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Les IFRS pour PME

Sujet 2.1 Section 11 Instruments financiers de base Section 12 Autres instruments financiers Section 22 Dettes et capitaux propres

2012 IFRS Foundation

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Sections 11-12 Introduction

Sparation des instruments financiers en deux sections: Sec. 11 Instruments financiers de base Sec. 12 Questions relatives aux autres Instruments financiers Prises ensemble, les deux sections couvrent comptabilisation, dcomptabilisation, mesure, et divulgation des actifs et passifs financiers
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Sections 11-12 Introduction

Section 11 concerne toutes les PME Section 12 concerne celles qui: Possdent ou mettent des instruments financiers exotiques comportant des risques et avantages qui ne sont pas typiques des instruments financiers de base. Veulent appliquer une comptabilit de couverture
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Sections 11-12 choix comptable

Lentit peut choisir dappliquer: Soit les Sections 11 et 12 intgralement, Soit les dispositions de comptabilisation et de mesure d IAS 39 et les dispositions de divulgation de Sec 11 & 12 Pas dapplication possible d IFRS 9 Loption choisie sapplique tous les instruments financiers (pas individuellement) Pour changer d option, suivre Section 10
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Sections 11-12 Principes de Base

Principe de base de la Section 11: Modle du cot amorti pour tous les IF de base sauf les titres dactions ordinaires ou prfrentielles ngocies sur un march organis ou dont la juste valeur peut tre mesure de faon fiable celles-ci sont mesures la JV par rsutat (JVPR). Principe de base de la Section 12: Les IF non couverts par la Section 11 sont JVPR
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Section 11 champ dapplication

Tous instruments financiers sauf ceux couverts par dautres sections des IFRS pour PME: Participations dans filiales, socits associes, coentreprises (voir Sections 9, 14, 15) Actions propres de lentit (voir Sec 22, 26) Contrats de location (voir Section 20) Actifs et passifs davantages au personnel (voir Section 28)
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Sections 11-12 Definitions

Instrument financier Contract qui donne lieu un actif financier dune entit et un passif financier ou un instrument de capitaux propre dune autre entit Inclut le numraire (liquidits) Mais les matires premires qui sont des quasi-liquidits ne sont pas des IF.

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Sections 11-12 Definitions


Instrument financier de base* Liquidits (cash) Instrument de dette (crances, effets payer ou recevoir, prts et emprunts) qui remplissent les conditions du transparent suivant Actions ordinaires ou prfrentielles qui ne sont ni convertbles ni puttables.

*les engagements de prt ne sont pas discuts ici.


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Section 11 Instruments de dette de base

Les Instruments de dette sont dans la Section 11 si: Le rendement pour leur dtenteur est fixe, variable par rference un taux observable, ou une combinaison de fixe et de variable Aucune disposition spciale ne pourrait exposer le prteur la perte du principal Les conditions de remboursement anticip ne dpendent pas dun vnement futur Pas de rendements spciaux conditionnels
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Section 11 Instruments de dette de base

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Exemples dinstruments de dette de base: Comptes clients et fournisseurs Prts des banques et autres tiers Comptes payer en monnaies trangres Prts /de filiales ou socits associes remboursables la demande Instrument de dette qui devient immdiatement exigible en cas de dfaut de lmetteur. Tous sont mesurs au cot amorti.
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Section 11 Instruments de dette de base

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Exemples d instruments de dette non basiques: Investissement dans de actions ou de la dette convertible ou puttable Swaps, forwards, futures, options, droits, et autres drivs Conditions de paiement anticip inhabituelles (bases sur des changements comptables ou fiscaux, les la performance de la socit) Tous sont la JVPR.
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Section 11 Comptabilisation et mesure

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Comptabilisation initiale: Quand une entit devient partie aux dispositions contractuelles de linstrument Les IFRS pour PME permettent lexercice du jugement concernant la date de ngociation vs la date de rglement, mais il faut tre cohrent et constant.

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Section 11 Comptabilisation et mesure

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Mesure initiale: Au prix de transaction Inclut les couts de transaction sauf les IF qui seront mesurs la JVPR Imputer lintrt si le paiement est diffr au del des dlais normaux ou un taux infrieur au march.

