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Fond Ements Control e
Fond Ements Control e
Introduction
Depuis son apparition dans les années 1920, le contrôle de gestion est un modèle essentiel de
gestion des grandes entreprises privées, mais également adaptable au-delà.
Le but du contrôle de gestion est ambivalent, puisqu’il s’agit de, sans ôter leur autonomie aux
acteurs, confier la décision à la personne la mieux placée pour la prendre (le plus souvent, pas
le sommet hiérarchique). Il ne s’agit pas tant de mettre une organisation sous contrôle que
d’organiser des systèmes de pouvoir et de contre-pouvoirs qui freinent les dérives qui risquent
de conduire à une dispersion, et sans arrêter les progrès : autrement dit, il s’agit d’organiser
l’autonomie.
Si le contrôle de gestion est apparu dans les années 1920, l’appellation date des années
1960. Mais dès les années 1940-50, on parle de management control aux USA ; ces
différences de terminologie sont essentielles en ce qu’elles expriment des conceptions
différentes d’un même processus qui, de fait, prend différents sens : management, contrôle,
gestion.
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Les conditions d’émergence du contrôle de gestion sont les progrès de la comptabilité, de
la statistique et des outils de gestion prévisionnelle, dont le contrôle budgétaire. D’autre part,
avec la montée des organisations apparaît la nécessité de diriger à distance. Dans l’économie
moderne, le contrôle de gestion devient inséparable du mode de travail dans les grandes
entreprises pour répondre à un triple défi : celui du risque, de la taille et de la complexité.
Mais il peut également être adaptée à de nombreuses organisations au-delà des grandes
entreprises.
Enfin, si le contrôle de gestion est né sous sa forme moderne en 1920, il est loin d’être
obsolète pour autant, ses méthodes comme ses logiques restent pertinentes. Le modèle
classique atteint certes des limites, mais il n’existe aujourd’hui aucun modèle alternatif qui
soit proposé.
Généalogie
► La généalogie du « contrôle de gestion » est comptable et taylorienne ;
► Mauvaise traduction du terme américain « management control » :
gestion # management
contrôle # control
► « Management control » = « l’ensemble des dispositifs et procédures qui permettent aux
managers d’avoir sinon le contrôle du moins une certaine maîtrise de leurs propres missions
et des actions de leurs équipes, formées de managers et non managers ».
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► Management = manager les personnes ;
► « L’art du management = savoir exactement ce que l’on veut que le personnel fasse et
veiller à ce qu’il le fasse de la meilleure manière et au moindre coût ». (Source : Taylor,
« Shop Management »,1902).
► En 1916, Henri Fayol décrit le processus d’« administration » des entreprises qui suppose
cinq opérations : prévoyance, organisation, commandement, coordination et contrôle ;
► Chez H. Fayol, « management » = « l’art de commander (c’est à dire l’art de choisir,
d’organiser et de diriger le personnel de manière à en tirer le meilleur parti possible) qui fait
partie de l’art de gouverner ».
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Chapitre 2 Un dispositif de gouvernement d’entreprise
Celle-ci est basée sur une logique de décentralisation. Il s’agit ici de moins centraliser le
pouvoir de façon à laisser chaque manager d’exprimer son potentiel. Pour SLOAN, la
direction doit déléguer les tâches, selon le principe de subsidiarité afin d’assurer le bon
fonctionnement des services.
Ce procédé responsabilise chaque acteur de la chaîne. Les relations entre différents acteurs
sont désormais basées sur une logique contractuelle que hiérarchique.
La règle de jeu veut que les centres de responsabilité soient dotés d’objectifs clairs de moyens
cohérents ; le budget devient le contrat qui matérialise l’engagement du centre.
Par cette méthode de management, l’objectif est de s’orienter vers un système de gouvernance
dans lequel l’actionnaire contrôle l’aval (les objectifs) et l’amont (les moyens alloués).
Très vite, la nouvelle démarche produisit des effets remarquables. C’est ainsi que dès 1925,
les écarts entre prévisions et réalisations ne dépassent pas 1%. Les parts de marché de Ford et
GM s’inversent entre 1920 et 1940, alors que Ford détient en 1921 55% du marché américain
contre 12% pour GM. Celles-ci passent en 1940 à 47,5% contre 18,9% pour Ford, GM
devenant ainsi la plus grande entreprise et la plus rentable au monde.
Cependant, s’il apparaît que les dirigeants de GM sont considérés comme « les pères » du
contrôle de gestion moderne, force est de constater que bien avant eux d’autres organisations
avaient déjà employé « de bonnes pratiques antérieures », notamment TAYLOR et la
comptabilité.
Le Taylorisme
De nombreux managers aujourd’hui reconnaissent en effet que Taylor a été pionnier sur cette
voie. Le contrôle à distance par l’amont et par l’aval est Taylorien. Selon l’organisation
Taylorienne, l’amont est la préparation du travail par ses 8 contremaîtres sous l’encadrement
technique de 4 autres contremaîtres. La bonne pratique était imposée. Il apparaît essentiel de
fournir aux managers des instruments de suivi et de management. Ces instruments étaient
fournis alors par la comptabilité.
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La Comptabilité
L’information comptable devient ainsi la clé du contrôle à distance. En effet, l’autre
généalogie du contrôle de gestion est comptable. La première révolution industrielle, celle de
la machine à vapeur marque un bouleversement. L’usine remplace la sous-traitance des
marchands. Ce système en place fournie des informations incomplètes sur la chaîne de coûts
de productions. Il est donc nécessaire de créer un système d’information interne pour pallier
cette carence. C’est la comptabilité. C’est là une avancée fondamentale vers ce qui sera
bientôt le modèle de base du contrôle de gestion.
