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Chapitre 2: L’étude des règles

d’évaluation: Le régime des


immobilisations corporelles et
incorporelles

1
I: Notion comptable d’immobilisation
1) Définition des immobilisations

D’après le PCM,
« les immobilisations sont des biens ou valeurs destinés
à servir de façon durable à l’activité de l’entreprise;
elles ne se consomment pas par le premier usage »

2
II: Classification des immobilisations
Le PCM distingue 4 groupes d’immobilisations:
_ L’immobilisation en non-valeurs;
_ Immobilisations incorporelles;
_ immobilisations corporelles;
_ immobilisations financières.

3
III: Règles d’évaluation
En comptabilité pour chaque bien, il convient de
distinguer les valeurs suivantes:

VE: valeur d’entrée


VA: valeur actuelle
VCN: valeur comptable nette
VS: valeur de sortie
4
VA: c’est une valeur d’estimation calculée à un
moment donné, en fonction du marché et de l’utilité
économique de l’élément pour l’entreprise.
à ne pas confondre avec la valeur vénale de
l’élément(prix de revente potentiel)

5
VCN: valeur retenue à l’arrêté des comptes
VCN
( valeur au bilan)
Brut Bilan Amort .et provi Net

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A la date d’inventaire (clôture du bilan), la VA est comparée
à:

La VE pour des éléments non amortissables


La VNA pour les éléments amortissables

VNA(valeur nette d’amortissements)= VE – cumul


d’amortissements.
7
Pour les éléments non amortissables:
si VA > VE VCN = VE

si VA < VE VCN = VA (principe de


prudence)
la différence VE – VA est une moins value à
comptabiliser.
8
Pour les éléments amortissables

si VA > VNA VCN = VNA

si VA < VNA VCN = VA, si on juge que la VA est nettement inférieure


à la VNA

Par contre si on juge que la VA n’est pas notablement inférieure à


la VNA, cette dernière est retenue comme valeur d’inventaire

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La VS est égale à la VE du bien selon le principe du
coût historique

10
A) L’enregistrement des immobilisations à leur
entrée dans l’entreprise (immobilisations
corporelles et incorporelles)
à leur entrée dans le patrimoine de l’entreprise, les
immobilisations sont enregistrées:

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À leur coût d’acquisition : immobilisations acquises à
titre onéreux ;
À leur coût de production : immobilisations produites
par l’entreprise ;
À leur valeur vénale : immobilisations obtenues à titre
gratuit ;
À leur valeur d’apport pour les biens reçus à titre
d’apport ;
12

1) Le coût d’acquisition :

coût d’acquisition = prix d’achat + frais accessoires

Prix d’achat: il s’agit du prix d’achat net de toute réduction de


caractère commercial diminué de la TVA récupérable

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Frais accessoires à inclure obligatoirement dans le
coût d’acquisition:
* Les droits de douane pour les biens importés;
* La TVA et les taxes non récupérées par
l’entreprise;
* Les frais de transport, d’installation et de montage
nécessaires à la mise en service du bien.
14
Frais accessoires non compris dans le coût
d’acquisition:
 droit de mutation,
 honoraires ou commissions ,
 frais d’actes

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En principe, ces frais constituent des charges de
l’exercice de leur engagement (classées par nature)

Sur option, ces frais peuvent être étalés sur plusieurs


exercices, dans ce cas on procède en principe de la
manière suivante:

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Au moment de l’engagement de ces frais on passe
l’écriture suivante:
Charges X
par nature

Compte de X
trésorerie ou de
dettes

17
À la fin de l’exercice ,et sur une décision de gestion ces
frais seront portés en actif du bilan:

débit: 2121 frais d’acquisition des immobilisations


crédit: 7197: transferts de charges d’exploitation

18
Frais d’essai; ces frais sont des charges de l’exercice
(compte « entretien et réparation »)
Mais, ils peuvent être immobilisés sous décision des
dirigeants( 2128 « autres charges à répartir »).

