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OCDE

CONCURRENCE FISCALE DOMMAGEABLE Un problme mondial

OCDE

CONCURRENCE
FISCALE
DOMMAGEABLE
U n p ro b l m e m o n d i a l

CONCURRENCE FISCALE
DOMMAGEABLE
Un probl`eme mondial

ORGANISATION DE COOPERATION
ET DE DEVELOPPEMENT
ECONOMIQUES


ORGANISATION DE COOPERATION

ET DE DEVELOPPEMENT
ECONOMIQUES

En vertu de larticle 1er de la Convention signee le 14 decembre 1960, a` Paris,

et entree en vigueur le 30 septembre 1961, lOrganisation de Cooperation et de

Developpement Economiques
(OCDE) a pour objectif de promouvoir des politiques
visant :
a` realiser la plus forte expansion de leconomie et de lemploi et une progression
du niveau de vie dans les pays Membres, tout en maintenant la stabilite financi`ere,
et a` contribuer ainsi au developpement de leconomie mondiale ;
a` contribuer a` une saine expansion e conomique dans les pays Membres, ainsi que
les pays non membres, en voie de developpement e conomique ;
a` contribuer a` lexpansion du commerce mondial sur une base multilaterale et non
discriminatoire conformement aux obligations internationales.
Les pays Membres originaires de lOCDE sont : lAllemagne, lAutriche, la

Belgique, le Canada, le Danemark, lEspagne, les Etats-Unis,

la France, la Gr`ece,
lIrlande, lIslande, lItalie, le Luxembourg, la Norv`ege, les Pays-Bas, le Portugal, le
Royaume-Uni, la Su`ede, la Suisse et la Turquie. Les pays suivants sont ulterieurement
devenus Membres par adhesion aux dates indiquees ci-apr`es : le Japon (28 avril 1964), la
Finlande (28 janvier 1969), lAustralie (7 juin 1971), la Nouvelle-Zelande (29 mai 1973),
le Mexique (18 mai 1994), la Republique tch`eque (21 decembre 1995), la Hongrie
(7 mai 1996), la Pologne (22 novembre 1996) et la Coree (12 decembre 1996). La
Commission des Communautes europeennes participe aux travaux de lOCDE (article 13
de la Convention de lOCDE).

Also available in English under the title:

HARMFUL TAX COMPETITION
An Emerging Global Issue

OCDE 1998
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publication doit e tre adressee aux Editions

de lOCDE, 2, rue Andre-Pascal, 75775 Paris Cedex 16,
France.

AVANT-PROPOS

En mai 1996, les ministres ont demand lOCDE de mettre au

point des mesures pour limiter les distorsions introduites par la comptition
fiscale dommageable dans les dcisions dinvestissement et de financement et
leurs consquences pour la matire imposable au niveau national, et soumettre
un rapport en 1998.
Cest en rponse la demande formule par les ministres que le
Comit des affaires fiscales de lOCDE a lanc son projet sur la concurrence
fiscale dommageable. Les rsultats obtenus dans ce cadre sont maintenant
disponibles.
Ce Rapport traite des pratiques fiscales dommageables qui prennent la
forme de paradis fiscaux et de rgimes fiscaux prfrentiels dommageables dans
les pays Membres de lOCDE et les pays non membres, ainsi que dans leurs
territoires dpendants. Il est centr sur les activits gographiques mobiles telles
que les activits financires et autres prestations de services. Le Rapport dfinit
les facteurs utiliser pour identifier les pratiques fiscales dommageables et se
poursuit par la formulation de 19 Recommandations de large porte destines
lutter contre de telles pratiques.
Lors de lapprobation de ce Rapport le 9 avril 1998, le Conseil de
lOCDE a adopt une Recommandation aux gouvernements des pays Membres
et a demand au Comit de poursuivre ses travaux dans ce domaine et de
dvelopper un dialogue avec les pays non membres (voir annexe I). Le
Luxembourg et la Suisse se sont abstenus au Conseil lors de lapprobation du
Rapport et de ladoption de la Recommandation (voir annexe II).
Le Rapport a galement t soumis aux ministres lors de leur runion
lOCDE des 27 et 28 avril 1998.

TABLE DES MATIRES

INTRODUCTION............................................................................................7
CHAPITRE 1
LA CONCURRENCE FISCALE : UN PHNOMNE MONDIAL .......... 13
CHAPITRE 2
FACTEURS DIDENTIFICATION DES PARADIS FISCAUX ET DES
RGIMES FISCAUX PRFRENTIELS DOMMAGEABLES ............... 21
I. Introduction ....................................................................................... 21
II. Les paradis fiscaux............................................................................. 24
a) Introduction ................................................................................... 24
b) Facteurs didentification des paradis fiscaux .................................. 25
III. Les rgimes fiscaux prfrentiels dommageables
dans les pays Membres de lOCDE et dans les pays non membres ..... 28
a) Caractristiques des rgimes fiscaux prfrentiels.......................... 29
Facteurs essentiels......................................................................... 29
i) Taux dimposition effectifs nuls ou peu levs....................... 29
ii) Cantonnement du rgime.................................................... 31
iii) Absence de transparence........................................................ 31
iv) Absence de vritable change de renseignements................... 33
Autres facteurs.............................................................................. 34
v) Une dfinition artificielle de la base dimposition .................. 34
vi) Non-respect des principes internationaux applicables en matire
de prix de transfert................................................................. 35
vii) Exonration de limpt du pays de rsidence pour les revenus
de source trangre ................................................................ 36
viii) Possibilit de ngocier le taux ou lassiette dimposition........ 36
ix) Existence de dispositions relatives au secret........................... 37
x) Accs un vaste rseau de conventions fiscales..................... 37
xi) Promotion de rgimes en tant quinstruments
de minimisation de limpt .................................................... 38
xii) Le rgime encourage les activits ou arrangements
motivations exclusivement fiscales ........................................ 38
5

b) valuer leffet conomique dun rgime fiscal prfrentiel en

fonction des dommages quil peut produire ................................... 38
i) Le rgime fiscal prfrentiel a-t-il pour effet de dplacer des
activits vers le pays qui lapplique plutt que de crer un
volume substantiel de nouvelles activits ?............................... 39
ii) La prsence et le niveau des activits dans le pays daccueil
sont-elles en rapport avec le niveau de linvestissement
ou du revenu ?.......................................................................... 39
iii) Le privilge fiscal est-il la motivation premire du choix de
lemplacement dune activit ? ................................................. 40
CHAPITRE 3
LUTTE CONTRE LA CONCURRENCE FISCALE DOMMAGEABLE.. 41
I. Introduction ....................................................................................... 41
II. Recommandations concernant la lgislation interne............................ 45
III. Recommandations concernant les conventions fiscales....................... 51
IV. Recommandations en vue d'intensifier la coopration internationale face
la concurrence fiscale dommageable................................................ 58
V. Domaines approfondir ....................................................................... 66
a) Limitation des dductions au titre des paiements effectus des
entits situes dans des paradis fiscaux.......................................... 67
b) Perception d'une retenue la source pour certains paiements
effectus en faveur des rsidents de pays pratiquant une concurrence
fiscale dommageable..................................................................... 67
c) Rgles concernant la rsidence...................................................... 68
d) Application des rgles et principes en matire de prix de transfert . 69
e) Sous-capitalisation........................................................................ 69
f) Innovation financire .................................................................... 70
g) Mesures non fiscales ..................................................................... 70
NOTES .......................................................................................................... 71
ANNEXE I

Recommandation du Conseil sur la lutte contre

la concurrence fiscale dommageable...................................... 73

Appendice Recommandations et principes directeurs pour le traitement

des pratiques fiscales dommageables ..................................... 75
ANNEXE II

Dclarations du Luxembourg et de la Suisse .......................... 81

ANNEXE III

Rapports et principes directeurs de lOCDE........................... 87

INTRODUCTION

1.
Dans le communiqu ministriel de mai 1996, il a t demand
lOrganisation :
de mettre au point des mesures pour limiter les distorsions
introduites par la comptition fiscale dommageable dans les dcisions
dinvestissement et de financement et leurs consquences pour la
matire imposable au niveau national, et soumettre un rapport en
1998.
2.
Cette demande a t entrine par les pays du G7, le communiqu
publi lors du Sommet de Lyon en 1996 comportant le paragraphe suivant :
Enfin, la mondialisation cre de nouveaux dfis dans le domaine de
la fiscalit. Le dveloppement de niches fiscales destines attirer
des activits financires et dautres activits gographiquement
mobiles peut produire une concurrence fiscale nfaste entre les tats,
en entranant un risque de distorsion des changes et des
investissement et, terme, deffritement des assiettes fiscales
nationales. Nous encourageons vivement lOCDE poursuivre avec
dtermination ses travaux dans ce domaine, en vue de mettre en place
un cadre multilatral dans lequel les pays pourront agir
individuellement et collectivement afin de limiter la porte de ces
pratiques. Nous suivrons attentivement les travaux de lOCDE, qui
doit prsenter un rapport dici 1998.
Lors de leur runions de 1997, les Ministres de lOCDE et les chefs dtat et de
gouvernement du G7 ont raffirm limportance de la lutte contre la
concurrence fiscale dommageable.
3.
Le Comit des affaires fiscales (ci-aprs le Comit) a instaur les
Sessions spciales sur la concurrence fiscale en rponse au Communiqu
ministriel. Ce sont ces Sessions spciales qui ont prpar le prsent rapport,

sous la co-prsidence de la France et du Japon. Le Comit a adopt ce rapport

lors de sa runion du 20 janvier 1998.
4.
Ce rapport est destin mieux faire comprendre comment les paradis
fiscaux et les rgimes fiscaux prfrentiels dommageables, qualifis
collectivement de pratiques fiscales dommageables, affectent la localisation des
activits financires et des autres prestations de services, sapent la base
dimposition dautres pays, faussent les schmas dchanges et
dinvestissement et portent prjudice lquit et la neutralit des rgimes
fiscaux ainsi qu ladhsion ces rgimes du grand public en gnral. Cette
concurrence fiscale dommageable pse sur la prosprit mondiale et sape la
confiance des contribuables dans lintgrit des rgimes fiscaux. Ce Rapport
admet quil faut distinguer entre rgimes fiscaux prfrentiels acceptables et
dommageables et analyse soigneusement les caractristiques des systmes
fiscaux du pays de rsidence comme du pays de la source qui peuvent produire
les effets dommageables des rgimes fiscaux prfrentiels. Ce Rapport
reconnat les limites des rponses unilatrales ou bilatrales apportes un
problme qui est, par essence, multilatral et il indique les moyens permettant
le mieux aux pouvoirs publics de tracer un cadre commun dans lequel ils
puissent agir individuellement et collectivement pour limiter les problmes que
prsentent des pays et territoires souverains se livrant des pratiques fiscales
dommageables. En dcourageant la prolifration des paradis fiscaux et des
rgimes fiscaux prfrentiels dommageables et en encourageant les pays qui
mettent en oeuvre des pratiques fiscales dommageables rexaminer leurs
rgimes en vigueur, ce Rapport contribuera renforcer et amliorer les
politiques fiscales lchelle internationale.
5.
Le Rapport et les Recommandations concernent les pratiques fiscales
dommageables aussi bien dans les pays Membres que dans les pays non
membres et leurs dpendances.
6.
Ce rapport sest attach surtout aux activits gographiquement
mobiles, comme les activits financires et les autres prestations de services, y
compris la fourniture de biens incorporels. Les incitations fiscales ayant pour
but dattirer linvestissement sous forme dusines, de btiments et de biens
dquipement ont t exclues ce stade, mme sil faut reconnatre que la
distinction entre rgimes axs sur les activits financires et les autres
prestations de services dune part et sur les branches manufacturires et autres
activits analogues dautre part, nest pas toujours aise appliquer. Le Comit
se propose dtudier cette question lavenir. Le Comit admet en outre que
plusieurs facteurs conomiques, sociaux et institutionnels affectent la position

concurrentielle dun pays et la localisation des activits conomiques. Cette

tude ne sattachera cependant pas lexamen de ces facteurs.
7.
Ce Rapport examine les dispositions des rgimes gnraux
dimposition des revenus, ainsi que des impts prlevs sur certains types de
revenus. Le Comit entreprend des travaux distincts sur les questions poses
par la concurrence fiscale dans le domaine des taxes sur la consommation.
8.
Il convient dapprcier ce rapport en songeant au rle de lOCDE dans
un contexte dacclration de la mondialisation. LOCDE estime que la
libralisation progressive des changes et des investissements transnationaux a
t le plus puissant moteur de la croissance conomique et de la progression du
niveau de vie. LOrganisation sefforce de prserver et de promouvoir un
systme multilatral dchanges ouvert et dencourager les ajustements de ce
systme afin de tenir compte de lvolution du commerce international et
notamment de linterface entre changes, investissement et fiscalit. Le Comit
estime que les propositions nonces dans ce rapport, mme si elles ne couvrent
pas tous les aspects de la concurrence fiscale, vont promouvoir plus encore ces
objectifs en limitant les distorsions induites par la fiscalit sur la localisation
dactivits financires et dautres prestations de service trs mobiles et vont
favoriser ainsi une concurrence loyale pour des activits conomiques relles.
Si les pouvoirs publics peuvent convenir que ces dcisions de localisation
doivent tre motives par des considrations conomiques et non au premier
chef par des facteurs fiscaux, cela aidera avancer vers cette galisation des
conditions de jeu qui est si essentielle la poursuite de la croissance
conomique mondiale.
9.
Le Comit considre que les problmes tudis dans le prsent rapport
posent dj des difficults aux pouvoirs publics et prendront de plus en plus
dimportance. En consquence, il faut la fois prendre des mesures immdiates
et engager un processus permanent pour intensifier laction coordonne
lchelle internationale dans ce domaine.
10.
Pour rsoudre ces problmes, le Rapport formule un certain nombre
de propositions :

ltablissement de Principes directeurs sur les rgimes fiscaux

prfrentiels dommageables ;

la cration dun Forum sur les pratiques fiscales dommageables ;

ltablissement dune liste de paradis fiscaux qui devra tre

acheve dans un dlai dun an compter de la premire runion du
Forum ;

la formulation dun certain nombre de Recommandations daction

au niveau de la lgislation nationale et des conventions fiscales ;
enfin
des domaines qui feront lobjet de travaux de suivi.

11.
Ces propositions marquent une tape importante dans le traitement en
cours du problme de la concurrence fiscale dommageable. Ces
Recommandations abordent les aspects les plus urgents et les plus cruciaux du
dfi lanc aux pouvoirs publics par la mobilit gographique des activits
financires et autres prestations de services. Le Comit admet quil faudra
poursuivre les travaux pour appliquer certaines de ces Recommandations et
quil y aura en outre dautres domaines dans lesquels les problmes de
concurrence fiscale dommageable devront tre examins.
12.
Le traitement fiscal des intrts sur les instruments dpargne
transfrontires, en particulier les dpts bancaires, nest pas pris en
considration dans cette premire phase du projet du fait que le Comit tudie
actuellement la possibilit dtablir des propositions concernant les flux
dintrts transfrontires, notamment lutilisation de retenues la source et
lchange dinformations. Il a charg son Groupe de travail sur la fraude et
lvasion fiscales dexaminer comment on pourrait utiliser lchange de
renseignements et les retenues la source pour viter que les flux dintrts
transfrontires nchappent limposition. Le Comit attache une grande
importance cette question et un premier rapport sera prsent en 1999.
13.
Les problmes examins dans le prsent Rapport tant, par essence, de
nature mondiale, le Comit reconnat quil est essentiel que le plus grand
nombre possible de pays participent au dialogue. Plus le groupement
conomique de pays prenant part ce dialogue sera large, plus lefficacit des
solutions qui pourraient tre proposes sera grande, car cela rduirait au
minimum tout dplacement dactivits vers des juridictions caractrises par
des pratiques fiscales dommageables extrieures aux pays participants. Tout
dplacement dactivits risque daccentuer la difficult de mise en oeuvre de
mesures de lutte contre ces pratiques si ces activits sont implantes nouveau
dans des pays qui ont des rgimes fiscaux dommageables non transparents.
Cest pour ces raisons que le Comit a tenu tout particulirement associer des
pays non membres ses analyses et ses discussions de politique fiscale sur la
concurrence fiscale dommageable.
14.
Au cours des 18 mois couls, le Comit sest servi de son vaste
programme dactivits vers lextrieur pour engager un dialogue avec des pays
non membres. Trois sminaires rgionaux ont t organiss. Le premier a eu
10

lieu au Mexique et a regroup des participants de lArgentine, de la Bolivie, du

Brsil, du Chili, de la Colombie, de la Jamaque, du Prou et du Venezuela. Un
deuxime sminaire sest tenu Istanbul, avec la participation de lAlbanie, de
lAzerbadjan, de lEstonie, de lAncienne Rpublique yougoslave de
Macdoine, de la Gorgie, de la Lettonie, de la Lituanie, la Moldavie, de la
Mongolie, de la Roumanie, de la Rpublique slovaque et de lUkraine. Le
troisime sminaire rgional sest tenu en coopration avec la Banque asiatique
de dveloppement Singapour, avec la participation de la Chine, de lInde, de
lIndonsie, de la Malaisie, des Philippines, de Singapour, de Sri Lanka, du
Taipei chinois et de la Thalande.
15.
Un aspect important des travaux du Forum propos consistera
intensifier ce dialogue, en vue dencourager les pays non membres intresss
sassocier plus troitement aux Recommandations formules au chapitre 3. Le
Comit reconnat aussi que certains pays non membres peuvent ne pas souscrire
quelques-unes de ces Recommandations. Ces divergences potentielles de
position entre les pays sont une autre raison dengager un dialogue. Le Comit
propose quune runion de haut niveau soit organise par le Forum au dbut de
1999 et ouverte tous les pays non membres intresss.
16.
Le Comit note que, dans de nombreux paradis fiscaux, l'conomie est
fortement tributaire du rgime fiscal. Ds lors que des paradis fiscaux font
clairement savoir quils souhaitent rduire leurs pratiques fiscales
dommageables, le Comit est dispos engager un dialogue avec eux, compte
tenu de la ncessit de favoriser le dveloppement long terme de ces
conomies.
17.
LUnion europenne (UE) a aussi effectu des travaux sur la
concurrence fiscale dommageable. Le 1er dcembre 1997, le Conseil de lUE a
adopt un train de mesures destines sattaquer la concurrence fiscale
dommageable afin de contribuer attnuer les distorsions dans le march
unique, viter dimportantes pertes de recettes fiscales et aider
ltablissement de structures fiscales plus favorables lemploi. Parmi ces
mesures, on peut citer un Code de conduite sur la fiscalit des entreprises, la
fiscalit des revenus de lpargne et la question des retenues la source sur les
intrts transfrontires et les paiements de redevances entre socits. Ce Code
de conduite identifie les rgimes potentiellement dommageables dans le
domaine de limposition des entreprises et donne des lments permettant
dvaluer les rgimes dommageables. Il contient un engagement de ne pas
introduire de nouveaux rgimes fiscaux dommageables et de rduire les rgimes
existants.

11

18.
Sil est vrai que le Code de lUE et les Principes directeurs proposs
par lOCDE sont globalement compatibles, en particulier du point de vue des
critres utiliss pour identifier les rgimes fiscaux dommageables, et se
renforcent mutuellement, leur champ dapplication et leur fonctionnement
diffrent. Les Principes directeurs de lOCDE sont clairement limits aux
activits financires et autres prestations de services, alors que le Code intresse
les activits industrielles et commerciales, mme sil met laccent sur les
activits mobiles. La procdure dexamen reflte les diffrences dans le cadre
institutionnel dans lequel chaque Organisation fonctionne et les Principes
directeurs de lOCDE visent expressment un groupement gographique
beaucoup plus large. Les travaux de lOCDE vont aussi au-del des rgimes
prfrentiels dommageables pour englober les paradis fiscaux et ils sont aussi
centrs sur lchange dinformations. En outre, comme indiqu plus haut, le
Code de lUE fait partie dun train de mesures, alors que les Principes
directeurs de lOCDE sont accompagns de 19 Recommandations dtailles
relatives aux problmes spcifiques de concurrence fiscale dommageable. Pour
toutes ces raisons, le Comit considre que chaque organisation est
indpendamment responsable de linterprtation et de lapplication de ses
instruments respectifs.
19.
Ce rapport comprend trois parties. Le chapitre 1 donne un aperu des
grands principes rgissant les modalits actuelles dimposition au niveau
international et des rpercussions du phnomne de mondialisation sur ces
modalits. Le chapitre 2 analyse les lments pouvant permettre de conclure
que les paradis fiscaux et les rgimes fiscaux prfrentiels sont dommageables
et expose les proccupations des pays quant limpact de ces rgimes sur
lintgrit de leurs systmes fiscaux. Il prend en compte cet gard aussi bien
les rgimes transparents que les rgimes non transparents. Dans le chapitre 3
sont recommandes certaines mesures pouvant servir lutter contre les paradis
fiscaux et les rgimes fiscaux dommageables. Ces mesures peuvent tre prises
dans le cadre de la lgislation nationale, de conventions fiscales ou dans le
contexte dune intensification de la coopration internationale. Ce chapitre
nonce en outre les Principes directeurs sur les rgimes fiscaux prfrentiels
dommageables, donne une procdure pour identifier les paradis fiscaux, et
propose la cration dun Forum sur les pratiques fiscales dommageables sous
les auspices du Comit.