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Section 11 Comptabilisation et mesure

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Comptabilisation initiale-exemples de mesure: Prt accord une autre entit: mesurer la VA des paiements dintrt et de principal. Biens vendus un client (achets un fournisseur) des conditions de crdit normales: Mesurer la crance (dette) au prix de la facture non actualis.
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Section 11 Comptabilisation et mesure.

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Mesure initiale-exemples de mesure: Biens vendus (achets) avec un crdit gratuit de 2 ans: Mesurer au prix de vente actuel cash ou la VA de la crance ou de la dette Exemple: Nous vendons des biens pour 1000, paiement dans 2ans, sans intrt. Prix cash = 857. IRR = 8%.
Ecritures Debit Credit

Au moment de la vente

Crance

857 857 69 69

Chiffre daffaires Fin An 1 Crance 8% x 857 = 69 Produit financier


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Section 11 Comptabilisation et mesure


Mesure ultrieure:
Instruments de dette dans le champ de la section 11 (mme si cots sur un march):

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Cot amorti utilisant la mthode du taux dintrt effectif.


Instruments de capitaux propres dans le champ de la Section 11:

Si cots ou si la JV peut ^tre mesure de faon fiable: JVPR. Tous les autres: cots moins dprciation.
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Section 11 Comptabilisation et mesure

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Quest-ce que le cot amorti? Montant mesur la comptabilisation initiale Moins les remboursements de principal Plus ou moins lamortissement cumul de toute diffrence entre la mesure initiale et le montant lchance (en utilisant la mthode de lintrt effectif) Moins (pour les actifs) les reductions pour dprciation ou impays.
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Section 11 Comptabilisation et mesure


Lintrt effectifest le taux qui ramne par actualisation les paiements (recettes) futurs exactement la valeur comptable.
Egalement appel Taux Interne de Rentabilit

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Quest ce que la mthode de lintrt effectif?

Cot amorti=Vades futures recettes (paiements) actualiss au taux dintrt effectif Charge (produit) financier = valeur comptable au dbut de la priode x taux dintrt effectif.
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Section 11 Exemple dintrt effectif

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1/1/X1 achat dun obligation 5ans pour 900, cot de transaction = 50, intrt = 40/an, rachat obligatoire pour 1100 au 31/12/X5.
Anne Montant comptable ouverture 950.00
976.11 1,004.03

PF 6.9584%* 66.10
67.92 69.86

Cash reu (40)


(40) (40)

Montant comptable cloture 976.11


1,004.03 1,033.89

X1
X2 X3

X4
X5
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1,033.89
1,065.83

71.94
74.16

(40)
(40)

1,065.83
1,100.00

*6.9584% is the rate that exactly discounts the cash flows to 950.00
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Section 11 Exemple dintrt effectif


Ecritures

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Debit Credit

1/1/X1

Invest ds obligation* Liquidits 31/12/X1 Liquidits Invest ds obligation 6.9584% x 950 Produit financier

950
950 40 26.10 66.10

*On aurait pu dbiter lobligation de 1,000et crditer la prime de 50. Net au bilan: un actif de 950. Le dbit de 26.10 aurait alord t la prime.
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Section 11 Comptabilisation et mesure

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Quest ce que la Juste Valeur? Montant pour lequel lIF pourrait tre vendu ou rgl dans une transaction entre parties indpendantes Le mieux: Prix de march cot sur un march actif Prix offert) Ensuite: Prix dune transaction rcente pour un actif identique (sauf si les circonstances ont chang) Estimation utilisant une technique dvaluation (un modle)
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Section 11 Dprciation

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La dprciation ne sapplique quaux IF mesurs au cot ou au cot amorti A chaque arrt, rechercher des indices montrant que la JV est infrieire au montant comptable. Difficults financires importantes de lmetteur Dfaut Avantage anormalaccord au dbiteur par le crancier Faillite probable du dbiteur ou rorganisation.
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Section 11 Dprciation

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Dtecter une dprciation: Individuellement pour tous les instruments de capitaux propres Individuellement pour les instruments de dette qui sont individuellement significatifs Pour les autres instruments de dette, soit individuellement, soit en groupe pour des caractristiques de risques similaires Comptabilisation de la provision: Charge au compte de rsultat.
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Section 11 Dprciation Mesure dune dprciation:

