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Droit Fiscal

L'audit de la rgularit et de Disponible en mode


l'efficacit fiscale multipage

( Tlcharger le fichier original )


par Hsan Attia & Lotfi Hafsia
institut suprieur de finance et de fiscalit de
sousse - matrise en fiscalit 2007
INTRODUCTION
Les profondes mutations de l'conomie moderne manifestes par l'ouverture internationale, la gnralisation
des changes internationaux, ainsi que l'intensification de la concurrence accrue au sein des diffrents
secteurs, imposent l'entreprise de mobiliser ses ressources y compris le domaine juridique et fiscal.

En effet, la fiscalit est devenue l'une des proccupations majeures de toute entreprise puisque mieux grer
sa fiscalit, c'est mieux grer ses finances.

L'encyclopdie Universelle indique que l'audit c'est un travail d'investigation permettant d'valuer les
procdures comptables, administratives ou autres en vigueur dans une entreprise afin de garantir
un ou plusieurs groupes concerns, dirigeants, actionnaires, reprsentants des personnes, tiers
(banques, organismes publics), la rgularit et la sincrit des informations mises leurs
dispositions et relatives la marche de l'entreprise .

En effet, la rgularit fiscale est l'analyse du mode de traitement rserv aux problmes fiscaux au sein de
l'entreprise audite, o l'auditeur va s'interroger sur l'existence d'un service fiscal, sur l'existence des
spcialistes pour l'enregistrement des critures comptables consquence fiscales, savoir si l'entreprise
consulte ou non des conseillers fiscaux, les mthodes de traitements fiscales et les conditions dans les
quelles sont effectues les versements au trsor.

Donc, un audit est un passage en revue et un entretien devant aboutir une valuation ou une
apprciation d'un point de vue gnrale, il s'agit donc d'une revue critique aboutissant l'valuation d'un
travail dtermin.1(*)

L'audit fiscal est dfinit par M. Khaled Thabet comme, l'ensemble des oprations effectues par un auditeur
interne ou externe en vue de :

* Vrifier la situation fiscale de l'entreprise audite.

* Dgager les ventuelles anomalies d'ordres fiscales ayant une incidence sur les comptes audits.

* Apporter les amliorations ncessaires aux procdures caractres fiscales.

* Dtecter les opportunits offertes par la lgislation en vigueur notamment celles qui permettent des
conomies d'impts.

Il convient cet effet, de s'claircir sur le rle de l'audit fiscal. En effet, le droit fiscal constitue un ensemble
de rgles gnratrices d'obligations, dont le non-respect exposerait l'entreprise sanctions en cas de
vrification.

Par la multiplicit, la complexit et l'instabilit de ses textes, la fiscalit gnre de plus en plus des risques.
Elle parat comme la composante la plus difficile manipuler puisqu'elle est quasi-permanente au point
d'tre juge envahissante en toute action opre par l'entreprise savoir une nouvelle activit, un
programme de recherche, une dcision d'investissement, etc. 2(*)...d'o un audit d'efficacit s'impose, qui
consiste dans l'apprciation de degr de ralisation des objectifs fixs ou fixer par l'entreprise, il couvre
l'analyse des mthodes et des mcanismes de gestions et il porte sur l'opportunit des dcisions de
gestions.

En outre, l'accroissement des obligations juridiques la charge de l'entreprise, la prolifration des rgles et
des lois pousse l'entreprise matriser son environnement fiscal ainsi que sa propre fiscalit. D'o, la
ncessit de dvelopper une nouvelle fonction, vu l'impact de la fiscalit sur la vie de l'entreprise.

Le systme fiscal tunisien, a connu depuis 1988 quatre grandes rformes fondamentales, ces rformes se
rapportent d'une part la fiscalit de l'Etat, citons la taxe sur le chiffre d'affaire, les impts directs et les droits
d'enregistrements et de timbres, d'autre part la fiscalit locale concrtise par la promulgation du code de
la fiscalit locale (loi n97-11 du 03/02/1997).

Ces rformes ont cherch :

* La simplification de la fiscalit par la refonte de la lgislation et sa codification.

* La rduction substantielle des taux d'impositions.

* La suppression des doubles impositions des revenus et des bnfices en vue de stimuler l'investissement
et encourager les exportations.

* L'amlioration du rendement fiscal par l'largissement de l'assiette imposable.

En dpit de ces forces, notre systme fiscal souffre d'un rapprochement entre l'objectif de transparence vis
et d'quits fiscales, ajoutons a cela l'ampleur de la fraude. Dans cet ordre d'ide, l'entreprise est expose
un risque norme d'irrgularit, de choix irrationnels, des avantages accords par la loi, d'ignorance, de
fraude, d'vasion ainsi que de contrle.

De ce fait, une gestion fiscale des actions et des dcisions prises par l'entreprise pour matriser et rduire la
charge fiscale avec la plus grande efficacit et sans l'exposer des risques fiscaux s'avre indispensable,
d'o l'apparition de l'audit fiscal. Ce dernier est considr comme une mission ayant pour objet non
seulement d'valuer les forces et les faiblesses de l'entreprise en matire de fiscalit, mais aussi de la
protger contre un ventuel contrle fiscal.

En plus, plus les textes fiscaux se multiplient et deviennent complexes, plus le risque fiscal et le manque
gagner augmentent. En outre, le dmantlement des tarifs douaniers a amen l'Etat recourir davantage
aux ressources fiscales en accentuant les contrles fiscaux. L'augmentation potentielle de ce contrle oblige
les entreprises tenir compte de l'ala fiscal dans leur prise de dcisions.

L'entreprise, la premire concerne, ne peut faire face de tels risques que par la prvention et la gestion
qui ne peut passer outre l'audit fiscal, le moyen le plus efficace de l'valuation des risques fiscaux.

L'objectif de ce mmoire et de trouver des palliatifs la fraude fiscale travers des mcanismes et des outils
d'audit fiscal permettant l'entreprise, d'une part d'viter l'exposition aux risques encourus et d'amliorer,
d'autre part son efficacit fiscale tout en valuant sa performance.

Donc, quels sont les principaux travaux d'audit effectus par un auditeur fiscal au cours d'une mission
d'audit ?

Pour rpondre cette question, ainsi nous exposerons :

* Dans une premire partie : l'audit de la rgularit fiscale

* Dans une deuxime partie : l'audit de l'efficacit fiscale


CHAPITRE PRLIMINAIRE :
LA DEMARCHE SPCIFIQUE
DE L'AUDIT FISCAL

Il n'est pas possible d'exposer dans ce chapitre une mthodologie complte applicable l'audit fiscal.

En effet, l'audit est un examen fait par un professionnel comptent et indpendant en vue d'exprimer une
opinion motive sur la rgularit et l'efficacit d'une srie d'oprations d'une entreprise par rfrence des
critres de qualits.

L'objet de ce chapitre est donc de mettre en vidence les points essentiels, les grands traits de la dmarche
conduisant au contrle de la rgularit et au contrle de l'efficacit.

Cette dmarche porte en premier lieu sur la prise de connaissance gnrale de l'entreprise (section 1), en
deuxime lieu sur l'valuation du contrle interne spcifique au domaine fiscal (section 2), et enfin
l'laboration du programme de travail (section 3).

SECTION I : la prise de connaissance


gnrale de l'entreprise
Cette phase constitue un pralable chaque mission, elle permet de connatre le contexte dans lequel
volue l'entreprise et donne lieu la constitution d'un dossier permanent de l'auditeur. Ce dossier contient
les informations ncessaires la prise d'une connaissance gnrale de l'entreprise qui va permettre de
dterminer sa situation fiscale.

La prise de connaissance gnrale est base sur la collecte des documents qui rgissent l'activit de
l'entreprise. La visite des locaux et l'intervention du responsable pour complment des informations
permettent de cerner des particularits de l'entreprise et de ces activits.

A) Prendre connaissance de l'entreprise et de son environnement

L'auditeur doit avoir une ide sur l'historique de l'entreprise, la forme juridique, l'objet, la nature de l'activit
travers les statuts, identification de l'entreprise, l'immatriculation fiscale, l'immatriculation sociale, la
composition des capitales, le sige social, les diffrentes filiales et agences, les principaux clients et
fournisseurs...

B) Prendre connaissance des documents juridiques, comptables, et de gestions

L'auditeur doit collecter et examiner l'ensemble des documents juridiques, comptables et de gestions de
l'entreprise et qui sont susceptibles avoir des incidences fiscales, d'o l'auditeur doit effectuer :

* Un examen des documents comptables

Est-ce qu'elle tiennent un systme comptable adopt, la comptabilit est-elle informatise ? Est elle tenue
par un professionnel indpendant ?...

*Un examen des documents juridiques

L'auditeur lui examine les rapports des commissaires aux comptes s'ils existent, les procs verbaux des
conseils de l'administration...

*Un examen des documents de gestion

La structure de l'entreprise, son organigramme, le manuel de procdure, les rapports des auditeurs
internes...

Il y a eu lieu ici de rechercher dans ces documents des informations de nature fiscales.

C) Prendre connaissance des obligations propres l'entreprise


L'auditeur doit connatre si le secteur d'activit de l'entreprise est rgi par une rglementation fiscale, tel que
le code d'incitation aux investissements.

Il doit aussi identifier le rgime d'imposition de la socit au regard des diffrents impts et taxes et connatre
les autres impts, taxes parafiscales et cotisations propres aux secteurs d'activit.

3(*)
D) Prendre connaissance des principales conventions

L'examen des conventions sign par les dirigeants, offre l'auditeur une ide gnrale sur les rapports de
l'entreprise avec ses tiers pour y tirer les incidences fiscales.

L'auditeur doit de ce fait :

*Examiner les statuts

Rmunration des dirigeants, participation des salaris aux rsultats de l'entreprise...

* Examiner les contrats

Des locations leasing, les contrats de licences, transaction, assurances, emprunts, contrats avec les socits
trangres.

* Examiner les conventions d'exploitations et d'quipements

L'auditeur doit rechercher dans ces diffrentes conventions, si l'aspect fiscal a t correctement analys par
l'entreprise.

E) Prendre connaissance du rgime fiscal de l'entreprise

Le rgime fiscal applicable peut se diffrencier d'une entreprise une autre, selon la nature d'activit, la
forme et les statuts, ainsi que les rapports avec les tiers. Donc, l'auditeur cherche :

Identifier le rgime fiscal applicable en matire d'impt.

Connatre si la socit, bnficie d'un avantage fiscal quelconque.

En matire d'avantages fiscaux, certains de ces avantages sont prvus par le droit commun, tel que
l'amortissement dgressif ou exceptionnel. D'autres avantages sont prvus par le C.II dont la socit peut
bnficier, si son secteur d'activit est prvu par ce code.