12

CHAPITRE 1
LA CONCURRENCE FISCALE : UN PHNOMNE MONDIAL

20.
Au dpart, la politique fiscale rpondait essentiellement des
proccupations conomiques et sociales nationales. Le niveau et les modalits
de limpt taient dtermins en fonction des biens et transferts collectifs
souhaits, compte tenu galement des objectifs de rpartition, de stabilisation et
de redistribution jugs adquats pour le pays. Les systmes fiscaux nationaux,
dans le contexte dconomies essentiellement fermes, avaient certes une
incidence internationale, tant donn quils pouvaient influer sur limposition
des revenus de source trangre perus par les rsidents du pays et quils
prenaient gnralement en compte dans la base dimposition les revenus de
source nationale perus par les non-rsidents, mais linteraction des systmes
fiscaux nationaux tait relativement peu importante du fait de la mobilit
limite du capital. Les dcisions concernant le niveau des prlvements et des
dpenses publiques, le dosage de la fiscalit directe et indirecte ou le recours
des incitations fiscales linvestissement se prenaient toutes principalement en
fonction des proccupations nationales et limpact de ces dcisions tait
principalement national. Mme sil y avait des retombes internationales sur les
autres conomies, elles taient gnralement limites.
21.
Lacclration de la mondialisation des changes et de
linvestissement a fondamentalement modifi les relations entre les systmes
fiscaux nationaux. Comme indiqu ci-dessus au paragraphe 8, du fait de la
suppression dobstacles non fiscaux aux changes internationaux et
linvestissement international et de lintgration des conomies nationales qui
en a rsult, les politiques fiscales nationales peuvent avoir des effets bien plus
marqus sur le plan international. La mondialisation a aussi t lune des forces
motrices qui ont entran les rformes fiscales, centres sur llargissement de
lassiette de limpt et la rduction des taux dimposition, ce qui a eu pour effet
de rduire au minimum les distorsions causes par la fiscalit. La
mondialisation a galement encourag les pays valuer en permanence leurs
rgimes fiscaux et leurs dpenses publiques en vue de procder le cas chant
des ajustements et amliorer le climat fiscal de linvestissement. La

13

mondialisation et la mobilit croissante du capital ont aussi stimul le

dveloppement des marchs de capitaux en gnral et des marchs financiers en
particulier et ont encourag les pays rduire les obstacles fiscaux aux
mouvements de capitaux et moderniser leurs rgimes fiscaux pour rpondre
ces phnomnes. Bon nombre de ces rformes ont aussi rpondu la ncessit
dadapter les systmes fiscaux ces nouvelles conditions mondiales.
22.
La mondialisation a entran une intensification de la concurrence
entre entreprises sur le march mondial. Les entreprises multinationales (EMN)
mettent en oeuvre des stratgies qui sont de plus en plus mondiales et elles ont
de moins en moins dattaches avec un pays prcis. En outre, linnovation
technologique sest rpercute sur les modalits de gestion des entreprises
multinationales et a considrablement rduit limportance pour les EMN du lieu
physique o sexerce cette gestion et dautres activits de service. Les marchs
de capitaux internationaux continuent de se dvelopper, ce qui facilite les
mouvements transnationaux de capitaux qui contribuent au dveloppement de
la prosprit mondiale. Ce processus a amlior la prosprit et le niveau de vie
dans le monde en permettant une rpartition et une utilisation plus efficientes
des ressources.
23.
Comme indiqu aux paragraphes 8 et 21, la mondialisation a eu un
effet positif sur lvolution des systmes fiscaux. Elle a cependant eu aussi pour
effet ngatif de procurer aux socits et aux particuliers de nouveaux moyens
pour rduire au minimum leur cotisation fiscale ou pour chapper limpt, des
pays pouvant alors exploiter ces moyens en dfinissant des mesures fiscales
visant principalement dtourner des capitaux, financiers notamment,
gographiquement mobiles. De telles initiatives peuvent
entraner des
distorsions dans les schmas dchange et dinvestissement et rduire la
prosprit mondiale. Comme on le verra plus en dtail par la suite, ces
dispositifs peuvent saper les bases nationales dimposition dautres pays, altrer
la structure de limposition (en dplaant une partie de la charge fiscale des
facteurs les plus mobiles vers des facteurs relativement immobiles et des
revenus vers la consommation) de mme quils peuvent entraver lapplication
de barmes dimposition progressifs et la ralisation dobjectifs de
redistribution. Des pressions de cette sorte peuvent aboutir des modifications
des structures dimposition dans lesquelles tous les pays risquent dtre
contraints par les retombes de ces dispositifs de modifier leur base
dimposition, quand bien mme on aurait pu obtenir des effets plus souhaitables
par une intensification de la coopration internationale. Plus gnralement, les
mesures fiscales adoptes par une conomie sont dsormais davantage
susceptibles de se rpercuter sur dautres conomies. Ces nouvelles pressions

14

sur les systmes fiscaux concernent tant le revenu des entreprises que le revenu
de linvestissement des particuliers.
24.
Les pays ont des obligations et des contraintes en matire de dpenses
publiques parce quils ont financer des dpenses au titre, par exemple, de la
dfense nationale, de lducation, de la scurit sociale et dautres services
publics. Les investisseurs oprant dans des paradis fiscaux o la fiscalit est
inexistante ou rduite au minimum et qui sont rsidents de pays fiscalit
normale peuvent exploiter de diverses manires ces paradis fiscaux pour
rduire les impts quils ont acquitter dans leur pays dorigine. Ces
contribuables sont en fait des bnficiaires sans contrepartie qui profitent des
dpenses publiques dans leur pays dorigine et vitent pourtant de contribuer
leur financement.
25.
Dans un sens encore plus large, les gouvernements et les rsidents des
paradis fiscaux peuvent tre des bnficiaires sans contrepartie qui profitent
des biens collectifs gnraux crs par le pays fiscalit normale. La
mondialisation et linteraction accrues entre les systmes fiscaux peuvent donc
aussi avoir des retombes ngatives sur les dpenses.
26.
Le Comit admet quil ny a pas de raison particulire pour laquelle
deux pays doivent avoir le mme niveau et la mme structure dimposition.
Bien que des diffrences de niveaux et de structures dimposition puissent avoir
des rpercussions sur dautres pays, il sagit pour lessentiel de dcisions
politiques des gouvernements nationaux. Selon les dcisions prises, les niveaux
dimposition peuvent tre levs ou faibles par rapport dautres tats et la
composition de la charge fiscale peut varier. Le fait quun pays ait modernis
son infrastructure fiscale avant les autres, par exemple en abaissant les taux
dimposition et en largissant lassiette de limpt pour obtenir une plus grande
neutralit, est avant tout une question de politique intrieure. Chaque pays doit
rester matre de la conception de son systme fiscal, condition de respecter ce
faisant des normes admises sur le plan international. La prsente tude vise, en
partie, aider aller dans ce sens.
27.
La concurrence fiscale et linteraction des systmes fiscaux peuvent
avoir des effets que certains pays considrent comme ngatifs ou
dommageables, mais que dautres ne jugent pas comme tels. Par exemple, un
pays estimera que des avantages fiscaux pour linvestissement favorisent de
nouveaux investissements sur son territoire, alors quun autre pays verra dans
ces avantages fiscaux un moyen de dtourner des investissements rels dun
pays au profit dun autre. A cet gard, les pays ayant certains dsavantages
structurels, notamment une situation gographique dfavorable, des ressources

15

naturelles insuffisantes, etc., considrent souvent que des avantages ou des

rgimes fiscaux spciaux sont ncessaires pour compenser les inconvnients
non fiscaux, notamment tout cot supplmentaire quentrane limplantation
dans ces rgions. De la mme faon, au sein dun mme pays, il arrive souvent
que des rgions priphriques rencontrent des difficults pour asseoir leur
dveloppement et peuvent, certains stades de ce dveloppement, bnficier de
rgimes fiscaux plus intressants ou dincitations fiscales pour certaines
activits. Ce rsultat, en lui-mme, ne fait que confirmer que de nombreux
facteurs dterminent la position concurrentielle globale dun pays. Bien que la
communaut internationale puisse sinquiter des retombes internationales
potentielles de ces dcisions, elles peuvent tre justifiables du point de vue du
pays en question.
28.
Il peut aussi se produire des effets dommageables en raison
dinadquations involontaires entre les systmes fiscaux existants, ce qui ne
signifie pas quun pays exploite dlibrment linteraction des systmes fiscaux
pour roder la base dimposition dun autre pays. Ces inadquations fortuites
peuvent tre mises profit par des contribuables au dtriment de lun des pays
ou des deux. Les effets indsirables de ces inadquations peuvent tre
neutraliss par des mesures unilatrales ou bilatrales. Si, cependant, un
problme ne peut tre rsolu ce niveau, il pourrait tre examin sur la base des
critres noncs au chapitre 2.
29.
A la diffrence des cas dinadquation, lorsque linteraction des
rgimes fiscaux est exploite par la promulgation de mesures fiscales spciales
qui rduisent pour lessentiel la base dimposition dautres pays, les retombes
sur les autres pays ne sont pas quun simple effet secondaire, incident
lapplication de la politique fiscale nationale. Leffet consiste ici, pour un pays,
dtourner dautres juridictions les flux de capitaux et les flux financiers, ainsi
que les recettes correspondantes, en pratiquant une surenchre agressive pour
s'attaquer la base dimposition dautres pays. Cette pratique a t qualifie par
certains de braconnage dans la mesure o la base dimposition appartiendrait
juste titre lautre pays. Des pratiques de cette sorte peuvent tre qualifies
pertinemment de concurrence fiscale dommageable, puisquelles ne
traduisent pas des diffrences dapprciation sur le niveau convenable des
impts et des dpenses publiques ou sur le dosage convenable des impts dans
une conomie donne, questions qui relvent de la souverainet fiscale de
chaque pays, mais quelles sont en fait conues pour attirer des investissements
ou de lpargne dautre origine ou pour permettre dchapper aux impts
dautres pays.

16

30.
Les paradis fiscaux ou rgimes fiscaux prfrentiels qui ont pour effet
dabaisser le taux effectif dimposition des facteurs mobiles nettement
au-dessous des taux pratiqus dans les autres pays sont susceptibles dtre
dommageables :

en faussant les flux financiers et, indirectement, les flux

dinvestissements rels ;

en sapant lintgrit et lquit des structures fiscales ;

en dcourageant le respect des dispositions fiscales par tous les

contribuables ;

en remodelant le niveau et le dosage souhaits des impts et

dpenses publiques ;

en transfrant indment une partie de la charge fiscale vers des

bases dimposition moins mobiles, notamment la main-doeuvre,
les biens immobiliers et la consommation ;

en alourdissant les cots administratifs et la charge de la mise en

oeuvre des dispositions fiscales par les autorits fiscales et les
contribuables.

31.
Il est vident que, lorsque ces pratiques fiscales produisent lensemble
de ces effets ngatifs, elles sont dommageables. Cela tant, dans dautres cas,
par exemple lorsquon nobserve que quelques-uns de ces effets, lampleur des
dommages peut recouvrir tout un ventail, de sorte que la mise en vidence des
pratiques fiscales dommageables suppose de bien peser les lments en
prsence. Si les retombes des pratiques fiscales sont si substantielles que lon
peut dire que ces pratiques constituent du braconnage sur la base
dimposition dautres pays, ces pratiques seront sans aucun doute catalogues
comme constituant de la concurrence fiscale dommageable.
32.
Le Comit est conscient que de nombreux rgimes fiscaux
prfrentiels voqus dans ce Rapport ont t mis en place en raction aux
pressions exerces par les milieux daffaires sur les secteurs du gouvernement
chargs du dveloppement conomique. On espre que les analyses figurant
dans ce Rapport aideront les dcideurs de politique fiscale dans leurs
discussions avec leurs collgues des autres ministres et avec les milieux
daffaires.
33.
Si, jusque-l, lanalyse a port essentiellement sur limposition par le
pays de la source, linteraction entre la fiscalit du pays de la source et celle du
pays de rsidence est aussi concerne. Dans une certaine mesure, le pays de

17

rsidence peut se protger lui-mme des effets ngatifs et des comportements

conomiques provoqus par des pratiques fiscales dommageables dautres pays
en modifiant sa propre lgislation fiscale. Par exemple, certaines modifications
des rgimes existants dimposition du revenu tranger sont possibles titre de
rponse cible certains de ces problmes. Ces questions font lobjet dun
examen plus approfondi au chapitre 3.
34.
Le Comit reconnat que certains investisseurs peuvent chercher
investir dans un lieu o les taux dimposition sont plus faibles (et les
rendements aprs impt plus levs), mme si le niveau de services publics
offerts est bas, tandis que dautres chercheront investir l o le niveau de
services publics est plus lev mme sils doivent supporter une charge fiscale
plus lourde pour les financer. Les investisseurs choisissent des lieux
dimplantation diffrents pour ces raisons, mais ces vritables dcisions
concernant le lieu dimplantation sont distinguer du type de comportement
qui est au centre du prsent Rapport.
35.
Les donnes disponibles ne permettent pas une analyse comparative
dtaille des effets des rgimes faible fiscalit du point de vue conomique et
des recettes fiscales. Il sest aussi avr difficile dobtenir des donnes sur les
activits lies aux rgimes fiscaux prfrentiels, en raison des problmes
rencontrs lorsquil sagit disoler ces effets des donnes globales dans les pays
qui ont par ailleurs des systmes fiscaux normaux, et du fait que ces rgimes
manquent souvent de transparence. Toutefois, les donnes disponibles semblent
clairement indiquer que le recours actuel aux paradis fiscaux est important et
que la participation des schmas utilisant des paradis fiscaux crot de manire
exponentielle. A titre dexemple, linvestissement direct tranger des pays
du G7 dans un certain nombre de pays des Carabes et dtats insulaires dAsie
qui sont gnralement considrs comme des pays fiscalit peu leve, a plus
que quintupl entre 1985 et 1994 pour stablir quelque 200 milliards de
dollars, ce qui reprsente un accroissement bien suprieur la croissance de
l'encours actuel de lIDE total. Le Comit continue dattacher de limportance
la collecte de donnes supplmentaires sur lvolution dans les paradis fiscaux
et sur le recours des rgimes fiscaux prfrentiels.
36.
Un rgime peut tre dommageable, mme lorsquil est difficile de
quantifier limpact conomique ngatif quil fait subir. Par exemple, labsence
dobligation de fournir des comptes annuels peut empcher laccs aux donnes
ncessaires pour analyser les effets conomiques dun rgime. Pourtant, malgr
limpossibilit de mesurer ces retombes conomiques, les diffrents pays
devraient convenir que ces rgimes sont dommageables et quil convient de les
dcourager.
18

37.
La mondialisation et lintensification de la concurrence entre
entreprises sur le march mondial ont eu, et continuent davoir, de nombreux
effets positifs. Toutefois, le fait que la concurrence fiscale puisse aboutir une
prolifration de pratiques fiscales dommageables et aux rpercussions ngatives
correspondantes, comme on le voit, montre que les pouvoirs publics doivent
prendre des mesures, notamment intensifier leur coopration internationale,
pour protger leur base dimposition et viter la rduction de la prosprit
lchelle mondiale que provoquent des distorsions dorigine fiscale des
mouvements de capitaux et flux financiers.

19

CHAPITRE 2
FACTEURS DIDENTIFICATION DES PARADIS FISCAUX ET
DES RGIMES FISCAUX PRFRENTIELS DOMMAGEABLES

I.

Introduction

38.
Le prsent chapitre examine les facteurs didentification, dans le cadre
de ce Rapport, des paradis fiscaux et des rgimes fiscaux prfrentiels
dommageables appliqus hors des paradis fiscaux. Il sattache identifier les
facteurs qui permettent aux paradis fiscaux et aux rgimes fiscaux prfrentiels
dommageables, dans les pays Membres de lOCDE et dans les pays non
membres, dattirer les activits extrmement mobiles, notamment les activits
financires et autres prestations de services. Ce chapitre donne des conseils
pratiques pour aider les gouvernements faire la distinction entre rgimes
fiscaux prfrentiels acceptables et dommageables et identifier les paradis
fiscaux.
39.
Conu dans une optique pratique, ce chapitre aide mieux expliquer
pourquoi les pouvoirs publics sont proccups par la concurrence fiscale
dommageable. Dans cette optique, il commence par recenser et examiner les
facteurs qui caractrisent les paradis fiscaux. Il examine ensuite les
caractristiques des rgimes fiscaux prfrentiels qui peuvent tre considrs
comme induisant une concurrence fiscale dommageable.
40.
En tout premier lieu, il faut tablir une distinction entre trois grandes
catgories de situations dans lesquelles limpt prlev dans un pays sur le
revenu dactivits gographiquement mobiles telles que les activits financires
et autres prestations de services, est infrieur limpt qui serait prlev sur le
mme revenu par un autre pays :
i)

le premier pays est un paradis fiscal et, en tant que tel, il ne

prlve gnralement aucun impt ou quun impt
uniquement insignifiant sur ce revenu ;

21

ii)

le premier pays tire des recettes importantes de limpt sur le

revenu des particuliers et des socits mais son systme fiscal
prsente des caractristiques prfrentielles qui permettent au
revenu en question dtre impos un taux rduit ou de ntre
pas impos du tout ;

iii)

le premier pays tire des recettes importantes de limpt sur le

revenu des particuliers ou des socits mais le taux
dimposition effectif qui sapplique gnralement ce niveau
dans ce pays est infrieur celui qui sapplique dans le second
pays.

41.
Les trois catgories de situations peuvent avoir des effets indsirables
du point de vue de lautre pays. Cependant, comme dj indiqu au paragraphe
21, la mondialisation a eu des consquences positives sur le dveloppement des
systmes fiscaux en tant, par exemple, lune des forces motrices qui ont
entran les rformes fiscales centres sur llargissement de lassiette de
limpt et la rduction des taux dimposition, ce qui a eu pour effet de rduire
au minimum les distorsions causes par la fiscalit. En consquence, et tant que
les autres facteurs voqus dans ce chapitre ne sont pas runis, les problmes
relevant de la troisime catgorie nappartiennent pas au champ couvert par le
prsent rapport. Toute retombe ventuelle sur les recettes de lautre pays
pourra tre rgle par diverses mthodes au niveau unilatral ou bilatral (voir
par exemple le paragraphe 98). Ceci ne saurait en aucun cas suggrer,
implicitement ou explicitement, quil existerait un taux dimposition effectif
minimal applicable aux revenus en dessous duquel un pays serait considr
comme exerant une concurrence fiscale dommageable.
42.
Les deux premires catgories, qui sont au centre du prsent Rapport,
sont traites diffremment. Mme si le concept de paradis fiscal na pas une
signification technique prcise, il est reconnu quil est utile de faire une
distinction entre, dune part, les pays qui sont en mesure de financer leurs
services publics sans impt sur le revenu ou avec un impt insignifiant et qui
offrent aux non-rsidents la possibilit de se soustraire limpt dans leur pays
de rsidence et, dautre part, les pays qui tirent des recettes importantes de leur
impt sur le revenu mais dont le systme prsente des caractristiques induisant
une concurrence fiscale dommageable.
43.
Dans le premier cas, le pays na pas intrt tenter de mettre fin
lalignement vers le bas en matire dimpt sur le revenu et il contribue
activement lrosion des recettes tires de cet impt dans les autres pays. Pour
cette raison, ces pays ne coopreront sans doute pas la lutte contre la

22

concurrence fiscale dommageable. Par contraste, dans le second cas, un pays

obtient des recettes importantes qui sont compromises en cas de propagation de
la concurrence fiscale dommageable et il est donc plus probable quil acceptera
de participer une action concerte.
44.
En raison de ces diffrences, le prsent Rapport fait une distinction
entre les juridictions de la premire catgorie, appeles paradis fiscaux, et
celles qui entrent dans la seconde catgorie, considres comme ayant des
rgimes fiscaux prfrentiels potentiellement dommageables. Cette distinction
est particulirement importante pour lapplication des Recommandations
formules au chapitre 3 du fait que, par exemple, la Recommandation 16 ne
sapplique quaux paradis fiscaux, alors que les Principes directeurs ne
sappliquent quaux rgimes fiscaux prfrentiels dommageables. Les sections
II et III ci-aprs prsentent les facteurs permettant didentifier chacune des
catgories.
45.
De nombreux facteurs peuvent contribuer ce que les effets effectifs
ou potentiels des pratiques fiscales soient considrs comme dommageables.
Toute valuation devrait tre fonde sur un examen global de tous les facteurs
en cause.
46.
Labsence dimpt ou un taux dimposition effective peu lev sur le
revenu en question est le point de dpart de toute valuation. Un taux
dimposition nul ou uniquement insignifiant conjugu au fait quun pays offre,
ou est peru comme offrant, aux non-rsidents la possibilit dchapper
limpt dans leur pays de rsidence, peut tre un facteur suffisant pour classer
ce pays comme paradis fiscal. De la mme faon, un taux dimposition nul ou
uniquement insignifiant, conjugu de graves limitations daccs des autres
pays aux renseignements fiscaux manant de ce pays, permet gnralement
didentifier un pays comme paradis fiscal. Pour ce qui concerne les rgimes
fiscaux prfrentiels, les facteurs dterminants autres que labsence
dimposition ou une faible imposition effective des revenus concerns sont les
suivants : la question de savoir si le rgime sapplique uniquement aux nonrsidents et sil est dune autre manire dconnect de lconomie nationale
(cantonnement), la non-transparence et labsence daccs aux renseignements
sur les contribuables qui bnficient du rgime fiscal prfrentiel. Dautres
facteurs pouvant aider qualifier un rgime fiscal prfrentiel de dommageable
sont identifis dans la section III ci-aprs. Il sagit de la conjugaison de
labsence ou de la faiblesse de limposition effective et dun ou plusieurs des
autres facteurs voqus dans lEncadr II et, le cas chant, dans la section III
ci-aprs sur laquelle la classification est base.

23

II.

