INTRODUCTION A LA CONSOLIDATION

PARTIE 2

Cours de janvier 2020

I Elimination des opérations internes,

Exemples:
Au niveau du bilan: prêts, emprunts, avances en compte
courant, créances et dettes, provisions éventuelles
Au niveau du compte de résultat: achats, ventes de
marchandises ou immobilisation, de prestations, dividendes
Formalisation de réconciliations intercompagnies encore
appelées confirmations intercompagnies signées par les
responsables comptables des deux sociétés du groupe
Reprend les comptes de bilan (actif et passif) et du compte
de résultat (charges et produits) concernés et analyse les
écarts éventuels pour ajustement
2
1.1. Elimination des opérations internes, sans
impact sur le résultat net consolidé

Elimination n’affectant pas le résultat consolidé / les

capitaux propres consolidés, concernant les sociétés
consolidées par:
 Achats / ventes (marchandises ou prestations de services)
Dettes et créances réciproques
Avances en comptes courants / prêts, ainsi que les charges et
produits financiers correspondants.
=> cf. cas pratiques traités en cours en pièces jointes

3
1.2 Elimination des opérations internes, avec
impact sur le résultat net consolidé

① Dépréciation des titres consolidés ou avances à des filiales

② Dividendes
③ Profits sur cession d’immobilisations intragroupe => cf. cas
pratiques traités en cours et pièce jointe
④ Marge / profit sur stocks => cf. cas pratiques
⑤ Marchandises expédiées par la mère mais non
comptabilisées par la filiale => cf. cas pratiques

Règle de base pour les écritures d’élimination

Opérations de l’exercice => Impact du résultat 4
Opérations antérieures => Impact des réserves
1.2a) Elimination de résultats internes:
dépréciation de titres consolidés et créances
rattachées
Une avance d’un montant de de 1000k€ de M à sa filiale F est
dépréciée à 600k€ en N.
Elimination de l’avance au 31/12/N
45 (Chez M) Avance à F 1000
45 (Chez F) Avance de M 1000
Annulation de la provision comptabilisée au 31/12/N dans les
comptes consolidés, soit chez M:
495 Dépréciation des créances F 600
68 Dotation aux provisions 600
(écriture synthétique pouvant être ventilé compte de bilan /
5
compte de gestion)
1.2.a) Elimination de résultats internes:
dépréciation de titres consolidés
Les titres de la société F1 consolidée par le groupe en M ont
une valeur brute chez M de 1000k€. Ils ont été dépréciés à
hauteur de 40% en N-1 et 10% complémentaires en N.
Annulation de la provision comptabilisée au 31/12/N-1 dans
les comptes consolidés, soit:
296 – Dépréciation des titres F1 400
106 Réserves consolidées 400
Elimination de la dotation de l’exercice N
296 – Dépréciation des titres F1 100
68 – Dotation aux provisions 100
(écriture synthétique pouvant être ventilée compte de bilan / 6
compte de gestion)
1.2.b) Elimination de résultats internes:
dividendes

En N, la société M a reçu 100 au titre des dividendes de F1.

Les dividendes versés entre sociétés consolidées

correspondent à un transfert de résultat interne; il ne s’agit
pas d’un enrichissement du groupe. Ils doivent donc être
éliminés.

Le bénéfice de F a déjà été pris en compte dans le résultat

consolidé N-1. La comptabilisation de dividendes provenant
d’entités consolidées reviendraient à constater deux fois les
7
mêmes bénéfices.
1.2.b) Elimination de résultats internes:
dividendes
En N, la société M a reçu 100 au titre des dividendes de F1

Ecriture comptable: éliminer le produit financier chez la mère

en contrepartie des réserves consolidées, soit:
76 – Dividendes F 100
Réserves consolidées 100

8
2) Ecritures dites de pré-consolidation

 Les sociétés consolidées réalisent elles-mêmes les travaux de

dits de pré-consolidation de leurs comptes individuels.
 Les écritures de pré-consolidation sont enregistrées dans un
journal qui est tenue dans un système comptable en partie
double avec des écritures distinctes enregistrées
- pour les comptes de bilan d’une part et
- pour les comptes de gestion d’autre part.
 Un compte de liaison « Résultat global » est utilisé dans les
écritures relatives aux charges et aux produits.
2) Retraitements obligatoires des comptes
individuels

2.1) Retraitement à des fins d’homogénéisation. Par exemple

- Méthode / durée d’amortissements des immobilisations,
- Frais d’établissement
- Méthode de valorisation des stocks (CUMP/FIFO)
=> Cf cas pratiques