SECTION II : valuation du contrle interne


spcifique au domaine fiscal
Aprs avoir procd une prise de connaissance gnrale de l'entreprise, l'auditeur fiscal va centrer ses
contrles sur la fonction fiscale de l'entreprise.

Sur le plan fiscal, il s'agit d'une valuation du contrle interne qui permet d'assurer la sincrit, la fiabilit des
informations enregistres et la qualit de la comptabilit.

Cette valuation prend deux aspects, l'une spcifique la rgularit (A) et l'autre l'efficacit (B).
A) L'valuation du contrle interne spcifique la rgularit fiscale

L'valuation gnrale du contrle interne, reste insuffisante dans le cadre d'une mission d'audit fiscal et
l'auditeur fiscal doit absolument avoir recours une autre valuation spcifique au domaine fiscale.

L'auditeur fiscal, est donc amen centrer ses contrles sur la fonction fiscale au sein de l'entreprise et
tudier en particulier le mode de traitement rserv aux problmes fiscaux au sein de l'entreprise audite.
Les recherches de l'auditeur peuvent ainsi porter sur les moyens, les mthodes et les conditions
suivantes :4(*)

Les moyens matriels et humains dont dispose l'entreprise pour apprhender des questions fiscales

L'auditeur fiscal va s'interroger sur l'existence d'un service fiscal, son organisation et sa position dans
l'organigramme de l'entreprise et il doit savoir si l'entreprise recours un ou plusieurs conseills externes.

Les mthodes de traitement des questions fiscales

L'auditeur peut observer les conditions d'tablissement des diffrentes dclarations fiscales en s'assurant
quelles sont revues par une personne autre que celle qui les a tablie tant au respect des rgles fiscales
qu'au niveau de l'exactitude arithmtique et tudie les procdures d'envoi de dclarations fiscales, de
vrifications et de contrles utiliss par l'entreprise.

Les conditions dans lesquelles sont effectues les versements au trsor

L'auditeur peut contrler les conditions dans lesquelles sont effectues les versements. Il peut aussi tudier
les relations entre les responsables fiscaux et les responsables de la trsorerie et contrler la concordance
entre les sommes dues par l'entreprise et le montant effectivement acquitt.

B) L'valuation du contrle interne spcifique l'efficacit fiscale

Cette valuation ne peut intervenir qu'aprs une valuation du contrle interne spcifique la rgularit
fiscale.

Ainsi, l'auditeur doit se fonder sur les diffrents travaux raliss lors du contrle de la rgularit pour
analyser les moyens mis en place au sein de l'entreprise pour capter l'information fiscale, puis inspecter le
mode de traitement de cette information.

Cet aspect de la dmarche est centr sur l'analyse des conditions et du mode de traitement des questions
fiscales l'intrieur de l'entreprise. Reste, toutefois que les contrles prennent ici une coloration plus
marque sur les aspects de la gestion fiscale.

Pour capter l'information fiscale spcifique l'efficacit, l'auditeur doit collecter des informations sur
l'exercice ou l'absence du service fiscal, sur des diffrentes personnes charges des problmes fiscaux
l'intrieur comme l'extrieur ou encore sur la documentation utilise.

Donc, dans le cadre de l'efficacit, l'auditeur doit s'interroger sur le niveau de comptence des responsables
des questions fiscales dans les diffrentes disciplines de gestion ainsi que sur leur propre conception de la
gestion fiscale.

L'auditeur fiscal value travers les outils traditionnels de l'audit, l'existence ou l'absence de dfinition des
taches, des objectifs et directifs de travaux fixs au service fiscal ou dfaut aux personnes charges des
questions fiscales.

Il aura de mme intrt valuer la rpartition du temps de travail des personnes responsables des
problmes fiscaux, afin de dterminer la part rellement consacre aux travaux d'tudes, de conseil ou de
formation, par opposition aux taches dclaratives contentieuses ou autres.

Ainsi, si une entreprise dcide de procder l'audit fiscal d'un projet qu'elle envisage de mettre en oeuvre
(fusion), l'auditeur pourra rapprocher la complexit fiscale du projet du niveau des comptences des
personnes ayant trait des problmes fiscaux afin, d'examiner s'il n'y pas de disproportion marque et en
consquence de risque de mauvais problme.

Dans cette dernire hypothse, le risque est double, puisqu'il s'agit la fois d'un risque d'inefficacit fiscale
et galement d'irrgularit.

L'auditeur doit dterminer, surtout, le degr de prise en compte des questions d'efficacit fiscale.

SECTION III : laboration du programme


de travail
Le programme de travail, est un outil de gestion opr dans une mission d'audit pour tenir compte de deux
types de contraintes :

- La premire est une contrainte de temps du fait que la mission d'audit s'tale sur une priode restreinte
(quelques mois).

- La deuxime est une contrainte de rsultats qui ne s'impose que pour des missions d'audit contractuelles,
tel est le cas de la mission d'audit fiscal.

Ainsi, le travail d'un auditeur, doit tre planifi de manire appropri et les assistants, s'il en existe,
doivent tre superviss de manire satisfaisante .5(*)

En vertu de ce qui prcde, l'auditeur doit matrialiser son plan d'action en un ensemble d'instructions libell
programme d'audit .

Ce dernier, est un schma de procdures suivre en vue d'aboutir la formulation d'une opinion.

A) Ncessit

Ce programme, permet de dcrire la nature et l'tendue des travaux effectuer.

Son utilisation efficace apporterait l'auditeur une conomie de temps consacrer aux procdures les plus
importantes.

Pour ce qui est de l'audit fiscal, l'utilit d'un tel programme se rsume ainsi :

- viter l'oubli d'importants contrles portant sur diffrents impts.

- simplifier la rpartition des tches entre les diffrents collaborateurs tout en s'assurant qu'un risque
d'omission ne peut pas y exister.

- superviser l'avancement des travaux de recherches et d'investigations pour l'ensemble de la mission, ainsi
que des membres de son quipe.

- respecter son calendrier et donn par la suite une image fiable de ses recommandations.
B) Contenu

Ce programme de travail tablit en crit, tient compte de plusieurs facteurs sus indiqus ainsi que d'autres
relatifs la date de prparation et d'approbation des tats financiers, la nature de la mission et les
obligations qui en dcoulent.

Il dcrit le calendrier de travail ainsi que la rpartition quotidienne des contrles entre collaborateurs.

Dans le cadre d'un mission d'audit fiscal, outre ces donnes, le programme d'audit doit prciser les diffrents
contrles effectus en matire de TVA, IS, IRPP, droits d'enregistrements et autres taxes et avantages
fiscaux.

CHAPITRE I : L'AUDIT
RELATIF AU RESPECT DES
REGLES DE FORMES ET DE
DELAIS
Mesurer le risque encouru au plan fiscal, cela signifie rechercher si l'entreprise se conforme ou non
l'ensemble des dispositions lgales auxquelles elle est soumise, et en particulier aux multiples dispositions
de forme et de dlais dont le non-respect est parfois lourdement sanctionn.

Mais connatre le risque fiscal, cela revient examiner le contenu des lments communiqus
l'administration fiscale, afin d'y rechercher si ceux-ci rvlent quelques anomalies susceptibles de conduire
l'administration dclancher une procdure de contrle plus approfondie dans l'entreprise.

Pour cette raison, l'auditeur fiscal va tre conduit pratiquer des contrles qui portent sur le respect des
rgles de formes et de dlais.

SECTION 1 : audit des rgles relatives la


forme
Dans un systme dclaratif, comme l'est le systme tunisien, les problmes lis la forme occupent une
place primordiale. En effet, l'auditeur fiscal doit s'assurer du respect des obligations de formes par
l'entreprise se rapportant aux diffrents impts et taxes, car le dfaut de l'une de ces obligations peut
gnrer des pnalits et parfois des pertes lourdes pour l'entreprise. 6(*)

1 : contrle des obligations d'ordre fiscales


A) obligations relatives aux factures et aux titres de mouvement
Ces obligations sont multiples, elles vont de l'impression jusqu' l'mission des factures.

Le contribuable est tenu :

- l'impression et l'dition de factures numrotes dans une srie ininterrompue.

- la dclaration au centre ou au bureau de contrle des impts de l'identit de l'imprimeur en facture.

- la tenue par les imprimeurs de factures, ainsi que par les personnes qui impriment par leurs moyens, d'un
registre ct et paraph par les services du contrle des impts sur lequel sont portes les mentions
relatives l'identit du client en facture et aux sries et numros de factures imprims. 7(*)

Les factures doivent comporter les mentions obligatoires prvues par la lgislation fiscale tels que :8(*)

- la date de l'opration.

- l'identification du client et son adresse.

- l'identification fiscale du client pour les clients soumis l'obligation de dclaration d'existence, sauf si
l'entreprise vendeuse n'est pas concerne par la majoration de TVA de 25%.

- l'identification fiscale de l'assujetti la taxe sur la valeur ajoute.

- la dsignation du bien ou du service avec l'indication du prix hors taxe.

- les taux et les montants de la taxe sur la valeur ajoute.

- le numro de la facture, qui doit tre pris dans une srie rgulire et ininterrompue.

De mme, lorsque l'entreprise exploite plusieurs tablissements, l'auditeur doit s'assurer que la facture porte
l'identification fiscale de l'tablissement qu'il l'a dlivre.

Si par contre, l'entreprise a opt pour une dclaration unique au nom du sige, l'auditeur doit s'assurer que la
facture comporte l'identification fiscale du sige social et non des tablissements secondaires.

- la dclaration des noms et adresses des fournisseurs en factures.

- la communication trimestrielle au centre ou au bureau de contrle des impts comptents des copies de
factures mises en suspension de TVA.

- l'accompagnement du transport de marchandises par des factures, normalises selon les termes de l'article
18 du code de la TVA ou des documents en tenant lieu.

- les contribuables n'ayant pas d'tablissement en Tunisie, doivent accrditer auprs de l'administration
fiscale un reprsentant domicili en Tunisie. Le reprsentant, s'engage dposer les dclarations de TVA
aux lieux et places des personnes non rsidentes, et payer la TVA.

- le contribuable est tenu au collement de la partie adhsive de la vignette reprsentative de la taxe de


circulation sur le pare-brise des vhicules automobiles.

B) les obligations relatives la retenue la source

Les dbiteurs de sommes soumises retenue sont tenus dlivrer un certificat de retenues aux
bnficiaires des sommes en question. Il peut s'agir de certificat de retenues occasionnelles (sur marchs ou
honoraires par exemple), comme il peut s'agir de certificats de retenues annuelles (traitements, salaires,
pensions et rentes viagres, par exemple).

