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CONTROLE DE GESTION

et Service public

Mise en place d un systme d information et de


pilotage de la gestion : enjeux et pratiques

M. Missud
Marc.missud@cira.premier-ministre.gouv.fr Marc Missud 1
SOMMAIRE

Introduction : Secteur public et contrle de gestion

I. Les enjeux, la dmarche et l implantation d un contrle de gestion


1.1 Les enjeux du contrle de gestion, le contexte.
1.2 Dmarche et mthodes.
1.3 Implantation du systme de pilotage

II. Les outils du contrle de gestion.


2.1 Le contrle budgtaire
2.2 Les tableaux de bord

III. Cots et secteur public


3.1 Dfinitions et concepts
3.2 La comptabilit par activit et le calcul des cots
3.3 Transposition au secteur public

Marc Missud 2
Introduction : Secteur public et contrle de gestion

ORIGINE DU TERME CONTRLE DE GESTION


C est la transcription du terme anglo-saxon
management control qui signifie pilotage de la
gestion

Dvelopp l origine dans les entreprises prives la


recherche de comptitivit et d optimisation des
ressources.

Le but est simple : connaissance fine du cot de revient,


un meilleurs positionnement vis vis de la concurrence et
une communication simple pour les actionnaires. Bref, se
montrer plus ractif face aux alas du march...
Marc Missud 3
Introduction : Secteur public et contrle de gestion

La fonction se dveloppe dans les administrations publiques


Hpitaux, Etat avec l exprience des centres de
Responsabilit, et, enfin les collectivits partir de 1993-94.

L objectif : un pilotage du rapport qualit/cot des


prestations, pour le secteur hospitalier, la modernisation de
l administration pour l Etat avec la circulaire de 1989 suivi
de celle de 2001, des motivations plus varies pour les
collectivits...

Marc Missud 4
Introduction : Secteur public et contrle de gestion

Si le contrle de gestion se dfini comme un ensemble de procdures capable


de fournir aux responsables, les lments ncessaires la matrise de la gestion
dans le cadre d objectifs pr-tablis , on admettra que cette fonction se situe au
centre d un triangle mettant en relation objectifs, moyen et rsultat :

OBJECTIFS

Mesure de la pertinence Mesure de l efficacit

Contrle
de
gestion

Mesure de l efficience
MOYENS RESULTATS
Marc Missud 5
La relation entre les moyens, les objectifs et les rsultats
constitue la base du contrle de gestion

Toutes organisation un but, des moyens qu elle met en uvre pour les
atteindre et obtient des rsultats au terme de ce processus .

Objectifs > Moyens : C est laide apport au dirigeant et aux oprationnels


pour dfinir les moyens ncessaires runir pour atteindre les objectifs qu ils
ont fixs. (Axes : Budgtisation et plan d action)

Moyens > Objectifs : C est renseigner sur les moyens existants et les
rsultats que l on peut en attendre. (Axes : Aide la formulation d objectifs,
identification des leviers de gestion)

Objectifs > Rsultats : Le contrle de gestion analysera les rsultats obtenus


au regard des objectifs que l organisation s tait fixs. (Axes : constat et
explication des carts entre prvu et ralis)

Marc Missud 6
Rsultats > Objectifs : Aprs analyse des rsultats le contrle de gestion peut
aider dfinir des actions correctives pour mieux atteindre les objectifs. (Axes :
seuils d alerte et re-planification).

Rsultats > Moyens : L analyse des rsultats peut dans d autres cas, inciter
redimensionner (en plus ou en moins) les moyens utiliss, compte tenu des
rsultats obtenus. (axes : Budget flexible, redploiement de personnel,
rorganisation des services).

Moyens > Rsultats : On rapprochera ici les moyens mis en uvre et les
rsultats atteint par l organisation. La notion d objectif est laiss de ct
puisque l on value la taille des moyens affects compar aux rsultats obtenus
par d autres organismes. (Axe : Le benchmarking). Il s agit bien sur de trouver
des sources de comparaison pertinente.

Ainsi, on parle de pertinence pour qualifier la relation entre les objectifs et les
moyens, d efficacit pour la relation entre objectifs et rsultats et d efficience
pour qualifier la relation entre les moyens et les rsultats.

Marc Missud 7
Que donne la transposition de ce triangle dans le contexte
public ?
La culture de
Le politique Les objectifs service public

Marketing des
Stratgie services publics
projets analyse des
encadrement performances

Contrle
de
gestion
Les moyens Les rsultats
Centralisation
dcentralisation
dconcentration

Les modes d organisation

Marc Missud 8
I. Les enjeux, la dmarche et
l implantation d un contrle de
gestion

Marc Missud 9
1.1 Le contexte, les enjeux du contrle de gestion
L chelon politique dtermine les orientations et les finalits (donc le primtre de
la gestion publique).

L administration met en uvre des moyens en choisissant des modes d organisation


les plus adapts (dconcentration, dcentralisation, etc).

La culture de service public influence le mode de fixation des objectifs :


l intrieur elle conditionne le systme de mesure des performances
l extrieur elle conditionne la convergence des prestations proposes et
les attentes des usagers.

Une particularit supplmentaire est constitu par la place de nos clients :


Ce sont des usagers, demandeurs de services publics,
des lecteurs qui sanctionnent ce titre l opportunit des politiques menes,
des administrs, principalement dans les fonctions rgaliennes,
des contribuables qui pourvoient directement aux moyens affects au service
publicet notre subsistance ;-)

Marc Missud 10
environnement

Programme de la Projet de Ville


mandature

ORIENTATIONS
POLITIQUES *

REPREVISION OBJECTIFS**

Contrle de
gestion

MESURES PLAN
CORRECTIVES D'ACTIONS

ACTIONS

* Ensemble des orientations cohrentes et formalises des lus vis--vis de l avenir de la


collectivit. Elle peut s appliquer un niveau global (politique gnrale) ou par grands
secteurs (sant, culture, environnement)
** Prvision volontariste, prcise, raliste, ngocie entre deux responsables et dont la
ralisation pourra tre suivie.

Marc Missud 11
Pourquoi les systmes de pilotage
se dveloppent ils dans les Collectivits?

Un enjeu budgtaire

Un enjeu de gestion

Un enjeu de modernisation

Un enjeu politique

Un enjeu de dveloppement

Marc Missud 12
Implantation d un contrle de gestion en Collectivit

Les systmes de pilotage en collectivit intgrent leur


spcificit par :
La prise en compte de la dimension de service
public.

La volont d intgrer la dimension qualit des


prestations rendues l usager

Le souci d optimiser les ressources de la collectivit


en liant le budget aux activits ralises

Marc Missud 13
Les motivations possibles d un contrle de gestion en
Collectivit

La recherche d conomie (redploiement des


prestations)

L valuation des politiques publiques

L audit interne et la rorganisation de services

La gestion de projet (valuer les opportunits


d investissement, leur pertinence...)

Marc Missud 14
Les motivations possibles d un contrle de gestion en
Collectivit

La r-allocation stratgique des ressources :


rorganisation des services : cration, abandon et
redploiement de ressources.

La rvision des politiques tarifaires : matrise et


pilotage de la participation financire de la Ville aux
prestations rendues l usager.

La prvention des risques financiers lis au


surendettement, l absence de reporting vis vis des
satellites (contrle de gestion prventif).

Marc Missud 15
La mise en uvre du projet
Suppose :
de dfinir des objectifs de gestion aux services (sur le
double plan qualitatif et quantitatif)

d introduire une logique de prestation usager


client - fournisseur

de dfinir un niveau de ressources cohrent avec les


objectifs fixs

de motiver les responsables sur le degr d atteinte


de leurs objectifs
Marc Missud 16
1.2 Dmarche et mthodes

Ou comment se prserver de l chec ?


Une approche globale, souple et pragmatique
Pour ce faire des objectifs clairs, simples et connus de tous
doivent tre affichs ds le dpart.

Suivant le contexte de la collectivit, ces objectifs globaux se


traduisent selon diffrents axes:

-le pilotage du rapport qualit/cot des prestations


-l'optimisation et le redploiement de ressources
-la rvision des politiques tarifaires
-la recherche d'conomies etc.
Marc Missud 17
Un point fort : La COMMUNICATION

Le contrle de gestion est avant tout une question de


communication. On attribue souvent la russite de ces
fonctions une contribution forte sur le terrain value
80% de relationnel contre seulement 20% de technicit
Le lancement du projet est l occasion de publier une revue
de gestion
La dmarche doit sduire et convaincre prioritairement
les services fonctionnels de la Collectivit : ressources
humaines, finances, informatique... lesquels sont la fois
contributeurs et bnficiaires de la mthode, leur degr
d'intrt pour la dmarche conditionnant in fine son
rythme de dveloppement.
Marc Missud 18
Un cadre favorable : une dmarche managriale

Nes dans les organisations prives, les dmarches


managriales se sont dveloppes dans les institutions
publiques. Elles ont pour objet de dterminer des mthodes
globales de management fondes sur :

la participation des personnels


la dtermination d objectifs court et moyens terme
la recherche de processus internes plus motivants et plus
participatifs
la dtermination de processus d amlioration de la qualit
du service fourni.

Marc Missud 19
On retrouve ces dmarches sous des noms variables :

direction par objectif


management participatif
plan de modernisation
projet de ville
dmarche qualit

Dans tous les cas il s agit de substituer au processus


hirarchique des modes de management fonds sur la
participation des personnels, prsente comme le moyen de
dfinir en commun un mode de fonctionnement interne et un
projet pour l institution. Cette volution est indissociable de
la reconnaissance de la responsabilit et de l initiative
individuelle.
Marc Missud 20
Un cas concret : Les CR (Centres de Responsabilit), 10
ans d exprience dans les ministres

Les fondements :Circulaire du 23 fvrier 1989 :


Modernisation de l administration
Plus de responsabilits accompagnes d une plus
grande autonomie
Un assouplissement des rgles budgtaires (circulaire du
25 janvier 1990) : contrle financier posteriori et
possibilit de reporter les crdits et de raffecter les
conomies ralises sur certains domaines : les
prestations sociales aux agents, les conditions de travail
des agents, laccueil des usagers.
Des amnagements en matire de gestion du personnel
(horaires, gestion des primes)
Marc Missud 21
Les CR, 10 ans d exprience dans les ministres

La cration d un CR (sans personnalit juridique) est


subordonne :
l laboration et l criture d un projet de service
fixant des objectifs dans les domaines suivants au
minimum :
- l amlioration du service rendu
- la formation des personnels
- la concertation
- la matrise des cots
- l amlioration des procdures.
la signature d une convention entre le ministre de
tutelle et le centre concern ( contrat interne
l administration )
Marc Missud 22
Les CR, 10 ans d exprience dans les ministres

Les contreparties de ces assouplissements


parmi les obligations des CR figurent :
- l laboration d un budget annuel
- l tablissement d un budget prvisionnel
sur 3 ans
- l volution des moyens et le suivi des
crdits
- la mise en place d un systme analytique
de suivi des cots (circulaire du 25 janvier
1990)
- la mise en place d un contrle de gestion
interne avec la restitution mensuelle de
Tableaux de bord (idem).
Marc Missud 23
Illustration rcente : la mise en place obligatoire du
contrle de gestion dans les administrations de l Etat.
La circulaire Fabius - Sapin du 21 juin 2001

Cette instruction a t l occasion d laborer une dfinition du


contrle de gestion dans les administrations que lon peut mditer :
Le contrle de gestion est un systme de pilotage mis en uvre par un
responsable dans son champ dattribution en vue damliorer le rapport
entre les moyens engags y compris les ressources humaines et soit
lactivit dveloppe, soit les rsultats obtenus, dans le cadre dtermin
par une dmarche stratgique pralable ayant fix des orientations. Le
champ du contrle de gestion a donc deux niveaux dapplication diffrents
: rapprochements des moyens et des activits et/ou rapprochements des
moyens et des rsultats, en vue dassurer la meilleure adquation possible
entre ces diffrents lments, si possible en fixant des objectifs en termes
dactivits et de rsultats qui dclinent les orientations stratgiques.
Exercice : relever les choix mthodologiques et stratgiques de la
mission interministrielle.
Marc Missud 24
1.3 Implantation d un systme de pilotage
Direction Direction
Direction Financire
Financire Financire

Contrle de Contrle de
gestion gestion Contrle de
gestion

1. fusion 2. coopration 3. scission

Dans le premier cas, le contrle de gestion est dilu dans les missions financires. Il est
alors expos des missions connotation purement financires telles que l'analyse des
carts budgtaires, ce qui lempche d'introduire d'autres cls d'entre, telle que la notion
d'activit dans le systme d'information de gestion.

