NIC 11 Contratos de construccin

Textos de referencia para la preparacin de la NIC 11:

NIC 11 (texto de la norma)

11 pginas

Vigencia

A partir del 1 de enero de 1995.

Objetivo

Establecer el tratamiento contable de los ingresos y los costes relacionados con los contratos de construccin en los estados financieros del contratista.

Resumen

Ingresos del contrato. Los ingresos del contrato deben comprender el importe acordado en el contrato inicial, junto con cualquier modificacin en el trabajo contratado, as como reclamaciones o incentivos en la medida que sea probable que de los mismos resulte un ingreso y siempre que sean susceptibles de valoracin fiable. Costes del contrato. Los costes del contrato deben comprender los costes que se relacionen directamente con el contrato especfico, los costes que se relacionen con la actividad de contratacin en general y puedan ser imputados al contrato razonablemente, y cualquier otro coste que se pueda atribuir directamente al cliente, segn los trminos pactados en el contrato. Cuando haya una estimacin fiable. Cuando el resultado de un contrato de construccin pueda ser estimado con suficiente fiabilidad, los ingresos y los costes deben ser reconocidos en resultados como tales, con referencia al estado de realizacin de la actividad producida por el contrato (mtodo del porcentaje de realizacin). Cuando no haya una estimacin fiable. Si el resultado no puede estimarse con suficiente fiabilidad, no deber registrarse ningn beneficio. Por el contrario, los ingresos del contrato slo deben reconocerse en la medida en que se prevea la

recuperacin de los costes incurridos por causa del contrato, y los costes del contrato debern reconocerse en el ejercicio en que se incurran. Cuando sea probable que los costes totales del contrato vayan a exceder de los ingresos totales derivados del contrato, la prdida esperada deber reconocerse inmediatamente.

VIGENCIA [46] Esta Norma Internacional de Contabilidad tendr vigencia para los estados financieros
que abarquen ejercicios que comiencen a partir del 1 de Enero de 1995, sustituye a la antigua NIC 11, Contabilizacin de los Contratos de Construccin.

OBJETIVO El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de los ingresos

ordinarios y los costes relacionados con los contratos de construccin. En los contratos de construccin, la fecha en que la actividad del contrato comienza y la fecha en la que termina el mismo caen, normalmente, en diferentes ejercicios contables, por tanto, la cuestin fundamental es la distribucin de los ingresos ordinarios y los costes que cada uno de ellos genere, entre los ejercicios contables a lo largo de los cuales se ejecuta.

DEFINICIONES [3-6]

Contrato de construccin: es un contrato negociado, para la fabricacin de un activo o un conjunto de activos ntimamente relacionados entre s o interdependientes en trminos de su diseo, tecnologa y funcin, o bien en relacin con su ltimo destino o utilizacin. Un contrato de construccin puede acordarse para la fabricacin de un solo activo (un puente, un edificio, un oleoducto) o para varios activos ntimamente relacionados entre s (construccin de refineras u otras instalaciones complejas especializadas). Contrato de precio fijo: es un contrato de construccin en el que el contratista acuerda un precio fijo, o una cantidad fija por unidad de producto. Contrato de margen sobre coste: contrato de construccin en el que se reembolsan al contratista los costes satisfechos por l y definidos previamente en el contrato, ms un porcentaje de esos costes o una cantidad fija. El trmino contratos de construccin incluye:

a) los contratos de prestacin de servicios que estn directamente relacionados con la construccin del activo (por ejemplo relativos a servicios de gestin y arquitectos). b) los contratos para la demolicin o rehabilitacin de activos y la restauracin del entorno que puede seguir a la demolicin de algunos activos.

AGRUPACIN Y SEGMENTACIN DE LOS CONTRATOS DE

CONSTRUCCIN [7-10] Si un contrato cubre varios activos, la construccin de cada uno de ellos debe
tratarse como un elemento separado cuando: a) se han recibido propuestas econmicas diferentes para cada activo; b) cada activo ha estado sujeto a negociacin separada, c) pueden identificarse los ingresos ordinarios y costes de cada activo.

Un grupo de contratos debe tratarse como un nico contrato de construccin cuando:

a) el grupo de contratos se negocia como un nico paquete; b) los contratos estn tan ntimamente relacionados que son parte de un nico proyecto con beneficios para todos ellos; c) los contratos se ejecutan simultneamente.

Un contrato puede contemplar la construccin de un activo adicional a lo pactado originalmente. La construccin de este activo adicional debe tratarse como un contrato separado cuando:

a) el activo difiere en trminos de diseo, tecnologa o funcin del activo o activos cubiertos por el contrato original; b) el precio del activo se negocia sin tener como referencia el precio fijado en el contrato original.

INGRESOS ORDINARIOS DEL CONTRATO [11-15] Los ingresos ordinarios del contrato deben comprender:
a) el importe inicial del ingreso acordado en el contrato; b) cualquier modificacin en el trabajo contratado.

