passar-se- em revista o modo como o tema da imparidade esta presente em todo o SNC.
2.1.1. A Imparidade e as Demonstraes Financeiras
Bases
para
Apresentao
de
A imparidade matria que se aplica aos activos, sendo que os activos so uma das classes fundamentais a relatar nas DF no mbito do ponto 2.1.3. das BADF. Por outro lado, a imparidade faz apelo a que os activos sejam mostrados em Balano por no mais do que o valor que tm entendido como real capacidade para gerar benefcios econmicos futuros, isto , a capacidade para vir a contribuir para fluxos de caixa lquidos ou seus equivalentes para a entidade.
S possvel referirmo-nos a benefcios econmicos futuros se tivermos presente a preparao de DF segundo o pressuposto de continuidade da actividade da entidade, sendo a continuidade definida no ponto 2.2. das BADF. A imparidade e o reconhecimento das perdas que lhe esto associadas, s faz sentido numa contabilidade em regime de acrscimo, na medida em que o ajuste, para menos, da quantia lquida de um activo e o reconhecimento da respectiva perda em resultados, no traduz necessariamente uma despesa ou um pagamento no momento em que se procede ao reconhecimento dessa perda. S preparando contabilidade segundo o regime de acrscimo tal como definido no ponto 2.3. das BADF, se poder tratar contabilsticamente o tema da imparidade.
Sendo a imparidade obtida com base em apuramentos de valores dos activos obtidos margem do registo contabilstico, o seu reconhecimento s se concretiza se a quantia recupervel for estimada com fiabilidade e a diferena para a quantia escriturada for material. S dessa forma se justifica o reconhecimento da perda de imparidade e a sua evidenciao em linhas autnomas da Demonstrao dos Resultados. A materialidade e o seu reflexo na apresentao das DF matria tratada no ponto 2.5. das BADF.
Entretanto, na medida em que um activo que esteja em imparidade ver o seu valor afectado ao longo do tempo, quer pela poltica contabilstica relacionada com o seu modelo de uso, quer pelas flutuaes de valor que, na ordem externa ou ordem interna empresa, determinem agravamentos ou reverses nas respectivas perdas de imparidade. Seja ao nvel das rubricas que evidenciam a imparidade acumulada seja nas rubricas relativas aos agravamentos ou reverses ocorridas no exerccio, quer a Demonstrao dos Resultados quer a Demonstrao das Variaes no Capital Prprio, quer as vrias notas do anexo tm que permitir informao comparativa a propsito do valor dos activos entre o perodo de relato e o perodo anterior. A comparabilidade dever ser entendida exactamente nos termos definidos no ponto 2.7. das BADF.
2.1.2. A imparidade e os modelos de Demonstraes Financeiras

Constituindo matria bastante relevante para os utilizadores das
Demonstraes Financeiras e estando normativamente bastante desenvolvida, natural que a imparidade seja devidamente contemplada nos modelos de DF. assim que, de acordo com o tratamento contabilstico preconizado para a imparidade nas respectivas NCRF, todos os activos, correntes ou no correntes, devem ser mostrados em Balano por quantias que sejam recuperveis. Tal como referido, a propsito da distino entre corrente e no corrente, no 11 da NCRF 1 Uma entidade deve divulgar as quantias que se espera sejam recuperadas ou liquidadas num prazo superior a doze meses .... Todas as quantias de activos apresentadas no activo no modelo de balano a ser publicado atravs da respectiva portaria, devero ser lquidas das perdas de imparidade acumulada (caso exista imparidade).
Por sua vez, ao nvel da Demonstrao dos Resultados, as perdas por imparidade reconhecidas em cada perodo, bem como as reverses que tambm possam ocorrer, so obrigatoriamente apresentadas numa rubrica especfica da Demonstrao dos Resultados por Naturezas.
Na Demonstrao das Alteraes no Capital Prprio, a imparidade poder afectar a linha relativa s diminuies de reservas de reavaliao de activos que entretanto existissem para o activo em imparidade, o mesmo ocorrendo se ocorrer uma reverso da imparidade com recuperao do valor do activo at reposio da reserva anteriormente existente.
No Anexo, a imparidade afecta todas as notas relativas as polticas contabilsticas e as respectivas quantias devero ser expressamente evidenciadas em todas as discriminaes e reconciliaes de activos para os quais exista imparidade. Alm do mais, existem notas especficas do anexo para que sejam adequadamente divulgadas as fontes de informao relativas aos indcios de imparidade, bem assim como as metodologias e pressupostos assumidos para o clculo da quantia recupervel.
No ponto 2.5. retomaremos o tema relativo aos impactos da imparidade no relato financeiro anual (mdulo III).
2.1.3. A imparidade e o Cdigo de Contas Implicando a imparidade o reconhecimento de uma perda de valor, pela circunstncia de um activo ter uma quantia recupervel inferior quantia at a escriturada, sendo que essa situao pode ocorrer para a generalidade dos activos, naturalmente que o Cdigo de Contas contempla itens especficos para o registo das perdas por imparidade no exerccio, das perdas por imparidade acumuladas, e das reverses de perdas por imparidade.
2.1.3.1. Contas para as perdas por imparidade

65 Perdas por imparidade 651 Em dvidas a receber 6511 Clientes 6512 Outros devedores 652 Em inventrios 653 Em investimentos financeiros 654 Em propriedades de investimento 655 Em activos fixos tangveis 656 Em activos intangveis 657 Em investimentos em curso 658 Em activos no correntes detidos para venda
2.1.3.2. Contas para as perdas por imparidade acumuladas

21 Clientes 211 Clientes c/c 219 Perdas por imparidade acumuladas
22 Fornecedores 229 Perdas por imparidade acumuladas 26 Accionistas/scios 269 Perdas por imparidade acumuladas 27 Outras contas a receber e a pagar 279 Perdas por imparidade acumuladas
32 Mercadorias 329 Perdas por imparidade acumuladas 33 Matrias-primas, subsidirias e de consumo 339 Perdas por imparidade acumuladas 34 Produtos acabados e intermdios 349 Perdas por imparidade acumuladas 35 Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos 359 Perdas por imparidade acumuladas 41 Investimentos financeiros 419 Perdas por imparidade acumuladas 42 Propriedades de investimento 429 Perdas por imparidade acumuladas 43 Activos fixos tangveis 439 Perdas por imparidade acumuladas 44 Activos intangveis 449 Perdas por imparidade acumuladas 45 Investimentos em curso 459 Perdas por imparidade acumuladas 46 Activos no correntes detidos para venda 469 Perdas por imparidade acumuladas
2.1.3.3. Contas para reverses de perdas por imparidade

76 Reverses 762 De perdas por imparidade 7621 Em dvidas a receber 76211 Clientes 76212 Outros devedores 7622 Ajustamentos em inventrios 7623 Em investimentos financeiros 7624 Em propriedades de investimento 7625 Em activos fixos tangveis 7626 Em activos intangveis 7627 Em investimentos em curso 7628 Em activos no correntes detidos para venda
2.1.3.4. Notas de Enquadramento ao Cdigo de Contas
Existem aluses particulares movimentao contabilstica das imparidades, nas notas de enquadramento aos cdigos de contas, nomeadamente:
219, 229, 239, 269 e 279 - Perdas por imparidade acumuladas Estas contas registam as diferenas acumuladas entre as quantias registadas e as que resultem da aplicao dos critrios de mensurao dos correspondentes
activos includos na classe 2, podendo ser subdivididas a fim de facilitar o controlo e possibilitar a apresentao em balano das quantias lquidas. As perdas por imparidade anuais sero registadas nas contas 651 Perdas por imparidade Em dvidas a receber, e as suas reverses (quando deixarem de existir as situaes que originaram as perdas) so registadas nas contas 7621 Reverses de perdas por imparidade Em dvidas a receber. Quando se verificar o desreconhecimento dos activos a que respeitem as imparidades, as contas em epgrafe sero debitadas por contrapartida das correspondentes contas da classe 2. (...)
684 Perdas em inventrios Apenas regista, por contrapartida da correspondente conta da classe 3, as perdas que se verificarem no perodo e que no tivessem sido consideradas anteriormente em situao de imparidade.
2.1.4. A imparidade nas Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro (NCRF) O carcter transversal do tema imparidade e a circunstncia de todos os activos poderem ser mais ou menos afectados por causas que determinem perdas dessa natureza, faz com que, alm de uma NCRF especfica, a imparidade seja matria referida em toda e qualquer NCRF que verse o reconhecimento e mensurao de activos. Deste modo temos a imparidade tratada nas seguintes normas: NCRF 12 Imparidade de Activos; NCRF 6 Activos Intangveis; NCRF 7 Activos Fixos Tangveis; NCRF 8 Activos no Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas; NCRF 11 Propriedades de Investimento; NCRF 13 Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas; NCRF 17 Agricultura; NCRF 18 Inventrios;
JOO CIPRIANO
SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS (MDULO I I)
NCRF 26 Matrias Ambientais; NCRF 27 Instrumentos Financeiros.
2.1.4.1. A NCRF 12 Imparidade de Activos (No Financeiros)
A NCRF em epgrafe destina-se especificamente ao tratamento contabilstico da imparidade de activos no financeiros, excluindo do seu mbito apenas as situaes e os riscos tratados de forma especfica noutras NCRF que abordem activos em concreto.
Resulta de uma adaptao da IAS 36 adoptada pela Unio Europeia, sendo uma norma completa no sentido em que contempla aspectos de
reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao. A sua estrutura a seguinte:

Objectivo ( 1) mbito ( 2 e 3) Definies ( 4) Identificao de um activo que possa estar com imparidade ( 5 a 8) Mensurao da quantia recupervel ( 9 a 27) Mensurao da quantia recupervel de um activo intangvel com uma vida til indefinida ( 10) Justo valor menos custos de vender ( 11 a 15) Valor de uso ( 16 a 27) Bases para estimativas de fluxos de caixa futuros ( 17) Composio das estimativas de fluxos de caixa futuros ( 18 a 23) Fluxos de caixa futuros de moeda estrangeira ( 24) Taxa de desconto ( 25 a 27) Reconhecimento e mensurao de uma perda por imparidade ( 28 a 32) Unidades geradoras de caixa e goodwill ( 33 a 55) Identificao da unidade geradora de caixa a que pertence um activo ( 33 a 37) Quantia recupervel e quantia escriturada de uma unidade geradora de caixa ( 38 a 51) Goodwill ( 40 a 50) Imputao de goodwill a unidades geradoras de caixa ( 40 a 43) Testar a imparidade de unidades geradoras de caixa com goodwill ( 44 e 45) Interesses minoritrios ( 46 e 47) Tempestividade dos testes de imparidade ( 48 a 50) Activos corporate ( 51) Perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa ( 52 a 55) Reverter uma perda por imparidade ( 56 a 64) Reverter uma perda por imparidade de um activo individual ( 59 a 61) Reverter uma perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa ( 62 e 63) Reverter uma perda por imparidade de goodwill ( 64) Divulgaes ( 65 a 69) Data de eficcia ( 70)
Os sub pontos 2.2. e 2.3. deste curso focaro os aspectos fundamentais do tratamento contabilstico da imparidade preconizado na NCRF 12.
2.1.4.2. A Imparidade de Activos no Financeiros NCRF 27 Instrumentos Financeiros
A NCRF em epgrafe engloba o tratamento de instrumentos financeiros passivos e activos e, com tal, preconiza o tratamento da imparidade em activos financeiros. Trata-se de uma norma inspirada nas IAS 32 Instrumentos Financeiros: Apresentao, IAS 39 Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento e Mensurao e IFRS 7 Instrumentos Financeiros Divulgao de Informaes, adoptadas pela Unio Europeia. Na sua estrutura contempla pargrafos especficos para o tratamento da imparidade de activos financeiros, tais como: Imparidade ( 23 a 29) Reconhecimento ( 23 a 26) Mensurao ( 27) Reverso ( 28 e 29) O ponto 2.4. focar o tratamento contabilstico da imparidade em Activos Financeiros.
2.1.4.3. A Imparidade de Activos noutras NCRF
Embora nem sempre com desenvolvimento autnomo e, por via de regra, com remisso para a NCRF 12 Imparidade de Activos, a matria abordada noutras normas de acordo com a discriminao seguinte:
2.1.4.3.1. NCRF 6 Activos Intangveis
Definies 8. (...)
Perda por imparidade a quantia pela qual a quantia escriturada de um activo excede a sua quantia recupervel.
(...)
Activos Intangveis com vidas teis indefinidas
107. Um activo intangvel com uma vida til indefinida no deve ser amortizado.
108. De acordo com a NCRF 12 Imparidade de Activos, exigido a uma entidade que teste a imparidade de um activo intangvel com uma vida til indefinida comparando a sua quantia recupervel com a sua quantia escriturada: (a) anualmente, e (b) sempre que haja uma indicao de que o activo intangvel pode estar com imparidade.
(...)
110. De acordo com a NCRF 12 Imparidade de Activos, a reavaliao da vida til de um activo intangvel como finita em vez de indefinida um indicador de que o activo pode estar com imparidade. Como resultado, a entidade testa a imparidade do activo comparando a sua quantia recupervel, determinada de acordo com a NCRF 12 Imparidade de Activos, com a sua quantia escriturada, e reconhecendo qualquer excesso da quantia escriturada em relao quantia recupervel como uma perda por imparidade.
Recuperabilidade da Quantia Escriturada Perdas por Imparidade
111. Para determinar se um activo intangvel est com imparidade, uma entidade aplica a NCRF 12 - Imparidade de Activos. Esta Norma explica quando e como uma entidade rev a quantia escriturada dos seus activos, como determina a quantia recupervel de um activo e quando reconhece ou reverte uma perda por imparidade.
2.1.4.3.2. NCRF 7 Activos Fixos Tangveis

Definies 6. (...)
Perda por imparidade a quantia pela qual a quantia escriturada de um activo excede a sua quantia recupervel.
(...)
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Imparidade
64. Para determinar se um item do activo fixo tangvel est ou no com imparidade, uma entidade aplica a NCRF 12 Imparidade de Activos. Essa Norma explica como uma entidade rev a quantia escriturada dos seus activos, como determina a quantia recupervel de um activo e quando reconhece ou reverte o reconhecimento de uma perda por imparidade
Compensao por Imparidade
65. A compensao de terceiros por itens do activo fixo tangvel que estiverem com imparidade, perdidos ou cedidos deve ser includa nos resultados quando a compensao se tornar recebvel.
66. Imparidades ou perdas de itens do activo fixo tangvel, reivindicaes relacionadas ou pagamentos de compensao de terceiros e qualquer aquisio ou construo posterior de activos de substituio constituem acontecimentos econmicos separados que so contabilizados separadamente como se segue: (a) as imparidades de itens do activo fixo tangvel so reconhecidas de acordo com a NCRF 12 Imparidade de Activos; (b) o desreconhecimento de itens do activo fixo tangvel retirados ou alienados determinado de acordo com esta Norma; (c) a compensao de terceiros por itens do activo fixo tangvel que estiverem com imparidade, perdidos ou cedidos includa na determinao dos resultados quando a compensao se tornar recebvel; e (d) o custo de itens do activo fixo tangvel restaurados, comprados ou construdos como reposies determinado de acordo com esta Norma.
2.1.4.3.3. NCRF 8 Activos no Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas
Reconhecimento de perdas por imparidade e reverses
20. Uma entidade deve reconhecer uma perda por imparidade relativamente a qualquer reduo inicial ou posterior do activo (ou grupo para alienao) para o justo valor menos os custos de vender, at ao ponto em que no tenha sido reconhecida de acordo com o pargrafo 19.
21. Uma entidade deve reconhecer um ganho ou qualquer aumento posterior no justo valor menos os custos de vender de um activo, mas no para alm da perda por
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imparidade cumulativa que tenha sido reconhecida seja de acordo com esta Norma seja anteriormente de acordo com a NCRF 12 - Imparidade de Activos. 22. Uma entidade deve reconhecer um ganho para qualquer aumento posterior no justo valor menos os custos de vender de um grupo para alienao:
(a) at ao ponto em que no tenha sido reconhecido de acordo com o pargrafo 19; mas (b) no para alm da perda por imparidade cumulativa que tenha sido reconhecida, seja de acordo com esta Norma ou anteriormente de acordo com a NCRF 12 Imparidade de Activos, relativamente aos activos no correntes que estejam dentro do mbito dos requisitos de mensurao desta ltima Norma;
23. A perda por imparidade (ou qualquer ganho posterior) reconhecida para um grupo para alienao deve reduzir (ou aumentar) a quantia escriturada dos activos no correntes do grupo que estejam dentro do mbito dos requisitos de mensurao desta Norma, pela ordem de imputao definida nos pargrafos 104(a) e (b) e 122 da NCRF 12 Imparidade de Activos.
24. Um ganho ou perda que no tenha sido anteriormente reconhecido data da venda de um activo no corrente (ou grupo para alienao) deve ser reconhecido data do desreconhecimento. Os requisitos relacionados com o desreconhecimento esto definidos: (a) nos pargrafos 67-72 da NCRF 7 Activos Fixos Tangveis relativamente aos activos fixos tangveis; (b) nos pargrafos 112-117 da NCRF 6 Activos Intangveis relativamente aos activos intangveis.
2.1.4.3.4. NCRF 11 Propriedades de Investimento

Definies 5 (...) Quantia escriturada: a quantia pela qual um activo reconhecido no Balano, aps a deduo de qualquer depreciao/amortizao acumulada e de perdas por imparidade acumuladas inerentes. (...)
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51 O justo valor difere do valor de uso, tal como definido na NCRF 12 Imparidade de Activos. O justo valor reflecte o conhecimento e as estimativas de compradores e vendedores conhecedores e dispostos a isso. Em contraste, o valor de uso reflecte as estimativas da entidade, incluindo os efeitos de factores que podem ser especficos da entidade e no aplicveis s entidades em geral. (...) 58. Aps o reconhecimento inicial, uma entidade que escolha o modelo do custo deve mensurar todas as suas propriedades de investimento de acordo com os requisitos da NCRF 7 Activos Fixos Tangveis para esse modelo excepto aquelas que satisfaam os critrios de classificao como detidas para venda (ou que estejam includas num grupo para alienao que esteja classificado como detido para venda) de acordo com a NCRF 8 - Activos No Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas. As propriedades de investimento que satisfaam os critrios de classificao como detidas para venda (ou que estejam includas num grupo para alienao que esteja classificado como detido para venda) devem ser mensuradas de acordo com a NCRF 8. Este pargrafo ao remeter genericamente para as NCRF 7 e 8, esta por definio a assumir as prprias remisses para a NCRF 12 feitas nas NCRF em causa, quando aludem imparidade. 64 At data em que uma propriedade ocupada pelo dono se torne uma propriedade de investimento escriturada pelo justo valor, uma entidade deprecia a propriedade e reconhece quaisquer perdas por imparidade que tenham ocorrido. A entidade trata qualquer diferena nessa data entre a quantia escriturada da propriedade de acordo com a NCRF 7 Activos Fixos Tangveis e o seu justo valor da mesma forma que uma revalorizao de acordo com a NCRF 7. (...) (...) 74. A compensao de terceiros para propriedades de investimento que tenham sofrido imparidade, se tenham perdido ou tenham sido cedidas deve ser reconhecida nos resultados quando a compensao se tornar recebvel. 75. Imparidades ou perdas de propriedades de investimento, reivindicaes relacionadas por ou pagamentos de compensao de terceiros e qualquer aquisio ou construo posterior de activos de substituio constituem acontecimentos econmicos separados que so contabilizados separadamente como se segue: a. as imparidades da propriedade de investimento so reconhecidas de acordo com a NCRF 12 Imparidade de Activos;(...)
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2.1.4.3.5. NCRF
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Interesses
em
Empreendimentos
Conjuntos
Investimentos em Associadas
Perdas por Imparidade
51. Tendo aplicado o mtodo da equivalncia patrimonial e reconhecido as perdas da associada de acordo com o pargrafo 49, o investidor deve determinar se necessrio reconhecer qualquer perda por imparidade adicional com respeito ao conjunto de interesses na associada.
52. Dado que o goodwill includo na quantia escriturada de um investimento numa associada no reconhecido separadamente, a totalidade da quantia escriturada do investimento testada quanto a imparidade segundo a NCRF 12 Imparidade de Activos, comparando a sua quantia recupervel (o mais elevado entre valor de uso e justo valor, menos os custos de vender) com a sua quantia escriturada. Ao determinar o valor de uso do investimento, uma entidade estima: (a) a sua parte no valor presente dos futuros fluxos de caixa estimados que se espera que venham a ser gerados pela associada, incluindo os fluxos de caixa das operaes da associada e os proventos da alienao final do investimento; ou (b) o valor presente dos futuros fluxos de caixa estimados que se espera que surjam de dividendos a serem recebidos do investimento e da sua alienao final.
Segundo pressupostos apropriados, ambos os mtodos do o mesmo resultado.
53. A quantia recupervel de um investimento numa associada avaliada para cada associada, a menos que a associada no gere influxos de caixa largamente independentes dos de outros activos da entidade.
2.1.4.3.6. NCRF 16 Explorao e Avaliao de Recursos Minerais

Imparidade
Reconhecimento e mensurao
18. Os activos de explorao e avaliao devem ser avaliados quanto a imparidade quando os factos e circunstncias sugerirem que a quantia escriturada de um activo de explorao e avaliao pode exceder a sua quantia recupervel. Quando os factos e
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circunstncias sugerirem que a quantia escriturada excede a quantia recupervel, uma entidade deve mensurar, apresentar imparidade de activos e divulgar qualquer perda por imparidade resultante, de acordo com a NCRF 12 - Imparidade de Activos, excepto quanto ao estabelecido no pargrafo 21.
19. Apenas para as finalidades dos activos de explorao e avaliao, quando for identificado um activo de explorao e avaliao que possa estar com imparidade deve ser aplicado o pargrafo 20 desta Norma em vez dos pargrafos 8-17 da NCRF 12 Imparidade de Activos. O pargrafo 20 usa o termo activos mas aplica-se igualmente a activos de explorao e avaliao separados ou a uma unidade geradora de caixa.
20. Um ou mais dos seguintes factos e circunstncias indica que uma entidade deve testar os activos de explorao e avaliao quanto a imparidade (a lista no exaustiva):
(a) o perodo em que a entidade tem o direito de explorar na rea especfica expirou durante o perodo ou vai expirar no futuro prximo, e no se
espera que seja renovado; (b) no esto oramentados nem planeados dispndios substanciais relativos a posterior explorao e avaliao de recursos minerais na rea especfica; (c) a explorao e avaliao de recursos minerais na rea especfica no levaram descoberta de quantidades comercialmente viveis de recursos minerais e a entidade decidiu descontinuar essas actividades na rea especfica; (d) existem suficientes dados para indicar que, embora um desenvolvimento na rea especfica seja provvel que resulte, improvvel que a quantia escriturada do activo de explorao e avaliao seja recuperada na totalidade como consequncia de um desenvolvimento bem sucedido ou por venda.
Em qualquer caso, ou em casos semelhantes, a entidade deve efectuar um teste de imparidade de acordo com a NCRF 12 - Imparidade de Activos. Qualquer perda por imparidade reconhecida como um gasto de acordo com a NCRF 12 Imparidade de Activos.
2.1.4.3.7. NCRF 17 Agricultura

9. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significados especificados: (...)
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Quantia escriturada: a quantia pela qual um activo reconhecido no Balano, aps a deduo de qualquer depreciao/amortizao acumulada e de perdas por imparidade acumuladas inerentes.
Incapacidade de mensurar fiavelmente o justo valor 31. H um pressuposto de que o justo valor pode ser mensurado com fiabilidade para um activo biolgico. Contudo, esse pressuposto pode ser refutado apenas no reconhecimento inicial de um activo biolgico, relativamente ao qual os preos ou valores determinados pelo mercado no estejam disponveis e relativamente ao qual as estimativas alternativas do justo valor estejam determinadas como sendo claramente pouco fiveis. Nesse caso, esse activo biolgico deve ser mensurado pelo custo menos qualquer depreciao acumulada e qualquer perda por imparidade acumulada. Quando o justo valor desse activo biolgico se tornar fiavelmente mensurvel, uma entidade deve mensur-lo pelo seu justo valor menos os custos estimados do ponto de venda. Quando um activo biolgico no corrente satisfizer os critrios de classificao como detido para venda (ou for includo num grupo para alienao que esteja classificado como detido para venda) de acordo com a NCRF 8 - Activos No Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas, presume-se que o justo valor pode ser mensurado com fiabilidade. (...) 34. Ao determinar o custo, depreciao acumulada e perdas por imparidade acumuladas, uma entidade toma em considerao a NCRF 18 - Inventrios, a NCRF 7 Activos Fixos Tangveis e a NCRF 12 - Imparidade de Activos.
2.1.4.3.8.
NCRF 26 Matrias Ambientais
5. Definies de carcter genrico (...) Perda por imparidade: o excedente da quantia escriturada de um activo, ou de uma unidade geradora de caixa, em relao sua quantia recupervel. (...)
Imparidade de activos
32. Certos desenvolvimentos ou factores de natureza ambiental como por exemplo o caso de contaminao de um local, podem dar origem a imparidade de activos j existentes. Deve ser efectuado um ajustamento (perda por imparidade) caso a quantia
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recupervel pelo uso do activo se tenha tornado inferior sua quantia escriturada. Essa situao deve ser considerada como permanente. A quantia desse ajustamento dever ser imputada a resultados do perodo. As provises para passivos e encargos, tal como definidas no pargrafo 15, no podem ser utilizadas para compensar o valor dos activos.
33. Caso, nos termos do estabelecido no pargrafo 30, os dispndios de carcter ambiental sejam reconhecidos como parte integrante de um outro activo, esse activo conjunto dever, em cada data de referncia do Balano, ser submetido ao teste de recuperabilidade e, quando apropriado, reduzido sua quantia recupervel.
34. Caso a quantia escriturada de um activo j inclua perda de benefcios econmicos por razes de carcter ambiental, os dispndios subsequentes necessrios para restabelecer os benefcios econmicos futuros ao seu padro original de eficincia podero ser capitalizados, na medida em que a quantia escriturada resultante no exceda a quantia recupervel do activo.
2.1.4.4. O Caso Particular da NCRF 18 - Inventrios
Embora a IAS 2 Inventrios, por referncia qual foi produzida a NCRF 18 Inventrios, ainda no faa uso da definio de Quantia Recupervel e de Perda por Imparidade, Imparidade Acumulada e Reverso de Perdas por Imparidade, de facto preconiza que os activos constitudos por inventrios devem ser expressos em Balano pela quantia mais baixa entre o custo e o valor realizvel lquido. Nessa situao a norma exige o reconhecimento de um ajustamento quantia previamente escriturada, contemplando tambm que exista reverso no valor realizvel lquido e, consequentemente, das perdas por ajustamento.
No plano terminolgico, se em vez de valor realizvel tivssemos quantia recupervel, no lugar de ajustamentos tivssemos imparidade, facilmente depreenderamos que, em substncia, a NCRF dos inventrios j preconiza o tratamento da imparidade. Esta foi alis a razo pela qual o prprio cdigo de contas do SNC j assume nas rbricas de existncias a designao de Perdas por Imparidade Acumuladas.
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Vejamos ento, alguns aspectos essenciais da NCRF 18 Inventrios, cujo contedo pode ser equiparado ao tratamento contabilstico da imparidade.
Definies
6. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significados especificados: Valor realizvel lquido o preo de venda estimado no decurso ordinrio da actividade empresarial menos os custos estimados de acabamento e os custos estimados necessrios para efectuar a venda.
(...)
Valor Realizvel Lquido
30. O custo dos inventrios pode no ser recupervel se esses inventrios estiverem danificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preos de venda tiverem diminudo. O custo dos inventrios pode tambm no ser recupervel se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem incorridos para realizar a venda tiverem aumentado. A prtica de reduzir o custo dos inventrios (write down) para o valor realizvel lquido consistente com o ponto de vista de que os activos no devem ser escriturados por quantias superiores quelas que
previsivelmente resultariam da sua venda ou uso.
31. Os inventrios so geralmente reduzidos para o seu valor realizvel lquido item a item. Nalgumas circunstncias, porm, pode ser apropriado agrupar unidades semelhantes ou relacionadas. Pode ser o caso dos itens de inventrio relacionados com a mesma linha de produtos que tenham finalidades ou usos finais semelhantes, que sejam produzidos e comercializados na mesma rea geogrfica e no possam ser avaliados separadamente de outros itens dessa linha de produtos. No apropriado reduzir inventrios com base numa classificao de inventrios como, por exemplo, bens acabados, ou em todos os inventrios de um determinado sector ou segmento geogrfico. Normalmente, os prestadores de servios acumulam custos com respeito a cada servio para o qual ser cobrado um preo de venda individual. Por isso, cada um destes servios tratado como um item separado.
32. As estimativas do valor realizvel lquido so baseadas nas provas mais fiveis disponveis no momento em que sejam feitas as estimativas quanto quantia que se espera que os inventrios venham a realizar. Estas estimativas tomam em considerao
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as variaes nos preos ou custos directamente relacionados com acontecimentos que ocorram aps o fim do perodo, na medida em que tais acontecimentos confirmem condies existentes no fim do perodo.
33. As estimativas do valor realizvel lquido tambm tomam em considerao a finalidade pela qual detido o inventrio. Por exemplo, o valor realizvel lquido da quantidade de inventrio detida para satisfazer contratos de vendas firmes ou de prestaes de servios baseado no preo do contrato. Se os contratos de venda disserem respeito a quantidades inferiores s quantidades de inventrio detidas, o valor realizvel lquido do excesso basear-se- em preos gerais de venda. Podem surgir provises resultantes de contratos de venda firmes com quantidades superiores s quantidades de inventrios detidas ou resultantes de contratos de compra firmes. Tais provises so tratadas de acordo com a NCRF 21 - Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes.
34. Os materiais e outros consumveis detidos para o uso na produo de inventrios no sero reduzidos abaixo do custo se for previsvel que os produtos acabados em que eles sero incorporados sejam vendidos pelo custo ou acima do custo. Porm, quando uma diminuio no preo dos materiais constitua uma indicao de que o custo dos produtos acabados exceder o valor realizvel lquido, os materiais so reduzidos (written down) para o valor realizvel lquido. Em tais circunstncias, o custo de reposio dos materiais pode ser a melhor mensurao disponvel do seu valor realizvel lquido.
35. Em cada perodo subsequente feita uma nova avaliao do valor realizvel lquido. Quando as circunstncias que anteriormente resultavam em ajustamento ao valor dos inventrios deixarem de existir ou quando houver uma clara evidncia de um aumento no valor realizvel lquido devido alterao nas circunstncias econmicas, a quantia do ajustamento revertida (i.e. reverso limitada quantia do ajustamento original) de modo a que a nova quantia escriturada seja o valor mais baixo do custo e do valor realizvel lquido revisto. Isto ocorre, por exemplo, quando um item de inventrios que escriturado pelo valor realizvel lquido, porque o seu preo de venda desceu, est ainda detido num perodo posterior e o seu preo de venda aumentou.
econhecimento como Gasto
36. Quando os inventrios forem vendidos, a quantia escriturada desses inventrios deve ser reconhecida como um gasto do perodo em que o respectivo rdito seja reconhecido. A quantia de qualquer ajustamento dos inventrios para o valor realizvel lquido e todas as perdas de inventrios devem ser reconhecidas como um gasto do
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perodo em que o ajustamento ou perda ocorra. A quantia de qualquer reverso do ajustamento de inventrios, proveniente de um aumento no valor realizvel lquido, deve ser reconhecida como uma reduo na quantia de inventrios reconhecida como um gasto no perodo em que a reverso ocorra.
2.1.5. A imparidade nas Normas Interpretativas (NI) A relevncia e exigncia do tema imparidade no SNC, particularmente no que respeita aos aspectos de mensurao da quantia recupervel, quando se pretende calcular o valo de uso de activos, levou a que desde logo na verso inicial do SNC haja havido necessidade de preparar a Norma Interpretativa 2 Uso de Tcnicas de Valor Presente para Mensurar o Valor de Uso, a qual ajuda a aplicar a NCRF 12 Imparidade de Activos. Esta NI tem o seguinte contedo:
Componentes de uma mensurao pelo valor presente ( 1 e 2) Princpios gerais ( 3) Abordagem tradicional e pelo fluxo de caixa esperado ao valor presente ( 4 a 14) Abordagem tradicional ( 4 a 6) Abordagem pelo fluxo de caixa esperado ( 7 a 14) Taxa de desconto ( 15 a 21) Data de eficcia ( 22)
2.1.6. Transcrio das Bases de Apresentao para as Demonstraes Financeiras

