Introduction

Pris au sens le plus restrictif, qui est du reste reconnu par l'usage, le systme comptable se limite aux moyens d'excution et de traitement de la comptabilit" Les moyens matriels d'excution et de traitement de la comptabilit sont multiples. Avant de procder l'tude du systme classique , il convient de prsenter l'volution historique des systmes comptables Historique des systmes comptables La comptabilit, sous son premier aspect de comptes ouverts des personnes, sur un registre appel grand-livre, a pris corps vers l'an 1000 aprs introduction en Europe des chiffres arabes, du systme dcimal et du papier, permettant l'criture la "plume". C'est en 1494, que le systme classique voit le jour avec l'apparition de la comptabilit partie double qui a t dcrite par un moine franciscain d'Italie LUCA PACIOLI. Chaque opration donnait lieu deux critures d'gal montant, l'une porte sur le ct gauche du registre, dans la partie doit ou dbit, l'autre sur le ct droit dans la partie avoir ou crdit. Rgulirement, on tablissait le relev de tous les comptes dbits et crdits devant tre gaux, ces relevs taient appels "Balance". Peu peu, ces balances prenaient la forme des tats de synthse d'aujourd'hui aprs rectification de tous les soldes. Vers la fin du 18me sicle, Edmond DEGRANGE, un franais, imagina le journal grand-livre, runissant toute la comptabilit sur un registre unique. De ce fait, on tait oblig de runir en un seul compte les clients d'une part, les fournisseurs d'autre part, le compte collectif tait invent. Sous l'influence de l'augmentation des oprations comptabiliser, on inventa vers la fin du 19me sicle le systme centralisateur avec journaux divisionnaires centraliss au journal gnral. Ainsi, au dbut du 20me sicle, trois systmes taient dj couramment utiliss : - Le systme Italien de PACIOLI appel systme classique. - Le systme de DEGRANGE appel systme Amricain. - Le systme centralisateur appel systme de comptabilit Franaise. Au cours du 20me sicle, la comptabilit a connu de profonds changements tant techniques que thoriques. Considre pendant des sicles comme un art ou une technique, la comptabilit

s'intgrait enfin dans les sciences humaines. I. Le systme classique Le livre de base du systme classique est le journal. Les documents comptables sont enregistrs de faon chronologique sur le journal 1-1. Article du journal : Chaque opration est enregistre dans un article dite aussi criture du journal. Chaque article comporte : - La date. - Un ou plusieurs comptes dbits. - Un ou plusieurs comptes crdits. - Le libell de l'criture. Remarque pratique : Les documents enregistrs au journal doivent tre identifis par l'inscription du N de folio d'enregistrement. - Ils doivent tre classs selon l'ordre d'enregistrement au journal. - Le journal gnral est un livre cot et paraph par une autorit administrative comptente. 1-2. Le grand livre : Le grand livre est le registre qui renferme tous les comptes de l'entreprise. - Dans la pratique, il constitue l'organe essentiel de la comptabilit. - Depuis la loi n 96-112 du 30/12/1996, le grand livre est devenu un document comptable obligatoire. 1-21. Forme du grand livre (1) Grand livre sur feuillets cousus : Le grand livre peut tre un registre reli, comme le journal. Son maniement est alors souvent difficile en raison de ses dimensions imposantes et de son poids. Comme il est impossible de prvoir l'avance des comptes ouvrir, les nouveaux comptes doivent prendre place la fin du registre et drglent le classement. Le nombre de pages rserv l'avance chaque compte est fix arbitrairement. Quand l'espace pour un compte est insuffisant, on doit continuer ce compte dans un "vide" du grand livre ou avoir recours un autre registre, ce qui compromet gravement le classement prvu.