Les paradis fiscaux

a)

Introduction

47.
Un grand nombre de territoires fiscalement souverains et dtats
utilisent des incitations fiscales et non fiscales pour attirer des activits
financires et dautres prestations de services. Ces territoires offrent
gnralement linvestisseur tranger un environnement o une imposition
nulle ou minime se double frquemment dun allgement des contraintes
rglementaires ou administratives. Souvent, les activits en cause ne donnent
pas lieu un change de renseignements avec dautres pays en raison, par
exemple, de dispositions strictes en matire de secret bancaire. Comme indiqu
aux paragraphes 42 et 43, ces juridictions sont gnralement qualifies de
paradis fiscaux.
48.
Les paradis fiscaux sappuient gnralement sur les infrastructures
financires mondiales existantes et ont traditionnellement facilit les
mouvements de capitaux et amlior la liquidit des marchs de capitaux.
Maintenant que les pays qui ne sont pas des paradis fiscaux ont libralis et
drglement leurs marchs de capitaux, les avantages potentiels quapportent
les paradis fiscaux cet gard sont largement compenss par leurs effets fiscaux
dfavorables. Comme les avantages fiscaux et non fiscaux quils consentent ont
tendance dtourner les ressources financires dautres pays, les paradis fiscaux
peuvent porter gravement prjudice ces derniers en amputant leurs bases
dimposition. Cette section dcrit les critres qui peuvent servir mettre en
vidence les paradis fiscaux aux fins de ce Rapport.
49.
En permettant de rduire au minimum limpt et dassurer la
confidentialit des oprations financires, les paradis fiscaux sont trs attrayants
pour les investisseurs, quil sagisse dentreprises ou de particuliers. Les paradis
fiscaux remplissent trois fonctions principales : ils offrent un lieu pour effectuer
des investissements passifs (dpts de fonds) ; un lieu pour attribuer des profits
purement comptables ; et ils permettent de mettre les affaires des
contribuables, notamment leurs comptes bancaires, bien labri dun examen
par les autorits fiscales dautres pays.
50.
Toutes ces fonctions sont susceptibles de porter prjudice aux rgimes
fiscaux dautres pays en facilitant lvasion et la fraude fiscales de la part des
personnes physiques et des personnes morales.
51.
Un rapport de lOCDE de 1987 a reconnu les difficults rencontres
1
pour dfinir de faon objective un paradis fiscal . Ce rapport concluait quun

24

bon indicateur rvlant quun pays joue le rle dun paradis fiscal est le fait que
le pays ou le territoire se prsente ou est gnralement reconnu comme un
paradis fiscal. A linverse de ce critre de rputation, le prsent rapport dfinit
diffrents critres permettant didentifier les paradis fiscaux.
b)

Facteurs didentification des paradis fiscaux

52.
Le point de dpart pour identifier un paradis fiscal est ncessairement
de se demander : (a) si une juridiction napplique pas dimpts ou prlve
uniquement des impts minimes (dune faon gnrale ou dans des
circonstances spciales) et se prsente, ou est perue comme se prsentant,
comme un lieu utilis par des non-rsidents pour chapper limpt dans leur
pays de rsidence. Les autres facteurs qui peuvent confirmer lexistence dun
paradis fiscal et qui sont repris dans lEncadr I sont les suivants :
(b) lexistence de dispositions lgislatives ou de pratiques administratives
empchant un vritable change de renseignements avec dautres pays sur les
contribuables bnficiant de labsence ou de la faiblesse de limposition dans
cette juridiction ; (c) le manque de transparence ; et (d) labsence dobligation
dexercer une activit substantielle, car cela indique quune juridiction essaie
peut-tre dattirer des investissements ou des oprations dont la motivation est
exclusivement fiscale (des oprations peuvent y tre comptabilises sans quil
soit ncessaire de crer une valeur ajoute, de sorte quon a affaire
essentiellement des centres comptables). Labsence ou la faiblesse de
limposition est une condition ncessaire lidentification dun paradis fiscal.
Comme indiqu au paragraphe 46, si elle se conjugue une situation dans
laquelle la juridiction constitue, ou est perue comme constituant un lieu o les
non-rsidents peuvent chapper limpt dans leur pays de rsidence, elle peut
tre suffisante pour signaler quil sagit dun paradis fiscal. Dune manire
gnrale, limportance de chacun des autres critres essentiels indiqus cidessus dpend fortement du contexte particulier. Mme si le paradis fiscal
peroit effectivement un impt, la dfinition du revenu de source nationale peut
tre si restrictive quelle aboutisse nimposer que trs peu de revenus.
53.
Au-del de labsence dimposition ou dune imposition uniquement
insignifiante, les autres facteurs dterminants pour identifier un paradis fiscal
sont le manque de transparence dans les pratiques fiscales du pays et lexistence
de dispositions -- lgislatives, juridiques ou administratives -- qui empchent
(ou empcheraient)
un vritable change de renseignements.

25

Encadr I
FACTEURS ESSENTIELS PERMETTANT DIDENTIFIER LES
PARADIS FISCAUX
AUX FINS DU PRSENT RAPPORT
a)

Impts inexistants ou insignifiants

Labsence dimposition ou une imposition uniquement insignifiante des

revenus limposition considrs constitue le point de dpart du classement
dune juridiction en tant que paradis fiscal.
b)

Absence dun vritable change de renseignements

Les paradis fiscaux sont gnralement dots de lgislations ou de pratiques

administratives en vertu desquelles les entreprises et les personnes physiques
peuvent bnficier de rgles de confidentialit strictes et dautres protections
contre la surveillance des administrations fiscales, ce qui empche un vritable
change de renseignements sur les contribuables bnficiant de limposition
rduite.
c)

Absence de transparence

Une absence de transparence dans le fonctionnement des dispositions

lgislatives, juridiques ou administratives constitue un autre facteur
didentification des paradis fiscaux.
d)

Absence dactivits substantielles

Labsence de lobligation dexercer une activit substantielle est importante,

dans la mesure o elle indique quune juridiction peut essayer dattirer des
investissements ou des transactions dont la motivation est exclusivement
fiscale.
Comme des pratiques administratives non transparentes ainsi que
limpossibilit de fournir des renseignements ou la volont de ne pas en donner
ne permettent pas seulement linvestisseur dluder limpt, mais facilitent
galement les activits illicites, notamment la fraude fiscale et le blanchiment
dargent, ces facteurs ont donc des effets extrmement proccupants. Certains
paradis fiscaux ont mis en place des lgislations (autorisant, par exemple,
louverture de comptes anonymes) qui empchent les institutions financires de
communiquer aux autorits fiscales des renseignements sur les investisseurs.

26

Les administrations fiscales nont donc pas le pouvoir dexiger ces

renseignements des institutions financires par voie de contrainte et il ny a pas
dchange de renseignements dans le cadre de conventions fiscales ou dautres
dispositifs dentraide. La consquence la plus visible de la non-communication
de renseignements est quelle facilite la fraude fiscale ou le blanchiment de
capitaux. Il sagit donc de caractristiques particulirement dommageables dun
paradis fiscal et, comme on le verra plus loin, dun rgime fiscal prfrentiel
2
dommageable .
54.
Il y a eu du progrs dans le domaine de laccs linformation, en ce
sens que certains paradis fiscaux ont sign avec des pays, qui ne sont pas des
paradis fiscaux, des conventions dassistance juridique mutuelle en matire
pnale qui permettent lchange de renseignements sur les dlits fiscaux lis
certains autres crimes (par exemple, le trafic de drogue) ou en cas de dlit de
fraude fiscale. Nanmoins, ces paradis fiscaux nautorisent pas les
administrations fiscales accder aux renseignements bancaires aux fins
essentielles de dtection et de prvention de lvasion fiscale qui, du point de
vue de la collecte de recettes fiscales et de la lutte contre lrosion de la base
dimposition par des activits financires ou dautres activits de services, sont
aussi importantes que la lutte contre la fraude fiscale. Labsence dun vritable
change dinformations est donc lun des facteurs cls qui permettent
didentifier un paradis fiscal du fait quil limite laccs des autorits fiscales aux
renseignements dont elles ont besoin pour faire appliquer correctement et en
temps voulu les lois fiscales.
55.
Par ailleurs, labsence dobligation dexercer une activit substantielle
joue un rle de premier plan, car elle laisse penser quon sefforce sans doute
dattirer des investissements et des oprations qui ont des motivations
exclusivement fiscales. Elle peut aussi traduire le fait quon noffre pas (ou
quon ne peut offrir) un environnement juridique ou commercial ou des
avantages conomiques qui attireraient de vritables activits industrielles et
commerciales en labsence des possibilits de rduction au minimum de
limpt. Il peut tre difficile de dfinir une activit substantielle. Par exemple,
des services financiers et des services de gestion peuvent, dans certaines
circonstances, exiger une activit substantielle. Toutefois, il peut tre facile de
dmontrer que certains services fournis par des socits botes aux lettres ne
constituent pas une activit substantielle.
56.
Outre les critres fiscaux qui viennent dtre mentionns, un grand
nombre dlments non fiscaux, notamment un cadre rglementaire
internationalement assoupli et lexistence dune solide infrastructure

27

commerciale peuvent contribuer au succs dun paradis fiscal. Lattrait de ces

caractristiques peut tre accentu par les liens troits entre le paradis fiscal et
des pays qui ne sont pas des paradis fiscaux (ce qui est une forme de bnfice
sans contrepartie). Par exemple, un paradis fiscal qui constitue un territoire
dpendant dun pays bnficie en toute gratuit des mcanismes diplomatiques,
financiers et des infrastructures que lui apporte le pays dorigine.
III.

Les rgimes fiscaux prfrentiels dommageables dans les pays

Membres de lOCDE et dans les pays non membres

57.
Un grand nombre de pays Membres de lOCDE et de pays non
membres ont mis en place ou envisagent de mettre en place des rgimes fiscaux
prfrentiels pour attirer les activits financires et dautres prestations de
services trs mobiles. Ces rgimes permettent en gnral de localiser dans des
conditions trs favorables des investissements passifs et dattribuer des
bnfices purement comptables. Trs souvent, ils sont conus spcialement
pour servir de relais lacheminement de capitaux travers les frontires. Ces
rgimes peuvent rsulter du code gnral des impts, de pratiques
administratives ou encore de lois spciales, fiscales et non fiscales, se situant en
dehors du systme fiscal gnral. On examinera ci-aprs les critres pouvant
servir identifier un rgime fiscal dommageable, sans pour autant viser tel ou
tel pays.
58.
Les rgimes fiscaux prfrentiels examins dans cette partie du
Rapport sont gnralement cibls prcisment de manire attirer les activits
conomiques les plus faciles dplacer pour bnficier des carts de taux
dimposition, savoir, gnralement, les activits financires et autres services.
Ces rgimes fiscaux peuvent tre particulirement efficaces sils sont cibls de
faon attirer des revenus provenant des activits de socits cran et
dinvestissements passifs plutt que des revenus provenant dinvestissements
actifs. Lexistence de ces rgimes fiscaux prfrentiels peut encourager le
dplacement dactivits pour lesquelles il ny a gure, ou pas, de demande ou
doffre sur le march intrieur du pays daccueil. Dans bien des cas, il sagit
simplement dun canal de transmission et, en labsence de ce rgime, le flux
dinvestissement ne passerait sans doute pas par le pays en question.
59.
Quatre facteurs essentiels aident identifier les rgimes fiscaux
prfrentiels dommageables : (a) le taux dimposition effectif impos par le
rgime sur les revenus considrs est faible ou nul ; (b) le rgime est
cantonn ; (c) le fonctionnement du rgime nest pas transparent ; (d) le pays
qui applique ce rgime ne procde pas un vritable change de
28

renseignements avec les autres pays (voir Encadr II ci-aprs). Bien quun taux
dimposition effective peu lev ou nul soit ncessairement le point de dpart
de lexamen dun rgime fiscal prfrentiel, toute analyse doit sappuyer sur
une valuation globale de chacun des facteurs essentiels identifis dans
lEncadr II et, le cas chant, des autres facteurs mentionns la section
(a) ci-aprs. Une fois quun rgime est identifi comme potentiellement
dommageable, il faut aussi examiner les considrations conomiques nonces
la section (b). Les rgimes fiscaux prfrentiels dommageables se
caractrisent par la concomitance dun taux dimposition effective peu lev ou
nul et dun ou plusieurs autres facteurs mentionns dans lEncadr II ainsi que,
le cas chant, dans la prsente section.
a)

Caractristiques des rgimes fiscaux prfrentiels

60.
La prsente section examine certaines caractristiques des rgimes
fiscaux laissant penser quils peuvent donner lieu une concurrence fiscale
dommageable. Tout dabord, elle dfinit plus prcisment les quatre facteurs
essentiels identifis dans lEncadr II, puis examine les autres facteurs qui
peuvent aider identifier des rgimes fiscaux prfrentiels dommageables.
Comme on la vu plus haut, pour dterminer si un rgime fiscal particulier est
dommageable, il faut valuer lensemble des facteurs qui interviennent.
Facteurs essentiels
i)

Taux dimposition effectifs nuls ou peu levs

61.
Un taux effectif dimposition nul ou peu lev sur la catgorie de
revenu en question constitue le point de dpart pour examiner si un rgime
fiscal prfrentiel est dommageable. De tels taux peuvent rsulter du fait que le
taux lui-mme du barme est trs bas ou de la faon dont le pays dfinit
lassiette dimposition laquelle le taux est appliqu. Un rgime fiscal
prfrentiel dommageable se caractrise par la conjonction dun taux
dimposition effective peu lev ou nul et dun ou plusieurs autres facteurs
mentionns dans lEncadr II ainsi que, le cas chant, dans la prsente section.

29

Encadr II
FACTEURS ESSENTIELS PERMETTANT DIDENTIFIER LES RGIMES
FISCAUX PRFRENTIELS DOMMAGEABLES AUX FINS DU PRSENT
RAPPORT
a)

Taux effectifs dimposition nuls ou faibles

Un taux effectif dimposition nul ou faible sur la catgorie de revenu en question

constitue le point de dpart pour examiner si un rgime fiscal prfrentiel est
dommageable. De tels taux peuvent rsulter du fait que le barme lui-mme est trs
bas ou de la faon dont le pays dfinit lassiette dimposition laquelle le taux est
appliqu. Un rgime fiscal prfrentiel dommageable se caractrise par le conjonction
dun taux dimposition effective peu lev ou nul et dun ou plusieurs autres facteurs
mentionns dans cet Encadr ainsi que, le cas chant, dans la prsente section.
b)

Cantonnement des rgimes

Certains rgimes fiscaux prfrentiels sont partiellement ou totalement dconnects

des marchs intrieurs du pays mettant en place ces rgimes. Si un pays ressent la
ncessit de cantonner un rgime, on peut y voir une indication trs nette que ce
rgime peut avoir des retombes dommageables. Ce cantonnement peut revtir un
certain nombre de formes :

c)

un rgime peut, explicitement ou implicitement, interdire aux

contribuables rsidents den bnficier ;

les entreprises qui bnficient du rgime peuvent se voir interdire,

expressment ou non, doprer sur le march national.

Absence de transparence

Labsence de transparence dans le fonctionnement dun rgime fait quil est plus
difficile pour le pays dorigine du contribuable de prendre des mesures dfensives. La
non-transparence peut dcouler de la faon dont le rgime est conu et administr. La
non-transparence est un concept large qui recouvre, entre autres, lapplication
favorable des textes lgislatifs et rglementaires, la possibilit de ngocier des
dispositions fiscales et le fait de ne pas faire connatre largement les pratiques
administratives.
d)

Absence de vritable change de renseignements

Labsence de vritable change de renseignements relatifs des contribuables

bnficiant de la mise en oeuvre dun rgime fiscal prfrentiel laisse fortement
penser quun pays induit une concurrence fiscale dommageable.

30

ii)

Cantonnement du rgime

62.
La communaut internationale a de bonnes raisons de sinquiter
lorsque des rgimes sont partiellement ou compltement dconnects de
lconomie nationale. tant donn que le cantonnement du rgime protge
efficacement le pays qui lapplique des effets nfastes qui pourraient en rsulter
sur son propre systme dincitation, ce rgime naura deffet ngatif que sur les
bases dimposition trangres. Ainsi, le pays qui offre ce rgime peut fort bien
ne supporter nullement la charge financire de sa propre lgislation fiscale
prfrentielle. De mme, les contribuables de ce rgime peuvent bnficier de
linfrastructure du pays qui offre le rgime prfrentiel sans en supporter le
cot. Le cantonnement peut revtir plusieurs formes.
a) Rgimes dont les avantages sont limits aux non-rsidents
Les rgimes qui empchent explicitement ou implicitement les
entreprises rsidentes de profiter des privilges quils proposent
transfrent les effets de rduction des recettes fiscales dautres
pays et cela peut laisser fortement penser quun rgime fiscal a des
retombes dommageables.
b) Refus explicite ou implicite daccs aux marchs nationaux pour
les investisseurs qui bnficient du rgime fiscal
Cette caractristique dun rgime fiscal prfrentiel sert aussi
protger lconomie nationale des effets ngatifs dun rgime. Les
entreprises tablies sous ces rgimes peuvent se voir expressment
interdites dactivit sur le march national. Laccs au march
peut tre refus de facto par la non-application des privilges
fiscaux ou par la neutralisation de ces privilges dans la mesure o
les entreprises exercent des activits sur le march national du
pays qui applique le rgime.
Dans dautres cas, le rgime ne permet pas les transactions en monnaie
nationale, de sorte que le systme montaire national nest pas touch par le
rgime.
iii)

Absence de transparence

63.
Lorsquil ny a pas de transparence dans le fonctionnement dun
rgime, il est plus difficile pour le pays dorigine de prendre des mesures

31

dfensives. Pour tre rpute transparente en termes de pratiques

administratives, ladministration dun rgime fiscal doit normalement satisfaire
aux deux conditions suivantes : premirement, elle doit noncer clairement les
conditions dapplicabilit aux contribuables, de sorte que ces conditions
puissent tre invoques contre les autorits ; deuximement, les dtails du
rgime, notamment son application dans le cas dun contribuable particulier,
doivent tre disponibles pour les autorits fiscales des autres pays intresss.
Les rgimes qui ne satisfont pas ces critres renforcent sans doute la
concurrence fiscale dommageable du fait que des rgimes non transparents qui
donnent leurs bnficiaires la possibilit de ngocier avec les autorits
fiscales peuvent entraner une ingalit de traitement entre contribuables qui se
trouvent dans des situations identiques. Il peut y avoir manque de transparence
pour les raisons suivantes :
Des dcisions administratives favorables (par exemple, des
dcisions rglementaires, de fonds ou de procdure) permettent au
secteur concern doprer dans le cadre dune imposition effective
plus faible que dautres secteurs. A titre dexemple de dcision
administrative favorable, les autorits fiscales peuvent conclure un
accord avec le contribuable ou accepter de prendre une dcision
pralable en matire fiscale lorsque cela leur est demand.
Toutefois, lorsque ces pratiques administratives sont conformes
la lgislation et ne linfirment pas, on peut considrer quil sagit
dun exercice lgitime et ncessaire de prrogatives de lautorit
administrative. Afin dassurer lgalit de traitement, les critres
de dcision doivent tre connus ou rendus publics par lautorit
prenant la dcision et ils doivent tre accessibles sans
discrimination tous les contribuables.
Des pratiques administratives spciales peuvent tre contraires aux
procdures fondamentales sur lesquelles sont fondes les lois.
Cela peut encourager la corruption et le traitement discriminatoire,
surtout si les pratiques ne sont pas divulgues. Ces pratiques
peuvent aussi rendre plus difficile pour les autres pays le contrle
de lapplication de leur lgislation fiscale. Ainsi, un rgime o le
taux et la base dimposition ne sont pas ngociables mais o les
pratiques administratives et le contrle de lapplication ne sont pas
conformes la loi ou qui ne prcise pas les conditions
dapplicabilit peut tre considr comme potentiellement
dommageable.

32

 Si le contexte fiscal gnral est tel que les textes ne sont pas
appliqus conformment au droit national, cela peut confrer un
caractre dommageable un rgime qui est, par ailleurs, lgitime.
Ainsi, mme si, en gnral, le systme fiscal national ne rend pas
dommageable un rgime qui est par ailleurs lgitime, il peut sagir
dun facteur prendre en considration en mme temps que
dautres facteurs. Un exemple prcis de ce problme est le cas o
les autorits fiscales adoptent dlibrment une politique laxiste
en matire de contrle, ce qui incite implicitement les
contribuables ne pas respecter la lgislation fiscale. Ce
comportement peut confrer ces contribuables un avantage
concurrentiel.
iv)

Absence de vritable change de renseignements

64.
La capacit ou la volont dun pays de fournir des renseignements
dautres pays est un facteur essentiel prendre en considration pour dcider si
le rgime en vigueur dans ce pays risque davoir des effets dommageables. Un
pays peut tre empch dchanger des informations, aux fins dapplication
dune convention fiscale ainsi que pour lapplication de la lgislation nationale,
en raison dune lgislation relative au secret, qui ne permet pas aux autorits
fiscales dobtenir pour dautres pays des renseignements sur les contribuables
qui bnficient dun rgime prfrentiel. En outre, mme sil nexiste pas
officiellement de lois sur le secret, les politiques ou pratiques administratives
peuvent entraver lchange de renseignements. A titre dexemple, le pays peut
dcider, sur le plan administratif, que certaines transactions ou relations entre
une entreprise et ses clients sont un secret commercial qui na pas besoin dtre
divulgu en vertu de larticle 26, paragraphe 2 (c) du Modle de convention
fiscale de lOCDE, ou le pays qui a ce rgime fiscal peut simplement ne pas
vouloir cooprer avec les autres pays en leur communiquant des informations.
Ces lois et politiques ou pratiques administratives ou labsence de coopration
peuvent laisser penser que le rgime fiscal prfrentiel induit une concurrence
fiscale dommageable.
65.
Laccs limit que les autorits fiscales de certains pays ont aux
renseignements bancaires (par exemple en raison de rgles strictes en matire de
secret bancaire) est un facteur de plus en plus inadquat pour dtecter et viter
le recours abusif des rgimes prfrentiels dommageables par les
contribuables. Le Comit a demand une enqute sur les pratiques nationales
concernant laccs aux renseignements bancaires des fins fiscales.