19
Le régime des frais financiers liés à l’acquisition des
immobilisations:

Les intérêts financiers intercalaires de


préfinancement sont à inclure dans le coût
d’acquisition si la durée d’acquisition est supérieure à 1
an

20
2) Le coût de production:

Le coût de production:
• Le coût des matières consommées;
• Les charges directes de production: en particulier la main d’œuvre et
charges sociales, ainsi que les charges opérationnelles ou de
structure directement liées à la réalisation du bien ( amortissement
du matériel utilisé par exemple);
• Les charges indirectes de production .
21
En sont exclus , en principe:
• Les charges financières.
• Les frais de recherche et de développement.
• Les charges d’administration générale.
• La quote-part des charges correspondant à la sous
activité.

22
Comptabilisation:
* à la date d’achèvement, en cours de l’exercice, de
l’immobilisation produite par l’entreprise pour elle-même,
on passe l’écriture suivante:

Débit: compte d’immobilisation concerné


Crédit: 714: immobilisations produites par
l’entreprise pour elle-même
23
Si à la clôture de l’exercice l’immobilisation n’est pas
terminée:

Débit: 239 immobilisation corporelle en cours


Crédit: compte 714

24
L’application de la TVA à la production
d’immobilisation par l’entreprise

Sur le plan fiscal, la production d’immobilisation


par l’entreprise constitue une livraison à soi-même
passible de la TVA

25
Acquisition d’une immobilisation par crédit –
bail:

Le contrat de crédit –bail constitue une opération de


location assortie d’une promesse de vente du bien au
locataire à l’expiration de la période de location

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Pour les immobilisations obtenues par crédit-bail, le
traitement comptable est le suivant:
 D’abord, ces immobilisations ne sont pas enregistrées à
l’actif du bilan
 Seulement les montant des redevances (loyers
périodiques) payées qui sont comptabilisés:
Débit: 6132: Redevances de crédit-bail (mobilier et matériel)
Crédit: compte de trésorerie ou de dettes
27
La TVA sur les opérations de crédit-bail est
récupérable à l’exception des redevances leasing
relatives aux voitures de tourisme où la TVA n’est pas
déductible

28
À l’issue de la période de location:
 Si le locataire ne lève pas l’option d’achat, aucune opération
n’est à enregistrer en dehors du remboursement de l’éventuel
dépôt de garantie
 Si l’option est levée, c’est une acquisition d’immobilisation pour
l’entreprise; la VE de l’immobilisation= montant versé à la
société de crédit-bail.
 L’amortissement à pratiquer par la suite sera linéaire(matériel
d’occasion)
29
Exemple:
Le 1/10/2014, la société Beta lève l’option d’achat d’un contrat de crédit
bail relatif à un matériel industriel.
Montant de l’option d’achat : 50000 dhs
Dépôt de garantie versé à la souscription: 6000 dhs restitué au locataire
Paiement du reliquat par chèque bancaire.
La durée résiduelle de l’utilisation du matériel est de 4 ans
TAF: enregistrer les écritures comptables au 1/10/2014 et au
31/12/2014.

30
Application (coût de production):
L’entreprise BAC a construit pour son propre usage un matériel.
Les travaux ont débuté le 1/7/N et se sont achevés le 30/6/N+1:
 Matières premières: 2373000 dhs;
 Main d’œuvre directe : 4200000 dhs ( dont 525000 dhs de charges
fixes)
 Frais de fabrication: 2625000 dhs ( dont 315000 dhs de charges fixes).
L’activité a représenté 80% de l’activité normale en N et N+1. les
charges par nature ont été correctement comptabilisées. Le taux
de TVA est de 20%. 60% des dépenses sont engagées en N.
TAF:
1. Calculer le coût de production au 31/12/N et au 30/6/N+1;
2. Comptabiliser les écritures nécessaires au 31/12/N et au 30/6/N+1
31
Acquisition d’une immobilisation dont le prix est
indexé

32
L’acquisition d’une immobilisation est parfois
accompagnée de l’octroi d’un crédit (délai de
paiement) de longue durée par le fournisseur.
Dans cette hypothèse, les annuités de paiement
peuvent faire l’objet d’une indexation.

