Les impôts différés
Chapitre 5-2
et les fusions internes
au groupe
§§
Impact des fusions sur les ID au
regard des comptes sociaux
• 1er cas : les ID lors du calcul
d’affectation du mali technique :
– opérations en VNC sous
le régime de faveur .................... 1153
– opérations en VNC sous
le régime de droit commun ..... 1154
➜ Le coin du néophyte .......................... 1155
• 2e cas : apport en valeurs réelles :
– opérations sous le régime
de faveur ....................................... 1157
– opérations sous le régime
de droit commun ....................... 1163
– la situation chez la société
bénéficiaire dans le cas d’apports
en valeurs réelles ........................ 1165
Impact des fusions internes
au regard des comptes consolidés
des groupes non intégrés
• Opérations en VNC avec régime de
faveur des fusions - Conséquences :
– résultats futurs permettant
de constater des IDA ................ 1167
– montant des déficits
reportables .................................. 1169
– montant des ID ........................... 1170
– plus ou moins-values dégagées
du fait de l’opération ................. 1171
– plus ou moins-values
dégagées lors d’opérations
antérieures et afférentes
à des biens apportés ................... 1172
366
Impots_differes_2010.indb 366
§§
– mali technique constaté
dans les comptes sociaux
en « fonds commercial » ........... 1176
– provisions/dépréciations
non intragroupe apportées ...... 1177
– provisions réglementées
existant chez l’absorbée ........... 1179
– provisions/dépréciations
intragroupe .................................. 1180
– autres ............................................ 1182
• Opérations réalisées en VNC
avec régime de droit commun -
Conséquences :
– déficits reportables .................... 1184
– intérêts différés ........................... 1185
– plus ou moins-values ................. 1186
– provisions/dépréciations
non intragroupe
apportées .................................... 1191
– provisions réglementées ........... 1192
– autres ........................................... 1193
• Opérations réalisées en valeurs
réelles avec régime de faveur
des fusions - Conséquences :
– résultats futurs permettant
de constater des IDA ................ 1195
– déficits ........................................... 1196
– plus ou moins-values dégagées
du fait de l’opération ................. 1197
– plus ou moins-values antérieures
en sursis ou report .................... 1205
– sur les provisions pour risques
et charges apportées ................. 1206
– provisions réglementées
reconstituées chez l’absorbante 1210
– autres ............................................ 1211
03/01/2011 14:35:39
 CH 5-2 : FUSIONS INTERNES AU GROUPE
§§
• Opérations réalisées en valeurs
réelles avec régime de droit
commun des apports -
Conséquences :
– effet global de l’opération ........ 1213
– déficits reportables .................... 1214
– intérêts différés ........................... 1215
– plus ou moins-values ................. 1216
– provisions pour risques et
charges non intragroupe
apportées ..................................... 1218
– provisions réglementées ........... 1219
Impact des fusions internes au
regard des comptes consolidés
des groupes intégrés
• Opérations réalisées en VNC
avec régime de faveur des fusions -
Conséquences :
– effet global de l’opération ........ 1221
– déficits reportables .................... 1222
– intérêts différés ........................... 1226
– plus ou moins-values ................. 1227
– provisions/dépréciations
apportées non intragroupe ..... 1233
– provisions réglementées ........... 1235
– provisions/dépréciations
intragroupe .................................. 1236
• Opérations réalisées en VNC
avec régime de droit commun -
Conséquences :
– effet global de l’opération ........ 1240
– déficits reportables .................... 1241
– intérêts différés ........................... 1242
– plus ou moins-values ................. 1243
– provisions apportées ................. 1246
– provisions réglementées ........... 1247
Impots_differes_2010.indb 367
§§
• Fusions réalisées en valeurs réelles
avec régime de faveur des fusions -
Conséquences :
– effet global au regard des ID
présents chez l’absorbée
lors de la fusion .......................... 1249
– déficits et intérêts différés :
principe ......................................... 1250
– plus ou moins-values dégagées
du fait de l’opération ................. 1251
– plus ou moins-values antérieures
en sursis ou report .................... 1252
– provisions pour risques
et charges apportées ................. 1253
– provisions réglementées ........... 1255
– provisions pour risques
intragroupe .................................. 1256
• Opérations réalisées en valeurs
réelles avec régime de droit
commun - Conséquences :
– déficits reportables .................... 1258
– intérêts différés ........................... 1259
– plus ou moins-values ................. 1260
– provisions pour risques et
charges apportées ...................... 1262
– provisions réglementées .......... 1263
– autres effets ................................. 1264
Exemple récapitulatif simplifié
• Les données .................................... 1265
• H1 : M absorbe F1 en régime
de faveur en VNC avec effet
au 1/1/N ; aucune opération
constatée en N ............................... 1268
• H2 : M absorbe F1 en régime
de faveur en valeurs réelles
avec effet au 1/1/N ; aucune
opération constatée en N ............ 1270
367
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 PARTIE 5 : IMPÔTS DIFFÉRÉS ET RESTRUCTURATIONS

L ’ E S S E N T I E L

Les fusions internes réalisées en régime de faveur sont susceptibles d’entraîner

dans les comptes consolidés des effets principalement en matière d’impôts
différés actifs. En effet, l’opération peut aboutir à modifier sensiblement les
montants de déficits reportables, les perspectives de résultats de l’absorbante
et le montant des IDP présents chez l’absorbante. Les effets au regard des
autres sources d’impôts différés sont plus rares.
Les fusions internes réalisées en régime de droit commun entraînent des
modifications importantes des impôts différés existants avant l’opération du
fait de la cessation d’activité fiscale qui s’applique chez l’absorbée. C’est ainsi
que les ID de l’absorbée sont contre-passés. De même, de nouveaux ID sont
constatés chez l’absorbante pour tenir compte du fait que les plus ou moins-
values sur les actifs et passif de l’absorbée ont fait l’objet d’une imposition
alors que sur le plan comptable consolidé, leurs valeurs restent identiques.

1150 Les conséquences en matière d’impôts différés des fusions peuvent être variables
suivant la nature des comptes traités et nécessitent d’être appréhendées à plu-
sieurs stades :
– dans les comptes sociaux ;
– dans les comptes consolidés.

Impact des fusions sur les impôts

différés au regard des comptes sociaux
1151 Les sociétés françaises optent très rarement pour la comptabilisation généralisée
des impôts différés dans leurs comptes sociaux car non obligatoires dans ces
derniers.