33

66.
Lchange dinformations peut tre une contrainte lorsquun rgime
non transparent permet aux autorits fiscales de prendre une dcision pralable
vis--vis dun contribuable et que cette autorit fiscale ninforme pas son
homologue trangre affecte par cette dcision. Cette absence de notification
lautorit fiscale trangre peut restreindre la possibilit pour cette dernire de
faire appliquer correctement sa rglementation.
67.
Parmi les autres lments refltant la difficult dobtenir les
renseignements ncessaires pour lapplication de la loi et pouvant confrer un
rgime fiscal un caractre dommageable, on retiendra labsence dobligation
gnrale de contrle annuel des socits, labsence de registre public des
actionnaires et le recours aux actions et instruments financiers au porteur.
Autres facteurs
68.
Les paragraphes qui suivent dcrivent les facteurs autres que les
critres essentiels qui peuvent aider identifier des rgimes fiscaux
prfrentiels dommageables.
v)

Une dfinition artificielle de la base dimposition

69.
Il existe dans la plupart des pays des dispositions fiscales qui
diminuent la base dimposition. Trs souvent, ces dispositions ont un but
lgitime, comme compenser les effets de linflation ou attnuer la double
imposition de certains types de revenus. Mais ces dispositions peuvent aller
au-del des mesures ncessaires pour mettre en oeuvre les objectifs affichs de
la politique fiscale. Il peut sagir de rgles inconditionnelles permettant dviter
la double imposition (avec la mthode de lexemption ou la mthode du crdit
dimpt) qui sortent du champ ordinaire des instruments permettant dviter la
double imposition, quils soient conomiques ou juridiques (par exemple rgles
inconditionnelles de participation-exemption ou rgles relatives aux plusvalues, imputation intgrale) ainsi que des autres rgles permettant la dduction
de charges alors mme que le revenu correspondant nest pas imposable, des
rgles permettant la dduction de dpenses rputes encourues mais qui ne le
sont pas effectivement, et des rgles qui autorisent des dotations aux rserves
excessivement gnreuses ou qui restreignent de toute autre manire la base
dimposition doprations donnes. Les dispositions appliquant une marge
certaines charges ou certaines recettes tout en excluant une partie de ces
charges ou de ces recettes lors du calcul de cette marge sont aussi vises dans ce
contexte, notamment si elles sont non transparentes.

34

70.
Les mesures qui modifient la base dimposition peuvent soulever
dautres difficults car, souvent, elle manquent de transparence. Du fait de
labsence de transparence dans lapplication des textes lgislatifs et
rglementaires, il est difficile de dterminer si toutes les entreprises investissant
dans un pays se voient appliquer le mme taux effectif dimposition. Le
systme fiscal nest plus neutre entre les contribuables lorsque les taux
dimposition peuvent varier de cette manire. En outre, labsence de
transparence rend un rgime fiscal moins vulnrable aux mesures dfensives,
notamment les lgislations concernant les socits trangres contrles, cest
pourquoi ces rgimes sont dautant plus proccupants.
vi)

Non-respect des principes internationaux applicables en matire de

prix de transfert

71.
Les principes rgissant la fixation des prix de transfert dans les
transactions intra-groupe jouent un rle de premier plan pour dterminer la
charge fiscale globale des entreprises multinationales et la rpartition de la base
dimposition entre les pays. Les Principes applicables en matire de prix de
transfert publis en 1995 par lOCDE3 stipulent la faon dont les pays doivent
appliquer le principe de pleine concurrence. Ils reconnaissent que la
dtermination des prix de transfert nest pas une science exacte et que les pays
doivent tenir compte des circonstances propres chaque cas lorsquelles
dcident de la faon concrte dappliquer ces Principes. Le jugement port par
les autorits fiscales sur les prix de pleine concurrence, qui sont la base des
principes en matire de prix de transfert, peut influer indirectement sur la
position concurrentielle de lentreprise. Si une administration fiscale napplique
pas de faon cohrente les Principes directeurs de 1995, elle court le risque
dinfluer sur la position concurrentielle dune filiale dune EMN. Une telle
erreur dapplication peut consister, par exemple, dterminer un niveau de
bnfices qui ne correspond pas aux fonctions effectivement assumes par
lentit en question ou linverse, une affectation excessive de bnfices une
firme qui ne se livre aucune activit ou qui se livre une activit qui, si elle
nest pas entreprise par une socit juridiquement indpendante, ne correspond
pas un tablissement stable. Les entorses au principe de pleine concurrence
peuvent prendre notamment la forme dune modification directe de la base
dimposition, dallgements dimpt pour les revenus accumuls, dune
attribution excessive de revenus imposables une entreprise qui ne joue pas un
rle actif dans le groupe et de certaines modalits de calcul des prix de transfert,
comme la mthode du prix de revient major, avec lesquelles lajustement est
ngociable ou est calcul sur une assiette rduite. Ce risque de distorsion de la
concurrence est particulirement prsent lorsque le traitement accord au
35

contribuable est non transparent, lorsquun contribuable peut ngocier un prix

de transfert avec ladministration fiscale (lorsque, par exemple, les principes
daffectation de revenus ne sont pas clairement stipuls dans les textes
lgislatifs et rglementaires de lautorit fiscale comptente) et lorsque le
principe dgalit de traitement nest pas nonc dans le systme juridique. De
telles pratiques risquent de dcourager une application cohrente et relle des
Principes de 1995 et de permettre certains contribuables dobtenir des
avantages auxquels les autres nont pas accs.
72.
Le mauvais usage des dcisions pralables et daccords du mme
genre ngocis individuellement peut aussi fausser la position concurrentielle
lorsque le traitement accord au contribuable nest pas transparent, nest pas
fond sur un examen complet et approfondi des faits et circonstances et tente de
donner au contribuable une totale certitude en dterminant les prix de transfert
effectif au lieu dappliquer une mthode approprie de calcul des prix de
transfert. De semblables distorsions peuvent galement se produire si les
autorits fiscales ne tiennent pas compte de la recommandation dirige contre
lutilisation de rgimes de protection figurant au paragraphe 4.123 des
Principes et utilisent leur pouvoir discrtionnaire pour fixer des prix ou des
4
marges correspondant des rgimes de protection . Ces pratiques peuvent
dcourager une application conforme et correcte des Principes directeurs.
vii)

Exonration de limpt du pays de rsidence pour les revenus de

source trangre

73.
Un pays exonrant dimpt tous les revenus de source trangre
(autrement dit, un systme fond sur la territorialit) peut tre particulirement
attrayant, puisque cette exonration rduit le taux effectif dimposition des
revenus et incite limplantation dactivits pour des raisons fiscales et non
pour des raisons industrielles ou commerciales. Les entreprises qui bnficient
de ces rgimes pouvant tre utilises comme relais ou pouvant se livrer au
chalandage fiscal, il pourra en rsulter pour les autres pays des effets
dommageables.
viii)

Possibilit de ngocier le taux ou lassiette dimposition

74.
Les dispositions applicables un rgime fiscal peuvent lui confrer un
caractre dommageable si le taux dimposition est ngociable ou sil dpend du
lieu de rsidence de linvestisseur. Cette souplesse permet au contribuable et
lautorit fiscale du pays appliquant le rgime fiscal de ngocier un impt

36

soak-up qui sera compens par un crdit dimpt accord par le pays
dorigine pour les impts acquitts ltranger, ou bien elle vite au
contribuable dtre soumis la lgislation du pays daccueil sur les socits
trangres contrles lorsque lapplication de cette lgislation est fonction du
taux dimposition dans le pays daccueil. La possibilit de ngocier le taux
et/ou lassiette dimposition peut tre particulirement gnante dans un rgime
non transparent pour dterminer le revenu imposable du contribuable.
ix)

Existence de dispositions relatives au secret

75.
Le manque daccs linformation, en raison du secret bancaire, du
caractre anonyme des instruments reprsentatifs dune dette ou des actions au
porteur, peut constituer lune des caractristiques les plus dommageables dun
rgime. Offrir une protection contre les enqutes des autorits fiscales constitue
lun des principaux attraits de nombreux rgimes dommageables.
x)

Accs un vaste rseau de conventions fiscales

76.
LOCDE a encourag les pays dvelopper leurs rseaux de
conventions dans la mesure o de tels rseaux permettent dviter la double
imposition et encouragent la coopration entre les autorits fiscales. Cela tant,
lexistence dun vaste rseau de conventions peut ouvrir la possibilit de
bnficier de rgimes fiscaux prfrentiels dommageables proposs par le pays
signataire de la convention un ventail plus large de pays que cela naurait t
le cas autrement. Lune des motivations de lextension du rseau de
conventions peut, dans certains pays, tre de renforcer les avantages de rgimes
fiscaux prfrentiels dommageables. Un large rseau de conventions se prtera
moins des abus si les conventions dont il se compose comportent des mesures
dauto-protection, comme une dfinition claire de la rsidence, des dispositions
compltes anti-abus et des mcanismes efficaces dchange de renseignements.
77.
Toutefois, lampleur des effets et leur caractre dommageable ou non
sont fonction du type de rgime et du texte de la convention. Par exemple, un
grand nombre de rgimes fiscaux sont clairement dfinis et peuvent donc ne pas
tre couverts par la convention par des dispositions gnrales ou particulires
dexclusion sappuyant sur une comparaison des taux dimposition ou faisant
rfrence des sections spcifiques de la loi fiscale. En outre, les dispositions
de la convention concernant lchange de renseignements peuvent permettre
aux autorits fiscales, sous certaines conditions, de prserver si ncessaire la
base dimposition. Les pays nayant pas la mme politique dans le domaine des

37

conventions fiscales, cette question sera plus importante pour certains pays que
pour dautres.
xi)

Promotion de rgimes en tant quinstruments de minimisation de

limpt

78.
Certains des rgimes fiscaux prfrentiels les plus priss sont ceux qui
font lobjet dune large promotion par le pays qui les offre ou, indirectement,
avec son assentiment. Sil est vrai que la publicit nest certainement pas un
critre pour dterminer si un rgime fiscal est ou non dommageable, il nen
reste pas moins que le contenu des actions promotionnelles pourra donner des
indications utiles sur le point de savoir si un rgime fiscal est essentiellement
considr comme un instrument de fraude et dvasion fiscales internationales.
Les actions promotionnelles peuvent galement constituer une source de
renseignements utiles pour les administrations fiscales.
xii)

Le rgime encourage les activits ou arrangements motivations

exclusivement fiscales

79.
Un grand nombre de rgimes fiscaux prfrentiels dommageables sont
conus de manire permettre aux contribuables de bnficier du rgime en
sengageant dans des oprations dont les motivations sont exclusivement
fiscales et qui ne supposent aucune activit substantielle.
b)

valuer leffet conomique dun rgime fiscal prfrentiel en

fonction des dommages quil peut produire

80.
Lorsquon tudie un rgime, il est utile de se poser un certain nombre
de questions sur ses effets conomiques et les rponses apportes ces
questions peuvent influencer lvaluation dune rgime dans le contexte de la
prsente tude. Il faut toutefois reconnatre quil est quelquefois difficile de
recueillir les informations qui permettraient de rpondre ces questions, en
partie cause de la non-transparence des rgimes prfrentiels en question et
parce que les juridictions dont ils relvent ne fournissent pas les donnes
ncessaires la ralisation dune telle analyse. En outre, bien que la fiscalit ne
soit quun dterminant parmi dautres des dcisions dinvestissement, les
services mobiles sont trs sensibles la fiscalit, de sorte que les entreprises
rechercheront sans doute des allgements dimpt et inciteront les pays offrir
les mmes dispositions prfrentielles que les autres pays. Ds lors, les pays

38

peuvent se trouver confronts un dilemme : ils y gagneraient collectivement

ne pas offrir de mesures dincitation, mais chacun sestime oblig den offrir
pour prserver un environnement comptitif.
i)

Le rgime fiscal prfrentiel a-t-il pour effet de dplacer des activits

vers le pays qui lapplique plutt que de crer un volume substantiel
de nouvelles activits ?

81.
Dterminer si un investissement constitue rellement une opration
nouvelle ou un simple dplacement dun lieu lautre principalement pour des
raisons fiscales est difficile et sapprcie au cas par cas. Pour rpondre cette
question, il faut examiner non seulement le rgime fiscal prfrentiel, mais
aussi le contexte commercial dans le ou les pays dorigine. Par exemple, en
offrant des conditions propices linvestissement abaissant son cot de
financement, un pays peut attirer des investissements supplmentaires qui
nauraient pas, sinon, t raliss sur son territoire.
82.
Le Comit admet quune entreprise peut prouver le besoin de quitter
un environnement conomique ou politique dfavorable pour simplanter dans
un environnement plus favorable, indpendamment des mesures dincitation
fiscale qui lui sont offertes. Il reconnat aussi que les dispositions fiscales dans
certains pays peuvent avoir pour effet indirect de dcourager linvestissement
ou de le faire migrer, quelle que soit la politique fiscale des autres pays.
ii)

La prsence et le niveau des activits dans le pays daccueil sont-elles

en rapport avec le niveau de linvestissement ou du revenu ?

83.
Rpondre cette question ncessite dapprcier subjectivement si les
crations demplois effectues dans le pays offrant un rgime fiscal prfrentiel
sont en rapport avec linvestissement ou les revenus quil gnre, eu gard la
nature de lactivit. Lorsque les activits ne sont pas dune quelconque manire
proportionnelles linvestissement engag ou aux revenus gnrs, on peut y
voir le signe dune pratique fiscale dommageable. Cela tant, mme lorsque
cette proportionnalit existe, la communaut internationale peut lgitimement
tre proccupe par les consquences dommageables quentranent les rgimes
fiscaux prfrentiels offerts par dautres pays.

39

iii)

Le privilge fiscal est-il la motivation premire du choix de

lemplacement dune activit ?

84.
Si le rgime fiscal prfrentiel constitue la motivation premire de la
dcision dinvestir dans un endroit donn, cela peut indiquer que ce rgime est
potentiellement dommageable. Mais, dans la pratique, il est difficile de
discerner les motivations des investisseurs internationaux, dautant que des
facteurs non fiscaux, par exemple la qualit de linfrastructure, le cadre
juridique et rglementaire, le cot de la main-doeuvre, etc. peuvent aussi
influencer le choix des emplacements. Comme indiqu au paragraphe 27, il est
galement admis quil existe des circonstances dans lesquelles des incitations
fiscales ou des rgimes fiscaux particuliers peuvent tre requis du point de vue
du pays concern afin de compenser des inconvnients de nature non fiscale.

40

CHAPITRE 3
LUTTE CONTRE LA CONCURRENCE FISCALE DOMMAGEABLE

I.

Introduction

85.
Les gouvernements ne peuvent rester inactifs lorsquils voient
sroder leur base dimposition sous leffet de mesures prises par dautres pays
qui offrent aux contribuables des moyens dexploiter des paradis fiscaux et des
rgimes fiscaux prfrentiels pour rduire limpt quils auraient d acquitter.
86.
Un pays peut prendre tout un ventail de contre-mesures pour protger
sa base dimposition contre la concurrence fiscale dommageable laquelle se
livrent dautres pays. La faon dont ces mesures sont appliques varie
sensiblement dun pays lautre.
87.
Ces contre-mesures sont gnralement mises en oeuvre de faon
unilatrale ou bilatrale. Une application rigoureuse et cohrente des outils
existants peut faire avancer considrablement le traitement du problme de la
concurrence fiscale dommageable. Toutefois, lapproche unilatrale ou
bilatrale comporte certaines limites, face un problme qui est essentiellement
de nature mondiale. Premirement, la comptence des autorits fiscales dun
pays tant gographique limite, certaines formes de concurrence fiscale
dommageable leur chappent. Deuximement, un pays peut penser quen taxant
ses rsidents dune manire qui neutralise les avantages rsultant de certaines
formes de concurrence fiscale dommageable, il risque de faire subir ces
contribuables un dsavantage concurrentiel si les autres pays nagissent pas de
mme. Troisimement, la ncessit de surveiller toutes les formes que peut
prendre cette concurrence et dappliquer efficacement des contre-mesures fait
peser sur les pays victimes de cette concurrence de lourdes charges
administratives. Enfin quatrimement, ladoption de mesures unilatrales non
coordonnes peut accrotre les cots de respect de la rglementation fiscale pour
les contribuables.

41

88.
Les pays de rsidence peuvent annuler en partie les consquences des
rgimes fiscaux prfrentiels dommageables dans les pays de la source, mais
mme de telles actions sont susceptibles dtre plus efficaces si elles sont
entreprises de manire coordonne. Il convient toutefois de souligner que cette
capacit prendre des mesures dfensives ne saurait justifier ladoption de
pratiques fiscales prfrentielles dommageables, dans la mesure o il est
difficile dannuler totalement des consquences dommageables laide de
mesures dfensives de ce type, et o mme si cela tait possible, les pays de
rsidence seraient contraints de supporter les cots de mise en oeuvre et les
cots administratifs lis ces mesures dfensives.
89.
La ncessit dune action coordonne au niveau international dcoule
galement du fait que les activits auxquelles sattache le prsent Rapport sont
trs mobiles. A cet gard, et en labsence de coopration internationale, un pays
qui offre un rgime fiscal prfrentiel dommageable nest gure incit le
supprimer, puisque cela pourrait simplement amener lactivit se dplacer
vers un autre pays continuant doffrir un traitement prfrentiel.
90.
Ce chapitre tudie la faon de renforcer les mesures existantes et den
laborer de nouvelles de faon coordonne, en tentant compte des approches
des diffrents pays face la fiscalit des oprations internationales. Le Comit
des affaires fiscales a conclu que de trs solides arguments peuvent tre avancs
en faveur dune intensification de la coopration internationale lors de la
formulation de rponses au problme de la concurrence fiscale dommageable,
mme sil est clair que les contre-mesures continueront dtre prises
essentiellement au niveau national plutt quau niveau multilatral. Ladoption
des Principes directeurs voqus ci-aprs constituera lexpression politique
claire du fait que les pays de lOCDE sont prts intensifier leur coopration
pour contrer les pratiques fiscales dommageables. Ce chapitre expose de quelle
manire les pays Membres entendent parvenir ce rsultat au moyen dune
srie de Recommandations. Le Comit souligne que la totalit des
Recommandations ainsi nonces doivent tre replaces dans le contexte des
efforts dploys pour lutter contre les pratiques fiscales dommageables. En
dcidant de quelle manire ils mettront en oeuvre des recommandations
spcifiques pour un pays particulier, les pays devront tenir compte de
ladhsion de ce pays envers les Principes directeurs.
91.
Les mesures unilatrales tant les plus faciles adopter, dans la
mesure o elles ne requirent pas lapprobation dautres pays, le prsent
Rapport commence par recommander de prendre des mesures dans cette
direction, puis dveloppe la question des approches bilatrales par le biais des
conventions fiscales. Enfin, le Rapport aborde les rponses multilatrales dans
42

la lutte contre les pratiques fiscales dommageables. Ces mesures sont les plus
difficiles adopter, parce que les pays doivent cooprer les uns avec les autres
pour laborer et mettre en oeuvre les rponses voulues. Nanmoins, ces
rponses multilatrales sont essentielles car, comme on lexplique dans ce
Rapport, cest par une action coordonne que lon peut le mieux ragir aux
pressions suscites par la nouvelle mobilit mondiale des capitaux. Mme si les
rponses unilatrales et bilatrales ncessitent une coordination minimale avec
les autres pays, il nen reste pas moins que ces mesures seront plus efficaces si
elles se conforment des pratiques adoptes au niveau international.
92.
Sur cette base, les Recommandations se subdivisent en trois
catgories :

Recommandations concernant la lgislation nationale : en prenant

comme point de dpart les diverses contre-mesures qui existent
actuellement en droit interne, ces Recommandations ont pour but
daccrotre leur efficacit ;

Recommandations relatives aux conventions fiscales : ces

Recommandations visent faire en sorte que les avantages
rsultant des conventions fiscales ne rendent pas involontairement
plus attrayantes les mesures qui relvent de la concurrence fiscale
dommageable ou empchent lapplication de contre-mesures
nationales ; elles tendent galement une utilisation plus efficace
des dispositions des conventions fiscales qui ont trait lchange
de renseignements ;

Recommandations
dintensification
de
la
coopration
internationale : ces Recommandations, en particulier les Principes
directeurs, mettent en avant de nouvelles formes daction
collective contre la concurrence fiscale dommageable.

93.
En dehors de ces Recommandations, ce chapitre recense sa dernire
section une srie de sujets pour lesquels des tudes plus approfondies pourraient
dboucher sur dautres recommandations destines lutter contre la
concurrence fiscale dommageable. Lide est que les pays Membres et le
Comit aient recours au nouveau Forum pour examiner ces questions en vue
dlaborer de nouvelles propositions.
94.
Les Recommandations qui figurent dans ce chapitre abordent sous des
angles diffrents le problme de la concurrence fiscale. Certaines dentre elles
ont pour but dinciter les pays ne pas adopter de pratiques constituant une

43

concurrence fiscale dommageable. Dautres visent neutraliser les avantages

que les contribuables peuvent tirer de certaines formes de concurrence fiscale
dommageable. Dautres encore abordent indirectement le problme en tant
axes sur lvasion et la fraude fiscales, lhypothse tant quun grand nombre
de mesures constituant une concurrence fiscale dommageable sadressent aux
contribuables prts recourir la fraude fiscale (par exemple en tirant parti des
dispositions sur le secret bancaire pour ne pas payer dimpt dans le pays de la
source ou le pays de la rsidence) ou lvasion fiscale (par exemple en
utilisant certains rgimes dextra-territorialit). Il convient de concevoir que ces
Recommandations se renforcent mutuellement et, ainsi quil est not dans les
Principes directeurs, les pays auront peut-tre besoin dune priode de transition
pour mettre en oeuvre certaines de ces Recommandations. Les mesures
concernant les conventions fiscales ou la coopration multilatrale sont
complmentaires des mesures prises au niveau national.
95.
Il faut souligner que la concurrence fiscale dommageable peut prendre
diffrentes formes et que, selon les circonstances, les contre-mesures adquates
pourront ne pas tre les mmes. Par exemple, un rgime fiscal prfrentiel qui a
pour effet de faciliter la fraude un impt devant tre lgitimement peru dans
un autre pays, qui nest pas transparent et pour lequel le pays qui la mis en
place nchange pas de renseignements a, de toute vidence, un caractre
dommageable. Des contre-mesures svres sont adquates et, en fait,
ncessaires pour faire face ce type extrme de concurrence fiscale
dommageable. Il nen va pas de mme dun pays qui applique un taux rduit
dimposition certaines activits, mais dont le rgime fiscal est transparent et
qui coopre avec dautres pays pour lchange de renseignements. Si un tel
rgime devait tre considr comme relevant de la concurrence fiscale
dommageable, il conviendrait de lui appliquer des contre-mesures moins
rigoureuses. Il faut procder une valuation attentive et, dans de nombreux
cas, quilibre comme on la indiqu au chapitre 2, avant de dfinir la raction
convenable un rgime dommageable, en prenant en compte des critres non
fiscaux et, si possible, les implications conomiques et sociales plus gnrales
du rgime. Comme ce processus ncessite une valuation en profondeur et
continue, le Comit accorde une importance considrable la ncessit de se
doter de Principes directeurs et de crer un Forum o lon pourra continuer de
dbattre de ces questions et valuer limpact des Recommandations nonces
dans ce Rapport.
96.
Bien que de nombreuses mesures proposes soient destines contrer
les effets la fois des paradis fiscaux et des rgimes fiscaux prfrentiels
dommageables, les ripostes adaptes nauront pas ncessairement toutes le
mme accent. Dans le cas des paradis fiscaux, on mettra laccent sur les
44

mesures dfensives visant limiter leurs effets dommageables, tout en

admettant que lexistence de contre-mesures fermes et coordonnes aux
activits menes dans les paradis fiscaux peuvent constituer un puissant facteur
de dissuasion vis--vis de linstauration de nouveaux paradis fiscaux. Lorsquun
paradis fiscal est un territoire dpendant dun pays Membres, il peut toutefois
arriver que le pays de tutelle puisse exercer une influence modratrice. Dans le
cas des rgimes prfrentiels dommageables, les contre-mesures sattacheront
la fois annuler les avantages de ces rgimes pour les contribuables et
encourager les pays qui administrent de tels rgimes (notamment ceux de la
zone de lOCDE) les modifier ou les liminer.
II.