2.2) Provisions règlementées à caractère fiscal dont

- provision pour hausse des prix,
- amortissements dérogatoires,
10
2.2) Retraitements obligatoires: Elimination
des provisions réglementées
Les provisions règlementées sont comptabilisées dans les
comptes sociaux en application de dispositions légales, le
plus souvent dans le but d’une réduction de la charge
d’impôt.
Elles sont éliminées en consolidation pour chaque
mouvement, en tenant compte de l’effet de l’impôt par:
• Virement en réserve des provisions antérieurement
constituées (à nouveaux);
• Elimination par le résultat de provisions constituées au cours
de l’exercice.
11
2.3) Retraitements préférentiels – CRC 99-
02, / obligatoires en IFRS exemples
1) Comptabilisation au passif des coûts de prestations de
retraite et prestations assimilées
2) Immobilisation des biens dont l’entreprise dispose de
contrat de location financement
3) Comptabilisation à l’actif des coûts de développement,
4) Comptabilisation en charge des frais de constitution,
5) Comptabilisation à l’actif des frais d’acquisition d’actifs
immobilisés

12
2.3 Méthodes préférentielles devenues méthodes de
référence en CRC 99-02
• ANC 2018 – 01 d’avril 2018 homologué en octobre
2018 –modifiant le PCG 2014 avec suppression de la notion de
méthode préférentielle et introduction de la notion de méthode
de référence qui conduisent à une meilleure information
financière.
• 4 sont conservées :
• provisionnement des engagements sociaux, comptabilisation à
l’actif des coûts de développement, comptabilisation en charge
des frais de constitution, comptabilisation à l’actif des frais
d’acquisition d’actifs immobilisés
• 2 sont abandonnées (les méthodes subsistent mais ne sont plus
préférentielles) : comptabilisation des contrats à long terme à
l’avancement, imputation des frais d’augmentation de capital sur
les primes d’émission ou de fusion
 2.3.1 Crédit bail – Cas A (1/3)
• La société FEDER a conclu un contrat de crédit-bail dans les
conditions suivantes au début de l’année N-1 :
- Valeur d’origine du matériel : 553 500
- Durée du contrat 5 ans
- Loyer annuel payé à terme à échoir 150 000
Le groupe MAX considère l’opération comme un achat amorti sur 5 ans
en linéaire.

=> Présentez la partie utile du tableau d’analyse de l’emprunt fictif

équivalent.
=> Passez les écritures de retraitement de pré-consolidation au
31/12/N.
2.3.1 Crédit bail Cas A (2/3)

N-1   N

SOCIAL CHARGE DE LOYER (A) 150 000 150 000

DOTATIONS AUX
CONSO AMORTISSEMENTS 110 700 110 700
CHARGES D'INTERET 72 600 58 700
SOUS TOTAL (B)     183 300   169 400

ECART (B-A) 33 300 19 400

IMPOT DIF (B-A)*33,33% (11 099) (6 466)
IMPACT NET DIMINUTION DES RESERVES 22 201    
IMPACT NET DIMINUTION DU RESULTAT     12 934
2.3.1 Crédit bail A (3/3)
2.3.1 Crédit bail - Cas B (1/3)
2.3.1 Crédit bail – Cas B (2/3)
2.3.1 Crédit bail – Cas B (3/3)
2.3.2 Méthode à l’avancement,
Conditions à respecter
• Identification claire du montant total des produits du contrat ;
• Identification claire du montant total des coûts imputables au
contrat,
• Existence d’outils de gestion, de comptabilité analytique et de
contrôle interne permettant de valider le pourcentage
d’avancement et de réviser, au fur et à mesure de
l’avancement, les estimations de charges, de produits et de
résultat.
• Si perte connue sur le contrat, provision immédiate.
2.3.2 Méthode à l’avancement

• La société FEDER a signé le 1er janvier N-1, un contrat de

construction livrable en N+1.
• Elle comptabilise, dans ses comptes sociaux, ce contrat selon
la méthode à l’achèvement.
• Les caractéristiques de ce contrat sont :
- Valeur prévisionnelle du contrat : 600 000 euros
- Charges enregistrées 160 000 euros en N-1 et 240 000 euros en
N
- Charges prévisionnelles en N+1 : 100 000 euros
 
Identifier l’impact des écritures de passage d’une méthode à
l’autre (bilan et compte de résultat). Hypothèse absence de TVA
 2.3.2 Méthode à l’avancement

