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LES NORMES COMPTABLES

INTERNATIONALES IAS/IFRS

Fahd EL MJABBER
EXPERT COMPTABLE CAC
PROFESSEUR VACATAIRE DES GRANDES ECOLES DE COMMERCE
SOMMAIRE
INTRODUCTION
CHAPITRE 1: LE CADRE CONCEPTUEL DE LIASB
CHAPITRE 2: IAS 8 LES CHANGEMENTS COMPTABLES
CHAPITRE 3: IAS 16 LES IMMBOLISATIONS CORPORELLES/ IAS 40
LES IMMEUBLES DE PLACEMENT
CHAPITRE 4: IAS 38 LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
(INTANGIBLES)
CHAPITRE 5: IAS 36 LES DEPRECIATIONS DIMMOBILISATIONS
(IMPAIRMENTS OF ASSETS)
INTRODUCTION
Les objectifs de la comptabilit franaise

Les sources du droit comptable franais

Caractristiques du droit comptable franais

Les sources du droit comptable aux Etats-Unis

Caractristiques de la comptabilit amricaine

Cration et rle de l'IASB


LES OBJECTIFS DE LA COMPTABILIT FRANAISE
Les comptes annuels doivent tre rguliers, sincres et donner une image fidle du patrimoine, de la
situation financire et du rsultat de lentreprise
(Code de Commerce Art L 123-13 )
La comptabilit est un systme dorganisation de linformation financire permettant de saisir, classer,
enregistrer des donnes de base chiffres et prsenter des tats refltant une image fidle du
patrimoine, de la situation financire et du rsultat de lentit la date de clture (PCG Art 120-1)
La comptabilit franaise doit satisfaire les besoins dune multiplicit dutilisateurs :
Les tiers : Banques, Fournisseurs, Clients, :
Evaluer la solvabilit de lentreprise
Les investisseurs :
Permettre la prise de dcisions pertinentes
Les statisticiens :
Calculer des agrgats macro-conomiques
Le fisc :
Contrler lassiette de limpt
Les tribunaux de commerce :
La comptabilit rgulirement tenue peut tre admise en justice pour faire
preuve entre commerants (Art. L 123-23 du Code de com.)
Le chef dentreprise : Utiliser la comptabilit comme un outil de gestion
LES SOURCES DU DROIT COMPTABLE FRANAIS

Directives
europennes
4e et 7e

Lois et Dcrets :
Code de commerce

Arrts ministriels :
PCG
CRC
Jurisprudence

Doctrine :
CNC

OEC CNCC AMF


IASB
CARACTRISTIQUES DU DROIT COMPTABLE FRANAIS(1)

Prminence de lobjectif de rgularit et du


principe de prudence
Les capitaux propres tant considrs comme la garantie des cranciers, le principe
de prudence garantit lentreprise contre toute survaluation de lactif net.
Primaut de lobjectif de rgularit et de sincrit sur limage fidle.
Consquences : Tendance survaluer les dettes (provisions pour risques et
charges) et sous-valuer les actifs (amortissements et provisions pour
dprciation).
CARACTRISTIQUES DU DROIT COMPTABLE FRANAIS(2)

Forte influence de la fiscalit


Le principe de lunicit des comptes annuels entrane une forte influence des rgles
fiscales sur les pratiques comptables.
Des avantages fiscaux prennent la forme de charges comptables (amortissements
drogatoires, provisions rglementes).
Effets : Tendance choisir les rgles comptables qui permettent de minorer le rsultat
fiscal. Les services comptables travaillent plus pour tablir des documents fiscaux que pour
donner des informations aux managers ou aux investisseurs, notamment dans les PME.
CARACTRISTIQUES DU DROIT COMPTABLE FRANAIS(3)

Evolution lente des normes comptables


Un organisme de normalisation ne peut contredire la loi. Il est donc ncessaire de
promulguer des textes lgislatifs ou rglementaires (lois, dcrets, arrts,) pour faire
voluer le droit comptable.
Le CNC est htrogne dans sa constitution ce qui gnre des conflits dintrts, en
particulier entre les intrts de lEtat et ceux des investisseurs.
Consquences : un certain dsintrt des utilisateurs, en particulier les chefs
dentreprises, pour la comptabilit financire.
LES SOURCES DU DROIT COMPTABLE AUX ETATS-UNIS (1)

Le droit comptable amricain est principalement coutumier.


Pas de hirarchie des sources comme en France.
Chaque Etat possde sa propre loi sur les socits, mais les dispositions
comptables y sont rares. Quelques Etats ne prvoient mme aucune
obligation de publier des comptes annuels.
La SEC(Securities and Exchange Commission), lquivalent de lAMF en
France (Autorits des Marchs Financiers) prescrit la forme et le
contenu des tats financiers fournir par les socits mettant des
titres dans le public.
LES SOURCES DU DROIT COMPTABLE AUX ETATS-UNIS (2)
Ce sont les organismes privs qui constituent la principale source de doctrine comptable :
lAICPA(American Institute of Certified Public Accountants), cr en 1932 de la ncessit
aprs la crise de 1929 de protger linvestisseur priv.
normes ARB (AccountingRessearchBuletins) de 1938 1959
LAPB(AccountingPrincipleBoard) cr par lAICPA en rponse la ncessit de rationaliser
et de simplifier les normes.
normes APB de 1959 1973.
Le FASB(Financial Accounting Standard Board) cr en 1973 la dissolution de lAPB ;
indpendant de lAICPA, compos de 7 membres rmunrs.
normesSFAC (Statements of Financial Accounting Concepts)
qui noncent les concepts fondamentaux.
normesSFAS (Statements of Financial Accounting Standards)
qui dfinissent les principes et les rgles comptables applicables.
Lensemble des normes ARB, APB et SFAS constitue le fondement du droit comptable
amricain appel Principes comptables gnralement admis ou GAAP
(GenerallyAcceptedAccountingPrinciples),lesquels ont force de loi.
CARACTRISTIQUES DE LA COMPTABILIT AMRICAINE

The principle role of financial accounting and reporting


is to serve the public interest by providing information
that is useful in making business and economic decisions (SFAC 1)

Contrainte Avantages > Cots

Qualits principales Pertinence Fiabilit

Valeur Valeur
Priodicit Vrifiabilit Neutralit Fidlit
prdictive confirmative

Qualits secondaires Comparabilit Permanence

Seuil de comptabilisation Significativit


CRATION ET RLE DE L'IASB
Cr en 1973 par les instituts comptables de 9 pays, dont la France, l'IASB (International
Accounting Standards Board qui a repris la succession de l'International Accounting
Standards Committee la suite de la rforme de ce dernier, en 2001) a pour objectifs
d'laborer et de publier des normes internationales d'information financire pour la
prsentation des tats financiers, ainsi que de promouvoir leur utilisation et leur
gnralisation l'chelle mondiale. Ces normes sont dornavant appeles International
Financial Reporting Standards ou IFRS (celles labores avant le 1er avril 2001 restent
intitules International Accounting Standards ou IAS - normes comptables
internationales).
L'IASB a galement pour rle de publier des interprtations qui sont dveloppes par
l'IFRS Interpretations Committee- anciennement International Financial Reporting
Interpretations Committee ou IFRIC - et qui sont dnommes IFRIC ou SIC. Ces
interprtations servent prciser le traitement comptable applicable pour une
opration/transaction donne lorsque les normes dveloppes ne sont pas suffisamment
prcises en la matire.
Les normes et les interprtations sont publies aprs un processus rigoureux
d'laboration qui inclut une tape importante d'expos-sondage (appel commentaires)
avant leur publication.
CRATION ET RLE DE L'IASB
Date-cls
1973: Cration de lIASC Londres, l'initiative de Sir Henry BENSON,
premier prsident lu de l'IASC.
1975: Publication des deux premires normes intitules IAS 1 "Publication des
mthodes comptables" et IAS 2 "Valorisation et prsentation des stocks selon la
mthode du cot historique".
2001: Rforme de lInternational Accounting Standards Committee (IASC) qui
devient lInternational Accounting Standards Board (IASB). Ce dernier se voit
doter dun organe de direction : lInternational Accounting Standards
CommitteeFoundation (IASCF) qui est galement charg dassurer son
financement.
Les normes publies jusquau 1er avril conservent la dnomination "IAS" :
International Accounting Standards . Les normes mises partir de cette date
seront intitules "IFRS" : International Financial Reporting Standards .
Prsentation par la CE, le 13 fvrier 2001, dune proposition de rglement visant
rendre obligatoires les normes internationales pour les comptes consolids des
socits europennes cotes, pour les exercices ouverts compter du 1er janvier
2005.
CRATION ET RLE DE L'IASB
2004 2005: L'adoption de normes de l'IASB se poursuit par la publication de
rglements europens. Pour plus de dtails, vous rfrer au thme "Normes et
Interprtations", rubrique Rglements actifs de l'UE sur les IFRS .
En juin 2005, les Trustees (membres) de l'IASCF adoptent des amendements
la constitution ; la version rvise de celle-ci entre en vigueur le 1er juillet 2005.
Pour en savoir plus sur la constitution et les diffrents projets de rvision qui la
concernent, consulter la rubrique Constitution et projets de rvision .
2006: L'IASB et le Financial Accouting Standards Board (FASB) raffirment
leur engagement visant amliorer la cohrence, la comparabilit et l'efficacit
des marchs mondiaux, en dveloppant des normes comptables communes de
haute qualit. Par ailleurs, en dbut d'anne, l'IASB prpare un expos-sondage
prliminaire portant sur une norme internationale d'information financire pour
les PME.
Le 24 juillet 2006, l'IASB informe qu'il n'imposera pas de nouvelle norme ou
d'amendement significatif l'une d'elles d'ici le 1er janvier 2009.
2007: Publication par l'IASB, le 15 fvrier 2007, de son projet d'expos-sondage
de norme internationale d'information financire (IFRS) pour les PME.
CHAPITRE 1: LE CADRE CONCEPTUEL DE LIASB
CADRE CONCEPTUEL

Objectif du cadre conceptuel


Le cadre conceptuel dfinit les concepts qui sont la base de la
prparation et de la prsentation des tats financiers l'usage des
utilisateurs externes. L'objectif de ce cadre est notamment :
d'aider l'IASB dvelopper les futures normes comptables
internationales et rviser celles qui existent dja ;
d'aider les prparateurs des tats financiers appliquer les IAS et IFRS
et traiter de sujets qui doivent encore faire l'objet d'une norme ;
d'aider les auditeurs se faire une opinion sur la conformit des tats
financiers avec les normes comptables internationales ;
d'aider les utilisateurs des tats financiers interprter l'information
contenue dans les tats financiers prpars en conformit avec les
normes comptables internationales.
DU CADRE CONCEPTUEL LA NORME

Concepts Cadre
conceptuel

Mthodes Principes comptables

Rgles Normes
CADRE CONCEPTUEL

Champ d'application
Le cadre conceptuel traite des questions suivantes :
l'objectif des tats financiers ;
les caractristiques qualitatives qui dterminent l'utilit de l'information
contenue dans les tats financiers ;
la dfinition, la comptabilisation et l'valuation des lments partir desquels
les tats financiers sont construits ;
les concepts de capital et de maintien de capital.
CADRE CONCEPTUEL

Le cadre conceptuel s'intresse aux tats financiers usage gnral, y


compris aux tats financiers consolids. Ces tats financiers sont
prpars et prsents au moins une fois par an et visent satisfaire les
besoins d'informations communs un nombre important d'utilisateurs.
Un jeu complet d'tats financiers comprend un bilan, un compte de
rsultat, un tableau des flux de trsorerie, un tat indiquant soit
l'ensemble des variations des capitaux propres, soit uniquement les
variations des capitaux propres autres que celles rsultant de
transactions avec les dtenteurs de parts reprsentatives du capital
agissant en cette qualit et des notes contenant un rsum des
principales mthodes comptables et les autres notes explicatives.
Le cadre conceptuel s'applique aux tats financiers de toutes les
entreprises commerciales, industrielles ou autres, qu'elles appartiennent
au secteur public ou au secteur priv.
CADRE CONCEPTUEL

Les utilisateurs et leurs besoins d'information


Les utilisateurs des tats financiers comprennent les investisseurs actuels et
potentiels, les membres du personnel, les prteurs, les fournisseurs et autres
cranciers, les clients, les Etats et leurs organismes publics et le public. Ils
utilisent les tats financiers afin de satisfaire certains de leurs besoins diffrents
d'informations. Comme les investisseurs sont les apporteurs de capitaux
risque de l'entreprise, la fourniture d'tats financiers qui rpondent leurs
besoins rpondra galement la plupart des besoins des autres utilisateurs
susceptibles d'tre satisfaits par des tats financiers.
C'est d'abord sur la direction de l'entreprise que repose la responsabilit de la
prparation et de la prsentation des tats financiers.
L'objectif des tats financiers
L'objectif des tats financiers est de fournir une information sur la situation
financire, la performance et les variations de la situation financire d'une
entreprise, qui soit utile un large ventail d'utilisateurs pour prendre des
dcisions conomiques.
CADRE CONCEPTUEL