2. BASES PARA A APRESENTAO DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS (BADF) 2.1. mbito, finalidade e componentes 2.1.1. As bases para a apresentao de demonstraes financeiras de finalidades
gerais estabelecem os requisitos globais que permitem assegurar a comparabilidade quer com as demonstraes financeiras de perodos anteriores da entidade quer com as demonstraes financeiras de outras entidades. O reconhecimento, a mensurao, a divulgao e aspectos particulares de apresentao de transaces especficas e outros acontecimentos so tratados nas Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro. 2.1.2. As demonstraes financeiras de finalidades gerais so as que se destinam a
satisfazer as necessidades de utentes que no estejam em posio de exigir relatrios feitos para ir ao encontro das suas necessidades particulares de informao. As
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demonstraes financeiras de finalidades gerais incluem as que so apresentadas isoladamente ou includas num outro documento para o pblico, tal como um relatrio anual ou um prospecto. 2.1.3. As demonstraes financeiras so uma representao estruturada da posio
financeira e do desempenho financeiro de uma entidade. O objectivo das demonstraes financeiras de finalidades gerais o de proporcionar informao acerca da posio financeira, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa de uma entidade que seja til a uma vasta gama de utentes na tomada de decises econmicas. As demonstraes financeiras tambm mostram os resultados da conduo por parte do rgo de gesto dos recursos a ele confiados. Para satisfazer este objectivo, as demonstraes financeiras proporcionam informao de uma entidade acerca do seguinte: (a) activos; (b) passivos; (c) capital prprio; (d) rendimentos (rditos e ganhos); (e) gastos (gastos e perdas); (f) outras alteraes no capital prprio; e (g) fluxos de caixa. Esta informao, juntamente com outra includa nas notas do Anexo, ajuda os utentes das demonstraes financeiras a prever os futuros fluxos de caixa da entidade e, em particular, a sua tempestividade e certeza. 2.1.4. Um conjunto completo de demonstraes financeiras inclui:
(a) um balano; (b) uma demonstrao dos resultados; (c) uma demonstrao das alteraes no capital prprio; (d) uma demonstrao dos fluxos de caixa; e (e) um anexo em que se divulguem as bases de preparao e polticas contabilsticas adoptadas e outras divulgaes exigidas pelas NCRF.
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2.1.5.
As demonstraes financeiras devem apresentar apropriadamente a posio
financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa de uma entidade. A apresentao apropriada exige a representao fidedigna dos efeitos das transaces, outros acontecimentos e condies de acordo com as definies e critrios de reconhecimento para activos, passivos, rendimentos e gastos estabelecidos na Estrutura Conceptual. Presume-se que a aplicao das NCRF, com divulgao adicional quando necessria, resulta em demonstraes financeiras que alcanam uma apresentao apropriada. 2.1.6. Na generalidade das circunstncias, uma apresentao apropriada conseguida
pela conformidade com as NCRF aplicveis. Uma apresentao apropriada tambm exige que uma entidade: (a) seleccione e adopte polticas contabilsticas de acordo com a NCRF aplicvel; (b) apresente informao, incluindo polticas contabilsticas, de uma forma que proporcione informao relevante, fivel, comparvel e compreensvel; (c) proporcione divulgaes adicionais quando o cumprimento dos requisitos especficos contidos nas NCRF possa ser insuficiente para permitir a sua compreenso pelos utentes. 2.1.7. As polticas contabilsticas inapropriadas no deixam de o ser pelo facto de
serem divulgadas ou assumidas, em notas ou material explicativo. 2.1.8. A informao acerca dos fluxos de caixa de uma entidade, quando usada
juntamente com as restantes demonstraes financeiras, til ao proporcionar aos utentes das mesmas uma base para determinar a capacidade da entidade para gerar dinheiro e equivalentes e determinar as necessidades da entidade de utilizar esses fluxos de caixa. As decises econmicas que sejam tomadas pelos utentes exigem uma avaliao da capacidade de uma entidade de gerar dinheiro e seus equivalentes e a tempestividade e certeza da sua gerao. 2.2. Continuidade 2.2.1. Aquando da preparao de demonstraes financeiras, o rgo de gesto deve
fazer uma avaliao da capacidade da entidade prosseguir como uma entidade em continuidade. As demonstraes financeiras devem ser preparadas no pressuposto da entidade em continuidade, a menos que o rgo de gesto ou pretenda liquidar a entidade ou cessar de negociar, ou no tenha alternativa realista a no ser fazer isso. O rgo de gesto deve divulgar as incertezas materiais relacionadas com acontecimentos ou condies que possam lanar dvidas significativas acerca da capacidade da entidade em prosseguir como uma entidade em continuidade. Quando as
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demonstraes financeiras no forem preparadas no pressuposto da continuidade, esse facto deve ser divulgado, juntamente com os fundamentos pelos quais as
demonstraes financeiras foram preparadas e a razo por que a entidade no considerada como estando em continuidade. 2.2.2. Ao avaliar se o pressuposto da entidade em continuidade apropriado, o rgo
de gesto toma em considerao toda a informao disponvel sobre o futuro, que pelo menos, mas sem limitao, doze meses a partir da data do balano. O grau de considerao depende dos factos de cada caso. Quando uma entidade tiver uma histria de operaes lucrativas e acesso pronto a recursos financeiros, pode concluir-se, sem necessidade de uma anlise pormenorizada, que a base de contabilidade de entidade em continuidade apropriada. Noutros casos, o rgo de gesto pode necessitar de considerar um vasto leque de factores relacionados com a rentabilidade corrente e esperada, esquemas de reembolso de dvidas e potenciais fontes de financiamentos de substituio para que ela prpria possa estar satisfeita de que o pressuposto da entidade em continuidade apropriada. 2.3. Regime de acrscimo 2.3.1. Uma entidade deve preparar as suas demonstraes financeiras, excepto para
informao de fluxos de caixa, utilizando o regime contabilstico de acrscimo. 2.3.2. Ao ser usado o regime contabilstico de acrscimo, os itens so reconhecidos
como activos, passivos, capital prprio, rendimentos e gastos (os elementos das demonstraes financeiras) quando satisfaam as definies e os critrios de reconhecimento para esses elementos contidos na Estrutura Conceptual.
2.4. Consistncia de apresentao 2.4.1. A apresentao e classificao de itens nas demonstraes financeiras deve ser
mantida de um perodo para outro, a menos que: (a) seja perceptvel, aps uma alterao significativa na natureza das operaes da entidade ou uma reviso das respectivas demonstraes financeiras, que outra apresentao ou classificao seria mais apropriada, tendo em considerao os critrios para a seleco e aplicao de polticas contabilsticas contidas na NCRF aplicvel; ou (b) uma NCRF estabelea uma alterao na apresentao. 2.4.2. Uma entidade altera a apresentao das suas demonstraes financeiras apenas
se a apresentao alterada proporcionar informao fivel e mais relevante para os utentes das demonstraes financeiras e se for provvel que a estrutura revista
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continue, de modo a que a comparabilidade no seja prejudicada. Ao efectuar tais alteraes na apresentao, uma entidade reclassifica a sua informao comparativa de acordo com o referido em 2.7. Informao Comparativa.
2.5. Materialidade e agregao 2.5.1. Cada classe material de itens semelhantes deve ser apresentada separadamente
nas demonstraes financeiras. Os itens de natureza ou funo dissemelhante devem ser apresentados separadamente, a menos que sejam imateriais. Considera-se que as omisses ou declaraes incorrectas de itens so materiais se puderem, individual ou colectivamente, influenciar as decises econmicas dos utentes tomadas com base nas demonstraes financeiras. A materialidade depende da dimenso e da natureza da omisso ou erro, ajuizados nas circunstncias que os rodeiam. A dimenso ou a natureza do item, ou uma combinao de ambas, pode ser o factor determinante. 2.5.2. As demonstraes financeiras resultam do processamento de grandes nmeros
de transaces ou outros acontecimentos que so agregados em classes de acordo com a sua natureza ou funo. A fase final do processo de agregao e classificao a apresentao de dados condensados e classificados que formam linhas de itens na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao de alteraes no capital prprio e na demonstrao de fluxos de caixa ou no anexo. Se uma linha de item no for individualmente material, ela agregada a outros itens seja na face dessas demonstraes seja nas notas do Anexo. Um item que no seja suficientemente material para justificar a sua apresentao separada na face dessas demonstraes pode porm ser suficientemente material para que seja apresentado separadamente nas notas do Anexo. 2.5.3. Aplicar o conceito de materialidade significa que um requisito de apresentao
especfico contido numa NCRF no necessita de ser satisfeito se a informao no for material. 2.6. Compensao 2.6.1. Os activos e passivos, e os rendimentos e gastos, no devem ser compensados
excepto quando tal for exigido ou permitido por uma NCRF. 2.6.2. importante que os activos e passivos, e os rendimentos e gastos, sejam
separadamente relatados. A compensao quer na demonstrao dos resultados quer no balano, excepto quando a mesma reflicta a substncia da transaco ou outro acontecimento, prejudica a capacidade dos utentes em compreender as transaces, outros acontecimentos e condies que tenham ocorrido e de avaliar os futuros fluxos de caixa da entidade. A mensurao de activos lquidos de dedues de valorizao, por
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exemplo, dedues de obsolescncia nos inventrios e dedues de dvidas duvidosas nas contas a receber, no compensao. 2.6.3. O rdito deve ser mensurado tomando em considerao a quantia de quaisquer
descontos comerciais e abatimentos de volume concedidos pela entidade. Uma entidade empreende, no decurso das suas actividades ordinrias, outras transaces que no geram rdito mas que so inerentes s principais actividades que o geram. Os resultados de tais transaces so apresentados, quando esta apresentao reflicta a substncia da transaco ou outro acontecimento, compensando qualquer rendimento com os gastos relacionados resultantes da mesma transaco. Por exemplo: (a) os ganhos e perdas na alienao de activos no correntes, incluindo investimentos e activos operacionais, so relatados, deduzindo ao produto da alienao a quantia escriturada do activo e os gastos de venda relacionados; e (b) os dispndios relacionados com uma proviso reconhecida de acordo com a NCRF respectiva e reembolsada segundo um acordo contratual com terceiros (por exemplo, um acordo de garantia de um fornecedor) podem ser compensados com o reembolso relacionado. 2.6.4. Adicionalmente, os ganhos e perdas provenientes de um grupo de transaces
semelhantes so relatados numa base lquida, por exemplo, ganhos e perdas de diferenas cambiais ou ganhos e perdas provenientes de instrumentos financeiros detidos para negociao. Estes ganhos e perdas so, contudo, relatados separadamente se forem materiais. 2.7. Informao comparativa 2.7.1. A menos que uma NCRF o permita ou exija de outra forma, informao
comparativa deve ser divulgada com respeito ao perodo anterior para todas as quantias relatadas nas demonstraes financeiras. A informao comparativa deve ser includa para a informao narrativa e descritiva quando for relevante para uma compreenso das demonstraes financeiras do perodo corrente. 2.7.2. Em alguns casos, a informao narrativa proporcionada nas demonstraes
financeiras relativa(s) ao(s) perodo(s) anterior(es) continua a ser relevante no perodo corrente. Por exemplo, os pormenores de uma disputa legal, cujo desfecho era incerto data do ltimo balano e esteja ainda para ser resolvida, so divulgados no perodo corrente. Os utentes beneficiam da informao de que a incerteza existia data do ltimo balano e da informao acerca das medidas adoptadas durante o perodo para resolver a incerteza.
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2.7.3.
Quando a apresentao e classificao de itens nas demonstraes financeiras
for emendada, as quantias comparativas devem ser reclassificadas, a menos que seja impraticvel. Considera-se que a aplicao de um requisito impraticvel quando a entidade no o possa aplicar depois de ter feito todos os esforos razoveis para o conseguir. 2.7.4. Quando as quantias comparativas sejam reclassificadas, uma entidade deve
divulgar: (a) a natureza da reclassificao; (b) a quantia de cada item ou classe de itens que tenha sido reclassificada; e (c) a razo para a reclassificao. 2.7.5. Quando for impraticvel reclassificar quantias comparativas, uma entidade deve
divulgar: (a) a razo para no as reclassificar, e (b) a natureza dos ajustamentos que teriam sido feitos se as quantias tivessem sido reclassificadas. 2.7.6. Aperfeioar a comparabilidade de informao inter-perodos ajuda os utentes a
tomar decises econmicas, sobretudo porque lhes permite avaliar as tendncias na informao financeira para finalidades de previso. Em algumas circunstncias, torna-se impraticvel reclassificar informao comparativa para um perodo em particular para conseguir comparabilidade com o perodo corrente. Por exemplo, podem no ter sido coligidos dados no(s) perodo(s) anterior(es) de modo a permitir a reclassificao e, por isso, pode no ser praticvel recriar a informao.
2.2 PROCEDIMENTOS ASSOCIADOS IMPARIDADE

Nos termos dos pargrafos 5 a 27 da NCRF 12, os activos no financeiros, devem ser sujeitos a um conjunto de procedimentos relacionados com os riscos de imparidade, no mbito da preparao das demonstraes financeiras em cada data de relato.
A este propsito a NCRF consagra, previamente ao reconhecimento de eventuais perdas por imparidade, que os activos sejam objecto do seguinte conjunto de procedimentos:
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a) Identificao das situaes de imparidade nos activos; b) Mensurao da quantia recupervel dos activos para efeitos do seu confronto com a quantia escriturada; c) Teste de imparidade.
2.2.1. Identificao de um Activo com Imparidade (NCRF 12, 5 a 8) Relativamente identificao de que um activo possa estar com imparidade, a norma prescreve que: Se deve obter informao que permita indiciar que um activo possa estar em imparidade recorrendo a fonte internas e externas de informao; Havendo indcios de que o activo possa estar com imparidade, a norma determina que se apure a respectiva quantia recupervel.
Havendo um preceito geral que aponta para o facto de que se deva apurar a quantia recupervel e/ou redefinir a respectiva mensurao sempre que ocorram indcios de imparidade, para quaisquer activos no financeiros, convm ter presente que, no caso dos activos intangveis com vida til indefinida e para o Goodwill adquirido numa concentrao de actividades empresariais, a NCRF 12 prescreve que seja sempre necessrio,
independentemente da ocorrncia de indcios, que esses activos sejam objecto de apuramento da quantia recupervel para efeitos da sua comparao com a quantia escriturada (teste de imparidade).
Podem constituir indcios de imparidade decorrentes de informao externa as seguintes situaes: Diminuies sbitas e significativas do valor de mercado dos activos; Alteraes no ambiente econmico, tecnolgico ou legal que
potencialmente limitem, condicionem ou encaream a explorao dos activos; Taxas de risco associadas ao retorno dos investimentos constitudos pelos activos em causa, a aumentarem significativamente.
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Podem constituir indcios de imparidade decorrentes de informao interna as seguintes situaes: Obsolescncia tecnolgica ou danificao fsica dos activos; Sub-aproveitamento da capacidade de produo instalada; Planos da gesto para descontinuar ou substituir o activo; Objectivos de negcio e metas oramentais com nveis de desempenho sistemticamente aqum do esperado.
2.2.2. Mensurao da Quantia Recupervel (NCRF 12, 9 a 27)
2.2.2.1. Aspectos Gerais
Para efeitos de obteno da quantia recupervel que, no teste de imparidade, ir ser objecto de comparao com a quantia escriturada, a NCRF 12 determina que se escolha a mais alta das seguintes quantias: O justo valor do activo menos os custos estimados com a sua venda; O valor de uso.
Previamente descrio dos procedimentos associados imparidade, convm ter presente um conjunto de definies relevantes que a NCRF 12 d, tais como:
Custos com a alienao: so custos incrementais directamente atribuveis alienao de um activo ou unidade geradora de caixa, excluindo custos de financiamento e gastos de impostos sobre o rendimento. Data de acordo para uma concentrao de actividades empresariais: a data em que um acordo substantivo entre as partes concentradas seja celebrado e, no caso de entidades cotadas em bolsa, anunciado ao pblico. No caso de uma Oferta Pblica de Aquisio (OPA) hostil, a primeira data em que tiver sido atingido um acordo substantivo entre as partes que se concentram a data em que um nmero suficiente dos proprietrios da adquirida tenham aceite a oferta do adquirente para que este obtenha o controlo daquela. Depreciao (Amortizao): a imputao sistemtica da quantia deprecivel de um activo durante a sua vida til.
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Justo valor menos os custos de vender: a quantia a obter da venda de um activo ou unidade geradora de caixa numa transaco entre partes conhecedoras e dispostas a isso, sem qualquer relacionamento entre elas, menos os custos com a alienao.
Mercado activo: um mercado no qual se verifiquem todas as condies seguintes: o o os itens negociados no mercado so homogneos; podem ser encontrados em qualquer momento compradores e
vendedores dispostos a comprar e vender; e o os preos esto disponveis ao pblico.
Perda por imparidade: o excedente da quantia escriturada de um activo, ou de uma unidade geradora de caixa, em relao sua quantia recupervel.
Quantia deprecivel: o custo de um activo ou outra quantia substituta do custo, menos o seu valor residual.
Quantia escriturada: a quantia pela qual um activo reconhecido no Balano, aps a deduo de qualquer depreciao/amortizao acumulada e de perdas por imparidade acumuladas inerentes.
Quantia recupervel: a quantia mais alta de entre o justo valor de um activo ou unidade geradora de caixa menos os custos de vender e o seu valor de uso.
Unidade geradora de caixa: o mais pequeno grupo identificvel de activos que seja gerador de influxos de caixa e que seja em larga medida independente dos influxos de caixa de outros activos ou grupo de activos.
Valor de uso: o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados, que se espere surjam do uso continuado de um activo ou unidade geradora de caixa e da sua alienao no fim da sua vida til.
Vida til: o o perodo durante o qual uma entidade espera que um activo esteja disponvel para uso; ou o o nmero de unidades de produo ou similares que uma entidade espera obter do activo.
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Convir tambm ter presente que, quer os procedimentos relativos aos indcios de imparidade e mensurao da quantia recupervel, quer o subsequente reconhecimento e mensurao de uma perda por imparidade ou da sua reverso, podem ser, realizados: para activos isoladamente; para unidades geradoras de caixa.
Naturalmente que, para certos bens isolados impossvel apurar a sua quantia recupervel na medida em que no conseguimos isolar / autonomizar os seus benefcios econmicos futuros. Exceptuando o caso de certos equipamentos fabris, de transporte ou ligados aos sistemas de informao, muito difcil identificar e calcular os fluxos de rendimento futuro de bens isolados. Desse modo, natural que os procedimentos de imparidade sejam mais facilmente aplicveis a linhas de produo, segmentos de negcio, unidades econmicas que sejam autonomizveis em termos de gerao de resultados. Por exemplo, muitas vezes numa pequena empresa no se testa a imparidade para um automvel, para o equipamento administrativo, para o edifcio, sendo sim adequado testar a imparidade para o conjunto dos activos fixos na base dos quais o negcio se pode desenvolver. J, por exemplo, numa empresa hoteleira, possvel testar a imparidade para cada uma das suas unidades / hotis.
por isso que a norma introduz o tratamento da imparidade para unidades geradoras de caixa, que na prtica so conjuntos / grupos homogneos de activos para os quais se pode definir uma demonstrao dos resultados e uma demonstrao dos fluxos de caixa operacionais previsionais.
A NCRF 12 Imparidade de Activos, tem um corpo comum de procedimentos contabilsticos aplicvel, quer a activos isolados, quer a unidades geradoras de caixa (NCRF 12, 5 a 27 e 33 a 55), embora neste segundo caso, a norma lhe dedique bastante espao, dada a sua maior complexidade por poder envolver goodwill e estarmos perante unidades geradoras de caixa isoladas ou conjuntos de unidades geradoras de caixa, situao possvel em grupos empresariais de maior dimenso.
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2.2.2.2. Justo valor menos custos de vender (NCRF 12, 11 a 15)
A definio de justo valor menos custos de vender dada na NCRF 12, a quantia a obter da venda de um activo ou unidade geradora de caixa numa transaco entre partes conhecedoras e dispostas a isso, sem qualquer relacionamento entre elas, menos os custos com a alienao.
A NCRF 12 Imparidade de Activos, estabelece trs formas para encontrar o justo valor menos custos de vender, pela seguinte ordem: Um preo num acordo de venda vinculativo numa transaco entre partes sem qualquer relacionamento entre si, ajustado para custos incrementais que seriam directamente atribuveis alienao do activo; Se o activo for negociado num mercado activo, o justo valor menos os custos de vender dever ser dado pelo preo de mercado menos os custos da alienao; No havendo nenhuma das situaes anteriores, a norma aponta para a melhor informao disponvel que possa reflectir a quantia que a entidade possa obter, data do balano com a alienao do activo numa transaco entre partes conhecedoras e dispostas a isso, sem qualquer relacionamento entre elas, aps deduo dos custos com alienao.
Convm ter presente que, em inmeras situaes, a terceira hiptese que se coloca, fazendo apelo a avaliaes encomendadas. Convir notar que para a terceira hiptese, os nveis de fiabilidade para o apuramento da quantia de justo valor menos custos de vender so muito mais baixos, quando confrontados com a primeira e segunda metodologia. Atende-se tambm que, quando a norma se refere a custos de vender no est a pretender dizer que o rgo de gesto da entidade vai ou j decidiu vender efectivamente o activo ou o conjunto de activos.
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2.2.2.3. Valor de Uso 2.2.2.3.1. Procedimentos gerais (NCRF 12 16 a 27)
A mensurao do valor de uso, consiste na prtica em construir uma Demonstrao de Fluxos de caixa operacionais afectos ao modelo de uso do activo ou conjunto de activos. Assim, o valor de uso, consiste: Numa estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do activo, assente em pressupostos slidos e verificveis de negcio; Na incorporao no clculo desses fluxos de caixa futuros de adequadas variaes e factores de tempestividade na ocorrncia desses fluxos assentes em expectativas possveis; Na incorporao do valor temporal do dinheiro, atravs do uso de uma taxa corrente de juros, sem risco de mercado, para proceder actualizao dos fluxos de caixa; Na considerao do preo de suportar a incerteza inerente ao activo; Na ponderao na eventual falta de liquidez, no mercado, relativamente definio dos preos de base dos influxos a obter com o activo.
A NCRF 12 Imparidade de Activos, define, relativamente ao clculo dos fluxos de caixa futuros que: As respectivas projeces devem assentar em pressupostos razoveis e suportveis, contemplar eventuais reestruturaes futuras e usar perodos de projeco consistentes com os critrios oramentais vigentes na entidade; A sua composio reflicta quer os influxos quer os exfluxos do uso continuado do activo, incluindo os fluxos lquidos a receber ou a pagar, com a alienao ou abate do activo no fim da sua vida til; No incluam fluxos de caixa derivados das actividades de financiamento, nem associados a impostos sobre o rendimento; A taxa de desconto a utilizar na actualizao financeira, reflicta as avaliaes correntes de mercado sobre o valor temporal do dinheiro e sobre os riscos especficos impendem sobre o activo.
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A propsito do clculo do valor de uso de um activo ou grupo de activos, a Norma Interpretativa 2 desenvolve os aspectos tcnicos relativos ao apuramento do valor presente / descontado dos fluxos de caixa futuros, dando nomeadamente orientaes sobre o modo de encontrar a taxa de desconto, bem assim como a sua ponderao por factores probabilsticos no apuramento do fluxo de caixa esperado.
O valor de uso de um activo ou de uma unidade geradora de caixa ser obtido atravs do desconto dos fluxos de caixa esperados, os quais resultam de dados previsionais, que podem ser obtidos da seguinte forma:
Ano N+1 Recebimentos Operacionais (...) Pagamentos Operacionais (...) Fluxos de Caixa Operacionais Custos Estimados com a Venda Valor Residual Estimado Total x x x x
Ano N+2 x x x
Ano N+3 x x x
Ano N+4 x x x x x
2.2.2.3.2. A questo da taxa de desconto
Valor de uso o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados, que se espere surjam do uso continuado de um activo ou unidade geradora de caixa e da sua alienao no fim da sua vida til.
Para clculo do valor de uso, a NCRF 12 ( 17 a 23) determina os seguintes elementos essenciais a ser considerados: Uma estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do activo (projeces mximas de 5 anos); Expectativas acerca das possveis variaes na quantia ou na tempestividade desses fluxos de caixa futuros;
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O valor temporal do dinheiro, representado pela taxa corrente de juro sem risco de mercado; O preo de suportar a incerteza inerente ao activo; e Outros factores, tais como a falta de liquidez, que os participantes do mercado reflectissem no apreamento dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do activo.
A norma determina ainda que: no se deve incluir na estimativa dos fluxos de caixa esperados o impacto de reestruturaes ainda no implementadas nem de melhorias no desempenho dos activos; os fluxos de caixa devem ser independentes das actividades de financiamento; os fluxos de caixa no devem ser influenciados pelo IRC; e que a taxa de desconto deve ser compatvel com o conceito de fluxo de caixa utilizado.
A taxa de desconto deve ser a taxa antes de impostos que reflicta as avaliaes correntes de mercado sobre o valor temporal do dinheiro e sobre os riscos especficos para o activo em relao aos quais as estimativas de fluxos de caixa futuros no tenham sido ajustadas (NCRF 12, 25 a 27).
A taxa de desconto dos fluxos da caixa deve ser, por definio, a taxa de custo de oportunidade do capital investido. O custo de oportunidade do capital investido a melhor taxa de retorno obtida em aplicaes de risco equivalente que o mercado oferea.
A taxa de custo de oportunidade deve considerar o financiamento do total do capital investido, incluindo a remunerao exigida pelos credores e accionistas. Como esta remunerao distinta deve ser utilizada uma mdia ponderada.
Dado que os accionistas e credores exigem um retorno diferente dos investimentos (os accionistas esto expostos a maior risco que os credores), a
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taxa de desconto dos fluxos de caixa a chamada taxa de custo mdio ponderado do capital. A terminologia anglo-sxonica utiliza a sigla wacc (weighted average cost of capital) enquanto alguns manuais referem apenas r.
A taxa de custo mdio ponderado do capital dada pela seguinte equao:
r=
Onde:
D D+S
rd (1-T)
S D+S
rs
r = taxa de custo mdio ponderado do capital rd= Taxa de custo da dvida rs= Taxa de custo do capital prprio D= dvida S= Capital Prprio T= Taxa marginal de imposto*
* a norma afasta a componente fiscal para efeitos de clculo da taxa, ou seja, T=0
Em sntese, e tendo por base a taxa de custo mdio ponderada do capital, o valor de uso (V) resulta da seguinte frmula:
V= CF1 (1 + r)1
CF2 (1 + r)2
CF3 (1 + r)3
CF4 (1 + r)4
CF5 (1 + r)5
VRn (1 + r)n
A este propsito podero ser tidas em conta as informaes constantes na Norma Interpretativa 2 Uso de Tcnicas de Valor Presente para Mensurar o Valor de Uso.
Construir-se- ento um mapa previsional dos fluxos de caixa cuja configurao se sintetiza abaixo, fluxos esses que, correspondem aos gerados pelo activo ou conjunto de activos a ser sujeito ao teste de imparidade.
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Ano N+1 Recebimentos Operacionais (...) Pagamentos Operacionais (...) Fluxos de Caixa Operacionais Custos Estimados com a Venda Valor Residual Estimado Total x x x x
Ano N+2 x x x
Ano N+3 x x x
Ano N+4 x x x x x
Aps a obteno dos fluxos de caixa, o valor de uso de um activo ou de uma unidade geradora de caixa ser obtido atravs do
n
FCA =
CF [1 / (1 + r) i ]
Correspondendo: FCA: fluxos de caixa actualizados, correspondentes ao (somatrio) das parcelas anuais de fluxo actualizado I: aos sucessivos anos do perodo total r: custo mdio ponderado do capital para o perodo i n: ao limite temporal de perodos FC: aos fluxos de cada perodo
2.2.3. Teste de Imparidade Como corolrio dos procedimentos antes enunciados as entidades procedero ao teste de imparidade, o qual no mais do que, a simples comparao entre a quantia escriturada do activo ou das unidades geradoras de caixa e a sua
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quantia recupervel, a qual por sua vez resulta da seleco da mais alta de duas, o justo valor menos os custos de vender ou o valor de uso.
No caso da quantia recupervel ser inferior quantia escriturada temos evidncia de que o activo est em imparidade tornando-se necessrio vir a reconhecer a perda correspondente a essa diferena. Sintetiza-se no esquema abaixo: Justo Valor Menos Custos de Vender
Valor de Uso
A maior quantia dos dois
Quantia Recupervel
Quantia Escriturada
Quantia Recupervel < Quantia Escriturada
No
Sim
Nada a fazer
Perda por Imparidade
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2.2.4. Procedimentos associados imparidade em activos financeiros (NCRF 27) A NCRF em epgrafe engloba o tratamento de instrumentos financeiros passivos e activos e, com tal, preconiza o tratamento da imparidade em activos financeiros. Em concreto, esta norma preceitua o seguinte: em termos de procedimentos relacionados com a imparidade:
Imparidade Reconhecimento
23. data de cada perodo de relato financeiro, uma entidade deve avaliar a imparidade de todos os activos financeiros que no sejam mensurados ao justo valor atravs de resultados. Se existir uma evidncia objectiva de imparidade, a entidade deve reconhecer uma perda por imparidade na demonstrao de resultados.
24. Evidncia objectiva de que um activo financeiro ou um grupo de activos est em imparidade inclui dados observveis que chamem a ateno ao detentor do activo sobre os seguintes eventos de perda: (a) significativa dificuldade financeira do emitente ou devedor; (b) quebra contratual, tal como no pagamento ou incumprimento no pagamento do juro ou amortizao da dvida; (c) o credor, por razes econmicas ou legais relacionados com a dificuldade financeira do devedor, oferece ao devedor concesses que o credor de outro modo no consideraria; (d) torne-se provvel que o devedor ir entrar em falncia ou qualquer outra reorganizao financeira; (e) o desaparecimento de um mercado activo para o activo financeiro devido a dificuldades financeiras do devedor; (f) informao observvel indicando que existe uma diminuio na mensurao da estimativa dos fluxos de caixa futuros de um grupo de activos financeiros desde o seu reconhecimento inicial, embora a diminuio no possa ser ainda identificada para um dado activo financeiros individual do grupo, tal como sejam condies econmicas nacionais, locais ou sectoriais adversas.
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25. Outros factores podero igualmente evidenciar imparidade, incluindo alteraes significativas com efeitos adversos que tenham ocorrido no ambiente tecnolgico, de mercado, econmico ou legal em que o emitente opere.
26. Os activos financeiros que sejam individualmente significativos e todos os instrumentos de capital prprio devem ser avaliados individualmente para efeitos de imparidade. Outros activos financeiros devem ser avaliados quanto a imparidade, seja individualmente, seja agrupados com base em similares caractersticas de risco de crdito.
Mensurao
27. O montante de perda por imparidade dever ser mensurado da seguinte forma: (a) para um instrumento mensurado ao custo amortizado, nos termos do pargrafo 12(a), a perda por imparidade a diferena entre a quantia escriturada e o valor presente (actual) dos fluxos de caixa estimados descontados taxa de juro original efectiva do activo financeiro; e (b)para instrumentos de capital prprio, compromissos de emprstimo e opes mensuradas ao custo, nos termos dos pargrafos 12(b) e 12(c), a perda por imparidade a diferena entre a quantia escriturada e a melhor estimativa de justo valor do referido activo.
Reverso
28. Se, num perodo subsequente, a quantia de perda por imparidade diminuir e tal diminuio possa estar objectivamente relacionada com um evento ocorrido aps o reconhecimento da imparidade (como por exemplo uma melhoria na notao de risco do devedor) a entidade deve reverter a imparidade anteriormente reconhecida. A reverso no poder resultar numa quantia escriturada do activo financeiro que exceda aquilo que seria o custo amortizado do referido activo, caso a perda por imparidade no tivesse sido anteriormente reconhecida. A entidade deve reconhecer a quantia da reverso na demonstrao de resultados.
29. A reverso de imparidade em instrumentos de capital prprio proibida.
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2.2.5. Excerto da NCRF 12 Imparidade de Activos Objectivo ( 1)