IFRS Les normes IFRS rendent au contraire obligatoires ces impôts différés dans les
comptes sociaux, même pour les PME.

En revanche il est obligatoire de tenir compte, de manière ponctuelle et limitée,

des impôts différés dans les comptes sociaux précisément dans certaines situa-
tions de fusions :
– en cas de mali technique, lors du calcul de son affectation aux différents élé-
ments sous-jacents ;
– en cas d’apport en valeurs réelles.
Nous analyserons ces deux éléments en retenant uniquement le cas général
des sociétés qui n’ont pas opté pour les impôts différés généralisés dans leurs
comptes sociaux.

368

Impots_differes_2010.indb 368 03/01/2011 14:35:39

 CH 5-2 : FUSIONS INTERNES AU GROUPE

1er cas : les impôts différés lors du calcul d’affectation

du mali technique
1152 La constatation d’un mali technique suppose que l’opération ait été réalisée en
valeurs nettes comptables.

RAPPEL. Le mali technique ou « faux mali » est, schématiquement, la fraction du mali global
qui résulte du seul fait que l’opération a été réalisée en valeurs nettes comptables en lieu et
place de la valeur réelle. Il convient dans un premier temps de calculer son montant à partir
de ce principe, puis dans un second temps de l’affecter aux différents actifs dont il est issu.
Cette affectation se réalise suivant un principe de proportionnalité.

EXEMPLE
M achète 3 200, le 1/1/N, les titres d’une société F1 disposant de capitaux propres de 1 000
avec, à son actif, un terrain comptabilisé pour 50, mais dont la valeur vénale est de 2000, et
une construction comptabilisée pour 300, mais dont la valeur vénale est de 570.
Courant N, M absorbe F1 en valeurs nettes comptables avec un effet au 1/1/N. Dans le bilan
de M entrent les actifs et les passifs de F1 pour une valeur nette de 1 000. En contrepartie, les
titres F1 sont annulés pour 3 200 et imputés sur les capitaux propres de 1 000. Il en résulte
un mali global de 2 200. Or, ce mali est un faux mali pour une fraction, car il s’explique par
la plus-value sur le terrain pour 1950 moins l’impôt théorique y afférent, soit 1 300, et sur la
construction pour 270 moins l’impôt théorique y afférent, soit 180. Ce faux mali entraîne une
écriture qui consiste à débiter le compte « Fonds commercial » pour 1 300 + 180 = 1 480 et
à créditer un compte de capitaux propres pour 1 480. Ce fonds commercial est affecté, dans
cet exemple, en partie au terrain et en partie à la construction.
Il est possible d’analyser le cas suivant que les opérations sont placées ou non
sous le régime de faveur des fusions.

Opérations en valeurs nettes comptables placées sous le régime de faveur

REMARQUE. Dans une telle hypothèse, la transcription comptable de la fusion ne fera inter-
venir aucune écriture d’impôts différés.
En revanche, le calcul de la parité d’échange pourra tenir compte le cas échéant des impôts
différés de chaque société sans que cela ne soit une obligation absolue.

1153 Si la fusion entraîne la constatation d’un mali technique, il est obligatoire d’affec-
ter extra-comptablement ce mali aux différents éléments sous-jacents en tenant
compte des impôts différés.

EXEMPLE DE BASE
La société F1 dont les capitaux propres sont de 2 100 est absorbée par M en valeurs nettes
comptables au 1/1/N.
Les titres F1 chez M figurent pour une valeur de 5 000.
En matière d’impôts différés, F1 dispose à cette date :
– d’après la déclaration fiscale d’un déficit de 195 porteur d’un IDA de 65 ; toutefois, lors
de la fusion, l’agrément de l’article 209-II pour transférer le déficit n’est obtenu que pour un
déficit de 90 soit un IDA de 30 ;
– d’après les états de suivi des sursis d’un IDP de : 35 ;
– d’après les provisions réglementées d’un IDP de : 100.
Soit un IDP global net de 105.

369

Impots_differes_2010.indb 369 03/01/2011 14:35:39

 PARTIE 5 : IMPÔTS DIFFÉRÉS ET RESTRUCTURATIONS

Détermination du montant global du mali

• Titres F1 chez M 5 000
• Capitaux propres comptables de 2 100
F1
• Mali global 2 900
Affectation extra-comptable
Calcul du mali technique
du mali technique
• Plus-value latente sur terrain F1 900 422 1 195  900 /
(900 + 1 200 + 300 + 150)
• Plus-value latente sur constructions 1 200 562 1 195  1 200 /
(900 + 1 200 + 300 + 150)
• Plus-value latente sur matériel 300 141 1 195  300 /
(900 + 1 200 + 300 + 150)
• Provision pour retraite F1 – 600
• Impôts différés passifs F1 – 755 (a)
• Sur prix payé à l’origine par X 150 70 1 195  150 /
(900 + 1 200 + 300 + 150)
• Total mali technique 1 195 1 195
(a) L’impôt différé de F1 se calcule à partir de l’ensemble de sources d’impôts différés propres
à F1 soit par hypothèse :
– un IDP de 105 (voir ci-dessus) ;
– les effets en matière d’impôts différés des plus-values et provisions mentionnés dans l’explica-
tion du mali technique c’est-à-dire :
- 900 (terrain) + 1 200 (constructions) + 300 (matériel) + 150 (surprix) = 2 550 de différence
temporaire imposable soit un IDP de 850,
- 600 (provision pour retraites) de différence temporaire déductible soit un IDA de 200.
Récapitulatif :
– IDP propres à F1 avant tout effet des valeurs réelles : 105 ;
– IDP sur plus ou moins-values issues des valeurs réelles : 850 – 200 = 650 ;
– soit 755 d’IDP nets au total.

Opérations en valeurs nettes comptables placées

sous le régime de droit commun
1154 Dans une telle hypothèse, et bien que la transcription comptable des apports se
réalise en valeurs nettes comptables, sur le plan fiscal, l’opération doit, au con-
traire, être réalisée en valeurs réelles et les résultats dégagés sur les éléments
apportés sont passibles de l’IS immédiatement.

