11

Introduction

L’auditeur externe a pour rôle de contrôler la bonne imputation des informations comptables. Il tente
de déceler et de prévenir les inexactitudes tout en cherchant à empêcher leur réalisation actuelle et
future.

Son objectif vise l’obtention d’une assurance raisonnable sur la qualité des états financiers et d’analyser
l’activité de son client. Son opinion est inscrite dans un rapport, qui évoque la totalité des rubriques des
états financiers. Cette opinion a pour objectif de donner plus de crédibilité à ces états et de vérifier leur
exhaustivité, permettant ainsi à leurs lecteurs de se construire une opinion valable capable d’agir en
toute connaissance de cause.

Cette crédibilité suppose le respect des normes et l’application d’un référentiel afin de renforcer la
mise en valeur de la transparence, l’honnêteté et les compétences.

Pour cela, la création des normes internationales d’audit et la mise en place des règles d’éthique
professionnelle ont eu pour but de crédibiliser le travail d’audit.

Dans cette perspective, l’audit est perçu comme une forme du coût d’agence payé par l’actionnaire
pour garantir la bonne exécution des obligations par les dirigeants. Il s’agit d’une « réponse sociétale à la
méfiance des agents » écrivent Richard Christelle et Reix Robert (2002,p. 154)

1 En effet, l’auditeur externe apparaît comme le gardien de la fidélité et de la sincérité des comptes
(Shapiro S., 1987)

2 grâce à un audit de qualité. Cette qualité dépend d’une part de la compétence professionnelle de
l’auditeur externe, d’autre part, de son indépendance (De Angelo L. E., 1981, p. 186)3, (Citron D.B. et
Taffler R.J., 1992, p. 344)

4, (Richard Christelle et Reix Robert, 2002, p. 154)

5 Richard Christelle, Reix Robert, 2002, « Contribution à l’analyse de la qualité du processus d’audit : le
rôle de la relation entre le directeur financier et le commissaire aux comptes », Comptabilité – Contrôle -
Audit, tome 8, vol. 1, mai, pp. 151-174.

2 Shapiro S., 1987, “The social control of impersonal trust”, American Journal of Sociology, vol. 93, n° 3,
pp. 623-658.

3 De Angelo L.E., 1981, “Auditor size and audit quality”, Journal of accounting and Economics, n° 3, pp.
183-199.

4 Citron D.B. and Taffler R. J., 1992, “The audit report under going concern uncertainties: an empirical
analysis”, Accounting and Business Research, vol. 22, n°

88, pp. 337-345.

5 Richard Christelle, Reix Robert, Ibid

Cette sincérité recherchée vise le respect des diligences et la bonne

application des procédures d’audit.

La première mission permet une connaissance de l’entreprise. La

répétition de la mission d’audit provoque un développement des respects

des normes par les audités. Ce respect apparaît de plus en plus chez les

sociétés clientes menacées par des non-conformités et des réserves

exprimées dans l’opinion de l’auditeur externe (Bergman Marcelo,

Nevarez Armando, 2006, p. 825)

Dans ce cadre, l’auditeur externe a un double rôle. Il est à la fois le

conseiller du management et le gardien de la sincérité des comptes vis-

à-vis des parties prenantes, celle-ci se traduisant par la diffusion des

informations financières. L’exercice de son rôle exact apparaît dans la

qualité de son travail. Le juste milieu relationnel entre personnel et professionnel s’avère nécessaire
pour l’auditeur externe en vue de garder le minimum d’indépendance requis pour un exercice conforme
de la mission. À noter que l’opinion de l’auditeur sur les états financiers le responsabilise envers le public
intéressé.

L’auditeur a le choix entre une multitude des techniques et connaissances à appliquer lors de
l’exécution de sa mission. Ce niveau d’expertise affecte l’orientation de la mission et la façon d’évaluer
les assertions.

L’analyse de l’environnement de l’audité et l’évaluation de sa structure organisationnelle permettent

à l’auditeur externe de mesurer les risques liés à la conjoncture et à la prise de décision, ainsi que le
risque organisationnel qui porte sur la possibilité du détournement d’actif, l’efficience du contrôle
interne et les procédures et tests adéquats.

Ces mesures visent à rassurer les parties prenantes sur la fiabilité des informations contenues dans les
états financiers. Elles cherchent à réduire l’asymétrie informationnelle entre les propriétaires et le
management (Gumb Bernard et Noël Christine, 2007, p. 106)

et développent la valeur actionnariale (Jensen M.C., 2002)

Bergman Marcelo, Nevarez Armando, 2006, “Do audits enhance compliance? An empirical assessment
of VAT enforcement”, National Tax Journal, Vol. LIX, n° 4, December, pp. 817-832.

Gumb Bernard et Noël Christine, 2007, « Le rapport des dirigeants sur le contrôle interne à l’épreuve de
l’analyse des discours », Comptabilité – Contrôle - Audit, tome

13, n° 2, décembre, pp. 97-126.

