QUELQUES PROPOS SUR LA REFORME COMPTABLE.

LE CAS DE LA ROUMANIE
Feleag Niculae
Academia de Studii Economice din Bucureti, Facultatea de Contabilitate i Informatic de
gestiune, Aleea Botorani nr. 5, Bl V36, sc 2, ap 58, sector 5 Bucuresti, nfeleaga@yahoo.com
Tel: 0726618825
Feleag Liliana
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Sandu Raluca
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Avram Viorel
Academia de Studii Economice din Bucureti, Facultatea de Contabilitate i Informatic de
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viorelavram@hotmail.com, Tel: 0722488908
Accounting appears to develop in different ways, depending on the context and its specific needs, based
essentially on the Darwinian principle : the useful accounting survived (Alexander, Nobes, 2001). Our
research is basically a discussion of this position, put in a challanging context the context of transition
economies and the reform of the accounting system. In the case of Romania, the stake is not the usefulness
of the changing accounting systems, but the lack of complexity, which might eventualy weaken the noblest
goals of our academic discipline.
Mots cls : leuropanisation de la comptabilit, rforme dordre quantitatif, convergences comptables
internationales.
Cod JEL: M41

1. Introduction
La globalisation des marchs de capital, lintensification de la coopration rgionale et
internationale et le dveloppement du commerce international crent de nouvelles opportunits
daffaires dans le monde. Les entreprises et les investisseurs peuvent se confronter, dans ce
contexte, des problmes importants. Ainsi, les diffrences entre les normes comptables
internationales peuvent tre la cause de nombreux problmes pour les entreprises multinationales
cotes sur des marchs diffrents. Dans labsence dun set de normes qui soit universellement
acceptes, ces entreprises supportent des cots levs pour la production et la conversion des
informations comptables conformes dautres juridictions. De plus, les diffrences entre les
normes peuvent reprsenter une source dincertitude pour les investisseurs et les analystes
financiers, qui sont intresss comparer la performance financire des entreprises voluant dans
des pays diffrents (Ali, 2005). Dans ce contexte est apparu lintrt croissant de lharmonisation
internationale des pratiques comptables.
En juin 2002, lUnion Europenne dcide de lapplication des normes internationales
dinformation financire partir de 2005 pour les tats financiers consolids des entreprises
communautaires cotes. En octobre 2002, lorganisme international de normalisation comptable
(IASB) et son homologue amricain (FASB) ont conclu un mmorandum visant la convergence
entre les deux rfrentiels comptables internationaux reconnus, IAS/IFRS et US GAAP
(Sellhorn, Gornik-Tomaszewski, 2006). Toutefois, lvolution des diffrents pays sur le chemin
de la convergence ne se produit pas au mme rythme dans tous les pays (Ding, Jeanjean,
Stolowy, 2005). Le but de notre travail est didentifier quelles sont les coordonnes pour

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positionner la comptabilit et les professionnels comptables de Roumanie, dans le contexte