Hypothses de base
Comptabilit d'engagement : les tats financiers sont prpars sur la
base de la comptabilit d'engagement. Selon cette base, les effets des
transactions et autres vnements sont comptabiliss quand ces
transactions ou vnements se produisent (et non pas lorsqu'intervient le
versement ou la rception de trsorerie) et ils sont enregistrs dans les
livres comptables et prsents dans les tats financiers des exercices
auxquels ils se rattachent.
Continuit d'exploitation : les tats financiers sont normalement
prpars selon l'hypothse qu'une entreprise est en situation de
continuit d'exploitation et poursuivra ses activits dans un avenir
prvisible. Ainsi il est suppos que l'entreprise n'a ni l'intention, ni la
ncessit de mettre fin ses activits, ni de rduire de faon importante
la taille de ses activits. S'il existe une telle intention ou une telle
ncessit, les tats financiers peuvent devoir tre prpars sur une base
diffrente, et, s'il en est ainsi, la base utilise doit tre indique.
CADRE CONCEPTUEL
CARACTRISTIQUES QUALITATIVES DES TATS FINANCIERS
Les quatre principales caractristiques qualitatives sont l'intelligibilit,
la pertinence, la fiabilit et la comparabilit.
Intelligibilit : une qualit essentielle de l'information fournie dans les
tats financiers est d'tre comprhensible immdiatement par les
utilisateurs. A cette fin, les utilisateurs sont supposs avoir une
connaissance raisonnable des affaires et des activits conomiques ainsi
que de la comptabilit.
Pertinence : l'information possde la qualit de pertinence lorsqu'elle
influence les dcisions conomiques des utilisateurs en les aidant
valuer des vnements passs, prsents ou futurs ou en confirmant ou
corrigeant leurs valuations passes. La pertinence de l'information est
influence par sa nature et son importance relative.
Importance relative : l'information est significative si son omission ou son
inexactitude peut influencer les dcisions conomiques que les utilisateurs
prennent sur la base des tats financiers. L'importance relative dpend de la
taille de l'lment ou de l'erreur, juge dans les circonstances particulires de son
omission ou de son inexactitude. En consquence, l'importance relative fournit un
seuil ou un critre de sparation plus qu'une caractristique qualitative
principale que l'information doit possder pour tre utile.
CADRE CONCEPTUEL
CARACTRISTIQUES QUALITATIVES DES TATS FINANCIERS

Fiabilit : l'information possde la qualit de fiabilit quand elle est exempte


d'erreur et de biais significatifs et que les utilisateurs peuvent lui faire confiance
pour prsenter une image fidle de ce qu'elle est cense prsenter ou de ce qu'on
pourrait s'attendre raisonnablement voir prsenter.
1. Image fidle : pour tre fiable, l'information doit prsenter une image fidle
des transactions et autres vnements qu'elle vise prsenter ou dont on
s'attend raisonnablement ce qu'elle les prsente.
2. Prminence de la substance sur la forme : si l'information doit prsenter
une image fidle des transactions et autres vnements qu'elle vise
prsenter, il est ncessaire qu'ils soient comptabiliss et prsents
conformment leur substance et leur ralit conomique et non pas
seulement selon leur forme juridique.
3. Neutralit : pour tre fiable, l'information contenue dans les tats financiers
doit tre neutre, c'est--dire sans parti pris. Les tats financiers ne sont pas
neutres si, par la slection ou la prsentation de l'information, ils influencent
les prises de dcisions ou le jugement afin d'obtenir un rsultat ou une issue
prdtermine.
CADRE CONCEPTUEL
CARACTRISTIQUES QUALITATIVES DES TATS FINANCIERS
FIABILIT (SUITE)
4. Prudence : la prudence est la prise en compte d'un certain degr de
prcaution dans l'exercice des jugements ncessaires pour prparer les
estimations dans des conditions d'incertitude, pour faire en sorte que les actifs
ou les produits ne soient pas survalus et que les passifs ou les charges ne
soient pas sous-valus. Cependant l'exercice de la prudence ne permet pas, par
exemple, la cration de rserves occultes ou de provisions excessives, la sous
valuation dlibre des actifs ou des produits, ou la survaluation dlibre
des passifs ou des charges, parce que les tats financiers ne seraient pas
neutres, et, en consquence, ne possderaient pas la qualit de fiabilit.
5. Exhaustivit : pour tre fiable, l'information contenue dans les tats
financiers doit tre exhaustive, autant que le permettent le souci de
l'importance relative et celui du cot. Une omission peut rendre l'information
fausse ou trompeuse et, en consquence, non fiable et insuffisamment
pertinente.
CADRE CONCEPTUEL
CARACTRISTIQUES QUALITATIVES DES TATS FINANCIERS
Comparabilit : l'valuation et la prsentation de l'effet financier de
transactions et d'vnements semblables doivent tre effectus de faon
cohrente et permanente pour une mme entreprise et de faon cohrente et
permanente pour diffrentes entreprises. Parce que les utilisateurs souhaitent
comparer la situation financire, la performance et la variation de la situation
financire d'une entreprise au cours du temps, il est important que les tats
financiers donnent l'information correspondante des exercices prcdents.
Contraintes respecter pour que l'information soit pertinente et fiable
Clrit : l'information peut perdre sa pertinence si elle est fournie avec un
retard indu. La direction peut avoir trouver un quilibre entre les mrites
relatifs d'une information prompte et ceux d'une information fiable. Pour
atteindre l'quilibre entre pertinence et fiabilit, la considration dominante doit
tre de satisfaire au mieux les besoins des utilisateurs en matire de prises de
dcisions conomiques.
Rapport cot/avantage : le rapport cot/avantage est une contrainte gnrale
plutt qu'une caractristique qualitative. Les avantages obtenus de l'information
doivent tre suprieurs au cot qu'il a fallu consentir pour la produire.
CADRE CONCEPTUEL
CARACTRISTIQUES QUALITATIVES DES TATS FINANCIERS

Equilibre entre les caractristiques qualitatives : en


pratique, la recherche d'un quilibre ou d'un arbitrage entre les
caractristiques qualitatives est souvent ncessaire. L'importance
relative des caractristiques dans les divers cas est une affaire de
jugement professionnel.
Image fidle/prsentation fidle

L'application des principales caractristiques qualitatives et des


dispositions normatives comptables appropries a normalement
pour effet que les tats financiers donnent ce qui gnralement
s'entend par image fidle ou prsentation fidle de la situation
financire, de la performance et des variations de la situation
financire d'une entreprise.
LES PRINCIPES COMPTABLES DE LIASB
2 hypothses sous-jacentes
Continuit Comptabilit
de lexploitation dengagement
(Going concern) (Accrual basis)

4 caractristiques qualitatives

Intelligibilit Pertinence Comparabilit


(Understandability) (Relevance) (Comparability)

Fiabilit
(Reliability)

Image fidle Neutralit Prudence Exhaustivit


CADRE CONCEPTUEL
Elments des tats financiers
Actifs : un actif est une ressource contrle par l'entreprise du fait d'vnements
passs et dont des avantages conomiques futurs sont attendus par l'entreprise.
L'avantage conomique futur reprsentatif d'un actif est le potentiel qu'a cet
actif de contribuer, directement ou indirectement, des flux de trsorerie et
d'quivalents de trsorerie au bnfice de l'entreprise.
Passifs : un passif est une obligation actuelle de l'entreprise rsultant
d'vnements passs et dont l'extinction devrait se traduire pour l'entreprise par
une sortie de ressources reprsentatives d'avantages conomiques.
Capitaux propres : les capitaux propres sont l'intrt rsiduel dans les actifs
de l'entreprise aprs dduction de tous ses passifs.
Produits : les produits sont les accroissements d'avantages conomiques au
cours de l'exercice, sous forme d'entres ou d'accroissements d'actifs, ou de
diminutions de passifs qui ont pour rsultat l'augmentation des capitaux propres
autres que les augmentations provenant des apports des participants aux
capitaux propres.
Charges : les charges sont des diminutions d'avantages conomiques au cours
de l'exercice sous forme de sorties ou de diminutions d'actifs, ou de survenance
de passifs qui ont pour rsultat de diminuer les capitaux propres autrement que
par des distributions aux participants aux capitaux propres.
CADRE CONCEPTUEL
Comptabilisation des lments des tats financiers
Un article qui satisfait la dfinition d'un lment doit tre comptabilis si :
il est probable que tout avantage conomique futur qui lui est li ira l'entreprise ou en
proviendra ;
l'article a un cot ou une valeur qui peut tre valu de faon fiable.
Un article qui possde les caractristiques essentielles d'un lment mais qui ne satisfait
pas aux critres de comptabilisation peut nanmoins mriter une information dans les notes
annexes, textes explicatifs ou tableaux supplmentaires.
Evaluation des lments des tats financiers
L'valuation est le processus consistant dterminer les montants montaires auxquels les
lments des tats financiers vont tre comptabiliss et inscrits au bilan et au compte de
rsultat. Ceci implique le choix de la convention approprie d'valuation, qui peut tre :
le cot historique ;
le cot actuel ;
la valeur de ralisation ou de rglement ;
la valeur actuelle (c'est--dire la valeur actualise des entres ou des sorties nettes futures
de trsorerie).
CADRE CONCEPTUEL
Concepts de capital et de maintien du capital
Un concept financier de capital est adopt par la plupart des
entreprises pour prparer leurs tats financiers. Selon un concept
financier de capital, tel que celui de l'argent investi ou du pouvoir d'achat
investi, le capital est synonyme d'actif net ou de capitaux propres de
l'entreprise.
Selon un concept physique de capital, tel que la capacit
oprationnelle, le capital est considr comme la capacit productive de
l'entreprise, fonde, par exemple, sur les units produites par jour.
Le choix du concept de capital appropri pour une entreprise doit tre
fond sur les besoins des utilisateurs de ses tats financiers.
En termes gnraux, une entreprise a maintenu son capital si elle a
autant de capital la clture de l'exercice qu'elle en avait l'ouverture
de l'exercice.
Le choix des conventions d'valuation et du concept de maintien de
capital dtermine le modle comptable utilis pour la prparation des
tats financiers.
QUI EST CONCERN ?
1. IFRS et les socits cotes
Ladoption et lapplication des normes comptables internationales au sein de lUnion
europenne sont rgies par le rglement n 1606/2002 du 19 juillet 2002 publi au
JOCE le 11 septembre 2002. En vertu de l'article 4 de ce rglement, l'application du
rfrentiel de l'IASB, tel qu'adopt par la Commission europenne (CE) aprs avis du
Comit de rglementation comptable ( Accounting Regulatory Committee ) et publi
au JOUE, est obligatoire dans les comptes consolids des socits cotes
pour les exercices ouverts compter du 1er janvier 2005. Ce rglement
prvoit galement dans son article 5 un choix, laiss chaque Etat membre,
d'autoriser ou d'obliger les socits appliquer le rfrentiel de l'IASB adopt par la
CE dans les comptes autres que ceux consolids des socits cotes.
Article 4 - Socits vises "Comptes consolids des socits faisant appel
public l'pargne (APE)"
En application de l'article 4 de ce rglement, les socits cotes sur un march
rglement d'un Etat membre de l'Union europenne qui publient des comptes
consolids doivent obligatoirement prparer leurs comptes consolids, pour les
exercices commenant partir du 1er janvier 2005, conformment aux normes
IAS/IFRS telles qu'adoptes par la CE aprs avis du Comit de rglementation
comptable et publies au JOUE. Ainsi les IAS/IFRS doivent dabord tre adoptes
par la CE, aprs consultation et avis des Etats membres via le Comit de
rglementation comptable, du Parlement europen et de lEFRAG, pour devenir
juridiquement contraignantes.
QUI EST CONCERN ?
Article 5 - Option pour les comptes individuels des socits
faisant appel public l'pargne
Larticle 5 du rglement n 1606-2002 laisse aux Etats membres la
facult dautoriser ou d'obliger l'application du rfrentiel
IAS/IFRS adopt par la CE pour les comptes individuels de
l'ensemble des socits (cotes et non cotes). Loption na pas t
retenue en France, pour les comptes individuels des socits
cotes (comme pour ceux des socits non cotes), lintroduction du
rfrentiel IAS/IFRS se faisant progressivement par modification
du rfrentiel comptable franais, en prenant en compte les
nombreuses implications et consquences fiscales et juridiques
induites par le rfrentiel comptable international.
Ainsi les comptes individuels de toutes les socits doivent
tre prpars en conformit avec le rfrentiel comptable
franais.
QUI EST CONCERN ?
IFRS et les socits non cotes
Ladoption et lapplication des IAS et IFRS au sein de lUnion
europenne sont rgies par le rglement n 1606/2002 du 19 juillet
2002 publi au JOCE du 11 septembre 2002. Outre l'obligation
d'appliquer le rfrentiel de l'IASB tel qu'adopt par la
Commission europenne (CE) aprs avis du Comit de
rglementation comptable (Accounting Regulatory Committee -
ARC) et publi au JOUE dans les comptes consolids des socits
cotes sur un march rglement d'un Etat membre de l'Union
europenne, ce rglement (article 5) offre le choix aux Etats
membres d'autoriser ou d'obliger les socits appliquer le
rfrentiel de l'IASB adopt par la CE dans les comptes autres que
ceux consolids des socits cotes.
QUI EST CONCERN ?
Socits ne faisant pas appel public l'pargne mais tenues d'tablir
des comptes consolids
Larticle 5 du rglement n 1606/2002 ouvre une option aux Etats membres
dautoriser ou d'obliger lapplication du rfrentiel IAS/IFRS adopt par la CE
dans les comptes consolids des socits non cotes. L'option d'autoriser (pas
d'obligation) a t retenue par le lgislateur franais. Elle est dsormais
retranscrite en droit franais dans larticle 1er de lordonnance n 2004-1382 du
20 dcembre 2004 (26 Ko) qui modifie larticle L. 233-24 du Code de commerce :
"Lorsqu'elles utilisent les normes comptables internationales adoptes par
rglement de la Commission europenne, les socits commerciales qui
tablissent et publient des comptes consolids au sens de l'article L. 233-16 sont
dispenses de se conformer aux rgles comptables prvues par les articles L.
233-18 L. 233-23 pour l'tablissement et la publication de leurs comptes
consolids".
Les socits non cotes peuvent donc, compter du 1er janvier 2005 et sur
option, ne pas appliquer le rfrentiel comptable franais mais le rfrentiel de
l'IASB adopt par la CE pour l'tablissement de leurs comptes consolids et
prsenter des comptes consolids comparables ceux des socits qui font appel
public l'pargne.
QUI EST CONCERN ?
Personnes morales ayant la qualit de commerant et publiant des
comptes consolids sans en avoir, de par leur forme ou la taille du
groupe quelles forment, lobligation (Art L. 233-28 du Code de
Commerce)
La question sest pose de savoir si les dispositions de larticle L. 233-24 nouveau
trouvent sappliquer aux personnes morales qui tablissent des comptes
consolids sur la base du volontariat. Un consensus sest dgag lors de
l'assemble plnire du Conseil National de la Comptabilit (devenu Autorit
des Normes Comptables ou ANC, en 2010) du 27 octobre 2004 pour considrer
que larticle L. 233-28 ne faisait pas obstacle larticle L. 233-24 nouveau. Par
consquent ces personnes morales auront galement loption, partir du 1er
janvier 2005, de prsenter leurs comptes consolids selon le rfrentiel
comptable franais ou selon les IAS/IFRS adoptes par la CE.
QUI EST CONCERN ?
Comptes individuels
Larticle 5 du rglement n 1606/2002 laisse galement aux Etats
membres la facult dautoriser ou d'obliger l'application du
rfrentiel IAS/IFRS adopt par la CE dans les comptes individuels
de lensemble des socits (cotes ou non cotes). Loption na pas
t retenue en France pour les comptes individuels de
toutes les socits, lintroduction du rfrentiel IAS/IFRS se
faisant progressivement par modification du rfrentiel comptable
franais, en prenant en compte les nombreuses implications et
consquences fiscales et juridiques induites par le rfrentiel
international.
Ainsi les comptes individuels de toutes les socits devront
tre prpars en conformit avec le rfrentiel comptable
franais
CHAPITRE 2: PRESENTATION DES ETATS FINANIERS EN IFRS
Que comprennent les tats financiers?