Jensen M.C., 2002, “Value maximization stakeholder theory and the corporate objective function”,
Business Ethics Quarterly, vol.12, n° 2, pp. 235-256.
13

Cette intervention est destinée à la maîtrise de la gestion des risques au sein de l’entité en se basant
sur un référentiel technique et un code éthique (Gumb Bernard et Noël Christine, 2007, p. 111)

La stratégie à mettre en place est tributaire de la taille, l’activité, l’environnement et le niveau de

qualité de contrôle interne de la firme auditée. En effet, les normes d’audit imposent à l’auditeur externe
l’application des diligences très étendues et des efforts importants dans les missions complexes et
difficiles.

La mise en place du plan d’audit vise l’évaluation et la détection d’éventuelles déviations par rapport
aux normes. Cette orientation explique la nécessité d’étudier le risque inhérent et le risque de contrôle
interne qui permettent à l’auditeur externe d’apprécier l’exactitude et la précision des transactions. Dans
cette perspective, sont également examinées la performance et la stratégie d’audit externe, dans un
cadre marqué par différents degrés d’incertitudes (Smieliauskas Wally, 1985,

p. 721)

10

. Ce même auteur montre que dans un monde d’incertitude, la stratégie d’audit externe varie
considérablement en vue de maîtriser relativement le risque final.

Dans cette même lignée, Flint Amanda J. (29005, p. 116)

11 expose les principes de la profession d’audit externe et les règles à respecter par l’auditeur. Ces
principes visent la compétence, l’indépendance, la réputation de la profession, l’excellence et le secret
professionnel ainsi que la courtoisie entre collègues.

De leur côté, Jensen M.C. et Meckling W.H. (1976)

12 ont posé le problème de la nécessité de la présence de l’auditeur externe et l’intérêt de sa

certification des comptes. Ils rappellent que l’auditeur externe procède à la vérification de la bonne
application des normes comptables et de la permanence des méthodes en vue de protéger les intérêts
des parties prenantes et pour renforcer la confiance des investisseurs sur la fidélité des états financiers
(Gunther Jeffery W. et Moore Robert R.,

Gumb Bernard et Noël Christine, Op. Cit., n° 7.

10

Smieliauskas Wally, 1985, “Sensitivity analysis of the realized risks of auditing with

uncertainty internal control evaluations”, Journal of Accounting Research, vol. 23, n°

2, autumn, pp. 718-739.

11

Flint Amanda J., 2005, “Solutions to corruption in the auditing profession”, Review of Human factor
studies, vol. 11, issue 1, pp. 113-129.

12
 Jensen M.C., Meckling W.H., 1976, “Theory of the firm: managerial behavior,

agency costs and ownership structure”, Journal of Financial Economics, vol. 3, October, pp. 305-360

14

2002, p. 4)

13

. En effet, l’auditeur externe représente un véritable facteur de confiance pour les investisseurs,
pourvoyeurs des fonds et créanciers.

Dans cette perspective, la société qui a recours à la dette (qu’elle soit de court ou long terme) a besoin
d’un audit de qualité pour rassurer ses créanciers du non-transfert de la richesse en faveur des
actionnaires

(Gunther Jeffery W. et Moore Robert R., 2002, p. 8)

14

Les tests appliqués relèvent du jugement propre de l’auditeur externe.

Celui-ci évalue les risques et les erreurs significatifs en se basant sur le système de contrôle interne de
l’entreprise auditée. Ce système doit faire l’objet d’une évaluation de son efficacité en matière de
sauvegarde du patrimoine et dans le cadre de la détection des fraudes et des erreurs.

L’audit doit aussi porter sur la compatibilité des politiques comptables appliquées et sur la plausibilité
des estimations comptables réalisées, ainsi que sur la révélation des informations comptables et
financières par le management.

En revanche, Pigé Benoît (2000, p. 136)

15

estime que le recours aux services de l’auditeur externe dépend du coût, de la compétence et de la
qualité du travail fourni. Il ajoute que le remplacement de l’auditeur externe provient de : 1) l’économie
recherchée sur les honoraires, 2) la recherche d’un cabinet spécialisé dans le domaine de l’entreprise, 3)
la croissance et l’expansion internationale qui suppose le recours à un cabinet international, 4) la facilité
d’avoir le même cabinet pour l’ensemble des sociétés du groupe, quelles que soient leurs localisations
géographiques, 5) la recherche d’un auditeur externe réputé.

Parallèlement, les scandales financiers qui ont secoué les États-Unis ont été suivis par la disparition
de « Arthur Andersen », l’un des « big five » en matière d’audit comptable et financier. Cette disparition
a provoqué une réorganisation et une restructuration du métier de l’audit externe et la nécessité
d’accroître le contrôle qualité et la révision approfondie des dossiers d’audit.

Le désir de maintenir un niveau minimum de réputation de la profession a entrainé un développement

de l’approche et de l’orientation d’audit en élargissant l’échantillon et en adaptant les méthodes et les
procédures à chaque mission.

13 Gunther Jeffery W. and Moore Robert R., 2002, “Auditing the auditors: oversight or overkill?”,
Economic and Financial Policy Review, vol. 1, n° 5, pp. 1-19.