A l'extrme inverse, le contrle de gestion agit en totale dconnexion de ses sources


d'informations (principalement financires) avec un risque vident de dficit de cohrence et
de conflit de mthode entre des systmes insuffisamment communicants.

Situation idale, le mode de coopration fluide reprsent par le schma suivant tablit un
partage d'informations entre une Direction financire soucieuse d'expliquer les causes de
drives et un contrle de gestion charg de mettre en uvre les moyens d'alertes et les
dispositifs de pilotage an service des diffrentes activits.
Marc Missud 25
Positionnement conseill et organisation de la fonction

rattachement au Directeur Gnral des Services

dploiement d un rseau de correspondants de gestion

Ce positionnement permet :
- de donner la dmarche un vritable sens sur le plan managrial
- de situer la fonction sur le mme plan stratgique que les autres fonctions
transversales de la collectivit
- d inclure cette comptence dans le profil des cadres

Marc Missud 26
Mthode d implantation : les principes tirs de l exprience

l auto contrle de gestion

une dmarche assise sur le choix de services pilotes

responsabilisation des cadres sur le strict primtre de ce


qu ils matrisent

le contrle de gestion est l affaire de tous

tous les niveaux hirarchiques doivent s y impliquer

le contrle de gestion est une proccupation quotidienne


mme si son contenu volue dans le temps
Marc Missud 27
Les enjeux managriaux
comptence intgre la fonction de manager

levier d mulation des agents et des cadres autour d un


dispositif de pilotage commun

introduction d une gestion par objectif

outil de motivation (redistribution de l efficacit)

NB : Cette culture de gestion doit permettre chaque niveau


d encadrement de dcliner les choix stratgiques globaux de la
collectivit en se les appropriant et en les traduisant en plans d actions
puis en objectifs court terme dont la ralisation est suivi dans le
systme de pilotage
Marc Missud 28
L approche instrumentale
Un plan d action en 6 points :
1/ diagnostique du systme d information existant
(modlisation)

2/ dfinition du schma directeur cibles

3/ validation par la Direction gnrale

4/ communication aux cadres

5/ organisation des formations

6/ mise en uvre
Marc Missud 29
Les instruments du contrle de gestion
Outils stratgiques

projet de ville
plan de mandature/plan stratgique
tableau de bord Direction gnrale

Outils oprationnels

plan d'actions du service


suivi oprationnel de projets
(cots, dlai, excution)
tableaux de bord d'activit

Marc Missud 30
Les instruments du contrle de gestion
Outils financiers

contrle budgtaire
comptabilit par activit
(nomenclature de gestion)
systme de calcul des cots
outils de simulation

Outils tactiques

plan triennal
(fonctionnement/investissement)
contrats d'objectifs
guide de procdures tableau de bord
Marc Missud 31
Les facteurs-clefs de succs
le ncessaire soutien de lexcutif et du DGS
la formalisation de projets par l quipe politique
l importance d un cadre de cohrence
l importance des relations du contrle de gestion avec son
environnement
viter les thrapies homopathiques ou les lectrochocs
ne pas rduire le contrle de gestion un ensemble de
procdures

Enfin, garder l esprit que l'implantation d'un dispositif de contrle


de gestion s'accommode volontiers de dmarches poursuivant les
mmes objectifs de responsabilisation des cadres, comme les dmarches
de formation au management, la dcentralisation de la gestion des
crdits et la mise en place de structures de gestion de projets...
Marc Missud 32
Communiquer sur les rsultats attendus

dcloisonner et mieux organiser

responsabiliser les services sur les rsultats atteints

dvelopper un systme de pilotage institutionnel

laborer une charte du contrle de gestion


(contrats d objectifs, fixation des rgles du jeu,
redistribution de l efficacit)

NB : La dmarche doit sduire et convaincre prioritairement les services


fonctionnels de la Collectivit : ressources humaines, finances,
informatique... lesquels sont la fois contributeurs et bnficiaires de la
mthode, leur degr d'intrt pour la dmarche conditionnant in fine son
rythme de dveloppement.
Marc Missud 33
Exercice d application
Sachant quil est important de savoir formaliser le projet politique de sa
collectivit afin de russir sa dclinaison en axes stratgiques (long terme),
plans d actions (moyen terme) et objectifs (court terme) rdiger les vtres
l aide du schma ci-dessous :
Projet global du plan de mandature Votre axe stratgique d appartenance :
(en 8 points maximum) :

Dclinaison de la stratgie (par mtier,


domaines d activit, missions, projets) :

Marc Missud 34
Dclinaison
et
Vos plans d actions :
personnalisation

Vos objectifs court terme :

Vos modes
de
reporting

Marc Missud 35
Qui fixe les objectifs ? Ou le problme de la poule et de luf

Le schma ci-dessous apporte les deux niveaux de rponse observs dans les contextes
locaux. On constatera l'usage que chacun d'eux limine, quoi qu'on en dise, les
rsistances la dmarche qui se focaliseraient sur le seul prtexte d'objectifs peu clairs,
donc difficilement mesurables.
1. Traduction descendante 2. Reconstruction
des objectifs as cendante des objectifs

2
Elus Elus

Objectifs Puis validation

DG Contrleur de DG
gestion :
traducteur
1
Objectifs

Chefs de service
Chefs de service

Marc Missud 36
Exercice : Le tableau de bord financier de la DGS
Le DGS de votre commune souhaite raliser un tableau de bord financier
destination de la D.G.S. Il vous communique les orientations suivantes l'occasion du
cadrage budgtaire :

1/ Maintien des charges de personnel quivalentes n-1

2/ Diminution des autres charges de fonctionnement de 5%

3/ Maintien du produit fiscal ( taux invariants)

4/ Maintien des recettes de fonctionnement un niveau gale n-1

5/ Maintien de la charge de la dette en ce qui concerne les intrts.

Indiquez pour chacune de ces orientations :

- les sources dinformation ncessaires la production de lindicateur,


- la priodicit,
- la faon de dterminer le seuil dalerte.
Marc Missud 37
II. Les outils du
contrle de gestion

Marc Missud 38
II. Panoramas des outils du contrle de gestion.

LE CONTROLE BUDGETAIRE
Est une technique qui consiste rapprocher priodiquement les
prvisions budgtaires et les ralisations.
(consommation de crdits / crdits ouverts)
Ceci permet de constater, danalyser et de rechercher les motifs des
carts et si ncessaire, de mettre en uvre des actions correctrices
portant sur les moyens attribus ou les objectifs fixs.
NB : La tenue des tats infra-annuels de contrle des budgets par
activit est grandement facilit par l'usage d'une nomenclature de
gestion et l'adoption du vote du budget en prsentation
fonctionnelle...

Marc Missud 39
LE CONTROLE BUDGETAIRE

Cette technique de gestion suppose pour tre efficace :

Un capacit faire des prvisions justes et pertinentes

La possibilit de raliser un contrle juste et quitable

une annonce clair du rle du contrle budgtaire pour viter


les conflits entre gestionnaires.

Marc Missud 40
Un pralable indispensable un contrle budgtaire de
qualit : la tenue d une comptabilit d engagement en
juste temps .
Le pilotage de la gestion demande des informations proches de l action
permettant de ragir en temps rel. Si le suivi budgtaire doit servir
d indicateur de pilotage il s agit de vrifier auparavant la qualit de la
chane d engagement . Ce projet est bien videmment issu d une troite
collaboration avec la direction financire.

Rappel des tapes de la chane dengagement :

Engagement Liquidation Mandatement Paiement

Comptable Juridique certifica- ordonnance- Pr-mandat mandat


-tion -ment
Fct lu Fct lu Fct lu TP

Marc Missud 41
LE CONTROLE BUDGETAIRE

Les critiques sont cependant nombreuses :

la fabrication de budget consomme des ressources (temps et personnes)


Le budget se tourne vers le pass pour extrapoler lavenir
Le budget est rigide : une fois labor on ne peut pas facilement le
modifier en cour danne.
Le budget couvre une priode trop courte pour la stratgie (un an ) et trop
longue pour le pilotage des oprations et des cots.
Le budget ne favorise pas une culture ambitieuse de changement

Pour autant, peut-on grer sans budget ?

Marc Missud 42
Les applications du contrle budgtaire

A. Le suivi des CRB

B. Le budget conseill (A.B.B.)

C. Le suivi de l excution du budget comme indicateur

D. La matrise de la trsorerie

Marc Missud 43
LES TABLEAUX DE BORD

Marc Missud 44
LES TABLEAUX DE BORD

Dfinition: Un tableau de bord est un outil de pilotage et


de compte rendu permettant au gestionnaire de ragir en
temps rel par rapport un objectif clairement fix.

Son laboration repose sur quelques principes


simples:

Marc Missud 45
Il faut un destinataire qui exprime son
besoin
Cest un ensemble de donnes organises
Il est compos dindicateurs pertinents,
cest--dire relis un objectif.
Sa prsentation doit tre simple et
conviviale (nimporte qui doit le comprendre)
Il doit tre priodique date fixe
Il faut toujours joindre un commentaire
aux chiffres
Cest un outil danticipation et de
management participatif (car il faut tre
daccord sur un objectif).
Marc Missud 46
La fonction du tableau de bord

Chaque niveau de pilotage a besoin d informations


appropries

Le tableau de bord traduit une mesure de rsultats partiels


des fins de suivi d activits clairement identifies

le tableau de bord est un outil destin, aprs lanalyse


l action correctrice.

