Comptabilité de gestion

Référence
H. BOUQUIN, Comptabilité de gestion,
Paris, Economica, 3e éd., avril 2004

D’après H. BOUQUIN, Comptabilité de gestion, Economica 1

 Plan

• Introduction : une comptabilité pour les managers

Première partie : notions et principes fondamentaux

• Chapitre 1 : concepts de coûts pour la décision
• Chapitre 2 : modéliser la consommation de ressources
• Chapitre 3 : l’organisation et le fonctionnement de la
comptabilité de gestion

Deuxième partie : l’aide au contrôle stratégique

• Chapitre 4 : les enjeux stratégiques de la comptabilité de
gestion
• Chapitre 5 : l’aide au pilotage coût-valeur
D’après H. BOUQUIN, Comptabilité de gestion, Economica 2
 Première partie

Notions et principes fondamentaux

D’après H. BOUQUIN, Comptabilité de gestion, Economica 3

 Chapitre 2

Modéliser la consommation de
ressources

D’après H. BOUQUIN, Comptabilité de gestion, Economica 4

 Chapitre 2

1. Etablir une carte des consommations de

ressources dans l’entreprise
2. Allouer les coûts
3. Identifier les lois des coûts :
conséquences du principe d’homogénéité

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 1. Une carte : les concepts de la méthode ABC
NOTI ONS Exemples
Le garage
Les entités

Du temps de travail et des fournitures

consomment des ressources

pour effectuer des tâches. Remplacer les bougies d’un véhicule

Celles-ci peuvent être regroupées en « activités », ensemble de Remplacer les bougies relève par
tâches complémentaires et coordonnées pour fournir une exemple de l’activité : « révision des
prestation identifiée. véhicules des vendeurs »

Les activités forment elles-mêmes des ensembles cohérents, des L’activité « révision des véhicules des
processus définis comme des ensembles d'activités vendeurs » appartient au processus
complémentaires et interdépendantes orientées vers une finalité « assurer la présence commerciale auprès
commune et vers un client interne ou externe. des grands clients ».
Les processus concourent directement ou indirectement (c’est le
cas ici) à la réalisation des produits ou, plus généralement, à celle
de l’offre de l’entreprise.

Pour allouer le coût d’une activité à un utilisateur, il faut identifier Le coût de la révision des véhicules des
la variable qui exprime la loi de ses consommations (en France, on vendeurs est proportionnel au temps
appelle cette variable unité d’œuvre). passé par le garage ; l’heure de main-
d’œuvre est donc l’unité d’œuvre de
l’activité révision.
Mais pour agir sur la consommation de ressources dans une L’activité « révision des véhicules » est
activité, il faut en identifier les causes, c’est-à-dire les facteurs qui déclenchée par le nombre de km
déclenchent l’activité, dits inducteurs d’activité parcourus par les vendeurs (inducteur
d’activité).
Ce sont les causes agissant sur l’inducteur
d’activité (km) et sur lesquelles il faut intervenir si
Le coût de l’activité dépend donc, par les
l’on souhaite déclencher l’activité moins souvent. km, de la dispersion géographique des
clients, de la fréquence des visites et du
D’après H. BOUQUIN, Comptabilité de gestion, Economica
fait que les vendeurs ne sont pas 6
spécialisés par zone géographique mais
par branche d’activité des clients.
 1. La démarche (ABC)-ABM
MANAGEMENT
Causes de
DES COÛTS
l’inducteur d’activité

INDUCTEUR INDUCTEURS DE
D’ACTIVITE COÛTS

Fréquence de Consommations à
déclenchement de chaque
l’activité déclenchement
Imputation de ses
coûts au % de ses Coût d’une activité
unités d’oeuvre
MANAGEMENT DE
ABC Finalités de l’activité LA PERFORMANCE

Performances attendues
de l’activité
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 1. L’entreprise comme bouquet de processus