REMARQUE. Là encore, aucune écriture d’impôts différés n’est constatée lors de la trans-
cription comptable des apports car, indépendamment du fait que très peu d’impôts différés
seraient nécessaires dans ce cas du fait de la libération fiscale des apports, la réglementation
comptable ne prévoit des impôts différés dans l’acte d’apport qu’en cas d’apports à la valeur
réelle sur le plan comptable (voir § 1156). En revanche, le calcul de la parité d’échange
pourra tenir compte le cas échéant des impôts différés de chaque société sans que cela soit
une obligation absolue.
En matière de mali technique, le calcul comptable sera similaire dans son principe
à celui exposé ci-dessus.
Toutefois, les différents éléments apportés étant libérés d’impôt du fait que la
fusion en régime de droit commun est analysée comme une cessation d’activité

370

Impots_differes_2010.indb 370 03/01/2011 14:35:39

 CH 5-2 : FUSIONS INTERNES AU GROUPE

sur le plan fiscal, l’affectation du mali technique nécessitera peu de recours à des
impôts différés.

EXEMPLE
(idem ci-dessus mais l’opération est réalisée en valeurs nettes comptables en régime de droit
commun)
Dans ce cas, la société F1 absorbée devra s’acquitter suite à la déclaration de cessation d’ac-
tivité, des impôts issus de l’opération en droit commun.
C’est ainsi qu’elle devra s’acquitter des impôts afférents aux éléments qui déclenchent des
impôts dans cette situation de cessation fiscale.
En l’espèce, il s’agira des impôts afférents aux plus-values latentes, des sursis et de la provision
réglementée.
En revanche, la provision pour retraite ne peut entraîner de déductions fiscales à ce stade.
L’impôt sera donc de 755 + 200 = 955.
La valeur de ses capitaux propres apportés en est affectée d’autant et ceux-ci passent de
2 100 à 2 100 – 955 = 1 145.
Détermination du montant global du mali
• Titres F1 chez M 5 000
• Capitaux propres comptables de 1 145
F1
• Mali global 3 855
Affectation extra comptable du mali
Calcul du mali technique
technique
• Plus-value latente sur terrain F1 900 688 1 950  900 /
(900 + 1 200 + 300 + 150)
• Plus-value latente sur constructions 1 200 917 1 950  1 200 /
(900 + 1 200 + 300 + 150)
• Plus-value latente sur matériel 300 230 1 950  300 /
(900 + 1 200 + 300 + 150)
• Provision pour retraite F1 – 600
• Impôts différés passifs F1 0 (a)
• Sur prix payé à l’origine par X 150 115 1 950  150 /
(900 + 1 200 + 300 + 150)
• Total mali technique 1 950 1 950
(a) Le seul impôt différé restant est celui correspondant à la provision pour retraite pour 200. Il
ne sera pas constaté en l’espèce, compte tenu des perspectives aléatoires de M.

On peut constater par rapport au cas précédent que le mali technique est effectivement
différent pour un montant de 755. En effet, pour la seule partie de l’« IS », cette dernière
opération en droit commun est réputée réalisée en valeurs réelles et il est normal que le
montant d’IS, devenu une charge réelle pour 955, ne figure plus dans l’explication du mali
technique. De même cette situation a provoqué la non-constatation de l’IDA de 200 compte
tenu des prévisions de résultats fiscaux.

371

Impots_differes_2010.indb 371 03/01/2011 14:35:39

 PARTIE 5 : IMPÔTS DIFFÉRÉS ET RESTRUCTURATIONS

LE COIN DU NÉOPHYTE
1155 Dans le cas d’un apport à la VNC alors que l’une des sociétés
concernées applique les impôts différés dans ses comptes sociaux,
quelles seront les conséquences chez la bénéficiaire de l’apport ?
Cas où la société apporteuse ne constate pas d’impôts différés et où la
société bénéficiaire en constate
Les impôts différés ne constituent pas une méthode préférentielle.
En conséquence il convient d’appliquer les dispositions de l’avis CUCNC 2005-C du
4 mai 2005 § 5-2.
Si la société absorbante ou bénéficiaire des apports abandonne les impôts différés dans
ses propres comptes, alors il s‘agit d’un changement de méthode.
Si la société absorbante ou bénéficiaire des apports étend les impôts différés aux
comptes issus de l’apport, alors il convient de constater les conséquences de ce change-
ment en capitaux propres par assimilation aux règles des changements de méthode.
Cas où la société apporteuse constate des impôts différés dans ses comp-
tes sociaux et où la bénéficiaire de l’apport n’en constate pas
Dans cette hypothèse, l’acte d’apport inclura les écritures sociales d’impôts différés
de l’apporteuse. Par suite, chez le bénéficiaire de l’apport, les solutions prévues en
cas d’apport en valeurs réelles avec impôts différés nous semblent transposables (voir
§ 1161).

2e cas : apport en valeurs réelles

1156 Malgré le fait que les impôts différés ne sont pas d’application générale obliga-
toire, un cas d’application obligatoire d’impôts différés dans les comptes sociaux
demeure.
Les apports visés sont les opérations de fusions et opérations assimilées qui sont
rémunérés par des titres et qui sont retracés dans un traité d’apport prévu à l’ar-
ticle L. 236-6 du code de commerce. Sont également concernées les opérations
de dissolution sans liquidation (c. civ. art. 1844-5) et les fusions simplifiées (règlt
CRC 2004-01, § 1).
Lorsque ces apports sont réalisés en valeurs réelles, il est obligatoire de tenir
compte des impôts différés actifs et passifs afférents à l’activité apportée (règlt
CRC 2004-01, § 4.4).
Ces impôts différés doivent donc être mentionnés dans l’acte d’apport en tant
qu’actif ou passif apporté.
Peut se poser à ce stade le problème des normes applicables à ces écritures
d’impôts différés. Compte tenu, d’une part, qu’il s’agit d’impôts différés afférents
aux comptes sociaux et, d’autre part, que la réglementation comptable des fusions
établit des liens avec la réglementation des comptes consolidés, il nous semblerait
raisonnable de s’inspirer à la fois de la recommandation OEC 1-20 de février 1987
(voir § 1406) afférente aux comptes sociaux et du règlement CRC 99-02 afférent
aux comptes consolidés.
Il convient donc de se référer aux principes généraux exposés dans l’ouvrage
pour les actifs et passifs de la société absorbée mentionnés dans l’acte d’apport.

372

Impots_differes_2010.indb 372 03/01/2011 14:35:39

 CH 5-2 : FUSIONS INTERNES AU GROUPE

C’est ainsi qu’il convient de constater notamment les impôts différés afférents
à la déclaration fiscale ainsi qu’au sursis d’imposition en cours dans l’activité
apportée.
Nous précisons ci-après certains points susceptibles de poser des difficultés.