prsent.
Le contenu du travail est structur sur plusieurs sections. La section qui suit prsente les tapes
de la rforme comptable en Roumanie. La troisime section prsente les diffrences principales
entre les IFRS et les rglementations comptables roumaines.
2. La comptabilit de Roumanie, face a ses multiples systmes de rglementation
Avant 1990, les leons de lenseignement comptable de Roumanie staient centres, pour
plusieurs dcennies, sur lunicit du message. Ce message traduisait les ides et les pratiques de
la comptabilit spcifique la socit communiste, dans le contexte dune conomie planifie et
centralise. Le systme comptable tait intgr, sans individualisation des lments de la
comptabilit financire et de la comptabilit de gestion et sans trop impliquer linterprtation des
informations, tant fortement oriente vers les intrts de lEtat.
En Roumanie, la rforme comptable sest dclanche au dbut des annes 1990, avec la Loi de la
comptabilit no. 82 de 1991 et son Rglement dapplication (1993). La premire vague fut
accomplie sous le conseil franais, et les artisans principaux ont t Eric Delesalle, Gilbert Glard
et Louis Klee. Larchitecture initiale, bien intressante, na pas bnfici dun matriel
appropri : en rsulte une utilisation inadquate des tats financiers. Le quasi organisme de
normalisation, reprsent par le pouvoir public, a t proccup surtout par les composantes du
plan de comptes. Lanalyse financire et fonctionnelle partir du bilan et lanalyse dgage par le
calcul des soldes intermdiaires de gestion sur la base du compte de rsultat sont restes dans le
stade des leons enseignes dans les amphithtres universitaires. Les rgles dvaluation se sont
cantonnes quelques considrations propos des cots historiques. Bien que lconomie
Roumaine soit atteinte, lpoque, par lhyperinflation, les tats financiers des annes 1990 ne
furent pas retraites comme il fallait, ce qui a favoris le phnomne de dcapitalisation, surtout
dans le cas des grandes entreprises. Et quand on a fait finalement appel au retraitement, celui-ci a
t ralis sur des bases fiscales, et abandonn aprs pas plus dune anne par les grands
contribuables. La comptabilit de gestion sest limite au calcul des cots et les mthodes
utilises taient souvent obsoltes. Le recours une comptabilit de gestion au sens propre
appartient au dbut des annes 2000, se limitant le plus souvent aux entreprises capital tranger.
A ce fond plutt critique il faut ajouter cependant certaines nuances : dans le contexte de la
mondialisation des conomies sont apparues, dans les annes 1990, les premiers groupes
dentreprises, qui ont demand le recours aux mthodes de consolidation. Il ne faut pas ngliger
non plus le fait que les normes concernant la clture de lexercice financier taient un mixe de
fiscalit et comptabilit, tandis que ceux impliqus par la liquidation et la fusion des socits
commerciales conduisaient des solutions implicites.
La deuxime vague de rformes concide avec llaboration et la publication, par lArrt du
Ministre des Finances Publiques no. 94 de 2001, dun paquet de rglementations harmonises
avec la IVme Directive Europenne (bien que les premiers lments deuropanisation de la
comptabilit de Roumanie soient dj prsents dans le contexte de la premire vague de
rformes) et surtout lapplication des normes internationales IAS. Cette tape fut entame sous
conseil cossais et a dmarr, elle aussi, selon une bonne architecture. De nouveau, un tribut
significatif fut pay la formation douteuse des professionnels comptables, tout cela dans le
contexte de labsence dun vritable organisme de normalisation comptable.
La deuxime tape de la rforme comptable reste une rforme plutt quantitative: 1.500-1.700
grandes entreprises font appel au rfrentiel international. Cela est dit pour ne plus quantifier les
erreurs provoques par la mauvaise comprhension, en ralit, de la lettre et de lesprit des
normes internationales de comptabilit. On opre difficilement, dans cette priode, avec les
systmes dvaluation bass sur la juste valeur et la valeur dutilit. Les difficults majeures
apparaissent quand il y a des questions destimation. Mme si lorganisme professionnel de