Los ingresos ordinarios del contrato se valoran segn el valor razonable de la

contraprestacin recibida o por recibir. La cuanta de los ingresos ordinarios del contrato puede aumentar o disminuir de un ejercicio a otro (reclamaciones, modificaciones o pagos por incentivos).

COSTES DEL CONTRATO [16-21]

Los costes del contrato deben comprender:

a) los costes que se relacionen directamente con el contrato especfico; b) los costes que se relacionen con la actividad de contratacin en general y puedan ser imputados al contrato especfico;

c) cualquier otro coste que se pueda cargar al cliente, segn los trminos pactados en el contrato.

Los costes que se relacionan directamente con cada contrato especfico incluirn:

a) costes de mano de obra en el lugar de la construccin, comprendiendo tambin la supervisin que all se lleve a cabo; b) costes de los materiales usados en la construccin; c) depreciacin de inmovilizado material usado en la ejecucin del contrato; d) costes de desplazamiento de los elementos que componen el inmovilizado material desde y hasta la localizacin de la obra; e) costes de alquiler del inmovilizado material; f) costes de diseo y asistencia tcnica que estn directamente relacionados con el contrato; g) costes estimados de los trabajos de rectificacin y garanta, incluyendo los costes esperados de las garantas; y h) reclamaciones de terceros.

Los costes que pueden ser atribuibles a la actividad de contratacin en general y pueden ser imputados a cada contrato especfico, incluyen los siguientes:

a) Seguros; b) costes de diseo y asistencia tcnica no relacionados directamente con ningn contrato especfico; c) costes indirectos de construccin.

Costes especficamente atribuibles al cliente segn los trminos pactados en el contrato de construccin (costes generales de administracin y costes de desarrollo) El resto de costes no especificados anteriormente se excluirn de los costes del contrato de construccin. Los costes del contrato comprenden todos los costes atribuibles al mismo desde la fecha en que ste se convierte en firme hasta el final de la ejecucin de la obra correspondiente. No obstante, los costes que se relacionan directamente con un contrato, porque se han incurrido en el trmite de negociacin del mismo, pueden ser incluidos como parte de los costes del contrato siempre que puedan ser identificados por separado y valorados con suficiente fiabilidad.

RECONOCIMIENTO DE INGRESOS ORDINARIOS Y GASTOS [22-35] Cuando el resultado de un contrato de construccin pueda ser estimado con
suficiente fiabilidad, los ingresos ordinarios y los costes asociados con el mismo deben ser reconocidos en resultados como tales, con referencia al estado de

realizacin de la actividad producida por el contrato en la fecha de cierre del balance.

En el caso de contratos a precio fijo, el desenlace del contrato de construccin puede ser estimado con suficiente fiabilidad, siempre que:

a) puedan valorarse razonablemente los ingresos ordinarios totales del contrato; b) es probable que la empresa obtenga los beneficios econmicos derivados del contrato; c) tanto los costes que faltan para la terminacin del contrato como el grado de realizacin, a la fecha del balance, pueden ser valorados con suficiente fiabilidad; d) los costes atribuibles al contrato pueden ser claramente identificados y valorados con suficiente fiabilidad, de manera que los costes reales del contrato pueden ser comparados con las estimaciones previas de los mismos.

En el caso de un contrato de margen sobre el coste, el desenlace del contrato de construccin puede ser estimado con suficiente fiabilidad siempre que:

a) es probable que la empresa obtenga los beneficios econmicos derivados del contrato; b) los costes atribuibles al contrato puedan ser claramente identificados y valorados de forma fiable.

El reconocimiento de ingresos ordinarios y costes con referencia al estado de realizacin del contrato es, a menudo, denominado mtodo del porcentaje de realizacin.(ver ejemplo de aplicacin del mtodo al final). El contratista puede haber incurrido en costes que se relacionen con la actividad futura del contrato. Tales costes se registran como activos, siempre que sea probable que los mismos sean recuperables en el futuro. El desenlace de un contrato de construccin podr nicamente estimarse con fiabilidad si es probable que la empresa obtenga los beneficios econmicos asociados con el mismo (cuando surgiese incertidumbre respecto al cobro de una partida incluida en los ingresos ordinarios e incorporada a la cuenta de resultados, el saldo incobrable se reconocer como gasto del ejercicio). La empresa, generalmente es capaz de hacer estimaciones fiables tras negociar un contrato (si es necesario corrige las estimaciones de los ingresos ordinarios y costes del contrato a medida que ste se va ejecutando). El estado de realizacin de un contrato puede determinarse de muchas formas (la empresa suele utilizar el mtodo que mida con mayor fiabilidad el trabajo ejecutado).

Cuando el desenlace de un contrato de construccin no pueda ser estimado con suficiente fiabilidad: a) los ingresos ordinarios deben ser reconocidos en la cuenta de resultados slo en la medida en que sea probable recuperar los costes incurridos por causa del contrato; b) los costes del contrato deben reconocerse como gastos del ejercicio en que se incurren.