Bilan Compte
Tableau
de
de
rsultat
variation Tableau
des des flux
capitaux de Mthodes
propres trsorerie comptables
et notes
explicatives
Prsentation des tats financiers

Prsentation du bilan
Pas de modle mais des informations minimales obligatoires
Proche de ce que lon connat en France, mais deux diffrences :
Prsentation des actifs et passifs dimpts sur des lignes spcifiques
Sparation des soldes entre le courant et le non courant , en fonction de lactivit de
lentreprise (prsentation par liquidit uniquement si linformation est plus pertinente)
Prsentation du compte de rsultat
Structure du compte de rsultat non dtaille et peu prcise, mais prsentation de certaines
informations obligatoires
Possibilit de prsenter le compte de rsultat par nature ou par destination
En cas de prsentation par destination, information par nature obligatoire en annexe
Diffrence entre les principes franais et IAS sur la notion dexceptionnel :
LIAS retenait la notion dlments extraordinaires qui a t supprime, compte tenu de la
quasi absence de tels lments
Prsentation des tats financiers

Prsentation du bilan
Pas de modle mais des informations minimales obligatoires
Proche de ce que lon connat en France, mais deux diffrences :
Prsentation des actifs et passifs dimpts sur des lignes spcifiques
Sparation des soldes entre le courant et le non courant , en fonction de lactivit de
lentreprise (prsentation par liquidit uniquement si linformation est plus pertinente)
Prsentation du compte de rsultat
Structure du compte de rsultat non dtaille et peu prcise, mais prsentation de certaines
informations obligatoires
Possibilit de prsenter le compte de rsultat par nature ou par destination
En cas de prsentation par destination, information par nature obligatoire en annexe
Diffrence entre les principes franais et IAS sur la notion dexceptionnel :
LIAS retenait la notion dlments extraordinaires qui a t supprime, compte tenu de la
quasi absence de tels lments
La distinction courant non courant

Actif courant : Passif courant :


Utilis dans le cadre normal de Relatif au cycle normal dexploitation
lexploitation Rgl dans les douze mois qui suivent la
Dtenu des fins de transactions ou pour clture de lexercice
une dure courte (12 mois)
Trsorerie ou quivalents de trsorerie
Exemples :
Exemples : Dettes fournisseurs
Stocks Dettes dimpt exigible
Crances clients Emprunts court terme
Titres de trading Provisions
Actifs destins tre vendus
En cours
Trsorerie et quivalents de trsorerie
Les lments non courants sont donc :

ACTIF PASSIF
Immobilisations corporelles Dettes financires

Immobilisations incorporelles Impts diffrs passifs

Titres mis en quivalence Provision pour retraite et engagements


assimils
Titres disponibles la vente
Provisions pour risques
Impts diffrs actifs environnementaux (sauf exception)
Distinction courant / non courant
Questions / rponses
Comment classer les provisions pour risques et charges ?
Les provisions dont la dure de vie correspond au cycle normal dexploitation (type PAT) doivent tre
classes en courant.
Les autres provisions seront classes en non courant et la part moins dun an doit tre mentionne
en annexe

Comment classer les dettes financires ?


Les dettes financires dont le remboursement doit intervenir plus de 12 mois sont
classes en passifs non courant.

Les emprunts court terme et la partie des dettes long terme dont le
remboursement est attendu dans les 12 mois suivant la clture sont classs en
passifs courant.

Quel classement retenir pour les avances clients ?

Les avances clients sont des passifs courants si elles entrent dans le cycle normal dexploitation de
lentreprise.

RAPPEL : les avances clients ne sont pas des dettes financires car la contrepartie fournir est un bien
ou un service et non pas un actif financier ou du cash
Un exemple de bilan en distinguant courant et non
courant P&G

Actifs courants

Actifs
non courants

Peu dcart avec un


bilan sous forme de
liquidits lexception
des IDA
Un exemple de bilan en distinguant courant et non
courant P&G

Passifs
courants

Passifs
non courants
Le compte de rsultat

Pas de modle obligatoire mais des agrgats recommands :


Produit des activits ordinaires
Charges financires
Rsultat des socits mises en quivalence
Impts
Rsultat
Compte de rsultat par destination ou par nature
Si prsentation par destination, information fournir par nature sur
les postes personnel et amortissement
Pas de rsultat exceptionnel ou extraordinaire
Ni dans le compte de rsultat
Ni dans les annexes
Compte de rsultat Questions / rponses
Peut-on librement faire des sous totaux dans le compte de rsultat ?
Oui. La cration de sous totaux est possible pour autant quelle favorise la comprhension de la
performance de lentit (IAS 1.83).
Exemple : Produit net bancaire, marge brute Mais attention aux reclassements entre la
prsentation franaise et IFRS.
A notre avis les sous totaux doivent tre identiques pour tous les exercices prsents

La prsentation dun compte de rsultat par destination est elle obligatoire ?

Non. Lentreprise peut choisir librement la prsentation par destination ou par nature.

Quand une entreprise choisit une prsentation de son compte de rsultat par destination, elle doit
fournir des informations sur les natures des charges et en particulier sur les frais de personnel et les
dotations aux amortissements

Peut-on crer une rubrique lments non rcurrents du rsultat dexploitation ?

Non. Ce nest pas la rcurrence qui permet didentifier sparment une ou plusieurs oprations dans le
compte de rsultat. Seule la matrialit permet de prsenter sparment une ou plusieurs transactions
(IAS 1.85 et suivants) : Dprciation des actifs, Restructurations, Cessions dactifs, Abandons dactivits
Compte de rsultat Questions /
rponses
O figurent les rsultats de cession dimmobilisations dans le compte de rsultat IFRS ?
La dfinition de la base amortissable et la rvision priodique de ses diffrents
paramtres rduisent considrablement les rsultats de cession. En pratique, ces
rsultats sont lisss sur la dure dutilit du bien.
Les rsultats de cession rsiduels sont intgrs dans le rsultat dexploitation.
Rsultat Financier Questions / Rponses

O figure le rsultat financier ?


La notion de rsultat financier nexiste pas dans le rfrentiel IFRS. Il napparat donc plus au compte
de rsultat. Les produits financiers sont intgrs en produit des activits ordinaires et sont prciss en
annexe. Seules les charges financires figurent distinctement au compte de rsultat.
Un groupe de travail du CNC tudie la reconstitution dun rsultat financier. Cette orientation nous
apparat, pour le moment, contraire aux dispositions des IFRS mais fait partie des demandes des
entreprises concernant performance reporting

Nanmoins, peut-on maintenir la prsentation actuelle du rsultat financier (produits charges)?


NON. Les produits financiers sont intgrs aux produits des activits ordinaires.
Seule figure une ligne charges financires qui regroupe lensemble des cots de financement
Rsultat Financier Questions / Rponses

Comment traite-t-on le rsultat de change et quelle prsentation retenir dans les comptes ?

Les carts de change sont classs en fonction du sous jacent auquel ils se rapportent :
En oprationnel sil sagit dune opration lie lexploitation
En financier sil sagit dune opration de financement

Les effets de la dsactualisation doivent-ils tre comptabiliss en rsultat financier ou


oprationnel ?
Lactualisation et la dsactualisation matrialisent en comptabilit la partie financement dune
transaction. Les effet de la dsactualisation sont donc des produits ou des charges financires et
classs :
en produits dintrts (inclus dans les produits des activits ordinaires) pour les effets positifs
et en charges financires pour les effets ngatifs
Un exemple de compte de rsultat par destination
P&G

Pas de rsultat exceptionnel.


Un autre exemple de compte de rsultat par destination-
P&G

Pas de rsultat
exceptionnel mais des
lments prsents
distinctement dans le
rsultat oprationnel.
Linformation par nature P&G
CHAPITRE 3: IAS 8 LES CHANGEMENTS
COMPTABLES
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Au niveau de lIASB
La dernire version rvise d'IAS 8 a t publie par lIASB le 18
dcembre 2003, mais elle a t amende ultrieurement
plusieurs reprises, notamment lors de la publication de la version
rvise en septembre 2007 d' IAS 1 "Prsentation des tats
financiers" .
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Objectif de la norme
Lobjectif d'IAS 8 "Mthodes comptables, changements
destimations comptables et erreurs" est dtablir les critres de
slection et de changement de mthodes comptables, ainsi que le
traitement comptable et linformation fournir relative aux
changements de mthodes comptables, aux changements
destimations comptables et aux corrections derreur.
Les informations fournir sur les mthodes comptables, sauf celles
qui se rapportent aux changements de mthodes comptables, sont
nonces dans IAS 1 "Prsentation des tats financiers".
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Dfinitions
Les mthodes comptables sont les principes, bases, conventions, rgles et
pratiques spcifiques appliqus par une entit lors de ltablissement et de la
prsentation de ses tats financiers.
Un changement destimation comptable est un ajustement de la valeur
comptable dun actif ou dun passif, ou du montant de la consommation
priodique dun actif, rsultant de lvaluation de la situation actuelle des
lments dactif et de passif et des avantages et obligations futurs attendus qui y
sont associs. Les changements destimations comptables rsultent
dinformations nouvelles ou de nouveaux dveloppements et, par consquent, ne
sont pas des corrections derreurs.
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Dfinitions
Une erreur dune priode antrieure est une omission ou une inexactitude des
tats financiers de lentit portant sur une ou plusieurs priodes antrieures et
qui rsulte de la non-utilisation ou de lutilisation abusive dinformations fiables :
qui taient disponibles lorsque la publication des tats financiers de ces priodes
a t autorise ;
dont on pouvait raisonnablement sattendre ce quelles aient t obtenues et
prises en considration pour la prparation et la prsentation de ces tats
financiers.
Parmi ces erreurs figurent les effets derreur de calcul, les erreurs dans
lapplication des mthodes comptables, des ngligences, des mauvaises
interprtations des faits et des fraudes.
Evaluer si une omission ou une inexactitude peut influencer les dcisions
conomiques des utilisateurs, et donc s'avrer significative, impose de considrer
les caractristiques de ces utilisateurs.
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Slection et application des mthodes comptables


Lorsquune norme ou une interprtation sapplique spcifiquement une transaction, un
autre vnement ou une condition, la ou les mthodes comptables applique(s) cet
lment sera (seront) dtermine(s) en appliquant la norme ou linterprtation et en
prenant en considration tout guide dapplication appropri publi par lIASB concernant
cette norme ou cette interprtation.
En labsence dune norme ou dune interprtation spcifiquement applicable une
transaction, un autre vnement ou condition, la direction devra faire usage de jugement
pour dvelopper et appliquer une mthode comptable permettant dobtenir des
informations :
pertinentes pour les utilisateurs ayant des dcisions conomiques prendre ;
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Et fiables, en ce sens que les tats financiers :


prsentent une image fidle de la situation financire, de la performance
financire et des flux de trsorerie de lentit ;
traduisent la ralit conomique des transactions, des autres vnements et
des conditions et non pas simplement leur forme juridique ;
sont neutres, cest--dire sans parti pris ;
sont prudentes ;
et
sont compltes dans tous leurs aspects significatifs.
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Slection et application des mthodes comptables (suite)


Pour exercer le jugement dcrit au paragraphe prcdent, la direction doit faire
rfrence aux sources suivantes, numres par ordre dcroissant, et considrer
leur possibilit dapplication :
les dispositions et les commentaires figurant dans les normes et interprtations
traitant de questions similaires et lies ;
et
les dfinitions, les critres de comptabilisation et dvaluation des actifs, des
passifs, des produits et des charges noncs dans le cadre conceptuel.
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Cohrence des mthodes comptables


Une entit doit slectionner et appliquer ses mthodes comptables
avec cohrence pour des transactions, autres vnements et
conditions similaires, sauf dans le cas o une norme ou une
interprtation impose ou permet spcifiquement de classer par
catgories des lments auxquels lapplication de mthodes
comptables diffrentes peut tre approprie. Si une norme ou une
interprtation impose ou permet un tel classement par catgories,
il faut choisir la mthode comptable la plus approprie et
lappliquer de manire cohrente et permanente chaque
catgorie.
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Changements de mthodes comptables