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Roumanie (le Corps des Experts Comptables et des Comptables Autoriss) est compos par plus
de 30.000 experts comptables, le recours au jugement professionnel dans lapplication des
politiques de reconnaissance et de mesure seffectue difficilement et avec des rsultats douteux.
En mme temps que lArrt 94 on a commenc appliquer, partir de 2002, les rglementations
de lArrt du Ministre des Finances Pulques no 306, destin aux petites et moyennes
entreprises. Dans ce cas, on procde uniquement lharmonisation avec les directives comptables
europennes. Si dans lArrt no. 94 les rglementations assuraient une certaine dconnexion
entre comptabilit et fiscalit, il y a une pollution fiscale importante des comptes induite par
lArrt 306 et ses rglementations.
Le 1er janvier 2007, la Roumanie devient membre de lUnion Europenne. Une anne avant cette
date, on avait dj commenc laventure de la troisime vague la troisime tape de la
rforme comptable du pays. Le systme comptable fut orient en deux directions, pour ce qui est
la comptabilit financire. Une grande majorit de socits a commenc appliquer les
rglementations de lArrt du Ministre des Finances publiques no. 1752, par lequel on sollicite
la conformit intgrale aux directives europennes en matire de comptabilit. En fait, les
rglementations conservent des lments provenant de toutes les rformes prcdentes (certains
axes du plan comptable gnral franais, les modles dtats financiers et les rgles dvaluation
de ltape deuropanisation, la prsence des mthodes comptables drivs des normes
internationales).
La deuxime direction de lvolution de la comptabilit aprs le 1er janvier 2007 est lorientation
vers le rfrentiel comptable international. Cela, dans les conditions o peu de spcialistes
roumains avaient t capables suivre la rvolution comptable suivant lanne 2001 (le contenu
de la nouvelle stratgie de lorganisme international de normalisation IASB, lapparition des
normes internationales dinformation financire, la rvision des nomres IAS, apariia standardelor
internaionale de raportare financiar, revizuirea masiv a standardelor IAS, la convergence entre
le rfrentiel comptable international et celui amricain, etc ). Le bilan du processus
dinternationalisation de la comptabilit de Roumanie inclut les effort du systme bancaire pour
assimiler et appliquer les normes internationales dinformation financire, tout comme les
avancements des socits et des groupes cots la bourse de valeurs vers lutilisation d un
rfrentiel international, sans oublier non plus lintention des entreprises dassurances de suivre
les tendances internationales. On peut ainsi conclure que la plupart des entreprises roumaines
capital tranger ont suivi la direction de linternationalisation de la comptabilit (Feleag,
Feleag, Vasile, 2008).
3. Lanalyse des diffrences entre les IFRS et les rglementations comptables roumaines
Le but de cette tude est de mettre en vidence les diffrences qui apparaissent entre les IFRS et
les rglementations comptables roumaines (RCR) et de vrifier si ces diffrences produisent des
effets significatifs au niveau des tats financiers publis. Notre tude est base sur les socits
cotes la Bourse de Valeurs de Bucarest, dans la premire catgorie, qui tablissent leurs tats
financiers en conformit avec les rglementations roumaines et galement en conformit avec les
normes comptables dinformation financire. Au prsent la premire catgorie de cotation
comprend 21 entreprises. Pour assurer lhomognit des donnes nous avons exclu de lanalyse
trois entreprises droulant des activits dans le secteur bancaire et financier.
Nous avons utilis pour lanalyse les tats financiers publis la clture de lexercice 2007.
Toutes les 18 entreprises inclues dans lchantillon ont publi des informations en conformit
avec le RCR, mais seulement 5 ont publi sur leur site Internet des informations financires
conformes aux normes internationales dinformation financire. Cela fait que notre analyse se
rapporte finalement au niveau de 5 entreprises ayant publi un set double dtats financiers. Les
informations fournies par ces entreprises concernant les ajustements demands par lapplication
des normes internationales dinformation financire ne permettent pas deffectuer des analyses

