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LES IFRS ET LA COMPTABILISATION DES IMMOBILISATIONS

Danile Prusse CGA, M.Sc Charge de formation HEC Montral

La

comptabilisation initiale Les modles de comptabilisation et leurs particularits comptables Lamortissement La rvision des estimations La dprciation Les immeubles de placement Les actifs biologiques IFRS 1 et les immobilisations

PCGR CANADIENS 3061- Immobilisations

NORMES INTERNATIONALES IAS 16 Immobilisations corporelles

3063 Dprciation dactif long terme


3475- Sortie dactifs long terme et abandon dactivits 3110 Obligations lies la mise hors service dimmobilisations

IAS 36 Dprciation dactifs


IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes IAS 37 Provisions, passifs ventuels et actifs ventuels

IAS 40 Immeubles de placement


IAS 41 - Agriculture
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IAS 16 - Immobilisations corporelles

Le cot dune immobilisation corporelle comprend; Le prix dachat, y compris les droits de douane et les taxes non remboursables Les cots directement attribuables au transfert jusqu son lieu dexploitation Les cots relatif sa mise en tat Lestimation initiale des cots relatifs son dmantlement, son enlvement et les cots de remise en tat du site sur lequel elle est situe. Les cots demprunt (au cours de la priode de dveloppement) obligatoire non facultatif comme pour les PCGR canadiens
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IAS 16 - Immobilisations corporelles

Contrairement

aux PCGR actuels, le rfrentiel international offre le choix de comptabiliser les immobilisations corporelles selon le modle du cot (cot dorigine) ou le modle de la rvaluation

Rvaluation

priodique des immobilisations (en fonction dune expertise fonde sur le march) annuelle non exige.

Rvaluation

Rvaluation

pratique avec rgularit selon la nature de limmobilisation concerne. Une priodicit de 3 5 ans pour les immobilisations corporelles non exposes dimportantes fluctuations de valeur pouvant tre considre raisonnable.
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Lorsque

les immobilisations sont prsentes selon le modle de la rvaluation, elles doivent tre amorties pour les priodes au cours desquelles elles nont pas t rvalues.

Le

modle de la rvaluation doit tre appliqu tous les actifs de la mme catgorie. Les lments dune mme catgorie sont rvalus simultanment.
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Lcart

de rvaluation positif (accroissement de la valeur) ne peut tre port aux rsultats de la priode. Il doit plutt faire lobjet dune prsentation distincte dans les capitaux propres (autres lments du rsultat global). Lcart de rvaluation ngatif doit tre port aux rsultats sauf si les capitaux propres cumulent un cart de rvaluation positif pour le mme actif. Dans ce cas limputation aux capitaux propres est permise
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La

rvaluation peut donner lieu ou non llimination de lamortissement cumul lorsque limmobilisation est amortissable.

Rvaluation de la valeur nette Rvaluation du cot et de lamortissement cumul

La

rvaluation doit tre comptabilise aprs le calcul de la dotation lamortissement de la priode afin dassurer un bon rattachement des charges aux produits
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EXEMPLE DE RVALUATION POSITIVE

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1er

janvier 2006, acquisition dune btisse pour la somme de 3 000 000 $. Dure de vie estimative de la btisse est de 20 ans. Comptabilisation selon le modle de la rvaluation. Au 31 dcembre 2008, une premire rvaluation de la btisse indique une juste valeur de 4 420 000 $. Aprs lamortissement de la priode 2008, la VCN de la btisse est de 2 550 000 $

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14

La

valeur nette de la btisse passera de 2 550 000 $ 4 420 000 $, soit une augmentation de 1 870 000 $. Laugmentation sera comptabilise au rsultat global La charge damortissement des prochaines annes sera fonction de la nouvelle valeur attribue;

4 420 000 $ / 17 ans = 260 000 $/anne

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AVANT

APRS

BTISSE Amortissement cumul

3 000 000 $ 450 000

4 420 000 $ 0

CAPITAUX PROPRES Cumul des autres lments du rsultat global

1 870 000 $

16

AVANT

APRS

BTISSE Amortissement cumul

3 000 000 $ 450 000

5 200 000* $ 780 000**

CAPITAUX PROPRES Cumul des autres lments du rsultat global

1 870 000 $

* 4 420 000 / 2 550 000 = 1.733 X 3 000 000 = 5 200 000 $


**4 420 000 / 2 550 000 = 1.733 x 450 000 = 780 000 $
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AVANT

APRS

Charge damortissement

150 000 $

150 000 $

18

AVANT

APRS

Charge damortissement

150 000 $

260 000 *$

* La charge damortissement des prochains exercices sera fonction de la nouvelle valeur attribue la btisse

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EXEMPLE DE RVALUATION NGATIVE

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1er

janvier 2006, acquisition dune btisse pour la somme de 3 000 000 $. Dure de vie estimative de la btisse est de 20 ans. Comptabilisation selon le modle de la rvaluation. Au 31 dcembre 2008, une premire rvaluation de la btisse indique une juste valeur de 2 125 000 $. Aprs lamortissement de la priode 2008, la VCN de la btisse est de 2 550 000 $

21

22

La

valeur nette de la btisse passera de 2 550 000 $ 2 125 000 $, soit une diminution de 425 000 $. La diminution sera comptabilise aux rsultats en augmentation de la charge damortissement de lexercice La charge damortissement des prochaines annes sera fonction de la nouvelle valeur attribue;