Une entit ne doit changer de mthodes comptables que si le changement :
est impos par une norme ou une interprtation ; ou
a pour rsultat que les tats financiers fournissent des informations fiables et plus
pertinentes sur les effets des transactions, autres vnements ou conditions sur la situation
financire, la performance financire ou les flux de trsorerie de lentit.
Lorsquune entit change de mthodes comptables lors de la premire application dune
norme ou dune interprtation qui ne prvoit pas de dispositions transitoires spcifiques
applicables ce changement, ou dcide de changer de mthodes comptables, elle doit
appliquer ce changement de manire rtrospective.
Lorsquun changement de mthodes comptables est appliqu de manire rtrospective,
lentit doit ajuster le solde douverture de chaque lment affect des capitaux propres
pour la premire priode antrieure prsente, ainsi que les autres montants comparatifs
fournis pour chaque priode antrieure prsente comme si la nouvelle mthode avait
toujours t applique.
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Informations fournir dans le cas dun changement de


mthodes comptables
Lorsque la premire application dune norme ou dune
interprtation a une incidence sur la priode en cours ou sur toute
priode antrieure, lentit doit notamment fournir les
informations suivantes :
le nom de la norme ou de l'interprtation ;
le cas chant, le fait que le changement de mthodes comptables
est mis en uvre selon ses dispositions transitoires ;
la nature du changement de mthode comptable ;
pour la priode en cours et pour chaque priode antrieure
prsente, dans la mesure du possible, le montant de lajustement
pour chaque poste affect des tats financiers.
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Changements destimations comptables


Par exemple, des estimations des lments suivants peuvent tre
requises :
les crances douteuses ;

lobsolescence du stock ;

la juste valeur dactifs ou de passifs financiers ;

les dures dutilit ou le rythme attendu de consommation des


avantages conomiques futurs procurs par un actif amortissable ;
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Et
les obligations de garantie.
L'effet d'un changement d'estimation comptable doit tre comptabilis de
manire prospective et inclus dans la dtermination du rsultat :
de la priode du changement, si le changement n'affecte que cette
priode ;
ou

de la priode du changement et des priodes ultrieures, si celles-ci sont


galement concernes par ce changement.
Une entit doit notamment fournir des informations sur la nature et le
montant de tout changement destimation comptable ayant une incidence
sur la priode en cours ou dont il est prvu quil aura une incidence sur
des priodes ultrieures, lexception de lincidence sur des priodes
futures lorsquil est impraticable destimer cette incidence.
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Erreurs
L'entit doit corriger de manire rtrospective les erreurs significatives dune
priode antrieure dans le premier jeu dtats financiers dont la publication est
autorise aprs leur dcouverte, comme suit :
par retraitement des montants comparatifs de la ou des priodes antrieures
prsentes au cours desquelles lerreur est intervenue ;
ou

si lerreur est intervenue avant la premire priode antrieure prsente, par


retraitement des soldes douverture des actifs, passifs et capitaux propres de la
premire priode antrieure prsente.
Une entit doit notamment fournir les informations suivantes :
la nature de lerreur dune priode antrieure ;
pour chaque priode antrieure prsente, dans la mesure du possible, le
montant de la correction pour chaque poste affect des tats financiers ;
le montant de la correction au dbut de la premire priode prsente.
IAS 8 "MTHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS
COMPTABLES ET ERREURS"

Caractre impraticable de lapplication rtrospective et du


retraitement rtrospectif
IAS 8 prescrit le traitement comptable oprer et les informations
fournir lors dun changement de mthodes comptables ou dune
correction derreur, lorsquil nest pas possible de dterminer les
effets quils produisent sur les priodes prcdentes.
Date d'entre en vigueur

Une entit doit appliquer IAS 8 pour les priodes annuelles


ouvertes compter du 1er janvier 2005. Une application anticipe
est encourage. Si une entit applique IAS 8 pour un priode
ouverte avant le 1er janvier 2005, elle doit l'indiquer.
CHAPITRE
3: IAS 16 LES IMMOILISATIONS
CORPORELLES / IAS 40 LES IMMEUBLES DE
PLACEMENT
IAS 16 "IMMOBILISATIONS CORPORELLES"
La dernire version rvise d'IAS 16 a t publie par lIASB le 18
dcembre 2003. Cependant, cette norme a fait l'objet de nombreux
amendements, dont certains ont t adopts au niveau europen.
Ils sont prsents succinctement ci-aprs dans la rubrique "Au
niveau de l'Union europenne".
Le 12 dcembre 2013, l'IASB a publi les Amliorations annuelles
des IFRS (Cycle 2010-2012) , non encore homologues par l'UE et
impactant IAS 16.
IAS 16 "IMMOBILISATIONS CORPORELLES"
Objectif de la norme
Lobjectif d'IAS 16 consiste prescrire le traitement comptable pour les immobilisations corporelles de sorte que les
utilisateurs des tats financiers puissent distinguer les informations relatives aux investissements d'une entit dans ses
immobilisations corporelles et celles relatives aux variations de cet investissement. Les questions fondamentales concernent
la comptabilisation des immobilisations corporelles portent sur la comptabilisation des actifs, la dtermination de leur valeur
comptable ainsi que des dotations aux amortissements et des pertes de valeur correspondantes.
Dfinitions
Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels :
qui sont dtenus par une entit soit pour tre utiliss dans la production ou la fourniture de biens ou de services, soit pour
tre lous des tiers, soit des fins administratives ; et
dont on sattend ce quils soient utiliss sur plus dune priode.
Comptabilisation
Le cot dune immobilisation corporelle doit tre comptabilis en tant quactif si, et seulement si :
il est probable que les avantages conomiques futurs associs cet lment iront lentit ; et
le cot de cet actif peut tre valu de faon fiable.
Une entit apprcie, selon ce principe gnral de comptabilisation, tous les cots de ses immobilisations corporelles au
moment o ils sont encourus. Ces cots incluent les cots encourus initialement pour acqurir ou construire une
immobilisation corporelle et les cots encourus ultrieurement pour laccrotre, la remplacer partiellement, ou assurer son
entretien
IAS 16 "IMMOBILISATIONS CORPORELLES"
Cots ultrieurs
Des parties de certaines immobilisations corporelles peuvent exiger un remplacement
intervalles rguliers. Par exemple, aprs un certain nombre d'heures d'utilisation, il peut tre
ncessaire de renouveler plusieurs fois le revtement intrieur dun four, ou bien de renouveler
plusieurs fois les intrieurs davions tels que les siges et les cuisines au cours de la vie de
l'appareil. Selon le principe de comptabilisation, une entit comptabilise dans la
valeur comptable dune immobilisation corporelle le cot d'un remplacement partiel
au moment o ce cot est encouru, si les critres de comptabilisation sont satisfaits.
La valeur comptable des pices remplaces est dcomptabilise selon les
dispositions de dcomptabilisation nonces dans la prsente norme.
La poursuite de lexploitation dune immobilisation corporelle (un avion, par exemple) peut
tre soumise la condition de la ralisation rgulire dinspections majeures destines
identifier dventuelles dfaillances, avec ou sans remplacement de pices. Lorsquune
inspection majeure est ralise, son cot est comptabilis dans la valeur comptable
de limmobilisation corporelle titre de remplacement, si les critres de
comptabilisation sont satisfaits. Toute valeur comptable rsiduelle du cot de la
prcdente inspection (distincte des pices physiques) est dcomptabilise. Si ncessaire, le
cot estim dune inspection similaire future peut tre utilis comme indication de ce qutait
le cot du composant existant de linspection au moment de lacquisition ou de la construction
de llment.
IAS 16 "IMMOBILISATIONS CORPORELLES"
Evaluation lors de la comptabilisation
Une immobilisation corporelle qui remplit les conditions de comptabilisation en tant quactif
doit tre value son cot.
Elments du cot
Le cot d'une immobilisation corporelle comprend :
son prix dachat, y compris les droits de douane et les taxes non remboursables, aprs
dduction des remises et rabais commerciaux ;
tout cot directement attribuable au transfert de lactif jusqu son lieu dexploitation et sa
mise en tat pour permettre son exploitation de la manire prvue par la direction ;
lestimation initiale des cots relatifs au dmantlement et lenlvement de
limmobilisation et la remise en tat du site sur lequel elle est situe.
Evaluation du cot
Le cot dune immobilisation corporelle est le prix comptant quivalent la date de
comptabilisation. Si le rglement est diffr au-del des conditions habituelles de crdit, la
diffrence entre le prix comptant quivalent et le total des rglements est comptabilise en
charges financires sur la priode de crdit, moins quelle ne soit incorpore dans le cot de
lactif selon lautre traitement autoris par la norme IAS 23 "Cots demprunts" .
IAS 16 "IMMOBILISATIONS CORPORELLES"
Evaluation aprs comptabilisation
Une entit doit choisir pour mthode comptable soit le modle du
cot, soit le modle de la rvaluation ; elle doit appliquer cette
mthode lensemble dune catgorie dimmobilisations corporelles.
Le modle du cot

Aprs sa comptabilisation en tant quactif, une immobilisation


corporelle doit tre comptabilise son cot diminu du cumul des
amortissements et du cumul des pertes de valeur.
IAS 16 "IMMOBILISATIONS CORPORELLES"
Le modle de la rvaluation
Aprs sa comptabilisation en tant quactif, une immobilisation corporelle dont la juste valeur
peut tre value de manire fiable doit tre comptabilise son montant rvalu, savoir sa
juste valeur la date de la rvaluation, diminue du cumul des amortissements ultrieurs et
du cumul de pertes de valeurs ultrieures. Les rvaluations doivent tre effectues avec une
rgularit suffisante pour que la valeur comptable ne diffre pas de faon significative de celle qui aurait
t dtermine en utilisant la juste valeur la date de clture.
La frquence des rvaluations dpend des fluctuations de la juste valeur des immobilisations corporelles
en cours de rvaluation. Lorsque la juste valeur dun actif rvalu diffre significativement de sa
valeur comptable, une nouvelle rvaluation est ncessaire.
Lorsquune immobilisation corporelle est rvalue, toute la catgorie des immobilisations corporelles dont
fait partie cet actif doit tre rvalue.
Lorsque la valeur comptable dun actif est augmente la suite dune rvaluation, laugmentation doit
tre crdite directement en capitaux propres sous la rubrique carts de rvaluation. Toutefois,
l'augmentation doit tre comptabilise en rsultat dans la mesure o elle compense une diminution de
rvaluation du mme actif, prcdemment comptabilise en rsultat.
Lorsque, la suite dune rvaluation, la valeur comptable dun actif diminue, cette diminution
doit tre comptabilise en rsultat. Toutefois, une rvaluation ngative doit tre directement
impute en capitaux propres sous la rubrique cart de rvaluation dans la mesure o lcart de
rvaluation prsente un solde crditeur pour ce mme actif.
IAS 16 "IMMOBILISATIONS CORPORELLES"
Amortissements
Chaque partie dune immobilisation corporelle ayant un cot significatif par rapport au cot
total de llment doit tre amortie sparment.
Une entit ventile le montant initialement comptabilis pour une immobilisation
corporelle en ses parties significatives et amortit sparment chacune de ces parties
La valeur rsiduelle et la dure dutilit dun actif doivent tre rvises au moins chaque fin
de priode annuelle et, si les attentes diffrent par rapport aux estimations prcdentes, les
changements doivent tre comptabiliss comme un changement destimation comptable selon
IAS 8 "Mthodes comptables, changements destimations comptables et erreurs" .
Le mode damortissement utilis doit reflter le rythme selon lequel lentit sattend
consommer les avantages conomiques futurs lis lactif.
Le mode damortissement appliqu un actif doit tre examin au moins la fin de chaque
priode annuelle.
Dprciation
Pour dterminer si une immobilisation corporelle est dprcie, une entit applique IAS 36
"Dprciation dactifs" . Cette norme explique comment une entit revoit la valeur comptable
de ses actifs, comment elle dtermine la valeur recouvrable dun actif et dans quels cas elle
comptabilise ou reprend une perte de valeur.
IAS 16 "IMMOBILISATIONS CORPORELLES"
Dcomptabilisation
La valeur comptable dune immobilisation corporelle doit tre
dcomptabilise :
lors de sa sortie ;
ou
lorsque aucun avantage conomique futur nest attendu de son
utilisation ou de sa sortie.
Le profit ou la perte rsultant de la dcomptabilisation dune
immobilisation corporelle sera inclus dans le rsultat lors de la
dcomptabilisation de llment.
Le profit ou la perte rsultant de la dcomptabilisation dune
immobilisation corporelle doit tre dtermin comme la diffrence entre
le produit net de la sortie, le cas chant, et la valeur comptable de
limmobilisations corporelle.
IAS 40 "IMMEUBLES DE PLACEMENT"
IAS 40 a t homologue antrieurement par le rglement CE n
2238/2004 du 29 dcembre 2004. Le rsum ci-aprs est tabli sur
la base de la version d'IAS 40 telle que publie dans le rglement
CE n 1126/2008, qui reprend la version de l'IASB publie en
dcembre 2003 et les amendements successifs cette norme
introduits par d'autres normes ou interprtations homologues au
sein de l'Europe au plus tard le 15 octobre 2008.
IAS 40 "IMMEUBLES DE PLACEMENT"
Dfinitions
Un immeuble de placement est un bien immobilier (terrain ou btiment ou partie dun
btiment ou les deux) dtenu (par le propritaire ou par le preneur dans le cadre dun
contrat de location-financement) pour en retirer des loyers ou pour valoriser le capital ou
les deux, plutt que pour :
lutiliser dans la production ou la fourniture de biens ou de services ou des fins
administratives ;
ou
le vendre dans le cadre de lactivit ordinaire.
IAS 40 "IMMEUBLES DE PLACEMENT"
Sont, par exemple, des immeubles de placement :
un terrain dtenu pour valoriser le capital long terme plutt que pour
une vente court terme dans le cadre de lactivit ordinaire ;
un terrain dtenu pour une utilisation future actuellement indtermine
(si une entit na pas dtermin quelle utilisera le terrain soit comme un
bien immobilier occup par son propritaire, soit pour le vendre court
terme dans le cadre de son activit ordinaire, le terrain est considr
comme tant dtenu pour valoriser le capital) ;
un btiment appartenant lentit (ou dtenu par lentit dans le cadre
dun contrat de location-financement) et donn en location dans le cadre
dun ou plusieurs contrats de location simple ;
un btiment vacant mais dtenu en vue dtre lou dans le cadre dun ou
plusieurs contrats de location simple.
IAS 40 "IMMEUBLES DE PLACEMENT"
Sont, par exemple, des lments qui ne sont pas des immeubles de placement :
un bien immobilier dtenu en vue de sa vente dans le cadre de lactivit
ordinaire ou du processus de construction ou damnagement pour ladite vente
(voir IAS 2 "Stocks" ), par exemple, un bien immobilier acquis exclusivement
pour tre vendu ultrieurement dans un avenir proche ou tre amnag et
revendu ;
un bien immobilier en cours de construction ou damnagement pour le compte
de tiers (voir IAS 11 "Contrats de construction" ) ;
un bien immobilier occup par son propritaire (voir IAS 16 "mmobilisations
corporelles" ), y compris (entre autres choses) un bien immobilier dtenu en vue
de son utilisation future comme bien immobilier occup par son propritaire, un
bien immobilier dtenu en vue de son amnagement futur et de son utilisation
ultrieure comme bien immobilier occup par son propritaire, un bien
immobilier occup par des membres du personnel (que ceux-ci paient ou non un
loyer aux conditions de march) et un bien immobilier occup par son
propritaire en attendant dtre vendu ;