33
Enregistrement comptable:
Le coût d’acquisition est déterminé conformément aux
règles générales.
Les différences de règlement liées à la variation de
l’index doivent être analysées comme des charges ou
des produits financiers rattachables, pour leur part
respective, aux différents exercices de paiement du
prix.

34
Exemple:
Une société a acquis un immeuble dont le prix est fixé
à 8000000 dhs payable en 5 annuités annuelles
indexées sur le taux d’inflation annuel.

35
Lors de l’acquisition:
VE = coût d’acquisition
À la clôture de chaque exercice:
Pertes potentielles différences d’indexation-actif
enregistrées aux comptes « Ecart de conversion-Actif »
Constater une provision pour risques (1518: autres
provisions pour risques)
36
Gains potentiels différences d’indexation-passif,
enregistrées dans les comptes « Ecart de conversion-Passif
».
À l’échéance:
Les écarts de conversion étant annulés au début de chaque
exercice,
 le règlement laissera apparaître donc un gain ou une
perte à caractère financier à comptabiliser.
37
Application:
La société Beta a acquis le 1/1/2012, un matériel
industriel d’une valeur de 1000000 dhs (HT). Le
règlement doit être effectué selon les modalités
suivantes: (TVA 20%)
250000 Ht à la livraison du bien le 1/1/2012.
Le solde en trois versements égaux , les 31 décembre
2012,2013 et 2014. ces montants font l’objet d’une
indexation calculée sur le taux d’inflation officiel de
chaque année. Celui enregistré fin 2012 est de 2.5%; 2013
(3%); 2014(3.25%). Taux d’amortissement linéaire 10%.
38
Acquisition d’une immobilisation libellée en devises
Application:
Le 1/11/2014, l’entreprise alpha a importé une machine
outil facturée par un fabricant belge au prix de 350000
euros HT; cette acquisition est payable dans 90 jours.
Cours de la devise:
 Le 1/11/2014: 1 euro = 9.5 dhs
 31/12/2014: 1 euro = 8 dhs
 Le 1/2/2015 : 1 euro = 11 dhs.
39
Acquisition d’une immobilisation bénéficiant
d’une subvention d’investissement
Les subventions d’investissement sont des aides
financières dont bénéficie l’entreprise en vue
d’acquérir ou de créer des valeurs immobilisées ou de
financer des activités à long terme.
Les subventions d’investissement sont imposables sur
plusieurs exercices.

40
Les subventions doivent être réintégrées dans les
produits de l’exercice à concurrence de l’amortissement
des biens qu’elles ont permis de financer.
Pour permettre aux bilans de donner une image fidèle
des actifs immobilisés, le fisc autorise l’amortissement
des biens financés par subventions, mais il exige que
soient comptabilisés en produits des montants
identiques à ces amortissments.
41
Comptabilisation:
La notification de la subvention:
Débit: 34511: Subventions d’investissement à recevoir.
Crédit: 1311 : Subventions d’investissement reçues

42
Réception du montant de la subvention:
Débit : 5141: Banque
Crédit: 34511: Subventions d’investissement à recevoir
Reprise de la subvention à l’inventaire:
Débit: 1319: subventions d’investissement inscrites au CPC
Crédit: 7577: Reprises sur subvention d’investissement de
l’exercice

43
Exemple
L’entreprise Gamma reçoit de l’Etat en date du 15/4/2013
une attribution de 1000000 dhs pour subventionner
l’acquisition d’un matériel anti pollution.
Le virement est reçu le 1/6/2013.
L’acquisition est le 1/7/2013au prix de 1000000 dhs HT payé
par chèque bancaire.
Taux d’amortissement linéaire 10%.
44
Si la subvention finance une partie du coût
d’acquisition, le montant de la reprise de la subvention
est égal à:
 Dotation d’amortissement annuelle x C
Avec C = subvention reçue/coût de l’immobilisation

45
Exemple :
La société Beta a obtenu une subvention
d’investissement de 150000 dhs pour financer un
matériel de 500000 dhs qui sera amorti de 62500 dh le
31/12/N.