2 125 000 $ / 17 ans = 125 000 $/anne

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AVANT

APRS

BTISSE Amortissement cumul

3 000 000 $ 450 000

2 125 000 $ 0

CAPITAUX PROPRES Cumul des autres lments du rsultat global

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AVANT

APRS

Charge damortissement

150 000 $

575 000 $*

* la charge damortissement de lexercice sajoutera la perte de valeur de la btisse ( 150 000 + 425 000)

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AVANT

APRS

BTISSE Amortissement cumul

3 000 000 $ 450 000

2 500 000* $ 375 000**

CAPITAUX PROPRES Cumul des autres lments du rsultat global

* 2 125 000 / 2 550 000 = 0.833 X 3 000 000 = 2 500 000 $ **2 125 000 / 2 550 000 = 0.833 x 450 000 = 375 000 $
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AVANT

APRS

Charge damortissement

150 000 $

575 000 $*

* la charge damortissement de lexercice sajoutera la perte de valeur de la btisse ( 150 000 + 425 000)

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AVANT

APRS

Charge damortissement

150 000 $

125 000 $*

* La charge damortissement des prochains exercices sera fonction de la nouvelle valeur attribue la btisse

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EXEMPLE DE RVALUATION NGATIVE LORSQUE LES CAPITAUX PROPRES CUMULENT UN SOLDE DE RVALUATION POSITIVE

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1er

janvier 2006, acquisition dune btisse pour la somme de 3 000 000 $. Dure de vie estimative de la btisse est de 20 ans. Comptabilisation selon le modle de la rvaluation. Au 31 dcembre 2008, une premire rvaluation de la btisse indique une juste valeur de 4 220 000 $. Au 31 dcembre 2010 une nouvelle valuation indique une juste valeur de 3 000 000 $
30

31

Soldes aux tats financiers:


Btisse (cot dernire rvaluation) 4 420 000 $ Amortissement cumul (2 X 260 000) 520 000 $ VCN 3 900 000 $
Solde de lcart de rvaluation aux capitaux propres

1 870 000 $

Valeur comptable nette indiquer aux /F

3 000 000 $

32

La

valeur nette de la btisse passera de 3 900 000 $ 3 000 000 $, soit une diminution de 900 000 $. La diminution sera comptabilise au rsultat global et viendra rduire de lcart de rvaluation comptabilis au Cumul des autres lments du rsultat global La charge damortissement des prochaines annes sera fonction de la nouvelle valeur attribue;

3 000 000 $ / 15 ans = 200 000 $/anne


33

AVANT

APRS

BTISSE Amortissement cumul

4 420 000 $ 520 000

3 000 000 $ 0

CAPITAUX PROPRES Cumul des autres lments du rsultat global

1 870 000

970 000*

* 1 870 000 $ - 900 000 $ = 970 000 $

34

AVANT

APRS

Charge damortissement

260 000 $

260 000 $

35

AVANT

APRS

Charge damortissement

260 000 $

200 000 $*

* La charge damortissement des prochains exercices sera fonction de la nouvelle valeur attribue la btisse

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EXEMPLE DE RVALUATION NGATIVE LORSQUE LES CAPITAUX PROPRES NE CUMULENT PAS UN SOLDE DE RVALUATION POSITIVE SUFFISANT

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1er

janvier 2006, acquisition dune btisse pour la somme de 3 000 000 $. Dure de vie estimative de la btisse est de 20 ans. Comptabilisation selon le modle de la rvaluation. Au 31 dcembre 2008, une premire rvaluation de la btisse indique une juste valeur de 4 220 000 $. Au 31 dcembre 2010 une nouvelle valuation indique une juste valeur de 1 500 000 $
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39

Soldes aux tats financiers:


Btisse (cot dernire rvaluation) 4 420 000 $ Amortissement cumul (2 X 260 000) 520 000 $ VCN 3 900 000 $
Solde de lcart de rvaluation aux capitaux propres

1 870 000 $

Valeur comptable nette indiquer aux /F

1 500 000 $

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La valeur nette de la btisse passera de 3 900 000 $ 1 500 000 $, soit une diminution de 2 400 000 $. La diminution sera comptabilise aux capitaux propres jusqu concurrence du montant 1 870 000 $ comptabilis au Cumul des autres lments du rsultat global lgard de ce mme actif. La charge damortissement de lexercice intgrera lcart de rvaluation ngatif non comptabilis au rsultat global soit; 2 400 000 1 870 000 = 530 000 $ La charge damortissement des prochaines annes sera fonction de la nouvelle valeur attribue;

1 500 000 $ / 15 ans = 100 000 $/anne


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AVANT

APRS

BTISSE Amortissement cumul

4 420 000 $ 520 000

1 500 000 $ 0

CAPITAUX PROPRES Cumul des autres lments du rsultat global

1 870 000

42

AVANT

APRS

Charge damortissement

260 000 $

790 000 $*

*La charge damortissement inclue le montant de la perte de valeur qui na pu tre imput au rsultat global (260 000 + 530 000)

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AVANT

APRS

Charge damortissement

260 000 $

100 000 $*

* La charge damortissement des prochains exercices sera fonction de la nouvelle valeur attribue la btisse

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Tant quil existe un solde titre dcart de rvaluation, reli lactif, dans le cumul des autres lments du rsultat global, les rvaluations ngatives viennent rduire cet cart. Lorsquil ny a plus de solde dcart de rvaluation, les rvaluations ngatives sont portes aux rsultats.