IAS 40 "IMMEUBLES DE PLACEMENT"


un bien immobilier en cours de construction ou damnagement en
vue dune utilisation ultrieure en tant quimmeuble de placement.
LIAS 16 sapplique ce type de bien immobilier jusqu
lachvement de la construction ou de lamnagement, moment
auquel le bien immobilier devient alors un immeuble de placement
auquel sapplique la prsente norme. Cependant, la prsente
norme sapplique aux immeubles de placement existants en cours
de ramnagement et qui continueront dans le futur tre utiliss
en tant quimmeubles de placement ;
un bien immobilier donn en location une autre entit dans le
cadre d'un contrat de location-financement.
IAS 40 "IMMEUBLES DE PLACEMENT"
Comptabilisation
Un immeuble de placement doit tre comptabilis en tant quactif, si, et uniquement si :
il est probable que les avantages conomiques futurs associs limmeuble de placement iront
lentit ; et que
le cot de limmeuble de placement peut tre valu de faon fiable.
Evaluation lors de la comptabilisation
Un immeuble de placement doit tre valu initialement son cot. Les cots de
transaction doivent tre inclus dans lvaluation initiale.
Le cot d'un immeuble de placement comprend son prix dachat et toutes les dpenses
directement attribuables. Les dpenses directement attribuables sont, par exemple, les droits
de mutation et autres cots de transaction.
Le cot initial dun droit sur un bien immobilier dtenu dans le cadre dun contrat de location
et class comme immeuble de placement doit tre dtermin selon ce qui est prescrit pour un
contrat de location-financement au paragraphe 20 d' IAS 17 "Contrats de location" , cest--dire
que lactif sera comptabilis au plus faible de la juste valeur du bien immobilier et de la valeur
actuelle des paiements minimaux au titre de la location. Un montant quivalent doit tre
comptabilis en tant que passif conformment ce mme paragraphe.
IAS 40 "IMMEUBLES DE PLACEMENT"
Evaluation aprs comptabilisation
Mthode comptable
Une entit doit choisir comme mthode comptable soit le modle de la juste valeur, soit le modle du cot et
doit appliquer cette mthode tous ses immeubles de placement.
Modle de la juste valeur
Un profit ou une perte rsultant dune variation de la juste valeur dun immeuble de placement doit tre
comptabilis en rsultat dans la priode au cours de laquelle il se produit.
La juste valeur dun immeuble de placement est le prix auquel cet actif pourrait tre chang entre parties bien
informes, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale.
Une entit dtermine la juste valeur sans aucune dduction des cots de transaction quelle peut encourir lors de la
vente ou de toute autre forme de sortie.
La juste valeur d'un immeuble de placement doit reflter les conditions du march la date de clture.
Incapacit dterminer de faon fiable la juste valeur
Si, auparavant, lentit valuait un immeuble de placement la juste valeur, elle doit continuer lvaluer la juste
valeur jusqu sa sortie, mme si des transactions comparables sur le march deviennent moins frquentes ou si les
prix de march deviennent moins facilement disponibles.
IAS 40 "IMMEUBLES DE PLACEMENT"
Modle du cot
Aprs la comptabilisation initiale, une entit qui choisit le modle
du cot doit valuer l'ensemble de ses immeubles de placement
selon les dispositions d'IAS 16 relatives ce modle.
IAS 40 "IMMEUBLES DE PLACEMENT"
Transferts
Des transferts, entres ou sorties, de la catgorie immeubles de placement doivent tre
effectus si, et uniquement si, il y a changement dutilisation mis en vidence par :
un commencement doccupation par le propritaire, pour un transfert de la catgorie des
immeubles de placement vers la catgorie biens occups par leur propritaire ;
un commencement damnagement en vue dune vente, pour un transfert de la catgorie
immeubles de placement vers la catgorie stocks ;
une fin doccupation par le propritaire, pour un transfert de la catgorie immeubles occups
par leur propritaire vers la catgorie biens de placement ;
le commencement dun contrat de location simple au profit dune autre partie, pour un
transfert de la catgorie stocks vers la catgorie des immeubles de placement ; ou
la fin de la construction ou de lamnagement, pour un transfert de la catgorie immeubles en
cours de construction ou damnagement (couvert par IAS 16) vers la catgorie immeubles de
placement.
IAS 40 "IMMEUBLES DE PLACEMENT"
Transferts (Suite)
Pour un transfert dun immeuble de placement valu la juste valeur vers la catgorie biens
immobiliers occups par leur propritaire ou la catgorie stocks, le cot prsum du bien
immobilier pour sa comptabilisation ultrieure selon IAS 16 ou IAS 2 doit tre sa juste valeur
la date du changement dutilisation.
Si un bien immobilier occup par son propritaire devient un immeuble de placement qui sera
comptabilis la juste valeur, lentit doit appliquer IAS 16 jusqu la date du changement
dutilisation. Lentit doit traiter toute diffrence cette date entre la valeur comptable du
bien immobilier selon IAS 16 et sa juste valeur de la mme manire quune rvaluation selon
IAS 16.
Pour un transfert de la catgorie stocks vers la catgorie immeubles de placement qui sera
comptabilis la juste valeur, toute diffrence entre la juste valeur du bien immobilier cette
date et sa valeur comptable antrieure doit tre comptabilise en rsultat.
Lorsquune entit achve la construction ou lamnagement dun immeuble de placement
construit pour elle-mme, qui sera comptabilis la juste valeur, toute diffrence entre la juste
valeur du bien immobilier cette date et sa valeur comptable antrieure doit tre
comptabilise dans le rsultat.
IAS 40 "IMMEUBLES DE PLACEMENT"
Sorties
Un immeuble de placement doit tre dcomptabilis (limin du bilan)
lors de sa sortie ou lorsque son utilisation est arrte de manire
permanente et quaucun avantage conomique futur nest attendu de sa
sortie.
Les profits ou pertes rsultant de la mise hors service ou de la sortie dun
immeuble de placement doivent tre dtermin(e)s comme la diffrence
entre le produit net de la sortie et la valeur comptable de lactif et doivent
tre comptabilis(e)s en rsultat dans la priode o intervient la mise
hors service ou la sortie de lactif.
Les indemnisations reues de tiers et relatives des immeubles de
placement dprcis, perdus ou abandonns doivent tre comptabilises
en rsultat lorsquelles deviennent exigibles.
Schma de comptabilisation IAS 16 & IAS 40
Comptabilisation initiale Evaluation ultrieure

Cot amorti
Base amortissable (VB VR)
amortie sur sa dure dutilit
Cot dachat de limmobilisation +
Dpenses ultrieures incluses
+ dans la valeur brute
Immobilisations
corporelles Frais annexes Rvaluation priodique
(IAS 16) (honoraires, transport, ) Modle du cot amorti
+
+ Rvaluation priodique de la
valeur nette de limmo.
Quote-part dintrts financiers (poursuite de lamortissement)
(pour les actifs ncessitant une
priode de prparation
substantielle) Modle de la juste valeur
Immeubles valus chaque
Immeubles de
- date darrt en juste valeur
placement (suppression de lamortissement)
Subventions dinvestissement
(IAS 40)

Cot amorti

: Traitement optionnel
APPLICATIONS IAS 16
Amortissement

Principe de lamortissement
Rpartition systmatique du montant amortissable dun actif sur sa dure
dutilit effective
Le mode damortissement doit reflter le rythme selon lequel les avantages
conomiques futurs lis lactif sont consomms par lentit
Rvision des plans damortissement
Elle doit tre effectue et matrialise chaque clture
Modification du plan damortissement
Les changements induits sont traits prospectivement en rsultat
Les amortissements antrieurs ne sont pas modifis
Date de dbut damortissement
Elle correspond la date de mise disposition de limmobilisation corporelle
Amortissements

Base amortissable
Base amortissable = cot de lactif diminu de sa valeur rsiduelle

Mode damortissement
Tout autre mode que le mode linaire est admis, dans la mesure o il traduit la ralit
conomique de consommation des avantages conomiques, notamment
Dtermination base sur le nombre dunits de production
Valeur rsiduelle
Montant quune entit sattendrait obtenir de lactif sil tait, la date de comptabilisation,
dans les mmes conditions qu la fin de sa dure dutilit, aprs dduction des cots de
sortie attendus.
Si la valeur rsiduelle dpasse la valeur nette comptable de lactif, lamortissement cesse

Lutilisation, en pratique, de dures de vie ou fiscales nest pas conforme la


norme si elles sont loignes de la dure dutilit.

En IFRS, limmobilisation peut tre amortie avant sa date de mise en service.


Amortissement

Exemple (simplifi)
Une immobilisation est achete 1 000 le 1er janvier N ; sa valeur
rsiduelle est de 200 et lentreprise compte sen servir pendant 10 ans
Le 1er janvier N+2, sa dure dutilit est ramene 4 ans

Dure Amortissement Base VNC


dutilit de lexercice amortissable
01/01/N 10 - 800 1 000
31/12/N 10 80 720 920
31/12/N+1 10 80 640 840
31/12/N+2 4 160 480 680
Approche par composants

Les diffrentes composantes dun actif doivent obligatoirement tre valorises et


comptabilises sparment lorsque :
elles ont des dures dutilit diffrentes,
elles procurent des avantages lentreprise selon un rythme diffrent
Le mode et la dure damortissement doivent alors tre dtermins pour chacun des
composants
Les cots de rvision doivent tre enregistrs, lorigine, comme un composant distinct lors
de lacquisition de lactif. Si tel nest pas le cas, les cots de rvision seront des charges de
lexercice au cours duquel ils seront encourus

Un grand principe : les provisions pour grosses rparations sont


interdites car elles ne satisfont pas la dfinition dun passif.

Une seule solution : lapproche par composant


Exemple chiffr
Une entreprise achte un bateau le 1er janvier N pour un prix total de 1 200 (tous frais
inclus)
Elle identifie 3 composants distincts :
la coque du bateau pour 600
le moteur pour 300
la grande rvision pour 300
Les dures dutilit estimes pour ces 3 composants sont respectivement de 30, 10 et 15
ans
La valeur rsiduelle de chaque composant est suppose nulle

Quel est le plan damortissement du bateau ?

Quel est limpact en N+10 et N+15 sur les capitaux propres ?

Mmes questions si le bateau nest pas dcompos et est amorti uniformment sur 30 ans (le
cot des pices ventuellement changes est enregistr en charges)
Exemple chiffr - corrig

Lamortissement du bateau se droule comme suit :

COMPOSANTS 31/12/N 31/12/N+1 31/12/N+9 31/12/N+10 31/12/N+14 31/12/N+15 31/12/N+19 31/12/N+20 31/12/N+29

Amortissement Coque - 20 - 20 - 20 - 20 - 20 - 20 - 20 - 20 - 20
Amortissement Moteur - 30 - 30 - 30 - 30 - 30 - 30 - 30 - 30 - 30
Amortissement Rvision - 20 - 20 - 20 - 20 - 20 - 20 - 20 - 20 - 20
Incidence rsultat - 70 - 70 - 70 - 70 - 70 - 70 - 70 - 70 - 70
Incidence capitaux propres - 70 - 140 - 700 - 770 - 1 050 - 1 120 - 1 400 - 1 470 - 2 100

VNC du bateau 580 560 400 380 300 280 200 180 -
VNC du moteur 270 240 - 270 150 120 - 270 -
VNC de la rvision 280 260 100 80 - 280 200 180 -
VNC de l'actif la clture 1 130 1 060 500 730 450 680 400 630 -

NON DECOMPOSE 31/12/N 31/12/N+1 31/12/N+9 31/12/N+10 31/12/N+14 31/12/N+15 31/12/N+19 31/12/N+20 31/12/N+29

Amortissement total - 40 - 40 - 40 - 40 - 40 - 40 - 40 - 40 - 40
Achats de pices - - - - 300 - - - - 300 -
Cots de rvision - - - - - - 300 - - -
Incidence rsultat - 40 - 40 - 40 - 340 - 40 - 340 - 40 - 340 - 40
Incidence capitaux propres - 40 - 80 - 400 - 740 - 900 - 1 240 - 1 400 - 1 740 - 2 100

VNC de l'actif la clture 1 160 1 120 800 760 600 560 400 360 -

Sur la dure dutilit totale du bateau, limpact sur les capitaux propres est
identique (montant total dcaiss) mais la rpartition dans le temps diffre
Approche par composant - Quelques
questions
Doit-on tout dcomposer jusquau plus petit boulon ?
NON ! La dcomposition ne doit tre faite que lorsque les dures dutilit diffrent significativement ;
la norme sapplique prioritairement aux entreprises utilisant des immobilisations lourdes (avions,
usines, ).