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Instruments de dette: Diffrence entre le montant comptable et la VA courante des cash flows estims actualiss au taux dintrt effectif dorigine de lactif (utiliser le taux courant si variable) Instruments de capitaux propres: Diffrence entre le montant comptable et la meilleure estimation (approximation) du montant (qui pourrait tre zro) que lentit recevrait sil tait vendu la date du bilan.
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Section 11 Dprciation
Reprise dune dprciation:

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Exige si la la cause de la dprciation initiale disparait en tout ou partie Reprise, mais pas au-del de ce quaurait t la montant comptable sil ny avait pas eu de dprciation (cad pas jusqu la JV mais jusquau nouveau cot amorti) Reprise comptabilise en rsultat

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Section 11 Dcomptabilisation
Dcomptabilisation dun actif financier: Dcomptabiliser = retirer du bilan Seulement quand:

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a. Les droits aux cash flows expirent ou sont rgls b. Substantiellemnt tous les risques et anvantages (cash flows) ont t transfrs une autre entit c. Certains risques et avantages mais pas substantiellement tous-sont transfrs, et le contrle physique de lactif a t transfr une autre partie qui a le droit de le vendre un tiers non li.
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Section 11 Dcomptabilisation
Dcomptabilisation dun actif financier:

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Dans le cas (c) ci-dessus: Dcomptabiliser le vieil actif entirement et Comptabiliser sparment tous droits et obligations conservs ou crs dans le transfert (mesurer la juste valeur) Si le transfert nentraine pas de dcomptabilisation, conserver lactif dans les livres et comptabiliser une dette financire pour le prix reu Ne pas compenser
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Section 11 Dcomptabilisation
Dcompt.dactifs financiers exemples:

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Dc.obligatoire: Vente de crances une banque mais entit continue collecter et encaisser , contre une commission. La banque assume le risque de crdit. Dc.interdite: Mmes faits sauf que lentit accepte de racheter toutes les crances en retard de plus de 120 jours. Lentit conserve les crances son bilan jusqu encaissement ou passage en pertes.
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29 Section 11 Dcomptabilisation Dcomptabilisation dune dette financire: Uniquement si teinte, cad:

Si la dette existente est remplace par une nouvelle des conditions substantiellempent diffrentes (ou termes sensiblement modifis): Traiter comme une nouvelle dette et teindre la dette originale.
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a. Paye b. Annule c. Expire

Section 11 Divulgations

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Divulguer les mthodes comptablespour les IF Divulguer les actifs et passifs financierss par catgories dans le bilan: Capitaux propres ou dettes JVPR Dette au cot amorti Capitaux propres mesurs au cot moins dprciation Dettes JVPR Dettes au cot amorti
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Section 11 Divulgations

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Termes, conditions et restrictions des IF Pour ceux JVPR, description dtaille de la dtermination de la JV Dtails des transferts dactifs financiers qui nont pas permis de les dcomptabiliser Details des actifs financiers donns en gages Details of dfauts and infractions sur des prts payables suite page suivante...
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Section 11 Divulgations

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Produits, charges, gains et pertes: Variation de JV pour instruments mesurs JVPR Total des charges et des produits dintrt sur IF pas measurs JVPR Charge de dprciation par classe d actif financier

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Section 12 Comptabilisation et mesure

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Comptabilisation initiale: Quand lentit devient partie aux dispositions contractuelles de linstrument Mesure initiale: JV (normalement le prix de transaction) Les cots de transaction sont passs en charges

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Section 12 Comptabilisation et mesure

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Mesure ultrieure: JVPR sauf: Instrument des capitaux propres qui nest pas cot et dont une JV fiable ne peut tre obtenue, mesurer alors au cot moins dprciation. Mesurer aussi un contrat li un tel instrument de capitaux propres au cot moins dprciation Si prcdemment JVPR, mais sil ny a plus de JV fiable disponible traiter comme un cot la JV la plus rcente.
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Section 12 comptabilit de couverture

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Couverture et comptabilit de couverture sont de choses diffrentes Quest ce que la couverture? Grer le risque en utilisant un intrument financier (instrument de couverture) dessein pour annuler (compenser) la variabilit de la JV ou des cash flows d un actif ou dun passif comptabilis, dun engagement ferme, ou de cash flows futurs (instrument couvert)
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Section 12 Comptabilit de couverture

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Quest ce que la comptabilit de couverture?