Opérations en valeurs réelles placées sous le régime de faveur

• Les impôts différés sur les immobilisations non amortissables apportées
1157 Les impôts différés doivent s’appliquer aux plus-values en sursis.
Il pourra s’agir des plus-values en sursis dégagées du fait de l’apport.

EXEMPLE
Un terrain figure chez F1 pour 1000 ; il est apporté en valeurs réelles pour 1 600 à F2 : il
convient de mentionner le terrain pour 1 600 dans l’acte d’apport et un impôt différé passif
de 200 (plus, le cas échéant, la contribution sociale). Soit un apport net de 1 400.
En cas de moins-values en sursis il devrait en être de même. Toutefois, dans ce
cas, l’impôt différé actif en résultant devra être constaté en respectant les règles
de prudence applicables en ce cas (voir §§ 219 à 230).
Il pourra également s’agir aussi des sursis et reports antérieurs sur biens non
amortissables.
Ces sursis doivent, conformément au principe général, donner lieu à constatation
d’impôts différés de la même manière que les sursis issus des plus-values dégagées
du fait de l’apport.

EXEMPLE
Un terrain figure comptablement chez F1 pour 1000 ; sa valeur d’origine sur le plan fiscal
est de 880 car il a été apporté antérieurement sous un régime de faveur ; il est à nouveau
apporté en valeurs réelles pour 1900 à F2 : il convient de mentionner le terrain pour 1900
dans l’acte d’apport et un impôt différé passif de 340 plus, le cas échéant, la contribution
sociale (différence temporaire de 1900 – 880 = 1020, générant un impôt différé de 340).
Soit un apport net de 1900 – 340 = 1 660.

REMARQUE. S’il s’agit de sursis afférents à des titres de participation, la question peut se poser
de savoir s’il convient de constater un impôt différé compte tenu de l’exception applicable aux
titres de sociétés consolidés.
Pour notre part, il nous semble qu’aucune base légale ne permet d’appliquer une telle excep-
tion en l’espèce ne s’agissant pas dans une telle opération de titres de sociétés consolidées.
Mais dans ce cas, le taux de l’impôt doit être en rapport avec le taux applicable lors du
dénouement de la différence temporaire conformément au principe général (voir § 212).

• Les impôts différés sur les immobilisations amortissables apportées

1158 Il pourra s’agir des plus-values qui doivent faire l’objet d’un étalement sur le plan
fiscal. Là encore, il convient de constater des impôts différés passifs pour tenir
compte de ce décalage dans le temps de l’imposition.

EXEMPLE
Une construction figure chez F1 pour 300 ; elle est apportée en valeurs réelles pour 600 à D2 :
il convient de mentionner cette construction pour 600 dans l’acte d’apport et un impôt différé
passif de 100 (plus, le cas échéant, la contribution sociale). Soit un apport net de 500.

373

Impots_differes_2010.indb 373 03/01/2011 14:35:39

 PARTIE 5 : IMPÔTS DIFFÉRÉS ET RESTRUCTURATIONS

Ces impôts différés seront par la suite contre-passés par le résultat chez l’ab-
sorbante.
En présence de moins-values, ces dernières s’imputent sur les plus-values et le
solde fait l’objet d’un étalement chez l’absorbante. Les impôts différés actifs affé-
rents à ces moins-values seront donc constatés dans l’acte d’apport.
En cas de moins-values nettes globales sur biens amortissables dégagées lors de
l’apport, les règles fiscales prévoient la possibilité :
– soit de les imputer immédiatement sur le bénéfice éventuel dégagé par l’ab-
sorbée lors de la fusion ; dans ce cas, aucun impôt différé n’est à constater dans
l’acte d’apport à ce titre,
– soit une déductibilité fiscale de ces moins-values chez la bénéficiaire de l’ap-
port. Dans ce cas, il convient à notre avis d’en tenir compte en constatant le cas
échéant un impôt différé actif dans l’acte d’apport. Cet impôt différé actif étant
contre-passé dans les comptes de la bénéficiaire de l’apport au titre de l’exercice
de l’apport (dès que les moins-values sont déduites). Toutefois, si la bénéficiaire
de l’apport ne peut imputer cette moins-value immédiatement, l’augmentation de
son déficit fiscal pourra le cas échéant entraîner la constatation d’un nouvel impôt
différé actif.

EXEMPLE
Une construction figure chez F1 pour 300 ; elle est apportée en valeurs réelles pour 180 à
F2 : il convient de mentionner cette construction pour 180 dans l’acte d’apport et un impôt
différé actif de 40 est susceptible d’être constaté (plus le cas échéant la contribution sociale).
Soit un apport net de 220. Toutefois, cet impôt différé actif est contre-passé chez F2 (par la
contrepartie d’un compte d’impôt différé résultat) après l’apport car la moins-value de 120
est déductible dès l’exercice de l’apport.

• Les impôts différés sur les provisions réglementées et amortissements

dérogatoires doivent-ils être constatés ?
1159 Comme précisé ci-dessus, ces impôts différés ne sont pas constatés dans les
comptes sociaux non pas pour des motifs de principe mais pour des motifs pra-
tiques liés à une incompatibilité avec les règles fiscales.
En cas d’apport en valeurs réelles, doit-on modifier cette position ?
Pour notre part, s’agissant avant toute chose d’évaluer une valeur d’apport et
des parités, il nous semble difficile de ne pas tenir compte de ces impôts différés
passifs.
Suite à l’apport :
– s’agissant de passifs apportés, la contrepartie de ces impôts différés passifs sera
positionnée en fait dans le capital, ou la prime de fusion ou d’apport ;
– quant aux provisions réglementées et amortissements dérogatoires eux-
mêmes, il convient de les reconstituer après l’opération chez la bénéficiaire de
l’apport pour leur montant global.
Par suite :
– les provisions réglementées et les amortissements dérogatoires seront contre-
passés comme à l’habitude par la contrepartie du compte 787 de reprise de provi-
sions exceptionnelles ;
– et le compte « impôt différé passif » sera contre-passé par le compte « impôt
différé résultat ».