Peut-on tablir une liste standard des composants en fonction de la


nature des immobilisations?

La norme prvoyait que seuls les composants qui avaient une dure dutilit
distincte devait tre comptabiliss sparment : dans ce cas, la liste des
composants dpendait de la dure dutilit retenue pour limmobilisation.
Maintenant, la norme IAS 16 rvise prvoit que les composants doivent tre
identifis partir du moment o ils reprsentent un lment significatif du
cot. Dans ce cas, llaboration dune liste devrait tre possible.

Que se passe-t-il si je nai pas identifi mon composant rvision lors de la


comptabilisation initiale de limmobilisation ?

Il ntait pas possible de le faire ultrieurement et la rvision tait comptabilise en charges lanne
o elle se produisait. Toutefois, la norme IAS 16 rvise offre cette possibilit sous condition
dliminer le composant prcdent.
Amortissement Quelques questions
La prise en compte dune valeur rsiduelle peut-elle conduire ne pas amortir une
immobilisation ?
A priori non car il existe ncessairement des composants qui devront tre remplacs

Comment constate ton les carts de mthode ou de taux?


Si les mthodes et taux antrieurs sont acceptables selon les normes IFRS, lentit comptabilise
les changements (dure dutilit et/ou mode damortissement) de manire prospective

Si les mthodes et taux gnrent des carts significatifs, lentit doit ajuster de manire
rtrospective lamortissement cumul dans son bilan douverture.
Le traitement des dpenses ultrieures

Une nouveaut par rapport la prcdente rdaction dIAS 16

Un jeu de critres unique pour la comptabilisation dune immobilisation


corporelle

On ne cherche plus savoir si la dpense permet ou non daugmenter le niveau de


performance lorigine de lactif
Mais simplement savoir si la dpense va gnrer des flux de trsorerie futurs
(dfinition dune immobilisation corporelle).
On sort la VNC de llment remplac, mme si ce composant navait pas t identifi
lorigine
Cela sapplique aussi pour les dpenses de rvision
Evaluation ultrieures : exemple

Exemple
Usine: valeur brute 300, mise en service au dbut de lanne n
Mode linaire sur 30 ans
Dbut de lanne n+5, nouvelles obligations environnementales sur les rejets
atmosphriques , cot du nouveau process : 50
Question :Quelle est la valeur nette de lusine la fin de lanne N+5?
Rponse
Valeur brute de lusine la fin de lanne n+5: (300+50) = 350
Dure dutilit du nouveau process : 25 ans
Valeur nette de lusine la fin de lanne n+5:
350 [((300/30)*6) + ((50/25)*1)] = 288
valuations ultrieures : pices de
rechange

Sagit-il de pices de rechange principal ou de stocks de


scurit utilisables sur plus dun exercice ?

Non Oui

Comptabilisation en immobilisations
(amortissement sur une dure infrieure
Comptabilisation en stocks
ou gale celle de limmobilisation
principale
La rvaluation priodique
La norme IAS 16 prvoit un autre traitement possible, optionnel, pour la comptabilisation
des immobilisations

Les immobilisations sont alors rvalues la juste valeur et


Rvaluation
les amortissements sont recalculs de telle manire que la
priodique
valeur nette comptable du bien soit gale sa valeur rvalue

Plusieurs conditions doivent tre respectes :


Loption est possible par catgorie dimmobilisations mais toutes les immobilisations
dune mme catgorie doivent tre rvalues
Les rvaluations doivent tre pratiques avec rgularit
La norme ne prcise pas de frquence minimum ; celui-ci dpend de la nature
dimmobilisation
Leffet de la rvaluation est enregistr directement dans les capitaux propres
La valeur rvalue devient la nouvelle base amortissable
La totalit des amortissements passe par rsultat
Exemple chiffr de rvaluation

Un terrain a t acquis pour 100 le 1er janvier 2002. Lentreprise a opt


pour la comptabilisation selon lautre traitement autoris
(rvaluation). Immobilisation Ecart de Compte de Remarque
corporelle rvaluation rsultat

Cot (01/01/02) 100


Rvaluation 20 20 -
2002 Laugmentation passe
Solde clture 120 20 en capitaux propres
2002

Rvaluation (15) (15) - La diminution ne passe


2003 pas en rsultat puisquil
Solde clture 105 5 y avait un cart de
2003 rvaluation en 2002

Rvaluation (9) (5) (4) Diminution en capitaux


2004 propres hauteur de
Solde clture 96 - lcart de rvaluation
2004 constitu. Le reste va en
rsultat.

Rvaluation 2005 15 11 4 Laugmentation passe


par rsultat hauteur de
Solde clture 111 11 la perte potentielle
2005 antrieure. Le reste va
en capitaux propres.
En rsum, quelles sont les volutions attendues
sur le traitement des actifs corporels?
Aujourdhui En normes IFRS et dans les
nouveaux principes franais

Cot dacquisition major des frais Cot dacquisition major des frais
Base
dacquisition dacquisition et minor de la valeur
damortissement
rsiduelle

Dure Dure dusage ou dure de vie


Dure dutilit pour lentreprise
damortissement conomique

Les diffrentes composantes dun


actif doivent tre comptabilises
sparment lorsquelles ont des
dures dutilit diffrentes ou quelles
Modalits Un plan damortissement pour procurent des avantages
damortissement chaque immobilisation lentreprise selon un rythme diffrent
(approche par composants). Un
plan damortissement est labor
pour chaque composant
Premire application le traitement IFRS

Immobilisations acquises ou construites hors regroupement dentreprises


TRAITEMENTS POSSIBLES

Conformit du cot avec IAS 16 Application du


traitement drogatoire

Cot amorti Rvaluation priodique


Comptabilisation au cot diminu Comptabilisation au montant Utilisation de la juste valeur ou
des cumuls des amortissements et rvalu de la rvaluation comme cot
pertes de valeurs prsum

Reconstitution des lments Calcul dune valeur rvalue


TRAVAUX A REALISER

Une entit peut choisir sans


de cots, pour chaque bien afin condition particulire et de manire
Constitution de la provision pour denregistrer lcart entre la valeur discrtionnaire pour tout ou partie
dmantlement ventuelle, nette comptable et la valeur de ses immobilisations lors de la
Mise en place de lapproche par rvalue en cart de premire application:
composants rvaluation dans un poste La juste valeur la date de
Dfinition des cots dacquisition spcifique des capitaux propres transition,
retenir plus large en IFRS Une rvaluation antrieure
CHAPITRE 4: IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
La dernire version rvise d'IAS 38 a t publie par lIASB le 31
mars 2004. Cependant, cette norme a fait l'objet d'amendements,
dont certains ont t adopts au sein de l'Union europenne. Ils
sont prsents succinctement ci-aprs la rubrique "au niveau de
l'Union europenne".
Le 12 dcembre 2013, l'IASB a publi les Amliorations annuelles
des IFRS (Cycle 2010-2012) , non encore homologues par l'UE et
impactant IAS 38.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Champ d'application
IAS 38 s'applique la comptabilisation des immobilisations
incorporelles, l'exception:
des immobilisations incorporelles entrant dans le champ
d'application d'une autre norme ;
des actifs financiers, tels que dfinis dans IAS 32 "Instruments
financiers : prsentation" ,
de la comptabilisation et de l'valuation des actifs d'exploration et
d'valuation (voir IFRS 6 "Prospection et valuation de ressources
minrales" ), et
des dpenses relatives aux droits miniers, la prospection et
l'extraction de minerais, de ptrole, de gaz naturel et d'autres
ressources similaires non renouvelables.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Dfinitions
Un march actif est un march pour lequel sont runies toutes les conditions suivantes :
les lments ngocis sur ce march sont homognes ;
on peut normalement trouver tout moment des acheteurs et des vendeurs consentants ; et
les prix sont mis la disposition du public.
Une immobilisation incorporelle est un actif non montaire identifiable sans substance
physique.
La valeur rsiduelle d'une immobilisation incorporelle est le montant estim qu'une entit
obtiendrait ce jour de la sortie de l'actif, aprs dduction des cots de sortie estims, si l'actif
avait l'ge et se trouvait dj dans l'tat prvu la fin de sa dure d'utilit.
Immobilisations incorporelles
Un actif satisfait au critre d'identifiabilit lorsqu'il :
est sparable, c'est--dire qu'il peut tre spar de l'entit et tre vendu, transfr, concd par
licence, lou ou chang, soit de faon individuelle, soit dans le cadre d'un contrat, avec un
actif ou un passif li ; ou
rsulte de droits contractuels ou d'autres droits lgaux, que ces droits soient ou non cessibles
ou sparables de l'entit ou d'autres droits et obligations.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Comptabilisation et valuation
Une immobilisation incorporelle doit tre comptabilise si, et seulement si :
il est probable que les avantages conomiques futurs attribuables l'actif iront
l'entit ; et
le cot de cet actif peut tre valu de faon fiable.
Une immobilisation incorporelle doit tre value initialement au cot.
Acquisition spare
Le cot d'une immobilisation incorporelle acquise sparment comprend :
son prix d'achat, y compris les droits de douane et les taxes non remboursables,
aprs dduction des remises et rabais commerciaux ; et
tout cot, directement attribuable la prparation de l'actif en vue de son
utilisation prvue.
Acquisition dans le cadre d'un regroupement d'entreprises
Selon IFRS 3 "Regroupements d'entreprises" , si une immobilisation incorporelle
est acquise dans le cadre d'un regroupement d'entreprises, le cot de cette
immobilisation incorporelle est sa juste valeur la date d'acquisition.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Goodwill gnr en interne
Le goodwill gnr en interne ne doit pas tre comptabilis en tant qu'actif.
Immobilisations incorporelles gnres en interne
Il est parfois difficile d'apprcier si une immobilisation incorporelle gnre en
interne remplit les conditions pour tre comptabilise. Pour apprcier si elle
satisfait aux critres de comptabilisation, une entit classe la cration de
l'immobilisation dans:
une phase de recherche, et
une phase de dveloppement
Si l'entit ne peut distinguer la phase de recherche de la phase de
dveloppement d'un projet interne visant crer une immobilisation
incorporelle, elle traite la dpense au titre de ce projet comme si elle tait
encourue uniquement lors de la phase de recherche.
Aucune immobilisation incorporelle rsultant de la recherche (ou de la phase de
recherche d'un projet interne) ne doit tre comptabilise. Les dpenses pour la
recherche (ou pour la phase de recherche d'un projet interne) doivent tre
comptabilises en charges lorsqu'elles sont encourues.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Immobilisations incorporelles gnres en interne (Suite)
Une immobilisation incorporelle rsultant du dveloppement (ou de la phase de dveloppement
d'un projet interne) doit tre comptabilise si, et seulement si, une entit peut dmontrer tout
ce qui suit :
la faisabilit technique ncessaire l'achvement de l'immobilisation incorporelle en vue de sa
mise en service ou de sa vente ;
son intention d'achever l'immobilisation incorporelle et de la mettre en service ou de la vendre
;
sa capacit mettre en service ou vendre l'immobilisation incorporelle ;
la faon dont l'immobilisation incorporelle gnrera des avantages conomiques futurs
probables ;
la disponibilit de ressources techniques, financires et autres, appropries pour achever le
dveloppement et mettre en service ou vendre l'immobilisation incorporelle ;
sa capacit valuer de faon fiable les dpenses attribuables l'immobilisation incorporelle
au cours de son dveloppement.
Les marques, notices, titres de journaux et de magazines, listes de clients gnrs en interne et
autres lments similaires en substance ne doivent pas tre comptabiliss en tant
qu'immobilisations incorporelles.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Comptabilisation d'une charge
Interdiction d'inscrire l'actif des charges comptabilises
antrieurement
Les dpenses relatives un lment incorporel qui ont t
initialement comptabilises en charges ne doivent pas tre
incorpores dans le cot d'une immobilisation incorporelle une
date ultrieure.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Evaluation aprs comptabilisation
Une entit peut choisir comme sa mthode comptable, soit le
modle du cot, soit le modle de la rvaluation. Si une
immobilisation incorporelle est comptabilise en utilisant le modle
de rvaluation, tous les autres actifs de sa catgorie doivent
galement tre comptabiliss en utilisant le mme modle, moins
qu'il n'existe aucun march actif pour ces actifs.
Modle du cot