Faire apparaitre dans le compte de rsultat de la mme priode le changement de JV de linstrument de couverture et de linstrument couvert La comptabilit de couverture nest un problme que si la comptabilisation normale constaterait les deux changements de JV dans des priodes diffrentes, ce quon appelle parfois une discordance comptable (accounting mismatch)
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Section 12 Comptabilit de couverture Illustration rapide:

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Une entit a un effet payer un taux dintrt fixe du dans 3 ans. Leffet est mesur au cot amorti. Elle achte un swap pour recevoir un intrt fixe et payer du variable. Le swap est mesur JVPR. Fin de lanne 1, le taux dintrt dcline. Ausi le gain sur le driv est immdiatement comptabilis mais nous ne comptabiliserons la charge dintrt plus leve qu en payant dans lavenir. Incompatibilit (discordance)
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Section 12 Comptabilit de couverture

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La comptabilit de couverture consiste comptabiliser sur la mme priode le gain (perte) sur le driv avec la perte (gain) sur linstrument couvert. La comptabilit de couverture est facultative.

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Section 12 Comtabilit de couverture


Pour avoir droit la comptabilit de couverture: 1. Dsigner et documenter la relation de couverture ds le dpart
identifier clairement le risque couvert

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2. Le risque couvert est list dans 12.17 3. Linstrument couvert est list dans 12.18 4. Lentit sattend ce que linstrument de couverture soit hautement efficace pour compenser le risque couvert dsign..
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Section 12 Comptabilit de couverture

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Le risque couvert doit tre(12.17): Le risque de taux dintrt pour la dette mesure au cot Le risque de change ou celui de taux dintrt dns un engagement ferme or une transaction prvue hautement probable Le risque de prix pour une matire premire possde ou acqurir par engagement ferme ou dans une transaction hautement probable. Le risque de change dans linvestissement net dans une entit trangre.
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Section 12 Comptabilit de couverture


Le risque couvert doit tre (12.17):

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Le risque de change dans un instrument de dette mesur au cot nest pas dans la liste Pourquoi? Selon 30.10 (FX) la dette est convertie au taux spot et le gain ou la perte de change est contat en rsultat Le changement de JV du swap (instrument de couverture) est galementt comptabilis en rsultat (en utilisant le taux terme) Couverture naturelle
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Section 12 Comptabilit de couverture

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Linstrument de couverture doit tre (12.18): Un swap de taux dintrt, un swap de change, un forward de change, un prix terme dune matire premire Contract avec un tiers externe Montant notionnel = principal ou montant notionnel de linstrument couvert Maturit spcifie, pas plus tard que la maturit ou le rglement de llment couvert Ne peut tre pay davance ni termin prmaturment.
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Section 12 Comptabilit de couverture

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Couverture dun risque de taux dintrt fixe ou ou dun risque de prix sur une matire dtenue Comptabiliser linstrument de couverture comme actif ou passif Variation de JV de linstrument de couverture en rsultat Variation de JV de linstrument couvert en rsultat et ajustement du montant comptable de linstrument couvert- mme silinstrument couvert est par ailleurs mesur au cot. Ceci sappelle couverture de juste valeur dans IAS 39.
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Section 12 Comptabilit de couverture


Exemple Hypothses:

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Une entit emprunte 1,000, 3ans, taux fixe 5%, mesur au cot amorti Couvert par un driv dont la valeur est lie un indice de taux dintrt. Fin anne 1, Taux du march = 6%. JV de 50 payable dans 1an 6% + 1,050 payable dans 2 ans 6% = 50 x .943396 + 1,050 x .889996 = 982, mais ce gain de 18 nest pas comptabilis La valeur du driv diminue de 20 Noter quil y a une petite inefficacit = 2
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Section 12 Comptabilit de couverture


Bilan quand lemprunt est accord: Cash 1,000 Emprunt 1,000 Ajuster lemprunt fin anne 1: Emprunt (compt .de couverture) 18 Rsultat (18 gain 20 perte) 2 Deriv (dette) 20 Bilan fin anne 1: Cash 1,000 Deriv (Dette) 20 Emprunt 982 Capitaux propres (2)
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Section 12 Comptabilit de couverture