14 Gunther Jeffery W. and Moore Robert R., Ibid.

15 Pigé Benoît, 2000, « Qualité de l’audit et gouvernement d’entreprise : le rôle et les limites de la
concurrence sur le marché de l’audit », Comptabilité – Contrôle - Audit, tome 6, vol. 2, septembre, pp.
133-151

15

De plus, l’auditeur externe doit être capable d’empêcher la structure auditée de prévoir la nature des
tests à appliquer dans son plan d’audit

(Hoffman Vicky B., et Zimbelman Mark F., 2009, p. 814)

16, (Wilks T.J. et Zimbelman M.F., 2004)

17.
La pratique montre que l’incapacité de l’auditeur externe à changer ses procédures et son plan de
travail développe la fraude.

Les normes et les techniques adoptées cherchent à faciliter le règlement de certains problèmes relatifs
à la sincérité et à la régularité des états financiers.

Dès lors, le recours au service de l’auditeur externe doit contribuer en principe à une minimisation des
conflits d’intérêts entre les parties prenantes au sein de la firme.

Or, le cadre de la recherche s’appuie sur une littérature internationale rarement analysée dans le
contexte libanais.

À côté des remarques précédentes énoncées, notre étude porte ainsi sur l’application des techniques
et des normes d’audit par l’auditeur externe libanais. La globalisation financière et l’évolution rapide des
investissements ont poussé les entreprises à améliorer la confiance dans le contenu de leurs états
financiers par le recours au service d’auditeurs externes agréés. Mais la qualité des diligences appliquées
varie d’un auditeur externe à un autre, en fonction de la taille, de l’affiliation internationale, de la
réputation, de la compétence professionnelle, de la formation, etc.

Cette situation nous conduit à poser la problématique suivante : à quel niveau les auditeurs externes
libanais respectent-ils les normes et les techniques d’audit applicables mondialement ?

Pour cela, il est nécessaire de rappeler le plan de l’étude adoptée en vue de répondre à la
problématique et aux objectifs énoncés précédemment.

Un premier chapitre analyse l’approche opérationnelle de l’audit externe. L’analyse se focalisera,

d’une part, sur l’appréciation du système de contrôle interne de l’entreprise auditée, d’autre part sur
l’évaluation des risques d’audit ainsi que le respect des normes, l’adoption d’un référentiel et les
diligences à pratiquer.

16

Hoffman Vicky B. and Zimbelman Mark F., 2009, “Do strategic reasoning and brainstorming helps
auditors change their standard audit procedure in response to fraud risk”, The Accounting Review, vol.
84. n° 3, pp. 811-837.

17

Wilks T.J. and Zimbelman M.F., 2004, “Using game theory and strategic-reasoning concepts to prevent
and detect fraud”, Accounting Horizons, September, pp. 173-184

16
 Un deuxième chapitre sera consacré à la réalisation de la mission grâce à l’application des tests et
des techniques capables de collecter les preuves et de cerner les erreurs à la suite de la sélection d’un
échantillon de transactions.

Un troisième chapitre sera consacré à l’examen et à la vérification empirique et expérimentale de la

bonne application des normes et des techniques d’audit par les auditeurs externes libanais.

Cette orientation nous permet de mesurer le respect par les auditeurs libanais des techniques et
normes de la profession. Toutefois, elle est basée sur une enquête cherchant à mesurer le lien entre la
qualité de l’audit et le niveau de sincérité et de fidélité des états financiers diffusés au Liban

17

Chapitre premier : Approche opérationnelle de l’audit externe : appréciation du contrôle et de l’audit

interne et évaluation des risques d’audit

L’auditeur externe assume la responsabilité de planifier et renforcer les procédures d’audit basées sur
un cadre normatif et réglementaire, en vue de faire face au risque rencontré. Pour ce faire, il applique
des tests adaptés à chaque environnement d’audit.

Dans certains cas, l’auditeur externe se trouve contraint à utiliser des tests et des procédures d’audit
spécifiques pour atteindre le niveau de fiabilité recherchée, surtout dans le cadre des opérations
complexes et non fréquentes.

La mise en œuvre d’un programme d’audit par l’auditeur externe suppose au préalable l’évaluation du
professionnalisme du département d’audit interne de l’entreprise auditée. Cette étude de
l’environnement vise à mesurer les risques inhérents et de contrôle interne, en vue soit d’alléger soit de
développer les tests d’audit capable de minimiser le risque d’opinion incorrecte.

La fréquence ou non des erreurs provient de la robustesse de l’environnement de contrôle, de la

stabilité financière et des facteurs qui relèvent de l’activité et de son risque systématique. La volatilité de
ces éléments justifie la modification des tests planifiés.

L’ensemble de ces considérations sera exploré dans les sections suivantes :

Section 1 : l’appréciation du contrôle et de l’audit interne,

Section 2 : l’évaluation des risques d’audit,

Section 3 : le contrôle du respect des assertions,

Section 4 : les diligences à mettre en place