Aprs sa comptabilisation initiale, une immobilisation incorporelle


doit tre comptabilise son cot diminu du cumul des
amortissements et du cumul des pertes de valeur.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Modle de la rvaluation
Aprs sa comptabilisation initiale, une immobilisation incorporelle doit tre
comptabilise pour son montant rvalu correspondant sa juste valeur la
date de la rvaluation, diminu du cumul des amortissements ultrieurs et du
cumul des pertes de valeurs ultrieures. Pour les rvaluations effectues selon
IAS 38, la juste valeur doit tre dtermine par rfrence un march actif. Les
rvaluations doivent tre effectues avec une rgularit suffisante pour qu' la
date de clture, la valeur comptable de l'actif ne diffre pas de faon significative
de sa juste valeur.
Si une immobilisation incorporelle appartenant une catgorie
d'immobilisations incorporelles rvalues ne peut pas tre rvalue parce qu'il
n'existe pas de march actif pour cet actif, celle-ci doit tre comptabilise au
cot, diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur.
Si la juste valeur d'une immobilisation incorporelle rvalue ne peut plus tre
dtermine par rfrence un march actif, la valeur comptable de cet actif doit
tre son montant rvalu la date de la dernire rvaluation faite par
rfrence un march actif, diminu du cumul des amortissements et du cumul
des pertes de valeur ultrieurs.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Modle de la rvaluation (Suite)
Si la valeur comptable d'une immobilisation incorporelle augmente la
suite d'une rvaluation, l'augmentation doit tre crdite
directement en capitaux propres sous la rubrique "carts de
rvaluation". Toutefois, l'augmentation doit tre comptabilise en
rsultat dans la mesure o elle compense une diminution de rvaluation
du mme actif, prcdemment comptabilise en rsultat.
Lorsqu' la suite d'une rvaluation, la valeur comptable d'une
immobilisation incorporelle diminue, cette diminution doit tre
comptabilise en rsultat. Toutefois, une diminution de la rvaluation
doit tre directement impute en capitaux propres sous la rubrique
"carts de rvaluation" dans la mesure o l'cart de rvaluation
prsente un solde crditeur au titre de ce mme actif.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Dure d'utilit
Une entit doit apprcier si la dure d'utilit d'une immobilisation incorporelle
est finie ou indtermine et, si elle est finie, la dure de ou le nombre d'units de
production ou d'units similaires constituant cette dure d'utilit. Une
immobilisation incorporelle doit tre considre par l'entit comme ayant une
dure d'utilit indtermine lorsque, sur la base d'une analyse de tous les
facteurs pertinents, il n'y a pas de limite prvisible la priode au cours de
laquelle on s'attend ce que l'actif gnre pour l'entit des entres nettes de
trsorerie.
La dure d'utilit d'une immobilisation incorporelle qui rsulte de droits
contractuels ou d'autres droits lgaux ne doit pas excder la priode des droits
contractuels ou d'autres droits lgaux, mais elle peut tre plus courte, en
fonction de la priode au cours de laquelle l'entit s'attend utiliser l'actif. Si les
droits contractuels ou autres droits lgaux sont transfrs pour une dure
limite susceptible d'tre renouvele, la dure d'utilit de l'immobilisation
incorporelle ne doit inclure la (les) priode(s) de renouvellement que s'il y a des
lments probants pour justifier le renouvellement par l'entit sans qu'elle
encoure de cots importants.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Immobilisations incorporelles dure d'utilit finie
Dure d'amortissement et mode d'amortissement
Le montant amortissable d'une immobilisation incorporelle dure d'utilit finie
doit tre rparti systmatiquement sur sa dure d'utilit. L'amortissement
commence ds que l'actif est prt tre mis en service, c'est--dire ds qu'il se
trouve l'endroit et dans l'tat ncessaires pour pouvoir l'exploiter de la manire
prvue par la direction. L'amortissement doit cesser la date la plus prcoce
entre celle laquelle cet actif est class comme dtenu en vue de la vente (ou
inclus dans un groupe destin tre cd qui est class comme dtenu en vue de
la vente) selon IFRS 5 "Actifs non courants dtenus en vue de la vente et
activits abandonnes" et la date laquelle l'actif est dcomptabilis. Le mode
d'amortissement utilis doit reflter le rythme selon lequel l'entit prvoit de
consommer les avantages conomiques futurs lis l'actif. Si ce rythme ne peut
tre dtermin de faon fiable, le mode d'amortissement linaire doit tre
appliqu. La dotation aux amortissements au titre de chaque priode doit tre
comptabilise en rsultat, sauf si une autre norme autorise ou impose son
incorporation dans la valeur comptable d'un autre actif.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Immobilisations incorporelles dure d'utilit finie (Suite)
Valeur rsiduelle
La valeur rsiduelle d'une immobilisation incorporelle dure d'utilit finie doit tre
rpute nulle, sauf :
si un tiers s'est engag racheter l'actif la fin de sa dure d'utilit ; ou
s'il existe un march actif pour cet actif et :
si la valeur rsiduelle peut tre dtermine par rfrence ce march ; et
s'il est probable qu'un tel march existera la fin de la dure d'utilit de l'actif.
Rexamen de la dure d'amortissement et du mode d'amortissement
La dure d'amortissement et le mode d'amortissement d'une immobilisation
incorporelle doivent tre rexamins au moins la clture de chaque exercice. Si la
dure d'utilit attendue de l'actif est diffrente des estimations antrieures, la dure
d'amortissement doit tre modifie en consquence. Si le rythme attendu de la
consommation des avantages conomiques futurs reprsentatifs de l'actif a connu un
changement important, le mode d'amortissement doit tre modifi pour reflter le
nouveau rythme. De tels changements doivent tre comptabiliss comme des
changements d'estimation comptable selon IAS 8 "Mthodes comptables,
changement d'estimations comptables et erreurs" .
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Immobilisations incorporelles dure d'utilit indtermine
Une immobilisation incorporelle dure d'utilit indtermine ne doit
pas tre amortie.
Selon IAS 36 "Dprciation d'actifs" , une entit est tenue d'effectuer un
test de dprciation d'une immobilisation incorporelle dure d'utilit
indtermine en comparant sa valeur recouvrable sa valeur comptable :
annuellement ; et
chaque fois qu'il y a une indication que l'immobilisation incorporelle peut
s'tre dprcie.
Rexamen de l'apprciation de la dure d'utilit
La dure d'utilit d'une immobilisation incorporelle qui n'est pas amortie
doit tre rexamine chaque priode pour dterminer si les vnements
et circonstances continuent de justifier l'apprciation de dure d'utilit
indtermine concernant cet actif. Si ce n'est pas le cas, le changement
d'apprciation de la dure d'utilit d'indtermine finie doit tre
comptabilis comme un changement d'estimation comptable selon IAS 8.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Mises hors service et sorties
Une immobilisation incorporelle doit tre dcomptabilise :

lors de sa sortie ; ou

lorsqu'aucun avantage conomique futur n'est attendu de son


utilisation ou de sa sortie.
Les profits ou les pertes en rsultant doivent tre comptabiliss en
rsultat. Les profits ne doivent pas tre classs en produits des
activits ordinaires.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Informations fournir
Pour chaque catgorie d'immobilisations incorporelles, une entit doit
notamment fournir les informations suivantes en distinguant les
immobilisations incorporelles gnres en interne des autres immobilisations
incorporelles :
que les dures d'utilit soient indtermines ou finies et, si elles sont finies, les
dures d'utilit ou les taux d'amortissement utiliss ;
les modes d'amortissement utiliss pour les immobilisations incorporelles
dure d'utilit finie ;
la valeur brute comptable et tout cumul des amortissements (regroups avec le
cumul des pertes de valeur) l'ouverture et la clture de la priode ;
le(s) poste(s) du compte de rsultat dans le(s)quel(s) est incluse la dotation aux
amortissements des immobilisations incorporelles ;
un rapprochement entre les valeurs comptables l'ouverture et la clture de la
priode faisant apparatre les informations prescrites par IAS 38.
IAS 38 LES IMMOILISATIONS
INCORPORELLES
Date d'entre en vigueur
Une entit doit appliquer la prsente norme :
la comptabilisation d'immobilisations incorporelles acquises lors de
regroupements d'entreprises pour lesquels la date de l'accord est
compter du 31 mars 2004 ; et
la comptabilisation de toutes les autres immobilisations incorporelles
de faon prospective partir de la premire priode annuelle
commenant compter du 31 mars 2004. Ainsi, l'entit ne doit pas
ajuster la valeur comptable d'immobilisations incorporelles
comptabilises cette date. Toutefois, l'entit doit, cette date, appliquer
la prsente norme pour rvaluer la dure d'utilit de ces
immobilisations incorporelles. Si, la suite de cette rvaluation, l'entit
modifie son valuation de la dure d'utilit d'un actif, cette modification
doit tre comptabilise comme un changement d'estimation comptable
selon IAS 8.
CHAPITRE 5: IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
IAS 36 a t homologue antrieurement par le rglement CE n
2236/2004 du 29 dcembre 2004. Le rsum ci-aprs est tabli sur
la base de la version d'IAS 36 telle que publie dans le rglement
CE n 1126/2008 qui reprend la version de l'IASB publie en mars
2004 et les amendements successifs cette norme introduits par
d'autres normes ou interprtations homologues au sein de
l'Europe au plus tard le 15 octobre 2008.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"