(2) Grand livre feuillets mobiles : Chaque compte est tenu sur un feuillet indpendant. Tous les feuillets sont classs dans une reliure dmontable. Un systme de blocage peut tre mis en place pour maintenir solidairement les feuillets de cette reliure. Certains dispositifs ferment cl : il est alors impossible de modifier la composition du grand livre en l'absence du responsable de la comptabilit qui dtient la cl. Le classeur est acquis une fois pour toutes. Les feuillets sont changs tous les ans. (3) Grand livre tenu sur fiches : Les fiches sont classes dans une boite rectangulaire appele fichier. Le nombre de fiches peut tre lev. La manipulation est encore plus facile que celle des feuilles mobiles. Pour limiter les risques de vol, de dclassement ou de perte, le fichier peut fermer clef. Des guides intercals entre les fiches facilitent le classement des comptes. L'usage des grand-livres tenus sur fiches exige des qualits d'ordre et de mthode. 1-22. Reports du journal au grand livre (1) L'inscription au grand livre comprend essentiellement : - la somme ; - la date de l'opration ; - la page du journal o l'opration se trouve inscrite ; - le libell ou le folio qui permet aisment de retrouver le libell dans le journal. (2) Le travail matriel de report : Le travail matriel est effectu priodiquement. On procde avec ordre et mthode, car cette tche, simple en elle mme, est parfois l'origine de nombreuses erreurs. Mthode de travail On cherche dans le grand livre le premier compte inscrit dans le journal et non report. On reporte toutes les critures du journal qui intressent ce compte. Pour viter les risques d'erreurs, il vaut mieux reporter tous les dbits du compte, puis tous les crdits. Quand on a termin ce travail, on reprend le journal la premire page et on prend le deuxime compte. On reporte au grand livre les critures qui l'intressent, puis on passe au troisime compte et ainsi de suite ...

Cette manire d'oprer se conoit logiquement car si l'on changeait de compte, pour chaque report, il faudrait feuilleter constamment le grand livre : le travail serait plus long et plus difficile et les risques d'erreurs seront agrandis. Chaque report au grand livre est indiqu dans le journal par une marque (croix ou trait oblique au crayon) plac en face du compte report, dans les colonnes des sommes. Une fois, l'ensemble des comptes du journal est report sur le grand livre, on arrte les comptes. L'arrt des comptes On totalise la colonne qui contient le plus de sommes, on trace un trait d'addition et on crit le total sur la ligne suivante. On trace dans l'autre colonne sur les mmes lignes, un trait et on inscrit le total sur la ligne suivante. Si le compte n'est pas sold, on tire le solde et on l'inscrit dans la colonne de sommes dont le total est le plus faible en prcisant s'il est dbiteur ou crditeur. Le total est inscrit avec une couleur diffrente de celle ayant servi pour effectuer les reports. Remarques spcifiques au systme classique (1) C'est seulement aprs le report au grand livre que le comptable peut effectuer le rapprochement de banque, tche essentielle pour une comptabilit. Il en est de mme pour la caisse, c'est seulement aprs le report au grand livre que le comptable peut vrifier les avoirs en caisse. Pour viter ces inconvnients majeurs, l'entreprise peut tenir un brouillard de caisse et un brouillard de banque. (2) La rpartition des tches comptables n'est pas aise car le systme repose sur un document unique : le journal. 1-3. La balance : La balance est un tableau o figurent tous les comptes utiliss (comptes de bilan, comptes de charges et de produits) ainsi que le total de leurs mouvements et leurs soldes dbiteurs ou crditeurs. Prsentation Des Etats Financiers La norme gnrale de prsentation des tats financiers et dorganisation comptable constitue une innovation pour le systme comptable. En effet, outre des rgles de prsentation aussi bien en termes de structure que de contenu des tats financiers, cette norme propose un modle de plan de comptes assortis de certaines rgles de fonctionnement.

Cette norme se compose de trois parties, une premire partie se rapportant aux dispositions relatives la prsentation des tats financiers, une deuxime partie se rapportant lorganisation comptable et une troisime partie se rapportant la nomenclature des comptes et au fonctionnement gnral des comptes.
- Principes et objectifs de ses tats

I. Dispositions gnrales 1. Objectifs des tats financiers Les tats financiers fournissent des renseignements utiles la prise de dcisions conomiques sur la situation financire, la performance et la manire avec la quelle lentreprise a obtenu et dpens des liquidits. 2. Responsabilit dlaboration des tats financiers Les dirigeants de lentreprise sont responsables de llaboration des tats financiers. 3. Contenu des tats financiers Les tats financiers comprennent : Un bilan Un tat de rsultat Un tat de flux de trsorerie Des notes annexes comprenant notamment des notes explicatives, un tat de

variation des capitaux propres, un solde intermdiaire de gestion Tout rapport de gestion supplmentaire doit tre spar des tats financiers. 4. Considrations gnrales pour llaboration des tats financiers Les considrations gnrales pour llaboration des tats financiers dcoulent du cadre conceptuel de la comptabilit. Elles ont pour rle de renforcer les caractristiques qualitatives.