N-1 N N+1
PRIX DE VENTE FERME 600 000
COÛTS TOTAUX DE PRODUCTION, PREVISIONNELS 500 000 500 000 500 000
COÛT DE PRODUCTION REEL ENGAGE A LA CLÔTURE &
160 000 240 000 100 000
ACCEPTE PAR LE COCONTRACTANT
MARGE ATTENDUE 100 000 16,67%

=> % D'AVANCEMENTS SUIVANTS A LA FIN DES EXERCICES

TAUX D'AVANCEMENT DE L'ANNEE 32% 48%
CHIFFRE D'AFFAIRES A L'AVANCEMENT DE L'ANNEE 192 000 288 000
VS. COUT REELS COMPTABILISES 160 000 240 000

A L'OUVERTURE MOUVEMENT A LA CLOTURE

FACTURE A ETABLIR 192 000 288 000 480 000
ENCOURS DE PRODUCTION -160 000 -240 000 -400 000
MARGE 32 000 48 000 80 000
CHARGE D'IS A 33,33% -10 666 -16 000 -32 000
IMPACT NET SUR LES RESERVES 21 334
IMPACT NET SUR LE RESULTAT 32 000
3. Audit des comptes consolidés
Certification des comptes consolidés prévue par l’article
L 823-9 du code de commerce

Une nécessité pour le CAC de respecter le code de

déontologie de la profession, tout particulièrement:
- Article 14 – Accomplissement de sa mission en respectant
les Normes d’Exercice Professionnel, homologuées par le
Garde des Sceaux

Cadre normatif posant les principes de l’audit des

comptes s’appuyant sur une approche par les risques.
 3 – Audit des comptes consolidés -
Réglementation complémentaire applicable
En complément des dispositions prévues par les autres NEP
relatives à la certification des comptes

 NEP 100 – Audit des comptes réalisés par plusieurs

commissaires aux comptes
 NEP 600 – Principes applicables à l’audit des comptes
consolidés

 NEP 700 Rapport du commissaire aux comptes sur les

comptes annuels et consolidés

24
3.1 NEP 100 – Principes à retenir
 NEP 100: Audit des comptes réalisés par
plusieurs commissaires aux comptes

Principes à retenir
 Répartition équilibrée en terme quantitatif et
qualitatif,
 Répartition modifiée régulièrement pour tout
ou partie au cours du mandat de six ans,
 Communication commune et concertée
25
 3.2 Définitions fournies par la NEP 600
Risque d’audit = Risque qu’une anomalie présente dans
l’information comptable des entités comprises dans la
consolidation et pouvant générer des anomalies significatives
dans les comptes consolidés ne soit pas détectée
 ni par les professionnels chargés du contrôle des comptes de
ces entités,
 ni par le CAC

Entités: entités comprises dans la consolidation

Entité consolidante: entité qui établit les comptes consolidés

26
 3.2 NEP 600 – Principales étapes (1/3)

1) Lettre de mission (NEP 210)

2) Planification de l’audit (NEP 300) avec plan d’audit et

programmes de travail

3) Prise de connaissance de l’ensemble consolidé et de son

environnement et évaluation du Risque d’Anomalie
Significative (NEP 315)

4) Connaissance des professionnels chargés du contrôle des

comptes des entités
27
5) Seuils de signification (NEP 320)
 3.2 NEP 600 – Principales étapes (2/3)
6) Réponses à l’évaluation des risques (NEP 330)
a) Tests sur l’efficacité des contrôles conçus par l’entité consolidante
b) Nature et étendue des travaux sur l’information comptable établie par
les entités => Distinction entités importantes vs. entités non importantes
c) Nature et étendue de l’implication du CAC dans les travaux réalisés par
les professionnels chargés du contrôle des comptes des entités
 Instructions d’audit aux professionnels chargés du contrôle des comptes
des entités avec identification des zones de risques
 Revues des notes de synthèses avec commentaires analytiques,
résultats et conclusions établis par les professionnels chargés du
contrôle des comptes des entités

7) Processus de consolidation
- Revue du périmètre de consolidation, des méthodes de consolidation
- Revue des retraitements de consolidation (obligatoires, préférentiels, 28
éliminations des écritures internes) et écritures de consolidation (y
compris comptabilisation du goodwill)
 3.2 NEP 600 – Principales étapes (3/3)
8) Evènements postérieurs (NEP 560)

9) Communication avec les professionnels chargés du contrôle

des comptes des entités

10) Evaluation du caractère suffisant et approprié des éléments

collectés

11) Communication (NEP 265, NEP 550, NEP 260)

12) Documentation (NEP 330)

29