Recommandations concernant la lgislation interne

1.

Recommandation concernant les rgles applicables aux socits

trangres contrles (SEC) ou rgles quivalentes : les pays qui
nont pas de rgles de ce type devraient envisager den adopter et les
pays qui ont adopt de telles rgles devraient sassurer que celles-ci
sappliquent de faon conforme lobjectif de la rduction de la
concurrence fiscale dommageable.

97.
En vertu des rgles relatives aux socits trangres contrles,
certains revenus de ces socits sont attribus leurs actionnaires rsidents et
imposs en consquence. Ces rgles ayant pour but de supprimer lavantage
rsultant du report de limpt national pour une partie ou la totalit des revenus
de source trangre dune socit trangre contrle, elles servent dans la
plupart des pays ayant dj mis en oeuvre des rgles sur les SEC, lutter contre
lvasion fiscale en dissuadant la migration lgale de certains types de revenus,
cest--dire revenus de socits crans et revenus passifs, vers des socits non
rsidentes. Un grand nombre de ces pays tendent lapplication de ces rgles
aux fiducies trangres qui servent les mmes objectifs.
98.
Les rgles relatives aux socits trangres contrles ont t
labores pour rpondre divers objectifs la lumire des politiques fiscales
internationales globales des pays Membres. Dans certains cas, les mesures
prises par les pouvoirs publics visent essentiellement lvasion fiscale, mais
dans dautres, elles visent limiter plus largement les impts diffrs sur les
bnficies raliss par lintermdiaire de filiales trangres. Ces rgles
constituent un instrument efficace pour faire face aux pratiques fiscales
dommageables. Cependant, le fait quelles ne soient pas appliques par tous les
pays et ne prennent pas en compte les mmes revenus nuit leur efficacit. Si
la Recommandation ne sapplique que dans le contexte de la lutte contre les

45

pratiques fiscales dommageables, il nen reste pas moins que des rgles SEC
peuvent sappliquer des situations nimpliquant pas de pratiques fiscales
dommageables telles quelles sont dfinies dans le prsent Rapport. Il est admis
que les pays conservent le droit de recourir des rgles de ce type dans de telles
situations.
99.
Un Rapport de lOCDE, publi en 1996, sur les socits trangres
contrles a montr que 14 pays de lOCDE ont maintenant une lgislation
5
relative aux socits trangres contrles. Ces lgislations comportent des
modalits techniques trs variables, mais leurs objectifs prsentent une analogie
remarquable dans presque tous les pays et leurs caractristiques structurelles
sont trs proches dans de nombreux pays.
100.
Cette Recommandation est double. Premirement, les pays qui nont
pas de rgles concernant les socits trangres contrles sont invits les
adopter ou adopter des rgles similaires pour lutter contre la concurrence
fiscale dommageable. Quun pays prouve la ncessit de se doter de telles
rgles dpend en partie de son apprciation de lefficacit de son dispositif
existant. Deuximement, il est demand aux pays denvisager lapplication de
leur lgislation sur les socits trangres contrles aux revenus et entits
bnficiant des mesures en question, ds lors que, selon les critres exposs au
chapitre 2, elles constituent une concurrence fiscale dommageable. Les
particularismes des systmes fiscaux nationaux ne permettent pas dharmoniser
les rgles concernant les socits trangres contrles, ni de mettre au point
des rgles types dans ce domaine, mais une coordination plus troite du champ
dapplication de ces rgles amliorera utilement la situation. En consquence,
les pays Membres sont instamment invits, dans le cadre de la coordination
continue de lOCDE, sefforcer de faire converger les rsultats de leur
lgislation respective sur les socits trangres contrles avec les objectifs de
ce rapport. Lapprofondissement des travaux du Comit peut lui permettre
dtudier un certain nombre de normes minimales pour la conception de tels
rgimes quant leur efficacit dans la lutte contre les rgimes fiscaux
dommageables. En outre, il serait galement utile dexaminer de plus prs
linteraction entre la lgislation relative aux socits trangres contrles, la
lgislations sur les fonds dinvestissement trangers et la lgislation sur les
fiducies trangres afin daccrotre leur efficacit globale dans la lutte contre les
pratiques fiscales dommageables. Cela ne devrait toutefois pas retarder les
initiatives des pays qui ne sont pas encore dots de rgles sur les socits
trangres contrles ou de rgles quivalentes.
2.

Recommandation concernant la rglementation applicable aux

fonds de placement trangers ou des rgles quivalentes : les pays
46

qui nont pas de rgles de ce type devraient envisager den adopter

et les pays qui ont de telles rgles devraient envisager de les
appliquer aux revenus et entits bnficiant de mesures considres
comme donnant lieu une concurrence fiscale dommageable.
101.
En gnral, les rgles relatives aux socits trangres contrles qui
assujettissent les bnfices des SEC limpt courant ne sappliquent quaux
socits trangres qui sont contrles par des actionnaires rsidents possdant
une participation significative dans leur capital (par exemple 10 pour cent ou
plus). En consquence, les rsidents peuvent acqurir des parts de fonds de
placement trangers pour diffrer limpt national. Si la proprit des parts de
ces fonds est trs disperse, le contrle ne sera pas exerc par un petit groupe
dactionnaires rsidents et aucun actionnaire rsident ne dtiendra une forte
proportion des parts du fonds. De ce fait, les dtenteurs de parts de fonds
communs de placement trangers ne seront pas soumis aux protections antiabus quoffrent les rgles applicables aux socits trangres contrles des
pays de rsidence. Pour remdier cette situation, plusieurs pays ont adopt des
rgles concernant les fonds de placement trangers ou rgles quivalentes, bien
que ces rgles ne soient pas encore trs rpandues dans les pays Membres. Dans
certains pays, ces rgles visent complter celles applicables aux socits
trangres contrles. Dans dautres, lobjectif des rgles concernant les fonds
de placement trangers est plus large ; il sagit de supprimer lavantage dun
report dimposition pour pratiquement tous les investissements passifs dans des
entits trangres.
102.
Les rgles concernant les fonds de placement trangers permettent de
lutter efficacement contre les rgimes offrant un traitement fiscal de faveur pour
attirer les investissements trangers passifs dactionnaires rsidents qui sont des
particuliers plutt que des entreprises. Il faut donc encourager leur adoption
pour remdier cette forme de concurrence fiscale dommageable.
103.
Cette Recommandation est parallle celle qui a trait aux rgles
concernant les socits trangres contrles. Premirement, les pays qui nont
pas adopt de rgles concernant les fonds de placement trangers ou de rgles
quivalentes sont invits envisager leur adoption. Deuximement, il est
demand aux pays denvisager dappliquer ces rgles aux revenus et entits
bnficiant des pratiques fiscales en question qui sont considres, selon les
critres exposs au chapitre 2, comme donnant lieu une concurrence fiscale
dommageable.

47

3.

Recommandation concernant la limitation du rgime de

participation-exemption et des autres rgimes dexemption des
revenus tranger dans le contexte de la concurrence fiscale
dommageable : les pays qui appliquent la mthode de lexemption
pour liminer la double imposition des revenus de source trangre
devraient envisager dadopter des rgles assurant que les revenus
trangers qui ont bnfici de pratiques fiscales constituant une
concurrence fiscale dommageable naient pas droit lapplication
de la mthode de lexemption.

104.
La plupart des pays qui pratiquent la mthode de lexemption, sinon
tous, subordonnent lapplication de cette mthode certaines conditions. Ces
conditions consistent notamment limiter lexemption aux revenus de
vritables activits commerciales et imposer les revenus passifs,
indpendamment de leur source.
105.
Compte tenu des restrictions actuellement applicables dans les pays
Membres, on pourrait envisager des restrictions minimales qui seraient fonction
des lments suivants :

les pays dont proviennent les revenus trangers : par exemple, on

pourrait dcider que les revenus provenant dun pays figurant dans
la liste des paradis fiscaux classiques ou rsultant de rgimes
fiscaux prfrentiels dommageables, dont on dresserait la liste, ne
bnficieront pas de lexemption ;

le type de revenu : les revenus trangers pouvant tre

manifestement attribus des pratiques constituant un rgime
fiscal dommageable ne bnficieraient pas de lexemption ;

le taux effectif dimposition auquel le revenu a t assujetti : on

trouve souvent dans les rgimes de participation-exemption ce type
de restrictions fondes sur un taux minimum de limpt tranger
effectivement acquitt. Elles devraient toutefois tre lies aux
autres aspects des rgimes fiscaux dommageables identifis dans le
chapitre 2.

48

4.

Recommandation concernant la communication dinformations sur

les oprations trangres : les pays qui nont pas de rgles
concernant la communication dinformations sur les oprations
internationales et les oprations trangres des contribuables
rsidents devraient envisager ladoption de telles rgles et les pays
devraient changer les renseignements obtenus en application de
ces rgles.

106.
Cette Recommandation vise introduire des mesures qui aideront les
pays obtenir sur les activits trangres de leurs rsidents des renseignements
susceptibles de servir dans la lutte contre la concurrence fiscale dommageable.
Les autorits fiscales ont besoin dinformations pour pouvoir appliquer
correctement limpt sur le revenu. Or, il est trs difficile dobtenir des
informations sur les activits trangres des contribuables, car ces informations
sont souvent situes en un lieu qui chappe la comptence du pays et sont
frquemment dtenues par une entit juridique distincte. Cest pourquoi certains
pays ont dict des obligations spciales de communication dinformations pour
les oprations internationales et les oprations trangres des contribuables
rsidents.
107.
Cette Recommandation vise faire en sorte que les pays qui nont pas
de telles rgles envisagent den adopter, dans loptique des rgimes fiscaux
dommageables, et que les renseignements obtenus dans le cadre des rgles en
question soient partags avec les autres pays concerns par voie dchange de
renseignements en vertu des dispositions de larticle 26 du Modle de
convention fiscale de lOCDE, en tenant dment compte des charges
administratives et des cots dapplication, ainsi que de la ncessit de respecter
la confidentialit de ces renseignements.
5.

Recommandation concernant les dcisions administratives : les pays

Membres dans lesquels des dcisions administratives anticipes
peuvent tre prises quant la situation particulire dun
contribuable dans la perspective de transactions prvues, sont
invits rendre publiques les conditions doctroi, de refus ou de
rvocation de telles dcisions.

108.
Labsence de prcisions concernant certaines pratiques administratives
consistant dterminer la situation de contribuables, notamment dans des
questions comme la valeur de pleine concurrence de certains services ou
laffectation de profits ou pertes entre entreprises associes ou entre siges
sociaux et tablissements permanents, contribue lopacit dun systme fiscal.
Cette opacit fausse les relations avec des tats qui, de par leur systme

49

juridique, sont tenus dappliquer leur rglementation fiscale de la mme faon

tous les contribuables.
109.
Lignorance de lexistence dun rgime pour obtenir des dcisions
administratives sur des oprations spcifiques prvues ou des conditions
doctroi ou de refus de telles dcisions, peut aboutir un traitement ingal des
contribuables dans la mesure o labsence dinformations publiques sur ce
rgime peut placer les contribuables dans des positions diffrentes lors de la
dtermination de leur situation fiscale. Le renforcement de la transparence en ce
qui concerne les conditions dligibilit un rgime particulier favorisera donc
une plus grande galit de traitement de contribuables se trouvant dans la mme
situation.
110.
La publication, dune manire qui protge la confidentialit des
informations relatives aux contribuables, des conditions de fond et de procdure
pour loctroi ou le refus de dcisions fiscales particulires assure une plus
grande transparence des mesures fiscales des diffrents pays concernant
certaines activits susceptibles dtre re-localises ; elle est essentielle
lapplication de mesures empchant la concurrence fiscale de se dvelopper
partir dinitiatives individuelles ou collectives des pays. Faute de quoi, des
mesures qui sont actuellement transparentes pourraient bien se transformer en
rgimes opaques.
6.

Recommandation concernant les rgles applicables en matire de

prix de transfert : les pays sont invits suivre les principes noncs
dans le rapport de lOCDE Principes applicables en matire de prix
de transfert lintention des entreprises multinationales et des
administrations fiscales et sabstenir par l mme dappliquer ou de
ne pas appliquer leurs rgles en matire de prix de transfert dune
manire qui donne lieu une concurrence fiscale dommageable.

111.
Un pays peut dcider de scarter du principe de pleine concurrence
tel quil figure dans les Principes de lOCDE de 1995, afin de se transformer en
intermdiaire accordant un rgime fiscal favorable. Une telle initiative constitue
une concurrence fiscale dommageable. Cette Recommandation vise de tels
comportements et encourage tous les pays appliquer de faon cohrente les
principes noncs dans le document de 1995 aux contribuables rsidents
comme non rsidents. Elle sapplique en particulier aux rgimes dans le cadre
desquels la situation spcifique dun contribuable est dtermine au moyen
dune dcision administrative. Ces considrations seront prises en compte par le
Comit lorsquil sagira de contrler la mise en oeuvre des Principes directeurs
de 1995.

50

7.

Recommandation concernant laccs aux informations bancaires :

dans le contexte de la lutte contre la concurrence fiscale
dommageable, les pays devraient examiner leurs lgislations, rgles
et pratiques qui gouvernent laccs aux renseignements bancaires
dans le but de lever les obstacles laccs ces informations par les
administrations fiscales.

112.
Tout en reconnaissant le caractre confidentiel de la relation entre une
banque et ses clients, les pays sont daccord sur le fait que, dans le contexte de
la concurrence fiscale dommageable, des dispositions de confidentialit qui
limitent indment laccs des autorits fiscales aux renseignements bancaires
ncessaires la dtermination des impts constituent un obstacle srieux une
application quitable et efficace des rgles fiscales et peuvent avoir un effet de
distorsion sur la rpartition des flux financiers entre les pays en offrant un
avantage concurrentiel injuste aux centres financiers qui appliquent de telles
dispositions (voir, toutefois, le paragraphe 12 pour un examen de la manire
dont les retenues la source interfrent avec lchange de renseignements). Le
nouveau Forum sera utilis pour passer en revue les progrs raliss dans la
leve des dispositions qui empchent laccs aux informations bancaires dans le
contexte de la lutte contre les pratiques fiscales dommageables. Le Comit, qui
achvera en 1998 une tude des dispositions qui rgissent laccs aux
renseignements bancaires en vigueur dans les pays Membres, a commenc
prparer un vaste ensemble de propositions sur la manire damliorer laccs
des administrations fiscales aux renseignements bancaires.
III.

Recommandations concernant les conventions fiscales

113.
La prsente section contient une srie de Recommandations
permettant aux pays dutiliser leurs conventions fiscales pour lutter contre la
concurrence fiscale dommageable. Les recommandations 8, 9, 10 et 11 sont en
corrlation troite et visent garantir que les conventions fiscales ne sont pas
utilises pour faciliter des pratiques fiscales dommageables.

51

8.

Recommandation en vue dun usage plus intensif et plus efficace

des procdures dchange de renseignements : les pays devraient
mettre en oeuvre des programmes visant intensifier lchange de
renseignements pertinents concernant les transactions dans les
paradis fiscaux et les rgimes fiscaux prfrentiels constituant une
concurrence fiscale dommageable.

114.
Des informations sur les transactions trangres et les contribuables
trangers sont indispensables pour que certaines contre-mesures nationales
soient efficaces mais, comme on le sait, ces informations sont difficiles
obtenir dans le cas des paradis fiscaux et de certains rgimes constituant une
concurrence fiscale dommageable.
115.
Cette Recommandation vise amliorer la situation en faisant en sorte
que les renseignements obtenus par un pays soient changs avec les autres
pays concerns. Pour ce faire, il faudra davantage utiliser les dispositions des
conventions fiscales qui ont trait lchange de renseignements et la
Convention multilatrale sur lAssistance mutuelle en matire fiscale,
rcemment labore par lOCDE et le Conseil de lEurope et dsormais signe
et ratifie par le Danemark, la Finlande, lIslande, les Pays-Bas, la Norvge, la
Pologne, la Sude et les tats-Unis et seulement signe par la Belgique.
116.
Les pays doivent aussi communiquer aux autres pays des
renseignements sur les rgimes fiscaux prfrentiels dfinis par voie de
dcisions administratives au bnfice duquel leurs contribuables sont admis.
Ces renseignements devraient indiquer la mesure particulire dont le
contribuable a bnfici ainsi que le rgime dans le cadre duquel la mesure a t
accorde.
117.
A titre de premire tape pour faciliter les changes de
renseignements, le Comit a dcid damender larticle 26 du Modle de
Convention fiscale de faon en tendre le champ dapplication des impts
par ailleurs non couverts par la Convention.
9.

Recommandation concernant le droit aux avantages prvus par la

convention : les pays devraient envisager de faire figurer dans leurs
conventions fiscales des dispositions visant limiter le droit aux
avantages prvus par la convention dans le cas des entits et des
revenus bnficiant de mesures constituant des pratiques fiscales
dommageables et examiner de quelle manire les dispositions
existantes de leurs conventions fiscales pourraient tre appliques
cet effet ; le Modle de convention fiscale devrait tre modifi de

52

faon comporter de telles dispositions ou les claircissements

ncessaires cet gard.
118.
Les pays qui ont adopt des mesures en matire de concurrence fiscale
dommageable considrent souvent la mise en place de leur rseau de
conventions fiscales comme un atout facilitant et encourageant l'utilisation de
ces mesures par les rsidents de pays tiers. Lexistence dun vaste rseau de
conventions fiscales peut donc avoir pour consquence inattendue dlargir les
avantages des rgimes fiscaux prfrentiels offerts par les partenaires
conventionnels.
119.
Les pays ont utilis diverses approches pour rduire ce risque. Dans
certains cas, ils ont pu dterminer que lemplacement de la direction effective
dune filiale tait situ dans ltat de la socit-mre de faon en faire un
rsident de ce pays aux fins soit de lapplication de la lgislation nationale, soit
de la mise en oeuvre dune convention fiscale. Dans dautres cas, il a t
possible, sur la base des faits et circonstances individuels, de soutenir quune
filiale tait gre par la socit-mre de telle manire que la filiale possdait un
tablissement permanent dans le pays de rsidence de la socit-mre, ce qui a
permis de rattacher les bnfices de la filiale ce dernier pays. Autre exemple :
refuser aux socits nayant pas une fonction conomique relle le bnfice des
avantages offerts par les conventions fiscales pour le motif quelles ne sont pas
considres comme les bnficiaires effectifs de certains revenus qui leur sont
officiellement attribus. Le Comit continuera examiner ces modalits
dapplication des dispositions existantes du Modle de convention fiscale, ainsi
que dautres, avec pour objectif de recommander que les claircissements
appropris soient apports au Modle de convention fiscale.
120.
Cela tant, un certain nombre de dispositions supplmentaires, par
exemple des rgles de limitation des avantages, ont t incluses dans certaines
conventions fiscales pour restreindre de manire spcifique laccs aux
avantages quelles prvoient. Le Comit a galement entrepris de passer en
revue ces dispositions en vue de proposer dapporter au Modle de convention
fiscale des modifications visant refuser le bnfice des avantages
conventionnels aux entits et revenus couverts par des mesures qui constituent
une concurrence fiscale dommageable. Le Comit a lintention de poursuivre
ses travaux dans ce domaine afin de modifier le Modle de convention fiscale
pour y inclure des dispositions que les pays pourront faire figurer dans leurs
propres conventions fiscales.
10.