Marc Missud 47
L architecture du systme de tableaux de bord

tableau gnrale (niveau


stratgique)

tableaux de bord interm- lus


-diaires (sectoriels)

tableaux de bord de pilotage DGSA


(oprationnels)

Chefs de service
Marc Missud 48
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Fonction du tableau de bord dans la mise en


place d un contrle de gestion

Aider la direction formaliser les objectifs


stratgiques de l organisation

Fournir aux responsables oprationnels les


moyens d valuer leurs performances au
moyen d indicateurs financiers mais aussi
non-financiers.

Marc Missud 49
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Introduire une fonction d analyse et de rgulation


permanente dans les processus de dcision

clairer les choix en amont

piloter les actions correctives en aval (ce qui diffre


des rapports d activit)

Marc Missud 50
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Rapport d activit Tableau de bord

statique au cur de l action


produit annuellement produit en temps rel
vision rtroviseur vision prospective
actions correctives possible actions correctives
anne N + 1 permanentes

Marc Missud 51
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Amener ainsi les gestionnaires :

rendre compte sur leur gestion

justifier les moyens utiliss

tre responsable de domaines d activits bien au del


du simple suivi budgtaire
(latitudes d action/pouvoirs de dcision)

Marc Missud 52
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Amener les dcideurs :

tablir le dialogue de gestion :


selon un systme gigogne o pour un niveau donn, le
tableau de bord ne comporte que des actions
utiles l action

aux chances cls de la gestion :


prparation budgtaire, vote des comptes
administratifs...

Marc Missud 53
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Fonctions du tableau de bord : synthse

Anticiper
objectifs majeurs/risques majeurs
Informer
de faon fiable et exhaustive
Dialoguer
dcloisonner et mieux organiser
Etre performant
conomie, efficience, efficacit...

Marc Missud 54
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Les 3 E :
conomie
conditions d acquisition de l ensemble des moyens
en terme de cots, qualit, quantit, dlais

efficience
rapprochement entre les moyens mis en uvre et les
rsultats obtenus (proche de la notion de productivit)

efficacit
rapprochement entre les rsultats obtenus et les
objectifs recherchs; s efforce de prendre en compte
l ensemble des effets produits
Marc Missud 55
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Approche mthodologique du tableau de bord

- remarques tires de l exprience :

la dmarche tableaux de bord est l affaire de tous

tous les niveaux hirarchiques doivent sy


impliquer

Marc Missud 56
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Mthodologie conseille :

1re tape : je m assure que les objectifs de


mon service sont clairs, connus et mesurables

sans ambigut par rapport mon responsable


hirarchique direct
raliste et pouvant tre atteint dans un laps de temps
peu loign
connus des personnes concernes par leur ralisation
accepts par ces mmes personnes

Marc Missud 57
Tableaux de bord et indicateurs de performance

2me tape : j tudie le systme de ralisation de mes


prestations

- identification des tches accomplir pour mener


bien les missions et avoir la meilleure
comprhension possible du processus de
ralisation de mes prestations
(qui fait quoi, chanage des tapes)

Marc Missud 58
Tableaux de bord et indicateurs de performance

3me tape : je dfinis les indicateurs qui


paraissent, mes collaborateurs et moi-mme les
plus pertinents
tablissement d une liste d indicateurs
validation de cette reprsentation des objectifs et
des activits du service avec vos collaborateurs et
N+1
vrification de la pertinence des indicateurs dans
la gestion quotidienne du service

Marc Missud 59
Tableaux de bord et indicateurs de performance

4me tape : j analyse dans quelles conditions


linformation sera disponible
production rgulire des indicateurs des cots qui
restent raisonnables
analyse des modalits de production et de collecte des
informations ncessaires
prvoir un calendrier de ralisation et de mise en
service du tableau de bord

Marc Missud 60
Tableaux de bord et indicateurs de performance

5me tape : je formalise les indicateurs dans un


tableau de bord et je m assure de la clart du
document
formalisation du tableau de bord (cf. maquette jointe)
prsentation claire, synthtique, information facile lire
regroupement des indicateurs en fonction de leurs
facteurs de corrlation
production des commentaires l appui du tableau de
bord

Marc Missud 61
Direction : Date :
Service : Mis jour par :
Destinataires : Tableau de bord de
Situation la date du :

PERIODE DE OBJECTIF REALISATION RAPPEL ECART ANALYSE DES ECARTS


REFERENCE 2006 DE L'OBJECTIF SITUATION en
2005 au / /06 au / /05 %
Niveau d'activit

Indicateurs sociaux/GRH

Indicateurs d'efficacit/de productivit

Indicateurs financiers

Marc Missud 62
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Choix des indicateurs

faire le choix d indicateurs facile produire


tre slectif : 20/80
soit 20% des activits qui reprsentent 80% du
budget ou 80% des rsultats
ne retenir que quelques critres essentiels de
mesure des activits
ne pas chercher l exhaustivit

Marc Missud 63
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Les indicateurs doivent :

tre reprsentatifs de l activit mesure (cf. notion


d unit d uvre )

se prter une analyse (interprtable en terme de


gestion : comparaison par rapport un objectif, une
norme, un standard)

tre dats et quantifis

Marc Missud 64
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Typologie des indicateurs :

les indicateurs d activit


indicateurs physiques : nb de journes de
formation, nb de m entretenus, frquentation des
quipements

les indicateurs sociaux


facteurs intervenant sur l organisation susceptible
de modifier son environnement : taux
d absentisme, taux de prsence des agents...
Marc Missud 65
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Les indicateurs d efficacit/qualit/productivit


combinaison d indicateurs d activit et
d indicateur sociaux : nb de m entretenus par agent,
taux d encadrement des enfants en crche

les indicateurs financiers


suivi des budgets et cots de prestations, d activits:
cot horaire de mise disposition du stade nautique,
cot d une heure de surveillance des cantines...

Marc Missud 66
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Les limites de la dmarche :

outils prdominant sur la dmarche


le discours est parfois en contradiction avec les
actes
les actions ne viennent pas...
le tableau de bord nest pas utilis pour les
dcisions

Marc Missud 67
Tableaux de bord et indicateurs de performance

insuffisance techniques pour l obtention et la


restitution des informations
(traitement manuel des tableaux de bord, bureautique
insuffisante)

absence de procdures

absence de responsable

Marc Missud 68
Tableaux de bord et indicateurs de performance

Les piges viter :

ne pas associer les responsables

dconnecter les responsabilits de la gestion


des moyens

ne pas prciser les rgles d exploitation du


tableau de bord

Marc Missud 69
Cas pratique : analyse de tableaux de bord :

1/ Secteur emploi : partir du tableau, pouvez-vous dcrire lactivit du


service. Quel est lobjectif du tableau de bord ? Que suggrer pour en
amliorer la lisibilit ?

2/ Secteur culture, les bibliothques. Rdiger la fiche de procdure


partir des tableaux. Que mesure les tableaux ?

3/ Secteur petite enfance : les crches. Pourquoi la forme de tableau est-


elle modifi ? Commentez le tableau de bord de la crche : appartient-il
un systme de TdeB ? Que montre le tableau de bord SMPE ?

Marc Missud 70
Secteur : Dveloppement conomique et de l'emploi Date : 11 dcembre 2001
Service : Ple Emploi Mis jour par : Sabine RUBIN

Tableau de bord (1) de l'activit/efficacit du Ple Emploi


Destinataires : Objectif :?
M. PEREIRA, M.J. BARON, Mme H STREIFF ; M.N. GUEGOU
Situation la date du 30 novembre 2001

Periode de rfrence 2000 Ralis


Comparaison % ralis
Rsultats Cumul au
Rsultats de Cumul cumul par rapport
Rsultat anne Prvision 2001 au 30 30
novembre novembre 2000/cumul l'objectif
2000 novembre novembre20
2000 2000 2001 2001
2001 01
Niveau d'activit
Activit public
Nombre de passages au lieu ressources 1294 158 1181 1500 134 1484
Nombre d'entretiens 779 64 727 800 50 536
Nombre d'usagers suivis 246 106 106 300 148 148
dont nouveaux 212 14 207 150 14 152
Activit entreprises
Nombre de contacts avec les entreprises pas recens pas recens pas recens 240 40
dont nouvelles 84 10
Nombre d'offres rcoltes 157 ? 200 33 139
Indicateurs d'efficacit
Activit public (toute provenance)
Nombre de retours l'emploi (*) 264 32 245 150 12 190
dont par mise en relation 57 8 44 60 7 51
Activit entreprises
Nbre d'entreprises en contact 82 pas recens 180 120
Nbre dans le rseau 22 pas recens 60 35
Nbre d'offres pourvues par Mise en Relation 25 pas recens 100 4 72

* Les retours l'emploi peuvent concerner une mme personne (plusieurs CDD) c'est la raison pour laquelle ils paraissent nombreux au regard des personnes reues

Marc Missud 71
VILLE DE SAINT-OUEN Responsable du suivi : Mm e EYRAUD Chantal
Direction des Affaires Culturelles
Service Em etteur : Bibliothque

Destinataires : Mme Dambreville, M Hervieu ACTIVITES CUMULEES SECTEUR ADULTES Diffusion m ensuelle
MM. Baron, Lafargue
Contrle de Gestion

INDICATEURS ANNEE PREVISION REALISATION MOIS ECART ANALYSE DES ECARTS


DES REFERENCE ANNEE A LA DATE DU de en
SERVICES 2000 2001 30/06/2001 REFERENCE % (Com m entaires sur les carts)

ACTIVITES
Nb documents achets 4228 3971 1982 1558 -50,09% Valeur 2001 : 94% de la valeur 2000 (i)
Nb de documents prts 82513 101267 45871 45158 -54,70% Valeur 2001 : 116% de la valeur 2000 (ii)
Nb d'emprunteurs 23055 19902 12822 11646 -35,57% Valeur 2001 : 110% de la valeur 2000 (iii)
Nb de visiteurs (passages) 311879 343070 170954 144044 -50,17% (iii)
Nb d'inscrits audoniens 2150 2200 1336 1120 -39,27% (iii)
Nbre total d'inscrits 2365 8470 9272 6860 9,47% Valeur 2001 : 3x(Valeur 2000)
Public Animation (Hors animations scolaires) 825 2475 485 200 -80,40% 2001 : 1re anne d'inscription (session 01/02)
reprsente environ 2/3 du volume global des inscrits
SOCIAUX 2000 : 2me anne d'inscription
Nb heures de Prt pour accueil Public 2769 2800 1547 1469 -44,75% reprsente environ 1/3 du volume global des inscrits
Nb heures pour autres animations 16 300 256 nc -14,67%
Ouverture les mercredis et samedis en Janvier 2000
Nb d'Agents 16 17 14 14 -17,65%

EFFICACITE
Nb documents achets/hab 0,11 0,10 0,05 0,04 -50,09%
Nb documents prts/emprunteurs 3,58 5,09 3,58 3,88 -29,69%
Nouveaux inscrits 1000 1100 473 453 -57,00% Ouverture les mercredis et samedis en Janvier 2000
Nb de rinscriptions (fidlisation) 765 2153 1884 309 -12,49%
Taux de frquentation 7,79 8,57 4,27 3,60 -50,17%
Nbre de documents catalogus 9000 9211 5293 3608 -42,54%