374

Impots_differes_2010.indb 374 03/01/2011 14:35:39

 CH 5-2 : FUSIONS INTERNES AU GROUPE

EXEMPLE
F5 dispose d’un bien amortissable pour 500 en valeur brute, amorti pour 200 en déduction
de l’actif et pour 60 en dérogatoires.
Ses capitaux propres comptables sont par hypothèse de 500 – 200 = 300.
Aucune plus ou moins-value n’existe sur ce bien.
Lors de l’apport, il convient de mentionner à notre avis :
– une immobilisation pour 300 ;
– un passif d’impôt différé de 20.
Soit un apport net de 280.
La société bénéficiaire de l’apport reprend le bien de 300 à son actif, un impôt différé passif
de 20 à son passif, et constate une prime de fusion pour 280 (ou du capital pour partie).
Enfin, elle reconstitue l’amortissement dérogatoire de 60 dans ses capitaux propres par impu-
tation de ce montant sur la prime qui devient égale à 220 (y compris le capital).
Tout se passe in fine comme si l’impôt différé passif avait diminué la prime de fusion car, sans
constatation de cet impôt différé dans l’acte d’apport, la prime (et le capital) après reconsti-
tution des amortissements dérogatoires aurait été de 300 – 60 = 240.
Lors de la contre-passation ultérieure de cet impôt différé passif, la contrepartie comptable
devrait alors être le compte « impôt différé résultat ».

• Les impôts différés sur les déficits transmis de la société absorbée

1160 Ce transfert de déficit ne peut intervenir que dans le cadre d’un agrément.
Si c’est le cas, le montant ainsi transmis entraîne le cas échéant la constatation
d’un impôt différé actif dans le bilan d’apport. Il est conservé dans le bilan d’ap-
port en fonction des règles de prudence et eu égard aux possibilités d’imputation
de ce déficit par la société absorbante (voir §§ 219 à 230).

• La conservation dans l’acte d’apport des impôts différés actifs

de la société apporteuse
1161 Conformément au principe général (voir §§ 221 à 227), ils sont conservés au
moins à concurrence des impôts différés passifs qui peuvent se compenser avec
les impôts différés actifs en question.
Pour le solde, ils doivent être conservés avec prudence en fonction des possibi-
lités de récupération de ces impôts différés actifs.
Deux questions peuvent se poser à ce stade :
Première question : sur quelle réglementation doit-on se baser pour conserver
ces impôts différés actifs ? Les différentes normes sont proches sur ce point mais
pas identiques (voir §§ 219 à 230). À notre avis, ils doivent être constatés en
retenant les mêmes normes qui ont permis d’élaborer les comptes de l’activité
apportée. S’agissant de comptes sociaux de sociétés françaises établies avec les
normes françaises, ce devrait être les principes français qui s’appliquent à notre
avis.
Seconde question : quels sont les futurs résultats sur lesquels doivent s’apprécier
les possibilités d’imputation des impôts différés actifs ? Deux solutions principales
sont envisageables : se référer au résultat de la future entité regroupée ou se
référer au seul résultat futur de l’activité apportée par l’absorbée.
Le règlement CRC 99-02 ne précise pas ce point. À notre avis, il est possible de
se référer aux principes généraux et de constater les IDA en fonction des IDP
des sociétés absorbée et absorbante et, si nécessaire, des résultats fiscaux futurs
prévisionnels générés par la société absorbante compte tenu de la fusion.

375

Impots_differes_2010.indb 375 03/01/2011 14:35:39

 PARTIE 5 : IMPÔTS DIFFÉRÉS ET RESTRUCTURATIONS

IFRS L’acquéreur doit utiliser le montant d’avantage fiscal généré par des pertes
fiscales au titre du résultat selon IAS 12. De surcroît, il convient de retenir les différences
temporelles qui existent à la date de l’opération ou qui résultent de cette opération
(IFRS 3 révisée, §§ 24 et 25).

• Le déficit de l’absorbante peut-il influencer la situation après l’apport ?

1162 Si l’absorbante est déficitaire, et alors que les impôts afférents aux impôts différés
passifs ne seront pas dus, la question se pose de savoir s’il convient de conserver
ou non les impôts différés passifs apportés ?
À notre avis, si la société absorbante ne constate pas d’impôts différés généralisés
dans ses comptes, les impôts différés apportés devront être contre-passés au fur
et à mesure que le dénouement intervient sans considération des éléments situés
chez l’absorbante. En revanche, si l’absorbante prend la décision de constater
des impôts différés dans ses comptes pour l’ensemble des opérations dont elle
dispose, alors la prise en compte d’un impôt différé actif du fait de son déficit
pourra le cas échéant se réaliser.

Opérations en valeurs réelles réalisées sous le régime de droit commun

• Principe
1163 Dans ce cas, l’apport s’analyse pour l’apporteuse comme une cessation d’activité
au sens fiscal. Les valeurs comptables de l’apport seront ainsi fréquemment iden-
tiques aux valeurs fiscales car les actifs et passifs sont apportés en valeurs réelles
et libérées d’impôts, ce qui limitera très sensiblement les impôts différés.
Toutefois, il peut rester quelques éléments porteurs d’impôts différés.
Il peut en être ainsi des provisions pour risques apportées.
En effet, ces dernières sont imposables immédiatement chez la société appor-
teuse du fait de la cessation d’activité au sens fiscal.
Par suite, chez la bénéficiaire de l’apport :
Comptablement, elle constatera la charge couverte par cette provision et repren-
dra la provision soit un effet a priori nul sur le résultat comptable.
Fiscalement, la situation peut être variable suivant l’analyse fiscale attendue chez
la bénéficiaire de l’apport :
– 1er cas : la charge liée au risque est estimée déductible et la reprise de la pro-
vision estimée non imposable : il en résulte un effet de déduction sur le résultat
fiscal futur alors que sur le plan comptable, l’effet futur est neutre globalement.
À la date de l’apport, il s’agit d’une différence temporaire génératrice d’un impôt
différé. Il sera actif car le résultat fiscal futur sera moindre que le résultat comp-
table futur.
– 2e cas : la charge liée au risque est estimée déductible et la reprise de la pro-
vision estimée imposable : il n’en résulte aucun effet de déduction sur le résultat
fiscal futur, ce qui le rend identique au futur résultat comptable : à la date de
l’apport, aucune différence temporaire n’existe.
– 3e cas : la charge liée au risque est estimée non déductible et la reprise de la
provision estimée non imposable : il en résulte un effet nul sur le résultat fiscal
futur : à la date de l’apport, aucune différence temporaire n’existe.

376

Impots_differes_2010.indb 376 03/01/2011 14:35:39

 CH 5-2 : FUSIONS INTERNES AU GROUPE

– 4e cas : la charge liée au risque est estimée non déductible et la reprise de la

provision estimée imposable ; il en résulte dans ce cas extrême un effet d’ac-
croissement du résultat fiscal futur. À la date de l’apport, il s‘agit d’une différence
temporaire génératrice d’un impôt différé. Il sera passif car le résultat fiscal sera
supérieur au résultat comptable.