PROCESSUS
Activité
ENTITE

Activité Activité
Activité Activité

Activité

Activité

A PROCESSUS
Activité
Activité
Activité
B

PRODUIT

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 2. Allouer les coûts
Le réseau d’analyse des coûts en comptabilité de gestion

Charges classées par nature (matières, salaires…)

Les entités
consomment
des ressources

Charges classées par entités

Les entités
fournissent
des activités

Charges classées par activités

Les activités
sont
consommées par
Charges classées par produits (puis clients, etc..) les produits

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La comptabilité de gestion modélise les flux

Les entités consomment des ressources

qu’elles allouent à des activités

Que faire des consommations communes à plusieurs

entités et/ou à plusieurs activités ?

• Ne pas les allouer

• Trouver une clé de répartition
• Les rendre « directes »

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 Le coût du contrôle qualité est formé de diverses charges
élémentaires...
Salaires, loyers, fournitures, amortissement de matériels,
entretien, chauffage, etc.

A-t-on le droit de les traiter en bloc ? C ’est-à-dire

de les imputer toutes de la même façon ?

Le faire, c’est supposer que chaque contrôle coûte

la même chose, donc se déroule de la même façon
et mobilise les mêmes ressources.

C ’est-à-dire supposer que les coûts de cette activité

sont homogènes, en proportions stables entre eux

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 La loi fondamentale : les coûts homogènes

Coûts homogènes Coûts non homogènes

A B Coût A B Coût

10€/h
Heures de MO 3 1 10€/h Heures de MO 3 1
Qté de fournitures 9 3 5€/kg Qté de fournitures 3 9 5€/kg

Ratio stable Ratio instable

Ou encore : 1 A équivaut à 3 B A coûte 45 et B coûte 55

A coûte 75 et B coûte 25. Mais si on prend l’heure pour UO
Calcul direct, ou en prenant l’heure (coût 25), on trouve que A coûte
pour UO (coût horaire 25), ou A, ou 75 et B 25
le kg de fournitures. D’après H. BOUQUIN, Comptabilité de gestion, Economica 12
3. Conséquences : comment définir le contour d’une activité
pour en imputer les coûts
1ère approche : exemple : conseiller les clients
Mais cette activité n’est pas effectuée à coûts homogènes

2ème approche de la liste des

activités
Autres activités
de l’entité

Conseiller les Conseiller les

professionnels particuliers

Ensemble des tâches effectuées par l’équipe ou la personne.

Exemple : les vendeurs chez un distributeur de matériaux
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 Principes fondamentaux
Acquisition de ressources

Blocs de ressources
(loi : homogénéité)
Consommation de ressources
Consommation de ressources

Charges directes
Coûts
On mesure la consommation
Charges indirectes
On compte les uo

UO

Produit A

Produit
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 Les produits consomment les activités

Imputer le coût d’une activité au prorata des

«unités d ’œuvre» qu’elle produit

Exemple : imputer le coût de l ’activité «contrôle qualité des

matières reçues» au prorata du nombre de contrôles effectués

Le laboratoire coûte 1 200 000 F par mois, son activité de contrôle

qualité des réceptions coûte 400 000 F.
Il effectue 80 contrôles dans le mois.
Chaque contrôle coûte donc 5 000 F.
Le contrôle du colorant X44, qui demande 28 tests, coûte donc
28 x 5 000 = 140 000 F.