FINANCIERS
Budget documents 447 452,00 F 349 150,00 F 169 545,03 F 179 691,76 F -51,44% Valeurs moyennes pondres sur 12 mois pour Glarner

Nb Audoniens 40015

Marc Missud 72
VILLE DE SAINT-OUEN Responsable du suivi : Mm e EYRAUD Chantal
Direction des Affaires Culturelles
Service Em etteur : Bibliothque

Destinataires : Mme Dambreville, M Hervieu ACTIVITES CUMULEES SECTEURS ADULTES Diffusion m ensuelle
MM. Baron, Lafargue
Contrle de Gestion

INDICATEURS ANNEE PREVISION REALISATION MOIS ECART ANALYSE DES ECARTS


DES REFERENCE ANNEE A LA DATE DU de en
SERVICES 2000 2001 30/11/2001 REFERENCE % (Com m entaires sur les carts)

ACTIVITES
Nb documents achets 4228 3971 4738 3537 19,32% Valeur 2001 : 94% de la valeur 2000 (i)
Nb de documents prts 82513 101267 75149 78222 -25,79% Valeur 2001 : 116% de la valeur 2000 (ii)
Nb d'emprunteurs 23055 19902 21070 20095 5,87% Valeur 2001 : 110% de la valeur 2000 (iii)
Nb de visiteurs (passages) 311879 343070 313398 274089 -8,65% (iii)
Nb d'inscrits audoniens 2150 2200 2853 2368 29,68% (iii)
Nbre total d'inscrits 2365 8740 16401 12931 87,65% Valeur 2001 : 3x(Valeur 2000)
Public Animation (Hors animations scolaires) 825 2475 629 370 -74,59% 2001 : 1re anne d'inscription (session 01/02)
reprsente environ 2/3 du volume global des inscrits
SOCIAUX 2000 : 2me anne d'inscription
Nb heures de Prt pour accueil Public 2769 2800 2560 2393 -8,57% reprsente environ 1/3 du volume global des inscrits
Nb heures pour autres animations 16 300 458 4 52,67%
Ouverture les mercredis et samedis en Janvier 2000
Nb d'Agents 16 17 16 16 -5,88%

EFFICACITE
Nb documents achets/hab 0,11 0,10 0,12 0,09 19,32%
Nb documents prts/emprunteurs 3,58 5,09 3,57 3,89 -29,90% Un agent en cong maternit partir du 27 nov. 2001 + Un
Nouveaux inscrits 1000 1100 859 861 -21,91% agent en 5me semaine du 19 au 25 nov. 2001
Nb de rinscriptions (fidlisation) 765 2153 2303 614 6,97%
Taux de frquentation 7,79 8,57 7,83 6,85 -8,65%
Dpart d'un agent en juillet 2000 non remplac.
Nbre de documents catalogus 9000 9211 10876 6674 18,08%

FINANCIERS
Budget documents 68 213,62 53 227,57 64 788,68 50 248,37 21,72% Valeurs moyennes pondres sur 12 mois pour Glarner

Nb Audoniens 40015

Marc Missud 73
Secteur : DMAS Tableau de bord du
Service : PETITE ENFANCE Service Municipal de la Petite Enfance
Destinataire : Rseau Situation la date du :30 avril 2001

Priode de Prvision Cumul Ralisation Ecart


Rfrence 2001 annuel Mensuel en
2000 au 30/04/01 Avril %

Niveau d'activit

S.M.P.E
Naissances annuelles 806 env. 800 163 59
Entres PS maternelles 540 -259
S.L.F.
Nombre de Places 20 20 20 20 0
Indicateurs d'efficacit

S.M.P.E
Nombre d'accueil 80 120 87 20 190%
Nombre d'enfants hors Structures contacts 0 400 104 0
Nombre de dossiers examins C-1 540 540 0 208 -100%
Entres C-1 233 233 6 4 -92%
Places refuses C-1 81 60
Demandes non satisfaites 302
Drogations + de 3 ans 14 10 10 5 saisonnier
S.L.F.
Liste d'attente 0 0 0 0 0
Taux d'occupation 17% 50% 13%

Indicateurs sociaux

S.M.P.E
75,5 88,5 75,5 75,5 -13
Nbr d'agents (ETP) secteur Petite Enfance

1,3 2,3 1,3 1,3 -1


Nbr d'agents (ETP) service Petite Enfance

1 4 1 1 -3
Agents volants

2 2 2 2 0
Emplois jeunes

Vacataires 3 3 3 3 0

Indicateurs financiers

Budget de Fonctionnement 240 888,02 192 147,00 10 947,95 10 947,95 -32%

RAM : Relais Assistantes Maternelles CAMA : Commission d'Admission un Mode d'Accueil


SLF : Atelier de Sensibilisation la Langue Franaise C-1 : Cama du mois prcdent
SMPE : Service Municipale de la Petite Enfance ICEAM : Indemnist Compensatoire pour l'Emploi d'une Assistante Maternelle

Marc Missud 74
Secteur : Petite Enfance Tableau de bord Mis jour par : Jocelyne VASSEUR
Service : CRECHE ARAGO CRECHE ARAGO
Destinataire : Rseau Situation la date du : 31/10/01

Priode de Prvision Cumul Ralisation Taux de ral. Analyse des carts


Rfrence 2001 au mensuelle de l'objectif
2000 au 31/10/01 oct-01 annuel
Niveau d'activit
Nombre de places thoriques 60 60
Nombre de jours d'adaptation 213 213 158 49 74,18%

Indicateurs d'efficacit
Taux d'occupation 81,00% 83,81% 82,03% 88,11% 4,30% bon rsultat
Fonctionnement risque (en jours) 0 33 7
Sit. Fam. risque (nbre famille) 30 16
Indicateurs sociaux
Nombre d'agents total 21,50 22,50 ncessit de recruter 1 auxiliaire de purucultrice
Nombre d'aux. + EJE 15 15 pour le service des grands

Taux prsence aux. + EJE 85,87% 71,73% 85,45% -0,42%


Nbr de jours d'absence (aux+EJE) 1041,0 534,0 1194,5 102,0 223,69% Ncessit de recruter des auxilaires volantes
nbr de jours remplacs(aux + EJE) 427,5 0,0 523,5 54,0 100,00%

Taux prsence personnel tech. 85% 74,08% 90,00% 5,00%


Indicateurs financiers
Cot de revient journalier/enfant 428,65 F 386,43 F

budget fonctionnement 280 488,00 F 232 342,77 F 210 423,70 F 23 300,43 F 90,57%

aux. = auxiliaire de puriculture


EJE = ducatrice de jeunes enfants
Mois Mois
prcdent prsent


Marc Missud 75
CONTROLE DE GESTION : PLAN DE CHARGE 2001

AXES PRINCIPAUX : 1 LE SYSTEME DE PILOTAGE (110 cadres concerns)


2 LA DECENTRALISATION DES ENGAGEMENTS (150 cadres et agents concerns)

LECTURE : Les lignes de couleurs indiquent la priode prvisionnelle en bleue, les chiffres le ralis Prvu
la date d'dition roug ou vert. L'extrmite de la ligne indique la date butoir propose. ralisation conforme
Non conforme
Mise jour : le octobre 2001 par Marc Missud

1 LE SYSTEME DE janv. 2001 fevrier mars avril mai juin juillet aout septembre octobre novembre dcembre
PILOTAGE
MISE en PLACE
SUIVI des GROUPES
Stage effectus/runions
Bases de donnes actives 3 2 2 2 2 2 2 2
Nbr de TdeB mis en service

MISE en RESEAU INTRANET


(dont la revue de gestion)
Nbr de pages maintenues 62 62 62 62 62 62 65 65 72 72
Nbr d'utilisateurs ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?
Nbr de consultations ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?
Nbr de com ptes Ml 52
PRISE en COMPTE dans
le processus descisionnel

Nbr de runions de secteur 0 0


Nbr de dossier en DGS 0 0
Nbr de dossier en BM 0 0
Etudes ralises
SUIVI des COUTS

Fabrication de la nomenclature
Intgration nomenclature
Nbr de comptes de rsultat

Controle BUDGETAIRE

Nbr de CRB 52 52 52 52 52 52 52 58 58 58
Nbr de tableaux exploits 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
Nbr de virements de crdit
janv. 2001 fevrier mars avril mai juin juillet aout septembre octobre novembre dcembre

Marc Missud 76
2 DECENTRALISATION janv. 2001 fevrier mars avril mai juin juillet aout septembre octobre novembre dcembre
des ENGAGEMENTS
REDACTION du REGLEMENT
FINANCIER et du GUIDE
Procdures valides 0 0
dont par le CM 0 0
DECENTRALISATION

Nbr de CRB dcentralises 2 2 2 2


Correspondants forms 2 2 2 2

janv. 2001 fevrier mars avril mai juin juillet aout septembre octobre novembre dcembre

Marc Missud 77
Secteur : Conseil en gestion Date :06/11/ 2001
Service : Contrle de gestion Mis jour par : Marc Missud
Destinataires : Le Maire, DGS Tableau de bord de la mise en place du systme de pilotage
Situation la date du : 30 octobre 2001 Prochaine parution : fin novembre

PERIODE DE PREVISION REALISATION RAPPEL ECART ANALYSE DES ECARTS


REFERENCE 2001 DE L'OBJECTIF SITUATION en cliquer sur les commentaires
anne 2000 (Obj./ annuel) au 30 /10 /01 au 31 / 11 /00 % ils renvoie des complments d'info.
Activit de la fonction : action de soutien, formations, cration des outils
Nombre de tableaux de bord : On comptabilise ici en ralisation les tableaux de bord
en projet 51 62 (51 + 11) 55 10 -11% arrivs maturit et insrs dans un processus d'aide
en service 4 62 (4 + 58) 21 4 -66% la dscision. Le rsultat semble meilleurs. Les nouvelles
orientations ne sont pas encore en vigueur. Voir propositions
L'objectif annuel doit tre revu

Nombre de cadres forms (cumul) 75 90 (75 + 15) 90 16 0% Stage effectu fin mars : 18 inscrits, 15 prsents
et prsents en runion 60 9 Suggestion : stage de DGS et groupes
Nombre d'tudes ralises 2 10 1 (NCMP) 1 S.O. Rglement financier et guide termin non encore
diffus. Attente de validation afin de former les cadres
Nombre de bases de donnes 4 4 2 4 -50% Le personnel et les fluides sont en ligne
Il manque le btiment et les fournitures

Nombre d'outils de gestion 2 3 1 0 Il s'agit du site intranet et de la nomenclature


de gestion : toujours au mme point.
Indicateurs sociaux (RH)
Nombre d'agents 1 2 0 -100% Prvision du recrutement d'un adjoint au contrleur de gestion
Je commence trouver le temps long
Nombre d'heures ouvres (moy. Mens.) 309 heures 173 heures 210
Nombre de journes consultant 15 10 4 0%
Indice d'efficacit de la dmarche/diffusion d'une culture de gestion
Budget annuel/Nbr de T de B en service 213 KF 9 KF 48 KF Soit un T. de B. en service coutera 10 KF l'an , c'est beaucoup mieux qu'en mai
Gains certains 200 KF 3 MF (rappel 48 KF l'poque)
Nombre de consultation du site ? 200/mois ? Nous n'avons pas de serveur type w eb permettant de compter
Indicateurs financiers
Budget annuel vot* 571 KF 583 KF 97 KF A noter que le service est reponsabilis sur 0 F
Cot mensuel d'un Tableau de bord** 11 KF 830 F 845 F TdeB en service bien entendu
*Budget 2000 : Formation et consulting (195 KF), fluides (25 KF), salaires brut (276 KF) et matriel (75 KF).
**Cot mensuel 2000 = Salaire (23 KF), formation et assistance (16 KF), outils (6 KF) et fonctionnement courant (10 KF) divis par le nombre de projets de T de Bord
*Budget prvisionnel 2001 : Formation et consulting (65 KF), fluides (25 KF), salaires bruts (468 KF) et matriel (25 KF).
**Cot mensuel prvisionnel 2001 = Salaires (39 KF), formation et assistance (5,5 KF), outils (6 KF) et fonctionnement courant (10 KF) divis par le nombre de projets de TdB

Marc Missud 78
COUT et SECTEUR PUBLIC
Analyse et calcul de cot

Marc Missud 79
3.1 Dfinitions et concepts

Les termes du dbat :

Pour les flux internes l'entreprise, on parle de cots

Pour les flux entre l'entreprise et son environnement (achat ou


vente), on parle de prix.