• Sort fiscal de l’impôt différé actif constaté le cas échéant

chez l’apporteur
1164 Se pose la question de savoir si ce montant peut revêtir un caractère fiscal ou
non.
L’administration a déjà précisé qu’elle considérait les impôts différés actifs et pas-
sifs constatés dans les comptes sociaux comme ne devant produire aucun effet
fiscal (voir § 1411).
De même dans ce cas précis, l’administration a précisé que lorsqu’un impôt
différé actif non comptabilisé, mais valorisé lors de l’apport, est venu augmenter
le montant de la plus-value ou diminuer le montant de la moins-value d’apport,
le produit y afférent n’est pas pris en compte pour calculer le résultat fiscal de
cessation.
Par la suite, la charge correspondant à la sortie d’actif chez la société bénéficiaire
de l’apport de cet impôt différé n’est pas déductible du résultat imposable (BO
4 I-1-05 du 30 décembre 2005, § 38). Lors de sa reprise chez la bénéficiaire de
l’apport, il ne sera pas déductible.

EXEMPLE
F1 est absorbée par M en valeurs réelles sous le régime de droit commun. Un actif d’impôt
différé non comptabilisé à l’origine chez F1 est mentionné dans l’acte d’apport pour 1 000.
Cette inscription n’entraîne pas d’imposition dans la déclaration de cessation d’activité de
F1.
Par suite, lors de la contre-passation comptable de cet IDA chez M par la contrepartie du
compte ID résultat (charge), cette dernière ne peut faire l’objet d’aucune déduction fiscale.

La situation chez la société bénéficiaire de l’apport

dans le cas d’apports en valeurs réelles
1165 Cette société, si elle n’appliquait pas elle-même les impôts différés, peut se
retrouver du point de vue des principes dans une situation hybride dès lors
qu’elle enregistre un apport y compris des impôts différés.
À ce propos, les instances comptables ont précisé qu’il n’était pas obligatoire
pour l’absorbante d’homogénéiser les méthodes dans le cas d’apports en valeurs
réelles (avis CUCNC 2005-C du 4 mai 2005, § 5-1).
Aussi, deux solutions sont envisageables pour l’absorbante :
– soit elle laisse disparaître peu à peu les impôts différés apportés au fur et à
mesure de leur dénouement sans ajouter d’autres impôts différés, ni pour l’ac-
tivité apportée ni au titre de l’activité déjà présente lors de l’apport (solution
fréquemment retenue en pratique) ;
– soit elle généralise les impôts différés à ses propres comptes sociaux : cette
solution a le mérite de respecter le principe selon lequel les impôts différés doi-
vent être appliqués globalement mais elle ne revêt pas un caractère obligatoire
du fait de précisions mentionnées ci-dessus.

377

Impots_differes_2010.indb 377 03/01/2011 14:35:39

 PARTIE 5 : IMPÔTS DIFFÉRÉS ET RESTRUCTURATIONS

Impact des fusions internes au regard

des comptes consolidés des groupes
non intégrés
1166 Au regard de la consolidation, il est intéressant d’analyser l’impact des fusions sur
les impôts différés existants avant l’opération.
Ces opérations sont le plus souvent réalisées en valeurs nettes comptables par
obligation sauf si certaines conditions, rares en pratique, sont réunies (apports
cessions et non libération du capital…).
Par ailleurs, ces opérations pourront ou non suivant les cas être placées sous le
régime de faveur des fusions.

Opérations réalisées en valeurs nettes comptables avec

application du régime de faveur des fusions (cas général)

Conséquences au regard des résultats futurs permettant de constater

des impôts différés actifs

• Avant la fusion
1167 On sait que les impôts différés actifs ne peuvent être constatés que sous certaines
conditions (voir §§ 219 à 230).
Aussi, avant une fusion ou un apport, chaque société évalue le montant d’IDA
qu’elle peut constater en fonction de sa propre situation.

• Après la fusion
1168 Après l’apport, la situation globale qui en résulte peut être différente de la somme
des situations qui existaient avant. Il peut ainsi y avoir :
– moins de sources d’impôts différés actifs si par exemple un déficit faisant l’objet
d’un IDA chez une absorbante ne peut plus être constaté après l’apport du fait
de l’absorption d’une société déficitaire.
– ou au contraire, plus de possibilité de constater des impôts différés si par
exemple un déficit est transféré sur agrément chez une société bénéficiaire ou
une société qui dispose d’importantes sources d’impôts différés passifs.
De plus la question de la contrepartie comptable (résultat ou capitaux propres)
de ces écritures peut également se poser. Cette contrepartie devra être consta-
tée en fonction des règles générales. En période de croisière et suivant les règles
françaises, pour de tels ajustements d’IDA, la contrepartie devrait être le plus
souvent le compte ID résultat (voir § 266).
Mais dans le cas où ces déficits résulteraient d’une période avant consolidation et
alors que l’on se situe toujours dans la période d’affectation, ces variations pour-
raient influencer dans certains cas, l’écart d’acquisition (voir §§ 705 et 715).

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Impots_differes_2010.indb 378 03/01/2011 14:35:39

 CH 5-2 : FUSIONS INTERNES AU GROUPE

IFRS La contrepartie obéit également aux principes généraux :

– en période de croisière, cela sera un compte de résultat sauf si l’opération à l’origine
de l’IDA a été constatée par capitaux propres (voir § 266 IFRS) ;
– si la source de l’IDA est née avant la consolidation de la filiale qui en est à l’origine,
dans certaines situations, le goodwill peut devoir être modifié (voir § 715 IFRS).

Ce principe va trouver à s’appliquer pour toutes les sources d’IDA mais plus
particulièrement pour certaines d’entres elles souvent significatives.

Conséquences au regard du montant des déficits reportables

1169 Des apports ou fusions peuvent entraîner des modifications importantes dans la
gestion des déficits reportables.
Ainsi, le déficit d’une société :
– peut se trouver transféré à une autre société compte tenu d’un agrément
(notamment CGI art. 209-II) ;
– peut tomber en non-valeur si la société est touchée par un changement d’acti-
vité (par exemple déficit d’une société qui apporterait son activité opérationnelle
à une filiale).
Aussi, dans ces conditions, les facultés de constatation ou non d’impôts différés
actifs résultant de ces déficits peuvent être sensiblement modifiées.
Dans ce cas, la constatation ou au contraire l’annulation de certains impôts diffé-
rés actifs devra être pratiquée.