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Question conceptuelle sur lexemple prcdent: Est-ce que le montant comptable de 982 de lemprunt la fin de lan 1reprsente la juste valeur de lemprunt? Suggestion: Est- ce que les 890 refltent le changement du risque de crdit ou le risque de paiement anticip? Si 890 nest pas la Juste Valeur, quest ce que cest?
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Section 12 Comptabilit de couverture

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Couverture du risque de taux dintrt variable, de change ou de prix des matires dans un engagement ferme ou une transaction hautement probable, ou un investissement net dans entit trangre. Comptabiliser le changement de JVde linstrument de couverture dans lOCI (en supposant quil est efficace; linefficacit passe en rsultat) 'Recycler' le montant comptabilis dans lOCI quand linstrument couvert atteint le compte de rsultat ou quand la relation de couverture cesse suite
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Section 12 Comptabilit de couverture

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Si le risque couvert est un intrt variable sur de la dette mesure au cot, comptabiliser en rsultat les rglements nets priodiques du swap de taux dintrt dans la priode o se produisent les rglements nets. Ceci sappelle couverture de cash flows dans IAS 39.

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Section 12 Comptabilit de couverture

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Exemple Hypothses: Lentit vend des biens pour 1,000 contre des effets recevoir taux variable 3 ans Risque de taux dintrt gr par un driv (swap de taux dintrt) Fin anne 1, les taux dintrt augmentent VA des cash flows cumuls augmentent de 100 Mais la JV du swap diminue de 105 Note: une certaine inefficacit.
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Section 12 Comptabilit de couverture Bilan douverture:


Crance Capitaux propres 1,000 1,000

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Partie inefficace de la couverture:


Rsultat* 5* OCI (capitaux propres) 100 Derivative (Liability) 105 *Partie inefficace de la couverture exemple continue slide suivante...
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Section 12 Comptabilit de couverture


Bilan de cloture:

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Creance 1,000 CP (OCI)* 100 Deriv (Dette) 105 CP 995 * Portion efficace de la couverture (perte sur le driv), qui sera amortie en rsultat quand les paiements dintrt variables plus levs seront obtenus et comptabilss en rsultat en annes 2 et 3.
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Section 12 Comptabilit de couverture


Divulgations relatives la comptabilit de couverture

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Pour chaque type de couverture: description de la couverture (risque, instrument de couverture, lment couvert) Divulgations spciales pour risque de taux dintrt fixe et risque de prix des matires dtenues Divulgations spciales pour couverture de risque de taux dintrt variable, risque de change ou prix des matires dtenues, transactions prvues hautement probables ou investissement net dans entit trangre
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Section 22 Dettes et capitaux propres

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Champ dapplication de la section 22 Principes de classification dun instrument en dette ou capitaux propres Emission initiale dactions et autres instruments de capitaux propres Vente doptions, droits, warrants Emissions prfrentielles et scissions dactions Emission demprunts convertibles suite...
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Section 22 Dettes et capitaux propres

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Champ de la Section 22, suite Actions propres Distributions aux propritaires Intrts non contrlants et transactions sur les actions dune filiale consolide

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Section 22 Dettes et capitaux propres

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Principes de classification dun instrument en dette ou capitaux propres Capitaux propres = intrt rsiduel dans les actifs moins les passifs Un passif est une obligation actuelle (lentit na pas le droit dviter de payer)

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Section 22 Dettes et capitaux propres

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Les suivants sont des capitaux propres : Instrument rachetable (puttable) qui donne au porteur droit un pro rata de lactif net en cas de liquidation. Instrument qui est automatiquement rachet si un vnement futur incertain se produit ou au dcs ou au retrait du dtenteur . Instrument subordonn payable uniquement la liquidation.
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Section 22 Dettes et capitaux propres


Les suivants sont des passifs (dettes): linstrument est payable la liquidation, mais le montant est plafonn lentit est oblige deffectuer des piements avant la liquidation-par ex un dividende obligatoire Actions prioritaires (prfrentielles) obligatoirement remboursables.

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Section 22 Dettes et capitaux propres

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Les part des membres dans une cooprative ne sont des capitaux propres que si: La Coop a le droit inconditionnel de refuser de racheter les parts des membres, ou Le rachat est inconditionnellement interdit par la loi ou les statuts.