Cependant la notion de cot est difficile qualifier et il y a


autant de dfinitions quil y a dhypothses possibles et de
mthode choisir pour les calculer : peut-on se contenter des
cots directs ou faut-il rpartir les charges de structure ?
Ne vaut-il pas mieux tenir compte alors des cots de priode
(charges de structure lies au temps) ? Que faut-il retenir dans le
contexte du service public ?

Marc Missud 80
Quelques dfinitions simples
A. Cot direct et Cot d'opportunit.

Le cot direct est compos des dpenses values en terme


montaire pour la production ou lachat d'une certaine quantit de
bien. On parlera aussi de prix de revient.

Le cot d'opportunit comporte la notion de revenu perdu ou


sacrifi. Le cot d'opportunit est le sacrifice en termes rels
que subit un sujet conomique qui procde un choix entre
plusieurs actions possibles. (Barre R., conomie politique,
PUF,1996)
B. Cot indirect
Est constitu des charges qui ne peuvent etre attribues un
produit ou une activit que par lintermdiaire dune rpartition

Marc Missud 81
C. Le cot d'acquisition (ou de possession) et le cot d'usage (ou
d'utilisation).

Acqurir une ressource entrane deux types de cots: un spcifique sa


possession gal au cot d'achat moins le prix de revente (pour un
vhicule = prix dachat VNC, au moment de la revente)

lautre, le cot d'usage, qui reprsente les charges lies lutilisation du


bien (essence, entretien, assurance et taxes pour une voiture)

D. Cot historique et cot non historique.

Le cot historique (ou cot dentr)est le cot qui, une fois support ne
peut plus tre rcupr. Ainsi pour un roman, c'est le temps pass
l'criture. En revanche, lordinateur utilis peut tre revendu, c'est un cot
non historique (ou cot de sortie).

Marc Missud 82
D. Cot fixe (ou cot de capacit) et cot variable.

Le cot fixe est compos de charges de structure relativement


indpendantes des activits de production : lammortissement des
investissements, lintret des emprunts, les loyers de crdit-bail, etc

Le cot variable (direct-costing) est constitu uniquement par les charges


qui rsultent de la variation du volume dactivit de lentreprise. Par
exemple, le cot dachat des matire premire entrant dans la fabrication
dun produit et la consommation dnergie varient avec le volume dactivit.
La recherche du seuil de rentabilit (ou point mort) dun quipement permet
de fournir au gestionnaire un seuil minimal dactivit.

Marc Missud 83
E. Cot total, cot moyen et cot marginal.

Le cot total, ou cout complet, tient compte des charges directes et


indirectes que lon peut attribuer un bien ou un service.

Le cot moyen est obtenu en divisant le cot total par le nombre d'units
produites.

Le cout marginal est laugmentation du cout total entrain par la production


dune unit supplmentaire dun bien. Selon le cas il peut vite devenir
prohibitif.

Marc Missud 84
Quelques concepts simples
Daprs H. Bouquin

Il existe trois lois de comportement des cots, donc trois types de cots :

Cots variables volumiques : sajustent selon la quantit du produit


ou du service final
Exemple : matire consomme
Cots variables indivis : qui voluent par palier pour une prestation
forfaitaire
(ex. : ticket de mtro, qui donne droit un parcours indtermin) le
carburant de lautobus, le page de lautoroute
Cots de capacit : ressources consommes pour tre capable
d assurer une activit dans des conditions dfinies de performance
(qualit, dlai, varit des options)
Exemple : assurance dune voiture, loyer du garage, amortissement...

Marc Missud 85
Cots de capacit et cots variables
Cots de
capacit
Cots non fatals
Cots dcids en raison de
la performance recherche

Prochaine dcision
possible
Constat
des cots

Temps
Cots T
variables
cumuls
Survenance de
l vnement qui
les dclenche
(inducteur
d activit)

Marc Missud 86
Exemples de cots variables indivis
Potentialits ouvertes par une unit de produit
(cots variables dclenchs)

400
Expdition

250
Transport
100
Rglage

10
Conditionnement

Marc Missud 87
Lexistence de ces trois catgories de cots, aux lois profondment
diffrentes, rend peu significatif le cot unitaire qui les mlangerait
pour les ramener un dnominateur commun. Le principe de
limputation rationnelle est alors ncessaire, pour ramener les cots
de capacit et les cots variables indivis non au volume de
production, par exemple, constat, mais au volume quils permettent
de faire. Il est important de distinguer deux questions :

-quels cots a-t-on le droit de rattacher un produit (ou une entit,


activit ou tout autre objet de calcul),

- quel est le cot unitaire significatif ( ce qui revient se demander


quelle est la bonne unit reprsentant fidlement les cots) ? Cot
par tonne ? Par km parcouru ? par exemple, dans le transport.

Marc Missud 88
Une rponse : limputation rationnelle

Total

Cot de sous- Cot de sous-


activit activit

.n/N

Cots
absorbs

Cot unitaire
/N

n N
Cots de capacit (ou
Niveau rel de Potentiel
variables indivis) fonctionnement
Marc Missud 89
Exemple

Un consultant cote 100 000 par an dans un cabinet


daudit. Il est suppos facturer 80 % de son temps soit
1 250 h par an. En 1999 il a factur 1000 h.
= 100 000

20 000

.n/N = 80 000

1000

800

n = 1000 N = 1250

Marc Missud 90
Une rponse : limputation rationnelle

L'imputation dite rationnelle des cots fixes ou de capacit ne


fait supporter un produit qu'une quote-part des cots de capacit
si l'entreprise est en sous-activit.

Cette quote-part correspond au pourcentage des


capacits de production que le produit ou plus gnralement
l'activit tudie a consomm. Le reste apparat comme cot de la
sous-activit. C'est une perte.

Marc Missud 91
Ces critres se combinent, notamment :

Cots de capacit Cots variables

Amortissement dun Consommation d'une


Cots directs matriel spcifique fourniture pour un produit
un produit (cot variable volumique)

Amortissement dun consommation d'nergie


Cots indirects matriel commun par une machine utilise
plusieurs produits pour plusieurs produits
(cot variable non
volumique dans le cas
d'un four par exemple)

Do la carte suivante :

Marc Missud 92
Degr d insertion
dans les processus Crdibilit croissante du cot unitaire du produit
consomms par les
produits

Fort Loyer des machines nergie consomme par les


machines
Crdibilit
Assurance de Entretien de l usine croissante du
l usine Salaires des chefs cot total
?
d atelier rattach
un produit

Cots en tlcoms du sige

?
Salaires du sige
Faible
Relation entre leur
cause de
Faible court terme Forte dclenchement et le
volume produit
Marc Missud 93
Processus de constitution dun cot :
par stade, directs ou indirects

Marc Missud 94
Cots par stade

Rsultat
Marge sur
cot de
production
Cots hors Marge sur
production cot
Prix de
Vente Cot de d achat
revient
complet Autres
charges de
Cot de production
production
Cot
d achat

Marc Missud 95
Degr d insertion dans
les processus consomms
par les produits
nergie consomme par les
Fort machines
Loyer des machines

Salaires des chefs d atelier Crdibilit


Entretien de l usine croissante du
Assurance de l usine cot total
rattach
un produit
Salaires du sige
Faible Cots en tlcoms du sige Ou (?)

Diffrents degrs dans les cots indirects

Marc Missud 96
Calcul des cots par la mthode des cots complets
La recherche dun cot complet par produit conduit chercher rduire au
maximum le socle de ressources non alloues, non traces .

Choix des sections analytiques.


Rpartition des charges lintrieur des sections.
Choix des units d'uvre ou du cot unitaire de la section.
Calculs et analyse des cots d'achat, cots de production et
de distribution
Intrt et limites des cots complets : un tel calcul est par
nature essentiel lors des dcisions de lancement ou de retrait
d'une production. En revanche la constatation rcurrente (tous
les mois, par exemple) du cot complet est irraliste (son
calcul est complexe) et de peu d'intrt si aucun choix dcisif
n'est en jeu.

Marc Missud 97
Le cot complet
Cots constats Entrent dans le
calcul des cots des
Variables produits

Directs

Indirects

De Capacit

Directs

Indirects

Logique : long terme Rsultats


par produits
Marc Missud 98
Perfectionner la mthode par lintgration des cots
variables oudirect costing ou lusage de couts pr-tablis

Impute un produit ses seuls cots variables

Calcul et analyse du seuil de rentabilit.


Mthodologie de calcul des cots intgrant les besoins de
pilotage : contribution dans le temps des couts variables
(imputation rationelle)

Marc Missud 99
Le direct costing
Cots constats Entrent dans le N y entrent
calcul des cots des pas
Variables
produits

Directs

Indirects

De capacit

Directs

Indirects

Marges sur cots


Logique : point mort variables
par produits Rsultat
Marc Missud 100
Principe du point mort

Montants
Chiffre d affaires

Cot total

v
F

P
Quantits

Q = /(P-v)

Marc Missud 101


Le cas dun dficit structurel
CA, COTS

COTS CA

QUANTITE

Marc Missud 102


Limputation rationnelle
Cots Entrent dans le N y
constats calcul des cots des entrent
Variables produits pas

Directs

Indirects

Cots de sous-
De capacit
activit
Directs

Indirects

Logique : lien court-long terme Marges sur cots


d imputation rationnelle
Marc Missud Rsultat 103
Cots prtablis

Normes de Saisie du
cots rel
lmentaires

carts

Logique : suivi des normes

Marc Missud 104


Des cots diffrents pour des usages diffrents
Stratgie Management du court
terme
(Direct costing)
Finaliser Imputation rationnelle
Cot Direct
complet costing
Piloter Cots prtablis
et carts

Postvaluer Convention
comptable

Contrle Contrle Contrle


stratgique de gestion oprationnel
ou des tches
ou d excution
Marc Missud 105
3.2 La comptabilit par activit et le calcul des cots

Une autre conception des cots : la mthode


ABC/ABM (Activity Based Costing/ Activity Based
Management)

Elle repose sur l'observation de l'enchanement des tches, des


activits et des processus de l'entreprise, pour comprendre la
formation du cot et de la valeur de ses produits et/ou services.
Cette approche raliste se rvle un outil puissant de gestion et
de management au quotidien. Suppose :

de segmenter lentreprise en activits.


de lier activits et inducteurs de cot.
de valoriser les inducteurs de cot
les rsultats servent au pilotage de la gestion
Marc Missud 106
Comment agir sur les cots dune activit
(cost management) ?