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Lorsquun

cart de rvaluation ngatif est port aux rsultats, les carts de rvaluations positifs subsquents seront ports aux rsultats jusqu concurrence des montants de rvaluations ngatives ports aux rsultats.

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Lcart de rvaluation port aux capitaux propres ne peut y demeurer lorsque lactif est dcomptabilis. Les normes internationales exigent donc que ce dernier soit limin du cumul des autres lments du rsultat global, soit;

De manire systmatique et graduelle en suivant le rythme de lamortissement. Au moment ou lactif est dcomptabilis suite sa vente ou son amortissement complet.

Llimination se fait par virement direct aux rsultats non distribus (BNR). En aucun temps, lcart de rvaluation port aux capitaux propres ne doit tre comptabilis aux rsultats.
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Le

recours au modle de la rvaluation ne permet aucunement lamlioration des rsultats. Dans un march la hausse ce modle peut favoriser lamlioration de certains ratios financiers fonds sur le bilan (tat de la situation financire), mais il peut dfavoriser ceux qui utilisent le rsultat. Lapprciation totale de la valeur dun actif ne pourra pas tre intgre au gain sur disposition au moment de sa vente.
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EXEMPLE VENTE DUN ACTIF SUITE UNE RVALUATION POSITIVE

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1er

janvier 2006, acquisition dune btisse pour la somme de 3 000 000 $. Dure de vie estimative de la btisse est de 20 ans. Au 31 dcembre 2008, la VCN de la btisse est alors de 2 550 000 $ et sa juste valeur est de 4 420 000 $ Au 1er janvier 2009 lactif est vendu pour 4 420 000 $

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51

31/12/08*

1er janvier 2009

BTISSE
Amortissement cumul CAPITAUX PROPRES Cumul des autres lments du rsultat global CAPITAUX PROPRES Rsultat non distribu

4 420 000 $
0 1 870 000 $

S/O
S/O

1 870 000 $

* Aprs la rvaluation priodique de lactif


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31/12/08

1er janvier 2009

Charge damortissement

150 000 $

S/O

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31/12/08

1er janvier 2009

BTISSE Amortissement cumul

3 000 000 $ 450 000

S/O S/O

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31/12/08

1er janvier 2009

Charge damortissement

150 000 $

S/O

Gain sur disposition

1 870 000 $

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Lutilisation

du modle de la rvaluation entrane des cots directs (experts si pas de march actif) Limpact sur le rsultat est gnralement ngatif;

Dans un march la hausse; la charge damortissement augmente Dans un march la baisse, les carts de rvaluations ngatifs sont imputs aux rsultats

Dans

un march en mouvement les rsultats sont moins stables


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Le

changement du modle de la rvaluation vers le modle du cot ou vice versa constitue une modification volontaire de mthode comptable;

IAS 8 Application rtroactive Justification de la modification

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IAS 36 - Immobilisations corporelles

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Approche

par composantes Assiette damortissement Rvision des estimations

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Les

normes internationales prcisent que les composantes de limmobilisation qui possdent un cot significatif par rapport au cot total et qui ont une dure dutilit et un mode damortissement diffrent de lensemble de limmobilisation doivent tre prises en compte distinctement aux fins de lamortissement.

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IAS 16.43
Chaque partie dune immobilisation corporelle ayant un cot significatif par rapport au cot total de llment doit tre amortie sparment. Consquences pour les entits:
Limite

les circonstances ncessitant la capitalisation de remises en tat ou damliorations majeures. Ceci est possible en distinguant les composantes importantes pour lesquelles de tels investissements et en les amortissant sur une dure de vie plus courte que celle de limmobilisation
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3.13.2 Immobilisations aronautiques

Le prix dacquisition des immobilisations aronautiques est libell en devises trangres. Il est converti au cours de rglement ou, le cas chant, au cours de couverture qui lui est affect. Les remises constructeurs ventuelles sont portes en diminution de la valeur immobilise. Les avions sont amortis selon le mode linaire sur leur dure moyenne dutilisation estime. Cette dure est fixe 20 ans sans valeur rsiduelle. Durant le cycle dexploitation et dans le cadre de llaboration des plans de renouvellement de flotte, le groupe examine si la base amortissable ou la dure dutilit doivent tre adaptes et le cas chant, dtermine si une valeur rsiduelle doit tre prise en compte et la dure dutilit adapte.

Les potentiels cellules et moteurs (hors pices dure de vie limite) sont isols du cot dacquisition des appareils. Ils constituent des composants distincts et sont amortis sur la dure courant jusqu lvnement suivant de grand entretien prvu.
Les pices de rechanges permettant dassurer lutilisation de la flotte sont classes en immobilisations aronautiques et font lobjet dun amortissement linaire sur la dure de vie restante estime de vie du type avion / moteur sur le march mondial. La dure de vie est plafonne un maximum de 30 ans.