L'objectif des tats financiers est de fournir des informations sur la situation financire, la performance financire et les flux de trsorerie des entreprises. Ils sont conus pour faciliter la prise de dcisions conomiques des analystes, des investisseurs, des dirigeants dentreprises...
Jeu complet d'tats financiers
Un jeu complet d'tats financiers comprend : un tat de situation financire la fin de la priode ; un tat du rsultat global de la priode ; un tat des variations de capitaux propres de la priode ; un tableau de flux de trsorerie de la priode ;

des notes, contenant un rsum des principales mthodes comptables et d'autres informations explicatives ; et un tat de situation financire au dbut de la premire priode de comparaison lorsque l'entit applique une mthode comptable titre rtroactif ou effectue un retraitement rtroactif des lments de ses tats financiers, ou lorsqu'elle procde un reclassement des lments dans ses tats financiers.

L'entit peut utiliser pour ces tats financiers des titres diffrents de ceux qui sont utiliss dans la prsente norme. L'entit peut prsenter les composantes du rsultat soit en tant qu'lment d'un tat unique de rsultat global, soit dans un compte de rsultat spar. Lorsqu'un compte de rsultat est prsent, il fait partie d'un jeu complet d'tats financiers et doit tre prsent immdiatement avant l'tat du rsultat global.

Caractristiques gnrales
Les tats financiers doivent prsenter une image fidle de la situation financire, de la performance financire et des flux de trsorerie de l'entit. La prsentation dune image fidle ncessite une reprsentation fidle des effets des transactions, autres vnements et conditions selon les dfinitions et les critres de comptabilisation des actifs, des passifs, des produits et des charges exposs dans le cadre conceptuel. Lapplication des IFRS, accompagne de la prsentation dinformations supplmentaires lorsque ncessaire, est prsume conduire des tats financiers qui donnent une image fidle.

les enjeux et les limites de la comptabilit Les critiques lgard de la comptabilit traditionnelle quant aux traitements des impacts environnementaux sont largement documentes et trs varies. Par ailleurs, elles tournent principalement autour de trois lments, soit le traitement des externalits, lallocation inefficace des cots et le traitement des obligations environnementales. Le traitement des externalits Introduite en 1890 pour caractriser les divergences entre lintrt priv et lintrt public, lexternalit est dfinie dans le contexte de la comptabilit comme tant labsence de traitement dun cot, souvent social, par le systme comptable (Brchet, 2005a). titre dexemple, les missions industrielles de gaz effet de serre reprsentent un cot pour la socit, mais elles ne sont gnralement pas internalises dans les rsultats comptables des entreprises, rpondant ainsi la dfinition dune externalit.

Lallocation inefficace des cots Les outils traditionnels de la comptabilit noffrent pas une

information adapte aux besoins spcifiques lis aux enjeux environnementaux. Linformation environnementale se retrouve trs souvent noye dans des agrgats de cots et de revenus, ne permettant pas de dgager les bnfices et les pertes inhrents ce domaine. Cette allocation inefficace des cots complexifie le processus de prise de dcision. Le traitement des obligations environnementales Certaines normes comptables canadiennes suggrent la divulgation dinformation environnementale, tels que les chapitres 3280 (Engagements contractuels), 3290 (ventualits), 3060 (Immobilisations) et 3450 (Frais de recherche et dveloppement) du Manuel de lInstitut des Comptables Agrs (ICCA) (McMahon, 2003). Par contre, la comptabilisation des obligations environnementales ne peut se fonder sur les concepts traditionnels de proprit prive et de reddition de comptes (Tremblay et Rolland, 2004). De par leur nature incertaine et trs complexe, les mthodes et les bases de mesure pour chiffrer les obligations et les risques environnementaux sont limits et reposent sur de nombreuses estimations, rendant difficile ladoption de normes gnrales et applicables.
Les principes comptables permettent d'avoir des informations comptables et financires claires, sincres, regulires avec une image fidle de la transparence et de l'exactitude des normes comptables.

Normes IFRS et ses principes

Les normes internationales d'informations financires sont en ralit des normes comptables. En effet, elles ont t labores par le bureau des standards comptables internationaux, et ces normes sont destines aux entreprises cotes en Bourse, ou bien elles font appel des investisseurs dans le but de parfaire la prsentation de l'tat financier de leurs entreprises. Dans la profession comptable, ces normes sont gnralement appeles sous leur nom anglais de International Financial Reporting Standarts. (IFRS) Une approche historique sur les Normes IFRS et son volution