Les certificats doivent comporter notamment la mention :9(*)

- de l'identit et de l'adresse du bnficiaire des sommes soumises la retenue.

- du montant brut pay.

- du montant de la retenue la source.

- du montant net pay.

En outre, l'entreprise est tenue d'effectuer la retenue de l'impt la source et son paiement au trsor. Cette
retenue est opre notamment aux taux suivant :10(*)

* 1,5 % des montants pays au titre des marchs.

* 2,5 % du prix de cession d'immeubles passibles de l'impt sur la plus-value immobilire.

* 2,5 % au titre des intrts des prts pays aux tablissements bancaires non tablis en Tunisie.

* 2,5 % au titre des honoraires, lorsque le bnficiaire est soumis au rgime rel.

* 5 % au titre des loyers d'htels, lorsque le propritaire est soumis au rgime rel.

* 15 % au titre des honoraires, commissions, courtages et loyers et au titre des sommes servies des
personnes non domicilies et au titre des jetons de prsence.

* 20 % au titre des revenus de capitaux mobiliers.

* 50 % au titre de la taxe sur la valeur ajoute, paye sur les marchs conclus avec l'Etat, les collectivits
locales et les tablissements et entreprises publics.

* 100 % au titre de la taxe sur la valeur ajoute sur les prestations rendues par les non rsidents.

C) les obligations relatives au respect des rgles de communication

L'auditeur fiscal peut ce niveau effectuer le contrle suivant :11(*)

* l'entreprise a-t-elle manqu l'obligation de communication prvue par l'article 16 et 17 du CDPF?

* l'entreprise a-t-elle manqu l'obligation de communication de tout document et toute information


l'administration fiscale prvue par l'article 57 du code de l'IRPP et de l'IS?

2 : contrle des obligations d'ordre


comptable.
La comptabilit a pour objectif de traduire, sous une forme normalise et codifie, des faits
conomiques et des actes juridiques qui engendrent des flux de biens et de services et des flux
montaires . 12(*)

Ainsi, il en dcoule que la comptabilit devrait traduire la ralit des diffrentes oprations et transactions
survenues en une priode donne dans une entreprise.

Cette ralit suppose donc la conformit de constatation de ces actions en vertu des normes et rgles
comptables en vigueur.

L'examen de cette dernire consiste apprcier la rgularit en la forme des documents comptables.

A) la tenue de comptabilit

L'article 62 du code de l'IRPP et de l'IS stipule que les personnes physiques soumises l'IR au titre des
bnfices industriels et commerciaux et les personnes morales quelques soient leurs natures, leurs formes
juridiques et leur objet sont tenues des obligations comptables. Ces obligations diffrent selon le rgime
fiscal auquel ces personnes sont soumises.13(*)

a) le rgime rel

Dans le cadre d'une entreprise individuelle soumise l'impt selon le rgime rel au titre des bnfices
industriels et commerciaux sans que son chiffre d'affaires annuel n'excde 100.000 dinars, elle est dans
l'obligation de tenir :14(*)

- Un registre ct et paraph par les services du contrle fiscal sur lequel est port au jour le jour les produits
bruts et les charges sur la base des pices justificatives.

- Un livre d'inventaire cot et paraph par les services du contrle fiscal sur lequel sont enregistrs
annuellement les immobilisations et les stocks.

Dans le cadre d'une socit ou d'une autre personne morale ou dans le cadre d'une entreprise individuelle
soumise l'impt sur le revenu au titre des bnfice industriels et commerciaux et lorsque son chiffre
d'affaires annuel excde 100.000 dinars, elle est dans l'obligation de tenir une comptabilit conformment
la lgislation comptable des entreprises.

1) En cas de tenue manuelle de comptabilit, l'auditeur fiscal doit s'assurer de l'existence de tous les
documents comptables obligatoires savoir le grand livre, le livre journal, le livre d'inventaire, la balance, les
journaux auxiliaires et les pices justificatives.

Le 2me et le 3me livres doivent tre cts et paraphs par le greffe du tribunal de premire instance dans le
ressort duquel se trouve le principal tablissement pour les personnes physiques ou le sige social s'il s'agit
de personnes morales et ce, en application des dispositions de l'article 9 du code de commerce.

2) En cas de tenue de comptabilit informatise, l'auditeur doit s'assurer :15(*)

- du dpt au bureau de contrle dont elle dpend d'une copie du programme initial ou modifi sur support
magntique.

- l'information du bureau de contrle fiscal dont elle relve, de la nature du matriel informatique utilis et
des changements qui sont effectus.

- la tenue des 3 livres premiers.

Les critures portes sur les livres et les journaux auxiliaires doivent faire l'objet d'une centralisation dans le
journal gnral et le grand livre mensuellement.
b) le rgime forfaitaire

Les personnes physiques ou les petits exploitants dont le chiffres d'affaires annuel ne dpasse pas 30.000
DT ralisent des revenus dans la catgorie des bnfices industriels et commerciaux soumis au rgime
forfaitaire d'imposition remplissant les conditions de l'article 44-VI-1er du code de l'IRPP et de l'IS sont
assujettis uniquement la tenue d'un livre ct et paraph par les services du contrle des impts sur lequel
sont portes au jour le jour, les recettes et les dpenses. 16(*)

Les personnes physiques ralisent des bnfices dans la catgorie des bnfices des professions librales
et des revenus fonciers selon le rgime forfaitaire de dtermination du revenu au titre de ces deux catgories
sont assujetties la tenue d'un livre ct et paraph par les services du contrle des impts sur lequel sont
portes au jour le jour, les recettes et les dpenses.

Etant toutefois remarque, que ces personnes tout aussi bien que les agriculteurs, ont la possibilit d'opter
pour la tenue d'une comptabilit conformment la lgislation comptable des entreprises et aussi la
lgislation fiscale.

Par ailleurs, le code de la TVA dans son article 9-I-2-b stipule que :

Les assujettis la TVA qui ne tiennent pas une comptabilit conforme aux prescriptions de la lgislation
comptable des entreprises doivent tenir un livre spcial ct et paraph par le centre ou le bureau de
contrle des impts comptent territorialement qui permet de distinguer les 2 comptes suivants :

- Le compte des achats locaux des biens et des services auprs d'assujettis et les importations hors TVA et
le montant de la TVA correspondante.

- Le compte des ventes de biens et de services et le montant de la TVA correspondante.

Ces deux comptes doivent tre arrts mensuellement.

Les commerants dtaillants soumis la TVA et qui ne tiennent pas une comptabilit conforme aux
prescriptions de la lgislation comptable des entreprises sont assujettis la tenue d'un livre spcial ct et
paraph par le centre ou le bureau de contrle des impts comptent sur lequel sont ports jour par jour :

* le montant d'achat de produits destins la revente.

* le chiffre d'affaires pour lequel des factures individuelles ont t dlivres.

* le chiffre d'affaires pour lequel il a t dlivr des factures globales.

B) la conservation de la comptabilit

Le contribuable est tenu de conserver les livres, pices comptables et tout document dont la tenue est
prescrit par la lgislation fiscale.

En effet, l'auditeur fiscal doit vrifier aussi que la socit est entrain de conserver ses livres et ses
documents comptables pendant une priode de 10ans et ce en application de l'article 25 de la loi 96-112 du
30 dcembre 1996.

C) la communication de la comptabilit

L'entreprise doit communiquer aux agents de l'administration fiscale la comptabilit, les rpertoires ou les
registres ainsi que les programmes, les applications et les systmes informatiques utiliss pour
l'tablissement des comptes et des dclarations fiscales.17(*)
Ses obligations sont des fins d'informations fiables, une information est considre fiables :

Lorsqu'elle permet aux utilisateurs de s'y fier comme une information fidle, neutre et vrifiable et
qu'elle n'inclut pas d'erreur ou de biais . 18(*)

En consquence, l'auditeur doit vrifier que :

- Les phnomnes survenus ont t reproduits conformment la ralit au niveau de la comptabilit.

- L'information comptable est objective et qu'il n'existe pas de donnes tendancieuses, ni des rsultats
prdtermins.

- Chaque phnomne dcrit en comptabilit a ses lments probants.

Ainsi, on illustrera titre d'exemple quelques tests permettant l'auditeur d'apprcier la fiabilit de la
comptabilit :

- Le rapprochement entre les achats comptabiliss et les achats recueillis auprs des fournisseurs.

- Le rapprochement du CA dclar avec le CA valu d'aprs les informations recueillies auprs des
fournisseurs et des clients.

En rsum, le contrle de rgularit se base sur une cohrence des documents comptables et pices
justificatives.

SECTION 2 : audit des rgles relatives aux


dlais des dclarations fiscales et de
paiement
Avant de procder numrer les diffrentes dclarations que l'auditeur doit vrifier il convient de dfinir que
la dclaration fiscale est toute pice ou tout document que le contribuable est tenu de dposer
auprs du service des impts en vue d'une disposition lgale ou rglementaire et qui comporte des
lments servant tablir ou liquider l'impt .19(*) C'est l'acte par lequel le contribuable, ou
parfois un tiers, fait connatre l'administration fiscale les lments ncessaires au calcul de
l'impt . 20(*)

Le non respect des rgles relatives aux dlais et de dclarations fiscales peut engendrer des pnalits et
indemnits financirement lourdes, dues pour dfaut ou retard dans la production des dclarations et dans le
paiement des impts.

Ainsi, l'auditeur fiscal au cours de sa mission va accorder une place importante aux contrles portants sur les
dlais, c'est dire il va vrifier l'existence d'un chancier fiscal, ou dit encore le calendrier fiscal, qui
rassemble les obligations fiscales de l'entreprise (les dates des dclarations ou encore les dates de
paiement des diffrents impts et taxes).

Il doit aussi tudier si l'entreprise est en mesure de justifier postrieurement les indications mentionnes
dans les dclarations dposes tout en vrifiant si elle utilise des tableaux de passage ou tableaux de
concordance entre les diffrents livres et documents comptables et les dclarations fiscales.
Les diffrentes dclarations qui peuvent tre contrles par l'auditeur fiscal sont les suivantes:

1 : les dclarations occasionnelles


A) la dclaration d'existence

A travers cette dclaration, l'entreprise fait connatre au fisc qu'elle est devenue une assujettie l'impt est
ce en application de l'article 56 du code de l'IRPP et de l'IS qui fait l'obligation aux contribuables, personnes
physiques exerant une activit commerciale, industrielle ou une profession librale ainsi qu'aux personnes
morales, de dposer au bureau de contrle des impts comptent, avant le commencement de leurs
activits, une dclaration d'existence, selon un modle fourni par l'administration.

La dclaration dpose auprs du bureau de contrle des impts doit tre accompagne selon le cas :

- D'une copie des statut pour les personnes morales.