1. O objectivo desta Norma Contabilstica e de Relato Financeiro o de prescrever os procedimentos que uma entidade deve aplicar para assegurar que os seus activos sejam escriturados por no mais do que a sua quantia recupervel. Um activo escriturado por mais do que a sua quantia recupervel se a sua quantia escriturada exceder a quantia a ser recuperada atravs do uso ou venda do activo. Se este for o caso, o activo descrito como estando com imparidade e a Norma exige que a entidade reconhea uma perda por imparidade. A Norma tambm especifica as circunstncias em que uma entidade deve reverter uma perda por imparidade e prescreve divulgaes.
mbito ( 2 e 3)
2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao da imparidade de todos os activos, que no sejam: (a) inventrios (ver a NCRF 18 - Inventrios); (b) activos provenientes de contratos de construo (ver a NCRF 19 - Contratos de Construo); (c) activos por impostos diferidos (ver a NCRF 25 - Impostos sobre o Rendimento); (d) activos por benefcios de empregados (ver a NCRF 28 Benefcios dos Empregados); (e) activos financeiros que estejam no mbito da NCRF 27 Instrumentos Financeiros; (f) propriedades de investimento que sejam mensuradas pelo justo valor (ver a NCRF 11 - Propriedades de Investimento); (g) activos biolgicos relacionados com a actividade agrcola que sejam
mensurados pelo justo valor menos o custo estimado no ponto de venda (ver a NCRF 17 - Agricultura); (h) activos no correntes (ou grupos para alienao) classificados como detidos para venda de acordo com a NCRF 8 - Activos no Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas. 3. Esta Norma aplica-se a activos que sejam escriturados pela quantia revalorizada (i.e. justo valor) de acordo com outras Normas, tais como o modelo de revalorizao da
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NCRF 7 - Activos Fixos Tangveis. Identificar se um activo revalorizado pode estar com imparidade depende dos fundamentos usados para determinar o justo valor: (a) se o justo valor do activo for o seu valor de mercado, a nica diferena entre o justo valor do activo e o seu justo valor menos os custos de vender so os custos directos incrementais para alienar o activo: (i) se os custos com a alienao forem negligenciveis, a quantia recupervel do activo revalorizado aproxima-se necessariamente da sua quantia revalorizada (i.e. justo valor) ou superior mesma. Neste caso, aps os requisitos de revalorizao terem sido aplicados, improvvel que o activo revalorizado esteja com imparidade e a quantia recupervel no necessita de ser estimada; (ii) se os custos com a alienao no foram negligenciveis, o justo valor menos os custos de vender do activo revalorizado necessariamente inferior ao seu justo valor. Por isso, o activo revalorizado estar com imparidade se o seu valor de uso for inferior sua quantia revalorizada (i.e. justo valor). Neste caso, aps os requisitos de valorizao terem sido aplicados, uma entidade aplica esta Norma para determinar se o activo pode estar com imparidade; (b) se o justo valor do activo for determinado numa base que no seja o seu valor de mercado, a sua quantia revalorizada (i.e. justo valor) pode ser superior ou inferior sua quantia recupervel. Deste modo, aps os requisitos de revalorizao terem sido aplicados, uma entidade aplica esta Norma para determinar se o activo pode estar com imparidade.
Definies ( 0)
4. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significados especificados: Activos corporate: so activos, excepto goodwill, que contribuam para os fluxos de caixa futuros de vrias unidades geradoras de caixa. Custos com a alienao: so custos incrementais directamente atribuveis alienao de um activo ou unidade geradora de caixa, excluindo custos de financiamento e gastos de impostos sobre o rendimento. Data de acordo para uma concentrao de actividades empresariais: a data em que um acordo substantivo entre as partes concentradas seja celebrado e, no caso de entidades cotadas em bolsa, anunciado ao pblico. No caso de uma Oferta Pblica de Aquisio (OPA) hostil, a primeira data em que tiver sido atingido um acordo
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substantivo entre as partes que se concentram a data em que um nmero suficiente dos proprietrios da adquirida tenham aceite a oferta do adquirente para que este obtenha o controlo daquela. Depreciao (Amortizao): a imputao sistemtica da quantia deprecivel de um activo durante a sua vida til. ( ) Justo valor menos os custos de vender: a quantia a obter da venda de um activo ou unidade geradora de caixa numa transaco entre partes conhecedoras e dispostas a isso, sem qualquer relacionamento entre elas, menos os custos com a alienao. Mercado activo: um mercado no qual se verifiquem todas as condies seguintes: (a) os itens negociados no mercado so homogneos; (b) podem ser encontrados em qualquer momento compradores e vendedores dispostos a comprar e vender; e (c) os preos esto disponveis ao pblico. Perda por imparidade: o excedente da quantia escriturada de um activo, ou de uma unidade geradora de caixa, em relao sua quantia recupervel. Quantia deprecivel: o custo de um activo ou outra quantia substituta do custo, menos o seu valor residual. Quantia escriturada: a quantia pela qual um activo reconhecido no Balano, aps a deduo de qualquer depreciao/amortizao acumulada e de perdas por imparidade acumuladas inerentes. Quantia recupervel: a quantia mais alta de entre o justo valor de um activo ou unidade geradora de caixa menos os custos de vender e o seu valor de uso. Unidade geradora de caixa: o mais pequeno grupo identificvel de activos que seja gerador de influxos de caixa e que seja em larga medida independente dos influxos de caixa de outros activos ou grupo de activos. Valor de uso: o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados, que se espere surjam do uso continuado de um activo ou unidade geradora de caixa e da sua alienao no fim da sua vida til.
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No caso de um activo intangvel, o termo amortizao geralmente usado em vez de depreciao. Ambos os termos tm o mesmo sentido.
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Vida til: (a) o perodo durante o qual uma entidade espera que um activo esteja disponvel para uso; ou (b) o nmero de unidades de produo ou similares que uma entidade espera obter do activo.
Identificao de um activo que possa estar com imparidade ( 5 a 8)

5. Uma entidade deve avaliar em cada data de relato se h qualquer indicao de que um activo possa estar com imparidade. Se existir qualquer indicao, a entidade deve estimar a quantia recupervel do activo. 6. Independentemente de existir ou no qualquer indicao de imparidade, uma entidade deve tambm: (a) testar anualmente a imparidade de um activo intangvel com uma vida til indefinida ou um activo intangvel ainda no disponvel para uso comparando a sua quantia escriturada com a sua quantia recupervel. Este teste de imparidade pode ser efectuado em qualquer momento durante o perodo anual, desde que seja efectuado no mesmo momento de cada ano. Activos intangveis diferentes podem ser testados quanto a imparidade em momentos diferentes. Contudo, se um desses activos intangveis for inicialmente reconhecido durante o perodo anual corrente, esse activo deve ser testado quanto a imparidade antes do final do perodo corrente. (b) testar anualmente a imparidade do goodwill adquirido numa concentrao de actividades empresariais de acordo com os pargrafos Erro! A origem da referncia no foi encontrada. a Erro! A origem da referncia no foi encontrada.. 7. Ao avaliar se existe qualquer indicao de que um activo possa estar com imparidade, uma entidade deve considerar, como mnimo, as seguintes indicaes: Fontes externas de informao (a) Durante o perodo, o valor de mercado de um activo diminuiu significativamente mais do que seria esperado como resultado da passagem do tempo ou do uso normal. (b) Ocorreram, durante o perodo, ou iro ocorrer no futuro prximo, alteraes significativas com um efeito adverso na entidade, relativas ao ambiente
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tecnolgico, de mercado, econmico ou legal em que a entidade opera ou no mercado ao qual o activo est dedicado. (c) As taxas de juro de mercado ou outras taxas de mercado de retorno de investimentos aumentaram durante o perodo, e esses aumentos provavelmente afectaro a taxa de desconto usada no clculo do valor de uso de um activo e diminuiro materialmente a quantia recupervel do activo. (d) A quantia escriturada dos activos lquidos da entidade superior sua capitalizao de mercado. Fontes internas de informao (e) Est disponvel evidncia de obsolescncia ou dano fsico de um activo. (f) Alteraes significativas com um efeito adverso na entidade ocorreram durante o perodo, ou espera-se que ocorram num futuro prximo, at ao ponto em que, ou na forma em que, um activo seja usado ou se espera que seja usado. Estas alteraes incluem um activo que se tornou ocioso, planos para descontinuar ou reestruturar a unidade operacional a que o activo pertence, planos para alienar um activo antes da data anteriormente esperada, e a reavaliao da vida til de um activo como finita em vez de indefinida. (g) Existe evidncia nos relatrios internos que indica que o desempenho econmico de um activo , ou ser, pior do que o esperado. 8. Se houver uma indicao de que um activo possa estar com imparidade, isto pode indicar que a vida til remanescente, o mtodo de depreciao (amortizao) ou o valor residual do activo precisa de ser revisto e ajustado de acordo com a Norma aplicvel ao activo, mesmo que no seja reconhecida qualquer perda por imparidade relativa a esse activo.
Mensurao da quantia recupervel ( 9 a 27)

9. Esta Norma define quantia recupervel como a quantia mais alta de entre o justo valor de um activo ou de uma unidade geradora de caixa menos os custos de vender e o seu valor de uso.
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Mensurao da quantia recupervel de um activo intangvel com uma vida til indefinida ( 10)
10. O pargrafo 6 exige que um activo intangvel com uma vida til indefinida seja anualmente testado quanto a imparidade mediante comparao da sua quantia escriturada com a sua quantia recupervel, independentemente de existir ou no qualquer indicao de que possa estar com imparidade. Contudo, o clculo detalhado mais recente da quantia recupervel de um tal activo feito num perodo precedente pode ser usado no teste de imparidade no perodo corrente, desde que os seguintes critrios sejam satisfeitos: (a) se o activo intangvel no gerar influxos de caixa resultantes do uso continuado que sejam em larga medida independentes dos de outros activos ou grupos de activos e for portanto testado quanto a imparidade como parte de uma unidade geradora de caixa qual pertena, os activos e passivos que compem essa unidade no mudaram significativamente desde o clculo mais recente da quantia recupervel; (b) o mais recente clculo da quantia recupervel resultou numa quantia que excedeu a quantia escriturada do activo por uma margem substancial; e (c) com base numa anlise de acontecimentos que tenham ocorrido e das circunstncias que tenham mudado desde o clculo mais recente da quantia recupervel, remota a probabilidade de que uma determinao da quantia recupervel corrente seja inferior quantia escriturada do activo.
Justo valor menos custos de vender ( 11 a 15)

11. A melhor evidncia do justo valor menos os custos de vender de um activo um preo num acordo de venda vinculativo numa transaco entre partes sem qualquer relacionamento entre elas, ajustado para custos incrementais que seriam
directamente atribuveis alienao do activo. 12. Se no houver qualquer acordo de venda vinculativo mas um activo for negociado num mercado activo, o justo valor menos os custos de vender o preo de mercado do activo menos os custos com a alienao. O preo de mercado apropriado geralmente o preo corrente de oferta de compra. Quando os preos de oferta de compra no estiverem disponveis, o preo da transaco mais recente pode proporcionar uma base a partir da qual se estime o justo valor menos os custos de vender, desde que no tenha havido uma alterao significativa nas circunstncias econmicas entre a data da transaco e a data em que a estimativa seja feita.
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13. Se no houver acordo de venda vinculativo ou mercado activo para um activo, o justo valor menos os custos de vender baseado na melhor informao disponvel para reflectir a quantia que uma entidade poder obter, data do balano, da alienao do activo numa transaco entre partes conhecedoras e dispostas a isso sem qualquer relacionamento entre elas, aps deduo dos custos com a alienao. Ao determinar esta quantia, uma entidade considera o desfecho de transaces recentes de activos semelhantes feitas no mesmo sector. O justo valor menos os custos de vender no reflecte uma venda forada, a no ser que a gerncia seja compelida a vender imediatamente. 14. Os custos com a alienao, que no tenham sido os reconhecidos como passivos, so deduzidos ao determinar o justo valor menos os custos de vender. Exemplos de tais custos so os custos legais, imposto de selo e impostos sobre transaces semelhantes, custos de remoo do activo e custos incrementais directos para colocar um activo em condies para a sua venda. Porm, os benefcios de cessao de emprego (tal como definidos na NCRF 28 Benefcios de Empregados) e custos associados reduo ou reorganizao de uma empresa a seguir alienao de um activo no so custos incrementais directos de alienar o activo. 15. Por vezes, a alienao de um activo exige que o comprador assuma um passivo e apenas existe um nico justo valor menos os custos de vender tanto para o activo como para o passivo. O pargrafo Erro! A origem da referncia no foi encontrada. explica como tratar de tais casos.
Valor de uso ( 16 a 27)

16. Os seguintes elementos devem ser reflectidos no clculo do valor de uso de um activo: (a) uma estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do activo; (b) expectativas acerca das possveis variaes na quantia ou na tempestividade desses fluxos de caixa futuros; (c) o valor temporal do dinheiro, representado pela taxa corrente de juro sem risco de mercado; (d) o preo de suportar a incerteza inerente ao activo; e
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(e) outros factores, tais como a falta de liquidez, que os participantes do mercado reflectissem no apreamento dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do activo.
Bases para estimativas de fluxos de caixa futuros ( 17)

17. Ao mensurar o valor de uso, uma entidade deve: (a) basear as projeces de fluxos de caixa em pressupostos razoveis e suportveis que representem a melhor estimativa da escala de condies econmicas que existiro durante a vida til remanescente do activo. Deve ser dada maior ponderao a evidncias externas; (b) basear as projeces de fluxos de caixa nos oramentos/previses financeiros mais recentes aprovados pela gerncia, mas deve excluir quaisquer influxos ou exfluxos de caixa futuros estimados que se espera venham a resultar de reestruturaes futuras ou de aumentos ou melhorias no desempenho do activo. As projeces baseadas nestes oramentos/previses devem abranger um perodo mximo de cinco anos, a menos que um perodo mais longo possa ser justificado. (c) estimar projeces de fluxos de caixa para alm do perodo abrangido pelos oramentos/previses mais recentes extrapolando as projeces baseadas nos oramentos/previses pelo uso de uma taxa de crescimento estvel ou decrescente para os anos subsequentes, a menos que uma taxa crescente possa ser justificada.
Composio das estimativas de fluxos de caixa futuros ( 18 a 23)

18. As estimativas de fluxos de caixa futuros devem incluir: (a) projeces de influxos de caixa derivados do uso continuado do activo; (b) projeces de exfluxos de caixa que sejam necessariamente incorridos para gerar os influxos de caixa derivados do uso continuado do activo (incluindo exfluxos de caixa para preparar o activo para uso) e possam ser directamente atribudos, ou imputados numa base razovel e consistente, ao activo; e (c) fluxos de caixa lquidos, se os houver, a receber (ou a pagar) pela alienao do activo no fim da sua vida til.
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19. Os futuros fluxos de caixa devem ser estimados para o activo na condio corrente. Estimativas de futuros fluxos de caixa no devem incluir futuros influxos ou exfluxos de caixa que se esperem como resultado de: (a) uma reestruturao futura com a qual uma entidade ainda no esteja comprometida; ou (b) aumentos ou melhorias no desempenho do activo. 20. Quando uma entidade ficar comprometida com uma reestruturao, provvel que alguns activos sejam afectados por essa reestruturao. Logo que a entidade esteja comprometida com a reestruturao: (a) as suas estimativas de influxos e exfluxos de caixa futuros para a finalidade de determinar o valor de uso reflectiro as poupanas de custos e outros benefcios da reestruturao (baseadas nos mais recentes oramentos/previses
financeiros que tenham sido aprovados pelo rgo de gesto); e (b) as suas estimativas de exfluxos de caixa futuros para a reestruturao sero includas numa proviso para reestruturao de acordo com a NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. 21. At que uma entidade incorra em exfluxos de caixa, que aumentem ou melhorem o desempenho do activo, as estimativas de fluxos de caixa futuros no incluem os influxos de caixa futuros estimados que se espera que resultem do aumento de benefcios econmicos associados ao exfluxo de caixa. 22. As estimativas de fluxos de caixa futuros no devem incluir: (a) influxos ou exfluxos de caixa provenientes de actividades de financiamento; ou (b) recebimentos ou pagamentos de impostos sobre o rendimento. 23. A estimativa de fluxos de caixa lquidos a receber (ou a pagar) pela alienao de um activo no fim da sua vida til deve ser a quantia que uma entidade espera obter da alienao do activo numa transaco entre partes conhecedoras e dispostas a isso sem qualquer relacionamento entre elas, aps deduo dos custos estimados com a alienao.
Fluxos de caixa futuros de moeda estrangeira ( 24)

24. Os fluxos de caixa futuros so estimados na moeda em que sero gerados e depois descontados usando uma taxa de desconto apropriada para essa moeda. Uma
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entidade transpe o valor presente usando a taxa de cmbio vista na data do clculo do valor de uso.
Taxa de desconto ( 25 a 27)

25. A(s) taxa(s) de desconto deve(m) ser a(s) taxa(s) antes de impostos que reflicta(m) as avaliaes correntes de mercado sobre: (a) o valor temporal do dinheiro; e (b) os riscos especficos para o activo em relao aos quais as estimativas de fluxos de caixa futuros no tenham sido ajustadas. 26. Uma taxa que reflicta as avaliaes correntes de mercado do valor temporal do dinheiro e dos riscos especficos para o activo o retorno que os investidores exigiriam se fossem eles a escolher um investimento que gerasse fluxos de caixa de quantias, tempestividade e perfil de risco equivalentes s que a entidade espera obter do activo. Esta taxa estimada a partir da taxa implcita nas transaces correntes de mercado para activos semelhantes ou a partir do custo mdio ponderado do capital de uma entidade cotada em bolsa que tenha um nico activo (ou uma carteira de activos) semelhante em termos de potencial de servio e de riscos para o activo em causa. Contudo, a(s) taxa(s) de desconto usada(s) para mensurar o valor de uso de um activo no deve(m) reflectir os riscos em relao aos quais as estimativas de fluxos de caixa futuros tenham sido ajustadas. De outro modo, o efeito de alguns pressupostos ser tido em considerao duas vezes. 27. Quando uma taxa de um activo especfico no estiver directamente disponvel no mercado, uma entidade usa substitutos para estimar a taxa de desconto.
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APNDICE ORIENTAES PARA AUTO-AVALIAO E AVALIAO

. A1) ORIENTAES PARA A AUTO-AVALIAO Para uma resposta alicerada s questes de auto-avaliao, sugere-se que se tenha em ateno os aspectos a seguir enunciados, para cada uma delas.
1 Grupo de questes
1. Todo o ponto 2.1. a Imparidade no SNC, especialmente o sub-ponto 2.1.4., a propsito da imparidade nas NCRF; 2. Ver ponto 2.1.1. sobre a imparidade e as Bases para Apresentao das Demonstraes Financeiras; 3. Ver ponto 2.1.3 sobre a imparidade e os Cdigos de contas; 4. Ver ponto 2.1.3. sobre a imparidade e os Cdigos de contas; 5. Todo o ponto 2.1. a Imparidade no SNC, especialmente o sub-ponto 2.1.4., a propsito da imparidade nas NCRF.
2 Grupo de questes
1. Ver todo o ponto 2.1.4., especialmente o sub-ponto 2.1.4.1; 2. Ver todo o ponto 2.1.4., especialmente o sub-ponto 2.1.4.2.; 3. Ver o sub-ponto 2.1.4.4. referente NCRF 18 Inventrios; 4. Ver o ponto 2.2.1. sobre a identificao de um activo que esteja em imparidade; 5. Ver os pontos 2.2.1 , sobre a identificao de activos em imparidade, e o ponto 2.2.2. sobre a mensurao da quantia recupervel.
3 Grupo de questes 1. Ver o sub-ponto 2.2.2.1. sobre a mensurao da quantia recupervel, e o sub-ponto 2.2.2.2., sobre o justo valor menos os custos de vender;
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2. Ver o sub-ponto 2.2.2.1 sobre a mensurao da quantia recupervel, e o sub-ponto 2.2.2.3., sobre o valor de uso; 3. Ver o ponto 2.2.3. sobre os testes de imparidade; 4. Ver o ponto 2.2.2.3. sobre o clculo do valor de uso, e em especial o sub-ponto 2.2.2.3.2, sobre a taxa de desconto; 5. Ver o ponto 2.2.1. sobre a identificao de activos em imparidade.
A2) ORIENTAES PARA A AVALIAO Por sua vez, na resposta s cinco questes para avaliao, ter em conta:
1. Que a imparidade se aplica exclusivamente a activos; 2. Ver o ponto 2.2.2.1. sobre mensurao da quantia recupervel, e os sub-pontos 2.2.2.3.1. e 2.2.2.3.2. respectivamente sobre o valor de uso e sobre a taxa de desconto; 3. Ver ponto 2.2.1. em geral, e o 2.2.3. sobre os testes de imparidade; 4. Ver ponto 2.1.4.3., sobre a imparidade e outras NCRF, especialmente o sub-ponto sobre a NCRF 6 Activos intangveis; 5. Ver ponto 2.2.1. sobre a identificao de activos em imparidade.
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CURSO DIS 1809
MDULO III
IMPARIDADE DE ACTIVOS, SEU RECONHECIMENTO, APRESENTAO E DIVULGAO
Curso: SNC IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS Mdulo III

IMPARIDADE DE ACTIVOS, SEU RECONHECIMENTO, APRESENTAO E DIVULGAO
2. IMPARIDADE DE ACTIVOS ..........................................................................2
2.3 RECONHECIMENTO DA IMPARIDADE EM ACTIVOS NO FINANCEIROS ... 2
2.3.1. CONTABILIZAO DE PERDAS POR IMPARIDADE E SUAS REVERSES.......2 2.3.1.1. Contabilizao das perdas por imparidade ......................................................... 2 2.3.1.2. Contabilizao das reverses das perdas por imparidade ............................. 3 2.3.1.3. Excertos da NCRF 12 Imparidade de Activos relativamente ao reconhecimento de perdas por imparidade e suas reverses...................................... 5 2.3.2. IMPARIDADE EM UNIDADES GERADORAS DE CAIXA ........................................ 8 2.3.2.1. Aspectos Gerais.......................................................................................................... 8 2.3.2.2. Contabilizao de perdas por imparidade e suas reverses em UGC ......... 9 2.3.2.3. Excertos da NCRF 12 Imparidade de Activos a propsito das perdas por imparidade em UGC ............................................................................................................... 12
2.4 RECONHECIMENTO DA IMPARIDADE EM ACTIVOS FINANCEIROS .......... 22

2.4.1. DEFINIES DE BASE ...........................................................................................22 2.4.2. PROCEDIMENTOS GERAIS ...................................................................................23 2.4.3. RECONHECIMENTO DAS PERDAS POR IMPARIDADE E SUAS REVERSES EM ACTIVOS FINANCEIROS............................................................................................25 2.4.4. EXCERTOS DA NCRF 27 INSTRUMENTOS FINANCEIROS, SOBRE O RECONHECIMENTO DA IMPARIDADE E SUAS REVERSES .....................................25
2.5 A IMPARIDADE NO RELATO FINANCEIRO ANUAL...................................... 27