Celui qui dpense nest pas toujours


celui qui induit les cots (cf.processus)

Inducteur d activit (activity driver) :


Organisation
lvnement qui dclenche l activit
Exemple : activit entretien des vhicules des
vendeurs : nombre de km

Inducteur de cots (cost driver) : la loi


Pertinence de conomique
la stratgie
Exemple : conomies dchelle, apprentissage...

Marc Missud 107


LA COMPTABILITE ANALYTIQUE

Le plan comptable gnral dfinit ainsi ses objectifs:

-connatre les cots des diffrentes fonctions


assumes par l'entreprise
-dterminer les bases d'valuation de certains
lments de l'entreprise
-expliquer les rsultats en calculant les cots des
produits
-tablir des prvisions
-constater les ralisations et expliquer les carts.
Le PGC 99 est consultable :
www.finances.gouv.fr/reglementation/avis/avisCNCompta/pcg/sommairepcg.htm

Marc Missud 108


LA COMPTABILITE ANALYTIQUE

La comptabilit analytique nest pas rserve au seul


usage du contrle de gestion.

Toutefois, il est ncessaire dans construire une si elle


nexiste pas car le systme de pilotage implique d tablir une
nomenclature des activits et de les relier un systme de
calcul des cots standardis.

La comptabilit analytique se distingue de la


comptabilit gnrale.

Marc Missud 109


COMPTABILITE GENERALE COMPTABILITE ANALYTIQUE
Obligatoire Facultative
Contrler Connatre les cots
Informer Analyser
Complte Sectorielle
Annuelle Priodique
Destinataires internes et externes Destinataires internes exclusivement

La comptabilit analytique a pour rle de dterminer les diffrents


lments constitutifs des cots et permet dexpliquer les rsultats.
La comptabilit gnrale analyse par nature les charges et les produits.
Elle enregistre lensemble des mouvements de valeur entre le compte de
commerce et les tiers (clients et fournisseurs).
La comptabilit dengagement : spcificit du secteur public elle
enregistre les dettes et les crances ds que lon constate la naissance des
droits.
Marc Missud 110
BUT DE LA COMPTABILIT ANALYTIQUE

Si le compte de rsultat de la comptabilit gnrale permet de dterminer


le rsultat global, il ne permet pas de connatre la contribution ce
rsultat de chacune des activits. La comptabilit analytique permet la
dcomposition du rsultat global en rsultats individualiss.
Il faut pour cela :
a) Dterminer les diffrents cots de chacune des activit ;
b) Analyser les rsultats individuels par la comparaison, pour chaque
activit, du tarif de la prestation (prix de vente) au cot de revient de cette
prestation.

La comptabilit analytique permet dapporter des


lments pour laborer des prvisions de charges et
produits, garantir la transparence des cots et faciliter les
prises de dcision.
Marc Missud 111
La transposition du principe en comptabilit publique

Face cela, les outils M14 et M52 de la


comptabilit publique prsentent quelques originalits.
Pour leur besoins analytiques les collectivits ont trois
choix possibles
1/ Soit utiliser les fonctions telle qu elles sont, mais :
-l approche analytique est impose par les
fonctions
-les fonctions sont standards donc peu affines
-la comptabilit patrimoniale insuffisante
-les amortissements partiellement comptabiliss
car soumis l apprciation du conseil.

Marc Missud 112


La transposition du principe en comptabilit publique

2/ Soit utiliser les comptes de classe 9 du plan comptable


et btir une comptabilit analytique de toute pice qui
sera parfaitement personnalise. Subsistera toutefois
lobligation de tenir la comptabilit fonctionnelle,
imposant ainsi 3 notions comptable pour une dpenses ou
une recette.

3/ Ou bien dvelopper une comptabilit par activit en


utilisant judicieusement ladite fonctionnelle elle mme
drive de la NFA (Nomenclature Fonctionnelle des
Administrations). C est d ailleurs ce que conseil
l instruction M14. Des sub-divisions supplmentaires
sont envisageables si la collectivit souhaite affiner
l analyse
Marc Missud 113
La construction dune comptabilit par activit

Tout d abord, pour quoi faire ?

La tenu des comptes de rsultat


La responsabilisation des gestionnaires de deniers
publics
La dtermination du juste prix et la politique
sociale
La construction du budget facilit
la prennisation des activits, le maintien des
prestations (analyse des modes de facturation et de
frquentation des services publiques)
une meilleure connaissance des marges de manuvre
budgtaires...
Marc Missud 114
La construction dune comptabilit par activit

Comment :

Expliquer quil s agit plus dune dmarche que dune


technique sophistique
Il faut s entendre sur les buts et les besoins : tenue des
comptes de rsultats, calcul des cots)
A partir des fonctions impose par la M14 (drives de
la NFA)
En impliquant les gestionnaires
Ventilation au niveau du pr-mandatement par les
services

Marc Missud 115


Exemple de dveloppement de branches analytiques a
partir de la nomenclature fonctionnelle
FONCTION 0 2
Services gnraux des Adm. Publiques
locales
Sous-fonction : 02
Administration Gnrale

Direction - Service - Agent CRB CODE ACTIVITE


responsable de l'activit Activit
0 2 0 Administration Gnrale Ville de saint ouen
DG, M. X, Dpartement 21 0 2 0 1 Direction Gnrale des Services
0 2 0 1 1 Cabinet du maire
0 2 0 1 2 Secrtariat du Maire et des lus
Mme A, cadre expert 0 2 0 1 3 Organisation et mthode
M. B, cadre expert 0 2 0 1 4 Contrle de gestion

DGSA Mme C Dpartement 28

Mme D 0 2 0 2 Service du Personnel


Mlle E, chef de service 0 2 0 2 1 Formation, Recrutement et conseil
0 2 0 2 2 Medecine du travail
0 2 0 2 3 Assistance sociale du personnel
0 2 0 2 4 Emploi jeunes et CES
0 2 0 2 5 Relations avec les Mutuelles
0 2 0 3 6 Relations avec le CASC
0 2 0 2 7 Relations avec les Syndicats et Organismes Paritaires
M. F, Directeur informatique 0 2 0 3 Service Informatique
0 2 0 3 1 Developpement interne
0 2 0 3 2 Etudes projets Informatiques

DGSA M. h Dpartement 27
0 2 0 4 Administration gnrale et finances
0 2 0 4 1 Finances, Comptabilit
0 2 0 4 2 BCA, Marchs publics
0 2 0 4 3 Juridique, Contentieux, Assurances
0 2 0 4 4 Secr. du CM et Actes Admf.
0 2 0 4 5 Imprimerie
0 2 0 4 6 Gestion immobilire, DSP et Assurances

Marc Missud 116


FONCTION : 1 10
Scurit et salubrit publique

Sous-fonction : 11
Scurit Intrieure

Direction - Service - Agent CRB CODE ACTIVITE


responsable de l'activit Activit
1 1 0 Services communs
VSSU, M. L, Chef de projet 1 1 0 1 Vie sociale et Scurit urbaine
1 1 0 2 Contrat Local de Scurit
1 1 0 3 Correpondants de quartiers

1 1 1 Police Nationale

Scurit urbaine, M. M 1 1 2 Police municipale

1 1 3 Pompiers, incendie et secours

1 1 4 Autres services de protection civile


1 1 4 1 Accueil aux sans-abris
1 1 4 2 Organisation de stages (secourisme, Prvention routire)

Marc Missud 117


ENSEIGNEMENT- FORMATION

Sous-fonction : 21
Enseignement primaire

Direction - Service - Agent CRB CODE ACTIVITE


responsable de l'activit Activit
2 1 1 Ecoles maternelles
2 1 1 0 A. Bachelet Mat.
2 1 1 1 A. France Mat.
2 1 1 2 E. Zola Mat.
2 1 1 3 I. J. Curie Mat.
2 1 1 4 J. Jaurs Mat.
2 1 1 5 J. Michelet Mat.
2 1 1 6 J. Valls Mat.
2 1 1 7 P. Langevin Mat.
2 1 1 8 Robespierre Mat.
2 1 1 9 V. Hugo Mat.

2 1 2 Ecoles primaires
2 1 2 0 A. Bachelet Prim.
2 1 2 1 A. France Prim.
2 1 2 2 E. Zola Prim.
2 1 2 3 F.J. Curie Prim.
2 1 2 4 I.J. Curie Prim.
2 1 2 5 J. Michelet Prim.
2 1 2 6 J. Valls Prim.
2 1 2 7 P. Langevin Prim.
2 1 2 8 V. Hugo prim.
2 1 2 9 Relation avec l'I.M.E.