- D'un agrment pour l'exercice de l'activit, lorsque l'activit est soumise autorisation pralable.

- D'une copie du cahier des charges, portant signature lgalise de l'intress, lorsque l'activit peut tre
exerce librement sur cette base.

La pratique administrative ajoute aux documents susviss :21(*)

- Une copie de la carte nationale d'identit de l'exploitant ou du reprsentent lgale de l'entreprise.

- Une copie du contrat de location, de possession ou de proprit du local destin l'exercice de l'activit.

- Une copie des diplmes pour certaines activits.

D'aprs ce qui prcde, l'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise a bien dpos sa dclaration
d'existence conformment aux dispositions en vigueur avant d'entamer son activit.

B) la dclaration de cession ou de cessation de l'activit

En cas de cession ou de cessation totale d'activit, le contribuable est tenu de dposer une dclaration de
cession ou de cessation dfinitive d'activit est ce en application de l'article 58-I du code de l'IRPP et de l'IS
qui dispose que : dans le cas de cession ou de cessation totale d'une entreprise industrielle,
commerciale, artisanale ou d'une exploitation non commerciale, les bnfices raliss dans
l'exploitation faisant l'objet de la cession ou de la cessation et qui n'ont pas t imposs ainsi que
les provisions non encore employes devront l'tre au vu d'une dclaration dposer dans les
quinze jours de la cession ou de la fermeture dfinitive de l'tablissement lorsqu'il s'agit de
cessation. La carte d'identification fiscale est jointe la dclaration .

Bien qu'il soit trs difficile qu'une mission d'audit fiscal soit intervenue en fin de vie de la socit, on la citerait
en tant qu'une dclaration parmi d'autres.

C) la dclaration de plus-value

La plus-value est dfinie au terme de l'article 25-IV du code de l'IRPP et de l'IS comme tant la diffrence
d'une part entre le prix de cession dclar des biens viss ou celui rvis suite aux oprations de
vrification fiscale et d'autre part le prix de revient d'acquisition, de donation, d'change ou de
construction .
En cas de ralisation d'une plus-value de cession de droits sociaux dans les socits immobilires, de
terrains a btir ou d'immeubles btis, ainsi qu'en cas de cession de lots ou parties de lots provenant de
terres domaniales ayant perdu leur vocation agricole, une dclaration doit tre dpose dans le dlai de 3
mois de la date de ralisation de la cession.

Cette dclaration est dposer uniquement lorsque la plus-value est ralise par une personne physique
dont les biens cds ne figurent pas l'actif du bilan de son exploitation.

Par consquent, l'auditeur fiscal doit vrifier que le rsultat de cession est un gain dcoulent des revenues
fonciers ou que c'est un rsultat dficitaire mal calcul cachant un gain.

2 : la dclaration mensuelle
L'auditeur doit s'assurer que les dclarations mensuelles ( TVA ; R/S ; TFP et FOPROLOS ; DT ;TH ; DC ;
FODEC ; TCL) sont dposes le 15 de chaque mois pour les Personnes Physique et le 28 pour les
Personnes Morales.

Il doit vrifier aussi que toutes les informations relatives aux dclarations mensuelles suivantes sont
remplies :

- Dcision de ristourne relative la TFP 22(*)

- L'tat des avoirs 23(*)

- Le chiffre d'affaires en suspension de TVA 24(*)

25(*)
- Le chiffre d'affaires l'exportation

3 : les dclarations trimestrielles


Les contribuables, personnes physiques, soumis au rgime rel exerant une activit commerciale,
industrielle ou non commerciale, ainsi que les personnes morales soumises l'IS sont tenus de dposer une
dclaration trimestrielle d'acomptes provisionnels. Ces acomptes sont calculs sur la base de 30% de l'impt
d au titre des revenus ou bnfices de l'anne prcdente.

Il en est de mme pour les contribuables soumis au rgime forfaitaire d'imposition.

L'auditeur doit vrifier que les dclarations des acomptes prvisionnels sont dposes dans les dlais lgaux
savoir les vingt cinq premiers jours du 6me, 9me et 12me mois suivant la date de clture de l'exercice pour
les personnes physiques, et les vingt huit premier jour du 6 me, 9me et 12me mois suivant la date de clture de
l'exercice pour les personnes morales.26(*)

De mme, il doit s'assurer que l'entreprise a fait joindre aux dclarations des AP :

-les certificats de retenue la source.

-les avances sur l'I.S au titre de l'importation.27(*)


4 : les dclarations annuelles
A) La dclaration de l'impt sur le revenu ou de l'impt sur les socits

Tout contribuable soumis l'IR ou l'IS est tenu de dposer une dclaration annuelle de ses revenus ou
bnfices mme au cas o il n'en raliserait pas, du modle fourni par l'administration fiscale.

La dclaration annuelle de l'IR ou de l'IS est dpose mme au cas o le contribuable est exonr raison
de l'ensemble de ses revenus ou bnfices ou de certains d'entre eux dans le cadre des avantages
accords soit par le code d'incitation aux avantages fiscaux soit dans le cadre d'avantages de droit
commun.28(*).

a) Pour les personnes physiques

L'auditeur fiscal doit s'assurer que le contribuable a dpos la dclaration sur le revenu dans les dlais
suivants :29(*)

*Jusqu'au 25 fvrier pour les personnes ralisant exclusivement l'une des catgories de revenus suivants :

-Revenus de capitaux mobiliers.

-Revenus fonciers.

-Revenus de source trangre.

*Jusqu'au 25 avril pour les commerants.

*Jusqu'au 25 mai pour les prestataires de services et les personnes exerant une activit industrielle ou une
profession non commerciale ainsi que les personnes exerant plusieurs activits ou ralisant plus d'une
seule catgorie de revenu.

*Jusqu'au 25 juillet pour les personnes exerant une activit artisanale, ce dlai s'applique galement
lorsque ces personnes ralisent des revenus de capitaux mobiliers, des revenus fonciers et des revenus de
source trangre en sus du revenu tir de l'artisanat.

*Jusqu'au 25 aot pour les personnes ralisant des bnfices provenant d'une exploitation agricole ou de
pche. Ce dlai s'applique galement lorsque ses personnes ralisent des revenus d'activits artisanales,
des revenus de capitaux mobiliers, des revenus fonciers et des revenus de source trangre en sus des
revenus agricoles ou de pche.

* Jusqu'au 5 dcembre pour les salaris, pensionns et personnes bnficiant de rentes viagres. Ce dlai
s'applique galement lorsque ces personnes ralisent en sus de ces revenus, des revenus de capitaux
mobiliers, des revenus fonciers et des revenus de sources trangres ainsi que des revenus agricoles ou de
pche.

b) Pour les personnes morales

L'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise a dpose la dclaration annuelle dans le dlai lgal savoir
le 25 mars de chaque anne ou dans un dlai n'excdant pas le vingt cinquime jour du troisime mois qui
suit la date de clture de l'exercice si celui-ci est arrt une date autre que le 31dcembre. 30(*)

L'auditeur fiscal doit s'assurer aussi que l'entreprise dont les comptes sont soumis l'approbation de
l'assemble gnrale des actionnaires a dpos une dclaration provisoire dans les dlais prcits. Dans ce
cas, il doit vrifier que la dclaration dfinitive a t dpose au plus tard dans les quinze jours qui suivent la
date d'approbation des comptes et au plus tard le vingt cinquime jours du troisime mois suivant la date
limite fixe pour le dpt de la dclaration provisoire savoir le 25 juin au cas ou l'exercice est cltur le 31
dcembre.

Il doit vrifier que l'entreprise a fourni l'appui de la dclaration annuelle les documents suivants :31(*)

-les tats financiers.

-le tableau de dtermination du rsultat fiscal.

-un relev dtaill des amortissements.

-un relev dtaill des provisions pour crances douteuses.

-un relev dtaill des provisions constitues au titre de la dprciation de la valeur des stocks.

-un relev dtaill des provisions constitues au titre de la dprciation de la valeur des actions et des parts
sociales.

-un relev dtaill des dons et subventions accords.

-tat de ses participation dpassant 10% du capital d'autres socit, leur sige social, leurs matricule fiscale
et le taux de participation dans le capital des dites socits.

B) La dclaration de l'employeur (dclaration d'information)

Toute personne physique ou morale qui paie des traitements, salaires, pensions ou rentes viagres,... est
tenue de dposer une dclaration appele dclaration d'employeur , et ce, au plus tard le 28 fvrier de
chaque anne au centre ou au bureau de contrle des impts comptant ou la recette des finances dont
elle relve contre rcpiss.32(*)

De ce fait, l'auditeur fiscal doit vrifier que l'entreprise mentionne un tat dtaill des salaires, pensions,
honoraires verss au cours de l'anne prcdente, avec pour chaque bnficiaire toutes les mentions et
renseignements appropris.

CHAPITRE II : L'AUDIT
RELATIF AU RESPECT DES
REGLES DE FONDS
Le respect d'un nombre important de dispositions fiscales relatives au fond, peut tre vrifi l'aide de l'outil
traditionnel de l'audit qui est le questionnaire.

A travers la structure de ce questionnaire, l'auditeur fiscal a la possibilit de choisir dans ses investigations
l'une des approches suivantes :33(*)
- le contrle de la rgularit fiscale en procdant par poste de bilan et de compte de rsultat.

- le contrle effectu par catgorie d'impt.

Pour un fiscaliste, il est prfrable de faire l'audit par catgorie d'impt et ce pour deux raisons :

* distinguer l'audit fiscal de l'audit comptable.

* suivre la classification de la lgislation fiscale tunisienne.

Ainsi, la mise en oeuvre du contrle de la rgularit concerne les diffrents impts et taxes (l'impt sur les
socits, la retenue la source, les droits de consommation et la TVA).

SECTION 1 : les impts directs


Se sont les impts qui frappent directement les revenus des personnes physiques ou morales au cours d'une
priode donne. Cette imposition directe a fait l'objet d'une rforme traduite par la loi n 89-114 du
13/12/1989 instituant l'impt sur le revenu des personnes physiques (IRPP) et l'impt sur les socits (IS) et
promulguant le code de l'IRPP et l'IS.34(*)

1 : l'audit de l'impt sur les socits


Les travaux de l'auditeur fiscal consistent en un audit de l'assiette imposable et des taux appliqus.

Si le contrle des taux de l'impt est assez classique vu qu'il y a lieu de chercher si la socit est soumise
aux taux de 30 % 35(*)ou au taux de 10 % , l'audit de la dtermination de la base imposable l'impt
sur les socits ncessite un travail trs minutieux de la part de l'auditeur fiscal.