2.5.1. NO BALANO..........................................................................................................27 2.5.2. NA DEMONSTRAO DOS RESULTADOS ..........................................................28 2.5.3. A IMPARIDADE NO ANEXO ...................................................................................30
3. CASOS PRTICOS SOBRE IMPARIDADE ................................................37 APNDICE ORIENTAES PARA AUTO-AVALIAO E AVALIAO ...47 A1) ORIENTAES PARA A AUTO-AVALIAO.........................................47 A2) ORIENTAES PARA A AVALIAO ....................................................48
SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS (MDULO III) JOO CIPRIANO
2. IMPARIDADE DE ACTIVOS
2.3 RECONHECIMENTO FINANCEIROS DA IMPARIDADE EM ACTIVOS NO
2.3.1. CONTABILIZAO DE PERDAS POR IMPARIDADE E SUAS REVERSES
2.3.1.1. Contabilizao das perdas por imparidade Identificada que seja a imparidade num activo, a mensurao da respectiva perda corresponde seguinte diferena:
Perda por imparidade = Quantia escriturada Quantia recupervel
Atente-se que a quantia escriturada corresponder, num determinado momento, a um valor do activo influenciado por: custo histrico de aquisio; depreciaes; revalorizaes; perdas por imparidade acumuladas.
A perda por imparidade deve por norma ser reconhecida imediatamente nos resultados. Isto , diminui-se a quantia escriturada do activo por contrapartida de gastos por perdas de imparidade
Activo/Imparidade Acumulada
Perdas por imparidade
No entanto, caso o activo em causa tiver sido objecto de uma reavaliao existindo uma reserva no capital prprio, a quantia de perda por imparidade
dever em primeiro lugar reduzir a reserva, e s depois gerar um gasto em resultados, isto :
Reserva de reavaliao
W=X+Y
1.
Y 2.
W Quantia total da reduo do valor do activo X quantia da reduo do activo por contrapartida do excedente de valorizao Y quantia da reduo do activo por contrapartida de resultados
A prioridade na reduo da reserva de reavaliao decorre da remisso feita no pargrafo 29 da NCRF 12, que remete para o tratamento do decrscimo de revalorizao preceituado na NCRF 7 Activos Fixos Tangveis.
2.3.1.2. Contabilizao das reverses das perdas por imparidade Por sua vez, atendendo a que, em cada perodo de relato subsequente a empresa dever continuar:
a verificar os indcios de imparidade com recurso a fontes externas e internas de informao, os quais podero apontar para uma alterao e/ou recuperao nos riscos que existiam sobre o activo;
a apurar a quantia recupervel que ser a mais alta entre o justo valor menos os custos de vender e o valor de uso, mensuraes essas que se tero que actualizar; a efectuar o teste de imparidade comparando a quantia recupervel com a quantia escriturada para avaliar se o activo permanece ou no em imparidade e se calcula anualmente,
poder ocorrer que a anterior perda por imparidade reverta, pelo facto, da quantia recupervel se aproximar, igualar ou ultrapassar a quantia escriturada.
Nesse caso, a NCRF 12 preconiza que, por regra, a reverso gere um rendimento no perodo, compensando perdas de imparidade anteriormente reconhecidas em resultados:
Ganhos-Reverso por imparidade
De igual modo, se o activo, quando do reconhecimento anterior das perdas de imparidade tinha uma quantia escriturada que inclua um excedente/reserva de revalorizao, a reverso da perda por imparidade poder ir at concorrncia da quantia escriturada total:
1. reconhecendo um ganho em resultados na exacta medida das perdas anteriormente reconhecidas em resultados; 2. repondo, na quantia remanescente da reverso, a reserva anteriormente existente at sua concorrncia.
A=B+C
1.
2.
A Quantia total da recuperao do valor do activo B Quantia da reduo do valor do activo por contrapartida do excedente de valorizao C quantia da reduo do activo a reconhecer por resultados
2.3.1.3. Excertos da NCRF 12 Imparidade de Activos relativamente ao reconhecimento de perdas por imparidade e suas reverses 2.3.1.3.1. A propsito das perdas
Relativamente matria que est a ser tratada, transcreve-se a seguir os 28 a 32 da NCRF 12 relacionados com o reconhecimento das perdas por imparidade:
Reconhecimento e mensurao de uma perda por imparidade ( 28 a 32) 28. Se, e apenas se, a quantia recupervel de um activo for menor do que a sua quantia escriturada, a quantia escriturada do activo deve ser reduzida para a sua quantia recupervel. Esta reduo uma perda por imparidade.
29. Uma perda por imparidade deve ser imediatamente reconhecida nos resultados, a no ser que o activo seja escriturado pela quantia revalorizada de uma outra Norma (por exemplo, de acordo com o modelo de revalorizao da NCRF 7 - Activos Fixos Tangveis). Qualquer perda por imparidade de um activo revalorizado deve ser tratada como decrscimo de revalorizao de acordo com essa outra Norma. 30. Quando a quantia estimada de uma perda por imparidade for maior do que a quantia escriturada do activo com o qual se relaciona, uma entidade deve reconhecer um passivo, se, e apenas se, tal for exigido por outra Norma. 31. Aps o reconhecimento de uma perda por imparidade, o encargo com a depreciao (amortizao) do activo deve ser ajustado nos perodos futuros para imputar a quantia escriturada revista do activo, menos o seu valor residual (se o houver) numa base sistemtica, durante a sua vida til remanescente. 32. Se uma perda por imparidade for reconhecida, quaisquer activos ou passivos por impostos diferidos relacionados sero determinados de acordo com a NCRF 25 Impostos sobre o Rendimento, ao comparar a quantia escriturada revista do activo com a sua base fiscal.
2.3.1.3.2. A propsito das reverses Por sua vez a propsito das reverses de perdas por imparidade a NCRF 12 prev um conjunto de procedimentos contabilsticos nos pargrafos 56 a 61 que se transcrevem:
Reverter uma perda por imparidade ( 56 a 64) 56. Uma entidade deve avaliar data de cada relato se h qualquer indicao de que uma perda por imparidade reconhecida em perodos anteriores relativamente a um activo, que no o goodwill, possa j no existir ou possa ter diminudo. Se tal indicao existir, uma entidade deve estimar a quantia recupervel desse activo. 57. Ao avaliar se existe qualquer indicao de que uma perda por imparidade reconhecida em perodos anteriores relativamente a um activo, que no o goodwill, possa j no existir ou possa ser diminudo, uma entidade deve considerar, no mnimo, as seguintes indicaes:
Fontes externas de informao (a) o valor de mercado do activo tenha aumentado significativamente durante o perodo; (b) tenham ocorrido durante o perodo, ou iro ocorrer no futuro prximo, alteraes significativas com um efeito favorvel na entidade, referentes ao ambiente tecnolgico, de mercado, econmico ou legal em que a entidade opera ou no mercado a que se destina o activo; (c) as taxas de juro do mercado ou outras taxas de mercado de retorno de investimentos tenham diminudo durante o perodo, e essas diminuies podero afectar a taxa de desconto usada ao calcular o valor de uso do activo e aumentar materialmente a sua quantia recupervel. Fontes internas de informao (d) Alteraes significativas com um efeito favorvel na entidade ocorreram durante o perodo, ou espera-se que ocorram num futuro prximo, at ao ponto em que, ou na forma em que, o activo seja usado ou se espera que seja usado. Estas alteraes incluem os custos incorridos durante o perodo para melhorar ou aumentar o desempenho do activo ou reestruturar a unidade operacional qual o activo pertence; (e) Exista evidncia proveniente de relatrios internos que indique que o desempenho econmico do activo , ou ser, melhor do que o esperado. 58. Uma perda por imparidade de um activo, que no o goodwill, reconhecida em perodos anteriores deve ser revertida se, e apenas se, houver uma alterao nas estimativas usadas para determinar a quantia recupervel do activo desde que a ltima perda por imparidade foi reconhecida. Se for este o caso, a quantia escriturada do activo deve, excepto como descrito no pargrafo 59, ser aumentada at sua quantia recupervel. Este aumento uma reverso de uma perda por imparidade.
Reverter uma perda por imparidade de um activo individual ( 59 a 61) 59. Um aumento da quantia escriturada de um activo, que no o goodwill, atribuvel a uma reverso de uma perda por imparidade no deve exceder a quantia escriturada que teria sido determinada (lquida de amortizao ou depreciao) se nenhuma perda por imparidade tivesse sido reconhecida no activo em anos anteriores.
60. Uma reverso de uma perda por imparidade de um activo, que no o goodwill, deve ser reconhecida imediatamente nos resultados, a no ser que o activo esteja escriturado pela quantia revalorizada segundo uma outra Norma (por exemplo, o modelo de revalorizao da NCRF 7 - Activos Fixos Tangveis). Qualquer reverso de uma perda por imparidade de um activo revalorizado deve ser tratada como um acrscimo de revalorizao de acordo com essa outra Norma. 61. Aps ser reconhecida uma reverso de uma perda por imparidade, o dbito da depreciao (amortizao) do activo deve ser ajustado em perodos futuros para imputar a quantia escriturada revista do activo, menos o seu valor residual (se o houver), numa base sistemtica durante a sua vida til remanescente.
2.3.2. IMPARIDADE EM UNIDADES GERADORAS DE CAIXA
2.3.2.1. Aspectos Gerais Entende-se por unidade geradora de caixa (UGC) o mais pequeno grupo identificvel de activos que seja gerador de influxos de caixa e que seja em larga medida independente dos influxos de caixa de outros activos ou grupo de activos.
Aplicam-se s UGC os procedimentos enunciados no ponto 2.2. do mdulo II tais como:
a anlise de indcios de imparidade com recuso a fontes internas e externas de informao; a mensurao da quantia recupervel que corresponde ao mais alto entre o justo valor menos os custos de vender e o valor de uso; teste de imparidade confrontando a quantia recupervel com a quantia escriturada dos activos que integram a UGC.
Haver apenas que ter em linha de conta que, no apuramento do justo valor menos os custos de vender dos activos integrantes da UGC, haver que considerar a eventual existncia de passivos que afectem essa unidade de negcio.
Constituindo as UGC verdadeiras unidades de negcio, sejam linhas de produo, segmentos, divises, unidades operacionais estrangeiras, etc, natural que exista no activo da entidade goodwill referente s mesmas.
Sempre que uma determinada entidade que relata, tenha no seu activo vrias UGC, frequentemente um grupo econmico ou uma grande empresa, a NCRF 12 determina que:
Em primeiro lugar, se teste a imparidade das UGC com goodwill; Em segundo lugar, que o goodwill esteja devidamente imputado e mensurado em cada UGC que lhe diz respeito, estando includo na quantia escriturada dessa unidade operacional.
2.3.2.2. Contabilizao de perdas por imparidade e suas reverses em UGC A lgica de reconhecimento de perdas por imparidade na UGC semelhante preconizada para os activos individuais, isto :
Por regra, as perdas por imparidade afectam resultados do perodo; As reverses das perdas por imparidade devero, por norma, afectar resultados do perodo na exacta medida em que compensam as anteriores perdas reconhecidas em resultados; Existindo excedentes de valorizao, a reduo da quantia escriturada dos activos, dever primeiro lugar diminuir/anular a reserva de reavaliao existente e s depois afectar resultados; No caso de reverso, a recuperao do valor escriturado dos activos dever ter como contrapartida, em primeiro lugar, resultados do perodo at concorrncia da quantia que anteriormente tambm afectou resultados e na parte remanescente, ter como contrapartida reservas de reavaliao at concorrncia do excedente pr-existente.
Haver, contudo, que considerar a circunstncia de, existindo goodwill na quantia escriturada para o conjunto de activos integrantes da ugc, a reduo da quantia escriturada quando da perda por imparidade, dever ser feita em primeiro lugar para a quantia do goodwill e s depois para os respectivos activos.
Por sua vez, quando do reconhecimento de reverses, poder-se- repor a quantia escriturada dos activos integrantes da UGC, sendo que a quantia relativa ao goodwill existentes antes da imparidade j no poder ser reposta.
De salientar que, na quantia escriturada de uma UGC s podero haver revalorizaes para os activos subjacentes visto que o goodwill anualmente sujeito a testes de imparidade reflectidos em resultados. O goodwill no sujeito a revalorizaes e, desse modo, a contrapartida da perda de imparidade do goodwill dever ser uma rubrica de resultados.
A ttulo exemplificativo:
Quantia escriturada total: 100 Goodwill: 30 Outros activos (revalorizao includa de 20): 70 Quantia recupervel: 40 Perda por imparidade: 100-40 = 60
10
UGC - xpto
GW Outros activos Revalorizao
30 50 20
(a) 30 (b) 20 (c) 10
(b) 20
20
(a) 30 (c) 10 (a) Imparidade do Goodwill (b) Imparidade dos demais activos na parte revalorizada (c) Imparidade dos demais activos por resultados
Admitindo que no caso em apreo, no perodo N+1 ocorria uma reverso total da perda por imparidade a movimentao contabilstica seria:
Ugc - xpto
(b) 20 (a) 10
(b) 20
(a) 10
(a) Recuperao do valor do activo por resultados (b) Recuperao do valor do activo repondo o excedente de valorizao
11
Nota: A quantia do goodwill no reposta
2.3.2.3. Excertos da NCRF 12 Imparidade de Activos a propsito das perdas por imparidade em UGC
2.3.2.3.1. Identificao e reconhecimento das perdas por imparidade em UGC
Sobre esta matria transcrevem-se os pargrafos relevantes da identificao e reconhecimento de perdas por imparidade em UGC:
Unidades geradoras de caixa e goodwill ( 33 a 55) Identificao da unidade geradora de caixa a que pertence um activo ( 33 a 37) 33. Se houver qualquer indicao de que um activo possa estar com imparidade, a quantia recupervel do activo individual deve ser estimada. Se no for possvel estimar a quantia recupervel do activo individual, uma entidade deve determinar a quantia recupervel da unidade geradora de caixa qual o activo pertence. 34. A quantia recupervel de um activo individual no pode ser determinada se: (a) o valor de uso do activo no puder ser estimado, como estando prximo do seu justo valor menos os custos de vender (por exemplo, quando os fluxos de caixa futuros provenientes do uso continuado do activo no puderem ser estimados como sendo insignificantes); e (b) o activo no gerar influxos de caixa que sejam em larga medida independentes dos de outros activos. Em tais casos, o valor de uso e, por isso, a quantia recupervel, s podem ser determinados para a unidade geradora de caixa do activo Exemplo Uma entidade mineira possui uma linha frrea privada para suportar as suas actividades mineiras. A linha frrea privada s pode ser vendida pelo valor da sucata e no gera influxos de caixa que sejam em larga medida independentes dos influxos de caixa de outros activos da mina. No possvel estimar a quantia recupervel da linha frrea privada porque o seu valor de uso no pode ser determinado e provavelmente diferente do valor de
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sucata. Por isso, a entidade estima a quantia recupervel da unidade geradora de caixa qual a linha frrea privada pertence, isto , mina como um todo. 35. Tal como definido no pargrafo 4, a unidade geradora de caixa de um activo o grupo mais pequeno de activos que inclui o activo e que gera influxos de caixa que sejam em larga medida independentes dos influxos de caixa de outros activos ou grupos de activos. A identificao da unidade geradora de caixa de um activo envolve juzo de valor. Se a quantia recupervel no puder ser determinada para um activo individual, uma entidade identifica o menor agregado de activos que geram influxos de caixa em larga medida independentes. Exemplo Uma empresa de autocarros presta servios sob contrato com um municpio que exige servio mnimo em cada uma das cinco carreiras separadas. Os activos afectos a cada carreira e os fluxos de caixa de cada carreira podem ser identificados separadamente. Uma das carreiras opera com perdas significativas. Dado que a entidade no tem a opo de encerrar qualquer carreira de autocarros, o nvel mais baixo dos influxos de caixa identificveis que sejam em larga medida independentes dos influxos de caixa provenientes de outros activos, ou grupos de activos, so os que correspondem aos influxos de caixa gerados pelas cinco carreiras conjuntamente. A unidade geradora de caixa, para cada carreira, a empresa de autocarros no seu todo. 36. Se existir um mercado activo para o output produzido por um activo ou grupos de activos, esse activo ou grupo de activos deve ser identificado como uma unidade geradora de caixa, mesmo se uma parte ou todo o output for usado internamente. Se os influxos de caixa gerados por qualquer activo ou unidade geradora de caixa forem afectados pelo preo de transferncia interno, uma entidade deve usar a melhor estimativa relativa ao(s) futuro(s) preo(s) que possa(m) ser alcanado(s) em transaces em que no exista relacionamento entre as partes ao estimar: (a) os influxos de caixa futuros usados para determinar o valor de uso do activo ou da unidade geradora de caixa; e (b) os exfluxos de caixa futuros usados para determinar o valor de uso de quaisquer outros activos ou unidades geradoras de caixa que sejam afectados pelo preo de transferncia interno.
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37. As unidades geradoras de caixa devem ser identificadas consistentemente de perodo para perodo relativamente ao mesmo activo ou tipo de activos, a menos que se justifique uma alterao. Quantia recupervel e quantia escriturada de uma unidade geradora de caixa ( 38 a 51) 38. A quantia escriturada de uma unidade geradora de caixa deve ser determinada numa base consistente com a forma como a quantia recupervel da unidade geradora de caixa determinada. 39. Pode ser necessrio considerar alguns passivos reconhecidos para determinar a quantia recupervel de uma unidade geradora de caixa. Isto pode ocorrer se a alienao de uma unidade geradora de caixa exigir que o comprador assuma o passivo. Neste caso, o justo valor menos os custos de vender (ou o fluxo de caixa estimado com base na ltima alienao) da unidade geradora de caixa o preo de venda estimado para os activos da unidade geradora de caixa juntamente com o passivo menos os custos com a alienao. Para executar uma comparao com sentido entre a quantia escriturada da unidade geradora de caixa e a sua quantia recupervel, a quantia escriturada do passivo deduzida ao determinar tanto o valor de uso da unidade geradora de caixa como a sua quantia escriturada. Exemplo Uma empresa explora uma mina num pas onde a legislao exige que o proprietrio restaure o local quando concluir a sua explorao da mina. O custo da restaurao inclui a reposio da camada de terra que teve de ser removida antes do comeo da explorao mineira. Uma proviso para os custos de reposio da camada de terra foi reconhecida logo que a camada foi removida. A quantia proporcionada foi reconhecida como parte do custo da mina e tem sido depreciada durante a vida til da mina. A quantia escriturada da proviso para os custos de restaurao corresponde a 500 UM. A entidade est a testar a imparidade da mina. A unidade geradora de caixa da mina a mina na sua totalidade. A entidade recebeu vrias ofertas de compra da mina a um preo aproximado de 800 UM. Este preo reflecte o facto de que o comprador assumir a obrigao de restaurar a camada de terra. Os custos de alienao da mina so insignificantes. O valor de uso da mina aproximadamente 1.200 UM, excluindo os custos de restaurao. A quantia escriturada da mina 1.000 UM. O justo valor da unidade geradora de caixa 800 UM. Esta quantia considera os custos de restaurao que j foram providenciados. Como consequncia, o valor de uso da unidade geradora de caixa determinado aps considerao dos custos de restaurao e estimado em 700 UM (1.200 UM menos 500 UM). A quantia
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escriturada da unidade geradora 500 UM, que a quantia escriturada da mina (1.000 UM) menos a quantia escriturada da proviso para custos de restaurao (500 UM). Portanto, a quantia recupervel da unidade geradora de caixa excede a sua quantia escriturada. Goodwill ( 40 a 50) Imputao de goodwill a unidades geradoras de caixa ( 40 a 43) 40. Para a finalidade de testar a imparidade, o goodwill adquirido numa concentrao de actividades empresariais deve, a partir da data de aquisio, ser imputado a cada uma das unidades geradoras de caixa, ou grupo de unidades geradoras de caixa, do adquirente, que se espera que beneficiem das sinergias da concentrao de actividades empresariais, independentemente de outros activos ou passivos da adquirida serem atribudos a essas unidades ou grupos de unidades. Cada unidade ou grupo de unidades ao qual o goodwill seja assim imputado deve: (a) representar o nvel mais baixo no seio da entidade ao qual o goodwill monitorizado para finalidades de gesto interna; e (b) no ser maior do que um segmento operacional, determinado de acordo com a IFRS 8 Segmentos Operacionais. 41. Se a imputao inicial do goodwill adquirido numa concentrao de actividades empresariais no puder ser concluda antes do fim do perodo anual em que tiver sido efectuada a concentrao de actividades empresariais, essa imputao inicial deve ser concluda antes do fim do primeiro perodo anual com incio aps a data da aquisio. 42. Se o goodwill tiver sido imputado a uma unidade geradora de caixa e a entidade alienar uma unidade operacional dessa unidade geradora de caixa, o goodwill associado unidade operacional alienada deve ser: (a) includo na quantia escriturada da unidade operacional aquando da determinao de ganhos ou perdas no momento da alienao; e (b) mensurado na base dos valores relativos de uma unidade operacional alienada e da poro da unidade geradora de caixa retida, a no ser que a entidade possa demonstrar que algum outro mtodo reflicta melhor o goodwill associado unidade operacional alienada.
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Exemplo Uma entidade vende por 100 UM uma unidade operacional que fazia parte de uma unidade geradora de caixa a que foi imputado goodwill. O goodwill imputado unidade no pode ser identificado ou associado a um grupo de activos a um nvel inferior ao dessa unidade, excepto arbitrariamente. A quantia recupervel da poro da unidade geradora de caixa retida de 300 UM. Porque o goodwill imputado unidade geradora de caixa no pode ser identificado ou associado a um grupo de activos de forma no arbitrria a um nvel inferior ao dessa unidade, o goodwill associado unidade operacional alienada mensurado na base dos valores relativos da unidade geradora de caixa alienada e da poro da unidade geradora de caixa retida. Assim, 25% do goodwill imputado unidade geradora de caixa includo na quantia escriturada da unidade operacional que vendida. 43. Se uma entidade reorganizar a sua estrutura de relato de forma que altera a composio de uma ou mais unidades geradoras de caixa s quais tenha sido imputado goodwill, o goodwill deve ser reimputado s unidades afectadas. Esta nova imputao deve ser efectuada usando uma abordagem pelo valor relativo semelhante utilizada quando uma entidade aliena uma unidade operacional no seio de uma unidade geradora de caixa, a no ser que a entidade possa demonstrar que outro mtodo reflecte melhor o goodwill associado s unidades reorganizadas. Exemplo O goodwill tinha sido anteriormente imputado unidade geradora de caixa A. O goodwill imputado a A no pode ser identificado ou associado a um grupo de activos inferior ao de A, excepto arbitrariamente. A vai ser dividida e integrada em trs outras unidades geradoras de caixa B, C e D. Dado que o goodwill imputado a A no pode ser identificado ou associado a um grupo de activos de uma forma no arbitrria a um nvel inferior ao de A, ele reimputado s unidades B, C e D na base dos valores relativos das trs pores de A antes de essas pores de A serem integradas em B, C e D. Testar a imparidade de unidades geradoras de caixa com goodwill ( 44 e 45) 44. Quando o goodwill se relaciona com uma unidade geradora de caixa mas no tenha sido imputado a essa unidade, a unidade deve ser testada quanto a imparidade, sempre que exista uma indicao de que essa unidade possa estar com imparidade, comparando a quantia escriturada da unidade, excluindo qualquer goodwill, com a
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sua quantia recupervel. Qualquer perda por imparidade deve ser reconhecida de acordo com o pargrafo 52. 45. Uma unidade geradora de caixa qual tenha sido imputado goodwill deve ser testada quanto a imparidade anualmente, e sempre que exista uma indicao de que essa unidade possa estar com imparidade, comparando a quantia escriturada da unidade, incluindo o goodwill, com a quantia recupervel da unidade. Se a quantia recupervel da unidade exceder a quantia escriturada da unidade, a unidade e o goodwill imputado a essa unidade devem ser considerados como no estando com imparidade. Se a quantia escriturada da unidade exceder a quantidade recupervel da unidade, a entidade deve reconhecer a perda por imparidade de acordo com o pargrafo 52.
Tempestividade dos testes de imparidade ( 48 a 50) 48. O teste de imparidade anual para uma unidade geradora de caixa a que tenha sido imputado goodwill pode ser efectuado a qualquer momento durante um perodo anual, desde que o teste seja efectuado no mesmo momento todos os anos. Unidades geradoras de caixa diferentes podem ser testadas quanto a imparidade em momentos diferentes. Contudo, se uma parte ou todo o goodwill imputado a uma unidade geradora de caixa tiver sido adquirido numa concentrao de actividades empresariais durante o perodo corrente anual, essa unidade deve ser testada quanto a imparidade antes do final do perodo corrente anual. 49. Se os activos que constituem a unidade geradora de caixa a que tenha sido imputado goodwill forem testados quanto a imparidade ao mesmo tempo que a unidade que contem o goodwill, eles devem ser testados quanto a imparidade antes da unidade que contm o goodwill. Do mesmo modo, se as unidades geradoras de caixa que constituem um grupo de unidades geradoras de caixa a que tenha sido imputado goodwill forem testadas quanto a imparidade ao mesmo tempo que o grupo de unidades que contm o goodwill, as unidades individuais devem ser testadas quanto a imparidade antes do grupo de unidades que contm o goodwill. 50. O clculo detalhado mais recente, feito num perodo precedente, da quantia recupervel de uma unidade geradora de caixa qual tenha sido imputado goodwill pode ser usado no teste de imparidade dessa unidade no corrente perodo, desde que os seguintes critrios sejam satisfeitos: (a) os activos e passivos que compem a unidade no foram significativamente alterados desde o mais recente clculo da quantia recupervel;
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(b) o mais recente clculo da quantia recupervel resultou numa quantia que excedeu a quantia escriturada da unidade numa margem substancial; e (c) com base numa anlise dos acontecimentos que tenham ocorrido e das circunstncias que tenham mudado desde o clculo mais recente da quantia recupervel, seja remota a probabilidade de que uma determinao corrente da quantia recupervel seria inferior quantia escriturada da unidade.
Perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa ( 52 a 55) 52. Uma perda por imparidade deve ser reconhecida para uma unidade geradora de caixa (o grupo mais pequeno de unidades geradoras de caixa ao qual tenha sido imputado goodwill ou um activo corporate) se, e apenas se, a quantia recupervel da unidade (grupo de unidades) for inferior quantia escriturada da unidade (grupos de unidades). A perda por imparidade deve ser imputada para reduzir a quantia escriturada dos activos da unidade (grupo de unidades) pela ordem que se segue: (a) primeiro, para reduzir a quantia escriturada de qualquer goodwill imputado unidade geradora de caixa (grupo de unidades); e (b) depois, aos outros activos da unidade (grupos de unidades), numa base pro rata relativamente quantia escriturada de cada activo da unidade (grupo de unidades). Estas redues nas quantias escrituradas devem ser tratadas como perdas por imparidade nos activos individuais e reconhecidas de acordo com o pargrafo 29. 53. Ao imputar uma perda por imparidade de acordo com o pargrafo 52, uma entidade no deve reduzir a quantia escriturada de um activo abaixo do mais alto de entre: (a) o seu justo valor menos os custos de vender (caso seja determinvel); (b) o seu valor de uso (caso seja determinvel); e (c) zero. A quantia da perda por imparidade que de outra forma teria sido imputada ao activo deve ser imputada numa base pro rata aos outros activos da unidade (grupo de unidades). 54. Se a quantia recupervel de um activo individual no puder ser determinada (ver pargrafo 34):
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(a) reconhecida uma perda por imparidade do activo se a sua quantia escriturada for maior que o mais alto do seu justo valor menos os custos de vender e os resultados da imputao descritos nos pargrafos 52 e 53; e (b) no reconhecida qualquer perda por imparidade do activo se a unidade geradora de caixa relacionada no estiver com imparidade. Isto aplica-se mesmo se o justo valor menos os custos de vender do activo for inferior sua quantia escriturada. Exemplo Uma mquina sofreu danos fsicos mas ainda est a trabalhar, se bem que no to bem como antes de ficar danificada. O justo valor da mquina menos os custos de vender inferior sua quantia escriturada. A mquina no gera influxos de caixa independentes. O mais pequeno grupo de activos identificvel que inclua a mquina e que crie influxos de caixa que sejam em larga medida independentes dos influxos de caixa de outros activos a linha de produo qual pertence a mquina. A quantia recupervel da linha de produo mostra que a linha de produo tomada no seu todo no est com imparidade. Pressuposto 1: oramentos/previses aprovados pelo rgo de gesto no reflectem qualquer compromisso da mesma para substituir a mquina. A quantia recupervel desta mquina sozinha no pode ser estimada porque o valor de uso da mquina: (a) pode diferir do seu justo valor menos os custos de vender; e (b) somente pode ser determinada para a unidade geradora de caixa a que a mquina pertence (linha de produo). A linha de produo no est com imparidade. Portanto, no reconhecida qualquer perda por imparidade em relao mquina. Contudo, a entidade pode necessitar de reavaliar o perodo de depreciao ou o mtodo de depreciao da mquina. Talvez um perodo de depreciao mais curto ou um mtodo de depreciao mais rpido seja exigido para reflectir a vida til remanescente esperada da mquina ou o modelo em que se espera que os benefcios econmicos sejam consumidos pela unidade. Pressuposto 2: oramentos/previses aprovados pelo rgo de gesto reflectem um compromisso da mesma para substituir a mquina e vend-la no futuro prximo. Estima-se que os fluxos de caixa provenientes do uso continuado da mquina at sua alienao sejam insignificantes.
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O valor de uso da mquina pode ser estimado como estando prximo do seu justo valor menos os custos de vender. Por isso, a quantia recupervel da mquina pode ser determinada e no atribuda qualquer considerao unidade geradora de caixa a que pertence a mquina (i.e., a linha de produo). Dado que o justo valor menos os custos de vender a mquina inferior sua quantia escriturada, reconhecida uma perda por imparidade na mquina. 55. Aps os requisitos dos pargrafos 52 e 53 terem sido aplicados, deve ser reconhecido um passivo para qualquer quantia remanescente de uma perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa se, e apenas se, isso for exigido por outra Norma.
2.3.2.3.2. Reverso de perdas por imparidade em UGC
Sobre esta matria transcrevem-se os pargrafos relevantes da NCRF 12 a propsito de uma reverso de perdas por imparidade em UGC:
Reverter uma perda por imparidade ( 56 a 64) 56. Uma entidade deve avaliar data de cada relato se h qualquer indicao de que uma perda por imparidade reconhecida em perodos anteriores relativamente a um activo, que no o goodwill, possa j no existir ou possa ter diminudo. Se tal indicao existir, uma entidade deve estimar a quantia recupervel desse activo. 57. Ao avaliar se existe qualquer indicao de que uma perda por imparidade reconhecida em perodos anteriores relativamente a um activo, que no o goodwill, possa j no existir ou possa ser diminudo, uma entidade deve considerar, no mnimo, as seguintes indicaes: Fontes externas de informao (a) o valor de mercado do activo tenha aumentado significativamente durante o perodo; (b) tenham ocorrido durante o perodo, ou iro ocorrer no futuro prximo, alteraes significativas com um efeito favorvel na entidade, referentes ao ambiente tecnolgico, de mercado, econmico ou legal em que a entidade opera ou no mercado a que se destina o activo;
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(c) as taxas de juro do mercado ou outras taxas de mercado de retorno de investimentos tenham diminudo durante o perodo, e essas diminuies podero afectar a taxa de desconto usada ao calcular o valor de uso do activo e aumentar materialmente a sua quantia recupervel. Fontes internas de informao (d) Alteraes significativas com um efeito favorvel na entidade ocorreram durante o perodo, ou espera-se que ocorram num futuro prximo, at ao ponto em que, ou na forma em que, o activo seja usado ou se espera que seja usado. Estas alteraes incluem os custos incorridos durante o perodo para melhorar ou aumentar o desempenho do activo ou reestruturar a unidade operacional qual o activo pertence; (e) Exista evidncia proveniente de relatrios internos que indique que o desempenho econmico do activo , ou ser, melhor do que o esperado. 58. Uma perda por imparidade de um activo, que no o goodwill, reconhecida em perodos anteriores deve ser revertida se, e apenas se, houver uma alterao nas estimativas usadas para determinar a quantia recupervel do activo desde que a ltima perda por imparidade foi reconhecida. Se for este o caso, a quantia escriturada do activo deve, excepto como descrito no pargrafo 59, ser aumentada at sua quantia recupervel. Este aumento uma reverso de uma perda por imparidade.
Reverter uma perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa ( 62 e 63) 62. Uma reverso de uma perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa deve ser imputada aos activos da unidade, excepto para o goodwill, numa base pro rata em relao s quantias escrituradas desses activos. Estes aumentos nas quantias escrituradas devem ser tratados como reverso de perdas por imparidade de activos individuais e reconhecidos de acordo com o pargrafo 60. 63. Ao imputar uma reverso de uma perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa de acordo com o pargrafo 62, a quantia escriturada de um activo no deve ser aumentada acima do mais baixo de entre: (a) a sua quantia recupervel (se determinvel); e (b) A quantia escriturada que teria sido determinada (lquida de amortizao ou depreciao) se nenhuma perda por imparidade tivesse reconhecida no activo em perodos anteriores.
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A quantia da reverso da perda por imparidade que de outra forma teria sido imputada ao activo deve ser imputada numa base pro rata em relao aos outros activos da unidade (grupo de unidades), excepto para o goodwill.
Reverter uma perda por imparidade de goodwill ( 64) 64. Uma perda por imparidade reconhecida para o goodwill no deve ser revertida num perodo posterior.
2.4 RECONHECIMENTO DA IMPARIDADE EM ACTIVOS FINANCEIROS