EXEMPLE
Dans un groupe consolidé, F1 est absorbée en N par F2 qui réalise une activité similaire. F1
dispose d’un déficit né en N – 2 et qui n’était pas activé jusqu’alors car cette société n’avait
pas de possibilité de retour au bénéfice. En revanche, F2 dispose d’une activité bénéficiaire et
d’IDP. Le fait de recevoir l’activité de F1 ne l’empêchera pas de rester bénéficiaire.
Dans ce cas, au titre de l’exercice de la fusion, F2 peut être amenée à constater un IDA suite
à l’opération du fait de tout ou partie des déficits transférés et ce en fonction des règles cou-
rantes de constatation de tels actifs (voir §§ 219 à 230). En l’espèce, la contrepartie comptable
de cet IDA sera le compte ID résultat.

IFRS Le principe est similaire. Toutefois, la contrepartie comptable de cette activation

pourrait être un compte de capitaux propres si les opérations à l’origine de ces déficits
ont transité par les capitaux propres.

Conséquences au regard du montant des intérêts différés

1170 Ces intérêts différés peuvent être porteurs sous certaines conditions (voir § 461)
d’impôts différés actifs.
Par ailleurs, sur le plan fiscal, ces intérêts différés peuvent être transférés sur
agrément.
Aussi, l’apport ou la fusion de sociétés disposant d’intérêts différés est susceptible
d’entraîner des modifications quant au montant et quant à la situation au regard
des IDA de ces intérêts différés qui sera fonction des montants apportés et de la
situation propre à la société qui les conserve.

379

Impots_differes_2010.indb 379 03/01/2011 14:35:40

 PARTIE 5 : IMPÔTS DIFFÉRÉS ET RESTRUCTURATIONS

Conséquences au regard des plus ou moins-value dégagées

du fait de l’opération
1171 En cas d’apport en VNC, aucune plus ou moins-value n’est dégagée, ni comptable-
ment ni fiscalement, et donc aucun effet en matière d’impôts différés ne devrait
en résulter.

Conséquences au regard des plus ou moins-values dégagées lors d’opérations

antérieures et afférentes à des biens apportés
• Plus ou moins-values antérieures dégagées lors d’une précédente cession
interne au groupe consolidé et neutralisées dans les comptes consolidés
1172 La fusion en VNC peut consister à transférer des immobilisations qui ont fait
précédemment l’objet de cessions internes au groupe consolidé.

1173 Avant la fusion. Les plus ou moins-values comptables issues de la cession interne
antérieure ont dû être neutralisées pour les comptes consolidés et un impôt
différé a dû être constaté (voir § 630).

1174 Après la fusion. La fusion en VNC ne modifie pas la situation antérieure au

regard des comptes consolidés car la fusion ne modifie ni la valeur comptable ni
la valeur fiscale du bien dans les comptes consolidés.

• Plus ou moins-values antérieures placées en sursis ou en report

sur le plan fiscal
1175 Il s’agit dans cette hypothèse de biens qui ont déjà fait l’objet antérieurement
d’une opération pour laquelle le bénéfice d’un sursis ou d’un report d’imposition
a été obtenu.
Aussi, lors de la fusion, certaines immobilisations apportées peuvent être porteu-
ses de sursis ou de reports.
Avant l’apport, ces décalages d’imposition ont dû engendrer le cas échéant leurs
propres impôts différés. À ce titre, des impôts différés ont pu ou non être cons-
tatés suivant les situations.
L’apport en lui-même ne devrait pas modifier cette situation.

EXEMPLE
Un groupe consolidé est composé de M et F1.
En N, F1 reçoit un apport en valeur réelle placé sous le régime de faveur dans lequel figure
un terrain apporté pour 1 000 alors que sa valeur fiscale chez l’apporteur est de 400. La plus-
value de 600 est placée en sursis.
En N + 3, F1 est absorbée par M en VNC avec régime de faveur.
H1 : L’OPÉRATION EN N ÉTAIT INTERNE AU GROUPE CONSOLIDÉ
Dans ce cas, la valeur comptable du terrain dans les comptes consolidés est toujours de 400,
car la plus-value comptable de 600 est neutralisée et la valeur fiscale du terrain est également
de 400. Aucun impôt différé n’est constaté.
Après la fusion interne en N + 3, le terrain a toujours une valeur comptable dans les comptes
consolidés de 400 et une valeur fiscale de 400. Aucun impôt différé n’est constaté non plus.
Aucun changement n’intervient par rapport à la situation avant la fusion.

380

Impots_differes_2010.indb 380 03/01/2011 14:35:40

 CH 5-2 : FUSIONS INTERNES AU GROUPE

H2 : L’OPÉRATION EN N ÉTAIT EXTERNE AU GROUPE CONSOLIDÉ

Dans ce cas, la valeur comptable du terrain dans les comptes consolidés est de 1 000 (car la
plus-value comptable de 600 n’est pas neutralisée), mais la valeur fiscale du terrain est de 400.
Une différence temporaire de 600 en résulte, génératrice d’un impôt différé passif de 200.
Après la fusion interne en N + 3, le terrain a toujours une valeur comptable dans les comptes
consolidés de 1 000 et une valeur fiscale de 400. L’IDP est toujours d’actualité.
Aucun changement n’intervient par rapport à la situation avant la fusion dans les comptes
consolidés.

Conséquences au regard du mali technique constaté

dans les comptes sociaux en « fonds commercial »
1176 On rappelle que ce mali résulte de la fraction de la moins-value sur titres de
l’absorbée qui provient du seul fait que les plus-values latentes ne sont pas exté-
riorisées lors de la fusion en VNC. Ce mali se calcule en tant compte lui-même
des impôts différés (voir § 1153).
Comme ce mali est-il traité dans les comptes consolidés au regard des impôts
différés ?
En principe dans les comptes consolidés, les effets comptables d’une telle opéra-
tion de fusion interne vont être annulés et il devrait également en être ainsi du
mali dégagé dans les comptes sociaux.