C'est en effet, en partant du rsultat comptable que l'auditeur procde aux diffrents ajustements permettant
de passer du rsultat comptable au rsultat fiscal.

A) l'audit des comptes de rsultat

Au moment de l'exercice de sa mission, l'auditeur est tenu d'effectuer des vrifications au niveau des
comptes de produits d'une part, et au niveau des comptes de charges d'autre part.

36(*)
a) l'audit des comptes de produits

L'audit des comptes de produits constitue l'tape la plus importante et la plus dcisive dans les travaux de
l'auditeur fiscal.

En effet, l'auditeur doit, en premier lieu, s'assurer que le chiffre d'affaire reflte bien la ralit par les
techniques de reconstitution de ce dernier. A titre d'illustration, l'auditeur doit vrifier la rgularit de
l'enregistrement des factures de ventes sur les journaux comptables et leur valuation, la justification d'une
interruption des sries de factures de ventes, ...

Ainsi, l'auditeur est appel vrifier que tout profit exceptionnel rsultant d'une plus value sur cession
d'immobilisation et que la fraction d'amortissement calcule entre la date du dernier inventaire et celle de
cession ou de titres ou de toute autre opration exceptionnelle a t incluse dans le rsultat imposable.

En ce qui concerne les autres produits, l'audit de cette rubrique regroupe le contrle des productions
immobilises, des produits financiers et des produits divers ordinaires.

Enfin, la vrification des stocks constitue l'une des taches les plus difficiles dans les travaux de l'auditeur.

En effet, le contrle des stocks ncessite des connaissances et un examen dtaill des entres et
des sorties de marchandises ou de la production du magasin.37(*)

L'auditeur doit surtout vrifier que les stocks d'ouverture soient conformes aux stocks de clture de l'exercice
et qu'ils ont t pris en compte au niveau des stocks ainsi que de la non prise en charge des premires
rceptions de l'exercice.

Pour les sorties des stocks, il vrifie si l'entreprise les a values selon la mthode du cot moyen pondr
qui est admise par l'administration fiscale.

38(*)
b) l'audit des comptes de charges

Le contrle des comptes de charges s'tend l'examen des pices classes dans les dossiers de l'exercice
suivant pour s'assurer de la bonne sparation des exercices.

Ainsi, pour tre admise en dduction, les charges doivent remplir trois conditions de fond et trois conditions
de forme.

1) les conditions de fond

* se rattacher la gestion ou tre exposes dans l'intrt de l'entreprise, ce qui exclut les dpenses
caractre priv et celles pouvant tre qualifies d'acte anormal de gestion.

* se traduire par une diminution de l'actif net, ce qui exclut les dpenses ayant une contrepartie l'actif.

* ne pas tre exclues du droit dduction par une disposition expresse de la loi.

2) les conditions de forme

* tre comptabilises et dduites de l'exercice auquel elles se rattachent.

* tre appuyes de justifications suffisantes et probantes.

* tre portes sur certaines dclarations lorsqu'une telle condition est exige par la loi.

A titre d'illustration, l'auditeur doit s'assurer du rattachement de la charge locative l'exploitation de


l'entreprise et que cette charge n'est pas excessive.

En outre, l'auditeur doit vrifier que les loyers pris en charge se rattachent l'exercice et que tous les
contrats de location sont enregistrs.

Concernant les charges diverses ordinaires, l'auditeur fiscal doit s'assurer que les frais de mission et de
dplacement soient rattachs l'exploitation et ne soient pas excessifs.

De mme, pour les charges de personnel, les charges financires, les impts, taxes et versements
assimils, les amortissements et les provisions, l'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise respecte les
dispositions lgales et rglementaires d'ordre fiscal et vrifier les conditions de dduction prvues par les
codes fiscaux.
B) l'audit de passage du rsultat comptable au rsultat fiscal

Le rsultat fiscal est dtermin dans le cadre du rgime rel partir du bnfice comptable en procdant aux
rintgrations et dductions visant se conformer la lgislation fiscale ou rsultant des dispositions
d'avantages fiscaux.

Nanmoins, certaines modifications comptables doivent, notre avis, tre fiscalises. La note
commune occulte la question. Il convient par consquent d'ouvrir une nouvelle rubrique ou de les
prsenter parmi les autres rintgrations ou parmi les autres dductions.39(*)

a) les rintgrations

Selon le modle prsent pour la dtermination du rsultat fiscal par l'administration des impts, l'auditeur
fiscal doit s'assurer de la rintgration de certaines charges prvues par la lgislation fiscale. Ces charges
sont : 40(*)

- les provisions pour risques et charges et toutes provisions autres que celles admises par la lgislation en
vigueur.

- les subventions et dons excdentaires.

Et ce en vertu de l'article 12 du code de l'IRPP et de l'IS.

Selon l'article 14 du mme code ne sont pas dductibles :

- les charges sur voitures de tourisme d'une puissance suprieure 9 chevaux.

- les charges se rapportant aux rsidences secondaires, avions et bateaux de plaisance viss l'article 15
du code.

- les dons et subventions non dclars.

- les frais de rception, cadeaux, frais de restauration et de spectacle excdentaires.

- les retenues la source supportes par l'entreprise aux lieux et places des personnes non rsidentes, ni
tablies en Tunisie au titre des redevances.

- la taxe sur les voyages.

- les transactions, amendes, confiscations et pnalits de toutes natures.

- les commissions, courtages, ristournes commerciales ou non, rmunrations payes aux salaris et aux
non salaries en contrepartie d'un travail occasionnel ou accidentel en dehors de leur activit principale,
honoraires non dclars dans la dclaration de l'employeur.

Ainsi, selon l'article 15 du dit code ne sont pas dductible :

- les amortissements des voitures de tourisme d'une puissance suprieure neuf chevaux fiscaux.

- l'amortissement des avions, bateaux de plaisance et rsidences secondaires et charges y affrentes.

- les dotations aux amortissements des terrains, fonds de commerce, brevets et marques de fabrique.
- les dotations de subventions d'investissements excdentaires.

Aussi, en vertu de l'article 48 du code de l'IRPP et de l'IS ne sont pas dductible :

- les intrts excdentaires des comptes courants des associs.

- l'imposition des intrts suppltifs sur les sommes mises par la socit la disposition des associs.

- les rmunrations des titres participatifs excdent 8% de la valeur nominale des titres.

- les rmunrations des grants associs majoritaires des socits responsabilits limites.

- les rmunrations des co-grants majoritaires.

- les parts appartenant au conjoint et aux enfants non mancips des grants.

- les jetons de prsence autres que correspondant un remboursement de frais.

- l'impt sur les socits.

Enfin, toute charge qui ne confre pas le droit dduction suite au lois et usage tel que :

- les pertes de change non ralises sur dettes et crances courantes en devises.

- les moins-values non ralises sur titres cts trs liquides.

- le dficit dgag par des tablissements stables tablis l'tranger.

b) les dductions

Il s'agit de certains produits qui ont t exclus de l'assiette imposable pour des considrations d'exonration
ou de fait gnrateur. Ces produits sont :41(*)

- les plus-values sur les actions de socits cotes en bourse.

- les plus-values d'introduction en bourse.

- les plus-values non ralises sur les titres cts trs liquides.

Et ce, en vertu de l'article 11 du code de l'IRPP et de l'IS

Selon l'article 39 du mme code, sont dductible du bnfice imposable :

- Les sommes mises en compte pargne investissement, dans la limite de 20.000 D par an.

Ainsi, selon l'article 48 du mme code, sont dductibles du bnfice imposable :

- les revenus des actions.

- les intrts des dpts et des titres en devises et en dinars convertibles.

- les gains de change non raliss sur dettes et crances courantes en devises.
- les reports dficitaires.

Aussi, selon l'article 49 du dit code sont dductible :

- les plus-values de fusion et de scission (chez la socit apporteuse).

- les amortissements rputs diffrs.

Enfin, toute charges dductible de l'assiette de l'IS de l'exercice de rattachement tel que :

- le rappel de TVA conscutif un contrle fiscal.

En rsum, pour dterminer l'IS on part du rsultat comptable auquel on rintgre les charges non
dductibles fiscalement et on dduit les produits non imposables pour obtenir un premier rsultat fiscal du
quel on dduit les provisions concurrence de 50 % 42(*) du rsultat fiscal.

Au rsultat dtenu, nous allons appliquer un taux de 30 % (taux de l'IS). Cet impt ainsi calcul va tre
compar au minimum du droit commun qui vaut 0.1 % du chiffre d'affaire brut avec un minimum de
perception de 250 dt.

Exemple 43(*) :

Soit une socit anonyme dont le capital social entirement libr s'lve 2.000.000 D, qui a ralis au titre
de l'exercice N un chiffre d'affaires de 3.000.000 D TTC en un rsultat comptable avant IS de 300.000 D qui
tient compte notamment des lments suivants :

- des amortissements de l'exercice pour un montant de 60.000 D, dont 6.000 D provenant de


l'amortissement d'une voiture de tourisme d'une puissance fiscale de 11 chevaux.

- des provisions pour crances douteuses pour un montant de 200.000 D, l'action en justice a t engage.

- des dividendes provenant de la participation au capital d'une SARL tablie en Tunisie pour 50.000 D.

- des frais d'une rception que l'entreprise a organise l'occasion de la conclusion d'un march, s'levant
35.000 D.

- des intrts servis aux actionnaires en raison des sommes qu'ils ont mises la disposition de la socit,
ces sommes s'lvent 800.000 D, rmunres un taux d'intrt de 15%, soit 120.000D.

On suppose que l'entreprise a enregistr un dficit ordinaire au titre de l'exercice N-1 de 70.000 D et des
amortissements rputs diffrs pour 30.000 D.

Solution :

- Rsultat comptable avant IS ..............................................+ 300.000 D

- rintgration des charges non admises en dduction :

* amortissement de la voiture de tourisme de 11 chevaux....................+6.000 D


* frais de rception excdant 1% du chiffre d'affaires

Et dpassant 20.000 D, soit 3.000.000 x 1% = 30.000 D

Dduction limite 20.000 D

Rintgration.......................................................................+15.000 D

* Intrts servis aux actionnaires :

Limite admise : 800.000 D x 8% = 64.000 D

Intrts servis : 800.000 D x 15%= 120.000 D

Rintgration de :

120.000 D - 64.000 D = 56.000 D..............................................+56.000 D

- rintgration (provisoire) des provisions constitues.....................+200.000 D

- dduction des dividendes......................................................(50.000 D)

(Produits fiscalement non imposables)

Bnfice imposable thorique servant de base pour

le calcul des provisions dductibles............................................527.000 D

- dduction des provisions dans la limite de 30% du bnfice

Imposable soit : 158.100 D

Provisions constitues : 200.000 D

Provisions dductibles..........................................................158.100 D

Bnfice imposable...............................................................368.900 D

- rintgration des amortissements dductibles de l'exercice...............54.000 D

Bnfice imposable avant dficit antrieurs et

amortissements de l'exercice...................................................422.000 D
- imputation du dficit ordinaire de l'exercice N-1...........................70.000 D

- imputation des amortissements de l'exercice................................54.000 D

- imputation des amortissements rputs diffrs N-1.......................30.000 D

Rsultat fiscal imposable........................................................268.900 D

2 : l'audit de la retenue la source


Au cours de ces dernires annes, les retenues la source ont connu un dveloppement tel qu'on peut
considrer qu'elles s'imposent, dornavant, comme une branche principale du systme fiscal tunisien.