Ainsi, le XIXème siècle voit donc se développer une comptabilité, inspirée de la comptabilité
en partie double du négociant connue depuis le Moyen Age en Italie, diffusée par Luca Pacioli
en 1494, et qui prend en compte tous les flux internes.
Les révolutions managériales semblent venir de la l’amélioration de l’outils que la volonté des
un et des autres de créer un instrument comptable complexe.
Des techniques de gestion inspirée par ce procédé ont été tentées : le « budget base zéro »
(BBZ) aux USA, par R. Mc NAMARA, ancien contrôleur de gestion dans les années 60,
transposé en France sous le nom de choix de rationalisation budgétaire (RCB).
Ces éléments ont fait son succès, finalisation et post évaluation étant le socle de l’édifice.
Le modèle s’est répandu mais la question est posée de son adaptabilité et de sa pérennité car il
n’a jamais été appliqué réellement en tant que tel mais a su s’adapter en tenant compte de ses
imperfections : lourdeur de la planification, réduction néfaste de la performance aux seuls
intérêts financiers, effets pervers du cloisonnement.
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Identification de plusieurs modèles selon le degré d’implication du centre dans la stratégie des
unités et par la nature du contrôle qu’il exerce sur elles :
► Le «strategic planning » = le centre dispose d’un lourd état-major qui réunit toutes les
expertises pour donner une définition centralisée de la stratégie
► À l’opposé, le «financial control » = délégation aux entités autonomes la préparation de
leur stratégie sous contrainte de rentabilité et d’autofinancement des investissements, les
outils du contrôle de gestion mesurant la contribution de chacun à la performance financière
►cas intermédiaire, «le strategic control » = les unités proposent des stratégies à
l’approbation du centre qui les cadre préalablement par des politiques (cas qui se rapproche le
plus de celui du modèle de Sloan-Brown)
La logique financière contraint le contrôle de gestion alors que des managers regrettent de ne
pas disposer d’indicateurs non financiers.
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Un professeur de Harvard, Michaël Porter, avec ses travaux sur la chaîne de valeur, a permis
de mettre en évidence l’utilité du contrôle de gestion dans le processus de création de la
valeur ou chaîne de valeur.
Interviennent alors les outils comme ceux de Norton et Kaplan : le Balanced Scorecard de
Robert Kaplan et David Norton n'est pas une nouvelle méthode de conception des tableaux de
bord mais propose une dimension bien plus globale du pilotage en définissant un cadre
rigoureux d'élaboration de la stratégie et une méthodologie pour la décliner sur le plan
opérationnel
S’affrontent des stratégies de domination par les coûts et des stratégies de différenciation.
Comment identifier la chaîne de valeur ?
C’est le prix que l’entreprise peut obtenir de son offre et qui dépend de l’efficacité du
processus qui enchaîne les activités permettant soit de donner un avantage comparatif sur les
coûts (stratégie de domination) ou d’offrir un produit durablement différent (stratégie de
différenciation).
Lien avec le contrôle de gestion :
→ permet d’identifier les facteurs clés
→ de traduire ces facteurs clés en actions concrètes
→ de situer ces actions dans un horizon temporel
→ de relier les actions à des responsabilités (ce qui définit les missions stratégiques des CR)
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Or la comptabilité financière ne permet plus de produire ces modèles, du fait de la complexité
des besoins de consommation.
La CG, à la différence de la comptabilité financière, doit chiffrer le modèle économique de
l’entreprise, s’adapter à sa stratégie, à son offre.
Le jugement de la performance
Pierre angulaire du contrôle de gestion : tout repose sur la post évaluation, le quitus donné au
manager pour un contrat rempli.
Si l’autorité se délègue, ce n’est pas le cas de la responsabilité qui l’accompagne.
La responsabilité totale est elle-même indissociable du fait d’être redevable des résultats :
notion d’ « accountability for results ».
A quoi sert le CG ?
Aide au management pour améliorer la performance économique
Outil de déclinaison de la performance économique, de surveillance des coûts ou processus de
socialisation des managers pour identifier ceux qui sont aptes.
En ce sens, le CG est avant tout une composante du gouvernement d’entreprise.
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Conclusion :
Si on peut dire qu’il demeure et change, c’est à travers l’émergence d’un nouveau modèle, qui
offre une ligne hiérarchique pour gouverner, et cherche à optimiser des processus opératoires
pour produire une offre attractive. C’est justement sur le point de la compétitivité que change
le contrôle de gestion : il s’agit d’abattre les cloisonnements excessifs, de revenir à concret à
l’aide des techniciens, de leur suggérer directement des voies de progrès : en d’autres termes,
de faire faire du management aux opérateurs.
Critique de l’ouvrage :
Ouvrage largement historique, puisque il traite des fondements, à savoir notamment des
origines historiques du contrôle de gestion. Il s’agit aussi de replacer la notion dans un
contexte, afin de mieux la comprendre.
L’aspect lexical est également essentiel : l’auteur fournit de nombreuses définitions de termes
français et anglo-saxons indispensables pour comprendre toutes les nuances de la notion.
Enfin, si l’ouvrage est beaucoup plus théorique – voire trop théorique- que pratique dans le
sens où il ne donne pas de directives à appliquer, il met cependant l’accent sur les différences
qui existent entre théorie et pratique, ce qui permet de nuancer son jugement et de prendre du
recul en évitant de tomber dans l’écueil de l’idéologie.