EXEMPLE
Un groupe consolidé est composé de M et F1.
F1 a été créée par M avec un capital de 1 000.
Avec ce montant, F1 a acquis un terrain pour 1 000 en N qui en N + 5 dispose d’une plus-
value latente de 600 (valeur réelle du terrain : 1 600).
F1 a par ailleurs dégagé des pertes de 700 depuis son entrée.
F1 est absorbée par M en N + 6 en VNC et en régime de faveur avec effet au premier jour
de l’exercice.
Fin N + 5, les comptes se présentent comme suit (présentation simplifiée).
Bilan de F1 fin N + 5
Actif Passif
Terrain 1 000 Réserves 300
Dettes 700

Bilan de M fin N + 5
Actif Passif
Titres F1 1 000 Réserves 1 000

Bilan consolidé fin N + 5

Actif Passif
Terrain 1 000 Réserves 300
Passif 700

Début N + 6 la fusion entraîne un mali de 1 000 – 300 = 700 qui est technique pour le
montant suivant.

381

Impots_differes_2010.indb 381 03/01/2011 14:35:40

 PARTIE 5 : IMPÔTS DIFFÉRÉS ET RESTRUCTURATIONS

Ce mali est technique à concurrence de :

– plus-value sur terrain : 600 ;
– IDP : 200 ;
– mali technique : 600 – 200 = 400.
Ce mali est porté au bilan social de M en fonds commercial.
Le bilan social de M après fusion est :

Actif Passif
Fonds commercial 400 Réserves 700
Terrain 1 000 Passif 700
Pour la consolidation de N + 6, il convient de créditer le fonds commercial pour 400 et
débiter en contrepartie les réserves pour 400, ce qui permet d’obtenir un bilan consolidé
d’ouverture identique à celui de clôture N + 5.
La situation peut être plus complexe car la société F1 peut avoir été acquise alors
que la plus-value latente existe déjà. Dans cette hypothèse, un écart d’évaluation
et un impôt différé afférent à cet écart ont dû être constatés dans les comptes
consolidés. Mais, dans cette hypothèse, là encore, le mali technique devrait être
retraité.

EXEMPLE
Un groupe consolidé est composé de M et F1.
En N, M achète les titres de F1 pour 1 400.
Chez F1 seul figure un terrain pour 1 000 mais sur lequel une plus-value latente de 600
existe.
Un écart d’évaluation est constaté pour ce montant ainsi qu’un impôt différé passif de 200
dont la contrepartie comptable est le compte écart d’acquisition (voir § …).
Les comptes consolidés se présentent comme suit pour le seul terrain.
Bilan de F1 fin N
Actif Passif
Terrain 1 000 Réserves 1 000

Bilan de M fin N
Actif Passif
Titres F1 1 400 Réserves 1 400

Bilan consolidé fin N

Actif Passif
Terrain 1 600 Réserves 1 400
Écart d’acquisition 0 ID passif 200
Pendant son intégration la société F1 dégage 700 de pertes.

382

Impots_differes_2010.indb 382 03/01/2011 14:35:40

 CH 5-2 : FUSIONS INTERNES AU GROUPE

Fin N + 5, la situation est la suivante :

Bilan de F1 fin N + 5
Actif Passif
Terrain 1 000 Réserves 300
Dettes 700

Bilan de M fin N + 5
Actif Passif
Titres F1 1 400 Réserves 1 400

Bilan consolidé fin N + 5

Actif Passif
Terrain 1 600 Réserves 700
Écart d’acquisition 0 ID passif 200
Dettes 700
Début N + 6, M absorbe F1 en VNC et en régime de faveur avec effet au premier jour de
l’exercice.
La plus-value latente sur le terrain est par hypothèse toujours identique.
Le mali est alors de 1 400 – 300 = 1 100.
Ce mali est technique à concurrence de :
– plus-value sur terrain : 600 ;
– IDP : 200 ;
– mali technique : 600 – 200 = 400.
Ce mali est porté au bilan social de M en fonds commercial.
Bilan social de M après fusion
Actif Passif
Terrain 1 000 Réserves 700
Fonds commercial 400 Dettes 700
Les écritures pour passer aux comptes consolidés sont :
Solde à nouveau début N + 6 :
– débit Terrain 600, soit un poste Terrain de 1 000 + 600 = 1 600.
– crédit Réserves 400 ;
– crédit Impôts différés passif 200, soit un ID passif de 200.
Écritures N + 6 :
– crédit Fonds commercial 400, soit un poste Fonds commercial de 400 – 400 = 0 ;
– débit Réserves 400.
Ce qui permet d’obtenir au début N + 6 un bilan consolidé identique à celui existant à la
clôture de N + 5 (Terrain : 1 600, Réserves : 700, ID passif : 200, Dettes : 700).
On peut s’apercevoir que dans ces différentes solutions, le fonds commercial ne
figure plus au bilan consolidé et n’entraîne aucun effet d’impôt différé autre que
ceux qui existaient déjà avant la fusion interne.

383

Impots_differes_2010.indb 383 03/01/2011 14:35:40

 PARTIE 5 : IMPÔTS DIFFÉRÉS ET RESTRUCTURATIONS

Conséquences au regard des provisions (ou dépréciations)

non intragroupe apportées (hors provisions réglementées)
• Principe
1177 En régime de faveur et en cas d’apport en VNC, les provisions (ou dépréciations)
sont apportées en l’état. En principe, leur reprise se réalise dans les mêmes con-
ditions fiscales que si elles étaient restées chez l’apporteuse. Là encore, à notre
avis, les impôts différés qui y étaient attenants seront conservés chez la bénéfi-
ciaire de l’apport sous réserve de l’appréciation concernant la conservation des
IDA.

EXEMPLE
Un groupe consolidé est composé de M, F1 et F2.
En N, F2 a constaté une dépréciation de créances hors groupe pour 1200. Cette dépréciation
est déduite fiscalement pour 900 seulement.
En N + 1, F1 absorbe F2 en VNC sous le bénéfice du régime de faveur.
IMPÔTS DIFFÉRÉS
Dotation Capitaux
IS Compte ID Compte ID Dépréciation État
NATURE dépréciation propres
résultat actif
Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit
JOURNAL SOCIAL DE F2
Dépréciation 1 200 1 200
créances
Effet IS 300 300
JOURNAL DE CONSOLIDATION DE F1
Impôt différé 100 100
Solde 1 200 300 100 100 1 200 300
800
Résultat
N + 1 : reprise des écritures
IMPÔTS DIFFÉRÉS
Dotation Capitaux
IS Compte ID Compte ID Dépréciation État
NATURE dépréciation propres
résultat actif
Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit Débit Crédit
JOURNAL SOCIAL DE F1
Reprise compte F1 1 200 300 900
JOURNAL DE CONSOLIDATION DE F1
Reprise F1 100 100

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Impots_differes_2010.indb 384 03/01/2011 14:35:40