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statistiques. Mais la simple comparaison des deux sets dtats financiers indique le fait que
limage des socits roumaines cotes la bourse peut tre totalement diffrente si on utilise le
rfrentiel IFRS. Il y a des diffrences significatives surtout au niveau du rsultat et des capitaux
propres, que nous avons synthtises dans le tableau suivant.
Tableau no. 1 Rsultats de ltude
Informations
Entreprise 1 Entreprise
Entreprise
Entreprise Entreprise
2
3
4
5
Rsultat RCR
436.261
50.346
-95.893
224.006
74.010
Rsultat IFRS
378.454
46.952
-93.159
109.023
69.223
Diffrence gnre par
-13,25%
+6,74%
+2,8%
-51%
-6,46%
lapplication des IFRS
Capitaux propres RCR
1.614.591
2.329.303
-17.292
1.566.931
3.267.024
Capitaux propres IFRS
1.263.835
1.910.595
484.931
1.054.619
3.085.245
Diffrence gnre par
-21,72%
-17,97%
+290%
-32,69%
-5,56%
lapplication des IFRS
On peut constater, pour une partie des entreprises analyses, quil y a des diffrences
significatives provenant de lvaluation des actifs financiers et des dettes long terme, qui
reprsentent des lments importants pour lvaluation de la structure financire de ces
entreprises. Les diffrences de valeur entre les deux sets dtats financiers sexpliquent par les
diffrences principales qui existent entre les RCR et les IFRS. Ces diffrences sont synthtises
dans le tableau ci-dessous.
Tableau no. 2 Diffrences principales entre les RCR et les IFRS et les effets au niveau des tats
financiers analyss
Lamortissement des immobilisations incorporelles. IAS 38 classifie les immobilisations
incorporelles en deux catgories : dure dutilisation dtermine et dure dutilisation non
dtermine. Les immobilisations dure dutilisation non dtermine ne sont pas amorties mais
seront testes chaque anne. Dans le RCR, on ne prvoit pas la possibilit dune dure
dutilisation non dtermine. Toutes les immobilisations incorporelles sont amorties. Effets: Dans
les tats financiers conformes aux IFRS on constate lexistence des dprciations pour les
immobilisations incorporelles dure dutilisation non dtermine, ces dprciations tant dune
valeur significativement suprieure lamortissement reconnu pour les immobilisations
respectives, conformment aux RCR.
La dprciation des actifs. IAS 36 prcise quon constate une dprciation quand la valeur
comptable dun actif devient plus grande que sa valeur rcuprable. Dans le RCR, on ne parle
daucun test de dprciation des actifs. Effets: Dans les tats financiers conformes aux IFRS, on a
constat des dprciations significatives pour les actifs individuels et pour les units gnrateurs
de trsorerie
Evaluation des stocks. Conformment lIAS 2, lvaluation la sortie pour les stocks non
identifiables est faite par la mthode PEPS ou par la mthode du cot moyen pondr.
Conformment aux RCR, on peut utiliser galement la mthode DEPS. Effets :: On na pas
constat des diffrences, car aucune des entreprises tudies na utilis la mthode DEPS,
quoique permis par les RCR.
Goodwill. Conformment lIFRS 3, le goodwill nest pas amorti, mais il sera test chaque
anne. Conformment aux RCR, le goodwill est amorti sur une priode dau maximum 5 ans.
Effets: Dans les tats financiers conformes aux IFRS, deux des entreprises tudies ont reconnu
des dprciations du goodwill significativement suprieures lamortissement reconnu en
conformit avec les RCR.