2.4.1. DEFINIES DE BASE
Apesar de o conceito de imparidade em activos financeiros, na sua essncia, no ser diferente do j explicado para os activos no financeiros, afigura-senos til ao utilizar a NCRF 27 Instrumentos Financeiros, ter presente as seguintes definies relevantes:
Activo financeiro: qualquer activo que seja: (a) dinheiro; (b) um instrumento de capital prprio de uma outra entidade; (c) um direito contratual: (i) de receber dinheiro ou outro activo financeiro de outra entidade; ou (ii) de trocar activos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade em condies que sejam potencialmente favorveis para a entidade; ou (d) um contrato que seja ou possa ser liquidado em instrumentos de capital prprio da prpria entidade e que seja: (i) um no derivado para o qual a entidade esteja, ou possa estar, obrigada a receber um nmero varivel dos instrumentos de capital prprio da prpria entidade; ou (ii) um derivado que seja ou possa ser liquidado de forma diferente da troca de uma quantia fixa em dinheiro ou outro activo financeiro por um nmero fixo de instrumentos de capital prprio da prpria entidade. Para esta finalidade, os instrumentos de capital prprio da prpria entidade no incluem instrumentos que sejam eles prprios contratos para futuro recebimento ou entrega dos instrumentos de capital prprio da prpria entidade.
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Custo amortizado de um activo financeiro ou de um passivo financeiro: a quantia pela qual o activo financeiro ou o passivo financeiro mensurado no reconhecimento inicial, menos os reembolsos de capital, mais ou menos a amortizao cumulativa, usando o mtodo do juro efectivo, de qualquer diferena entre essa quantia inicial e a quantia na maturidade, e menos qualquer reduo (directamente ou por meio do uso de uma conta de abatimento) quanto imparidade ou incobrabilidade.
Instrumento de capital prprio: qualquer contrato que evidencie um interesse residual nos activos de uma entidade aps deduo de todos os seus passivos.
Justo valor: a quantia pela qual um activo pode ser trocado ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transaco em que no exista relacionamento entre elas.
Mtodo do juro efectivo: um mtodo de calcular o custo amortizado de um activo financeiro ou de um passivo financeiro (ou grupo de activos financeiros ou de passivos financeiros) e de imputar o rendimento dos juros ou o gasto dos juros durante o perodo relevante. A taxa de juro efectiva a taxa que desconta exactamente os pagamentos ou recebimentos de caixa futuros estimados durante a vida esperada do instrumento financeiro ou, quando apropriado, um perodo mais curto na quantia escriturada lquida do activo financeiro ou do passivo financeiro
2.4.2. PROCEDIMENTOS GERAIS
Com as necessrias adaptaes, os activos financeiros devero ser sujeitos aos mesmos procedimentos de imparidade dos demais activos, envolvendo apuramento da quantia recupervel e seu confronto com a quantia escriturada, isto :
Recolha de evidncias de que o activo possa estar em imparidade; Mensurao da quantia recupervel; Confronto da quantia recupervel com a quantia escriturada (teste de imparidade).
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Como particularidades dos procedimentos em causa para os activos financeiros salienta-se que podero constituir elementos que apontem para que o activo financeiro esteja em imparidade, os seguintes: significativa dificuldade financeira do emitente ou devedor; quebra contratual, tal como no pagamento ou incumprimento no pagamento do juro ou amortizao da dvida; o credor, por razes econmicas ou legais relacionados com a dificuldade financeira do devedor, oferece ao devedor concesses que o credor de outro modo no consideraria; torne-se provvel que o devedor ir entrar em falncia ou qualquer outra reorganizao financeira; o desaparecimento de um mercado activo para o activo financeiro devido a dificuldades financeiras do devedor; informao observvel indicando que existe uma diminuio na mensurao da estimativa dos fluxos de caixa futuros de um grupo de activos financeiros desde o seu reconhecimento inicial, embora a diminuio no possa ser ainda identificada para um dado activo financeiros individual do grupo, tal como sejam condies
econmicas nacionais, locais ou sectoriais adversas; Outros factores, incluindo alteraes significativas com efeitos adversos que tenham ocorrido no ambiente tecnolgico, de mercado, econmico ou legal em que o emitente opere.
Entretanto a quantia recupervel dos activos financeiros corresponde:
a) ao valor presente (actual) dos fluxos de caixa estimados, descontados taxa de juro nominal efectiva, para activos financeiros mensurados ao custo amortizado;
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b) melhor estimativa do justo valor, para activos constitudos por instrumentos de capital prprio, compromissos de emprstimo e opes mensurados ao custo.
2.4.3. RECONHECIMENTO DAS PERDAS REVERSES EM ACTIVOS FINANCEIROS
POR
IMPARIDADE
SUAS
Caso a quantia recupervel do activo financeiro for inferior quantia escritura do mesmo, essa diferena constitui uma perda por imparidade que dever ser reconhecida em resultados do perodo. Admitindo que no caso em apreo, no perodo N+1 ocorria uma reverso total da perda por imparidade a movimentao contabilstica seria:
Activo/Imparidade Acumulada Perdas por imparidade
Por sua vez as reverses nas situaes de imparidade devero ser reconhecidas como rendimento dos resultados do perodo em que ocorram.
Activo/Imparidade Acumulada Ganhos-Reverso por imparidade
2.4.4. EXCERTOS DA NCRF 27 INSTRUMENTOS FINANCEIROS, SOBRE O RECONHECIMENTO DA IMPARIDADE E SUAS REVERSES
Sobre o tratamento contabilstico em activos financeiros discriminam-se em seguida os pargrafos da NCRF 27 que os tratam:
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Imparidade ( 23 a 29) Reconhecimento ( 23 a 26) 23. data de cada perodo de relato financeiro, uma entidade deve avaliar a imparidade de todos os activos financeiros que no sejam mensurados ao justo valor atravs de resultados. Se existir uma evidncia objectiva de imparidade, a entidade deve reconhecer uma perda por imparidade na demonstrao de resultados. 24. Evidncia objectiva de que um activo financeiro ou um grupo de activos est em imparidade inclui dados observveis que chamem a ateno ao detentor do activo sobre os seguintes eventos de perda: (a) significativa dificuldade financeira do emitente ou devedor; (b) quebra contratual, tal como no pagamento ou incumprimento no pagamento do juro ou amortizao da dvida; (c) o credor, por razes econmicas ou legais relacionados com a dificuldade financeira do devedor, oferece ao devedor concesses que o credor de outro modo no consideraria; (d) torne-se provvel que o devedor ir entrar em falncia ou qualquer outra reorganizao financeira; (e) o desaparecimento de um mercado activo para o activo financeiro devido a dificuldades financeiras do devedor; (f) informao observvel indicando que existe uma diminuio na mensurao da estimativa dos fluxos de caixa futuros de um grupo de activos financeiros desde o seu reconhecimento inicial, embora a diminuio no possa ser ainda identificada para um dado activo financeiros individual do grupo, tal como sejam condies econmicas nacionais, locais ou sectoriais adversas. 25. Outros factores podero igualmente evidenciar imparidade, incluindo alteraes significativas com efeitos adversos que tenham ocorrido no ambiente tecnolgico, de mercado, econmico ou legal em que o emitente opere. 26. Os activos financeiros que sejam individualmente significativos e todos os instrumentos de capital prprio devem ser avaliados individualmente para efeitos de imparidade. Outros activos financeiros devem ser avaliados quanto a imparidade, seja individualmente, seja agrupados com base em similares caractersticas de risco de crdito.
26
Mensurao ( 27) 27. O montante de perda por imparidade dever ser mensurado da seguinte forma: (a) para um instrumento mensurado ao custo amortizado, nos termos do pargrafo 12 (a), a perda por imparidade a diferena entre a quantia escriturada e o valor presente (actual) dos fluxos de caixa estimados descontados taxa de juro original efectiva do activo financeiro; e (b) para instrumentos de capital prprio, compromissos de emprstimo e opes mensuradas ao custo, nos termos dos pargrafos 12 (b) e 12(c), a perda por imparidade a diferena entre a quantia escriturada e a melhor estimativa de justo valor do referido activo.
Reverso ( 28 e 29) 28. Se, num perodo subsequente, a quantia de perda por imparidade diminuir e tal diminuio possa estar objectivamente relacionada com um evento ocorrido aps o reconhecimento da imparidade (como por exemplo uma melhoria na notao de risco do devedor) a entidade deve reverter a imparidade anteriormente reconhecida. A reverso no poder resultar numa quantia escriturada do activo financeiro que exceda aquilo que seria o custo amortizado do referido activo, caso a perda por imparidade no tivesse sido anteriormente reconhecida. A entidade deve reconhecer a quantia da reverso na demonstrao de resultados. 29. A reverso de imparidade em instrumentos de capital prprio proibida.
2.5 A IMPARIDADE NO RELATO FINANCEIRO ANUAL

2.5.1. NO BALANO
Apresenta-se em seguida a estrutura do activo para o modelo de balano preconizado no SNC:
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RUBRICAS
ACTIVO
Activo no corrente Activos fixos tangveis Propriedades de investimento Trespasse (goodwill ) Activos intangveis Activos biolgicos Participaes financeiras - mtodo da equivalncia patrimonial Participaes financeiras - outros mtodos Accionistas/scios Outros activos financeiros Activos por impostos diferidos Activos no correntes detidos para venda Activo corrente Inventrios Activos biolgicos Clientes Adiantamentos a fornecedores Estado e outros entes pblicos Accionistas/scios Outras contas a receber Diferimentos Activos financeiros detidos para negociao Outros activos financeiros Activos no correntes detidos para venda Caixa e depsitos bancrios Total do activo
NOTAS 31 XXX N
DATAS 31 XXX N-1
DIC DIC DIC DIC DIC DIC DIC DIC DIC DIC DIC
Inscrevemos nas colunas das quantias de todas as rubricas do activo, excepo da caixa e depsitos bancrios, a expresso DIC a qual pretende dizer que, para esses activos, as quantias expressas em balano devero ser sempre com Deduo da Imparidade Acumulada. Embora, diversamente do que acontece actualmente com o modelo de balano do POC, a imparidade acumulada no aparea evidenciada em coluna autnoma, no se dever esquecer que em notas do anexo e para os vrios activos, dever ser apresentado um quadros discriminativo da evoluo dos saldos respeitantes imparidade entre o inicio e o fim do perodo contabilstico.
2.5.2. NA DEMONSTRAO DOS RESULTADOS
Apresenta-se abaixo uma parte do modelo de demonstrao dos resultados por naturezas segundo o modelo preconizado para o SNC:
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RENDIMENTOS E GASTOS
Vendas e servios prestados Subsdios explorao Ganhos/perdas imputados de subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos Variao nos inventrios da produo Trabalhos para a prpria entidade Custo das mercadorias vendidas e das matrias consumidas Fornecimentos e servios externos Gastos com o pessoal Ajustamentos de inventrios (perdas/reverses) Provises (aumentos/redues)
NOTAS
PERODOS
N-1
Imparidade de dvidas a receber (perdas/reverses) Imparidade de investimentos no depreciveis/amortizveis (perdas/reverses)
Aumentos/redues de justo valor Outros rendimentos e ganhos Outros gastos e perdas Resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento e impostos Gastos/reverses de depreciao e de amortizao
+ + +/+/+ -/+ -/+ -/+ -/+ +/+ =
+ + +/+/+ -/+ -/+ -/+ -/+ +/+ =
Imparidade de investimentos depreciveis/amortizveis (perdas/reverses)

Resultado operacional (antes de gastos de financiamento e impostos)
-/+ -/+ = + -
-/+ -/+ = + = -/+ =
Juros e rendimentos similares obtidos Juros e gastos similares suportados Resultado antes de impostos Imposto sobre o rendimento do perodo Resultado lquido do perodo
= -/+ =
Como se pode observar, esto a cheio as linhas de relato obrigatrio relativas a perdas por imparidade dos activos e suas reverses.
De salientar que, cada uma das linhas em causa dever apresentar uma quantia lquida, que compensa quer situaes de perda quer situaes de ganho por reverso, ocorridas no activo integrante da respectiva classe.
Em nota do anexo, todas as perdas e todos os ganho por reverso devero ser discriminados.
A demonstrao dos resultados por funes no contempla a evidenciao autnoma dos efeitos da imparidade.
29
2.5.3. A IMPARIDADE NO ANEXO
No modelo geral de Anexo do SNC so os seguintes os pontos onde devero ser efectuadas divulgaes relativas ao tratamento contabilstico da
imparidade:
2.4. Adopo pela primeira vez das NCRF divulgao transitria (d) Reconhecimento ou reverso, pela primeira vez, de perdas por imparidade ao preparar o balano de abertura de acordo com as NCRF (divulgaes que a NCRF 12 Imparidade de Activos teria exigido se o reconhecido dessas perdas por imparidade ou reverses tivesse ocorrido no perodo que comea na data de transio para as NCRF).
3. Principais polticas contabilsticas

3.1. Bases de mensurao usadas na preparao das demonstraes financeiras: 3.4. Principais pressupostos relativos ao futuro (envolvendo risco significativo de provocar ajustamento material nas quantias escrituradas de activos e passivos durante o ano financeiro seguinte): 3.5. Principais fontes de incerteza das estimativas (envolvendo risco significativo de provocar ajustamento material nas quantias escrituradas de activos e passivos durante o ano financeiro seguinte):
5. Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros

5.2. Alterao voluntria em polticas contabilsticas com efeitos no perodo corrente ou em qualquer perodo anterior (sendo impraticvel determinar a quantia de ajustamento), ou com possveis efeitos em perodos futuros. (a) natureza da alterao na poltica contabilstica: (b) razes pelas quais a aplicao da nova poltica contabilstica proporciona informao fivel e mais relevante: (c) quantia do ajustamento (at ao ponto que seja praticvel) para o perodo corrente e cada perodo anterior apresentado:
30
(d) quantia de ajustamento relacionado com perodos anteriores aos apresentados (at ao ponto em que seja praticvel): 5.3. Alteraes em estimativas contabilsticas com efeito no perodo corrente ou que se espera que tenham efeito em futuros perodos: (a) respectivas naturezas e quantias: (b) situaes em que impraticvel estimar a quantia do efeito em futuros perodos:
7. Activos intangveis
7.1. Divulgaes para cada classe de activos intangveis, distinguindo entre os activos intangveis gerados internamente e outros activos intangveis: (c) a quantia bruta escriturada e qualquer amortizao acumulada (agregada com as perdas por imparidade acumuladas) no comeo e fim do perodo; (e) uma reconciliao da quantia escriturada no comeo e fim do perodo que mostre separadamente as adies, as alienaes, os activos classificados como detidos para venda, as amortizaes, as perdas por imparidade e outras alteraes. 7.7. Activos intangveis contabilizados por quantias revalorizadas. Indicao: (b) quantia do excedente de revalorizao relacionada com activos intangveis no incio e no final do perodo, indicando as alteraes durante o perodo e quaisquer restries na distribuio do saldo aos accionistas; e
8. Activos fixos tangveis

8.1. Divulgaes sobre activos fixos tangveis. (a) bases de mensurao usados para determinar a quantia escriturada bruta; (d) quantia escriturada bruta e depreciao acumulada (agregada com perdas por imparidade acumuladas) no incio e no fim do perodo; e (e) reconciliao da quantia escriturada no incio e no fim do perodo mostrando as adies, as revalorizaes, as alienaes, os activos classificados como detidos para venda, as amortizaes, as perdas de imparidade e suas reverses e outras alteraes.
31
8.5. Quantia includa nos resultados, relativa a compensao de terceiros por itens do activo fixo tangvel com imparidade, perdidos ou cedidos.
9. Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas

9.4. Activos no correntes (ou grupos para alienao) classificados como detidos para venda, ou vendidos, no perodo: (d) perdas ou ganhos reconhecidos, relacionados com imparidade ou suas reverses (quantia e item da demonstrao dos resultados que os inclui):
12. Propriedades de investimento

12.10. Aplicao modelo do custo: (c) quantia escriturada bruta e depreciao acumulada (agregada com as perdas por imparidade acumuladas) no incio e no fim do perodo; (d) reconciliao da quantia escriturada da propriedade de investimento no incio e no fim do perodo evidenciando: (vi) quantia de perdas por imparidade reconhecida e quantia de perdas por imparidade revertida durante o perodo;
13. Imparidade de activos

13.1. Para cada classe de activos:
(a) quantia de perdas por imparidade reconhecidas nos resultados durante o perodo (com indicao das linhas de itens da demonstrao dos resultados em que essas perdas por imparidade esto includas); (b) quantia de reverses de perdas por imparidade reconhecida nos resultados durante o perodo (com indicao das linhas de itens da demonstrao dos resultados em que essas perdas por imparidade esto revertidas); (c) quantia de perdas por imparidade em activos revalorizados reconhecidas directamente no capital prprio durante o perodo; (d) quantia de reverses de perdas por imparidade em activos revalorizados reconhecidas directamente no capital prprio durante o perodo.
32
13.2.
Por cada perda material por imparidade reconhecida ou revertida durante o
perodo para um activo individual (incluindo goodwill), ou para uma unidade geradora de caixa: (a) acontecimentos e circunstncias que conduziram ao reconhecimento ou reverso de perda por imparidade; (b) quantia de perda por imparidade reconhecida ou revertida; (c) natureza do activo; (d) indicao se a agregao de activos relativa identificao da unidade geradora de caixa se alterou desde a estimativa anterior da quantia recupervel (se a houver) da unidade geradora de caixa: (i) em caso afirmativo, descrio da maneira corrente e anterior de agregar activos; (ii) razes de alterar a maneira como identificada a unidade geradora de caixa; (e) indicao sobre se a quantia recupervel do activo (unidade geradora de caixa) o seu justo valor menos os custos de vender ou o seu valor de uso; (i) base usada para determinar o justo valor menos os custos de vender (tal como, se o justo valor foi determinado por referncia a um mercado activo); (ii) a(s) taxa(s) de desconto usada(s) na estimativa corrente e anterior (se houver) do valor de uso. 13.3. Perdas por imparidade agregadas e reverses agregadas de perdas por
imparidade reconhecidas durante o perodo: (a) principais classes de activos afectadas por perdas por imparidade e principais classes de activos afectadas por reverses de perdas por imparidade; (b) principais acontecimentos e circunstncias que levaram ao reconhecimento destas perdas por imparidade e reverses de perdas por imparidade. 13.4. Parcela do goodwill adquirido numa concentrao de actividades empresariais
durante o perodo que no foi imputada a uma unidade geradora de caixa (grupo de unidades) data de relato: (a) quantia do goodwill no imputado;
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(b) razes pelas quais a quantia se mantm no imputada. 13.5. Processo subjacente s estimativas usadas para mensurar as quantias
recuperveis de unidades geradoras de caixa que contm goodwill ou activos intangveis com vidas teis indefinidas.
14. Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas

14.2. Investimentos em associadas
(k) passivos contingentes de associadas: (i) parte nos passivos contingentes de uma associada incorridos juntamente com outros investidores; (ii) passivos contingentes que surjam pelo facto de se ser solidariamente responsvel pela totalidade ou parte dos passivos da associada.
15. Concentraes de actividades empresariais

15.5. Reconciliao da quantia escriturada de goodwill no incio e no final do perodo,
mostrando separadamente: (a) quantia bruta e as perdas por imparidade acumuladas no incio do perodo; (e) perdas por imparidade reconhecidas durante o perodo;
17. Explorao e avaliao de recursos minerais

17.1. Polticas contabilsticas relativas a dispndios de explorao e avaliao
incluindo o reconhecimento de activos de explorao e avaliao. 17.2. Quantias de activos, passivos, rendimentos e gastos e fluxos de caixa
operacionais e de investimento resultantes da explorao e avaliao de recursos minerais.
18. Agricultura
18.8. Activos biolgicos mensurados, no fim do perodo, ao custo menos depreciao
acumulada e perdas por imparidade acumuladas:

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(a) descrio dos activos biolgicos; (b) razo por que no podem ser fiavelmente mensurados; (c) intervalo de estimativas dentro das quais altamente provvel que caia o justo valor; (d) mtodo de depreciao usado; (e) vidas teis ou as taxas de depreciao usadas; (f) quantia escriturada bruta e depreciao acumulada (agregada com as perdas por imparidade acumuladas) no incio e no final do perodo. 18.9. Activos biolgicos previamente mensurados pelo seu custo (menos depreciao
acumulada e perdas por imparidade acumuladas) mas cujo justo valor se tornou fiavelmente mensurvel durante o perodo corrente: (a) descrio dos activos biolgicos; (b) razo pela qual o justo valor se tornou fiavelmente mensurvel;
(c) efeito da alterao.
19. Inventrios
19.1. Polticas contabilsticas adoptadas na mensurao dos inventrios e frmula de
custeio usada. 19.2. Quantia total escriturada de inventrios e quantia escriturada em classificaes
apropriadas. 19.3 Quantia de inventrios escriturada pelo justo valor menos os custos de vender
(no caso de corretores/negociantes). 19.4 19.5. 19.6. Quantia de inventrios reconhecida como um gasto durante o perodo. Quantia de ajustamento de inventrios reconhecida como um gasto do perodo. Quantia de reverso de ajustamento reconhecida como uma reduo na quantia
de inventrios reconhecida como gasto do perodo.
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19.7.
Circunstncias
ou
acontecimentos
que
conduziram
reverso
de
um
ajustamento de inventrios.
28. Instrumentos financeiros

Polticas contabilsticas 28.1. Bases de mensurao utilizadas para os instrumentos financeiros e outras
polticas contabilsticas utilizadas para a contabilizao de instrumentos financeiros relevantes para a compreenso das demonstraes financeiras. Categorias de activos e passivos financeiros 28.2. Quantia escriturada de cada uma das categorias de activos financeiros e
passivos financeiros, no total e para cada um dos tipos significativos de activos e passivos financeiros de entre cada categoria. (b) activos financeiros mensurados ao custo amortizado menos imparidade; (d) compromissos de emprstimo mensurados ao custo menos imparidade; (g) activos financeiros para os quais foi reconhecida imparidade, com indicao, para cada uma das classes, separadamente, i) a quantia contabilstica que resulta da mensurao ao custo ou custo amortizado e ii) a imparidade acumulada. Elementos de rendimentos, gastos, ganhos e perdas 28.9. Ganhos lquidos e perdas lquidas reconhecidas de:
(c) activos financeiros mensurados ao custo amortizado menos imparidade; 28.11. Quantia de perda por imparidade reconhecida para cada uma das classes de activos financeiros.
36
3. CASOS PRTICOS SOBRE IMPARIDADE
CASO 1:
A sociedade Carto, SA, dispe de uma linha de produo de embalagens de carto, adquirida no incio do ano N-5, entretanto reavaliada em N-2. A forte concorrncia de empresas do Norte da Europa, fabricantes de embalagens semelhantes, mais robustas e por metade dos custos, fazem com que administrao da Carto, SA, em 3/1/N+1, tenha deliberado analisar os efeitos dessa situao no valor dos activos da empresa. Propostas obtidas no mercado com base em vendas ocorridas a nvel internacional para linhas de produo semelhantes, apontam para um justo valor de 100.000 euros, em caso de venda imediata, envolvendo encargos de venda de 5%.
Para o efeito apuraram-se os seguintes dados (U.M.):
a) Relativamente aos equipamentos afectados linha de produo, existem os seguintes dados contabilsticos:
Equipamento bsico Amortizaes acumuladas Variao das Amortizaes acumuladas Excedente Variao do excedente N-3 300.000 60.000 N-2 390.000 117.000 63.000 N-1 390.000 156.000 39.000 54.000 -9.000 N 390.000 195.000 39.000 45.000 -9.000
b) Os fluxos de caixa previstos para a linha de produo so os seguintes:

Recebimentos de proveitos de explorao Pagamentos de custos de explorao Pagam de grandes repara. imobilizado Valor de venda residual dos equipamentos Custo com a venda dos equipamentos Factor de actualizao 0,980392 0,961169 0,942322 0,923845 N+1 190.000 150.000 N+2 200.000 165.000 2.000 N+3 210.000 180.000 3.000 5.000 600 0,901459 N+4 220.000 195.000 N+5
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Pretende-se: 1. Determinao da "imparidade" reportada a 31/12/N. 2. Ajustamentos contabilsticos no ano N, nas rubricas em causa.
CASO 2: A sociedade Impar, SA, dispe de uma linha de produo de brinquedos, adquirida no incio do ano N-5, a qual foi reavaliada atravs de uma correco monetria no final de N-1. Em face da entrada no mercado comunitrio de artigos congneres provenientes de pases orientais a preos que se situam abaixo do custo de produo na empresa, a Administrao da IMPAR, SA, em 03/01/N+1, deliberou analisar os efeitos da situao no valor dos activos da empresa. Para o efeito apuraram-se as seguintes informaes (em milhes de euros): a) Relativamente aos bens imobilizados da linha de produo tem-se os seguintes montantes contabilsticos:
N-2 N-1 N
Equipamento bsico Amortizaes acumuladas Outros excedentes (reavaliao)
40.000 16.000
56.000 28.000 9.600
56.000 33.600 8.000
b) O justo valor baseado em preos formados em transaces conhecidas num mercado mundial aponta para uma eventual venda por um preo de 5.000, envolvendo o pagamento de comisses de 10%; c) Os fluxos de caixa previstos para a linha de produo so os seguintes: N+1 100.000 95.000 N+2 70.000 64.000 N+3 50.000 48.000 N+4 30.000 33.000 N+5
Recebimentos de explorao Pagamentos de explorao Valor de realizao final Comisses de venda a pagar Factor de actualizao (taxa 10%)
3.000 300 0,909 0,826 0,751 0,683 0,621
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Pretende-se: 1. Determinao do montante da "perda de imparidade" reportado a 31/12/N. 2. Ajustamentos contabilsticos no ano N do valor dos activos e da reserva correspondente.
CASO 3: A empresa tem uma fbrica arrendada e, no exerccio de 2008, testou-a para efeitos de imparidade (o bem encontra-se mensurado ao custo). Toda a fbrica considerada uma unidade que gera fluxos de caixa. A quantia escriturada a custo e a quantia lquida das depreciaes de 100.000. Os anos restantes de vida til so de 10. No entanto, a empresa obteve uma proposta recente para venda do activo de 80.000. A taxa de desconto antes de impostos de 10%. O quadro que abaixo se apresenta indica os fluxos de caixa futuros lquidos:
Fluxos de Caixa Factor de desconto Fluxos de Caixa Futuros taxa de 10% Futuros Descontados 2009 7.900 0,909090 2010 8.350 0,826450 2011 8.515 0,751310 2012 8.592 0,683010 2013 8.700 0,620920 2014 8.700 0,564470 2015 8.700 0,513160 2016 8.700 0,466510 2017 8.700 0,424100 2018 8.700 0,385540 De venda 85.000 0,385540 Valor de Uso 170.557 0 Perodo
Pretende-se: 1. Que determine o valor de uso no mapa acima e a quantia recupervel. 2. Que determine e reconhea a perda por imparidade.
39
CASO 4:
Uma empresa, no exerccio de 2008, testou um equipamento fabril em termos de imparidade, sendo este um activo que gera fluxos de caixa. A quantia escriturada do bem de 150.000 sendo que a vida til remanescente de 10 anos. No caso concreto a empresa no consegue determinar o valor de mercado, no entanto para o clculo dos fluxos de caixa futuros descontados a empresa utiliza uma taxa de desconto de 14%. Os fluxos de caixa apurados para o activo em questo, so:
Perodo 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 De venda Valor de Uso Fluxos de Caixa Factor de desconto Fluxos de Caixa Futuros taxa de 10% Futuros Descontados 22.165 0,8772 21.450 0,7695 20.550 0,6750 24.725 0,5921 25.325 0,5194 24.825 0,4556 24.123 0,3996 25.533 0,3506 24.234 0,3075 22.850 0,2697 0 0,0 235.780 0
No entanto a Administrao da empresa aprovou em 2008 um oramento do qual conta que em 2012 a empresa ter custos de melhorias do activo em 25.000, aumentando a sua eficincia pela diminuio do consumo de combustvel. Assim nesse ano a empresa suportou esse custo, cujos benefcios econmicos foram tidos em linha de conta nas previses dos fluxos de caixa. Os futuros fluxos de caixa so os do quadro seguinte:
Perodo 2013 2014 2015 2016 2017 2018 De venda Valor de Uso Fluxos de Caixa Factor de desconto Fluxos de Caixa Futuros taxa de 10% Futuros Descontados 30.321 0,8772 32.750 0,7695 31.721 0,6750 31.950 0,5921 33.100 0,5194 27.999 0,4556 0 0,0 187.841 0
JOO CIPRIANO
SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS (MDULO III)
40
Pretende-se que: 1. 2. 3. 4. determine o valor de uso em 2008; proceda ao reconhecimento em 2008 a perda por imparidade; determine o valor de uso em 2012; determine a reverso da perda por imparidade e consequente reconhecimento.
RESOLUO DO CASO 1: A imparidade corresponde diferena entre o valor contabilstico e a quantia recupervel, sendo esta dada pelo maior dos dois valores seguintes: valor de uso e justo valor menos os custos de vender. Neste enquadramento, determinam-se de seguida o valor de uso e o justo valor menos os custo de vender. O valor de uso dado pela actualizao dos cash-flows futuros:
N+1 190.000 150.000 40.000 N+2 200.000 167.000 33.000 N+3 210.000 183.000 27.000 N+4 220.000 195.000 25.000
Recebimentos Pagamentos Fluxo
Factor de actualiza. 0,980392 0,961169 0,942322 0,923845 Fluxo actualizado Valor de uso 39.216 119.473 31.719 25.443 23.096
O justo valor menos os custo de vender em N+5 corresponde ao justo valor deduzido dos encargos com a venda:
Justo valor Encargos Justo valor menos custos de vender 100.000 5.000 95.000
Confrontando os quantitativos correspondentes ao valor de uso e ao justo valor menos os custo de vender, conclui-se que:
A quantia recupervel 119.473
Em conformidade com o enunciado conhecem-se os dados de N-3 a N:

41
Equipamento bsico Amortizaes acumuladas Variao das amort. Acumulad. Excedente Variao do excedente
N-3 300.000 60.000
N-2 390.000 117.000 63.000
N-1 390.000 156.000 39.000 54.000 -9.000
N 390.000 195.000 39.000 45.000 -9.000
A quantia escriturada dos equipamentos no ano N dada pela diferena entre o custo de aquisio e as amortizaes acumuladas:
Custo de aquisio Amort. Acumuladas = Quantia escriturada 390.000 195.000 195.000
Imparidade no final do ano N:

Quantia escriturada Quantia recupervel = Imparidade 195.000 119.473 75.527
AJUSTAMENTOS CONTABILSTICOS:
LANAMENTOS: Descrio Anulao do excedente Perda de valor por resultados Perdas por imparidade acumuladas DBITO CRDITO 569 655 439 QUANTIA 45.000 30.527 75.527
42
RESOLUO DO CASO 2:
A imparidade corresponde diferena entre a quantia escriturada e a quantia recupervel, sendo esta dada pelo maior dos dois valores seguintes: valor de uso e justo valor menos os custos de vender. Neste enquadramento, determinam-se de seguida o valor de uso e o justo valor menos os custos de vender. O valor de uso dado pela actualizao dos cash-flows futuros:
N+1 100.000 95.000 5.000 0,909 4.545 8.954 N+2 70.000 64.000 6.000 0,826 4.956 N+3 50.000 48.000 2.000 0,751 1.502 N+4 30.000 33.000 -3.000 0,683 -2.049 N+5 3.000 300 2.700 0,621 1.677
Recebimentos Pagamentos Fluxo Factor de actualiza. Fluxo actualizado Valor de uso
O justo valor menos os custos de vender corresponde a:

Justo valor Encargos com venda Justo valor menos custos de vender 5.000 500 4.500
Confrontando os quantitativos correspondentes ao valor de uso e ao justo valor menos os custos de vender, conclui-se que:
A quantia recupervel 8.954
Em conformidade com o enunciado conhecem-se os dados de N-3 a N:

N-2 40.000 16.000 N-1 56.000 28.000 12.000 9.600 9.600 N 56.000 33.600 5.600 8.000 -1.600
Equipamento bsico Amortizaes acumuladas Variao das amort. Acumulad. Excedente Variao do excedente
43
A quantia escriturada dos equipamentos no ano N dada pela diferena entre o custo de aquisio e as amortizaes acumuladas:
Custo de aquisio Amort. Acumuladas = Quantia escriturada 56.000 33.600 22.400
Imparidade no ano N:
Quantia escriturada Quantia recupervel = Imparidade 22.400 8.954 13.446
LANAMENTOS: Descrio Anulao do excedente Perdas por imparidade Perdas por imparidade acumuladas DBITO CRDITO 569 655 439 QUANTIA 8.000 5.446 13.446
RESOLUO DO CASO 3: 1. O valor de uso do bem ser o seguinte:

Perodo 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 De venda Valor de Uso Fluxos de Caixa Factor de desconto Fluxos de Caixa Futuros taxa de 10% Futuros Descontados 7.900 0,9091 7.182 8.350 0,8265 6.901 8.515 0,7513 6.397 8.592 0,6830 5.868 8.700 0,6209 5.402 8.700 0,5645 4.911 8.700 0,5132 4.464 8.700 0,4665 4.059 8.700 0,4241 3.690 8.700 0,3855 3.354 85.000 0,3855 32.771 170.557 85.000
44
2.
Quantia escriturada do activo antes da perda de imparidade 100.000,00 Quantia Recupervel 85.000,00 Perda de Imparidade 15.000,00 Quantia assentada aps a perda de imparidade 85.000,00
N.
Descrio 655 439
Dbito 15.000
Crdito
1 Perda por imparidade Activo fixo tangvel / perdas por imparidade acumul.
15.000
RESOLUO DO CASO 4: 1.
Perodo 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 De venda Valor de Uso Fluxos de Caixa Factor de desconto Fluxos de Caixa Futuros taxa de 10% Futuros Descontados 22.165 0,8772 19.443 21.450 0,7695 16.505 20.550 0,6750 13.871 24.725 0,5921 14.639 25.325 0,5194 13.153 24.825 0,4556 11.310 24.123 0,3996 9.641 25.533 0,3506 8.951 24.234 0,3075 7.452 22.850 0,2697 6.164 0 0,0 0 235.780 121.128
2.
Quantia escriturada do activo antes da perda de imparidade 150.000,00 Quantia Recupervel 121.128,00 Perda de Imparidade 28.872,00 Quantia assentada aps a perda de imparidade 121.128,00
Descrio Perda por imparidade 655 Activo fixo tangvel / perdas por imparidade acumuladas 439
SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS (MDULO III)
Dbito Crdito 28.872 28.872
JOO CIPRIANO
45
3.
Perodo 2013 2014 2015 2016 2017 2018 De venda Valor de Uso Fluxos de Caixa Factor de desconto Fluxos de Caixa Futuros taxa de 10% Futuros Descontados 30.321 0,8772 26.597 32.750 0,7695 25.200 31.721 0,6750 21.411 31.950 0,5921 18.917 33.100 0,5194 17.191 27.999 0,4556 12.756 0 0,0 0 187.841 122.073
4.
Perodo 2008 2009 2010 2011 2012 Beneficiao Total
Custo Histrico Custo de Depreciao Quantia Escriturada Depreciado Ajustado aps a imparidade 150.000 0 121.128 135.000 12.113 109.015 120.000 12.113 96.902 105.000 12.113 84.790 90.000 12.113 72.677 25.000 0 25.000 115.000 48.451 97.677
Quantia escriturada do activo no fim de 2008 Gastos de depreciao de 2009 a 2012 Beneficiao Quantia escriturada antes da reverso da imparidade Quantia Recupervel Reverso da Perda de Imparidade Quantia escriturada aps a reverso Quantia a custo histrico depreciada
121.128 -48.452 25.000 97.676 122.073 17.324 115.000 115.000
Descrio
Dbito Crdito
Activo fixo tangvel / perdas por imparidade acumuladas 439 17.324 Reverses de perdas por imparidade em activos fixos tangveis 7625 17.324
46
APNDICE ORIENTAES PARA AUTO-AVALIAO E AVALIAO
A1) ORIENTAES PARA A AUTO-AVALIAO

Para uma resposta alicerada s questes de auto-avaliao, sugere-se que se tenha em ateno os aspectos a seguir enunciados, para cada uma delas.
1 Grupo de questes
1. Ver o ponto 2.3.1; 2. Ver o ponto 2.3.1, especialmente o 2.3.1.1. e o 2.3.1.3.1 com excertos da NCRF 12.; 3. Ver ponto 2.3.1 , especialmente o 2.3.1.2. e 2.3.1.3.2. com excertos da NCRF 12; 4. Ver ponto 2.3.1.2. e 2.3.2.2.; 5. Ver ponto 2.3.1.2. e 2.3.2.2..
2 Grupo de questes
1. Ver ponto 2.3.1.; 2. Ver o ponto 2.3.2.; 3. Ver o ponto 2.3.2.1. e 2.3.2.3.1. com excertos da NCRF 12; 4. Ver o ponto 2.3.2.2. e 2.3.2.3.1. com excertos da NCRF 12; 5. Ver os pontos 2.3.1.2., 2.3.2.2., e ainda 2.3.1.3. e 2.3.2.3. com excertos da NCRF 12;.
47
3 Grupo de questes 1. Ver o ponto 2.5.3.; 2. Ver os pontos 2.3.1.2. e 2.3.2.3 com excertos da NCRF 12.; 3. Ver o ponto 2.3.1.3. e 2.3.2.3., com excertos da NCRF 12; 4. Ver o ponto 2.4.3.; 5. Ver o ponto 2.4.3. e 2.4.4., com excertos da NCRF 27.
A2) ORIENTAES PARA A AVALIAO

Por sua vez, na resposta s cinco questes para avaliao, ter em conta:
1. Ver os pontos 2.3.2.2. e 2.3.2.3.; 2. Ver o ponto 2.5.1.; 3. Ver pontos 2.4.2., 2.4.3. e 2.4.4.; 4. Ver ponto 2.3.1.3.; 5. Ver pontos 2.3.1.2. e 2.3.2.2..
48
CURSO DIS 1809
MDULO IV
CONTINGNCIAS
LISBOA, 6 DE JULHO DE 2009
Curso: SNC IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS Mdulo IV

CONTINGNCIAS
4.CONTINGNCIAS..................................................................................................... 2 4.1. AS CONTINGNCIAS NO SISTEMA DE NORMALIZAO CONTABILSTICA ................................................................................................................................. 2 4.1.1. ASPECTOS GERAIS .................................................................................. 2 4.1.2. AS CONTINGNCIAS NAS NCRF ............................................................. 3 4.1.2.1. Na NRCF 21 - Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes ................................................................................................................ 4 4.1.2.2. As contingncias noutras NCRF .............................................................. 5 4.1.3. AS CONTINGNCIAS E OS MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS ................................................................................................... 12 4.2. PROCEDIMENTOS ASSOCIADOS S CONTINGNCIAS ............................ 13 4.2.1. ASPECTOS GERAIS ................................................................................ 13 4.2.2. PROVISES E PASSIVOS CONTINGENTES.......................................... 15 4.2.3. INDICAES A OBTER PARA EFEITOS DE CONTABILIZAO E RELATO ............................................................................................................. 16 4.2.4. RVORE DE DECISO............................................................................ 17 4.3. RECONHECIMENTO VERSUS DIVULGAO DE CONTINGNCIAS .......... 18 4.3.1. PASSIVOS CONTINGENTES................................................................... 18 4.3.2. ACTIVOS CONTINGENTES ..................................................................... 19 4.4. AS CONTINGNCIAS NO RELATO FINANCEIRO ANUAL ........................... 21 4.5. TRANSCRIO INTEGRAL DA NCRF 21 PROVISES, PASSIVOS CONTINGENTES E ACTIVOS CONTINGENTES .................................................. 23 5. EXEMPLOS DE CONTINGNCIAS RELATADAS................................................. 43 5.1. GRUPO CIMPOR RELATO FINANCEIRO RELATIVO A 2008 .................... 43 5.2. GRUPO PORTUCEL RELATO FINANCEIRO RELATIVO A 2008............... 44 5.2. GRUPO SOARES DA COSTA RELATO FINANCEIRO RELATIVO A 2008 44 APNDICE ORIENTAES PARA AUTO-AVALIAO E AVALIAO .............. 47 A1) ORIENTAES PARA A AUTO-AVALIAO ................................................... 47 A2) ORIENTAES PARA A AVALIAO .............................................................. 48
SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS (MDULO IV) JOO CIPRIANO
4.CONTINGNCIAS
4.1. AS CONTINGNCIAS CONTABILSTICA
4.1.1. ASPECTOS GERAIS
NO
SISTEMA
DE
NORMALIZAO
As contingncias, que podem ter carcter activo ou passivo, so um tema contabilstico que, no sendo objecto de reconhecimento e incorporao no Balano e na Demonstrao dos Resultados, no constituem matria com alcance comparvel ao assumido pela imparidade.
Fazendo apelo a uma percepo adequada dos requisitos de reconhecimento ou de mera divulgao, as contingncias assumem contudo grande relevncia informativa e atingem a sua maior expresso no anexo.
So influenciadas pelas BADF na exacta medida em que as divulgaes so uma parte muitssimo relevante das Demonstraes Financeiras completas definidas no seu ponto 2.1. e, mesmo no sujeitas a reconhecimento, so susceptveis de interferir no julgamento e decises dos utilizadores das Demonstraes Financeiras, por fora das predies que envolvem quando da anlise da situao de uma empresa atravs de Demonstraes Financeiras preparadas segundo o pressuposto da continuidade tambm previsto no ponto 2.2. das BADF. Um passivo contingente que envolva responsabilidades cujas quantias sejam altamente materiais, se no for divulgado susceptvel de distorcer eventuais decises de investimento ou de financiamento de uma entidade, visto que a contingncia em causa constitui um risco cujo desfecho futuro pode por em causa a continuidade de uma empresa nos prximos anos.
A componente do SNC onde as contingncias so mais desenvolvidas situa-se nas NCRF, designadamente a NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, alm das inevitveis aluses feitas obrigao de
divulgao de contingncias, efectuada na NCRF 1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Financeiras.
De forma indirecta, as contingncias podem interferir na avaliao do negcio que possa vir a ser adquirido e, desse modo, serem susceptveis de afectar a determinao do goodwill respectivo. por este facto que a considerao dos passivos contingentes matria tambm contemplada na NCRF 14 Concentraes de Actividades Empresariais.
As contingncias no interferem com cdigos de contas porque no so sujeitas a registo e, ao nvel das Demonstraes Financeiras, so tratadas essencialmente no Anexo.
4.1.2. AS CONTINGNCIAS NAS NCRF
Embora a possibilidade de existncia de activos e passivos contingentes ocorra pelas mais variadas circunstncias sendo tambm, desse modo matria transversal, as preocupaes prudenciais subjacentes preparao das Demonstraes Financeiras levam a que haja um maior cuidado do desenvolvimento dos passivos contingentes sendo que esta matria tratada pelas NCRF que abordam passivos.
As contingncias so tratadas nas seguintes NCRF: NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes; NCRF 14 Concentraes de Actividades Empresariais; NCRF 26 Matrias Ambientais; NCRF 28 Benefcios dos Empregados
e ainda na
NCRF 1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Financeiras 3
4.1.2.1. Na NRCF 21 - Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes
As contingncias inserem-se e articulam-se com a NCRF tpica dos passivos. No obstante a incluso da matria dos activos contingentes, esta NCRF tem o seguinte contedo:
Objectivo ( 1) mbito ( 2 a 7) Definies ( 8 e 9) Provises e outros itens ( 10 a 12) Provises e outros passivos ( 10) Provises e passivos contingentes ( 11 e 12) Reconhecimento ( 13 a 34) Provises ( 13 a 25) Obrigao presente ( 14 e 15) Acontecimento passado ( 16 a 21) Exfluxo provvel de recursos que incorporem benefcios econmicos ( 22 e 23) Estimativa fivel da obrigao ( 24 e 25) Passivos contingentes ( 26 a 29) Activos contingentes ( 30 a 34) Mensurao ( 35 a 52) A melhor estimativa ( 35 a 41) Riscos e incertezas ( 42 a 44) Valor presente ( 45 a 47) Acontecimentos futuros ( 48 a 50) Alienao esperada de activos ( 51 e 52) Reembolsos ( 53 a 57) Alteraes em provises ( 58 e 59) Uso de provises ( 60 e 61) Aplicao das regras de reconhecimento e de mensurao ( 62 a 80) Perdas operacionais futuras ( 62 e 63) Contratos onerosos ( 64 a 67) Reestruturao ( 68 a 80) Divulgaes ( 81 a 86) Data de eficcia ( 87) Anexo A rvore de deciso
No ponto 4.5. transcreve-se integralmente o contedo da NCRF 21 - Passivos Contingentes e Activos Contingentes.
4.1.2.2. As contingncias noutras NCRF
As contingncias so ainda contempladas noutras NCRF da forma a seguir desenvolvida:

4.1.2.2.1. NCRF 14 Concentraes de Actividades Empresariais
Nesta NCRF destacam-se as seguintes aluses onde se incluem referncias s contingncias:
Definies 9. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significados especificados: (...) Passivo contingente: a. uma obrigao possvel que provenha de acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela
ocorrncia ou no de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob controlo da entidade; ou b. uma obrigao presente que decorra de acontecimentos passados mas que no reconhecida porque: i. no provvel que um exfluxo de recursos incorporando benefcios econmicos seja exigido para liquidar a obrigao; ou ii. a quantia da obrigao no pode ser mensurada com suficiente fiabilidade.
Mtodo de contabilizao 10. Todas as concentraes de actividades empresariais devem ser contabilizadas pela aplicao do mtodo de compra. 11. O mtodo de compra considera a concentrao de actividades empresariais na perspectiva da entidade concentrada que identificada como a adquirente. A
adquirente compra activos lquidos e reconhece os activos adquiridos e os passivos e passivos contingentes assumidos, incluindo aqueles que no tenham sido anteriormente reconhecidos pela adquirida. A mensurao dos activos e passivos da adquirente no afectada pela transaco, nem quaisquer activos ou passivos adicionais da adquirente so reconhecidos como consequncia da transaco, porque no so o objecto da transaco.
Aplicao do mtodo de compra 12. A aplicao do mtodo de compra envolve os seguintes passos: a. identificar uma adquirente; b. mensurar o custo da concentrao de actividades empresariais; e c. imputar, data da aquisio, o custo da concentrao de actividades empresariais aos activos adquiridos e passivos e passivos contingentes assumidos.
Imputar o custo de uma concentrao de actividades empresariais aos activos adquiridos e passivos e passivos contingentes assumidos 23. A adquirente deve, data da aquisio, imputar o custo de uma concentrao de actividades empresariais ao reconhecer os activos, passivos e passivos contingentes identificveis da adquirida que satisfaam os critrios de reconhecimento do pargrafo 24 pelos seus justos valores nessa data, com a excepo de activos no correntes (ou grupos de alienao) que sejam classificados como detidos para venda de acordo com a NCRF 8 Activos No Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas, os quais devem ser reconhecidos pelo justo valor menos os custos de vender. Qualquer diferena entre o custo da concentrao de actividades empresariais e o interesse da adquirente no justo valor lquido dos activos, passivos e passivos contingentes identificveis assim reconhecidos deve ser contabilizada de acordo com os pargrafos Error! Reference source not found. a 36. 24. A adquirente deve reconhecer separadamente os activos, passivos e passivos contingentes identificveis da adquirida data de aquisio apenas se satisfizerem os seguintes critrios nessa data:
a. no caso de um activo que no seja um activo intangvel, se for provvel que qualquer benefcio econmico futuro associado flua para a adquirente, e o seu justo valor possa ser mensurado com fiabilidade; b. no caso de um passivo que no seja um passivo contingente, se for provvel que um exfluxo de recursos incorporando benefcios
econmicos seja necessrio para liquidar a obrigao, e o seu justo valor possa ser mensurado com fiabilidade; c. no caso de um activo intangvel ou de um passivo contingente, se o seu justo valor puder ser mensurado com fiabilidade. Nesta conformidade, qualquer interesse minoritrio na adquirida expresso na proporo da minoria no justo valor lquido desses itens. Os pargrafos B16 e B17 do Apndice B da IFRS 3, em conformidade com o texto original do Regulamento (CE) 1126/2008 da Comisso, de 3 de Novembro, proporcionam orientao sobre a determinao dos justos valores dos activos, passivos e passivos contingentes identificveis da adquirida para a finalidade de imputar o custo de uma concentrao de actividades empresariais. (...)
Activos e passivos identificveis da adquirida 26. De acordo com o pargrafo 23, a adquirente reconhece separadamente como parte da imputao do custo da concentrao apenas os activos, passivos e passivos contingentes identificveis da adquirida que existiam data da aquisio e que satisfazem os critrios de reconhecimento do pargrafo 24. Portanto: a. a adquirente deve reconhecer os passivos por encerramento ou reduo das actividades da adquirida como parte da imputao do custo da concentrao apenas quando a adquirida tiver, data da aquisio, um passivo por reestruturao existente reconhecido de acordo com a NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes; e b. a adquirente, quando imputar o custo da concentrao, no deve reconhecer passivos por perdas futuras ou outros custos em que se espera incorrer como resultado da concentrao de actividades empresariais.
Passivos contingentes da adquirida 28. O pargrafo 24 especifica que a adquirente reconhece separadamente um passivo contingente da adquirida como parte da imputao do custo de uma concentrao de actividades empresariais apenas se o seu justo valor puder ser mensurado com fiabilidade. Se o seu justo valor no puder ser mensurado com fiabilidade: a. h um efeito resultante da quantia reconhecida como goodwill ou contabilizada de acordo com o pargrafo 36; e b. a adquirente deve divulgar a informao acerca do passivo contingente exigida pela NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. O pargrafo B16(l) do Apndice B da IFRS 3, em conformidade com o texto original do Regulamento (CE) 1126/2008 da Comisso, de 3 de Novembro, proporciona orientao sobre a determinao do justo valor de um passivo contingente. (...) 31. Os passivos contingentes reconhecidos separadamente como parte da
imputao do custo de uma concentrao de actividades empresariais so excludos do mbito da NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Contudo, a adquirente deve divulgar, relativamente a esses passivos contingentes, a informao exigida por essa norma para cada classe de proviso. (...)
Excesso do interesse da adquirente no justo valor lquido dos activos, passivos e passivos contingentes identificveis da adquirida acima do custo 36. Se o interesse da adquirente no justo valor lquido dos activos, passivos e passivos contingentes identificveis reconhecidos de acordo com o pargrafo 23 exceder o custo da concentrao de actividades empresariais, a adquirente deve: a. reavaliar a identificao e a mensurao dos activos, passivos e passivos contingentes identificveis da adquirida e a mensurao do custo da concentrao; e b. reconhecer imediatamente nos resultados qualquer excesso
remanescente aps a reavaliao.

Concentrao de actividades empresariais alcanada por fases 37. Uma concentrao de actividades empresariais pode envolver mais de uma transaco de troca, por exemplo, quando ocorrer por fases atravs de compras sucessivas de aces. Se assim for, cada transaco de troca deve ser tratada separadamente pela adquirente, usando a informao do custo da transaco e do justo valor data de cada transaco de troca, para determinar a quantia de qualquer goodwill associado a essa transaco. Isto resulta numa comparao passo a passo do custo dos investimentos individuais com o interesse da adquirente nos justos valores dos activos, passivos e passivos contingentes identificveis da adquirida a cada passo.
4.1.2.2.2. NCRF 26 Matrias Ambientais
Definies de carcter genrico
5. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significados especificados: Activo contingente: um possvel activo proveniente de acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no ocorrncia de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob o controlo da entidade. Passivo contingente: (a) uma obrigao possvel que provenha de acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob controlo da entidade; ou (b) uma obrigao presente que decorra de acontecimentos passados mas que no reconhecida porque: (i) no provvel que um exfluxo de recursos incorporando benefcios econmicos seja exigido para liquidar a obrigao; ou
(ii) a quantia da obrigao no pode ser mensurada com suficiente fiabilidade
Reconhecimento de passivos de carcter ambiental 16. Nos casos, raros, em que no seja possvel uma estimativa fivel dos custos, no dever reconhecer-se esse passivo. Dever considerar-se que existe um passivo contingente, tal como referido no pargrafo 17.
Passivos contingentes de carcter ambiental 17. Os passivos contingentes no devem ser reconhecidos no balano. Se existir uma possibilidade, menos que provvel, de que um dano ambiental deva ser reparado no futuro, mas essa obrigao esteja ainda dependente da ocorrncia de um acontecimento incerto, deve divulgar-se um passivo contingente no Anexo. 18. Se for remota a possibilidade da entidade ter de incorrer num dispndio de carcter ambiental ou se tal dispndio no for materialmente relevante, no necessrio divulgar qualquer passivo contingente.
Divulgaes no anexo 1. No Anexo, sob a epgrafe "Informaes sobre matrias ambientais", deve ser divulgado o seguinte: (...) d. Passivos de carcter ambiental, materialmente relevantes, que estejam includos em cada uma das rubricas do balano; e. Para cada passivo de carcter ambiental materialmente relevante, descrio da respectiva natureza e indicao do calendrio e das condies da sua liquidao. Explicao dos danos e das leis ou regulamentos que exigem a sua reparao e as medidas de restauro ou preveno adoptadas ou propostas. Se a natureza e as condies subjacentes s diferentes rubricas forem suficientemente semelhantes, estas informaes podem ser divulgadas de forma agregada. Caso as quantias sejam estimadas com base num intervalo, uma descrio da forma como se chegou estimativa, com
10
indicao de quaisquer alteraes esperadas na legislao ou na tecnologia existente, que estejam reflectidas nas quantias indicadas; (...) g. Passivos contingentes de carcter ambiental, incluindo informaes descritivas com pormenor suficiente para que a natureza do seu carcter contingente seja entendida. Se as incertezas na mensurao forem de tal modo significativas que tornem impossvel estimar a quantia de um passivo de carcter ambiental, deve referir-se esse facto, juntamente com as razes que o explicam e sempre que possvel, com o intervalo de resultados possveis; (...)
4.1.2.2.3. NCRF 28 Benefcios dos Empregados

Divulgao de benefcios de cessao de emprego 60. Para cada categoria de benefcios de cessao de emprego que uma entidade proporcione aos seus empregados, a entidade deve divulgar a natureza dos benefcios, a poltica contabilstica adoptada, a quantia das suas obrigaes e o nvel de cobertura das responsabilidades data do relato. Quando existir uma incerteza acerca do nmero de empregados que aceitaro uma oferta de benefcios de cessao de emprego, existe um passivo contingente. Como exigido pela NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos
Contingentes, uma entidade divulga informao acerca do passivo contingente salvo se a possibilidade de qualquer exfluxo na liquidao for remota.
4.1.2.2.4. NCRF 1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Financeiras
11
Anexo Estrutura 43. O anexo deve: a. (...) b. divulgar a informao exigida pelas NCRF que no seja apresentada na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao das alteraes no capital prprio ou na demonstrao dos fluxos de caixa; e c. (...)
4.1.3. AS CONTINGNCIAS FINANCEIRAS
OS
MODELOS
DE
DEMONSTRAES
As contingncias e, em especial, os passivos contingentes afectam de sobre maneira o anexo s Demonstraes Financeiras, em vrios pontos, nomeadamente: Na explicitao das principais polticas contabilsticas; No desenvolvimento das polticas contabilsticas alteraes nas estimativas contabilsticas e erros; Nas divulgaes relativas aos interesses e empreendimentos conjuntos e investimentos em associadas; Nas divulgaes relativas s concentraes de actividades empresariais; Nas divulgaes especficas de cada passivo contingente e de cada activo contingente; Nas divulgaes relativas a acontecimentos aps a data de Balano; Nas matrias ambientais existindo passivos contingentes de carcter ambiental; Em passivos contingentes relacionados com benefcios dos
empregados.
12
4.2. PROCEDIMENTOS ASSOCIADOS S CONTINGNCIAS