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Note 2.5 (en partie): Immobilisations corporelles

Identifier

les composantes ayant un rythme dutilisation ou une dure de vie utile diffrente de celle de lactif concern valuer la valeur respective de chaque composante (approche proportionnelle) Distinguer les composantes dont le cot est significatif et dont le rythme dutilisation diffre Lorsquune composante fait lobjet dun remplacement, la composante doit tre dcomptabilise et remplace par le cot du nouvel investissement.
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Comparaison de la mthode des composantes avec les normes actuelles

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Dure de vie dune immobilisation

40 ans

Cot lacquisition
Amortissement annuel ( 1 000 000 $ / 40 ans)

1 000 000 $
25 000 $

66

Le recouvrement extrieur est refait aprs 20 ans au cot de 500 000 $. Ce cot ne peut tre capitalis puisquil ne prolongera pas la dure de vie utile de lactif, il sagit dun entretien majeur rcurrent Ltat des rsultats de lanne 20 indiquera donc :
Une charge damortissement de 25 000 $ Le cot de la toiture de 500 000 $

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Identification des composantes ayant un rythme damortissement ou une dure dutilit diffrente:
Fondations et structures (50 %) Toiture (15 %) Recouvrement extrieur (35 %) 40 ans 20 ans 25 ans

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Valeur proportionnelle des composantes: Fondations et structures 50 % x 1 000 000 $ Toiture 15 % X 1 000 000 $ Recouvrement extrieur 35 % X 1 000 000 $

500 000 $

150 000 $

350 000 $
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Amortissement annuel de limmobilisation selon lapproche par composantes:


Fondations et structures 500 000 $ / 40 ans Toiture 150 000 $ / 20 ans Recouvrement extrieur 350 000 $ / 25 ans

12 500 $
7 500 $ 14 000 $

TOTAL

34 000 $
70

Le recouvrement extrieur est refait aprs 20 ans: Recouvrement extrieur Am. Cumul 20 x 14 000 $ Valeur comptable nette
Cot du nouveau recouvrement

350 000 $ 280 000/ 70 000 $


500 000 $

71

Dcomptabilisation de lancien recouvrement:


Amortissement 70 000 Am cumul 280 000 @ recouvrement extrieur

350 000

Comptabilisation du nouveau recouvrement: Recouvrement extrieur 500 000 @Caisse

500 000
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PCGR

IFRS

Charge damortissement (annes 1 19) Charges de lanne 20: Amortissement Recouvrement extrieur

25 000 $

34 000 $

25 000 500 000

34 000 70 000

73

PCGR

IFRS

Charge damortissement (anne 1 19) Charge de lanne 20: Amortissement Recouvrement extrieur CUMUL

475 000 $

646 000 $

25 000 500 000

34 000 70 000

1 000 000 $

750 000 $
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Avantages: Lapproche par composantes prsente une charge damortissement qui se rapproche de lutilisation relle de limmobilisation concerne Permet la capitalisation des entretiens majeurs de chacune des composantes

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Dsavantages: Augmentation de la charge damortissement puisque certaines composantes seront dornavant amortis plus rapidement Comptabilisation plus fastidieuse puisque les cots de chacune des composantes doivent tre traits distinctement (difficults accrues lors de lacquisition dimmobilisations usages )

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Lassiette damortissement

Cot Valeur rsiduelle* Dure dutilit * La valeur rsiduelle correspond au montant de la vente dduction faite des cots de vente .

Rappelons que lassiette damortissement actuelle Correspond, selon les PCGR, au montant le plus lev entre le cot diminu de la valeur rsiduelle et le cot diminu de la valeur de rcupration.
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chaque fin de priode lentreprise doit;


Rviser la valeur rsiduelle Rviser la dure dutilit Rexaminer le mode damortissement appliqu

Les normes internationales sont, ce sujet, plus exigeantes que les normes canadiennes actuelles puisque celles-ci nexigent quune rvaluation priodique de ces lments moins que des circonstances ne limposent.

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IAS 16- Immobilisations corporelles

79

La

dure dutilit de mme que la valeur rsiduelle doivent tre rvises chaque fin de priode.

Les normes canadiennes actuelles exigent uniquement une rvision priodique et suggrent des circonstances qui peuvent mener la rvaluation de ces lments.(3061.34)
80

IAS 36 Dprciation dactifs

81

Frquence

du test de recouvrabilit valuation de la valeur recouvrable Mesure de la perte de valeur Possibilit de reprise de valeur

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IAS 36.9

Une entit doit apprcier la fin de chaque priode de reporting sil existe un quelconque indice quun actif ait pu se dprcier. Sil existe un tel indice, lentit doit estimer la valeur recouvrable de lactif. La norme canadienne indique pour sa part quune telle apprciation doit se faire lorsque des vnements ou des changements de situation indiquent que sa valeur comptable pourrait ne pas tre recouvrable.
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Baisse

importante de la valeur de march de

lactif Changements importants dans lenvironnement technologique, conomique ou juridique dans le march Augmentation des taux de march qui ont une incidence sur le taux dactualisation des flux montaires lis lactif Valeur comptable de lactif net de lentit suprieure sa capitalisation boursire
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Un

actif sest dprci lorsque sa valeur comptable est suprieure sa valeur recouvrable
recouvrable:

Valeur

Valeur la plus leve entre la juste valeur diminue des cots de vente et la valeur dutilit (Valeur actuelle des flux de trsorerie attendus)

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3063.04 Une perte de valeur doit tre constate lorsque la valeur comptable d'un actif long terme n'est pas recouvrable et qu'elle excde la juste valeur de l'actif.