Champ d'application
IAS 36 s'applique la comptabilisation de la dprciation de tous les actifs autres que :
les stocks (voir IAS 2 "Stocks" ) ;
les actifs gnrs par des contrats de construction (voir IAS 11 "Contrats de construction" ) ;
les actifs d'impt diffr (voir IAS 12 "Impts sur le rsultat" ) ;
les actifs gnrs par des avantages du personnel (voir IAS 19 "Avantages du personnel" ) ;
les actifs financiers compris dans le champ d'application d' IAS 39 "Instruments financiers :
comptabilisation et valuation" ;
les immeubles de placement valus la juste valeur (voir IAS 40 "Immeubles de placement" )
;
les actifs biologiques lis une activit agricole valus la juste valeur diminue des cots
estims au point de vente (voir IAS 41 "Agriculture" ) ;
les cots d'acquisition diffrs, et les immobilisations incorporelles, gnrs par les droits
contractuels d'un assureur selon des contrats d'assurance dans le champ d'application d' IFRS
4 "Contrats d'assurance" ;
et
les actifs non courants (ou groupes destins tre sortis) classs comme tant dtenus en vue
de la vente selon IFRS 5 "Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits
abandonnes" .
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Dfinitions
Un march actif est un march pour lequel sont runies toutes les conditions
suivantes :
les lments ngocis sur ce march sont homognes ;
on peut normalement trouver tout moment des acheteurs et des vendeurs
consentants ;
et
les prix sont mis la disposition du public.
Une unit gnratrice de trsorerie (UGT) est le plus petit groupe identifiable
d'actifs qui gnre des entres de trsorerie largement indpendantes des
entres de trsorerie gnres par d'autres actifs ou groupes d'actifs.
Les actifs de support sont des actifs, autres que le goodwill , qui contribuent
aux flux de trsorerie futurs tant de l'UGT examine que d'autres UGT.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Dfinitions (Suite)
La juste valeur diminue des cots de la vente est le montant qui
peut tre obtenu de la vente d'un actif ou d'une unit gnratrice
de trsorerie lors d'une transaction dans des conditions de
concurrence normale entre des parties bien informes et
consentantes, diminu des cots de sortie.
Une perte de valeur est le montant pour lequel la valeur comptable
d'un actif ou d'une UGT excde sa valeur recouvrable.
La valeur recouvrable d'un actif ou d'une UGT est la valeur la plus
leve entre sa juste valeur diminue des cots de la vente et sa
valeur d'utilit.
La valeur d'utilit est la valeur actuelle des flux de trsorerie
futurs susceptibles de dcouler d'un actif ou d'une UGT.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Identification d'un actif qui a pu perdre de la valeur
Une entit doit apprcier chaque date de reporting s'il existe un
quelconque indice qu'un actif peut avoir subi une perte de valeur. S'il
existe un tel indice, l'entit doit estimer la valeur recouvrable de l'actif.
Qu'il y ait un indice de perte de valeur ou non, une entit doit aussi :
tester annuellement la dprciation d'une immobilisation incorporelle
dure d'utilit indtermine ou une immobilisation incorporelle qui n'est
pas encore prte tre mise en service, en comparant sa valeur
comptable sa valeur recouvrable. Ce test de dprciation peut tre
effectu tout moment au cours d'une priode annuelle, condition qu'il
soit effectu au mme moment chaque anne. Diffrentes
immobilisations incorporelles peuvent tre soumises des tests de
dprciation des moments diffrents. Toutefois, si une telle
immobilisation incorporelle tait initialement comptabilise pendant la
priode annuelle considre, cette immobilisation incorporelle doit tre
teste pour dprciation avant la fin de cette priode annuelle
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Identification d'un actif qui a pu perdre de la valeur (Suite)
Pour apprcier s'il existe une quelconque indication qu'un actif a pu se dprcier, une
entit doit au minimum considrer les indications suivantes :
Sources d'informations externes :
durant la priode, la valeur de march d'un actif a diminu de faon plus
importante que du seul effet attendu du passage du temps ou de l'utilisation
normale de l'actif ;
d'importants changements, ayant un effet ngatif sur l'entit, sont survenus au
cours de la priode ou surviendront dans un proche avenir, dans l'environnement
technologique, conomique ou juridique ou du march dans lequel l'entit opre
ou dans le march auquel l'actif est dvolu ;
les taux d'intrt du march ou d'autres taux de rendement du march ont
augment durant la priode et il est probable que ces augmentations affecteront
le taux d'actualisation utilis dans le calcul de la valeur d'utilit d'un actif et
diminueront de faon significative la valeur recouvrable de l'actif ;
la valeur comptable de l'actif net de l'entit est suprieure sa capitalisation
boursire ;
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Identification d'un actif qui a pu perdre de la valeur (Suite2)
Source d'informations internes :
il existe un indice d'obsolescence ou de dgradation physique d'un
actif;
des changements importants, ayant un effet ngatif sur l'entit, sont
survenus au cours de la priode ou sont susceptibles de survenir dans
un proche avenir, dans le degr ou le mode d'utilisation d'un actif tel
qu'il est utilis ou que l'on s'attend l'utiliser. Ces changements
incluent la mise hors service de l'actif, les plans d'abandon ou de
restructuration du secteur d'activit auquel un actif appartient et les
plans de sortie d'un actif avant la date antrieurement prvue, et la
restimation de la dure d'utilit d'un actif comme dtermine plutt
qu'indtermine ;
un lment probant provenant du systme d'information interne
montre que la performance conomique d'un actif est ou sera moins
bonne que celle attendue.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Evaluation de la valeur recouvrable
IAS 36 dfinit la valeur recouvrable d'un actif ou d'une UGT comme la valeur la plus
leve entre sa juste valeur diminue des cots de la vente et sa valeur d'utilit.
Il n'est pas toujours ncessaire de dterminer la fois la juste valeur d'un actif
diminue des cots de la vente et sa valeur d'utilit. Si l'un ou l'autre de ces montants
est suprieur la valeur comptable de l'actif, l'actif ne s'est pas dprci et il n'est pas
ncessaire d'estimer l'autre montant.
La valeur recouvrable est dtermine pour un actif pris individuellement moins que
l'actif ne gnre pas d'entres de trsorerie largement indpendantes des entres de
trsorerie gnres par d'autres actifs ou groupes d'actifs. Si tel est le cas, la valeur
recouvrable est dtermine pour l'UGT laquelle l'actif appartient, sauf :
si la juste valeur de l'actif diminue des cots de la vente est suprieure sa valeur
comptable ;
ou
si la valeur d'utilit de l'actif peut tre estime comme tant proche de sa juste valeur
diminue des cots de la vente et si cette juste valeur diminue des cots de la vente
peut tre dtermine.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Juste valeur diminue des cots de la vente
La meilleure indication de la juste valeur d'un actif diminue des
cots de la vente est un prix figurant dans un accord de vente
irrvocable sign l'occasion d'une transaction dans des conditions
de concurrence normale, ajust pour prendre en compte les cots
marginaux directement attribuables la sortie de l'actif.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Valeur d'utilit
Le calcul de la valeur d'utilit d'un actif doit reflter les lments
suivants :
une estimation des flux de trsorerie futurs que l'entit s'attend obtenir
de l'actif ;
des attentes relatives des variations possibles du montant ou de
l'chance de ces flux de trsorerie futurs ;
la valeur temps de l'argent, reprsente par le taux d'intrt sans risque
actuel du march ;
le prix pour supporter l'incertitude inhrente l'actif ;
et
d'autres facteurs tels que l'illiquidit, que les participants du march
reflteraient dans l'estimation des flux de trsorerie futurs que l'entit
s'attend obtenir de l'actif.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Valeur DUtilit (Suite)
Pour valuer la valeur d'utilit, une entit doit :
tablir les projections de flux de trsorerie sur la base d'hypothses raisonnables et
documentes reprsentant la meilleure estimation de la direction de l'ensemble des
conditions conomiques qui existeront pendant la dure d'utilit de l'actif restant courir.
Un poids plus important doit tre accord aux indications externes ;
tablir les projections des flux de trsorerie sur la base des prvisions/budgets financiers les
plus rcents approuvs par la direction, mais en excluant les entres ou les sorties de
trsorerie futures estimes, susceptibles d'tre gnres par des restructurations futures ou
par l'amlioration ou l'accroissement de la performance de l'actif. Les projections tablies sur
la base de ces budgets/prvisions doivent couvrir une priode d'une dure maximale de cinq
ans, sauf si une priode plus longue peut tre justifie ;
estimer les projections de flux de trsorerie au-del de la priode couverte par les
budgets/prvisions les plus rcents par extrapolation des projections tablies sur la base des
budgets/prvisions en leur appliquant un taux de croissance stable ou dcroissant pour les
annes futures, sauf si un taux croissant peut tre justifi. Ce taux de croissance ne doit pas
excder le taux de croissance moyen long terme pour les produits, les secteurs d'activit ou
le(s) pays dans le(s)quel(s) l'entit opre ou pour le march pour lequel l'actif est utilis, sauf
si un taux de croissance suprieur peut tre justifi.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Les estimations des flux de trsorerie futurs doivent inclure :
les projections des entres de trsorerie futures relatives
l'utilisation continue de l'actif ;
les projections des sorties de trsorerie ncessairement encourues
pour gnrer les entres de trsorerie relatives l'utilisation
continue de l'actif (y compris les sorties de trsorerie pour prparer
l'actif en vue de son utilisation) et qui peuvent tre directement
attribues, ou affectes l'actif sur une base raisonnable,
cohrente et permanente ;
et
les flux de trsorerie nets qui seront, s'il y a lieu, reus (ou pays)
lors de la sortie de l'actif la fin de sa dure d'utilit.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Les flux de trsorerie futurs doivent tre estims pour un actif dans son
tat actuel. Les estimations de flux de trsorerie futurs ne doivent pas
inclure des entres ou des sorties de trsorerie futures estimes
susceptibles d'tre gnres par :
une restructuration future dans laquelle l'entit ne s'est pas encore
engage ;
ou
l'amlioration ou l'accroissement de la performance de l'actif.
Les estimations des flux de trsorerie futurs ne doivent pas inclure :
les entres ou sorties de trsorerie provenant d'activits de financement ;
ou
les entres ou sorties de trsorerie lies l'impt sur le rsultat.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
L'estimation des flux de trsorerie nets recevoir (ou payer) lors
de la sortie d'un actif la fin de sa dure d'utilit doit tre le
montant qu'une entit s'attend obtenir de la sortie de l'actif lors
d'une transaction dans des conditions de concurrence normale
entre des parties bien informes et consentantes, aprs dduction
des cots de sortie estims.
Le(s) taux d'actualisation est(sont) un(des) taux avant impt qui
reflte(nt) l'apprciation courante du march de :
la valeur temps de l'argent ;
et
les risques spcifiques l'actif pour lequel les estimations de flux
de trsorerie futurs n'ont pas t ajustes.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Comptabilisation et valuation d'une perte de valeur
Si, et seulement si, la valeur recouvrable d'un actif est infrieure
sa valeur comptable, la valeur comptable de l'actif doit tre
ramene sa valeur recouvrable. Cette rduction est une perte de
valeur.
Une perte de valeur doit tre immdiatement comptabilise en
rsultat, sauf si l'actif est comptabilis pour son montant rvalu
selon une autre norme (par exemple, selon le modle de la
rvaluation propos par IAS 16 "Immobilisations corporelles" ).
Toute perte de valeur d'un actif rvalu doit tre traite comme
une rvaluation ngative selon cette autre norme.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Comptabilisation et valuation d'une perte de valeur
(Suite)
Aprs la comptabilisation d'une perte de valeur, la dotation aux
amortissements de l'actif doit tre ajuste pour les priodes
futures, afin que la valeur comptable rvise de l'actif, diminue de
sa valeur rsiduelle (s'il y a lieu), puisse tre rpartie de faon
systmatique sur sa dure d'utilit restant courir.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
UGT et goodwill
S'il existe un indice qu'un actif peut s'tre dprci, la valeur
recouvrable de l'actif pris individuellement doit tre estime. S'il
n'est pas possible d'estimer la valeur recouvrable de l'actif pris
individuellement, la valeur recouvrable de l'UGT laquelle l'actif
appartient (l'UGT de l'actif) doit tre dtermine.
Les UGT d'un mme actif ou de mmes types d'actifs doivent tre
identifies de faon cohrente et permanente d'une priode
l'autre, moins qu'un changement ne soit justifi.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Valeur recouvrable et valeur comptable d'une UGT
La valeur comptable d'une UGT doit tre dtermine sur une base en
cohrence avec la faon dont est dtermine sa valeur recouvrable.
Pour les besoins des tests de dprciation, compter de la date
d'acquisition, le goodwill acquis dans un regroupement d'entreprises,
doit tre affect chacune des UGT de l'acqureur ou chacun des
groupes d'UGT susceptible de bnficier des synergies du regroupement
d'entreprises, que d'autres actifs ou passifs de l'entreprise acquise soient
ou non affects ces units ou groupes d'units. Chaque unit ou groupe
d'units auxquels le goodwill est ainsi affect :
doit reprsenter au sein de l'entit le niveau le plus bas auquel le
goodwill est suivi pour des besoins de gestion interne ;
et
ne pas tre plus grand qu'un secteur oprationnel dtermin selon IFRS
8 "Secteurs oprationnels" .
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Valeur recouvrable et valeur comptable d'une UGT (Suite)
Si l'affectation initiale du goodwill acquis lors d'un regroupement
d'entreprises ne peut pas tre acheve avant la fin de la priode
annuelle pendant laquelle le regroupement d'entreprises est
effectu, cette affectation initiale doit tre acheve avant la fin de
la premire priode annuelle commenant aprs la date
d'acquisition.
Une UGT laquelle un goodwill a t affect doit tre soumise
un test de dprciation tous les ans ainsi que toutes les fois qu'il y
a une indication que l'unit peut s'tre dprcie, en comparant la
valeur comptable de l'unit, y compris le goodwill , sa valeur
recouvrable. Si la valeur recouvrable de l'unit excde sa valeur
comptable, l'unit et le goodwill qui lui est affect doivent tre
considrs comme ne s'tant pas dprcis.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Valeur recouvrable et valeur comptable d'une UGT (Suite)
Le test de dprciation annuel d'une UGT laquelle un goodwill a
t affect peut tre effectu tout moment pendant une priode
annuelle, condition que le test soit effectu au mme moment
chaque anne. Diverses UGT peuvent tre soumises un test de
dprciation des moments diffrents.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Perte de valeur de la plus grande UGT
Une perte de valeur doit tre comptabilise pour une UGT (le plus petit
groupe d'UGT auquel un goodwill ou un actif de support a t affect) si,
et seulement si, la valeur recouvrable de l'unit (du groupe d'units) est
infrieure la valeur comptable de l'unit (du groupe d'units). La perte
de valeur doit tre rpartie, en rduction de la valeur comptable des
actifs de l'unit (du groupe d'units) dans l'ordre suivant :
tout d'abord, rduction de la valeur comptable de tout goodwill affect
l'UGT (au groupe d'UGT) ;
et
ensuite, des autres actifs de l'unit (du groupe d'units) au prorata de la
valeur comptable de chaque actif dans l'unit (le groupe d'units).
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Perte de valeur de la plus grande UGT (Suite)
Pour rpartir une perte de valeur selon le paragraphe prcdent, une
entit ne doit pas rduire la valeur comptable d'un actif en dessous du
plus lev de :
sa juste valeur diminue des cots de vente (si on peut la dterminer) ;
sa valeur d'utilit (si on peut la dterminer) ;
et
zro.
Le montant de la perte de valeur qui, par ailleurs, aurait t affect
l'actif, doit tre rparti au prorata entre les autres actifs de l'unit (du
groupe d'units).
Aprs l'application des dispositions nonces ci-dessus, un passif doit tre
comptabilis pour tout montant non rparti d'une perte de valeur d'une
UGT si, et seulement si, cela est impos par une autre norme.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Reprise d'une perte de valeur
Une entit doit apprcier, chaque date de reporting, s'il existe une
indication qu'une perte de valeur comptabilise au cours de priodes
antrieures pour un actif autre qu'un goodwill est susceptible de ne plus
exister ou d'avoir diminu. S'il existe une telle indication, l'entit doit
estimer la valeur recouvrable de cet actif.
Une perte de valeur comptabilise au cours de priodes antrieures pour
un actif autre qu'un goodwill doit tre reprise si, et seulement si, il y a
eu un changement dans les estimations utilises pour dterminer la
valeur recouvrable de l'actif depuis la dernire comptabilisation d'une
perte de valeur. Si tel est le cas, la valeur comptable de l'actif doit tre
augmente hauteur de sa valeur recouvrable, dans la limite fixe par le
paragraphe suivant. Cette augmentation se traduit par la reprise d'une
perte de valeur.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Reprise d'une perte de valeur d'un actif isol
La valeur comptable d'un actif, autre qu'un goodwill , augmente en raison de la
reprise d'une perte de valeur ne doit pas tre suprieure la valeur comptable
qui aurait t dtermine (nette des amortissements) si aucune perte de valeur
n'avait t comptabilise pour cet actif au cours d'exercices antrieurs.
Une reprise de perte de valeur d'un actif autre qu'un goodwill doit tre
immdiatement comptabilise au compte de rsultat, sauf si l'actif est
comptabilis son montant rvalu selon une autre norme (par exemple selon
le modle de la rvaluation dans IAS 16). Toute reprise d'une perte de valeur
d'un actif rvalu doit tre traite comme une rvaluation positive selon cette
autre norme.
Aprs la comptabilisation d'une reprise de perte de valeur, la dotation aux
amortissements de l'actif doit tre ajuste pour les priodes futures, afin que la
valeur comptable rvise de l'actif, diminue de sa valeur rsiduelle (s'il y a lieu),
soit rpartie de faon systmatique sur la dure d'utilit restant courir.
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Reprise d'une perte de valeur d'une UGT
La reprise d'une perte de valeur d'une UGT doit tre affecte aux actifs
de l'unit, l'exception du goodwill , au prorata des valeurs comptables
de ces actifs. Ces augmentations de valeurs comptables doivent tre
traites comme des reprises de pertes de valeur d'actifs isols.
Lors de la rpartition d'une reprise de perte de valeur d'une UGT selon le
paragraphe prcdent, la valeur comptable d'un actif ne doit pas tre
augmente au-del du plus faible :
de sa valeur recouvrable (si on peut la dterminer) ;
et
de la valeur comptable qui aurait t dtermine (nette des
amortissements) si aucune perte de valeur n'avait t comptabilise pour
l'actif au cours de priodes antrieures.
Le montant de la perte de valeur qui, par ailleurs, aurait t affect
l'actif, doit tre rparti au prorata entre les autres actifs de l'unit,
l'exception du goodwill .
IAS 36 "DPRCIATION D'ACTIFS"
Reprise d'une perte de valeur concernant un goodwill
Une perte de valeur comptabilise pour un goodwill ne doit pas tre
reprise lors d'une priode ultrieure.
Informations fournir
Pour chaque catgorie d'actifs, l'entit doit notamment fournir :
le montant des pertes de valeur comptabilises dans le compte de
rsultat au cours de la priode et le(s) poste(s) du compte de rsultat
dans le(s)quel(s) ces pertes de valeur sont incluses ;
le montant des pertes de valeur comptabilises dans le compte de
rsultat au cours de la priode et le(s) poste(s) du compte de rsultat
dans le(s)quel(s) ces pertes de valeur sont reprises ;
le montant des pertes de valeur sur des actifs rvalus comptabiliss
directement en capitaux propres au cours de la priode ;
le montant des reprises des pertes de valeur sur des actifs rvalus
comptabiliss directement en capitaux propres au cours de la priode.

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