 Cuando el desenlace final del contrato no se pueda estimar con suficiente fiabilidad, la empresa se abstendr de reconocer beneficio alguno. Los costes del contrato que no sean de probable recuperacin se llevan a resultados del ejercicio inmediatamente. Cuando desaparezcan las incertidumbres, que impedan estimar con suficiente fiabilidad el desenlace del contrato, los ingresos ordinarios y los gastos asociados con el contrato de construccin deben pasar a ser reconocidos como si no hubiera existido tal incertidumbre.

RECONOCIMIENTO DE LAS PRDIDAS ESPERADAS [36-37]

Cuando sea probable que los costes totales del contrato vayan a exceder de los ingresos ordinarios totales derivados del mismo, las prdidas esperadas deben reconocerse inmediatamente como tales en la cuenta de resultados del ejercicio.

CAMBIOS EN LAS ESTIMACIONES [38]

el efecto de un cambio en las estimaciones de los ingresos ordinarios o costes del contrato en cuestin, o el efecto de un cambio en el desenlace esperado del contrato, sern tratados como cambios en las estimaciones contables (ver NIC 8 Polticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores).

INFORMACIN A REVELAR [39-45]

La empresa debe revelar, en sus estados financieros, informacin sobre: a) el importe de los ingresos ordinarios del contrato reconocidos como tales en el ejercicio; b) los mtodos utilizados para determinar la parte de ingreso ordinario del contrato reconocido como tal en el ejercicio; c) los mtodos usados para determinar el grado de realizacin del contrato en curso. La empresa debe revelar, para los contratos en curso en la fecha de cierre: a) la cantidad acumulada de costes incurridos y de ganancias reconocidas hasta la fecha. b) la cuanta de los anticipos recibidos. c) la cuanta de las retenciones en los pagos (retenciones son cantidades procedentes de las certificaciones hechas a los clientes que no se recuperan hasta la satisfaccin de las condiciones especificadas en el contrato para su cobro, o bien hasta que los defectos de la obra han sido rectificados). La empresa debe informar, en los estados financieros, sobre: a) los activos que representen cantidades debidas por los clientes por causa de contratos de construccin; b) los pasivos que representen cantidades debidas a los clientes por causa de estos

mismos contratos. La empresa informar, acerca de cualquier activo contingente o pasivo contingente, de acuerdo con la NIC 37, Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos Contingentes.

CASO PRCTICO
El ejemplo que sigue, ilustra un mtodo para la determinacin del grado de realizacin de un contrato, as como el ritmo de reconocimiento en el tiempo de sus ingresos ordinarios y gastos (vanse los prrafos 22 a 35 de la Norma). Un contratista ha conseguido un contrato de precio fijo para la construccin de un puente. La cantidad inicialmente pactada en el contrato es de 9.000. La estimacin inicial que el contratista hace de los costos es de 8.000. La duracin del contrato es de 3 aos. Al final del ao 1, el contratista estima que los costos totales del contrato han subido hasta 8.050. En el ao 2, el cliente aprueba una modificacin, de la que resulta un incremento en los ingresos de 200, y unos costos adicionales de 150. A finales de ese ao, los costos incurridos incluyen 100 de materiales estndares almacenados en la obra, para ser usados en el ao 3 en la terminacin del proyecto. El contratista determina el grado de realizacin del contrato, calculando la proporcin que los costos del contrato incurridos hasta la fecha suponen sobre la ltima estimacin del total de costos del mismo. El resumen de los datos financieros durante el periodo de construccin es el siguiente:
ao 1 a02 ao 3 9.000 9.000 9.000

Ingresos acordados al inicio del contrato Importe de la modificacin

200

200

Total ingresos del contrato 9.000 9.200 9.200 Costos del contrato hasta la fecha 2.093 6.168 8.200 Costos para terminar el contrato 5.957 2.032 Costos totales estimados 8.050 8.200 8.200 Ganancia total estimada 950 1.000 1.000 Porcentaje de realizacin 26% 74% 100%

El porcentaje de realizacin para el ao 2 (74%) se determina excluyendo de los costos del contrato, para el grado de ejecucin hasta la fecha, los 100 de materiales estndares almacenados en la obra para ser utilizados durante el ao 3.

Las cantidades de ingresos ordinarios, gastos y resultados llevadas al estado de resultados en cada uno de los tres aos, son como sigue:
Acumulado Reconocido Reconocido en aos en el periodo anteriores corriente Ao 1 Ingresos (9.000xO,26) Gastos (8.050xO,26) Ganancia Ao 2 6.808 Ingresos (9.200xO,74) Gastos (8.200xO,74) 6.068 2.340 2.093 247 6.808 6.068 740 2.340 2.093 247 4.468 3.975 493 2.392 2.132 260

Ganancia 740 Ao 3 9.200 Ingresos (9.200x1 ,00) Gastos 8.200 Ganancia 1.000