Suite aux diffrents scandales qui ont lieu au dbut des annes 2000, avec le scandale Enron par exemple, les pouvoirs publics ont dcid de modifier le systme afin de rtablir la confiance des pargnants et des investisseurs. Ainsi, en 2005, il y a eu l'apparition des normes IFRS, ces normes ont remplac les normes IAS qui existaient depuis 1973. Ces nouvelles normes visent principalement garantir la transparence comptable afin d'viter de nouveaux scandales. En effet, ces nouvelles normes sont plus faciles

 comprendre et plus simples d'utilisation, elles facilitent la comprhension des diffrents chiffres analyser. Mais ces nouvelles normes ont eu pour consquence de bouleverser entirement le systme, puisque cela a ncessit de profonds amnagements informatiques pour les PME. La transformation de ces normes comptables va bouleverser le fonctionnement des marchs financiers, des diffrentes conomies et des entreprises. Pour conclure, ces nouvelles normes ont eu pour incidence de privilgier l'conomie sur le juridique et les diffrentes informations qui sont prises en compte dans une entreprise doivent avoir une importance qui aura une consquence sur les choix des utilisateurs dans le futur.
- Le fonctionnement et les principes les Normes IFRS

La logique de ces nouvelles normes est considrablement diffrente des anciennes normes IAS. En effet, dsormais, on valorise la substance sur la force, mais aussi on observe que l'investisseur a une vision prioritaire. On privilgie dsormais la prudence sur la neutralit ou sur la pertinence. Les tats financiers ne disposent pas tous des mmes normes. Il y a dsormais le bilan, le compte de rsultats et le tableau de flux de trsorerie. L'information comptable doit tre facile comprendre, ce qui veut dire que le lecteur doit connatre la sant de l'entreprise la simple lecture des lments comptables. Pour conclure, ces nouvelles normes ont surtout eu un impact en fonction des secteurs d'activits.
Prsentation des tats financiers

Les tats nanciers correspondent, en norme IAS, aux bilans, comptes de rsultat, tableaux de nancement, notes annexes et autres documents explicatifs qui sont identis comme faisant partie des tats nanciers. Les notes annexes comportent une dclaration de conformit aux normes comptables internationales ; lnonc des bases dvaluation et des mthodes comptables appliques ; des informations supplmentaires pour les lments prsents dans le corps de chacun des tats nanciers (par exemple le dtail de certains lments du compte de rsultat, du bilan, du tableau des ux de trsorerie) ; dautres informations comme les ventualits, les engagements ainsi que des informations non-nancires. LIASC prcise galement que les tats nanciers sont habituellement mis disposition, publis une fois par an et font lobjet dun rapport tabli par un rviseur.
Principes et objectifs de ses tats Les objectifs dterminent les buts et objectifs recherchs. Les objectifs des tats financiers dfinissent la nature des informations requises pour satisfaire aux exigences des utilisateurs privilgis. Les objectifs des tats financiers dcoulent, par consquent, des besoins des utilisateurs privilgis. Compte tenu de ces besoins, le cadre conceptuel de la comptabilit financire (16) considre que les tats financiers ont pour objectifs essentiels de :

Objectif gnral : Les tats financiers doivent fournir des informations utiles la prise de dcisions relatives l'investissement et au crdit : Pour faciliter la prise de dcisions touchant l'attribution des ressources, les investisseurs et les cranciers des entreprises, dont la raison d'tre est de gnrer des profits conomiques, cherchent faire des prdictions portant sur la capacit de l'entit de raliser les produits et de gnrer les flux montaires qui lui permettront de remplir ses obligations et de produire un rendement sur le capital inverti (ICCA, avril 200). Cet objectif gnral peut tre dtaill en quatre objectifs lmentaires : Objectif (1) : Prsenter les informations utiles pour estimer la probabilit de ralisation des flux futurs de trsorerie ainsi que l'importance de ces flux. Objectif (2) : Renseigner sur la situation financire de l'entreprise et particulirement sur les ressources conomiques qu'elle contrle ainsi que les obligations et les effets des transactions, vnements et circonstances susceptibles de modifier les ressources conomiques et les obligations : Les informations sur l'volution de la situation financire prsentes dans les tats financiers fournissent des lments essentiels pour l'valuation de la structure financire de l'entit. Objectif (3) : Renseigner sur la performance financire de l'entreprise : Les tats financiers doivent prsenter des informations utiles pour valuer la performance financire de l'entit au cours de l'exercice. Dans ce sens, ils fournissent une mesure du succs ou de l'chec de la gestion de l'entit. Objectif (4) : Renseigner sur la manire dont l'entreprise a obtenu et dpens des liquidits travers ses activits d'exploitation, de financement et d'investissement. Objectif de reddition des comptes : Renseigner sur le degr et la manire dont les dirigeants ont ralis les objectifs qui leur ont t assigns dans le cadre du mandat social : Les tats financiers sont un lment de reddition de comptes et prsentent des informations ncessaires aux utilisateurs pour les aider faire des valuations et porter des jugements sur l'efficacit des dirigeants. Objectif de compliance : Les tats financiers doivent renseigner, dans la mesure du possible, sur le degr de conformit de l'entreprise aux lois, rglements et autres dispositions lgales. L'information sur la situation est essentiellement fournie par le bilan. L'information sur la performance est essentiellement fournie par l'tat de rsultat et l'information sur les flux de trsorerie est essentiellement fournie par l'tat des flux de trsorerie. Les notes aux tats financiers analysent, expliquent et compltent les lments prsents dans les tats financiers. - les enjeux et les limites des Normes IFRS - les enjeux des Normes IFRS Aprs les scandales financiers du dbut des annes 2000 en Europe et aux tats-Unis (Enron, WorldCom), les pouvoirs publics se sont attachs renforcer la qualit de la communication financire afin de rtablir la confiance du public, des pargnants et des investisseurs. Ce vaste mouvement sest traduit par ladoption dun ensemble de textes dont lobjectif commun est lamlioration de la scurit financire. Lanne 2005 a ainsi vu lapplication des normes IFRS (International Financial Reporting Standards, dnommes jusquen 2001 normes IAS pour International Accounting Standards) existant depuis 1973, destines toutes les entreprises faisant appel public lpargne. L'adoption et l'application des normes comptables internationales au sein de l'Union europenne sont rgies par le rglement (CE)1606/2002 du 19 juillet 2002, qui dfinit notamment les critres d'application d'une norme. Le rglement europen du 19 juillet 2002, en imposant aux entreprises faisant appel public lpargne de prsenter leurs comptes consolids selon les normes IFRS, vise principalement garantir une meilleure transparence comptable. En effet, la prsentation des comptes de ces entreprises selon des normes harmonises en facilitera la comprhension et surtout la comparaison lchelon europen.

