Les théories comptables 31

Certains chercheurs ont cru déceler, en observant les états financiers publics par
certaines sociétés, des phénomènes de lissage, c’est-à-dire, pour aller vite, de répar-
tition « artificielle » (manipulée) des charges pour faire apparaître un bénéfice régu-
lier (lissé) chaque année ; le problème est que, pour montrer qu’il y a lissage des
charges, il faut d’abord démontrer ce qu’est une charge non lissée, ce qui renvoie
inexorablement à l’examen des diverses 1 comptabilités (point précédent) et donc in
fine à une théorie de la comptabilité qui les explique et les justifie.
Une théorie de la comptabilité est donc indispensable pour identifier les modèles
comptables et en analyser leur fonctionnement. Elle est évidemment indispensable à
tout chercheur en comptabilité mais elle l’est aussi à tout pédagogue de la comptabi-
lité qui veut construire un livre d’enseignement : comme présenter des concepts
comme ceux d’actif, de passif, de charge, de produits etc. sans théorie ?
Une fois reconnu le besoin d’une théorie, surgit un autre problème (théorique !) :
quelle théorie ? B. Colasse (2000, p. 1235) montre, de façon éloquente, qu’il y a à la
fin du XXe siècle trois types de théories : des théories descriptives 2, des théories
normatives et des théories explicatives dont, parmi ces dernières, la plus connue
dans le monde anglo-saxon, la théorie « positive ».
Pour élaborer cet ouvrage, il nous faut3 choisir une théorie. Nous choisirons une théorie
qui apparaît comme une synthèse et un dépassement des théories normatives et explica-
tives utilisées jusqu’à présent : la « théorie normative conditionnelle ». Avant d’exposer
cette théorie, nous présenterons, succinctement les théories normative et positive4.

Section 1 ■ Les théories normatives traditionnelles

Section 2 ■ La théorie positive de la comptabillité
Section 3 ■ Comparaison et évaluation des théories normative et positive
Section 4 ■ La théorie conditionnelle normative de la comptabilité

1. S’il existe plusieurs comptabilités (modèles comptables) ayant des soubassements théoriques diffé-
rents avec des concepts de charges différents, le phénomène du lissage, s’il existe, doit être analysé
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dans le cadre même de chacun de ces modèles comptables.

2. Les théories purement descriptives ne seront pas présentées ici. On peut se demander si les descrip-
tions des pratiques et des réglementations comptables sont dignes d’être considérées comme des
théories et n’ont pas plutôt une « simple » utilité pédagogique (voir B. Colasse, 2000).
3. Aucun exposé n’est neutre ; tout ouvrage même pédagogique (surtout pédagogique dirions-nous !) repose
sur des conceptions (conscientes ou non) ; on peut évidemment faire plus ou moins de place aux diverses
conceptions possibles mais en définitive on choisit, ou privilégie, une exposition des faits. Mieux vaut le
dire et mieux vaut compter sur la diversité des manuels (rien n’est pire qu’un pays où tous les manuels se
rassemblent) pour que le lecteur se forge, au travers de la jungle des jugements sa propre opinion.
4. La théorie positive ne constitue qu’une partie des théories explicatives de la comptabilité : il existe
d’autres théories explicatives comme les théories historiques et sociologiques ; nous reparlerons de
ces dernières ultérieurement pour nous concentrer d’abord sur l’opposition entre les théories norma-
tive et positive, opposition classique qu’il convient certes de dépasser mais aussi de présenter, car
elle figure dans tous les débats actuels sur la théorie comptable.