En effet, cette technique, introduite depuis plus d'un demi-sicle en Tunisie, a tellement fait la
preuve de son efficacit financire pour l'tat qu'il sera impossible d'imaginer la structure du
systme fiscal tunisien sans retenue la source .44(*)

Par consquent, en matire de retenue la source, toute dfaillance ou erreur entrane la mise de la retenue
la source la charge de l'entreprise, c'est pourquoi, l'auditeur doit accorder une attention particulire aux
champs d'applications, aux taux appliqus, ainsi qu' l'assiette de la retenue la source.

En cas d'insuffisance, l'auditeur procde l'examen approfondi des textes pour rechercher l'origine de ces
failles.

Le code de l'IRPP et de l'IS prvoit dans ces articles 52 et 53 les champs d'applications (A), les taux
applicables (B), et l'assiette de la retenue la source (C).

A) le champ d'application de la retenue la source

Dans ce cadre, l'auditeur doit vrifier si la socit opre de la retenue la source sur :

* les traitements, salaires, pensions et rentes viagres.

* les honoraires, y compris les rmunrations des activits non commerciales, commissions, courtages,
vacations et loyers.

* les rmunrations d'une prestation non commerciale occasionnelle ou accidentelle.

* les plus-values de cession d'immeubles.

* les revenues de valeur mobilire y compris les jetons de prsence et rmunrations des grants de SARL.

* les montants pays au titre des marchs.

* les sommes pays par l'Etat, les collectivits locales, les entreprises et tablissements publics dont le
montant atteint 1000D TTC.

* les avances.

* les rmunrations verss aux non rsidents.

B) les taux applicables la retenue la source

L'impt sur le revenu et l'impt sur les socits font l'objet d'une retenue la source dont l'auditeur doit
vrifier leur soumission aux taux suivant :45(*)

a) 1.5 % au titre

- des montants pays au titre des marchs conclus avec les personnes morales et les personnes physiques
soumises l'impt sur le revenu selon le rgime rel.

- des montants gaux ou suprieurs 1000 D, y compris la taxe sur la valeur ajoute paye par l'Etat, les
collectivits locales et les tablissements et entreprises publics au titre de leurs acquisitions de
marchandises, matriels, quipement et de services.

- des montants gaux ou suprieurs 5000 D, y compris la taxe sur la valeur ajoute paye par les
personnes morales et les personnes physiques soumises

l'impt sur le revenu selon le rgime rel au titre de leurs acquisitions de marchandises, de matriels,
d'quipements et de services.

b) 2.5 % au titre

- des honoraires en contrepartie d'tudes pays aux bureaux d'tudes soumis l'impt sur les socits ou
exerant dans le cadre de groupements ou socits viss l'article 4 du prsent code et aux personnes
physiques soumises l'impt sur le revenu selon le rgime rel justifiant qu'au moins 50 % de leurs chiffres
d'affaires hors taxe sur la valeur ajoute au titre de l'exercice prcdant celui au cours duquel les honoraires
ont t pays, proviennent de l'exportation.

- des intrts pays aux tablissements bancaires non tablis en Tunisie.

- du prix de cession dclar dans l'acte et pay par l'Etat, les collectivits locales, les personnes morales et
les personnes physiques soumises l'impt sur le revenu selon le rgime rel, au titre de la plus-value
immobilire.

c) 5 % au titre

- des honoraires et au titre des loyers d'htels, lorsque ces honoraires ou loyers sont servis aux personnes
morales soumises l'impt sur les socits, aux groupements et socits viss l'article 4 du prsent code
et aux personnes physiques soumises l'impt sur le revenu selon le rgime rel.

d) 15 % au titre

- des honoraires, commissions, courtages, loyers et rmunrations des activits non commerciales pays
par l'Etat, les collectivits locales, les personnes morales ainsi que les personnes physiques soumises
l'impt sur le revenu selon le rgime rel.

- des rmunrations et revenus servis aux non domicilis ni tablis et non raliss dans le cadre d'un
tablissement situ en Tunisie.
- du prix de cession des immeubles ou des droits pay par l'Etat, les collectivits locales, les socits ou les
personnes physiques soumises l'impt sur le revenu selon le rgime rel.

- rmunrations payes aux salaris et aux non salaris en contre partie d'un travail occasionnel ou
accidentel en dehors de leur activit principale.

e) 20 % au titre

- des revenus des capitaux mobiliers, l'exception des intrts des dpts et des titres en devises et en
dinars convertibles.

- des jetons de prsence accords aux membres du conseil d'administration ou du conseil de surveillance
des socits anonymes et des socits en commandite par actions.

f) toutefois l'article 53 du code de l'IRPP et de l'IS dans son paragraphe II stipule :

toute rtribution provisoire ou accidentelle servie en sus du traitement et des indemnits rgulires par le
mme employeur est soumise une retenue, sur son montant net, effectue en fonction du traitement
annuel imposable l'impt sur le revenu aux taux suivant :

Montant Net Taux

0 2.000 Dinars 10%

2.000,001 5.000 Dinars 15%

Au-del de 5.000 Dinars 20%

? Par consquent, lorsque le montant global net du revenu annuel n'excde pas 1500 D, la rtribution
occasionnelle n'est pas soumise la retenue la source.

g) 50 % au titre

- du montant de la TVA au titre des sommes dont le montant atteint 1000D TTC pay par l'Etat, les
collectivits locales, les entreprises et les tablissements publics.

h) 100 % au titre

- du montant de la TVA au titre des sommes payes aux personnes non rsidentes en Tunisie pays par
l'Etat, les collectivits locales, les personnes morales et les personnes physiques soumises au rgime rel.

C) l'assiette de la retenue la source

L'assiette de la retenue la source est constitue par le montant brut des honoraires, commissions,
courtages, rtributions occasionnelles, loyers et toute somme verse, c'est--dire gnralement sur le chiffre
d'affaire du fournisseur major de la TVA pour les personnes qui y sont assujetties.

Exemple 46(*) :

Soit un salari ayant 2 enfants charge et dont le salaire brut imposable du mois de janvier N s'lve
250.000 D.

Liquidation de l'impt sur le revenu :

Salaire annuel : 250.000 D x 12...............................................3.000,000 D

Dduction pour frais professionnels (10%)...................................- 300,000 D

Dduction pour situation et charges de famille..............................- 315,000 D

- contribuable mari.........................150,000 D

- 2 enfants charge...........................165,000 D

Revenu annuel net imposable..................................................2.385,000 D

Impt sur le revenu d : 0,001 1.500,000 D....................................0

885,000 x 15 %.................................................132,750 D

Retenu mensuelle : 132,750 / 12..........................................11,063 D

Exemple 47(*) :

Soit une entreprise publique qui a acquis des produits de nettoyage d'un montant de 1.200 D TTC. Dans ce
cas, une retenue la source de 1,5 % doit tre opre sur le montant payer soit :

1.200 D x 1,5% = 18 D.

Soit une collectivit locale qui s'est acquitte le 18 fvrier N de la somme de 2.000 D TTC au titre d'une
acquisition d'un matriel de bureau objet de 3 factures dont les montants sont respectivement de 800 D, 700
D et 500 D TTC.

Dans ce cas, la retenue la source est exigible au taux de 1,5 % sur le montant total pay soit :

2.000 D x 1,5 % = 30 D bien que le montant de chaque facture soit infrieur 1.000 D.

SECTION 2 : les impts indirects


Ces impts ne touchent pas directement les revenus, mais sont perus sur des produits, des biens et des
services commercialiss.

Ils sont fondamentalement :

* La Taxe sur la Valeur Ajoute rgie par la loi n 88-61 du 02/06/1988 promulguant le code de la TVA.
* Les Droits de Consommation rgis par la loi n 88-62 du 02/06/1988.

1 : L'audit de la T.V.A
La taxe sur la valeur ajoute tunisienne est un impt synthtique sur la dpense car il est calcul sur le
chiffre d'affaire global ralis mensuellement.

A l'occasion de chaque transaction, la plus-value ralise sur chaque produit est taxe un taux
uniforme, mais chaque assujetti cette taxe est autoris imputer sur la T VA qu'il collecte, le
montant de la taxe sur la valeur ajoute qui a dj grev le mme produit aux stades antrieurs, il ne
verse au trsor que la diffrence entre T VA collecte et T VA paye dductible .48(*)

A) Le contrle du fait gnrateur de la TVA

Le fait gnrateur, c'est l'vnement qui donne naissance la dette du redevable envers le trsor.

C'est l'vnement, le fait juridique ou matriel qui donne naissance la dette fiscale qui rend la taxe
redevable et donne le droit l'administration fiscale de la rclamer .49(*)

Ainsi, l'auditeur fiscal doit distinguer entre les faits gnrateurs et l'exigibilit de chacune des oprations
suivantes50(*):

* Pour les importations : c'est le ddouanement de la marchandise.

* Pour les ventes de biens et de marchandises : c'est la livraison de la marchandises.

* Pour la vente d'immeubles ou de fonds de commerces ainsi que pour les changes : c'est l'acte qui
constitue l'opration.

* Pour les prestations de service : c'est l'encaissement du prix ou des acomptes lorsqu'il intervient
antrieurement la ralisation du service.

* Pour les biens que les redevables se livrent eux-mmes : c'est la premire utilisation des biens.

* Pour les travaux immobiliers : par l'excution partielle ou totale de ces travaux.

* Pour les marchs conclus avec l'Etat, les collectivits locales, les entreprises et tablissements publics :
par l'encaissement des montants au titre des oprations consternes par la retenue la source.

B) Contrle des taux appliqus

L'existence de trois taux nominaux (6%, 12%, 18%) applicables la TVA, rend le contrle de la conformit
de ces taux indispensable.

L'auditeur fiscal doit s'assurer de l'exactitude des taux appliqus et s'il constate des erreurs, il doit procder
la correction de ces erreurs par les taux appliqus et ceci avant l'expiration de la priode de prescription tout
en procdant l'envoi d'une facture de rectification aux clients concerns.