Elles vont ncessiter de profonds amnagements informatiques, aussi bien dans les grands groupes que dans les PME-PMI. Le changement de rfrentiel comptable que vont connatre toutes les entreprises va transformer le fonctionnement des marchs financiers, des entreprises et des conomies, dune part, et llaboration des comptes, dautre part. Moins mdiatis dans le grand public que le passage leuro, ce changement aux normes internationales IAS/IFRS aura pourtant beaucoup dimpact. Lobjectif est en effet de rtablir la clart des comptes des entreprises, la confiance des investisseurs sur les marchs boursiers, mise mal ces cinq dernires annes par des scandales rptition et par lexplosion de la dette des entreprises. Le travail des veilleurs va devenir plus simple, plus rapide et accessible au nophyte. Deux nouveaux principes comptables sont ajouts : prminence de l'conomique sur le juridique : les comptes doivent donner une image fidle de l'entreprise et de son patrimoine (ainsi, le crdit bail rentre l'actif du bilan) importance relative : une information ne doit figurer dans l'annexe que si elle peut influer sur les choix futurs des utilisateurs. B- Les limites

Il ny a certainement pas opposer deux approches dont les finalits sont diffrentes : celle du comptable, qui, avec sa logique prudentielle, tablit une valeur au pire , et celle de lanalyse financier, qui recherche la juste valeur. Nous pouvons toutefois formuler sur lapproche IFRS les quelques commentaires suivants : Lexigence que formule la norme de rpartir le goodwill des entreprises acquises entre les diffrents actifs matriels et immatriels (de sorte que la survaleur inexplique soit la plus petite possible) peut pousser lauditeur la faute. Car cela peut provoquer des valuations trop leves, qui loignent lauditeur de son devoir de prudence. La valorisation actuelle des actifs incorporels rcemment apparus dans le bilan des grands groupes survivrat-elle au prochain retournement? Bien que le capital client et le capital humain, deux poids lourds du capital immatriel, nappartiennent pas juridiquement lentreprise, celle-ci ne peut les perdre intgralement en peu de temps. Ds lorsque leur vitesse de dprciation a correctement t value, la valeur qui en dcoule pourrait tre intgre au bilan sans plus de risque que pour dautres actifs incorporels. Par exemple, une marque peut souffrir ou disparatre en un temps record (cf Buffalo Grill et Arthur Andersen) Ainsi, vouloir limiter le goodwill inexpliqu devrait pousser les normes comptables lintgration dun plus grand nombre dactifs incorporels et un assouplissement de

la norme IAS 38, moyennant des rgles de dprciation appropries. Lanalyste financier ne pourra procder des analyses pertinentes (et demain incontournables) du capital immatriel que si les entreprises apprennent communiquer sur leur richesse cache. Le moment semble maintenant venu de les y inciter !