2 1 3 Classes regroupes

Marc Missud 118


FONCTION 3 20
CULTURE

Sous-fonction : 31
Expression artistique

Direction - Service - Agent CRB CODE ACTIVITE


responsable de l'activit Activit
3 1 1 Expression musicale, lyrique et chorgraphique
3 1 1 1 Conservatoire Municipal
3 1 1 2 Programmation de spectacles (musique, chant et danse)

3 1 2 Arts plastiques et autres activits artistiques


3 1 2 1 Ecoles des Beaux arts
3 1 2 2 Atelier Q. de Seine
3 1 2 3 Atelier J. Curie
3 1 2 4 Atelier Klber
3 1 2 5 Rsidence d'artistes Glarner pavillon de lige
3 1 2 6 Organisation d'expositions d'arts plastiques
3 1 2 7 Aides aux associations d'arts plastiques

3 1 3 Thtres
3 1 3 1 Progammation de spectacles de thtre
3 1 3 2 Aides aux troupes thtrales

3 1 4 Cinmas et autres salles de spectacles


3 1 4 1 Relations avec l'Espace 1789

Marc Missud 119


FONCTION 4 26
SPORTS ET JEUNESSE

Sous-fonction : 42
Jeunesse

Direction - Service - Agent CRB CODE ACTIVITE


responsable de l'activit Activit
4 2 1 Centres de loisirs
4 2 1 1 Service Municipal de l'Enfance
4 2 1 2 Espaces Enfances I (50 av. G. Pri)
4 2 1 3 Espaces Enfances II (14, passage Elisabeth)
4 2 1 4 Espaces Enfances III (Ampre)
4 2 1 5 Espaces Enfances IV
4 2 1 6 Espace Enfance V
4 2 1 7 Organisations de manifestations en direction de l'Enfance

4 2 2 Autres activits pour les jeunes


4 2 2 1 Service Municipal de la Jeunesse
4 2 2 1 1 CAP J
4 2 2 1 2 Quartier Arago
4 2 2 1 3 Quartier du Vieux
4 2 2 1 4 Quartier Centre
4 2 2 1 5 Quartier J. Curie
4 2 2 1 6 Quartier Debain
4 2 2 1 7 Organisations de manifestations en direction de la jeunesse

4 2 2 2 VLVQ (animation de quartier)


4 2 2 2 1 A. Meslier
4 2 2 2 2 Pasteur
4 2 2 2 3 Landy

OVL (DSP) 4 2 3 Colonie de vacances


4 2 3 1 Jullouville
4 2 3 2 Montgenvre
4 2 3 3 Chaumontel
4 2 3 4 Les Rousses
4 2 3 5 Savines
4 2 3 6 Chaudon
4 2 3 7 Clairvaux
4 2 3 8 Saint Verran
4 2 3 9 Saint Pair

Marc Missud 120


FONCTION 5 28
INTERVENTIONS SOCIALES ET SANTE

Sous-fonction : 51
Sant

Direction - Service - Agent CRB CODE ACTIVITE


responsable de l'activit Activit
5 1 0 Services communs
5 1 0 0 A.G. du secteur sant

5 1 1 Dispensaires et autres tablissements sanitaires


5 1 1 1 A.G. du C.M.S. Barbusse
5 1 1 1 1 Mdecine gnrale
5 1 1 1 2 Mdecine spcialise
5 1 1 1 3 Secteur Dentaire
5 1 1 1 4 Kinsithrapie
5 1 1 1 5 Radiologie
5 1 1 1 6 Service infirmier
5 1 1 1 7 centre medico-sportif

5 1 1 2 A.G. du C.M.S. Bauer


5 1 1 2 1 Mdecine gnrale
5 1 1 2 2 Mdecine spcialise
5 1 1 2 3 Dentaire

5 1 1 3 A.G. du C.M.S Saint Denis


5 1 1 3 1 Mdecine gnrale
5 1 1 3 2 Mdecine spcialise
5 1 1 3 3 Dentaire

5 1 2 Actions de prvention sanitaire


5 1 2 1 PMI Barbusse
5 1 2 2 PMI Bauer
5 1 2 3 PMI Saint Denis
5 1 2 4 Prvention Bucco-dentaire
5 1 2 5 Prvention SIDA

Marc Missud 121


FONCTION 6 31
FAMILLE

Sous-fonction : 61
Services en faveur des personnes ges

Direction - Service - Agent CRB CODE ACTIVITE


responsable de l'activit Activit
6 1 1 Maison de retraite
6 1 1 1 E. Quinet
6 1 1 2 A. Dalhne
6 1 1 3 Moutier

6 1 2 Foyer restaurant

6 1 3 SSIDPA

6 1 4 Animations retraits

Marc Missud 122


FONCTION 7 36
LOGEMENT

Sous-fonction : 71
Parc priv de la ville

Direction - Service - Agent CRB CODE ACTIVITE


responsable de l'activit Activit
Habitat et foncier 7 1 1 Gestion du parc priv de la Ville
OPHLM 7 1 1 1 Gestion locative
Relations publique ? 7 1 1 2 Relations aux associations ( lister)

Marc Missud 123


FONCTION 8 41
AMENAGEMENT ET SERVICES URBAINS,
ENVIRONEMENT
Sous-fonction : 82
Amnagement urbain

Direction - Service - Agent CRB CODE ACTIVITE


responsable de l'activit Activit
8 2 0 Services communs
8 2 0 0 A.G. Urbanisme et droit des sols
8 2 0 1 Etudes et suivi des projets d'urbanisme
8 2 0 2 Elaboration et suivi du POS
8 2 0 3 Instruction et dlivrance d'autorisation de pose d'enseignes
8 2 0 4 Instruction et dlivrance des autorisation d'utiliser le sol
8 2 0 5 Gestion des terrains non btis
8 2 0 6 Gestion du D.P.U.
8 2 0 7 ZAC Curie Rosiers
8 2 0 8 ZAC V. Hugo

8 2 1 Equipements annexes de voirie


8 2 1 1 Signalisation et mobilier urbain
8 2 1 2 Refection de voirie aprs travaux sur rseaux

8 2 2 Voirie communale et routes


8 2 2 1 Travaux sur chausses
8 2 2 2 Travaux sur trottoirs
8 2 2 3 Autres ouvrages

8 2 3 Espaces verts urbains


8 2 3 1 A.G. parcs et jardins, squares
8 2 3 2 Parc dalhenne
8 2 3 3 Parc a. mzire
8 2 3 4 Alignements d'arbres
8 2 3 5 Serres municipales
8 2 3 6 carrefours et massifs
8 2 3 7 Concours de fleurissement
8 2 3 8 Ralisation de dcorations

Marc Missud 124


FONCTION 9
ACTION ECONOMIQUE

Sous-fonction : 90
Interventions Economique

Direction - Service - Agent CRB CODE ACTIVITE


responsable de l'activit Activit
9 0 1 SREE

9 0 2 Comit bassin d'emploi

9 0 3 Ple Emploi

9 0 4 PARE

Marc Missud 125


3.3 Transposition au secteur public

La volont danalyser les cots dans le secteur du public


procde des mmes motivations que limplantation des autres
outils de pilotage

les calculs et les dfinitions sont encadrs

les mthodes sont transposables de manire simplifies

quels sont les cots utiles la gestion publique ?

Marc Missud 126


LE CALCUL DES COUTS

Cette technique peut se mettre en uvre pour un suivi des cots


directs partir dune nomenclature de gestion qui permet de
rpondre au besoins danalyse. Les applications sont nombreuses et
rpondent une varit de besoins internes de gestion, de
management et de dveloppement de projets.

On distinguera deux typologies intressantes en matire


de gestion publique:

Marc Missud 127


LES COUTS INDUITS

En gnral ce sont les cots de fonctionnement


gnrs par un tablissement
Application:
Il est intressant de ne pas les oublier dans lanalyse du
cot dun tablissement et den tenir compte pour toute
la dure de vie de ce dernier.
De plus, entre les diffrentes options possibles pour
le choix dun investissement,
la prise en compte des cots induits permet
dapprcier de manire objective
la charge relle que supportera la collectivit,
lment dterminant de la dcision

Marc Missud 128


Cots standards de rfrence
Sources : fichiers sur le cot des quipements collectifs.
Ministre de l'Intrieur, Direction gnrale des collectivits locales, Ministre de l'quipement et de l'Urbanisme.
En base 1993, hors cot d'achat du terrain

Euros
Dure au bout de laquelle
Cot Cot de Rapport cot de le cot de fonctionnement
Type d'quipement d'investissement fonctionnemen fonctionnement annuel / atteint celui de
2 2
au m t au m cot d'investissement l'investissement
(en annes)

Piscine 1 493 179 12% 8

cole primaire 1 211 406 34% 3

Crche 1 213 539 44% 2,3

cole maternelle 1 074 294 27% 4

Maison de jeunes 747 80 11% 9

Logement foyer (personnes ges) 817 236 29% 3,5

Bibliothque 1 165 490 42% 2,4

Stade, terrain de sports 466 94 20% 5

Gymnase 886 45 5% 20

Halte garderie 1 027 326 32% 3

Cantine 1 259 558 44% 2,3

Marc Missud 129


LES COUTS CACHES
Cest lensemble des charges dont le cot
nest pas identifi de manire budgtaire,
mais que la collectivit supporte du fait de
dysfonctionnements ou de manque de
performances.
Dysfonctionnements dans les services :

- absentisme
- absence dobjectifs prcis
- outils obsoltes

Erreurs de gestions :
- surstock
- marchs mal ngocis
- Emprunts mobiliss trop tt.
Marc Missud 130
QUI SUPPORTE LES COUTS

Supports
par
l'usager Pays par
l'usager et le
contribuable
Charges directes
+
Charges indirectes (frais de structure)
+
Cots cachs

Couverts par la
fiscalit

Marc Missud 131


Applications de la nomenclature de gestion et de la
mesure des cots

1. La tenue des comptes de rsultat par activit, service


ou tablissement :

Afin de cerner le cot d une Unit Administrative ou


d en cerner le primtre budgtaire il est ncessaire de
mettre en face dpense et recette au moyen de la tenu de
sous-comptes budgtaires interne la collectivit.
En effet la prsentation budgtaire et comptable officielle ne
permet pas cette prsentation affine :

Marc Missud 132


CRB : (Service Municipal de l'Enfance) Fonctions
Nature CA BP Adm. Gn CLSH 1 CLSH 2 CLSH 3 CLSH 4 Festival
Charges (fonction.) 2000 2001 422 4221 4222 4223 4224 4225
Budget gr par d'autres services
Masse salariale 765 134 777 490 83 847 171 505 171 505 171 505 171 505 7 622
Formation 2 744 3 049 1 524 1 524
Fournitures BCA 2 134 2 287
Travaux 9 909 27 441 12 196 16 769
Informatique 6 320 7 318 1 829 1 829 1 829 1 829
Fluides Tel. 4 303 4 573 762 762 762 762 762 762
sous-total 790 544 822 158
Budget gr par le service
60 Achats 50 156 54 882 3 354 10 214 10 214 10 214 10 214 10 671
61 Autres charges 895 1 524 305 305 305 305 305
62 Autres services 6 098 6 860 1 715 1 715 1 715 1 715
21 mobilier 8 564 14 360 2 850 1 220 2 287 762 1 143 6 098
sous-total 65 713 77 626
TOTAL (I) 856 257 899 784

Produits (fonctionnement)
Recettes d'exploitation
participation usagers 48 784 51 833
participation Dpart. 53 357 54 882
participation Rgion
autres
TOTAL (II) 102 141 106 714
RESULTAT (I)-(II)* 754 116 793 070

Marc Missud 133


2. La responsabilisation des gestionnaires de deniers
publics sur le stricte primtre de leur activit

L enjeu est ici de dterminer quelle primtre


budgtaire est recouvert par le primtre de responsabilits des
cadres gestionnaires d quipements ou de services au public
par rapport aux gestionnaires de ressources centrales.
Le primtre jaune est en gnral celui dvolu
habituellement en tant que budget propre ; le primtre
bleu reste ngocier...

Marc Missud 134


3. La politique tarifaire et la politique sociale
La connaissance et le suivi des cots est fondamentale
pour l laboration des tarifs des services publics, la mise en
place de quotients et l valuation du taux d effort de la
collectivit :
Cot

Taux
d effort Politique sociale
de la lie au
systme tarifaire
collectivit
Cot total (impts)

tranches
Participation de
des usagers quotients
familiaux
Marc Missud 135
Critique de la mthode dlaboration par
centre de cots

Il est intressant de mesurer le cot des activits


Or, une collectivit est organise en centre de cot mais
pas en centre de service
Les clefs de rpartition des charges indirectes ne sont pas
fondes sur lactivit relle des services (comme la partie
fonctionnelle de la M14)
Dans certain cas il est donc ncessaire de re-crer, partir des
fonctions slectionnes, lintgralit des cots imputables.
Cest lanalyse fonctionnelle des cots

Marc Missud 136


Mthode ABC/ABM : la ncessit dune mthode
danalyse
Plus fine, fonde sur lactivit

- Jusqu' prsent, le prix d'un produit ou d'un service tait dtermin en lui
allouant directement les frais gnraux au moyen de clefs de rpartition.