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Impt diffr. IAS 12 demande de comptabiliser les actifs et les dettes dimpt diffr. RCR ne
reconnaissent pas les actifs dimpt diffr. Effets: On a constat des crances dimpt diffr
jusqu la limite dans laquelle il est probable quun bnfice imposable, sur lequel on pourra
imputer les diffrences temporaires dductibles, soit disponible.
Frais dtablissement. IAS 38 impose lenregistrement en charges au moment de leur apparition.
RCR permettent la capitalisation des frais dtablissement et leur amortissement sur 5 ans au
maximum. Effets: On a limin du bilan les frais dtablissement
Le cot des emprunts. IAS 23 exige de capitaliser les emprunts dans le cas des actifs ligibles.
RCR permettent la capitalisation des cots des emprunts. Effets: Toutes les socits analyses ont
appliqu en anticipation IAS 23 rvis. Tous les cots des emprunts ont affect ainsi le rsultat de
lexercice courant.
Charges et produits extraordinaires. IFRS: Nexistent pas. Conformment aux RCR: Existent en
tant qulments distincts dans le compte de rsultat. Effets: Les lments extraordinaires ont t
reclasss en produits et charges ordinaires.
Monnaies trangres. Conformment lIAS 21, les transactions en monnaies trangres sont
converties initialement en monnaie fonctionnelle et les diffrences de cours affectent le compte
de rsultat. Conformment aux RCR, on considre que la monnaie fonctionnelle est le RON.
Effets: Pour tablir des tats financiers conformes aux IFRS, il a t ncessaire dans certains cas
dutiliser une monnaie fonctionnelle autre que le RON.
Les changements de mthode. IAS 8 exige que les changements de mthode soient raliss de
manire rtroactive. Lentreprise doit ajuster le solde douverture de chaque composante de
capital affecte et assurer la comparabilit des donnes. Conformment aux RCR, un
changement de mthode comptable ne se ralise pas de manire rtroactive, on affecte le compte
de rsultat et il faut assurer la comparabilit des donnes. Effets: On a procd lapplication
rtroactive des changements de mthode
Instruments financiers drivs. Conformment lIAS 32, lmetteur dun instrument financier
driv qui contient des lments de dette et des lments de capitaux propres, doit classifier
sparent les diffrentes composantes de linstrument. RCR ne demande pas la dcomposition par
composantes. Effets: Dans le cas de lentreprise 3, pour ltablissement des tats financiers
conformment aux IFRS on a vir aux capitaux propres la composante de capital de certains
instruments financiers drivs mis, ce qui a eu un effet majeur sur le total des capitaux propres.
Les lments prsents mettent en vidence le fait que la position financire et les performances
des socits roumaines sont diffrentes selon si on utilise les IFRS ou les RCR.
Les rsultats de notre tude ont un intrt pragmatique prpondrant. Ces conclusions pourraient
tre utiles lorganisme national de normalisation dans le processus de rforme des
rglementations comptables roumaines, en vue dassurer la convergence avec les IFRS. De plus,
elles peuvent intresser galement les utilisateurs dinformations financires et comptables, en
leur illustrant certaines diffrences qui peuvent tre gnres par lutilisation dun autre
rfrentiel. Il faut nanmoins prciser que notre tude prsente des limites importantes.
Premirement, elle ne permet pas la quantification de leffet directe de chaque norme
internationale sur les valeurs des tats financiers, car les informations publies par les socits ne
sont pas suffisamment dtailles. Deuximement, lchantillon dentreprises est petit. Ainsi, il y a
dautres socits cotes dans dautres catgories et qui appliquent les IFRS, mais on na pas
voulu les inclure dans lchantillon, afin de le garder homogne du point de vue de la taille des
entreprises. Enfin, nous avons choisi pour notre tude la premire anne dans laquelle on a publi
en Roumanie des tats financiers conformes aux IFRS, et il est probable que certaines entreprises
ont t tentes de choisir parmi les recommandations des IFRS les traitements qui soient
galement conformes aux RCR. On peut cependant spculer que, long et moyen terme, il y aura
des volutions en ce qui concerne lapplication des normes internationales dinformation
financire.

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4. En guise de conclusion : pour aller plus loin

Il est facile comprendre que le passage dun systme bas sur lconomie planifie et
centralise un autre fondamentalement diffrent, bas sur lconomie de march, ne pouvait pas
gnrer, dans le plan comptable, une rforme linaire. Le syntagme rforme aprs rforme ,
illustrant les volutions de nature politique, juridique, sociale, conomique et culturelle,
sapplique aussi au reporting financier. Le passage aurait t plus facile si en Roumanie il y avait
une cole de comptabilit authentique, mettant les bases pour la cration relativement rapide dun
organisme de normalisation. Sur un autre plan, la rforme implique saccorder aux phnomnes
de mondialisation des conomies et de globalisation des marchs financiers. Il nest pas trop tard
pour assimiler les leons de comptabilit en orientant la discipline vers la conceptualisation du
systme, vers linterprtation des informations, vers la prise des dcisions par les acteurs du jeu
social, vers la sparation entre comptabilit et fiscalit, vers lintgration et lapplication des
normes internationales dinformation financire. De telles volutions devraient se raliser
condition de conserver les spcificits des deux grandes coles qui marquent notre discipline :
celle patrimoniale continentale et celle anglo-saxonne.
Rfrences bibliographiques
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Sellhorn T., Gornik-Tomaszewski S. (2006) "Implications of the 'IAS Regulation' for Research
into the International Differences in Accounting Systems", Accounting in Europe, vol. 3

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