4.2.1. ASPECTOS GERAIS
As contingncias podem assumir o carcter de activo ou de passivo. Como foi j referido no mdulo I deste curso a propsito da definio de activo e de passivo, existem dois elementos essenciais para o seu reconhecimento: A probabilidade de ocorrncia da benefcios econmicos a serem gerados no futuro (activo) ou a sarem para liquidao de obrigaes no futuro (passivo); A mensurao dessa realidade com uma quantia que seja apurada de modo fivel.
A no verificao de um ou de ambos os requisitos, determina que, ainda que estejamos perante um recurso identificado e eventualmente controlvel (activo), ou em face de uma obrigao que tenhamos identificado como passvel de vir a gerar liquidaes (passivo), no estaremos necessariamente confrontados com realidade susceptveis de afectar o balano e a demonstrao dos resultados. Isto , podemos ter activos e passivos que, embora apresentem algumas das caractersticas da definio, no as tenham todas para efeitos de reconhecimento. E a podemos estar perante dois aspectos essenciais: Incertezas em torno de um direito ou da possibilidade plena de controlo de um recurso (activo), ou acerca de uma obrigao (passivo), cuja probabilidade remete para o desfecho futuro de acontecimentos, ou para a possvel entrada ou sada futura de recursos / benefcios econmicos; Insuficiente fiabilidade nas estimativas / apuramentos, ou mesmo dificuldade em as concretizar.
13
Embora o carcter contingencial / incerto de um activo ou de um passivo, dependa de qualquer um dos elementos anteriores, fundamentalmente no elemento probabilstico que radica a necessidade de contemplar procedimentos que permitam discernir se estamos perante activos ou passivos contingentes e, com maior acuidade, em relao aos passivos.
Vejamos como, na definio de activo e de passivo contingente, os elementos probabilstico constituem os aspectos fulcrais.
Assim, por activo contingente entende-se um possvel activo proveniente de acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela ocorrncia, ou no, de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob o controlo da entidade (NCRF 21, 8).
Por sua vez, por passivo contingente entende-se uma obrigao possvel que provenha de acontecimentos passados e cuja existncia ser confirmada pela ocorrncia, ou no, de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente fora do controlo da entidade (NCRF 21, 8), mas podendo ser at uma obrigao presente que decorra de acontecimentos passados, mas que no reconhecida por no ser provvel que um exfluxo de recursos incorporando benefcios econmicos seja exigido para liquidar a obrigao, ou a quantia dessa obrigao no possa ser mensurada com suficiente facilidade / fiabilidade (NCRF 21, 8),
A reforar a tnica do elementos probabilstico, a NCRF 21, no seu 9, vem dizer-nos que a interpretao dada expresso provvel a de mais provvel do que no, o que no se aplica necessariamente noutras NCRF. Isto , a fronteira entre elemento activo ou passivo, para efeitos de reconhecimento, depende de se verificar ou no uma probabilidade superior a 50%.
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A fronteira entre activos e passivos certos e activos e passivos incertos, depende ento, no contexto da NCRF 21, da aplicao de qualificativos como possvel, provvel, qual a medida desse provvel, ou apenas remoto, dirigidos a acontecimentos ou entradas / sadas de recursos.
4.2.2. PROVISES E PASSIVOS CONTINGENTES
Uma das questes fundamentais a ter em linha de conta na identificao de uma contingncia prende-se com o estabelecimento das diferenas entre passivos contingentes e provises.
De facto, quer as provises quer os passivos contingentes envolvem alguma incerteza na sua tempestividade e nas respectivas quantias. Nesse sentido convm ter presente que, tal como define o 2 da NCRF 2, as duas realidades distinguem-se porque:
a) As provises, pressupondo que assentam numa estimativa fivel, so reconhecidas como passivos porque so obrigaes presentes e provvel que venha a ser necessria uma sada de recursos incorporando benefcios econmicos para as liquidar; b) Por sua vez os passivos contingentes, no so reconhecidos como passivos, visto que:
So obrigaes apenas possveis, uma vez que carecem de informao sobre se a entidade tem ou no uma obrigao presente que possa conduzir a uma sada de recursos que incorpore benefcios econmicos; ou
So obrigaes presentes que no satisfazem os critrios de reconhecimento, seja porque no provvel que ser necessria uma sada de recursos que incorporem benefcios econmicos
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para liquidar a obrigao, seja porque no pode ser feita uma estimativa suficientemente fivel da quantia da obrigao.
4.2.3. INDICAES A OBTER PARA EFEITOS DE CONTABILIZAO E RELATO
Na aplicao concreta destas definies dever-se- ter presente que necessria a recolha de informao e documentao de suporte, quer junto do rgo de gesto das empresas, quer junto de terceiros, incluindo advogados e entidades oficiais, a fim de se poder: a) Identificar litgios, contenciosos, divergncias e outras litigncias a favor ou contra a entidade; b) Averiguar do estado em que se encontra cada um dos processos e situaes envolvidas; c) Obter, seja do rgo de gesto, seja de advogados ou de entidades oficiais, informaes sobre o sentido evolutivo e o desfecho dos respectivos processos, ou que permitam directamente a atribuio de uma probabilidade, bem assim como a assumpo de uma quantia sobre as responsabilidades envolvidas.
Por sua vez, ao nvel de outras contingncias, nomeadamente relativas a prmios, subsdios, indemnizaes a obter ou a entregar tambm haver que indagar junto do rgo de gesto ou por anlise de peas contratuais envolvendo a empresa, se existem activos ou passivos aos quais se possa atribuir uma probabilidade de ocorrncia de tal forma que permita a sua qualificao como activos ou passivos contingentes que, embora no tenham merecido qualquer registo contabilstico, caream de adequada divulgao no Anexo.
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4.2.4. RVORE DE DECISO
Em anexo, a NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, apresenta um diagrama de deciso que poder ser aplicado quando da necessidade de, perante uma situao concreta, serem
estabelecidas as fronteiras entre um passivo / proviso e um passivo contingente:
Comeo
Obrigao presente como consequncia de um acontecimento que cria obrigaes Sim
No Obrigao possvel?
No
Sim
No Exfluxo possvel? Remoto?
Sim
Sim No No (raro) Estimativa fivel?
Sim
Provisionar
Divulgar passivo contingente
No fazer nada
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4.3. RECONHECIMENTO VERSUS DIVULGAO DE CONTINGNCIAS

4.3.1. PASSIVOS CONTINGENTES
A NCRF 21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, define taxativamente que uma entidade no deve reconhecer passivos contingentes, submetendo-os a divulgao. Sobre este assunto transcrevem-se a seguir os 26 a 29 da NCRF 21:
Passivos contingentes ( 26 a 29) 26. Uma entidade no deve reconhecer um passivo contingente. 27. Um passivo contingente divulgado, como exigido pelo pargrafo 22.2, a menos que seja remota a possibilidade de um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos. 28. Quando uma entidade estiver conjunta e solidariamente comprometida a uma obrigao, a parte da obrigao que se espera que seja satisfeita por outras partes tratada como um passivo contingente. A entidade reconhece uma proviso correspondente parte da obrigao pela qual seja provvel um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos, excepto nas circunstncias extremamente raras em que nenhuma estimativa possa ser feita. 29. Os passivos contingentes podem desenvolver-se de uma maneira no inicialmente esperada. Por isso, so continuadamente avaliados para determinar se um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos se tornou provvel. Se se tornar provvel que um exfluxo de benefcios econmicos futuros sero exigidos para um item previamente tratado como um passivo contingente, reconhecida uma proviso nas demonstraes financeiras do perodo em que a alterao da probabilidade ocorra (excepto nas circunstncias extremamente raras em que nenhuma estimativa fivel possa ser feita).
Tenha-se em linha de conta que o 82 da NCRF 21 exige, para as divulgaes de passivos contingentes que:
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Divulgaes ( 22.1 a 86)
82. A menos que a possibilidade de qualquer exfluxo na liquidao seja remota, uma entidade deve divulgar para cada classe de passivo contingente data do balano uma breve descrio da natureza do passivo contingente e, quando praticvel: (a) uma estimativa do seu efeito financeiro, mensurado segundo os pargrafos 35 a 52; (b) uma indicao das incertezas que se relacionam com a quantia ou momento de ocorrncia de qualquer exfluxo; e (c) possibilidade de qualquer reembolso.
4.3.2. ACTIVOS CONTINGENTES
Por sua vez, tambm ao nvel dos activos contingentes, a NCRF 21, clara ao determinar que os mesmos no so susceptveis de reconhecimento mas de divulgao. Os 30 a 34 da NCRF 21 dispem a este propsito o seguinte:
Activos contingentes ( 30 a 34) 30. Uma entidade no deve reconhecer um activo contingente. 31. Os activos contingentes surgem normalmente de acontecimento no planeados ou de outros no esperados que do origem possibilidade de um influxo de benefcios econmicos para a entidade. Um exemplo uma reivindicao que uma entidade esteja a intentar por intermdio de processos legais, quando o desfecho seja incerto. 32. Os activos contingentes no so reconhecidos nas demonstraes financeiras desde que isto possa resultar no reconhecimento de rendimentos que possam nunca ser realizados. Porm, quando a realizao de rendimentos esteja virtualmente certa, ento o activo relacionado no um activo contingente e o seu reconhecimento apropriado. 33. Um activo contingente divulgado, como exigido pelo pargrafo 22.4, quando for provvel um influxo de benefcios econmicos.
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34. Os activos contingentes so avaliados continuadamente para assegurar que os desenvolvimentos sejam apropriadamente reflectidos nas demonstraes
financeiras. Se se tornar virtualmente certo que ocorrer um influxo de benefcios econmicos, o activo e o rendimento relacionado so reconhecidos nas
demonstraes financeiras do perodo em que a alterao ocorra. Se um influxo de benefcios econmicos se tornar provvel, uma entidade divulga o activo contingente (ver pargrafo 22.4).
Tenha-se em linha de conta que o 84 da NCRF 21 exige, para as divulgaes de activos contingentes que:
84. Quando um influxo de benefcios econmicos for provvel, uma entidade deve divulgar uma breve descrio da natureza dos activos contingentes data do balano e, quando praticvel, uma estimativa do seu efeito financeiro, mensurada usando os princpios estabelecidos para as provises nos pargrafos 35 a 52.
4.3.3. Outras exigncias de divulgao A NCRF 21, preceitua ainda, quer para as provises e passivos contingentes, quer para os activos contingentes o seguinte:
83. Quando uma proviso e um passivo contingente surjam provenientes do mesmo conjunto de circunstncias, uma entidade faz as divulgaes exigidas pelos pargrafos 22.1 e 22.2 de uma maneira que eles mostrem a ligao entre a proviso e o passivo contingente.
Dispe ainda a NCRF 21, a propsito da possibilidade de distores nas divulgaes que:
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85. importante que as divulgaes de activos contingentes evitem dar indicaes enganosas da probabilidade de surgirem rendimentos. 86. Quando qualquer da informao exigida pelos pargrafos 22.2 e 22.4 no estiver divulgada porque no praticvel faz-lo, esse facto deve ser declarado.
4.4. AS CONTINGNCIAS NO RELATO FINANCEIRO ANUAL Tal como explicado anteriormente, as contingncias afectam o relato financeiro atravs do Anexo, sendo relevante para este efeito que a matria das contingncias seja tratada nas seguintes partes do anexo:
a) Polticas contabilsticas relativamente a:

3. Principais polticas contabilsticas
3.4. Principais pressupostos relativos ao futuro (envolvendo risco significativo de provocar ajustamento material nas quantias escrituradas de activos e passivos durante o ano financeiro seguinte): 3.5. Principais fontes de incerteza das estimativas (envolvendo risco significativo de provocar ajustamento material nas quantias escrituradas de activos e passivos durante o ano financeiro seguinte):
b) Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes:

22. Provises, passivos contingentes e activos contingentes 22.1. Divulgaes para cada classe de proviso:
(a) quantia escriturada no comeo e no fim do perodo; (b) provises adicionais feitas no perodo, incluindo aumentos nas provises existentes; (c) quantias usadas (incorridas e debitadas proviso) durante o perodo;
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(d) quantias no usadas revertidas durante o perodo; (e) aumento durante o perodo na quantia descontada proveniente da passagem do tempo e o efeito de qualquer alterao na taxa de desconto.
22.2.
Para cada classe de passivo contingente data do balano:
(a) descrio da natureza do passivo contingente; (b) estimativa do seu efeito financeiro; (c) indicao das incertezas que se relacionam com a quantia ou momento de ocorrncia de qualquer exfluxo; (d) possibilidade de qualquer reembolso. (Caso seja impraticvel fazer estas divulgaes, declarar esse facto) 22.3. Provises e passivos contingentes provenientes do mesmo conjunto de
circunstncias: evidenciao das ligaes entre proviso e passivo contingente nas divulgaes dos pargrafos 22.1 e 22.2. 22.4. Descrio da natureza dos activos contingentes data do balano (probabilidade
de um influxo de benefcios econmicos) e estimativa do seu efeito financeiro. (Caso seja impraticvel fazer esta divulgao, declarar esse facto)
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4.5. TRANSCRIO INTEGRAL DA NCRF 21 PROVISES, PASSIVOS CONTINGENTES E ACTIVOS CONTINGENTES
NORMA CONTABILISTICA E DE RELATO FINANCEIRO 21
PROVISES, PASSIVOS CONTINGENTES E ACTIVOS CONTINGENTES

Esta Norma Contabilstica e de Relato Financeiro tem por base a Norma Internacional de Contabilidade IAS 37 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, adoptada pelo texto original do Regulamento (CE) n. 1126/2008 da Comisso, de 3 de Novembro.
Sempre que na presente norma existam remisses para as normas internacionais de contabilidade, entende-se que estas se referem s adoptadas pela Unio Europeia, nos termos do Regulamento (CE) n. 1606/2002 do Parlamento Europeu e do Conselho de 19 de Julho e, em conformidade com o texto original do Regulamento (CE) n. 1126/2008 da Comisso, de 3 de Novembro. INDICE (designao
pargrafos)
Objectivo ( 1) .................................................................................................. 24 mbito ( 2 a 7).............................................................................................. 24 Definies ( 8 e 9) ........................................................................................ 25 Provises e outros itens ( 10 a 12)............................................................... 27
Provises e outros passivos ( 10) 27 Provises e passivos contingentes ( 11 e 12) 27
Reconhecimento ( 13 a 34) .......................................................................... 28

Provises ( 13 a 25) 28
OBRIGAO PRESENTE ( 14 E 15)............................................................................. 28 ACONTECIMENTO PASSADO ( 16 A 21)..................................................................... 29 EXFLUXO PROVVEL DE RECURSOS QUE INCORPOREM BENEFCIOS ECONMICOS ( 22 E 23) ................................................................................................................................... 30 ESTIMATIVA FIVEL DA OBRIGAO ( 24 E 25) ....................................................... 31
Passivos contingentes ( 26 a 29) Activos contingentes ( 30 a 34) 19
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Mensurao ( 35 a 52) ................................................................................. 32

A melhor estimativa ( 35 a 41) 32 Riscos e incertezas ( 42 a 44) 33 Valor presente ( 45 a 47) 34 Acontecimentos futuros ( 48 a 50) 34 Alienao esperada de activos ( 51 e 52)
35
Reembolsos ( 53 a 57) ................................................................................. 35 Alteraes em provises ( 58 e 59).............................................................. 35 Uso de provises ( 60 e 61) ......................................................................... 36 Aplicao das regras de reconhecimento e de mensurao ( 62 a 80)........ 36
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Perdas operacionais futuras ( 62 e 63) 36 Contratos onerosos ( 64 a 67) 36 Reestruturao ( 68 a 80) 37
Divulgaes ( 81 a 86) ................................................................................. 19 Data de eficcia ( 87) ..................................................................................... 41 Anexo A............................................................................................................ 42

rvore de deciso 42
Objectivo ( 1)
1. O objectivo desta Norma Contabilstica e de Relato Financeiro o de prescrever critrios de reconhecimento e bases de mensurao apropriados a provises, passivos contingentes e activos contingentes e que seja divulgada informao suficiente nas notas s demonstraes financeiras de modo a permitir aos utentes compreender a sua natureza, tempestividade e quantia.
mbito ( 2 a 7)
2. Esta Norma deve ser aplicada por todas as entidades na contabilizao de provises, passivos contingentes e activos contingentes, excepto: (a) os que resultam de contratos executrios, excepto quando o contrato seja oneroso; (b) os cobertos por uma outra Norma. 3. Esta Norma no se aplica a instrumentos financeiros incluindo garantias (ver subsidiariamente a IAS 39 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao, em conformidade com o texto original do Regulamento (CE) 1126/2008 da Comisso, de 3 de Novembro). 4. No so objecto de tratamento por esta Norma os tipos especficos de provises, passivos contingentes ou activos contingentes que sejam tratados em normas especficas, como, a ttulo de exemplo, o caso: (a) dos passivos contingentes assumidos numa concentrao de actividades empresariais, que so objecto de tratamento na NCRF 14 - Concentraes de Actividades Empresariais; (b) de certos tipos de provises relativas a contratos de construo, tratadas na NCRF 19 Contratos de Construo;
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(c) de certos tipos de provises relativas a impostos sobre o rendimento (ver a NCRF 25 Impostos sobre o Rendimento); e (d) de certos tipos de provises relativas a locaes (ver a NCRF 9 - Locaes). Porm, como a NCRF 9 no contm requisitos especficos para tratar locaes operacionais que se tenham tornado onerosas, a presente Norma aplica-se a tais casos. 5. Algumas quantias tratadas como provises podem relacionar-se com o reconhecimento do rdito, por exemplo quando uma entidade d garantias em troca de uma remunerao. A NCRF 20 - Rdito, identifica as circunstncias em que o rdito reconhecido e proporciona orientao prtica sobre a aplicao dos critrios de reconhecimento. Consequentemente, a presente Norma no altera os requisitos daquela NCRF 20. 6. Outras NCRF especificam se os dispndios so tratados como activos ou como gastos. Dado que esta problemtica no tratada nesta Norma, no consta desta qualquer proibio ou exigncia de capitalizao dos custos reconhecidos quando constituda uma proviso. 7. Esta Norma aplica-se tambm a provises para reestruturaes (incluindo unidades operacionais descontinuadas). Quando uma reestruturao satisfizer a definio de uma unidade operacional descontinuada, a NCRF 8 - Activos No Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas pode exigir divulgaes adicionais.
Definies ( 8 e 0)
8. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significados especificados: Acontecimento que cria obrigaes: um acontecimento que cria uma obrigao legal ou construtiva que faa com que uma entidade no tenha nenhuma alternativa realista seno liquidar essa obrigao. Activo contingente: um possvel activo proveniente de acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no ocorrncia de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob o controlo da entidade. Contrato executrio: um contrato segundo o qual nenhuma das partes tenha cumprido qualquer das suas obrigaes ou ambas as partes apenas tenham parcialmente cumprido as suas obrigaes em igual extenso. Contrato oneroso: um contrato em que os custos no evitveis de satisfazer as obrigaes do contrato excedem os benefcios econmicos que se espera sejam recebidos ao abrigo do mesmo. Obrigao construtiva: uma obrigao que decorre das aces de uma entidade em que:
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(a) por via de um modelo estabelecido de prticas passadas, de polticas publicadas ou de uma declarao corrente suficientemente especfica, a entidade tenha indicado a outras partes que aceitar certas responsabilidades; e (b) em consequncia, a entidade tenha criado uma expectativa vlida nessas outras partes de que cumprir com essas responsabilidades. Obrigao legal: uma obrigao que deriva de: (a) um contrato (por meio de termos explcitos ou implcitos); (b) legislao; ou (c) outra operao da lei. Passivo: uma obrigao presente da entidade proveniente de acontecimentos passados, cuja liquidao se espera que resulte num exfluxo de recursos da entidade que incorporem benefcios econmicos. Passivo contingente: (a) uma obrigao possvel que provenha de acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob controlo da entidade; ou (b) uma obrigao presente que decorra de acontecimentos passados mas que no reconhecida porque: (i) no provvel que um exfluxo de recursos incorporando benefcios econmicos seja exigido para liquidar a obrigao; ou (ii) a quantia da obrigao no pode ser mensurada com suficiente fiabilidade. Proviso: um passivo de tempestividade ou quantia incerta. Reestruturao: um programa planeado e controlado pelo rgo de gesto e que altera materialmente ou: (a) o mbito de um negcio empreendido por uma entidade; ou (b) a maneira como o negcio conduzido 9. A interpretao de provvel nesta Norma, como mais provvel do que no, no se aplica necessariamente a outras Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro.
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Provises e outros itens ( 10 a 12) Provises e outros passivos ( 10)

10. As provises podem ser distinguidas de outros passivos tais como contas a pagar e acrscimos comerciais. As primeiras caracterizam-se pela existncia de incerteza acerca da tempestividade ou da quantia dos dispndios futuros necessrios para a sua liquidao enquanto que: (a) as contas a pagar comerciais so passivos a pagar por bens ou servios que tenham sido facturados ou formalmente acordados com o fornecedor; e (b) os acrscimos so passivos a pagar por bens ou servios que tenham sido recebidos ou fornecidos mas que no tenham sido pagos, facturados ou formalmente acordados com o fornecedor, incluindo quantias devidas a empregados (por exemplo, quantias relacionadas com pagamento acrescido de frias). Se bem que algumas vezes seja necessrio estimar a quantia ou tempestividade de acrscimos, a incerteza geralmente muito menor do que nas provises.
Provises e passivos contingentes ( 11 e 12)

11. Num sentido geral, todas as provises so contingentes porque so incertas na sua tempestividade ou quantia. Porm, nesta Norma o termo contingente usado para passivos e activos que no sejam reconhecidos porque a sua existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no ocorrncia de um ou mais eventos futuros incertos no totalmente sob o controlo da entidade. Alm disso, nesta Norma, a expresso passivo contingente usada para passivos que no satisfaam os critrios de reconhecimento. 12. Esta Norma distingue entre: (a) provises que, desde que possa ser efectuada uma estimativa fivel, so reconhecidas como passivos porque so obrigaes presentes e provvel que um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos ser necessrio para liquidar as obrigaes; e (b) passivos contingentes que no so reconhecidos como passivos porque: (i) so obrigaes possveis, uma vez que carecem de confirmao sobre se a entidade tem ou no uma obrigao presente que possa conduzir a um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos; ou
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(ii) so obrigaes presentes que no satisfazem os critrios de reconhecimento desta Norma, seja porque no provvel que ser necessrio um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos para liquidar a obrigao, seja porque no pode ser feita uma estimativa suficientemente fivel da quantia da obrigao.
Reconhecimento ( 13 a 34) Provises ( 13 a 25)

13. Uma proviso s deve ser reconhecida quando cumulativamente: (a) uma entidade tenha uma obrigao presente (legal ou construtiva) como resultado de um acontecimento passado; (b) seja provvel que um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos ser necessrio para liquidar a obrigao; e (c) possa ser feita uma estimativa fivel da quantia da obrigao.
Obrigao presente ( 14 e 15)

14. Em casos raros no claro se existe ou no uma obrigao presente. Nestes casos, presume-se que um acontecimento passado d origem a uma obrigao presente se, tendo em conta toda a evidncia disponvel, for mais provvel do que no que tal obrigao presente exista data do balano. 15. Em quase todos os casos ser claro se um acontecimento passado deu origem a uma obrigao presente. Em casos raros, por exemplo num processo judicial, pode ser discutido quer se certos eventos ocorreram quer se esses eventos resultaram numa obrigao presente. Em tal caso, uma entidade determina se existe uma obrigao presente data do balano tendo em conta toda a evidncia disponvel incluindo, por exemplo, a opinio de peritos. A evidncia a considerar inclui qualquer evidncia adicional proporcionada por acontecimentos aps a data do balano. Com base em tal evidncia a entidade: (a) reconhece uma proviso, se os critrios de reconhecimento forem satisfeitos, quando seja mais provvel do que no que uma obrigao presente exista data do balano; e (b) divulga um passivo contingente, quando seja mais provvel que nenhuma obrigao presente exista data do balano, a menos que a possibilidade de um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos seja remota (como dispe o pargrafo 22.2).
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Acontecimento passado ( 16 a 21)

16. Um acontecimento passado que conduza a uma obrigao presente chamado um acontecimento que cria obrigaes. Para um evento ser considerado um acontecimento que cria obrigaes, necessrio que a entidade no tenha nenhuma alternativa realista seno liquidar a obrigao por ele criada, o que apenas ocorre: (a) quando a liquidao da obrigao possa ser imposta legalmente, ou (b) no caso de uma obrigao construtiva, quando o evento (que pode ser uma aco da prpria entidade) crie expectativas vlidas em terceiros de que ela cumprir a obrigao. 17. As demonstraes financeiras tratam da posio financeira da entidade no fim do seu perodo de relato e no da sua possvel posio no futuro. Consequentemente, nenhuma proviso reconhecida para os custos que necessitam de ser incorridos para operar no futuro. Os nicos passivos reconhecidos no balano de uma entidade so os que existam data daquela demonstrao. 18. So apenas reconhecidas como provises as obrigaes que surgem provenientes de acontecimentos passados que existem independentemente de aces futuras de uma entidade (isto , a conduta futura dos seus negcios). Constituem exemplos de tais obrigaes as penalizaes ou os custos de limpeza de danos ambientais ilegais que, em ambos os casos, dariam origem na liquidao a um exfluxo de recursos que incorpore benefcios econmicos sem ateno s futuras aces da entidade. Pelas mesmas razes, uma entidade reconhece uma proviso para os custos de encerramento de um poo de petrleo ou de uma central elctrica nuclear at ao limite das suas obrigaes de rectificao dos danos j causados. Contrariamente, devido a presses comerciais ou exigncias legais, uma entidade pode pretender ou precisar de levar a efeito dispndios para operar de uma forma particular no futuro (por exemplo, montando filtros de fumo num certo tipo de fbricas). Dado que a entidade pode evitar os dispndios futuros pelas suas prprias aces, por exemplo alterando o seu mtodo de operar, ela no tem nenhuma obrigao presente relativamente a esse dispndio futuro e no reconhecida nenhuma proviso. 19. Uma obrigao envolve sempre uma outra parte a quem a obrigao devida, sendo, por isso mesmo, necessria a identificao da parte a quem a obrigao devida (na verdade a obrigao pode ser ao pblico em geral). Porque uma obrigao envolve sempre um compromisso com uma outra parte, isto implica que uma deciso do rgo de gesto apenas d origem a uma obrigao construtiva data do balano se a deciso tiver sido comunicada antes daquela data aos afectados por ela de uma maneira suficientemente
29
especfica para suscitar neles uma expectativa vlida de que a entidade cumprir as suas responsabilidades. 20. Um acontecimento que no d origem imediatamente a uma obrigao pode d-la numa data posterior, por fora de alteraes na lei ou porque um acto da entidade (nomeadamente, uma declarao pblica suficientemente especfica) d origem a uma obrigao construtiva. Por exemplo, quando forem causados danos ambientais pode no haver nenhuma obrigao para remediar as consequncias. Porm, o facto de ter havido o dano tornar-se- um acontecimento que cria obrigaes quando uma nova lei exigir que o dano existente seja rectificado ou quando a entidade publicamente aceitar a responsabilidade pela rectificao de uma maneira que crie uma obrigao construtiva. 21. Quando os pormenores de uma nova lei proposta tiverem ainda de ser ultimados, uma obrigao s se verifica quando se tiver virtualmente a certeza de que a legislao ser aprovada nos termos constantes da proposta. Para a finalidade desta Norma, tal obrigao tratada como uma obrigao legal.
Exfluxo provvel de recursos que incorporem benefcios econmicos ( 22 e 23)

22. Para que um passivo se qualifique para reconhecimento precisa de haver no somente uma obrigao presente mas tambm a probabilidade de um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos para liquidar essa obrigao. Para a finalidade desta Norma, um exfluxo de recursos ou outro acontecimento considerado como provvel se o acontecimento for mais provvel do que no de ocorrer, isto , se a probabilidade de que o acontecimento ocorrer for maior do que a probabilidade de isso no acontecer. Quando no for provvel que exista uma obrigao presente, uma entidade divulga um passivo contingente, a menos que a possibilidade de um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos seja remota (ver pargrafo 22.2). 23. Quando houver vrias obrigaes semelhantes (por ex. garantias de produtos ou contratos semelhantes) a probabilidade de que um exfluxo ser exigido na liquidao determinada considerando-se a classe de obrigaes como um todo. Se bem que a probabilidade de exfluxo de qualquer item possa ser pequeno, pode bem ser possvel que algum exfluxo de recursos ser necessrio para liquidar a classe de obrigaes como um todo. Se esse for o caso, reconhecida uma proviso (se os outros critrios de reconhecimento forem satisfeitos).
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Estimativa fivel da obrigao ( 24 e 25)

24. O uso de estimativas uma parte essencial da preparao de demonstraes financeiras e no prejudica a sua fiabilidade. Isto especialmente verdade no caso de provises, que pela sua natureza so mais incertas do que a maior parte de outros elementos do balano. Excepto em casos extremamente raros, uma entidade ser capaz de determinar uma gama de desfechos possveis e pode por isso fazer uma estimativa da obrigao que seja suficientemente fivel para usar ao reconhecer uma proviso. 25. Nos casos extremamente raros em que nenhuma estimativa fivel possa ser feita, existe um passivo que no pode ser reconhecido. Esse passivo divulgado como um passivo contingente (ver pargrafo 22.2).
Passivos contingentes ( 26 a 29)

26. Uma entidade no deve reconhecer um passivo contingente. 27. Um passivo contingente divulgado, como exigido pelo pargrafo 22.2, a menos que seja remota a possibilidade de um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos. 28. Quando uma entidade estiver conjunta e solidariamente comprometida a uma obrigao, a parte da obrigao que se espera que seja satisfeita por outras partes tratada como um passivo contingente. A entidade reconhece uma proviso correspondente parte da obrigao pela qual seja provvel um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos, excepto nas circunstncias extremamente raras em que nenhuma estimativa possa ser feita. 29. Os passivos contingentes podem desenvolver-se de uma maneira no inicialmente esperada. Por isso, so continuadamente avaliados para determinar se um exfluxo de recursos que incorporem benefcios econmicos se tornou provvel. Se se tornar provvel que um exfluxo de benefcios econmicos futuros sero exigidos para um item previamente tratado como um passivo contingente, reconhecida uma proviso nas demonstraes financeiras do perodo em que a alterao da probabilidade ocorra (excepto nas circunstncias extremamente raras em que nenhuma estimativa fivel possa ser feita).
Activos contingentes ( 30 a 34)

30. Uma entidade no deve reconhecer um activo contingente.
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31. Os activos contingentes surgem normalmente de acontecimento no planeados ou de outros no esperados que do origem possibilidade de um influxo de benefcios econmicos para a entidade. Um exemplo uma reivindicao que uma entidade esteja a intentar por intermdio de processos legais, quando o desfecho seja incerto. 32. Os activos contingentes no so reconhecidos nas demonstraes financeiras desde que isto possa resultar no reconhecimento de rendimentos que possam nunca ser realizados. Porm, quando a realizao de rendimentos esteja virtualmente certa, ento o activo relacionado no um activo contingente e o seu reconhecimento apropriado. 33. Um activo contingente divulgado, como exigido pelo pargrafo 22.4, quando for provvel um influxo de benefcios econmicos. 34. Os activos contingentes so avaliados continuadamente para assegurar que os desenvolvimentos sejam apropriadamente reflectidos nas demonstraes financeiras. Se se tornar virtualmente certo que ocorrer um influxo de benefcios econmicos, o activo e o rendimento relacionado so reconhecidos nas demonstraes financeiras do perodo em que a alterao ocorra. Se um influxo de benefcios econmicos se tornar provvel, uma entidade divulga o activo contingente (ver pargrafo 22.4).
Mensurao ( 35 a 52) A melhor estimativa ( 35 a 41)