Recommandation concernant la clarification du statut des rgles et

des doctrines anti-abus dans les conventions fiscales : il

53

conviendrait de clarifier les commentaires du Modle de convention

fiscale de faon lever toute incertitude ou ambigut en ce qui
concerne la compatibilit des mesures nationales anti-abus avec le
Modle de convention fiscale.
121.
On trouve dans la lgislation fiscale interne des pays Membres
diverses rgles et doctrines anti-abus utilises pour lutter contre les pratiques
fiscales dommageables. Les rgles sur les socits trangres contrles
peuvent par exemple tre utilises pour refuser les avantages dcoulant dun
report ou dune exemption dans le cas des revenus accumuls dans une filiale
situe dans un pays ayant mis en place des mesures constituant une concurrence
fiscale dommageable, et certaines doctrines faisant appel la notion de fiction,
dalter ego ou dobjet industriel ou commercial, peuvent tre utilises pour ne
pas tenir compte de lexistence dune entit cre pour servir uniquement de
relais.
122.
La plupart du temps, les conventions fiscales ne contiennent pas de
rgles gnrales anti-vasion et elles comportent un petit nombre de rgles
particulires de ce type. Le problme se pose parfois de savoir si les rgles
anti-abus et les doctrines judiciaires des pays sont conformes aux conventions
fiscales. Par exemple lorsquune opration est carte ou requalifie dans le
cadre des rgles ou doctrines internes anti-vasion, on peut se demander si cette
requalification peut tre opre aux fins des dispositions dune convention
fiscale sans transgresser cette convention.
123.
Dans une srie de rapports dont les conclusions ont t reprises dans
les commentaires du Modle de convention fiscale, le Comit des affaires
fiscales a examin les interactions entre les rgles nationales anti-vasion (par
exemple, les rgles concernant la sous-capitalisation, les rgles concernant les
socits trangres contrles et les rgles gnrales anti-abus) et les
conventions fiscales, en concluant gnralement que ces rgles ont t
conformes aux conventions fiscales. Mais ces conclusions ne sont parfois pas
suffisamment claires ou sont formules de faon dulcore. A titre dexemple,
alors que les paragraphes 22 et 23 des Commentaires de larticle 1 indiquent
quune majorit de pays considrent que les rgles concernant les socits
trangres contrles sont conformes aux conventions fiscales et que le
paragraphe 37 des Commentaires de larticle 10 (Dividendes) mentionne que
les rgles sur les socits trangres contrles ne sont pas contraires au
paragraphe 5 de larticle 10, la question de la conformit de ces rgles avec
larticle 7 (Bnfices des entreprises) nest pas examine.

54

124.
Le Modle de convention fiscale ne traite pas de certaines dispositions
anti-abus et il pourrait tre utile de faire en sorte que les conventions fiscales
permettent de faon gnrale lapplication de telles rgles. Cest lun des
domaines retenus pour de nouvelles tudes (voir section V).
125.
Cette Recommandation vise ce que les commentaires du Modle de
convention fiscale soient clarifis pour lever toute incertitude ou toute
ambigut en ce qui concerne la compatibilit des mesures nationales anti-abus
avec le Modle de Convention fiscale. Elle permettra de garantir que les
doctrines nationales anti-abus et les doctrines nationales judiciaires sont
compatibles avec les conventions fiscales.
11.

Recommandation concernant une liste de mesures spcifiques

dexclusion figurant dans les conventions fiscales : le Comit
devrait tablir et tenir jour une liste des dispositions utilises par
les pays pour exclure des avantages rsultant des conventions
fiscales, certaines entits ou certains types de revenus et pour servir
de rfrence aux pays Membres lors de la ngociation de
conventions fiscales ainsi que de base de discussions dans le cadre
du Forum.

126.
Diverses conventions comportent des dispositions refusant certaines
entits ou certains types de revenus le bnfice des conventions fiscales.
Comme ces dispositions particulires en matire dexclusion sont extrmement
variables et comme les conventions ne traitent pas de la mme manire
certaines entits ou certains types de revenus, elles constituent diverses
manires dapprhender des problmes identiques.
127.
Cette Recommandation vise assurer une plus grande coordination
dans lutilisation de ces dispositions en confiant au Comit des affaires fiscales
le soin dtablir et de tenir jour une liste des dispositions en matire
dexclusion qui existent dans les conventions fiscales conclues par les pays
Membres. Les pays Membres pourront ensuite utiliser cette liste comme
rfrence lorsquils ngocieront des conventions fiscales et pour obtenir
laccord de leurs partenaires conventionnels pour ajouter des dispositions
similaires dans une convention existante, un tel accord portant sur la
modification de la convention selon les modalits convenues avec dautres
partenaires conventionnels tant prsent comme prfrable la dnonciation
dune convention qui faciliterait la concurrence fiscale dommageable.
128.
Une version prliminaire de cette liste a dj t labore par le
Comit. Cette liste sera acheve en juin 1998 et priodiquement mise jour.

55

12.

Recommandation concernant les conventions fiscales avec les

paradis fiscaux : les pays devraient envisager de dnoncer leurs
conventions fiscales avec les paradis fiscaux et ils ne devraient pas
envisager den conclure avec de tels pays lavenir.

129.
Certains pays ont pris la dcision de dnoncer leurs conventions
fiscales avec certains paradis fiscaux. La plupart des pays reconnaissent que la
dnonciation dune convention peut soulever des difficults politiques et
diplomatiques pour les pays concerns et ventuellement pour dautres pays.
Elle peut aussi susciter des rflexions conomiques plus gnrales.
Lexprience montre quil est trs difficile pour un pays de prendre une telle
dcision isolment, en dpit du fait que la plupart des conventions prvoient
explicitement la possibilit dune dnonciation. Si la dnonciation dune
convention doit tre dcide par chaque partie signataire de celle-ci,
lventualit dune position commune de la part dun grand nombre de pays
vis--vis des conventions conclues avec un paradis fiscal rendrait plus crdible
une telle mesure.
130.
Cette Recommandation vise ce que les pays envisagent de dnoncer
leurs conventions avec des paradis fiscaux et ne concluent pas de conventions
avec ces pays. Les critres didentification des paradis fiscaux exposs dans la
section II du chapitre 2 combins la liste de ces juridictions reprsenteraient
un lment de cohrence qui aiderait les pays prendre cette dcision. Le
Forum voqu dans la recommandation 15 constituerait galement un
mcanisme utile par le biais duquel les pays pourraient changer des vues sur
cette question.
131.
Lorsquils tudient sils devraient dnoncer, ou refuser de conclure,
une convention fiscale avec un paradis fiscal, les pays devraient prendre en
compte tous les lments pertinents, y compris les consquences de leur
dcision sur lchange de renseignements. Si la disposition relative lchange
de renseignements figurant dans une convention fiscale conclue avec un paradis
fiscal peut tre utilise efficacement pour obtenir des informations, si aucun
autre mcanisme (par exemple un accord portant uniquement sur lchange de
renseignements) ne peut tre utilis pour les obtenir et si la convention contient
des clauses de protection permettant dviter quelle soit utilise au dtriment
dautres pays, les avantages offerts par la convention en matire dchange de
renseignements peuvent compenser les inconvnients de cette convention pour
les pays dans leur ensemble.
132.
Cette Recommandation invite implicitement les pays Membres
sassurer que la couverture territoriale de leurs conventions fiscales ne stend

56

pas des territoires dpendants constituant des paradis fiscaux, quil sagisse de
leurs propres territoires dpendants ou de ceux de pays avec lesquels ils
ngocient des conventions fiscales.
13.

Recommandation concernant les rgimes coordonns de mise en

oeuvre des dispositions fiscales (vrifications simultanes ;
programmes de formation coordonns, etc.) : les pays Membres
devraient envisager dentreprendre des programmes coordonns de
mise en oeuvre des dispositions fiscales (notamment des
vrifications simultanes, des dispositifs particuliers dchange de
renseignements ou des activits communes de formation) en ce qui
concerne les revenus ou les contribuables bnficiant de mesures
constituant une concurrence fiscale dommageable.

133.
Depuis la fin des annes 70, un certain nombre de pays ont mis sur
pied des programmes de vrifications simultanes ou conjointes dans le cadre
desquels les autorits fiscales des deux pays vrifient les dclarations de
socits affilies pour un mme exercice fiscal. Cette forme de coopration
devrait tre intensifie dans la mesure o ces programmes de vrification
peuvent contribuer latteinte des objectifs du prsent rapport.
134.
Dautres formules de coopration entre les autorits fiscales devraient
tre efficaces pour amliorer le respect des obligations fiscales au niveau
international. A titre dexemple, les caractristiques des systmes fiscaux
nationaux qui concernent les oprations internationales comptent parmi leurs
dispositions les plus techniques et les plus complexes. Il est souvent difficile
pour les services des impts de faire en sorte que leurs vrificateurs
internationaux soient dots de la formation qui convient pour traiter
correctement ces problmes. Les activits communes de formation dans des
domaines comme les stratgies de vrification, les prix de transfert, les
conventions fiscales, les oprations les plus complexes, la conception et la mise
en oeuvre de rgles sur les SEC et les fonds de placement trangers, etc.
pourraient amliorer le respect des obligations fiscales en diffusant les pratiques
de vrification les plus efficaces et en favorisant des contacts plus troits entre
les inspecteurs des impts qui ont connatre doprations internationales. Ceci
pourrait se faire sous les auspices du Comit et de ses organes subsidiaires.
135.
Cette Recommandation vise dvelopper la collaboration dans ce
domaine. Gnralement, il sagira pour les pays de conjuguer leurs prrogatives
en matire dinformation et de vrification de manire mieux appliquer les
rgles fiscales nationales aux revenus ou aux entits dautres pays qui ne

57

fournissent pas ces informations. Il convient dencourager les vrifications

simultanes sur la base de lAccord modle de lOCDE de 1992.
14.

Recommandation concernant l'assistance en matire de

recouvrement des crances fiscales : il conviendrait dencourager
les pays revoir leur dispositif actuel relatif au recouvrement des
crances fiscales dautres pays et que le Comit des affaires fiscales
poursuive ses travaux dans ce domaine dans le but de rdiger des
dispositions qui pourraient tre insres dans les conventions
fiscales cette fin.

136.
La concurrence fiscale dommageable qui favorise la fraude fiscale de
la part des contribuables d'autres pays risque dtre encourage si un pays ne
peut recouvrer les crances fiscales d'un autre pays. Cette situation tient trois
types de problmes concernant le recouvrement extra-territorial des crances
fiscales, le manque de rciprocit et le souci d'quit dans le domaine de la
procdure. En outre, les contre-mesures de certains pays peuvent tre dnues
d'effet lorsque le contribuable a transfr ses biens dans une autre juridiction
des fins de fraude fiscale.
137.
A lre de la mondialisation et de la plus grande mobilit des
contribuables, il faut faire voluer l'attitude traditionnelle dans le domaine de
l'assistance en matire de recouvrement de l'impt. Cette recommandation vise
encourager les pays revoir leur dispositif actuel dans ce domaine afin de
promouvoir le recouvrement des crances fiscales dautres pays.
IV.

Recommandations en vue d'intensifier la coopration

internationale face la concurrence fiscale dommageable

138.
Bien que les mesures prises par un pays puissent avoir une influence
pour rduire les pratiques fiscales dommageables, ce ne sont pas les mesures
prises par un seul pays, quel quil soit, qui peuvent suffire les liminer. En
fait, pour un certain nombre de raisons, un pays na pas forcment intrt
prendre seul linitiative contre les pratiques fiscales dommageables si, ce
faisant, il aboutit une situation pire que sil ntait pas intervenu du tout. Par
exemple, certaines mesures dfensives prises par un pays pour lutter contre des
pratiques fiscales dommageables peuvent avoir pour consquence que lactivit
vise soit simplement dplace vers un autre lieu o lon ne prend pas de
mesures pour combattre ces pratiques. Ainsi, les initiatives individuelles ne
rsolvent pas le problme : elles ne font que le dplacer. Pour cette raison, il

58

convient donc dadopter une approche multilatrale et lOCDE constitue

lenceinte la plus approprie pour ce faire.
139.
Le prsent rapport constitue un point de dpart utile pour amliorer la
coopration internationale afin de contrer la concurrence fiscale dommageable.
Lefficacit de nombre de Recommandations concernant la lgislation nationale
et les conventions fiscales des sections II et III va dpendre largement de la
possibilit de prendre les mesures concernes de faon coordonne. Comme
lexplique lintroduction de ce chapitre, apporter une rponse coordonne au
problme de la concurrence fiscale dommageable va considrablement renforcer
lefficacit des mesures unilatrales. Une telle rponse va de pair avec un
certain nombre dlments, dont voici les principaux :

15.

Ladoption dun ensemble de Principes directeurs (reproduits dans

lEncadr III) afin de sassurer que les pays Membres sabstiennent
dadopter des rgimes fiscaux prfrentiels et liminent
progressivement les rgimes prfrentiels dommageables existants;

La cration dun organe subsidiaire du Comit, le Forum sur les

pratiques fiscales dommageables, afin de permettre, entre autres,
un change permanent sur les expriences des problmes poss par
les rgimes fiscaux dommageables et les paradis fiscaux et sur
lefficacit des mesures prises face ces rgimes. Ce Forum
contrlera la mise en oeuvre des recommandations nonces dans
les prcdentes sections de ce chapitre ainsi que des Principes
directeurs qui les accompagnent ;

Ltablissement dune liste des juridictions qui constituent des

paradis fiscaux ; enfin

Llaboration et la promotion active de principes de bonne

administration fiscale pertinents dans le contexte de la lutte contre
la concurrence fiscale dommageable.

Recommandation en vue de ladoption de Principes directeurs et de

la cration dun Forum sur les pratiques fiscales dommageables :
les pays Membres sont invits approuver les Principes directeurs
sur les rgimes fiscaux prfrentiels dommageables noncs dans
lEncadr III et crer un Forum qui veillera la mise en oeuvre
des Principes directeurs et des autres Recommandations de ce
Rapport.

59

140.
LOCDE a labor avec succs des principes directeurs dans un
certain nombre de domaines, dont la fiscalit. Cette Recommandation sappuie
sur cette exprience russie. Les Principes directeurs noncs dans lEncadr III
tracent un cadre gnral dans lequel les pays Membres peuvent mettre en uvre
une approche commune visant limiter la concurrence fiscale dommageable en
se fondant sur les analyses effectues dans ce chapitre. Ces Principes directeurs,
non contraignants, constitueront la rfrence des procdures dexamen exposes
ci-aprs et volueront mesure de lexprience acquise par le Comit au cours
de leur application.
141.
Les Principes directeurs serviront en soi orienter laction dans ce
domaine, les autres recommandations de ce rapport traduisant ces principes en
mesures concrtes. Les procdures dexamen dcrites ci-aprs constituent un
aspect essentiel de lapplication des Principes directeurs.
142.
En mme temps que les Principes directeurs seront adopts, il sera
cr sous les auspices du Comit un Forum charg de procder une valuation
permanente des rgimes en vigueur ou envisags dans les pays Membres ou non
membres, danalyser lefficacit des contre-mesures, y compris des mesures
non-fiscales, et de proposer des moyens den amliorer lefficacit ainsi que
dexaminer si des juridictions particulires constituent des paradis fiscaux la
lumire des facteurs identifis au chapitre 2.
143.
Ce Forum constituera un organe subsidiaire du Comit et tous les
pays Membres sont invits participer ses travaux. Afin que ce Forum puisse
avoir une vue rellement mondiale sur les questions voques dans le prsent
Rapport, il engagera un dialogue avec des pays non membres en recourant la
procdure courante prvue par les rgles de lOCDE. Le Forum rendra compte
directement au Comit des affaires fiscales qui rendra ensuite compte, le cas
chant, au Conseil de lOCDE. Le mandat du Forum sera rexamin au bout
de cinq ans et, par la suite, tous les trois ans, afin de permettre au Comit et au
Conseil dvaluer priodiquement son rle et son efficacit.
144.
Les modalits de fonctionnement du Forum et de mise en oeuvre des
Principes directeurs obiront aux rgles de procdure normales de
lOrganisation. Au cours de sa premire runion, le Forum dcidera de quelle
manire les rgles de procdure normales sappliqueront aux Principes
directeurs, en particulier en ce qui concerne lapplication des paragraphes 2 et 4
des Principes directeurs et de la Recommandation 16, ainsi que le
fonctionnement du Forum lui-mme.

60

145.
Le Forum sera charg dassurer le suivi de lapplication des
Recommandations nonces prcdemment et de faire avancer les travaux sur
les Domaines tudier de plus prs auxquels fait rfrence la section V de ce
chapitre. Le Forum sollicitera si ncessaire des autres organes subsidiaires du
Comit des avis techniques ou des documents de rfrence sur les
consquences, au niveau de lconomie et des recettes, des rgimes fiscaux
prfrentiels. Il sera charg dexplorer les aspects plus vastes du mandat voqu
dans lIntroduction, notamment dengager le dialogue avec les pays non
membres. Lune de ses tches prioritaires consistera tablir la liste des paradis
fiscaux voque dans la Recommandation 16. Il sera aussi charg damliorer la
coopration internationale dans ce domaine en faisant appliquer les
Recommandations nonces dans cette section, en encourageant les pays
dfinir des rponses mutuellement bnfiques aux problmes mis en vidence,
sassurant ainsi quaucun pays ne se forge un avantage concurrentiel dloyal en
ne respectant pas les Principes directeurs voqus plus haut. Enfin, le Forum
valuera lefficacit des mesures existantes prises par les pays.
146.
En faisant appliquer les Principes directeurs, le Forum constituera une
rfrence pour tout examen des rgimes fiscaux prfrentiels dommageables
dans des pays spcifiques qui, le cas chant, sera effectu partir dexamens
croiss par pays portant sur les catgories de rgimes de ce type susceptibles de
donner lieu une concurrence fiscale dommageable. A cet gard, le Forum
pourra bnficier des travaux dj entrepris par les Sessions spciales dans leur
examen des rgimes fiscaux prfrentiels. Ces examens croiss permettront,
dans le contexte du Forum, davoir un aperu gnral de la manire dont
fonctionnent les diffrents types de rgimes fiscaux prfrentiels. Ceci
permettra ensuite au Forum de replacer ces examens de rgimes prfrentiels
spcifiques par pays dans une perspective plus large et de parvenir ainsi
lharmonisation des rgles du jeu voque au paragraphe 8.
147.
Ces travaux portant sur ltablissement de descriptions gnriques des
rgimes fiscaux prfrentiels dommageables se drouleront paralllement
lexamen de ces rgimes dans des pays spcifiques. Dans le contexte des autoexamens voqus au paragraphe 2 des Principes directeurs, chaque pays
Membre sera invit dcrire le fonctionnement des rgimes fiscaux
prfrentiels gnriques identifis par le Forum comme susceptibles davoir des
consquences dommageables, en donnant notamment des dtails sur le
fonctionnement des rgimes, leurs consquences et en indiquant pourquoi, de
lavis du pays concern, ils ne constituent pas des pratiques fiscales
dommageables. Le Forum reviendra en dtail sur ces procdures lors de sa
premire runion. Le Comit estime que ces examens croiss aideront les pays
respecter les Principes directeurs.
61

148.
Enfin, ce Forum aura galement pour fonction dencourager les pays
examiner les caractristiques structurelles de leur systme fiscal susceptibles
daccentuer la concurrence fiscale dommageable, notamment le partage de la
responsabilit entre pays de rsidence et pays de la source pour lutter contre de
telles pratiques.

62

Encadr III
RECOMMANDATION 15 PRINCIPES DIRECTEURS
POUR LE TRAITEMENT DES RGIMES FISCAUX PRFRENTIELS
DOMMAGEABLES DANS LES PAYS MEMBRES
Tout en admettant les aspects positifs du nouvel environnement mondialis dans
lequel sinscrivent les systmes fiscaux, les pays Membres sont parvenus la
conclusion quil leur fallait agir collectivement aussi bien quindividuellement pour
rduire la concurrence fiscale dommageable et pour lutter contre la prolifration des
rgimes fiscaux prfrentiels dommageables visant les activits financires et les
prestations de services. De fait, les rgimes fiscaux prfrentiels dommageables
peuvent entraner une distorsion des changes et des investissements et menacent la
fois les systmes fiscaux nationaux et la structure globale de la fiscalit internationale.
Ces rgimes sapent lquit des systmes fiscaux, dplacent de manire inopportune
une partie de la charge fiscale des revenus vers la consommation, du capital vers le
travail et risquent en consquence davoir un impact ngatif sur lemploi. Dans la
mesure o lon estime gnralement quil est difficile aux pays individuels de
combattre efficacement laccroissement des rgimes fiscaux prfrentiels
dommageables, il est ncessaire de recourir une approche coordonne, y compris un
dialogue avec les pays non membres, pour parvenir lharmonisation des rgles du
jeu qui est tellement indispensable la poursuite de la croissance conomique
mondiale. La coopration internationale doit donc tre intensifie pour viter que les
pays ne se livrent une surenchre pour attirer des activits gographiquement
mobiles.
Les Principes directeurs sont:
1.
Sabstenir dadopter de nouvelles mesures ou dtendre le champ
dapplication des mesures existantes ou encore de les renforcer, par des dispositions
lgislatives fiscales ou non fiscales ou encore par des pratiques administratives
constituant des pratiques fiscales dommageables selon les critres noncs dans la
section III du chapitre 2 du Rapport.
2.
Rexaminer leurs mesures existantes en vue de dtecter celles qui, sous
forme de dispositions lgislatives fiscales ou non fiscales ou encore de pratiques
administratives, constituent des pratiques fiscales dommageables selon les critres
noncs dans la section III du chapitre 2 du rapport. Ces mesures seront portes la
connaissance du Forum sur les pratiques fiscales dommageables et feront lobjet dune
liste dans les deux annes suivant la date laquelle ces Principes directeurs seront
approuvs par le Conseil de lOCDE.
3.
liminer dans les 5 ans compter de la date laquelle ces Principes
directeurs seront approuvs par le Conseil de lOCDE, toutes les caractristiques
dommageables de leurs rgimes fiscaux prfrentiels dont la liste est voque au

63

Encadr III (suite)

paragraphe 2. Toutefois, pour les contribuables qui bnficient de tels rgimes le
31 dcembre 2000, les avantages quils en retirent seront supprims au plus tard le
31 dcembre 2005. Ceci permettra dassurer que ces avantages fiscaux particuliers
auront t entirement supprims aprs cette date. La liste voque au paragraphe 2
sera rexamine une fois par an pour supprimer les rgimes ayant cess de constituer
des rgimes fiscaux prfrentiels dommageables.
4.
Tout pays Membre qui estime quune mesure existante qui ne figure pas
dj dans la liste voque au paragraphe 2, ou quune mesure propose ou nouvelle,
dans son propre systme ou dans un autre pays, constitue, sous la forme dune
disposition lgislative ou dune pratique administrative ayant trait la fiscalit, une
pratique fiscale dommageable selon les critres noncs dans la section III du chapitre
2 du rapport, peut demander que cette mesure soit examine par les autres pays
Membres, par lintermdiaire du Forum sur les pratiques fiscales dommageables, aux
fins de lapplication du paragraphe 1 ou pour inclusion dans la liste voque au
paragraphe 2. Le Forum pourra mettre un avis non contraignant sur la question.
5.
Par lintermdiaire du Forum, coordonner leur rponse, sous forme de
mesures nationales ou de conventions fiscales, aux pratiques fiscales dommageables
adoptes par dautres pays.
6.
Recourir au Forum pour encourager les pays non membres intresss
sassocier ces Principes directeurs.