Valeur recouvrable = Total des flux de trsorerie non actualiss attendus

La valeur des flux de trsorerie non actualiss tant suprieure celle des flux de trsorerie actualiss. La dprciation, en vertu des IFRS risque dintervenir plus rapidement.
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Perte

de valeur = Valeur comptable Valeur recouvrable

Le

cot ajust aprs la dprciation est donc la valeur recouvrable

En vertu des PCGR, la perte de valeur correspond la diffrence entre la valeur comptable et la juste valeur, ce qui peut crer des pertes plus leves
87

Valeur

comptable de limmo Juste valeur Flux de trsorerie actualiss Flux de trsorerie non actualiss

62 M 35 M 48 M 60 M

88

IFRS
Valeur recouvrable Plus lev de; Juste valeur ou VAFMF

PCGR
Flux montaires non 35 M actualiss; 60 M 48 M Valeur comptable (62 M) non recouvrable

Perte de valeur (dprciation)

Si VC >VR 62 M - 48 M Perte de valeur 14 M

Si VC (NR) > JV 62 M 35 M Perte de valeur 27 M

89

IAS 36.110
Une entit doit apprcier, la fin de chaque priode de reporting, sil existe un indice quune perte de valeur comptabilise au cours de priodes antrieures pour un actif autre quun goodwill, est susceptible de ne plus exister ou davoir diminue. Sil existe un tel indice, lentit doit estimer la valeur recouvrable de cet actif

90

IAS 36.117
La valeur comptable dun actif augmente en raison de la reprise dune perte de valeur ne doit pas tre suprieure la valeur comptable (nette des amortissements) qui aurait t dtermine si aucune perte de valeur navait t comptabilise pour cette actif au cours dexercices antrieurs Aucune reprise de valeur nest autorise en vertu des PCGR canadiens lgard des actifs ayant t lobjet dune dprciation antrieure
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EXEMPLE REPRISE DE VALEUR LIMITE

92

Immobilisation

amortissable acquise le 1er janvier 2006. Cot 1 000 000 $ Dure de vie estimative 10 ans Valeur recouvrable au 31/12/08 500 000 $ Valeur recouvrable au 31/12/10 800 000 $

93

94

VCN de limmo au 31 dcembre 2010; Cot 01/01/06 1 000 000 $ Amortissements; 2006-2007-2008 (1 000 000 / 10 x 3) 300 000 700 000 Dprciation 2008 200 000 500 000 Amortissements 2009-2010 (500 000/7 X 2) 143 000 357 000 $
95

VCN de limmo au 31 dcembre 2010 si aucune dprciation navait eu lieu; Cot 01/01/06 1 000 000 $ Amortissements; 2006-2007-2008 2009 - 2010 (1 000 000 / 10 x 5) 500 000 500 000 $

96

Malgr

une valeur recouvrable de 800 000 $ au 31 dcembre 2010, limmobilisation ne peut tre porte aux livres pour une valeur plus leve que 500 000$, soit la VCN de limmo si aucune dprciation antrieure ne lavait affect. ltat des rsultats la reprise de valeur sera donc de 500 000 357 000 = 143 000 $

97

La

reprise de valeur doit tre comptabilise aux rsultats. Toutefois, lorsque la reprise de valeur concerne un actif comptabilis selon le modle de la rvaluation, la reprise de valeur doit tre comptabilise selon les conditions de ce modle, soit au rsultat global moins que les dprciations antrieures naient t comptabilises au rsultat net.

98

Suite

une reprise de valeur, la dotation lamortissement doit tre calcule selon la nouvelle valeur attribue limmobilisation

99

IAS 37 Provisions, passifs et actifs ventuels IFRIC 1 Variation des passifs existants relatifs au dmantlement, la remise en tat et similaires

100

Lvaluation

du passif est fonction de la meilleure estimation de la direction Les ajustements du passif doivent tenir compte du modle de comptabilisation retenu pour lactif

101

Lvaluation

de la provision pour dmantlement se fait en fonction de la meilleure estimation de la dpense ncessaire lextinction de lobligation actuelle la fin de la priode de reporting Une actualisation est ncessaire uniquement lorsque leffet de la valeur temps de largent est significatif sur le montant de la provision
Rappelons que la norme canadienne cet effet est plus exhaustive et repose toujours sur lactualisation des flux montaires prvus.
102

Les provisions doivent tre revues la fin de chaque priode de reporting et ajustes pour reflter la meilleure estimation disponible cette date. Lorsque les provisions sont actualises, laugmentation de la valeur comptable qui reflte lcoulement du temps doit tre comptabilise titre de cots demprunt (donc pas dimpact sur lactif) Le traitement des ajustements, autres que ceux relis lcoulement du temps, sera fonction du modle de comptabilisation retenu (modle du cot ou de la rvaluation)

103

Les dpenses futures de restitution des sites rsultant dune obligation lgale ou implicite sont provisionnes sur la base dune estimation de leur juste valeur au cours de lexercice durant lequel apparat lobligation.
En contrepartie de cette provision, les cots de restitution des sites sont comptabiliss et intgrs la valeur de lactif sous-jacent et amortis sur la dure dutilit de cet actif. Limpact du passage du temps sur la provision pour restitution des sites est mesur en appliquant au montant de la provision un taux dintrt sans risque. Leffet de Lactualisation de ces provisions est comptabilis dans la rubrique Autres charges financires .
104

IFRS 5 Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes

105

Les

actifs non courants dtenus en vue de la vente sont reclasss avec les actifs courants

106

Les critres permettant de considrer un actif (ou un groupe dactifs) dtenu en vue de la vente sont les suivants;

Lactif est disponible dans son tat actuel La vente est hautement probable

Engagement de la direction Recherche active dun acheteur Prix de vente raisonnable par rapport la JV La vente pourrait tre conclue dans un dlai maximal dun an

107

Lactif

non courant dtenu en vue de la vente doit tre valu au montant le plus bas entre sa valeur comptable et sa juste valeur diminue des cots de la vente. Lactif dtenu en vue de la vente doit cesser dtre amorti.