Il doit vrifier que les taux de 6%, 12%, et 18% s'appliquent au chiffre d'affaire HT.

De mme, il doit s'assurer que l'entreprise assujettie la TVA applique la majoration de 25% de la base
imposable en cas des ventes ralises des non assujettis. 51(*)

C) L'audit de l'assiette de la TVA

L'assiette imposable la TVA est le montant sur le quel on applique le taux d'imposition pour obtenir l'impt
d.

En effet, l'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise distingue dans la dtermination de la base imposable
entre le rgime intrieur et le rgime d'importation.

En rgime intrieur, le chiffre d'affaire imposable comprend le prix des marchandises, des travaux
ou des services, tous frais, droits et taxes inclus, ainsi que la valeur des objets remis en paiement,
l'exclusion de la taxe sur la valeur ajoute, des subventions d'exploitation et des prlvements
conjoncturels et de compensation .52(*)

Pour le rgime d'importation, l'auditeur doit vrifier s'il s'agit d'une entreprise assujettie la TVA ou non
assujettie. Si l'importation est effectue par un assujetti, l'auditeur doit s'assurer que l'assiette imposable soit
constitue par la valeur en douane tout droits et taxes inclus l'exclusion de la TVA elle-mme.

Par ailleurs, si l'importation est effectue par un non assujetti, l'auditeur doit s'assurer que l'assiette
imposable soit constitue par la valeur en douane tout droits et taxes inclus, l'exclusion de la TVA avec une
majoration de 25%.

D) Le contrle des dductions en matire de TVA

Au terme de l'article 9 du code de la TVA, la taxe sur la valeur ajoute qui a effectivement grev les lments
du prix de l'opration imposable, est dductible de la taxe sur la valeur ajoute applicable aux oprations
taxables.

Cette taxe dductible est impute globalement, si elle remplie les conditions de dduction, sur le montant de
la taxe collecte.

En effet, l'auditeur fiscal doit s'assurer que les conditions de dduction de la TVA soient remplies savoir :53(*)

* La T VA dduite par l'entreprise doit porter sur des lments ncessaires l'exploitation et elle doit tre
appuye par des pices justificatives rgulires et probantes.

* La T.V A ne doit pas concerner un bien exclu de droit dduction.

* Les achats doivent tre effectus auprs d'un assujetti.

* Les immobilisations dont la TVA est dductible, doivent tre comptabilises en HT.

En outre, l'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise audite ne procde pas la dduction de la TVA
pour les lments suivants :

* Les biens et services non lis l'exploitation de l'entreprise.

* Les voitures de tourisme servent au transport des personnes autres que celles objets d'exploitations. 54(*)

* Les biens et services acquis auprs des forfaitaires ou des non assujettis.

* Des emballages destins tre donns en consignation.


Si l'entreprise audite regroupe la fois des activits assujetties la TVA et des activits exonres
relevant du tableau A ou se situant en dehors du champs d'application de la TVA , l'auditeur fiscal doit
effectuer un contrle spcifique se rapportant la dduction de la TVA. Ainsi, la dduction est rduite la
proportion du chiffre d'affaire taxable selon la rgle dite du prorata applique aux biens amortissables.

E) L'audit du reversement de la TVA 55(*)

La survenance de certains vnements peut amener l'entreprise reverser la TVA initialement dduite en
totalit ou en partie. De ce fait, l'auditeur fiscal doit procder au calcul du montant reverser.

Exemple d'illustration:

Un assujetti acquiert en juin 2008 un camion, la TVA dductible est de 3 000D est mentionne sur la facture
d'achat.

Si le camion est cd en aot 2010 le reversement effectuer est ;

3 000 x 2/5= 1 200 D

Exemple : 56(*)

La socit ABC est assujettie la TVA selon le rgime rel et effectue des oprations de vente et de
rparation de matriel informatique.

Dterminer la TVA due au titre du mois de fvrier 2008 pour les oprations suivantes, sachant que le taux de
la TVA est de 18% pour les ventes et pour les services :

1) Ventes et livraisons de marchandises pour 20 000 D un client qui paye 50% au comptant et le reste par
traits sur 4 mois.

2) Rparation d'un ordinateur pour 250 D, le client ne paiera que le 1 er mars 2008.

3) Ventes de matriels destins l'exploitation pour 15 000 D.

4) Encaissement d'un acompte de 2 000 D pour une commande d'un montant de 13 000 D dont la livraison
aura lieu au mois de mars.

5) Installation et mise en marche d'un ordinateur (prlev sur le stock) au bureau du PDG, le prix de revient
est de 1 800 D et le prix de vente pratiqu par l'entreprise est de 2 400 D, l'installation ralise par le
technicien de l'entreprise est estime 60 D.

6) Encaissement d'une facture de rparation rgle depuis le 25 janvier 2008 par le client.

7) Encaissement de loyers provenant de la location d'un dpt 1 300 D et de la location d'un appartement
non meubl 650D, les locataires prendront possession des locaux le 1 er mars 2008.

Solution :

Oprations TVA TVA Observations


collect dductible
cours duquel ils sont engags.

La doctrine administrative prcise que, dans la mesure o l'entreprise fait figurer la valeur d'acquisition de
tels biens parmi les charges d'exploitation, non seulement elle perd le bnfice de dduction de la charge,
mais galement le droit l'amortissement et ce, par dfaut de comptabilisation des dotations aux
amortissements.

b) l'amortissement linaire

* l'amortissement linaire simple : Il s'agit du mode normal d'amortissement qui consiste rpartir le cot de
revient sur la dure probable d'utilisation du bien.

* l'amortissement linaire acclr : dans la mesure o une entreprise justifie l'utilisation de son matriel
d'exploitation, en deux quipes c'est--dire pour une dure de 16 h sur 24 h, l'exclusion du matriel de
transport, elle peut bnficier d'un amortissement linaire acclr en appliquant au taux normal admis un
coefficient de 1,5.

Ce coefficient est fix 2 lorsque le dit matriel est utilis en 3 quipes c'est--dire fonctionnant 24 h sur
24h.

c) l'amortissement dgressif

Ce mode d'amortissement est rserv aux :

* immobilisations ayant une dure de vie de 5 ans au moins, dsignes de faon limitative par l'article 12 du
code de l'IRPP et de l'IS notamment :

- matriel informatique (y compris acquis d'occasion).

- matriel agricole (y compris acquis d'occasion).

- les quipements et les matriels de production acquis neufs ou fabriqus par l'entreprise, l'exclusion du
mobilier, du matriel de bureau et des moyens de transport.

* matriel et quipements de production l'exclusion du mobilier et matriel de bureau dont la dure


d'utilisation dpasse 7 annes selon le mode linaire prvu par le code de l'IRPP et de l'IS par les
entreprises entrant dans le champ d'application du code d'incitations aux investissements.

L'amortissement dgressif consiste multiplier le taux d'amortissement linaire par le coefficient 2,5. Le
taux, ainsi obtenu, s'applique au cot de revient de l'immobilisation la premire anne et la valeur
rsiduelle pour les annes suivantes.

Toutefois, lorsque, la clture d'un exercice, l'annuit d'amortissement calcule selon le systme dgressif
devient infrieure celle linaire, il y a lieu de retenir l'annuit linaire.

Exemple :

En prenant le plan d'amortissement d'un bien de 500.000 D H.T, amortis sur cinq ans, selon le mode linaire
ou dgressif, il est possible de mettre en lumire le gain (ou la perte) d'impt que procure l'entreprise
l'utilisation du systme acclr de l'amortissement dgressif fiscal.

Anne Linaire Dgressif Diffrentiel d'amortissement Gain (perte) d'impt, taux 30%
1 100.000 200.000 100.000 30.000

2 100.000 120.000 20.000 6.000

3 100.000 72.000 (28.000) (8400)

4 100.000 54.000 (46.000) (13.800)

5 100.000 54.000 (46.000) (13.800)

d) l'amortissement exceptionnel

Les entreprises qui construisent, font construire ou achtent des immeubles d'habitation destins au
logement de leur personnel, titre gratuit, peuvent ds achvement de la construction ou l'acquisition,
pratiquer un amortissement exceptionnel gal 50 % du prix de revient de ces immeubles, la valeur
rsiduelle est amortissable au taux linaire constant de 10 %.

L'amortissement de 50 % est effectu la premire anne indpendamment de la date d'acquisition au cours


de l'exercice.

Les immeubles sont considrs comme destins au personnel si les trois quarts au moins de leur superficie
totale sont rservs au logement du personnel de l'entreprise. 64(*)

Notons le cas par exemple d'une entreprise qui alloue des immeubles d'habitation au logement du personnel
titre gratuit, l'apport de l'audit fiscal serait dans ce cas la prsentation du rgime de faveur de
l'amortissement exceptionnel.

SECTION 2 : l'audit li aux rgimes de


faveurs
Nous nous intressons ce niveau la mesure de l'incidence des avantages fiscaux sur la performance de
l'entreprise. Cette dernire sera focalise sur la diminution de la charge fiscale.

Les incitations aux investissements offertes par l'Etat sont essentiellement articules autour de l'aspect
fiscal. Raison pour laquelle il a t institu le CII qui englobe l'ensemble de ces incitations en avantages et
dgrvements fiscaux, a cot des diverses autres rglementations.

En effet, ces investigations et contrles portent en premier lieu sur l'audit des dgrvements fiscaux ( I).
Elles portent en deuxime lieu sur l'audit des avantages fiscaux lis l'exploitation ( II).

1 : Audit des dgrvements fiscaux

Les dgrvements fiscaux sont des dductions sur les bnfices imposables accords aux entreprises avec
ou sans qu'elles ne soient assorties d'un minimum d'impt. Ces dgrvements ou rinvestissements
rsultent de plusieurs dispositions lgales.

Ils peuvent tre assortis d'un seuil maximum dductible applicable au bnfice de base ou tre dductibles
en totalit sans toutefois dpasser le montant du dit bnfice. 65(*)

Cependant, il existe deux types de dgrvements fiscaux : Les dgrvements financiers (A) et les
dgrvements physiques au sein de la mme entreprise (B)

A) audit des dgrvements financiers

Les dgrvements ou rinvestissements financiers consistent en la souscription au capital d'une autre


socit bnficiaire de l'avantage fiscal.

Il s'agit des exonrations au titre des rinvestissements sous la forme de parts sociales et actions
nouvellement cres .66(*)

L'auditeur doit donc s'assurer que :

- l'entreprise dtient une comptabilit rgulire (s'il s'agit de personnes physiques relevant des BIC ou des
BNC, elle doit tre soumise au rgime rel).