- Cette faon simpliste d'oprer ne tient pas compte du fait que des produits
diffrents font une utilisation ingale des frais gnraux.

- Plutt que d'allouer arbitrairement les frais gnraux aux produits, l'ABC
les distribue suivant les activit qui ont causs ces frais (appels Cost-
drivers).

Marc Missud 137


- Dans la dmarche de la mthode ABC, le choix des Units d'oeuvres est
beaucoup plus prcis et exhaustif que dans une mthode traditionnelle.

- Cette prcision permet l'utilisateur de la mthode de mieux valuer les


diffrents cots de revient composants le cot final du produit.

-Ainsi l'entreprise connatra alors les points sensibles des diffrents


produits et ceux sur lesquels elle peut amliorer sa rentabilit.

-Cette analyse permet d'affiner la politique de prix en ne faisant pas


supporter au client le cot des services qu'il ne consomme pas.

- Ainsi, une entreprise vendant la fois des grandes surfaces et des


dtaillants aura des frais commerciaux trs diffrents selon la catgorie de
clientle : l'analyse ABC permet de les valuer correctement suggrant
d'emble une redfinition de la politique commerciale.

Marc Missud 138


Intrt de la mthode en gestion publique

Dans le soucis de lamlioration du rapport qualit/prix de


certaines prestations ont distinguera trois catgories de cots :
Les cots propres : cots imputable par un phnomne de
relle causalit, aux fonctions tudies.
Les cots de non-qualit : lanalyse fonctionnelle permet de
mettre en vidence des surcots lis soit une mauvaise prise
en compte des besoins des utilisateurs, soit aux consquences
financire de dfaillances dans la mise en uvre du service
Les cots de sur-qualit : contrario, se sont des surcots qui
manent souvent de la prise en charge par la collectivit, soit
de fonctions qui ntaient pas demandes par les usagers mais
qui sont tout de mme assures, soit dun interprtation
excessive du niveau de qualit demand.
Marc Missud 139
Le chiffrage fonctionnel des cots

Mthode ABC/ABM : la ncessit dune outil


Prsentation du cahier daudit fonctionnelle

Marc Missud 140


Notion de cot en droit public

Le rglement comptable de 62
La M14, la M49
La LOLF
Le droit communautaire

Marc Missud 141


Le rglement de comptabilit publique
Dcret n 62-1587 du 29 dcembre 1962

Art 53 : La comptabilit analytique a pour objet de :

Faire apparatre les lments de calcul du cot des services


rendus ou du prix de revient des biens et produits fabriqus

Permettre le contrle du rendement des services.

Marc Missud 142


La M14, la M49

Si le service est financ par lusager, ce dernier ne doit


supporter que la part correspondant au service rendu.

Suppose :
la connaissance exacte du cot du service
lindividualisation budgtaire et comptable des dpenses et
des recettes.
de manire totale pour les rgie dotes de lautonomie
financire et de la personnalit morale.
pour les autres par un budget annexe distinct de celui de la
commune de rattachement

Marc Missud 143


Exemple : calcul des charges dun service dassainissement
Art 372-17

Les charges comprennent :

les dpenses de fonctionnement


les charges de personnel
les dpenses dentretien
les intrts de la dette contract pour ltablissement et
lentretien des installations
les charges damortissement des installations
Rem : si le budget principal supporte certaines de ces charges parmi
les frais commun de gestion, les dpenses en cause font lobjet dune
facturation au service.

Marc Missud 144


La LOLF

Lapplication de la loi organique sur les lois de


finances (LOLF) prvoit que ltat met en oeuvre une
comptabilit destine analyser les cots des diffrentes
actions engages dans le cadre des programmes
(article 27).
Ceci constitue une forte incitation au calcul qui
devra tre fait de manire globale pour valuer le cot
des fonctions

Marc Missud 145


Programmes, actions,
mission
Gouverneur de crdits Gouverneur de crdits

Programme 1 Programme 2

Action n1 : Action n1 :
Crdits et Personnel Crdits et Personnel

Action n2 : Action n2 :
MISSION
Crdits et Personnel Crdits et Personnel

Action n3 : Action n3 :
Crdits et Personnel Crdits et Personnel

Action support Action support


(ventuellement) (ventuellement)
Crdits Crdits
Personnel et Fonctionnement Personnel et Fonctionnement

Marc Missud 146


La LOLF

art. 7 de la LOLF :
le programme regroupe les crdits destins mettre en uvre un
ensemble cohrent dactions relevant dun mme ministre, et auquel
sont associs des objectifs prcis

Implique de construire les programmes


sur la base du cot complet des actions
qui les composent

Marc Missud 147


La LOLF

Se pose alors un dbat sur les composantes des


cots complets :
personnels et charges rattaches
charges de fonctionnement
crdits dinvestissement
crdits dintervention

Marc Missud 148


Le droit communautaire
LE CALCUL DES COTS DANS LE FINANCEMENT
DES PROGRAMMES DE RECHERCHE ET DEVELOPPEMENT

Le 25 juin 2002, un nouveau rglement financier des Communauts a t adopt.


Toute action de lUnion europenne est rgie par ce rglement.
Selon le titre VI du rglement financier, la mise en oeuvre dune subvention, doit
respecter trois principes majeurs:
Elle ne doit jamais avoir pour effet de donner lieu un profit, ce qui signifie que
la Communaut ne peut jamais rembourser plus de 100% des cots dune
action.
Elle doit obir aux rgles de la complmentarit, cest--dire contribuer un
cofinancement,
ce qui signifie que la contribution communautaire ne peut jamais couvrir 100%
des cots dune action
Elle doit respecter le principe de ladditionnalit des recettes, ce qui signifie que
les recettes dun projet ne peuvent jamais tre suprieures ses cots

Marc Missud 149


Lencadrement des aides dtat

La Communaut europenne estime que le soutien public des


activits de recherche ou de dveloppement est une atteinte potentielle
la concurrence. Ds lors elle a dcid que le montant des aides
publiques aux projets de recherche ou de dveloppement serait limit
en fonction de la nature de la recherche :
pour la recherche fondamentale : pas de limitation
pour la recherche industrielle : 75 % des cots
pour les dmonstrations : 50 % des cots
Toutefois, les entits publiques but non-lucratif sont normalement
exonres de ces seuil. Pour rpondre ces contrainte trois modles
de cot sont proposs :

Marc Missud 150


Le calcul des cots rels

Les cots rels sont constitus :

de cots directs : dpenses directement exposes par les acteurs du


projet : salaires des chercheurs, frais de dplacements, matriels utiliss
(rgles damortissement propres lorganisme) consommables, sous-
traitances, etc
et
de cots indirects : autres dpenses engages par lorganisme pour
assurer le fonctionnement du projet,structure de management et de
gestion non affecte au projet, consommations non affectes,
amortissements non affects

Marc Missud 151


Les diffrents modles de calculs de cots proposs :

Cots directs Cots indirects

FC - Full Cost Rels Rels

FCF - Full Cost Flat Rels 20% des cots directs hors
sous-traitance

AC - Additional Cost Rels supplmentaires 20% des cots directs hors


sous-traitance

Marc Missud 152


Modles des cots (1)

Un modle de base et deux variantes optionnelle


FC : Full costs - Cots rels directs et indirects :
modle de base pour toute entit juridique
sauf personnes physiques
FCF : Full costs flat rate (version simplifie du FC) -
cots rels directs plus taux forfaitaire fixe pour les cots
indirects :
forfait cots indirects de 20% bass sur les cots ligibles
directs (hors management et sous-traitance)
Marc Missud 153
Modles des cots (2)

AC : cots additionnels rels plus taux forfaitaire fixe pour


les cots indirects :
forfait cots indirects de 20% bass sur les cots ligibles
directs additionnels (hors management et sous-traitance)
modle obligatoire pour les personnes physiques
interdit aux entits commerciales et aux PME
But : viter le double financement des dpenses (salaires)
dun tablissement public.
Marc Missud 154
En rsum :
FC: modle de base ( par default ) pour toute entit morale

cots indirects inconnus ?

FCF

cots additionnels inconnus (absence de comptabilit


analytique) ?

AC
Marc Missud 155
Dfinition des notions des cots (1)

Cots directs : cots ligibles directement imputables au projet en


accord avec les habitudes comptables du contractant :
salaire et charges sociales du chercheur recruter
frais de mission
Cots indirects : cots ligibles ntant pas directement imputables au
projet (en accord avec les habitudes comptables du contractant)
mais tant encourus en relation avec les cots directs du projet :
frais dlectricit du bureau du chercheur
administration, quipe informatique .

Marc Missud 156


Dfinition des notions des cots (2)
Cots directs additionnels : cots directs qui sont
additionnels aux cots directs rcurrents () :
Cots gnrs par le projet
Cots directs additionnels du personnel limits :
Personnel en CDD avec contrat spcifique son implication
dans le projet CE
Thsard en CDD en vue de finaliser un doctorat
Personnel en CDI dont le travail dpend (pour tout ou partie)
de financements externes additionnels son financement
Rcurrent (rare en France, correspond un complment de
salaire )
Marc Missud 157
Identification de cots : Les cots ligibles

Tous les cots sont ligibles pour autant quils ne constituent


pas une taxe ou un impt, et quils sont :
Rels, conomiques et ncessaires pour le projet
Engags pendant la dure du projet
Enregistrs dans la comptabilit

Activits de management : limits 7% de la contribution


totale CE pour lensemble du projet
Marc Missud 158
Sont exclus explicitement :
les taxes, la TVA,
les intrts bancaires
les cots dj rembourss dans le cadre dautres projets
les bnfices des rsultats doivent tre dcompt

Marc Missud 159


BIBLIOGRAPHIE
La mutation du contrle de gestion
D. Corfmat, A Helly et P Baron 2000
Ed. dOrganisation
Secteur public et contrle de gestion
M. Charpentier et P. Grandjean
Ed. dOrganisation
Moderniser les services publiques : Mission possible
C Guyon 1998
Ed. dOrganisation
Le tableau de bord au service de lentreprise
M Leroy 1998
Ed. dOrganisation
Lessentiel de contrle de gestion
JL Malo et JC Math - 1998
Ed. dOrganisation
Qu'est-ce que le contrle de gestion
Danielle Erhmann et Philippe Sussman - Avril 1998
Support de cours.
Le contrle de gestion : Mission, outils, systme d'information et de pilotage
Bruno Carlier - avril 1997
Dossiers d'experts - La lettre du cadre territorial.
Le contrle de gestion des services publics communaux
J-P. Rey - 1991
Ed. Dunod

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