108

IFRS

5 exige que les actifs destins tre vendus soient classs ltat de la situation financire (bilan) sparment des autres actifs. Aucune exigence quant au classement (courant vs non courant) . Toutefois, des indications sont leffet que les actifs non courants ne peuvent tre classs comme courants avant de satisfaire les critres de classification dun actif dtenu en vue de la vente
109

IAS 1.66
Lactif

sera ralis, vendu ou consomm dans le cadre du cycle dexploitation Lactif est principalement dtenu en vue dtre ngoci On sattend ce que lactif soit ralis dans les douze mois qui suivent la fin de la priode de reporting Il sagit de trsorerie ou dquivalent de trsorerie
110

IAS 40 Immeubles de placement

111

Le

rfrentiel international propose des normes spcifiques pour la comptabilisation des immeubles de placement Ces normes diffrent de celles applicables aux autres immobilisations dtenues

112

IAS 40.05 Bien immobilier (terrain ou btiment ou partie de btiment) dtenu pour en retirer des loyers ou pour valoriser le capital ou les deux

Ainsi, les terrains dtenus pour valoriser le capital LT ou pour lesquels lutilisation future nest pas dtermine de mme que les biens immobiliers vacants ou dtenus en vus dtre lous dans le cadre de contrats de location simple sont considrs comme tant des immeubles de placement.
113

Les

biens immobiliers dtenus dans le cadre de lexploitation (production ou administration) Les biens dtenus en vue de la vente dans le cadre des activits ordinaires de lentreprise

114

Un

bien immobilier dtenu la fois comme placement mais utilis dans le cadre de lexploitation peut tre considr titre dimmeuble de placement lorsque la portion (superficie) utilise dans le cadre de lexploitation nest pas significative Lorsquun bien immobilier est dtenu la fois des fins dexploitation et la fois des fins locatives, la partie locative peut tre considre titre dimmeuble de placement, la condition que celle-ci doit puisse tre vendue ou cde distinctement.
115

Terrain

dtenu LT en vue de valoriser le capital investi Terrain dtenu pour une utilisation LT actuellement indtermine Btiment appartenant lentit et donn en location dans le cadre de contrats de location simple (location-exploitation) Btiment vacant mais dtenu en vue dtre lou dans le cadre de contrats de location simple
116

La

norme permet la comptabilisation des immeubles de placement selon le modle du cot ou celui de la juste valeur

117

Lorsque

le modle du cot est utilis pour la comptabilisation des immeubles de placements, la comptabilisation doit suivre les exigences de la norme IAS 16 Immobilisations corporelles

118

La

juste valeur doit correspondre au prix pour lequel cet actif peut tre chang entre parties bien informes et consentantes qui agissent dans des conditions de concurrence normale. La juste valeur ne doit pas tenir compte des cots de transaction pouvant tre encourus lors de la vente ou de la sortie

119

Lorsque

limmeuble de placement est valu la juste valeur toute variation de valeur au cours dune priode doit tre porte aux rsultats de la priode.
de limmeuble doit se faire annuellement de placement comptabilis la juste valeur ne doit jamais tre amorti.
120

Lvaluation

Limmeuble

Les

modles de la juste valeur et de la rvaluation diffrent principalement sur deux aspects;

Le modle de la juste valeur exige une valuation de lactif la fin de chaque priode de reporting et non selon une priodicit plus longue comme le permet le modle de la rvaluation. Lvaluation la juste valeur implique que les variations de valeur soient portes aux rsultats de la priode alors que le modle de la rvaluation exige que ces mmes variations soient imputes titre dautres lments du rsultat global
121

EXEMPLE DE RVALUATION POSITIVE

122

1er

janvier 2006, acquisition dun immeuble de placement pour la somme de 3 000 000 $. Dure de vie estimative de la btisse est de 20 ans. Comptabilise selon le modle de la juste valeur. Au 31 dcembre 2006, une premire rvaluation de limmeuble indique une juste valeur de 4 420 000 $

123

124

La

valeur comptable de limmeuble passera de 3 000 000 $ 4 420 000 $, soit une augmentation de 1 420 000 $. Laugmentation sera comptabilise au rsultat net

125

AVANT

APRS

Immeuble de placement

3 000 000 $

4 420 000 $

CAPITAUX PROPRES Rsultat non distribu

1 420 000 $

126

Modle du cot

IFRS

Profit sur augmentation de valeur Immeuble de placement

0$

1 420 000 $

127

Le recours au modle de la juste valeur influence directement le rsultat net Dans un march la hausse ce modle peut favoriser lamlioration de certains ratios financiers fonds sur le bilan ainsi que sur ltat des rsultats. Alors que dans un march la baisse cest linverse qui se produit Lapprciation totale de la valeur de limmeuble de placement est rpartie sur les priodes au cours desquelles lactif est dtenu Lobtention annuelle de la juste valeur peut souvent savrer coteuse