46
Si la subvention a financé une immobilisation non
amortissable, la reprise se fait sur la durée
d’inaliénabilité de l’immobilisation.

47
Acquisition des immobilisations
et TVA

48
Règles générales:
La tva afférente aux biens et services acquis, par une entreprise
est déductible (récupérable) dans la mesure où ceux-ci sont
destinés à la réalisation d’opérations situées dans le champ
d’application de la tva
Ainsi, lorsque une entreprise est assujettie partiellement à la tva
La déduction s’effectue en tenant compte de prorata de
déduction
49
Détermination du prorata (P):

CA TTC sur opérations soumises à la TVA+ CA sur opérations exonérées avec


droit à déduction + TVA fictive sur opérations exonérées avec droit à
déduction
P=
Total numérateur + CA exonéré sur opérations n’ouvrant pas droit à
déduction + CA sur opérations situées hors champ d’application de la TVA

50
Exemple:
Matières premières achetées au cours du mois M,
200000 dhs HT, TVA 20%;
P = 80%
Réponse:
TVA facturée par le fournisseur = 200000 × 0,2 =
40000 dhs
TVA récupérable = 40000 × 0,8 = 32000 dhs

51
Achats de matières premières
Etat, TVA récupérable 208000
32000

Banque 240000

52
Exemple :
Une entreprise acquiert au cours de l’année N un local
grevé d’un montant de TVA de 150000 dhs.
Coût d’acquisition = 750000 dhs HT
TVA 20%
P (N-1) = 60%

53
Bâtiments (750000+60000)
Etat, TVA récupérable 810000
(150000 × 0,6)
90000

Banque 900000

54
Prorata provisoire et prorata
définitif:
Par hypothèse, le prorata peut seulement être connu
après la clôture de l’exercice
En cours d’année, l’entreprise utilise donc un prorata
provisoire = prorata définitif de l’année précédente ou
un prorata prévisionnel
55
Ultérieurement, lorsque le prorata définitif est connu

 Régularisation de la TVA sur immobilisation


déjà constatée en tenant compte du prorata provisoire

Régularisation à opérer lorsque la variation entre le prorata


provisoire et le prorata définitif est supérieure à 5 points

56
Régularisations à opérer

Calculer la variation de prorata:

(N) (N+1)
Δ° = prorata provisoire – prorata définitif

57
Deux cas à considérer:
1er cas: Δ° positive:
P provisoire – P définitif > 5 points

Reversement de la TVA

Charge exceptionnelle

58
2 ème cas : Δ° négative
P provisoire – P définitif < 5 points

Déduction complémentaire

Produit exceptionnelle

59
TVA sur facture × Δ° de prorata

TVA à régulariser = 5

Cette régularisation doit se poursuivre durant les 5 années qui


suivent l’année d’acquisition

60
Enregistrement comptable:
En cas de reversement de la TVA:
6582 Rappels d’impôts 4456 Etat, TVA due

X X

61
En cas de déduction complémentaire:
7582 Dégrèvements d’impôts 3455 Etat, TVA récupérable

X X

62
Exemple:
Le 15/12/2003, l’entreprise X achète une machine d’une
valeur de 100000 dhs HT
TVA 20%
Prorata 2002 : 60%
Prorata 2003 : 63%
Prorata 2004 : 70%
Prorata 2005 : 54%
63
I. Les frais de recherche et de
Développement:

64
Il s’agit seulement de dépenses engagées par
l’entreprise pour son propre compte;
En effet, les opérations de recherche et développement
engagées pour le compte d’un client font partie du coût
de la prestation facturée et sont donc inscrites dans les
charges de l’exercice.