Autrement-passifs

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Section 22 Dettes et capitaux propres

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Emission initiale dactions et autres instruments de capitaux propres


Comptabiliser quand linstrument est mis et que le souscripteur est oblig dinvestir Si linstrument est mis avant que lentit reoive les liquidits,la somme recevoir est dduite des capitaux propres Si lentit reoit des sommes non remboursables avant lmission de linstrument, les capitaux propres sont augments. Aucune augmentation de capitaux propres nest constate au titre dactions souscrites non encore mises et pour lesquelles lentit na pas reu dargent.
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Section 22 Dettes et capitaux propres

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Vente doptions, droits, warrants Mmes principes que pour les missions initiales dactions (slide prcdente) Cots de transaction pour mettre de instruments de capitaux propres Comptabiliss en dduction des capitaux propres (pas en charges)

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Section 22 Dettes et capitaux propres

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Dividendes en actions et scissions dactions Ils ne changent pas les capitaux propres Comptabiliss comme un reclassement de montants lintrieur des capitaux propres (des bnfices non distribus vers le capital permanent) Les reclassifications doivent respecter le droit local
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Section 22 Dettes et capitaux propres Emission dun emprunt convertible

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Comptabilisation spare de la composante dette et de la composante capitaux propres (droit de conversion) Produit de la dette = JV dune dette de mme risque sans droit de conversion (calcul de VA) Les capitaux propres sont ce qui reste Enregistrement lmission; pas de rvision ultrieure Ultrieurement, actualisation de la dette = charge dintrt supplmentaire (mthode de lintrt effectif)
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Section 22 Dettes et capitaux propres

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Emission demprunt convertible-Exemple 1/1/X1 mission au pairdune obligation convertible 4%, montant au pair et au remboursement = 50,000, chance dans 5ans Sans droit de conversion, on et pay 6% Calculer valeur actuelle des cash flows 6%: VA 50,000 dus dans5 ans @ 6% = 37,363 Annuit VA2,000/an 5 years @ 6% = 8,425 Total PV = 45,788 Debit cash 50,000 Credit dettes financires 45,788 Credit C Prop (droit de conversion) 4,212
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Section 22 Dettes et capitaux ppropres


Date Intrt Charge Amort. Actu de pay dintrt De lactu lobligation @ 6%

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Dette nette

1/1/X1
31/12/X1 2,000 31/12/X2 2,000

31/12/X3 2,000
31/12/X4 2,000 31/12/X5 2,000

2,747 2,792 2,840 2,890 2,943

747 792 840 890 943

4,212 3,465 2,673 1,833 943 0

45,788 46,535 47,327 48,167 49,057 50,000

31/12/X1: Debit Charge financire 2,747 Credit dette financire 747 2012 IFRS Foundation Credit 30 Cannon Street | London EC4M 6XH | UK | www.ifrs.org cash 2,000
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Actions propres Instruments de capitaux propres que lentit a mis et ensuite rachets Mesurer au montant pay ou la JV de toute autre mode de paiement utilis pour acqurir. Prsenter en moins des capitaux propres (pas un actif) Ni gain ni perte reconnu sur achat, vente ou annulation.
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Distributions aux propritaires Si cash mesuremen = cash pay Si non-cash mesure = JV des actifs distribus Le montant diminue les capitaux propres Si lentit a une dduction fiscale pour le dividende, cet avantage fiscal ajuste les capitaux propres Pas de rduction de la charge dimpt Si lentit paie une retenue la source sur les dividendes pays, limpt rduit les capitaux propres en tant que partie des dividendes.
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Les intrts non contrlants (INC) et les transactions sur les actions dune fililale consolide
Dans le bilan consolid, les INC font partie des capitaux propres (pas de dettes ni dentre deux) Un changement dans lintrt contrlant de la mre qui ne fait pas perdre le contrle est une transaction avec les actionnaires Ajustement des capitaux propres, pas du rsultat Pas dajustement du montant des actifs ni du goodwill.
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Les dispositions comptables applicables aux petites et moyennes entits (PME) sont incluses dans International Financial Reporting Standard (IFRS) for SMEs, publie par lIASB en juillet 2009. La Fondation IFRS, les auteurs, prsentateurs et diteurs nacceptent pas de responsabilit pour dommage caus toute personne qui agit ou sabstient dagir en sappuyant sur le matriel de cette prsentation PowerPoint, que cette perte soit cause par ngligence ou toute autre cause.
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