128

IAS 38 Immobilisations incorporelles

LIAS 38 permet que les immobilisations incorporelles soient values sur la base du cot historique, dduction faite de lamortissement et des dprciations o selon la mthode de la rvaluation. La mthode de la rvaluation nest permise que pour les immobilisations incorporelles bnficiant dune juste valeur dtermine sur un march actif. Ce fait limite donc le recours cette mthode uniquement pour les actifs faisant lobjet de transactions rgulires tels que les quotas de lait, certaines licences de transport (exemple : taxi) ou autres.
130

Lorsquil nexiste plus de march actif pour une immobilisation incorporelle comptabilise selon la mthode de rvaluation, cette mthode doit cesser dtre utilise et lactif doit alors tre comptabilis au bilan sa valeur comptable et tre amorti lorsquil possde une dure dutilit finie (dure de vie limite). Le montant alors inscrit comme valeur comptable est le montant de la dernire rvaluation moins les amortissements applicables (pas deffet rtroactif)

131

Les logiciels sont gnralement traits comme des immobilisations corporelles en vertu du rfrentiel canadien actuels Selon les IFRS, si le logiciel ne se rattache pas un lment matriel ou nen fait pas partie, il doit tre considr comme un actif incorporel

132

Pour les actifs incorporels dure dutilit finie, la dprciation sera value suite des indices potentiels de perte de valeur. La dprciation de ces immobilisations incorporelles amortissables sera fonction de la comparaison entre la valeur comptable et la valeur recouvrable La valeur recouvrable correspond la valeur la plus leve entre la juste valeur diminue des frais de vente et sa valeur dutilit, laquelle correspond la valeur actuelle des flux de trsorerie futurs susceptibles de dcouler de limmobilisation concerne. La norme canadienne dtermine la dprciation dune telle immobilisation en fonction de la diffrence entre sa valeur comptable et sa juste valeur
133

Pour les actifs incorporels dure dutilit indtermine, un test de dprciation doit tre effectu annuellement La dprciation de ces immobilisations incorporelles sera fonction de la comparaison entre la valeur comptable et la valeur recouvrable Lorsquil nest pas possible de dterminer la valeur recouvrable dun actif incorporel en soi, ce dernier doit tre rattach une unit gnratrice de flux de trsorerie pour la tenue du test de dprciation de cette unit La norme canadienne ne prcise pas une telle possibilit

134

La norme internationale exige la comptabilisation dune reprise de valeur pour les actifs incorporelles, il sagit alors dune rvaluation de la dprciation antrieure. La norme canadienne ne permet pas de telles reprises de valeur. Le montant de la reprise de valeur est cependant limit au montant de la valeur comptable nette quaurait affich ledit actif si aucune dprciation navait t antrieurement comptabilise son gard.
135

IAS 38 Immobilisations incorporelles

LIAS 38 peut dans certaines circonstances exiger que le test de dprciation du goodwill soit effectu au niveau des units gnratrices de trsorerie susceptibles de bnficier des synergies du regroupement dentreprises qui lui a donn naissance aux fins du test de dprciation annuel et non en considrant uniquement lunit dexploitation, comme cest le cas actuellement avec la norme canadienne. Le goodwill doit donc ainsi tre attribu initialement aux units qui bnficieront du regroupement Aucune reprise de valeur ne peut tre comptabilise lgard du goodwill.
137

Le

chapitre 3064 du nouveau rfrentiel offre le choix dappliquer le principe gnral ou lapplication diffrentielle pour la dprciation de lcart dacquisition des entits capital ferm.

IAS 41 Agriculture

139

Le

rfrentiel international propose des normes spcifiques pour la comptabilisation des activits lies lagriculture Ces normes diffrent de celles applicables aux autres immobilisations dtenues

140

Actifs biologiques
Moutons Arbres(plantation forestire) Plant de coton Vache Arbustes

Produit agricole
Laine Rondins Coton Lait Feuilles

Transformation
Fil de tissage, tapis Bois vtements Fromage Th, tabac trait

Vignes

Raisins

Vins

141

Lactif biologique
IAS 41.12 Un actif biologique doit tre valu lors de sa comptabilisation initiale et la fin de chaque priode de reporting, sa juste valeur diminue des frais estims du point de vente, sauf lorsque la juste valeur ne peut tre value de manire fiable.
142

Le produit agricole IAS 41.13

Le produit agricole rcolt partir des actifs biologiques dune entit doit tre valu sa juste valeur diminue des frais estims du point de vente, au moment de la rcolte

143

La

juste valeur obtenue sur un march actif

Ou
1)

2)
3)

Baser sur une rcente transaction du march Baser sur le prix du march pour un actif similaire Baser sur les rfrences du secteur

144

Les

frais du point de vente comprennent, les commissions aux intermdiaires et aux ngociants, les droits et taxes de transfert. Ces frais excluent les frais de transport ou autres frais ncessaires la mise en march des actifs biologiques.