65
• On distingue trois catégories de travaux de recherche et
développement:
o La recherche fondamentale, purement théorique , elle
regroupe les travaux de recherche scientifique n’ayant pas de
finalité économique déterminée au moment des travaux.
o Recherche appliquée qui est orientée vers la résolution de
problèmes concrets.
o Le développement qui a pour mission de rendre
opérationnels les résultats des recherches précédentes
66
Comptabilisation des frais de R et D
Nature des frais de R et D Traitement comptable
Comptabilisation obligatoire en charges de l’exercice
Frais de recherche fondamentale au cours duquel elles sont engagées.

Comptabilisation en charges de l’exercice, mais


possibilité d’inscrire ces frais en
immobilisations incorporelles si les conditions
suivantes sont réalisées:
Frais de recherche appliquée et frais de Les projets concernés doivent être nettement
développement individualisés;
Chaque projet doit avoir à la date d’établissement
des comptes annuels de sérieuses chances de
réussite technique et de rentabilité
commerciale;
Leur coût doit être distinctement établi

67
Si l’entreprise décide, au vu des conditions préalables, de
porter des frais de recherche appliquée à l’actif du bilan:
Débit: 2210 «  immobilisation en R et D »: somme des
coûts supportés;
Crédit: 7142 « immobilisations incorporelles produites »
Durée d’amortissement maximale: 5 ans

68
En cas d’échec des projets de R et D, les dépenses
correspondantes sont immédiatement amorties:
Débit: 65912 « dotations aux amortissements
exceptionnels des immobilisations incorporelles »
Crédit: 2821 « amortissement des immobilisations
incorporelles »

69
En cas de prise de brevet consécutive à des recherches
liées à la réalisation de projets:
Valeur du brevet crée = valeur au plus égale à la
fraction non amortie des frais correspondants
inscrits au compte 2210  « immobilisation en R et D »

70
Exemple:
• Une société a dépensé l’année N, au titre de la
recherche appliquée une somme de 1755000 dhs, et
pour laquelle les conditions d’immobilisation sont
vérifiées à la date de clôture de l’année N.
• Supposons qu’en N+1 la société a déposé un brevet
consécutif à cette recherche appliquée avec une valeur
estimée à 675000 dhs et une durée de vie de 3 ans

71
2210 Immobilisations en R et D 1755000

Immobilisations
7142 incorporelles 1755000
produites

6192 D A des immobilisations 351000


incorporelles
Amortissements
2821 des 351000
(1755000× 20%) Immobilisations
incorporelles

72
2220 Brevets….. 675000

Immobilisations en
2210 R et D 675000

65912 D A exceptionnels des 729000


immobilisations incorpor.
amortissement des
2821 Immobilisations 729000
incorporelles

2821 Amortissement des 1080000


immobilisations incorpor.
Immobilisations en
2210 R et D 1080000

73
6192 D A des immobilisations 225000
incorporelles
( 675000/ 3 ans) Amortissement des
2822 brevets 225000

74
I. Les amortissements
dérogatoires

75
Définition:
Les amortissements dérogatoires sont définis
comme des amortissements ou fractions
d’amortissements ne correspondant pas à l’objet
normal d’un amortissement pour dépréciation et
comptabilisés en application de textes particuliers
Ce sont des amortissements purement fiscaux
destinés à favoriser les investissements.

76
Ce sont des amortissements fiscalement
déductibles, mais ne correspondant pas à l’objet
normal d’un amortissement pour dépréciation. Ils ne
sont donc pas économiquement justifiés.