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 L’influence de la technologie sur la modélisation comptable

Les tâches Mettre au point la

Tâche Stable Stable + ou - Stable
élémentaires gamme de couleurs
d ’un prospectus
forment des Réaliser un
activités Activité Stable Stable
publipostage

qui Assurer la promotion

s ’articulent en Processus Stable
commerciale
processus
D ’où les « blocs » de
coûts homogènes
lesquels sont Du produit X Produit Donc Possibilité
appelés par dans la Sur mesures
stable d ’option
les produits région Z
Ils induisent des processus plus ou moins
achetés par Auprès des Client stables
les clients distributeurs
de boissons non Job order
alcoolisées Process costing Méthode
ABC
PCG
pur
UVA 1982

Ford Taylor Artisan

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 Une solution au problème de Detoeuf

Coûts 0,3 F/kg

Droite
d’imputation
3F
rationnelle

1F
2F

0,2
F/kg

Kilos
10 kg 15 kg

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 Une typologie des coûts

Types de lois Coûts déclenchés par la demande d’une Coûts engagés

économiques activité préalablement pour
être capable de
Types répondre à la
d’inducteurs demande
ou d’uo Coûts variables Coûts variables Coûts de capacité
volumiques indivis
Coûts liés à la Energie consommée
quantité du produit par une machine
vendu
Coûts liés à Coût matières d’un Salaire du
l’organisation des test de qualité laborantin
flux
Coûts liés à Dépenses de Salaire de la force
l’existence du publicité de vente
produit
Coûts liés à Coûts de nettoyage Loyer
l’existence des sites sous-traité
et structures
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Ne pas confondre unité d’œuvre et inducteur

Causes des coûts de l’activité

Inducteur de coût Inducteurs d’activité : ex

Ex. : La capacité : la réclamation d ’un
d ’apprentissage client Unités d ’oeuvre

Ex. : nb de
Ex. : nb de séries Ex. : heures
ruptures de
lancées
charge

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 En bref
L ’inducteur d’activité est l’événement qui déclenche l’activité (ex. : la remise
d ’un colis à transporter). Il déclenche aussi les coûts variables de l’activité.
L’unité d’œuvre est la variable qui modélise le comportement des coûts de
l ’activité
• dans le court terme, si ces coûts sont variables (volumiques ou indivis) ;
• dans le moyen ou long terme, s’il s’agit de coûts de capacité. 

Variables volumiques Variables indivis Coûts de capacité

Assurance

Même u.o. : facture d ’entretien Nombre de véhicules

Km parcourus Autre u.o. : péage d ’autoroute
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 En bref (2)

L’unité d’œuvre peut être la même pour les trois catégories de coûts d’une activité
si ces trois catégories de coûts sont modélisées respectivement par des unités
différentes mais liées de façon stable (ex. : nombre de km, nombre de départs,
nombre de véhicules).

Corollaire : un coût unitaire a un sens si le dénominateur est lié de façon stable

avec les unités d ’œuvre qui entrent dans le calcul du numérateur (ex. : coût par
voyageur dans un avion rempli en moyenne à 55 %).

Pour les coûts variables indivis et les coûts de capacité, l ’imputation rationnelle est
nécessaire pour obtenir un chiffre exploitable par le management.

L’inducteur d’activité est une unité d’œuvre s’il déclenche toujours la même
séquence de tâches dans l’activité et si elles sont toujours effectuées de manière
identiques, consommant les mêmes ressources.

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 Une unité d’œuvre est
une unité corrélée à un ensemble de coûts homogènes
et qui permet donc de les imputer
Une unité d ’œuvre n’a pas toujours la propriété d’être la cause des coûts
(inducteurs)

Exemple : coût d ’entretien des véhicules des vendeurs

Unité d ’œuvre : l ’heure Inducteur d ’activité : les kms

de main-d ’oeuvre
Inducteur de coût : la compétence
des mécaniciens, etc.

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 Comment agir sur les coûts d’une activité (cost management)
?

Celui qui dépense n’est pas toujours

celui qui induit les coûts (cf.processus)

Inducteur d ’activité (activity driver) :

Organisation
l’événement qui déclenche l ’activité
Exemple : activité « entretien des véhicules des
vendeurs » : nombre de km

Inducteur de coûts (cost driver) : la loi

Pertinence de
économique
la stratégie
Exemple : économies d’échelle, apprentissage...

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