16.

Recommandation en vue de ltablissement d'une liste de paradis

fiscaux : Le Forum aura pour mandat dtablir, dans lanne
suivant sa premire runion, une liste des paradis fiscaux sur la
base des lments recenss la section II du chapitre 2.

149.
Le Forum est charg de prparer, dans lanne suivant sa cration, une
liste des paradis fiscaux en prenant en compte les facteurs recenss la section
II du chapitre 2. Cette liste initiale sera non-exhaustive et pourra tre
rexamine par le Forum.
150.
Afin dlaborer cette liste, le Forum examinera des juridictions qui
semblent, de prime abord, rpondre aux critres identifis dans la section II du
chapitre 2. Ceci lui permettra dtudier par tous les moyens ncessaires si ces
juridictions doivent tre identifies comme des paradis fiscaux.
151.
Cette liste permettra aux pays Membres de coordonner leurs rponses
aux problmes poss par les paradis fiscaux et dencourager les juridictions
concernes rexaminer leurs politiques fiscales. Cette liste ne contraindra pas

64

les pays appliquer des mesures anti-abus pour lutter contre les pratiques
fiscales dommageables.
17.

Recommandation concernant les liens avec les paradis fiscaux : les

pays qui entretiennent des liens particuliers dordre politique,
conomique ou autre avec des paradis fiscaux sont invits faire en
sorte que ces liens ne contribuent pas une concurrence fiscale
dommageable et, plus prcisment, que les pays dont des territoires
dpendants sont des paradis fiscaux sassurent que leurs liens avec
ces paradis fiscaux ne sont pas utiliss dune faon qui accroisse ou
favorise cette concurrence fiscale dommageable.

152.
De nombreux pays entretiennent des liens troits dordre juridique,
conomique ou politique avec des paradis fiscaux. Cest particulirement vrai
des pays qui ont des territoires dpendants se livrant une concurrence fiscale
dommageable : ces territoires dpendants ont souvent des liens avec diverses
autorits de tutelle de ces pays et obtiennent une aide de ces autorits.
153.
Au minimum, ces liens ne doivent pas servir aider les pays ou
territoires dpendants concerns se livrer une concurrence fiscale
dommageable. De mme, les pays qui entretiennent de tels liens doivent
envisager de les utiliser pour rduire la concurrence fiscale dommageable
rsultant de lexistence de ces paradis fiscaux.
18.

Recommandation visant laborer et promouvoir activement des

Principes de bonne administration fiscale : le Forum de gestion
stratgique6 du Comit, qui existe dj, devrait tre charg de
llaboration et la promotion active dun ensemble de principes
destins guider ladministration fiscale dans lapplication des
Recommandations figurant dans ce rapport.

154.
Lefficacit de nombreuses Recommandations nonces dans ce
Rapport va dpendre des modalits pratiques de leur administration. On
propose que lOCDE, par le biais du nouveau Forum de gestion stratgique du
Comit des affaires fiscales, dfinisse les pratiques suivre pour la mise en
uvre de ces mesures. Cette approche devrait intensifier la coopration entre les
administrations fiscales, faciliter la coordination des mesures dapplication et
permettre de mettre en vidence et de contrecarrer la concurrence fiscale
dommageable rsultant des pratiques de ladministration fiscale. Une telle
approche mettrait laccent sur les initiatives positives que peut prendre
ladministration fiscale.

65

155.
Ces pratiques doivent traiter les divers aspects de la mise en uvre du
droit fiscal. On pourrait y inclure, par exemple, la proposition que les pays
sabstiennent de rendre des dcisions administratives sur des projets de
transactions principalement destines tirer parti des conventions fiscales.
19.

Recommandation visant associer les pays non membres la

Recommandation : le nouveau Forum devrait engager un dialogue
avec les pays non membres en passant, le cas chant, par les
enceintes
offertes
par
dautres
organisations
fiscales
internationales, dans le but de promouvoir les Recommandations
nonces dans ce chapitre, notamment des Principes directeurs.

156.
Afin dempcher les pratiques fiscales dommageables de se
multiplier, les pays non membres devraient tre associs aux Recommandations
nonces dans ce chapitre. De fait, si les Recommandations relatives aux
paradis fiscaux devraient rduire les dtournements doprations destination
de pays non membres, elles ne les supprimeront pas totalement, dans la mesure
o il restera possible de relocaliser une activit dans un pays non membre dot
dun rgime fiscal prfrentiel dommageable. Afin de minimiser les possibilits
dun tel dtournement, les pays non membres devraient tre encourags
dmanteler leurs rgimes fiscaux prfrentiels dommageables en favorisant une
acceptation plus large des principes noncs dans ce rapport et en nouant le
dialogue avec ces pays sur la manire dont ils pourraient mettre en application
les Principes directeurs. Les travaux relatifs cette Recommandation se
poursuivront en tandem avec les travaux du Forum sur la mise en oeuvre des
Principes directeurs dans les pays Membres.
V.

Domaines approfondir

157.
Comme indiqu au paragraphe 6 ci-dessus, il y aura, outre celui des
activits financires et autres activits de services mobiles, dautres domaines
dans lesquels la question de la concurrence fiscale dommageable devra tre
tudie de prs. La prsente section se limite lidentification des questions
propos desquelles des travaux supplmentaires devraient tre entrepris afin de
complter les recommandations ci-dessus. Ces domaines sont prsents
brivement ci-aprs, sans tenter de procder un examen exhaustif. L'objectif
est que dans le contexte du Forum, les pays Membres et les pays non membres
intresss continuent d'examiner ces questions en vue d'laborer de nouvelles
Recommandations et dtudier le mandat plus large voqu dans lintroduction.

66

a)

Limitation des dductions au titre des paiements effectus des

entits situes dans des paradis fiscaux

158.
Un certain nombre de pays ont adopt des rgles limitant les
dductions au titre des paiements effectus dans des pays qui sont des paradis
fiscaux ou imposant un renversement de la charge de la preuve lorsque des
paiements de ce type sont effectus. Par exemple, l'Espagne n'admet pas la
dduction de dpenses relatives des services rendus dans des paradis fiscaux,
sauf si la preuve d'une transaction effective est apporte. Compte tenu de la
Recommandation 12 ci-avant concernant la dnonciation de conventions avec
les paradis fiscaux, ces mesures ne sauraient tre considres comme contraires
aux dispositions en matire de non-discrimination de l'article 24 du Modle de
convention fiscale de l'OCDE, dans la mesure o aucune convention ne serait
alors applicable.
159.
La non-dductibilit ou le renversement de la charge de la preuve dans
le cas de certains paiements effectus dans des pays pratiquant la concurrence
fiscale dommageable, s'ils se doublent de mesures visant empcher
l'utilisation de dispositifs de relais, dissuaderaient les pays de se livrer une
concurrence fiscale dommageable et les contribuables dutiliser les entits
situes dans les pays en question.
b)

Perception d'une retenue la source pour certains paiements

effectus en faveur des rsidents de
pays
pratiquant
une
concurrence fiscale dommageable

160.
Dans un grand nombre de pays, une retenue la source est
actuellement perue sur certains paiements effectus en faveur de non-rsidents,
mais cette retenue la source est fortement rduite ou supprime pour les
paiements effectus en faveur de rsidents des pays avec lesquels une
convention a t conclue.
161.
Tout comme dans le cas de la non-dductibilit de certains paiements,
la perception d'une retenue la source frappant un taux suffisamment lev
certains paiements destination de pays se livrant une concurrence fiscale
dommageable, si elle se double de mesures visant empcher l'utilisation de
dispositifs de relais, dissuaderait les pays de se livrer une concurrence fiscale
dommageable et les contribuables dutiliser les entits situes dans les pays en
question.

67

c)

Rgles concernant la rsidence

162.
Les rgles en matire de rsidence devraient tre examines du point
de vue de la lgislation interne et des dispositions des conventions afin de
dterminer s'il est possible de les modifier ou de les clarifier dans l'optique
d'une lutte plus efficace contre la concurrence fiscale dommageable.
163.
Une modification de la dfinition de la rsidence des socits pourrait
tre envisage pour lutter contre l'utilisation de socits trangres en vue de se
soustraire l'impt national. L'une des solutions serait d'largir la dfinition de
la rsidence des socits aux fins de l'impt national en considrant comme
rsidentes les socits trangres contrles par des rsidents. A cette fin, le
contrle pourrait s'entendre du contrle des activits de la socit tel qu'il est
exerc par son conseil d'administration ou par ses organes de gestion, ou il
pourrait tre dtermin en fonction de la rpartition de son capital. Comme on
l'a indiqu prcdemment, plusieurs pays considrent dj comme rsidentes les
socits dont la gestion et le contrle sont exercs sur leur territoire. Mais il est
facile pour les contribuables de manipuler cette notion de contrle, ce qui n'est
pas le cas si le contrle est fonction de la proprit du capital.
164.
En ce qui concerne les conventions fiscales, la dfinition du "rsident
d'une partie contractante" pourrait tre limite et exclure ainsi expressment
certaines entits qui ne sont pas assujetties l'impt ou qui ne sont assujetties
qu' un faible impt. Une solution pourrait tre de restreindre la dfinition du
rsident qui figure l'article 4 de faon exclure les autres contribuables qui
sont passibles de l'impt dans un pays, mais qui n'acquittent pas en fait d'impt
sur la totalit de leurs revenus comme le font les rsidents ordinaires. De plus,
on pourrait adopter une rgle prcise cartant le bnfice de certains avantages
rsultant des conventions aux socits rsidentes des pays qui exonrent
d'impt les revenus des succursales trangres. Par exemple, le bnfice d'une
retenue la source rduite pourrait tre refus ces socits raison des
sommes attribuables une succursale trangre situe dans un paradis fiscal. De
plus, la dfinition du rsident l'article 4 du Modle de convention fiscale
pourrait tre rvise de manire exclure les personnes morales qui tirent parti
de certains rgimes constituant une concurrence fiscale dommageable.
165.
Restreindre le champ d'application de l'article sur la rsidence du
Modle de convention fiscale prsente de grandes similitudes avec l'adoption
d'une disposition limitant le bnfice des conventions fiscales, ces deux
mesures ayant pour but de refuser le bnfice des conventions fiscales certains
contribuables. La diffrence rside en ce que le contribuable, s'il est exclu de la
dfinition du rsident aux fins de la convention, n'aura le droit aucun des

68

avantages prvus par la convention. En revanche, dans le cas d'une disposition

limitant les avantages rsultant de la convention, le contribuable ne sera priv
en gnral que de certains des avantages prvus par celle-ci, en conservant
d'autres avantages, par exemple le droit lallgement de la double imposition.
d)

Application des rgles et principes en matire de prix de transfert

166.
Les mesures constituant une concurrence fiscale dommageable se
traduisent souvent par l'attribution de revenus substantiels une entit trangre
n'exerant que peu d'activits effectives, voire aucune. La mise en oeuvre de
rgles en matire de prix de transfert qui se fondent en gnral sur une analyse
des vritables fonctions accomplies par chaque composante d'un groupe
d'entreprises lies est cet gard une contre-mesure utile.
167.
Il pourrait tre souhaitable que le Comit labore des rgles
procdurales qui prendraient en compte la situation particulire des paradis
fiscaux et des rgimes constituant des pratiques fiscales dommageables. Les
rgles renversant la charge de la preuve dans certains cas (voir la
sous-section (a) ci-dessus) relvent de cette catgorie. A cet gard, le Comit
des affaires fiscales pourrait complter ses principes directeurs en matire de
prix de transfert par des directives plus nombreuses pour l'application des
Principes dans le cas des paradis fiscaux et des rgimes constituant une
concurrence fiscale dommageable.
e)

Sous-capitalisation

168.
Un grand nombre de pays Membres appliquent des rglementations
gnrales ou particulires pour faire face lrosion de la base dimposition
rsultant de la sous-capitalisation de socits rsidentes dtenues par des nonrsidents. Ces rgles assurent une protection contre le rapatriement, en franchise
dimpt, de bnfices raliss sur le territoire national au profit dentits qui
pourront tre situes dans des paradis fiscaux ou dans des pays qui accordent
directement ou indirectement, un rgime fiscal de faveur pour des revenus
provenant dintrts verss par des filiales trangres. Cela tant, certaines
rgles nationales, par exemple la fixation de ratios dettes/fonds propres
constituant des rgimes de protection, peuvent tre dtournes de leur objet et
faciliter ainsi la concurrence fiscale dloyale.
169.
Le Comit entend tudier la question de savoir sil convient de
recommander aux pays Membres qui nont pas de rgles concernant la

69

sous-capitalisation denvisager dadopter de telles rgles en tenant compte des

travaux antrieurs du Comit sur ce sujet 7 et des directives contenues dans les
Principes directeurs de 1995, en particulier en ce qui concerne les rgimes de
protection. Le Comit a galement lintention de passer en revue les rgles
nationales existantes.
f)

Innovation financire

170.
Les marchs des capitaux voluent constamment et les innovations en
matire de produits financiers sont permanentes. Ces instruments peuvent
potentiellement tre utiliss pour contribuer la concurrence fiscale
dommageable aussi bien que pour des objectifs conomiques lgitimes. Ainsi,
les produits drivs par exemple peuvent tre utiliss pour se couvrir contre les
risques de taux ou pour crer des prts artificiels. Ces prts fictifs ont pour le
contribuable le mme effet conomique quun prt rel, mais lui permettent de
se soustraire aux retenues la source et aux rgles en matire de souscapitalisation. Le Comit entend continuer suivre ce domaine pour sassurer
que linnovation financire nest pas utilise pour faciliter la concurrence fiscale
dloyale.
g)

Mesures non fiscales

171.
Les diffrentes Recommandations qui figurent dans ce chapitre se
rapportent toutes des contre-mesures de nature fiscale, mais on ne voit pas
pourquoi les mesures de lutte contre la concurrence fiscale dommageable
devraient se limiter la fiscalit. Il est donc utile d'tudier la possibilit de
s'attaquer la concurrence fiscale dommageable en utilisant un large arsenal de
mesures non-fiscales.

70

NOTES

1.
2.

3.

4.

5.

6.

7.

Lvasion et la fraude fiscales internationales - Quatre tudes N 1, p. 22

(OCDE, 1987).
Le pays de la source peut compenser en partie cet effet ngatif en prlevant
des retenues la source qui, du moins, garantissent le paiement dun impt
dans les flux de revenu transfrontires (voir le paragraphe 12 pour une
analyse de cette question).
Principes applicables en matire de prix de transfert lintention des
entreprises multinationales et des administrations fiscales (OCDE, 1995)
[ci-aprs, les Principes directeurs de 1995 ].
Les rgimes de protection sont dfinis au paragraphe 4.95 des Principes
applicables en matire de prix de transfert comme un ensemble de rgles
simples grce auxquelles les prix de transfert ainsi fixs sont
automatiquement accepts par ladministration fiscale nationale. Bien que
ces rgimes prsentent des avantages, notamment la garantie dune certitude
et la simplification des procdures administratives et de respect de la
lgislation fiscale, ils comportent aussi un certain nombre dinconvnients.
En particulier, la mise en oeuvre dun rgime de protection dans une
juridiction affecte le calcul de limpt des entreprises lies situes dans
dautres juridictions dans la mesure o les EMN sefforcent de se conformer
au rgime de protection, et risque davoir des consquences ngatives sur
les recettes fiscales en augmentant les possibilits de planification fiscale et
de dtournement des revenus vers des paradis fiscaux. Plus important
encore, un rgime de protection contient, de par sa nature mme, un
lment arbitraire qui nest pas compatible avec lexamen des faits et
circonstances propres chaque cas ncessaire pour mettre en oeuvre le
principe de pleine concurrence et pour appliquer les Principes directeurs de
lOCDE. Pour cette raison, ainsi que pour dautres, les Principes noncent
au paragraphe 4.123 que la mise en place de rgimes de protection nest
donc pas recommande.
Lgislation relative aux socits trangres contrles - tudes sur
limposition des revenus de source trangre (OCDE, 1996). La Core et le
Mexique ont adopt en 1997 une lgislation relative aux socits trangres
contrles.
Le Forum de gestion stratgique a t cr par le Comit des affaires
fiscales en 1997, pour donner aux hauts responsables des administrations
fiscales loccasion dtudier de trs prs les questions de gestion stratgique,
en partant du principe que la bonne gestion des lgislations fiscales est aussi
essentielle que llaboration de saines politiques fiscales.
La sous-capitalisation (OCDE, 1986).

71

ANNEXE I
RECOMMANDATION DU CONSEIL
SUR LA LUTTE CONTRE LA CONCURRENCE FISCALE
DOMMAGEABLE
(Adopte par le Conseil le 9 avril 1998) *

LE CONSEIL,
Vu larticle 5(b) de la Convention sur lOrganisation de coopration et
de dveloppement conomiques en date du 14 dcembre 1960 ;
Vu la Recommandation du Conseil relative au Modle de convention
fiscale concernant le revenu et la fortune en date du 23 octobre 1997 ;
Vu la Recommandation rvise du Conseil sur la dtermination des
prix de transfert entre entreprises associes en date du 24 juillet 1997 ;
Vu le communiqu ministriel publi le 22 mai 1996 demandant
lOrganisation de mettre au point des mesures pour limiter les distorsions
introduites par la comptition fiscale dommageable dans les dcisions
dinvestissement et de financement et leurs consquences pour la matire
imposable au niveau national, et de soumettre un rapport en 1998 ;
Vu le Rapport intitul Concurrence fiscale dommageable : Un
problme global adopt par le Comit des affaires fiscales le 20 janvier 1998
(ci-aprs le Rapport) ;
Reconnaissant le rle jou par lOCDE pour promouvoir un systme
commercial multilatral ouvert et la ncessit de favoriser lgalisation des
conditions de jeu indispensable la poursuite de la croissance conomique
mondiale ;
*

Le Luxembourg et la Suisse se sont abstenus.

73

Reconnaissant que le processus de mondialisation et la mise au point

de nouvelles technologies ont t sources de prosprit pour nombre de
personnes de par le monde, mais lancent galement des dfis aux pouvoirs
publics qui doivent minimiser les distorsions induites par la fiscalit dans les
dcisions dinvestissement et de financement et prserver leurs bases
dimposition dans ce nouvel environnement mondialis ;
Considrant que si les gouvernements ne cooprent pas de manire
plus intense, une partie de la charge fiscale sera dplace des revenus tirs des
activits mobiles vers le travail, la consommation et les activits non mobiles,
et quun tel dplacement rendrait les systmes fiscaux moins quitables et
risquerait davoir des consquences ngatives pour lemploi ;
Sur la proposition du Comit des affaires fiscales:
I.
RECOMMANDE que les pays Membres mettent en oeuvre les
recommandations, y compris les Principes directeurs concernant les rgimes
fiscaux prfrentiels dommageables, figurant en Appendice la prsente
Recommandation, dont il font partie intgrante.
II.

CHARGE le Comit des affaires fiscales :

1.

de constituer un Forum sur les pratiques fiscales dommageables ;

2.
de mettre en oeuvre les mesures ncessaires identifies dans
lAppendice ci-joint ;
3.
de rendre priodiquement compte au Conseil des rsultats de ses
travaux sur ces questions ainsi que de toute proposition pertinente visant
amliorer la coopration pour lutter contre les pratiques fiscales
dommageables ;
4.
de dvelopper son dialogue avec les pays non membres, en conformit
avec la politique de lOrganisation, dans le but daider ces pays se familiariser
avec lanalyse et les conclusions du Rapport et, le cas chant, de les
encourager sassocier eux-mmes aux recommandations figurant dans ce
Rapport.

74

APPENDICE
RECOMMANDATIONS ET PRINCIPES DIRECTEURS POUR LE
TRAITEMENT DES PRATIQUES FISCALES DOMMAGEABLES

I.

Recommandations concernant la lgislation interne et les

pratiques

1.

Recommandation concernant les rgles applicables aux socits

trangres contrles (SEC) ou rgles quivalentes : les pays qui
nont pas de rgles de ce type devraient envisager den adopter et les
pays qui ont adopt de telles rgles devraient envisager de les
appliquer de faon conforme lutilit de la rduction de la
concurrence fiscale dommageable.

2.

Recommandation concernant la rglementation applicable aux fonds

de placement trangers ou des rgles quivalentes : les pays qui nont
pas de rgles de ce type devraient envisager den adopter et les pays
qui ont de telles rgles devraient envisager de les appliquer aux
revenus et entits bnficiant de mesures considres comme donnant
lieu une concurrence fiscale dommageable.

3.

Recommandation concernant la limitation du rgime de participationexemption et des autres rgimes dexemption des revenus tranger
dans le contexte de la concurrence fiscale dommageable : les pays qui
appliquent la mthode de lexemption pour liminer la double
imposition des revenus de source trangre devraient envisager
dadopter des rgles assurant que les revenus trangers qui ont
bnfici de pratiques fiscales constituant une concurrence fiscale
dommageable naient pas droit lapplication de la mthode de
lexemption.

4.

Recommandation concernant la communication dinformations sur

les oprations trangres : les pays qui nont pas de rgles concernant
la communication dinformations sur les oprations internationales et

75

les oprations trangres des contribuables rsidents devraient

envisager ladoption de telles rgles et les pays devraient changer les
renseignements obtenus en application de ces rgles.
5.

Recommandation concernant les dcisions administratives : les pays

Membres dans lesquels des dcisions administratives anticipes
peuvent tre prises quant la situation particulire dun contribuable
dans la perspective de transactions prvues, sont invits rendre
publiques les conditions doctroi, de refus ou de rvocation de telles
dcisions.

6.