145

Le

profit ou la perte rsultant de la variation de valeur dun actif biologique doit tre inclus dans le rsultat net de la priode.
en est de mme pour les produits agricoles

Il

146

IAS 1

147

Pour

les immobilisation corporelles, incorporelles ainsi que pour les immeubles de placement, le rfrentiel international propose des choix de mthodes (modles) de comptabilisation, lesquels sont laisss la discrtion de la direction de lentit publiante Des informations sont requises aux tats financiers quant aux choix effectus par la direction cet gard

148

Lentit

doit fournir, dans le rsum des mthodes comptables significatives ou dans dautres notes, les jugements raliss par la direction, lexclusion de ceux qui impliquent des estimations, lors de lapplication des mthodes comptables et qui ont un limpact le plus significatif sur les montants comptabiliss dans les tats financiers.

149

IFRS 1- Premire adoption des IFRS

150

Les IFRS doivent tre appliqus de manire rtrospective comme tout autre modification comptable

151

Lors de la prparation du premier bilan douverture lentit doit:

Comptabiliser tous les actifs et passifs dont les normes imposent la comptabilisation; Ne pas comptabiliser des lments dactifs ou de passifs que les normes nautorisent pas Reclasser les lments de lancien rfrentiel en respect des IFRS Choisir les mthodes comptables proposes par les IFRS pour la comptabilisation des lments des tats financiers Lcart rsultant de la conversion des lments du premier bilan douverture IFRS doit tre port titre dajustement des rsultats non distribus (BNR).
152

Bilan douverture IFRS

Premiers tats financiers intermdiaires IFRS

Premiers tats financiers annuels selon IFRS

1er janvier 2010

31 mars 2011

31 dcembre 2011

Ainsi ; Pour un exercice financier se terminant le 31 dcembre;


Les premiers tats financiers IFRS seront ceux du 31 dcembre 2011 Les premiers tats financiers intermdiaire IFRS seront ceux du 31 mars 2011 Le bilan douverture IFRS sera celui du 1er janvier 2010 (un anne comparative)

154

Lapplication

rtroactive exige la rvaluation des immobilisations et leur prsentation comme si les IFRS avaient toujours t appliques. IFRS 1 offre le choix (facultatif) au bilan douverture, de comptabiliser les immobilisations leur valeur de rvaluation et dutiliser cette valeur titre de cot prsum dans les exercices subsquents.

155

Identifier les grandes catgories dimmobilisations dtenues au 31 dcembre 2009 Identifier distinctement les immeubles de placement et les actifs biologiques Identifier les composantes significatives des immobilisations Identifier la dure dutilit des composantes Choisir le modle de comptabilisation retenu (modle du cot ou de la valeur de rvaluation)

156

tapes

additionnelles de prparation du bilan douverture


Identifier le cot et la date approximative de lacquisition des immobilisations Rpartir le cot entre les diffrentes composantes (cette rpartition peut tre fait en fonction de la JV des composantes et de limmobilisation en date du 31 dcembre 2009)

157

Rpertorier les dpenses dentretien significatives qui ont t comptabilises aux rsultats lgard des composantes identifies Recalculer le cot des immobilisations , de leurs composantes et de lamortissement cumul au 1er janvier 2010 sur la base de ces nouvelles estimations. Apporter les corrections ncessaires et porter la diffrence aux capitaux propres (BNR)

158

tapes

additionnelles de prparation du bilan douverture


Obtenir la juste valeur des immobilisations au 31 dcembre 2009 Rpartir la juste valeur entre les diffrentes composants Apporter les corrections ncessaires et porter la diffrence aux capitaux propres (BNR) Identifier la priodicit de la rvaluation pour les immobilisations et leurs composantes

159

La juste valeur utilise titre de cot prsum des immobilisations dans le bilan douverture, peut provenir dune valuation effectue au cours des priodes antrieures la date de transition si celle-ci est comparable la JV la date de transition

160

Cette

exemption facultative offre les avantages suivants;


Pour les utilisateurs, cette valeur peut tre plus pertinente que celle du cot reconstitu Rduction des cots de transition car il nest pas ncessaire de reconsidrer les charges comptabilises aux rsultats antrieurs lgard des composantes identifies

161

Pour les immeubles de placements (IAS 40) et les immobilisations incorporelles pour lesquelles il existe un march actif (IAS 38), un choix identique est offert

162

LIFRS 1 exige la prsentation dinformations complmentaires ayant comme objectif de permettre aux utilisateurs de comprendre les effets de la transition aux normes internationales Ces informations complmentaires visent prsenter avec transparence les effets du passage aux IFRS

163

Un rapprochement doit tre effectu entre les postes du rfrentiel prcdent et ceux des IFRS Ce rapprochement doit donner suffisamment dinformations de sorte de permettre aux utilisateurs de comprendre les ajustements significatifs survenus au bilan, ltat des rsultats et au tableau des flux de trsorerie

164

Bien que ladoption du rfrentiel international pour les immobilisations permet de maintenir la mthode du cot pour la comptabilisation La transition aux IFRS impose de nouvelles exigences qui pourront avoir des rpercussions significatives sur les tats financiers et la mesure de la performance;

Immeubles de placement Actifs biologiques Approche par composantes


165

Ces impacts sur les mesures de performance pourraient avoir des rpercussions sur les ententes conclues par les entits dans le cadre de son exploitation; clauses restrictives des contrats demprunts, rmunration incitative et autres De plus, les systmes dinformations pourraient devoir tre modifis en vue dobtenir ou de conserver de nouvelles informations exiges par le nouveau rfrentiel (ex: composantes des immobilisations, nouvelles informations fournir)
166

167