35. A quantia reconhecida como uma proviso deve ser a melhor estimativa do dispndio exigido para liquidar a obrigao presente data do balano. 36. A melhor estimativa do dispndio exigido para liquidar a obrigao presente a quantia que uma entidade racionalmente pagaria para liquidar a obrigao data do balano ou para a transferir para uma terceira parte nesse momento. Ser muitas vezes impossvel ou proibitivamente dispendioso liquidar ou transferir uma obrigao data do balano. Porm, a estimativa da quantia que uma entidade racionalmente pagaria para liquidar ou transferir a obrigao produz a melhor estimativa do dispndio exigido para a liquidar. 37. As estimativas do desfecho e do efeito financeiro so determinadas por julgamentos, complementados pela experincia de transaces semelhantes e, em alguns casos, por relatos de peritos independentes. A evidncia considerada inclui qualquer evidncia adicional proporcionada por acontecimentos aps a data do balano. 38. As incertezas que rodeiam a quantia a ser reconhecida como uma proviso so tratadas por vrios meios de acordo com as circunstncias.
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39. Quando a proviso a ser mensurada envolva uma grande populao de itens, a obrigao estimada ponderando todos os possveis desfechos pelas suas probabilidades associadas. O nome para este mtodo estatstico de estimativa o valor esperado. A proviso ser por isso diferente dependendo de se a probabilidade de uma perda de uma dada quantia seja, por exemplo, de 60 por cento ou de 90 por cento. Quando houver uma escala contnua de desfechos possveis, e cada ponto nessa escala to provvel como qualquer outro, usado o ponto mdio da escala. 40. Quando uma nica obrigao estiver a ser mensurada, o desfecho individual mais provvel pode ser a melhor estimativa do passivo. Porm, mesmo em tal caso, a entidade considera outras consequncias possveis. Quando outras consequncias possveis forem ou maioritariamente mais altas ou maioritariamente mais baixas do que a consequncia mais provvel, a melhor estimativa ser uma quantia mais alta ou mais baixa. Por exemplo, se uma entidade tiver de rectificar uma avaria grave numa fbrica importante que tenha construdo para um cliente, a consequncia mais provvel pode ser a reparao ter sucesso primeira tentativa por um custo de 1.000, mas feita uma proviso por uma quantia maior se houver uma possibilidade significativa de que sero necessrias tentativas posteriores. 41. A posio mensurada antes dos impostos, porque as consequncias fiscais da proviso, e alteraes na mesma, so tratadas pela NCRF 25 - Impostos sobre o Rendimento.
Riscos e incertezas ( 42 a 44)

42. Os riscos e incertezas que inevitavelmente rodeiam muitos acontecimentos e
circunstncias devem ser tidos em conta para se chegar melhor estimativa de uma proviso. 43. O risco descreve a variabilidade de desfechos. Um ajustamento do risco pode aumentar a quantia pela qual mensurado um passivo. necessria cautela ao fazer juzos em condies de incerteza, a fim de que os rendimentos ou activos no sejam subavaliados e os gastos ou passivos no sejam sobreavaliados. Porm, a incerteza no justifica a criao de provises excessivas ou uma sobreavaliao deliberada de passivos. Por exemplo, se os custos projectados de um desfecho particularmente adverso forem estimados numa base prudente, esse desfecho no ento deliberadamente tratado como mais provvel do que for realisticamente o caso. necessrio cuidado para evitar duplicar ajustamentos do risco e incerteza com a consequente sobreavaliao de uma proviso. 44. A divulgao das incertezas que rodeiam a quantia do dispndio feita de acordo com o pargrafo Error! Reference source not found..
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Valor presente ( 45 a 47)

45. Quando o efeito do valor temporal do dinheiro for material, a quantia de uma proviso deve ser o valor presente dos dispndios que se espera que sejam necessrios para liquidar a obrigao. 46. Por causa do valor temporal do dinheiro, as provises relacionadas com exfluxos de caixa que surjam logo aps a data do balano so mais onerosas do que aquelas em que os exfluxos de caixa da mesma quantia surgem mais tarde. As provises so por isso descontadas, quando o efeito seja material. 47. A taxa (ou taxas) de desconto deve(m) ser uma taxa (ou taxas) antes dos pr impostos que reflicta(m) as avaliaes correntes de mercado do valor temporal do dinheiro e dos riscos especficos do passivo. A(s) taxa(s) de desconto no devem reflectir riscos relativamente aos quais as estimativas dos fluxos de caixa futuros tenham sido ajustados.
Acontecimentos futuros ( 48 a 50)

48. Os acontecimentos futuros que possam afectar a quantia necessria para liquidar uma obrigao devem ser reflectidos na quantia de uma proviso quando houver evidncia objectiva suficiente de que eles ocorrero. 49. Os acontecimentos futuros esperados podem ser particularmente importantes ao mensurar as provises. Por exemplo, uma entidade pode crer que o custo de limpar um local no fim da sua vida til ser reduzido por alteraes futuras de tecnologia. A quantia reconhecida reflecte uma expectativa razovel de observadores tecnicamente qualificados e objectivos, tendo em conta toda a evidncia disponvel quanto tecnologia que estar disponvel no momento da limpeza. Por conseguinte apropriado incluir, por exemplo, redues de custo esperados associados com experincia acrescida na aplicao de tecnologia existente ou o custo esperado de aplicao de tecnologia existente a uma operao de limpeza maior ou mais complexa da que previamente tenha sido levada a efeito. Porm, uma entidade no antecipa o desenvolvimento de uma tecnologia completamente nova de limpeza a menos que tal seja apoiado por evidncia objectiva suficiente. 50. O efeito de nova legislao possvel tido em considerao na mensurao de uma obrigao existente quando exista evidncia objectiva suficiente de que a promulgao da lei virtualmente certa. Alm disso, requerida evidncia quer do que a legislao vai exigir quer de que a sua implementao so virtualmente certas.
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Alienao esperada de activos ( 51 e 52)

51. Os ganhos da alienao esperada de activos no devem ser tidos em considerao ao mensurar uma proviso. 52. Os ganhos na alienao esperada de activos no so tidos em conta ao mensurar uma proviso, mesmo que a alienao esperada esteja intimamente ligada ao acontecimento que d origem proviso. A entidade apenas reconhece ganhos nas alienaes esperadas de activos no momento especificado pela NCRF que trata dos respectivos activos.
Reembolsos ( 53 a 57)
53. Quando se esperar que algum ou todo o dispndio necessrio para liquidar uma proviso possa ser reembolsado por uma outra parte, o reembolso deve ser reconhecido quando, e somente quando, seja virtualmente certo que o mesmo ser recebido se a entidade liquidar a obrigao. O reembolso deve ser tratado como um activo separado, no devendo a quantia reconhecida para o reembolso exceder a quantia da proviso. 54. Na demonstrao dos resultados, o gasto relacionado com uma proviso pode ser apresentado lquido da quantia reconhecida do reembolso que lhe esteja associado. 55. Algumas vezes, uma entidade capaz de esperar que outra parte pague parte ou todo o dispndio necessrio para liquidar a proviso (por exemplo, por intermdio de contratos de seguro, clusulas de indemnizao ou garantias de fornecedores). A outra parte pode reembolsar quantias pagas pela entidade ou pagar directamente as quantias. 56. Na maioria dos casos, a entidade permanecer comprometida pela totalidade da quantia em questo de forma que a entidade teria de liquidar a quantia inteira se a terceira parte deixou de efectuar o pagamento por qualquer razo. Nesta situao, uma proviso reconhecida para a quantia inteira do passivo e um activo separado reconhecido pelo reembolso esperado quando seja virtualmente certo que o reembolso ser recebido se a entidade liquidar o passivo. 57. Nalguns casos, a entidade no estar comprometida pelos custos em questo se a terceira parte deixar de efectuar o pagamento. Em tal caso a entidade no tem nenhum passivo por esses custos no sendo assim includos na proviso.
Alteraes em provises ( 58 e 59)

58. As provises devem ser revistas data de cada balano e ajustadas para reflectir a melhor estimativa corrente. Se deixar de ser provvel que ser necessrio um exfluxo de recursos
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que incorporem benefcios econmicos futuro para liquidar a obrigao, a proviso deve ser revertida. 59. Quando seja usado o desconto, a quantia escriturada de uma proviso aumenta em cada perodo para reflectir a passagem do tempo. Este aumento reconhecido como um gasto financeiro.
Uso de provises ( 60 e 61)

60. Uma proviso deve ser usada somente para os dispndios relativos aos quais a proviso foi originalmente reconhecida. 61. Somente os dispndios que se relacionem com a proviso original so contrabalanados com a mesma. Contrabalanar os dispndios com uma proviso que foi originalmente reconhecida para uma outra finalidade esconderia o impacto de dois acontecimentos diferentes.
Aplicao das regras de reconhecimento e de mensurao ( 62 a 80) Perdas operacionais futuras ( 62 e 63)
62. No devem ser reconhecidas provises para perdas operacionais futuras, uma vez que estas no satisfazem a definio de passivo nem os critrios gerais de reconhecimento estabelecidos. 63. Uma expectativa de perdas operacionais futuras uma indicao de que certos activos da unidade operacional podem estar em imparidade, pelo que a entidade dever testar estes activos quanto a imparidade segundo a NCRF 12 - Imparidade de Activos.
Contratos onerosos ( 64 a 67)

64. Se a entidade tiver um contrato que seja oneroso, a obrigao presente segundo o contrato deve ser reconhecida e mensurada como uma proviso. 65. Muitos contratos (por exemplo, algumas ordens de compra de rotina) podem ser cancelados sem pagar compensao outra parte e por isso no h obrigao. Outros contratos estabelecem tanto direitos como obrigaes para cada uma das partes do contrato. Quando os eventos tornem tal contrato oneroso, o contrato cai dentro do mbito desta Norma, existindo um passivo que reconhecido. Os contratos executivos que no sejam onerosos caiem fora do mbito desta Norma.
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66. Esta Norma define um contrato oneroso como um contrato em que os custos inevitveis de satisfazer as obrigaes segundo o contrato excedem os benefcios econmicos que se espera venham a ser recebidos segundo o mesmo. Os custos inevitveis segundo um contrato reflectem o menor do custo lquido de sair do contrato, que o mais baixo do custo de o cumprir e de qualquer compensao ou de penalidades provenientes da falta de o cumprir. 67. Antes de ser estabelecida uma proviso separada para um contrato oneroso, uma entidade reconhece qualquer perda de imparidade que tenha ocorrido nos activos inerentes a esse contrato (ver a NCRF 12 - Imparidade de Activos).
Reestruturao ( 68 a 80)
68. A definio de reestruturao por regra inclui, entre outras, as seguintes situaes: (a) venda ou cessao de uma linha de negcios; (b) o fecho de locais de negcio num pas ou regio ou a deslocalizao de actividades de negcio de um pas ou de uma regio para um outro ou uma outra; (c) alteraes na estrutura de gesto, como por exemplo a eliminao de um determinado nvel ; e (d) reorganizaes fundamentais que tenham um efeito material na natureza e foco das operaes da entidade. 69. Uma proviso para custos de reestruturao somente reconhecida quando os critrios de reconhecimento gerais de provises estabelecidos no pargrafo 13 sejam satisfeitos. Os pargrafos 70 a 80 estabelecem como os critrios gerais de reconhecimento se aplicam a reestruturaes. 70. Uma obrigao construtiva de reestruturar surge somente quando uma entidade: (a) tenha um plano formal detalhado para a reestruturao identificando pelo menos: (i) o negcio ou parte de um negcio em questo; (ii) as principais localizaes afectadas; (iii) a localizao, funo e nmero aproximado de empregados que recebero retribuies pela cessao dos seus servios; (iv) os dispndios que sero levados a efeito; e
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(v) quando ser implementado o plano; e (b) tenha criado uma expectativa vlida nos afectados de que levar a efeito a reestruturao ao comear a implementar esse plano ou ao anunciar as suas principais caractersticas aos afectados por ele. 71. A evidncia de que uma entidade tenha comeado a implementar um plano de reestruturao ser proporcionada, por exemplo, ao desmantelar a fbrica ou ao vender activos ou pelo anncio pblico das principais caractersticas do plano. Um anncio pblico de um plano detalhado para reestruturar somente constitui uma obrigao construtiva para reestruturar se ele for feito de tal maneira e em pormenor suficiente (isto , estabelecendo as principais caractersticas do plano) que d origem a expectativas vlidas em outras partes, tais como clientes, fornecedores e empregados (ou os seus representantes) de que a entidade levar a efeito a reestruturao. 72. Para que um plano seja suficiente para dar origem a uma obrigao construtiva quando comunicado aos afectados pelo mesmo, a sua implementao necessita ser planeada para comear logo que possvel e ser completada segundo um calendrio que torne improvveis alteraes significativas ao plano. Se se esperar que haver uma longa demora antes da reestruturao comear ou que a reestruturao levar um longo tempo no razovel, improvvel que o plano suscite uma expectativa vlida da parte de outros de que a entidade est presentemente comprometida com a reestruturao, porque o calendrio d oportunidades entidade de alterar os seus planos. 73. Uma deciso de reestruturao, tomada pelo rgo de gesto, antes da data do balano no conduz a uma obrigao construtiva data do balano a menos que a entidade tenha, antes desta data: (a) iniciado a implementao do plano de reestruturao; ou (b) anunciado as principais caractersticas do plano de reestruturao queles afectados pelo mesmo, de forma suficientemente especfica para suscitar expectativas vlidas nos mesmos de que a entidade ir realizar a reestruturao. Se uma entidade comear a implementar um plano de reestruturao, ou se anunciar as suas principais caractersticas queles afectados pelo plano, s depois da data do balano, exigida divulgao segundo a NCRF 24 - Acontecimentos aps a Data do Balano, se a reestruturao for material e se a no divulgao puder influenciar as decises econmicas dos utentes tomadas com base nas demonstraes financeiras.
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74. Se bem que uma obrigao construtiva no seja criada unicamente por uma deciso do rgo de gesto, uma obrigao pode resultar de outros eventos anteriores juntamente com tal deciso. Por exemplo, negociaes com representantes de empregados para pagamentos de cessao de emprego, ou com compradores para a venda de uma unidade operacional podem ter sido concludas sujeitos somente aprovao do rgo de gesto. Uma vez que a aprovao tenha sido obtida e comunicada a outras partes, a entidade tem uma obrigao construtiva de reestruturar, se as condies do pargrafo 70 forem satisfeitas. 75. Nenhuma obrigao surge pela venda de uma unidade operacional at que a entidade esteja comprometida com a venda, isto , haja um acordo de venda vinculativo. 76. Mesmo quando uma entidade tenha tomado uma deciso de vender uma unidade operacional e anunciado publicamente essa deciso, ela no pode estar comprometida com a venda at que um comprador tenha sido identificado e que haja um acordo vinculativo de venda. At que haja um acordo vinculativo de venda, a entidade estar em condies de alterar a sua inteno e na verdade ter de tomar uma outra orientao se no puder ser encontrado um comprador em termos aceitveis. Quando a venda de uma unidade operacional for concebida como parte de uma reestruturao, os activos da unidade operacional so revistos quanto sua imparidade, segundo a NCRF 12 Imparidade de Activos. Quando uma venda for somente parte de uma reestruturao, uma obrigao construtiva pode surgir para as outras partes da reestruturao antes que exista um acordo de venda vinculativo. 77. Uma proviso de reestruturao somente deve incluir os dispndios directos provenientes da reestruturao, que so os que sejam quer: (a) necessariamente consequentes da reestruturao; quer (b) no associados com as actividades continuadas da entidade. 78. Uma proviso de reestruturao no inclui custos tais como: (a) retreinar ou deslocalizar pessoal que continua; (b) comercializao; ou (c) investimento em novos sistemas e redes de distribuio. Estes dispndios relacionam-se com a conduta futura da entidade e no so passivos de reestruturao data do balano. Tais dispndios so reconhecidos na mesma base como se surgissem independentemente de uma reestruturao.
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79. Perdas operacionais futuras identificveis at data de uma reestruturao no so includas numa proviso, a menos que se relacionem com um contrato oneroso como definido no pargrafo 8. 80. Como exigido pelo pargrafo 51, os ganhos esperados na alienao de activos no so tidos em considerao na mensurao de uma proviso de reestruturao, mesmo se a venda de activos for vista como parte da reestruturao.

81. Para cada classe de proviso, uma entidade deve divulgar: (a) a quantia escriturada no comeo e no fim do perodo; (b) as provises adicionais feitas no perodo, incluindo aumentos nas provises existentes; (c) as quantias usadas (isto , incorridas e debitadas proviso) durante o perodo; (d) quantias no usadas revertidas durante o perodo; e (e) o aumento durante o perodo na quantia descontada proveniente da passagem do tempo e o efeito de qualquer alterao na taxa de desconto. No exigida informao comparativa. 82. A menos que a possibilidade de qualquer exfluxo na liquidao seja remota, uma entidade deve divulgar para cada classe de passivo contingente data do balano uma breve descrio da natureza do passivo contingente e, quando praticvel: (a) uma estimativa do seu efeito financeiro, mensurado segundo os pargrafos 35 a 52; (b) uma indicao das incertezas que se relacionam com a quantia ou momento de ocorrncia de qualquer exfluxo; e (c) possibilidade de qualquer reembolso. 83. Quando uma proviso e um passivo contingente surjam provenientes do mesmo conjunto de circunstncias, uma entidade faz as divulgaes exigidas pelos pargrafos 22.1 e 22.2 de uma maneira que eles mostrem a ligao entre a proviso e o passivo contingente. 84. Quando um influxo de benefcios econmicos for provvel, uma entidade deve divulgar uma breve descrio da natureza dos activos contingentes data do balano e, quando
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praticvel, uma estimativa do seu efeito financeiro, mensurada usando os princpios estabelecidos para as provises nos pargrafos 35 a 52. 85. importante que as divulgaes de activos contingentes evitem dar indicaes enganosas da probabilidade de surgirem rendimentos. 86. Quando qualquer da informao exigida pelos pargrafos 22.2 e 22.4 no estiver divulgada porque no praticvel faz-lo, esse facto deve ser declarado.
Data de eficcia ( 87)

87. Uma entidade deve aplicar esta Norma a partir do primeiro perodo que se inicie em ou aps 1 de Janeiro de 2010.
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Anexo A rvore de deciso

A finalidade deste anexo a de resumir os principais requisitos de reconhecimento da NCRF 21, para provises e passivos contingentes.
Comeo
Obrigao presente como consequncia de um acontecimento que cria obrigaes Sim
No Obrigao possvel?
No
Sim
No Exfluxo possvel? Remoto?
Sim
Sim No No (raro) Estimativa fivel?
Sim
Provisionar
Divulgar passivo contingente
No fazer nada
Nota: em casos raros, no est claro se h uma obrigao presente. Nestes casos, considera-se que um acontecimento passado d origem a uma obrigao presente se, tendo em considerao toda a evidncia disponvel, for mais provvel do que no que uma obrigao presente exista data do balano (pargrafo 15 desta Norma).
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5. EXEMPLOS DE CONTINGNCIAS RELATADAS

A partir do relato financeiro de empresas portuguesas, possvel aceder a situaes concretas de contingncias descritas no respectivo Anexo s Demonstraes Financeiras anuais.
Seleccionmos algumas contingncias retiradas do relato financeiro das seguintes empresas:
CIMPOR Cimentos de Portugal, SGPS, S.A.; PORTUCEL Empresa Produtora de Pasta e Papel, S.A.; SOARES DA COSTA, SGPS, S.A.
5.1. GRUPO CIMPOR RELATO FINANCEIRO RELATIVO A 2008
47. PASSIVOS CONTINGENTES No decurso normal da sua actividade, o Grupo encontra-se envolvido em diversos processos judiciais e reclamaes, quer relacionadas com produtos e servios, quer de natureza ambiental, laboral e regulatrio. Face s naturezas dos mesmos e provises constitudas, a expectativa existente de que, do respectivo desfecho, no resultem quaisquer efeitos materiais em termos da actividade desenvolvida, situao patrimonial e resultados das operaes. De referir, em particular, que, no mbito das inspeces tributrias aos exerccios de 2002 a 2004 a empresas do Grupo em Espanha, foram efectuadas liquidaes de imposto no montante aproximado de cinco milhes de euros e, em relao a inspeces ainda no finalizadas, apresentados relatrios que apontam para potenciais ajustes ao resultado tributvel de, aproximadamente, cento e um milhes de euros, sem que at ao momento se tenham efectuado as liquidaes correspondentes. As correces em causa incidem, essencialmente, sobre resultados financeiros, decorrentes, sobretudo, de interpretaes no ajustadas natureza de determinadas transaces, sendo convico do Conselho de Administrao, que da concluso dos recursos
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administrativos e aces judiciais que as empresas iro interpor, contestando as referidas correces, no resultaro encargos relevantes para o Grupo. Esta convico corroborada pelo entendimento e parecer dos seus consultores jurdicos e fiscais, os quais qualificam, maioritariamente, como remotas as probabilidades de se virem a perder tais aces.
5.2. GRUPO PORTUCEL RELATO FINANCEIRO RELATIVO A 2008
37. Activos contingentes

37.1 Fundo de Regularizao da Dvida Pblica Nos termos do Decreto-Lei n 36/93 de 13 de Fevereiro, as dvidas fiscais de empresas privatizadas referentes a perodos anteriores data da privatizao (25 de Novembro de 2006) so da responsabilidade do Fundo de Regularizao da Dvida Pblica Em 16 de Abril de 2008, a Portucel apresentou um requerimento ao Fundo de Regularizao da Dvida Pblica a solicitar o pagamento das dvidas fiscais at ento liquidadas pela Administrao Fiscal. Neste contexto, ser da responsabilidade do referido Fundo o montante total de Euros 27 697 972.
40. Responsabilidades Contingentes Em 31 de Dezembro de 2008, encontrava-se em fase de concluso o processo de liquidao e dissoluo da subsidiria Portucel Brasil. O balano consolidado a esta data regista as responsabilidades identificadas e quantificveis decorrentes deste processo, podendo o Grupo vir a incorrer em custos adicionais com a concluso destes procedimentos que, no entanto, estima no serem
materialmente relevantes.
5.2. GRUPO SOARES DA COSTA RELATO FINANCEIRO RELATIVO A 2008

Contingncias
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a) Diferendo Quinta da Murtosa / Sociedade de Construes Soares da Costa / Cm Porto A subsidiria Sociedade de Construes Soares da Costa, SA mantm uma conta a receber da entidade Quinta da Murtosa Empreendimentos Imobilirios, Lda. no montante de 5.985.575 Euros, evidenciado no balano consolidado anexo na rubrica Clientes conta corrente, o qual est associado a um contrato promessa de venda de um terreno que deveria ter sido entregue pela Cmara Municipal do Porto ao abrigo de um protocolo celebrado em 7 de Dezembro de 2000. A realizao desta conta a receber est pendente da resoluo de um processo de contencioso que envolve a subsidiria, aquela entidade e a Cmara Municipal do Porto. Paralelamente, a referida entidade intentou um processo judicial contra a Sociedade de Construes Soares da Costa, SA no sentido de lograr judicialmente que lhe seja entregue o terreno objecto do contrato promessa acima referido. Em Janeiro de 2005 a subsidiria Sociedade de Construes Soares da Costa, SA intentou um processo contra a Cmara Municipal do Porto visando a entrega do terreno que constitui objecto de litgio. Subsidiariamente, caso no seja concretizada a entrega do terreno, a Soares da Costa exige o pagamento da quantia de 7.182.689 Euros acrescida de juros de mora. J foi realizado o julgamento deste processo, tendo a deciso sido favorvel Soares da Costa. Todavia, ainda decorre prazo para recurso. Em consequncia, mediante qualquer um dos cenrios acima referidos, os crditos da Soares da Costa mantm-se salvaguardados. Assim, dado que o Conselho de Administrao entende que a resoluo deste processo no produzir qualquer impacto nas demonstraes financeiras consolidadas anexas, no foi registada qualquer proviso.
b) Processo fiscal
Tal como amplamente divulgado, no ano de 2002 o Grupo Soares da Costa foi sujeito a um profundo processo de reestruturao e reorganizao que passou, de entre o mais, pela criao de uma Holding e de quatro sub-holdings, uma por cada grande rea de negcios: Construo, Imobiliria, Concesses e Indstria.
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Estas sub-holdings foram constitudas com o seu capital a ser realizado em espcie pela holding mediante a transferncia a valor de mercado do portfolio de participaes sociais anteriormente detidas de cada um desses segmentos para a respectiva sociedade gestora, sendo geradas neste processo mais valias e menos valias com relevncia fiscal. A Administrao Fiscal na sequncia de exame escrita sociedade Grupo Soares da Costa, SGPS, SA notificou a empresa de uma liquidao de IRC no valor de 17.136.692 Euros, essencialmente determinada pela desconsiderao como custos fiscais de um conjunto de menos-valias geradas no citado processo empresarial (sendo certo que considera como proveitos as mais-valias tambm geradas no mesmo processo). Conforme oportunamente comunicado ao mercado (facto relevante de 10 de Novembro de 2005) esta sociedade, bem como os consultores externos, revisores e auditores que acompanharam e intervieram no processo discordam e rejeitam frontalmente aquele
entendimento, tendo sido a liquidao em causa impugnada judicialmente, com excepo do valor de 381.752 Euros de que j se procedeu ao pagamento. forte expectativa do Conselho de Administrao e dos advogados que a impugnao em causa obter deferimento.
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APNDICE ORIENTAES PARA AUTO-AVALIAO E AVALIAO A1) ORIENTAES PARA A AUTO-AVALIAO

Para uma resposta alicerada s questes de auto-avaliao, sugere-se que se tenha em ateno os aspectos a seguir enunciados, para cada uma delas.
1 Grupo de questes
1. Ver o ponto 4.1.1., 4.3.1. e 4.3.2.; 2. Ver o ponto 4.1.1.; 3. Lembrar que os cdigos de contas servem justamente para reconhecer/lanar situaes que o devam ser. As contingncias no so reconhecveis. Ver o ponto 4.3.1. e 4.3.2. 4. Ver o ponto 4.1.2. e em particular o 4.1.2.2.1.; 5. Ver todo o ponto 4.1.2..
2 Grupo de questes
1. Ver os pontos 4.2.2 e 4.2.4.; 2. Uma garantia prestada far incorrer a entidade num passivo dependendo do desfecho futuro relativo ao facto de a outra entidade que beneficia da garantia a accionar ou no. Caracterizar a situao tendo presente os pontos 4.2.1., 4.2.4 e 4.3.1.; 3. Uma garantia prestada far incorrer a entidade num passivo dependendo do desfecho futuro relativo ao facto de a outra entidade que beneficia da garantia a accionar ou no. Caracterizar a situao tendo presente os pontos 4.2.1., 4.2.4 e 4.3.1.; 4. Uma garantia prestada far incorrer a entidade num passivo dependendo do desfecho futuro relativo ao facto de a outra entidade que beneficia da garantia a accionar ou no. Caracterizar a situao tendo presente os pontos 4.3.1., 4.2.3 e 4.3.2.;
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5. Ver o ponto 4.2.1.
3 Grupo de questes 1. Ver os pontos 4.1.2.2.4, 4.1.3 e 4.4.; 2. Ver o ponto 4.1.2.2.2.; 3. Ver os pontos 4.1.1 e 4.2.4.; 4. Ver o ponto 4.1.3; 5. Ver o ponto 4.2.1.
A2) ORIENTAES PARA A AVALIAO

Por sua vez, na resposta s cinco questes para avaliao, ter em conta:
1. Um rappel uma vantagem a obter sendo susceptvel de gerar um activo. A partir dai aplicar os conceitos definidos em 4.1.1. e 4.2.1; 2. Ver os pontos 4.2.1.e 4.3; 3. Ver o ponto 4.3.2.; 4. Um aval gera um passivo. A sua transformao numa obrigao provvel depende do acontecer ou no um incumprimento no pagamento de uma divida. Genericamente, er em ateno os pontos 4.2.1., 4.2.2, 4.2.3 e 4.3.1.; 5. Haver que ter em conta que o contencioso fiscal gerar um passivo. A partir dai ver conceitos definidos nos pontos 4.1.1. e 4.2.1.
48

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Sebenta do Curso Online DIS1809

SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS

LISBOA, 16 DE JUNHO DE 2009

AUTOR: JOO AMARO SANTOS CIPRIANO

Copyright 2009 CTOC

CMARA DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTAS

Curso: SNC: IMPARIDADE DE ACTIVOS E CONTINGNCIAS

1.3. ANEXOS: EXCERTOS DA ESTRUTURA CONCEPTUAL E DAS NCRF 1 E NCRF 21 ................................................................................................................. 12

APNDICE ORIENTAESS PARA AUTO-AVALIAO E AVALIAO 42

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1. ASPECTOS CONCEPTUAIS E NORMATIVOS DE BASE

1.1.1. A Imparidade e a Estrutura Conceptual

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1.1.2. A Imparidade como aspecto Normativo Estruturante

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Esquematicamente, vejamos como interagem na imparidade os vrios conceitos:

PERDA POR IMPARIDADE (PI)

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Retomando a EC, apresentamos os conceitos de Activo, de Passivo e de Reconhecimento.

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Por sua vez para os passivos, vejamos os contedos dos 59 e 60:

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Atende-se ainda, nos seguintes pargrafos da EC, relativos a passivos e provises:

1.2.2. As Contingncias e as Normas de Apresentao

reconhecimento. O facto de as contingncias no verificarem integralmente os

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Conjunto completo de demonstraes financeiras

Objectivo das demonstraes financeiras

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Posio financeira, desempenho e alteraes na posio financeira

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Notas s demonstraes financeiras

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Caractersticas qualitativas das demonstraes financeiras

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Substncia sobre a forma

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Constrangimentos informao relevante e fivel Tempestividade

Balanceamento entre benefcio e custo

Balanceamento entre caractersticas qualitativas

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