Recommandation concernant les rgles applicables en matire de prix

de transfert : les pays sont invits suivre les principes noncs dans
le rapport de lOCDE Principes applicables en matire de prix de
transfert lintention des entreprises multinationales et des
administrations fiscales et sabstenir par l mme dappliquer ou de ne
pas appliquer leurs rgles en matire de prix de transfert dune
manire qui donne lieu une concurrence fiscale dommageable.

7.

Recommandation concernant laccs aux informations bancaires :

dans le contexte de la lutte contre la concurrence fiscale
dommageable, les pays devraient examiner leurs lgislations, rgles et
pratiques qui gouvernent laccs aux renseignements bancaires dans le
but de lever les obstacles laccs ces informations par les
administrations fiscales.

II.

Recommandations concernant les conventions fiscales

8.

Recommandation en vue dun usage plus intensif et plus efficace des

procdures dchange de renseignements : les pays devraient mettre
en oeuvre des programmes visant intensifier lchange de
renseignements pertinents concernant les transactions dans les paradis
fiscaux et les rgimes fiscaux prfrentiels constituant une
concurrence fiscale dommageable.

9.

Recommandation concernant le droit aux avantages prvus par la

convention : les pays devraient envisager de faire figurer dans leurs
conventions fiscales des dispositions visant limiter le droit aux
avantages prvus par la convention dans le cas des entits et des
revenus bnficiant de mesures constituant des pratiques fiscales
dommageables et examiner de quelle manire les dispositions
existantes de leurs conventions fiscales pourraient tre appliques
76

cet effet ; le Modle de convention fiscale devrait tre modifi de

faon comporter de telles dispositions ou les claircissements
ncessaires cet gard.
10.

Recommandation concernant la clarification du statut des rgles et

des doctrines anti-abus dans les conventions fiscales : il conviendrait
de clarifier les commentaires du Modle de convention fiscale de
faon lever toute incertitude ou ambigut en ce qui concerne la
compatibilit des mesures nationales anti-abus avec le Modle de
convention fiscale.

11.

Recommandation concernant une liste de mesures spcifiques

dexclusion figurant dans les conventions fiscales : le Comit devrait
tablir et tenir jour une liste des dispositions utilises par les pays
pour exclure des avantages rsultant des conventions fiscales,
certaines entits ou certains types de revenus et pour servir de
rfrence aux pays Membres lors de la ngociation de conventions
fiscales ainsi que de base de discussions dans le cadre du Forum.

12.

Recommandation concernant les conventions fiscales avec les paradis

fiscaux : les pays devraient envisager de dnoncer leurs conventions
fiscales avec les paradis fiscaux et ils ne devraient pas envisager den
conclure avec de tels pays lavenir.

13.

Recommandation concernant les rgimes coordonns de mise en

oeuvre des dispositions fiscales (vrifications simultanes ;
programmes de formation coordonns, etc.) : les pays Membres
devraient envisager dentreprendre des programmes coordonns de
mise en oeuvre des dispositions fiscales (notamment des vrifications
simultanes, des dispositifs particuliers dchange de renseignements
ou des activits communes de formation) en ce qui concerne les
revenus ou les contribuables bnficiant de mesures constituant une
concurrence fiscale dommageable.

14.

Recommandation concernant l'assistance en matire de recouvrement

des crances fiscales : il conviendrait dencourager les pays revoir
leur dispositif actuel relatif au recouvrement des crances fiscales
dautres pays et que le Comit des affaires fiscales poursuive ses
travaux dans ce domaine dans le but de rdiger des dispositions qui
pourraient tre insres dans les conventions fiscales cette fin.

77

III.

Recommandations en vue d'intensifier la coopration

internationale face la concurrence fiscale dommageable

15.

Recommandation en vue de ladoption de Principes directeurs et de la

cration dun Forum sur les pratiques fiscales dommageables : les
pays Membres sont invits approuver les Principes directeurs sur les
rgimes fiscaux prfrentiels dommageables noncs dans lEncadr
ci-aprs et crer un Forum qui veillera la mise en oeuvre des
Principes directeurs et des autres recommandations de ce Rapport.

RECOMMANDATION 15 PRINCIPES DIRECTEURS POUR LE

TRAITEMENT DES RGIMES FISCAUX PRFRENTIELS
DOMMAGEABLES
DANS LES PAYS MEMBRES
Tout en admettant les aspects positifs du nouvel environnement mondialis dans
lequel sinscrivent les systmes fiscaux, les pays Membres sont parvenus la
conclusion quil leur fallait agir collectivement aussi bien quindividuellement pour
rduire la concurrence fiscale dommageable et pour lutter contre la prolifration des
rgimes fiscaux prfrentiels dommageables visant les activits financires et les
prestations de services. De fait, les rgimes fiscaux prfrentiels dommageables
peuvent entraner une distorsion des changes et des investissements et menacent la
fois les systmes fiscaux nationaux et la structure globale de la fiscalit internationale.
Ces rgimes sapent lquit des systmes fiscaux, dplacent de manire inopportune
une partie de la charge fiscale des revenus vers la consommation, du capital vers le
travail et risquent en consquence davoir un impact ngatif sur lemploi. Dans la
mesure o lon estime gnralement quil est difficile aux pays individuels de
combattre efficacement laccroissement des rgimes fiscaux prfrentiels
dommageables, il est ncessaire de recourir une approche coordonne, y compris un
dialogue avec les pays non membres, pour parvenir lharmonisation des rgles du
jeu qui est tellement indispensable la poursuite de la croissance conomique
mondiale. La coopration internationale doit donc tre intensifie pour viter que les
pays ne se livrent une surenchre pour attirer des activits gographiquement
mobiles.
Les Principes directeurs sont:
1.
Sabstenir dadopter de nouvelles mesures ou dtendre le champ
dapplication des mesures existantes ou encore de les renforcer, par des dispositions
lgislatives fiscales ou non fiscales ou encore par des pratiques administratives
constituant des pratiques fiscales dommageables selon les critres noncs dans la
section III du chapitre 2 du Rapport.

78

2.
Rexaminer leurs mesures existantes en vue de dtecter celles qui, sous
forme de dispositions lgislatives fiscales ou non fiscales ou encore de pratiques
administratives, constituent des pratiques fiscales dommageables selon les critres
noncs dans la section III du chapitre 2 du rapport. Ces mesures seront portes la
connaissance du Forum sur les pratiques fiscales dommageables et feront lobjet dune
liste dans les deux annes suivant la date laquelle ces Principes directeurs seront
approuvs par le Conseil de lOCDE.
3.
liminer dans les 5 ans compter de la date laquelle ces Principes
directeurs seront approuvs par le Conseil de lOCDE, toutes les caractristiques
dommageables de leurs rgimes fiscaux prfrentiels dont la liste est voque au
paragraphe 2. Toutefois, pour les contribuables qui bnficient de tels rgimes le 31
dcembre 2000, les avantages quils en retirent seront supprims au plus tard le 31
dcembre 2005. Ceci permettra dassurer que ces avantages fiscaux particuliers auront
t entirement supprims aprs cette date. La liste voque au paragraphe 2 sera
rexamine une fois par an pour supprimer les rgimes ayant cess de constituer des
rgimes fiscaux prfrentiels dommageables.
4.
Tout pays Membre qui estime quune mesure existante qui ne figure pas
dj dans la liste voque au paragraphe 2, ou quune mesure propose ou nouvelle,
dans son propre systme ou dans un autre pays, constitue, sous la forme dune
disposition lgislative ou dune pratique administrative ayant trait la fiscalit, une
pratique fiscale dommageable selon les critres noncs dans la section III du chapitre
2 du rapport, peut demander que cette mesure soit examine par les autres pays
Membres, par lintermdiaire du Forum sur les pratiques fiscales dommageables, aux
fins de lapplication du paragraphe 1 ou pour inclusion dans la liste voque au
paragraphe 2. Le Forum pourra mettre un avis non contraignant sur la question.
5.
Par lintermdiaire du Forum, coordonner leur rponse, sous forme de
mesures nationales ou de conventions fiscales, aux pratiques fiscales dommageables
adoptes par dautres pays.
6.
Recourir au Forum pour encourager les pays non membres intresss
sassocier ces Principes directeurs.

16.

Recommandation en vue de ltablissement d'une liste de paradis

fiscaux : Le Forum aura pour mandat dtablir, dans lanne suivant
sa premire runion, une liste des paradis fiscaux sur la base des
lments recenss la section II du chapitre 2.

17.

Recommandation concernant les liens avec les paradis fiscaux : les

pays qui entretiennent des liens particuliers dordre politique,
conomique ou autre avec des paradis fiscaux sont invits faire en
sorte que ces liens ne contribuent pas une concurrence fiscale
dommageable et, plus prcisment, que les pays dont des territoires

79

dpendants sont des paradis fiscaux sassurent que leurs liens avec ces
paradis fiscaux ne sont pas utiliss dune faon qui accroisse ou
favorise cette concurrence fiscale dommageable.
18.

Recommandation visant laborer et promouvoir activement des

Principes de bonne administration fiscale : le Comit devrait tre
charg de llaboration et la promotion active dun ensemble de
principes destins guider ladministration fiscale dans lapplication
des recommandations figurant dans ce rapport.

19.

Recommandation visant associer les pays non membres la

Recommandation : le nouveau Forum devrait engager un dialogue
avec les pays non membres en passant, le cas chant, par les
enceintes offertes par dautres organisations fiscales internationales,
dans le but de promouvoir les recommandations nonces dans ce
chapitre, notamment des Principes directeurs.

80

ANNEXE II
DCLARATIONS DU LUXEMBOURG ET DE LA SUISSE

Les dclarations qui suivent ont t formules par le Luxembourg et la Suisse

lors de lapprobation du Rapport par le Conseil le 9 avril 1998.

Dclaration du Luxembourg
Le Conseil runi au niveau des ministres en mai 1996 a donn le
mandat de : mettre au point des mesures pour limiter les distorsions introduites
par la comptition fiscale dommageable dans les dcisions dinvestissement et
de financement et leurs consquences pour la matire imposable au niveau
national.
Considrant que la concurrence fiscale - au-del de ses effets positifs comporte galement sous certains aspects des effets dommageables, le
Luxembourg a approuv ce mandat et a particip aux travaux subsquents.
Paralllement au travail engag lOCDE, le Luxembourg a
activement coopr llaboration dune approche globale en la matire au sein
de lUnion Europenne, o un accord a t dgag le 1er dcembre 1997 sur un
code de conduite dans le domaine de la fiscalit des entreprises et sur des
lments considrer en matire de fiscalit de lpargne en vue de garantir un
minimum dimposition.
Cet accord communautaire est le fruit dune action coordonne,
caractrise par une approche quilibre, fonde sur :
1)

la reconnaissance de lexistence dune htrognit en soi

lgitime des contextes juridiques et fiscaux nationaux

81

2)

la reconnaissance que cette htrognit ne devrait pas tre

lorigine dune concurrence fiscale dommageable et

3)

la reconnaissance que cette concurrence fiscale dommageable

nest pas due un seul Etat-membre dans un seul secteur, et que,
partant, les gouvernements de tous les Etats-membres sont
invits lutter contre la concurrence fiscale dommageable dans
tous les secteurs.

En se limitant volontairement aux activits financires, lexclusion

des activits industrielles ou commerciales, le rapport labor dans les sessions
spciales sur la concurrence fiscale dommageable adopte une approche partielle
et non quilibre : il ne rpond pas au mandat de 1996.
Procdant dune vue quasi-unilatrale quant aux mesures prendre, le
Rapport dgage limpression que sa finalit nest pas tellement la lutte contre la
concurrence fiscale dommageable l o elle existe, mais labolition du secret
bancaire.
Le Luxembourg ne partage pas la conviction implicite du Rapport
selon laquelle le secret bancaire serait automatiquement lorigine dune
concurrence fiscale dommageable.
Il ne peut donner son approbation ce quun change de
renseignements circonscrit par le respect du droit international et des
lgislations nationales respectives soit retenu comme un critre didentification
dun rgime fiscal prfrentiel dommageable et dun paradis fiscal.
De mme quune coopration judiciaire en matire pnale est
indispensable pour combattre tout abus ventuel du secret bancaire tant dans le
droit pnal stricto sensu que dans le droit pnal fiscal, de mme lassistance
administrative internationale en matire fiscale devrait tre subordonne
certaines conditions et limites prcises dans le respect des principes gnraux de
droit et cela conformment aux lgislations nationales respectives.
Par ailleurs le Luxembourg ne peut accepter que la philosophie sousjacente au Rapport se prolonge dans le domaine de la fiscalit de lpargne, o
dj le Comit des Affaires fiscales a charg son groupe de travail sur la fraude
et lvasion fiscales dexaminer comment utiliser la fois lchange de
renseignements et les retenues la source pour viter que les flux dintrts
transnationaux nchappent limposition. Cette approche ignore la validit du

82

modle dit de coexistence, o la retenue la source est une alternative

lchange de renseignements.
Plus gnralement, le Luxembourg sinquite de voir le Rapport
accrditer le critre dit de rputation, critre dnu de tout fondement objectif.
Le Luxembourg est convaincu que lefficacit recherche par la
coopration internationale dans la lutte contre la concurrence fiscale
dommageable passe par le renforcement de la confiance mutuelle entre Etatsmembres et par le dialogue avec les Etats non membres de lOCDE. Dans ce
contexte il apparat indispensable que ceux des Etats qui ont des territoires
dpendants contribuent activement ce que ces territoires ne restent pas dans
les faits exempts de la lutte contre la concurrence fiscale dommageable. De
mme la concurrence fiscale dommageable rsultant des liens particuliers quun
pays entretient avec des paradis fiscaux ne peut rester hors datteinte. Cette
problmatique nest pas suffisamment couverte par le Rapport.
Au vu de ce qui prcde le Luxembourg marque son dsaccord avec le
rapport sur la concurrence fiscale dommageable.
Dans lespoir que cette premire approche ne prjuge pas forcment
de lvolution future, notamment du forum, et confiant dans la capacit de
lOCDE traiter cette matire importante dans le respect des proccupations
majeures de tous ses Etats-membres, le Luxembourg a dcid de donner son
dsaccord la forme dune abstention gnrale lgard du rapport Concurrence
fiscale dommageable : un problme mondial et de la Recommandation
C(98)17.
Il en rsulte que le Luxembourg nest li ni par le Rapport ni par la
Recommandation sur la lutte contre la concurrence fiscale dommageable.

83

Dclaration de la Suisse
1.

La Suisse connat un rgime fiscal ouvert et transparent caractris par une

charge fiscale modre. Sur le plan international, lentraide judiciaire
assure efficacement la lutte contre la fraude fiscale et un systme de
retenue la source (dont le taux est le plus lev parmi les pays de
lOCDE) vise prvenir lvasion fiscale.
La Suisse estime quune certaine concurrence en matire fiscale a des
effets positifs. Elle dcourage notamment les gouvernements dadopter des
rgimes confiscatoires, freinant lesprit dentreprise et pnalisant
lconomie, et vite un nivellement vers le haut de la pression fiscale.
Cependant, au-del de ses effets positifs, la concurrence fiscale peut, dans
ses excs, entraner parfois des consquences dommageables. La Suisse,
linstar de nimporte quel autre Etat, nen est pas labri. Le gouvernement
suisse est dtermin enrayer la concurrence fiscale dans la mesure o elle
est dommageable et reste convaincu quune coopration internationale
large et coordonne est le meilleur garant de progrs effectifs et durables
dans ce domaine. Cest pourquoi elle a souscrit en mai 1996 au mandat du
Conseil des ministres de lOCDE1 et particip aux travaux qui se sont
conclus par un Rapport sur la concurrence fiscale dommageable et des
Recommandations.

2.

Il sagit maintenant de faire un bilan de deux annes de travail. La Suisse

reconnat les efforts dploys par lOCDE pour la prparation du rapport
sur la lutte contre la concurrence fiscale dommageable. Les autorits
suisses doivent cependant constater avec regret que le rsultat de ces
travaux ne correspond aucunement ses attentes : il est partial et
dsquilibr. Lopposition des autorits suisses au contenu du Rapport et
des Recommandations sur la concurrence fiscale dommageable fait suite
ce qui a t exprim et affirm plusieurs reprises, notamment au Comit
des affaires fiscales, au Comit excutif et au Conseil de lOCDE. Notre
position est motive, entre autres, par les considrations suivantes :

Dans le communiqu ministriel de mai 1996, il a t demand lOCDE

de mettre au point des mesures pour limiter les distorsions introduites par
la comptition fiscale dommageable dans les dcisions dinvestissement et
de financement et leurs consquences pour la matire imposable au niveau
national, et de soumettre un rapport en 1998 .

84

A. Ds le dbut des travaux, la Suisse a rappel limportance dembrasser

le phnomne de la concurrence fiscale dans son ensemble et den
circonvenir les aspects dommageables. Or, dune part, le champ des
travaux sest restreint en cours dexercice aux activits
gographiquement mobiles, comme les activits financires et les
autres prestations de services. De notre point de vue, les interventions
de lEtat qui faussent la concurrence doivent tre considres dans
tous les secteurs et dans lconomie dans son ensemble. Dautre part,
les dcisions financires et dinvestissement dpendent dune pluralit
de facteurs conomiques, politiques et sociaux. Bien que le rapport
reconnaisse quil existe effectivement dautres facteurs non fiscaux
importants qui jouent un rle dans le caractre concurrentiel dune
conomie, il nen tient pas compte. Dans ces conditions lon ne peut
aboutir qu des valuations partielles et errones de la ralit.
B. Le rapport reconnat quil est de la souverainet de chaque Etat de
dcider de son systme fiscal et que des niveaux dimposition fiscale
diffrents peuvent tre appliqus entre deux Etats. Pourtant, le mme
rapport prsente comme un lment didentification dun rgime fiscal
prfrentiel dommageable un niveau de taxation infrieur dans un Etat
celui dun autre. Cela conduit une protection inacceptable des pays
forte fiscalit ce qui est, de plus, contraire la philosophie
conomique de lOCDE.
C. Le rapport ignore la ralit des divers types de structures des rgimes
fiscaux en place. Ainsi cest la solution de lentraide administrative
par lchange dinformations qui est uniquement retenue alors mme
quelle prsente certaines limites et que lexistence de systmes de
retenue la source nest mme pas pris en compte bien quil sagisse
dalternatives viables qui comportent des cots administratifs
infrieurs. Cest dautant plus incomprhensible que, jusqu ce jour,
les travaux de lOCDE avaient toujours considr la retenue la
source comme alternative lchange dinformation.
La Suisse estime lgitime et ncessaire de protger la confidentialit
des donnes prives. A cet gard, le rapport et les recommandations,
dans certains de leurs aspects, sont en conflit avec lordre juridique
suisse.
D. Finalement, lapproche slective et rpressive adopte nincite pas les
territoires qui font de lattrait fiscal le pilier de leur conomie
sassocier une rglementation des conditions de concurrence et en
85

consquence ne permettra pas de combattre effectivement les excs

dommageables dune concurrence fiscale qui se dveloppe hors de
toute rgle. Au contraire, elle pourrait provoquer un attrait renforc
des centres offshore avec toutes les consquences que cela implique.
3.

Pour ces raisons entre autres la Suisse ne peut se dclarer daccord avec le
Rapport et ladoption des Recommandations, plus particulirement avec
les Recommandations no. 4, 7, 8, 14 et 15 contenues dans le rapport.
Aprs avoir srieusement considr la possibilit de faire usage de son
droit de veto, la Suisse a finalement dcid de sabstenir lors de ladoption
du Rapport et de ses Recommandations pour ne pas empcher les autres
Etats membres de lOCDE qui le souhaitent dadopter ces textes. La
Suisse, quant elle ne saurait tre lie en aucune manire par le Rapport et
ses Recommandations.

86

ANNEXE III
RAPPORTS ET PRINCIPES DIRECTEURS DE LOCDE

Publications relatives au droit fiscal national

Lgislation relative aux socits trangres contrles. tudes sur
limposition des revenus de source trangre (1996)
La lutte contre la corruption des agents publics trangers dans les
transactions commerciales internationales : le rle de la fiscalit (1996)
Publications relatives aux conventions fiscales
Modle de convention fiscale de lOCDE concernant le revenu et la fortune
(publication feuillets mobiles en 1992, mise jour en 1994, 1995 et 1997)
Rgime fiscal des cotisations des salaris des rgimes de retraite tablis
ltranger (1992)
Cas triangulaires (1992)
Rgime fiscal appliqu aux logiciels (1992)
Problmes poss par lapplication et linterprtation de la rgle des 183 jours
(1991)
Limposition des artistes du spectacle et des sportifs (1987)
Lvasion et la fraude fiscales internationales. Quatre tudes (1987)
La sous-capitalisation (1986)
Limposition des revenus provenant de la location de conteneurs (1983)
Limposition des revenus provenant de la location dquipement industriel,
commercial ou scientifique (1983)

87

Publications relatives aux prix de transfert

Principes applicables en matire de prix de transfert lintention des
entreprises multinationales et des administrations fiscales (1995)
Attribution de revenus aux tablissements stables (1993)
Prix de transfert : ajustements corrlatifs et procdure amiable (1982)
Publications relatives lchange de renseignements
Lutilisation des numros didentification fiscale dans un contexte
international (1997)
Manuel de lOCDE sur la mise en uvre des dispositions relatives aux
changes de renseignements en matire fiscale (1994)
change de renseignements fiscaux entre les pays Membres de lOCDE :
une vue densemble des pratiques actuelles (1994)
Accord modle OCDE pour entreprendre des contrles fiscaux simultans
(1992)
Format magntique normalis rvis de lOCDE (1992)
Format magntique OCDE pour lchange automatique de renseignements
(1992)
Droits et obligations des contribuables. Description de la situation lgale
dans les pays de lOCDE (1990)
Conseil de lEurope/OCDE : Convention
administrative mutuelle en matire fiscale (1988)

concernant

lassistance

Modle de convention concernant lassistance administrative mutuelle en

matire de recouvrement de crances fiscales (1981).

88


LES EDITIONS
DE LOCDE, 2, rue Andre-Pascal,

75775 PARIS CEDEX 16

IMPRIME EN FRANCE
(23 98 04 2 P) ISBN 92-64-26090-0 no 50096 1998