77
Le montant des amortissements dérogatoires représente
donc la différence entre:
La charge fiscalement déductible
Et le montant correspondant à la dépréciation économique
du bien
Amortissement dérogatoire = Amortissement fiscalement déductible –
Amortissement pour dépréciation

78
Principe comptable

Les dotations aux amortissements dérogatoires d’un


bien faisant l’objet d’un amortissement fiscal
s’enregistrent en deux écritures:

79
 L’amortissement économique correspondant à la
dépréciation normale du bien (amortissement pour
dépréciation) est comptabilisé comme un
amortissement pour dépréciation

Sa valeur est portée à l’actif du bilan et vient en


diminution de la valeur d’origine du bien

80
L’amortissement dérogatoire
correspond au surplus de dépréciation du
bien. Il est comptabilisé comme une
provision réglementée ( ressource
stable)
Sa valeur est portée au passif du bilan et s’inscrit dans les capitaux
propres assimilés
( 135:  « provisions réglementées »). Il n’affecte pas la valeur du bien

81
Enregistrement comptable
Le régime comptable des amortissements
dérogatoires est le suivant:
Lors de leur constatation:
Enregistrement d’un amortissement dérogatoire:
 Débit: 6594  « dotations non courantes aux provisions
réglementées »
 Crédit: 1351 «  amortissements dérogatoires »

82
Lors de leur reprise:
Lorsque l’annuité d’amortissement fiscalement
autorisée devient inférieure à l’amortissement pour
dépréciation

Reprise d’amortissement

83
Au terme de l’amortissement du bien, l’amortissement
dérogatoire est égal à zéro
Deux situations sont donc possibles:

Il y’a dotation si : amortissement fiscalement déductible > Amortissement pour


dépréciation

Il y’a reprise si : Amortissement fiscalement déductible < Amortissement pour


dépréciation

84
Enregistrement comptable de la reprise:
Débit: 1351  « Amortissements dérogatoires »
Crédit: 7594 « Reprise non courante sur provisions
réglementées pour amortissements dérogatoires »

85
Présentation d’un Plan d’amortissement:

Amortissements fiscalement Amortissements Amortissements


admis économiquement justifiés Dérogatoires

Date Base taux Annuités Base taux Annuités Dotations Reprises


(1) (2) (1)-(2) (2)-(1)

86
Exemple:
Le 1/4/N, la société BETA a acquis un matériel
industriel. Sa durée économique d’amortissement est
de 4 ans. Sur le plan fiscal, il bénéficie de
l’amortissement exceptionnel sur 12 mois.
Valeur du matériel 1200000 dhs HT TVA 20%;
Il fait l’objet d’un amortissement linéaire.

87
Tableau d’amortissement:
Années Amortissement Amortissement Amortissement
Fiscal Économique Dérogatoire

N (1) (2) 225000 675000


900000
N+1 300000
300000
N+2 _ 300000 - 300000

N+3 _ 300000 - 300000

N+4 _ 75000 - 75000

88
31/12/N
6193 Dotations d’exploitation aux amortissements 225000
6594 Dotations N.C aux provisions réglementées 675000

28332 Amortissements du matériel et outillage 225000


1351 Amortissements dérogatoires 675000

31/12/N+1
Dotations d’exploitation aux amortissements 300000

Amortissements du matériel et outillage 300000

31/12/N+2
Dotations d’exploitation aux amortissements 300000

Amortissements du matériel et outillage 300000

89
31/12/N+2
1351 Amortissements dérogatoires 300000

7594 R.N.C sur provisions réglementées pour amorts 300000


dérogatoires
31/12/N+3
Dotations d’exploitation aux amortissements 300000

Amortissements du matériel et outillage 300000


Amortissements dérogatoires 300000

R.N.C sur provisions réglementées pour


amorts dérogatoires 300000

90
31/12/N+4
Dotations d’exploitation aux amortissements 75000

Amortissements du matériel et outillage 75000

Amortissements dérogatoires 75000

R.N.C sur provisions réglementées pour amorts


dérogatoires 75000

91

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