- elle a dclar ses bnfices et revenus aux dlais lgaux.

- la socit mettrice des titres est soumise l'IS et qu'elle a dpos une dclaration d'investissement.

- les actions et parts sont nouvellement cres.

- l'entreprise a prsent conjointement sa dclaration annuelle, une attestation de libration du capital


souscrit dite de l'investissement financier.

- le capital de la socit mettrice est totalement libr, dfaut, l'entreprise ne puisse dduire que la
fraction libre jusqu' la date de dpt de la dclaration.

- l'entreprise a bien respect le seuil de rinvestissement fix selon le secteur d'activit dans lequel le
rinvestissement a t effectu.

- le rinvestissement n'est pas un apport en nature.

- il ne s'agit pas d'une libration du capital par compensation avec un compte courant. 67(*)

- la prime d'mission de ces actions ne fait pas partie du montant ouvrant droit au dgrvement financier.

B) Audit des dgrvements physiques au sein de la mme entreprise

Le dgrvement physique est rserv pour les activits relevant du code d'incitation aux
investissements, du rgime des parcs d'activits conomiques et du rgime des tablissements de
sant prtant la totalit de leurs services au profit des non rsidents aux personnes morales
l'exclusion des entreprises individuelles . 67(*)

Les socits qui investissent tous ou une partie de leurs bnfices au sein d'elles mmes bnficient d'un
dgrvement la limite de 35% du bnfice net soumis l'IS sous rserve de l'application du minimum
d'impt.

Afin de bnficier de cette dduction, l'auditeur doit s'assurer que la socit qui investie touts ou partie de
leurs bnfices au sein d'elle-mme dans la limite lgale, remplie les conditions suivantes :68(*)

- les bnfices rinvestis doivent tre inscrits dans un compte de rserve spcial d'investissement au
passif du bilan avant l'expiration du dlai de dpt de la dclaration dfinitive au titre des bnfices de
l'anne au cours de laquelle la dduction a eu lieu et incorpors au capital de la socit au plus tard la fin
de l'anne de la constitution de la rserve.

- la dclaration de l'impt sur les socits doit tre accompagne du programme d'investissement raliser
et de l'engagement des bnficiaires de la dduction de raliser l'investissement au plus tard la fin de
l'anne de la constitution de la rserve.

- le capital ne doit pas tre rduit durant les cinq annes qui suivent la date de l'incorporation des bnfices
et revenus rinvestis, sauf dans le cas de rduction pour rsorption des pertes.

- les lments d'actifs acquis dans le cadre de l'investissement ne doivent pas tre cds pendant une
anne au moins partir de la date d'entre effective en production.

Il est entendu par la date d'entre effective en production la date d'tablissement de la premire
facture de vente 69(*)

Il est prciser que le dgrvement fiscal n'est accord que si les quipements acqurir sont ncessaires
la production de la socit ce qui exclut notamment : 70(*)

* Le mobilier et matriel de bureaux.

* Les vhicules, les automobiles et les voitures de tourismes.

Exemple : 71(*)

Soit une socit qui ralise un bnfice de 100.000D. Elle ralise deux investissements :

- 40.000 D d'investissements physiques dductibles hauteur de 35%.

- 20.000 D d'investissements financiers dductibles hauteur de 35%.

Ces dgrvements sont assortis du minimum d'impt de 20%.

La dtermination de l'IS s'tablit comme suit :

Bnfice avant rinvestissements ................................................... 100.000 D

1er rinvestissement (40.000 D)

100.000 D *35% = 35.000 D

Dduction plafonne ...................................................................... 35.000 D

Reliquat ............................................................................................. 65.000 D

2me rinvestissement (20.000 D)

65.000 D * 35% = 22.750 D

Dduction totale soit ......................................................................... 20.000 D


Reliquat, assiette imposable .............................................................. 45.000 D

Calcul de l'impt sur les socits :

45.000 D * 35% ................................................................................. 15.750 D

Minimum d'impt :

100.000 D * 20% ................................................................................ 20.000 D

Impt d : correspond au minimum d'impt ..................................... 20.000 D

Ainsi, l'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise est au courant de cette mthodologie d'abattement du
rinvestissement et que l'impt acquitter est le minimum d'impt.

2 : Audit des avantages fiscaux lis


l'exploitation
Les avantages fiscaux lis l'exploitation sont institus par le code d'incitations aux investissements et les
diverses autres dispositions d'avantages fiscaux.

L'avantage li l'exploitation se traduit par un abattement total ou partiel sur l'assiette imposable
avec ou sans minimum d'impt 72(*)

L'auditeur est ainsi appel recenser les avantages fiscaux perus par l'entreprise puis s'assurer de
l'existence d'une base juridique dictant chaque avantage tout en vrifiant que l'entreprise satisfait bien les
conditions requises.

A) Cas d'une entreprise partiellement exportatrice

Le code d'incitation aux investissements n'a pas expressment dfinis les entreprises partiellement
exportatrices, mais il a prsent les oprations d'exportations comme suit :

* Les ventes de marchandises l'tranger.

* Les prestations de services l'tranger.

* Les services raliss en Tunisie et dont l'utilisation sont destins l'tranger.

* Les ventes de marchandises et les prestations de services aux entreprises totalement exportatrices vises
par le prsent code, aux entreprises tablies dans les zones franches conomiques rgies par la loi n 92-81
du 3 aot 1992 ainsi qu'aux organismes financiers et bancaires travaillant essentiellement avec les non
rsidents tels que prvus par la loi n 85-108 du 6 dcembre 1985. 73(*)

a) Rgime fiscal en matire de l'IRPP et de l'IS

L'auditeur fiscal doit vrifier que l'entreprise partiellement exportatrice soumise l'IRPP bnficie de la
dduction des deux tiers des revenus provenant de l'exportation de l'assiette de l'impt sur le revenu et ce,
pour les revenus raliss partir du 1er janvier 2008. 74(*)

De mme, pour l'entreprise partiellement exportatrice soumise l'IS, il doit vrifier que cette dernire
acquitte un taux de l'IS de 10% des bnfices provenant de l'exportation et ce, pour les bnfices raliss
partir du 1er janvier 2008.75(*)

Pour bnficier de cet avantage, l'auditeur doit vrifier que l'entreprise remplie les conditions suivantes :

* dposer une dclaration auprs des services concerns par l'activit. 76(*)

* tenir une comptabilit rgulire conformment la lgislation comptable des entreprises.

* tre jour de ses dclarations fiscales chues et tre jour des chanciers de paiement en cas de
sommes dues au trsor ayant fait l'objet d'un chancier.77(*)

b) Rgime des achats des biens et services ncessaires l'exportation

L'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise bnficie de la suspension de la T.V .A et du D.C sur les biens,
produits et services ncessaires la ralisation d'oprations d'exportation. 77(*)

En outre, il doit vrifier que l'entreprise a bnfici du remboursement des droits de douane et des taxes
d'effet quivalent acquitts sur les matires premires et produits semi-finis imports ou acquis sur le
march local par l'entreprise pour la fabrication des biens et produits destins l'exportation. 77(*)

De mme, il doit s'assurer que l'entreprise a profit du remboursement des droits de douane et des taxes
d'effet quivalent acquitts sur les biens d'quipement imports et non fabriqus localement au titre de la
part des biens et produits exports.77(*)

Exemple : 78(*)

Soit une socit industrielle rgie par le CII qui ralise un bnfice fiscal avant dduction au titre des
avantages fiscaux de 400.000D au titre de l'exercice 2005.

Son chiffre d'affaires s'lve 5.000.000D HT comprenant 2.000.000D d'exportation.

Il est noter que l'activit d'exportation n'a commenc qu' partir de 2003.

Le rsultat imposable est dcompt comme suit :

Bnfice fiscal ...........................................................................................400.000 D

Abattement export :

400.000D * 2.000.000D ......................................................................... (160.000) D

5.000.000

Bnfice imposable .......................................................................240.000 D

Impt sur les socits 35% ........................................................................84.000 D

L'auditeur fiscal envers une situation pareille, va s'assurer que :

- L'entreprise dtient une comptabilit rgulire conformment la lgislation en vigueur.


- L'entreprise a dj dpos une dclaration de son activit d'exportation.

- Elle a opr la dduction des revenus provenant de l'exportation au titre de l'exercice 2003 et 2004.

- Il n'existe pas de limite du minimum d'impt, le cas chant, vrifier son respect.

De mme, il mesure la performance de l'entreprise travers la comparaison de l'impt payer si l'entreprise


n'opre que sur le march local avec celui qui est d rellement.

Impt d .......................................................................................................84.000 D

Impt calcul pour activit sur le march local seulement................................................400.000 D * 35% =


140.000 D

= (56.000) D

Cette diffrence ngative de 56.000 montre bien que l'entreprise a bien exploit l'avantage fiscal qui lui a
procur le gain escompt. Ainsi, l'entreprise est rpute performante.

B) Cas d'une activit touristique situ dans une zone de dveloppement rgional

Conformment au code d'incitation aux investissements, les activits touristiques situes dans les zones de
dveloppement rgional bnficient des avantages spcifiques lis au dveloppement rgional.

Dans cette situation, l'auditeur fiscal doit vrifier que l'entreprise audite a profite de tous les avantages
offerts par le C I I.

a) Les incitations spcifiques

Conformment aux dispositions du C.I.I et les diffrents textes d'application, les investissements touristiques
qui assurent les activits d'hbergement et d'animation implants dans les zones de dveloppement
rgional bnficient des incitations spcifiques.79(*)

Les investissements touristiques situs dans les zones de dveloppement rgional bnficient de la
dduction des revenus ou bnfices provenant de ses investissements de l'assiette de l'IRPP et de l'IS
pendant les dix premires annes partir de la date d'entre en activit effective et sans paiement de
minimum d'impt, et la dduction de 50% de ces revenus ou bnfices durant les dix annes suivantes et
sous rserve de minimum d'impt.80(*)

De mme, ces investissements bnficient de l'exonration de la contribution au FOPROLOS pendant les


cinq premires annes d'activit effective.81(*)

b) Les avantages aux titres des quipements ncessaires l'activit

L'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise, lors d'acquisition d'quipements ncessaires son activit,
bnficie des avantages suivants :

* Exonration de droit de douane et la rduction du taux de la TVA 10% et la suspension du droit de


consommation d l'importation des biens d'quipements touristiques n'ayant pas de similaire, fabriqus
localement.

* Suspension de la TVA au titre des quipements touristiques fabriqus localement pour les entreprises non
encore entres en activit, et la rduction du taux de la TVA 10% pour les entreprises qui sont entres en
activit.82(*)
De mme, l'auditeur doit s'assurer que l'entreprise remplit les conditions de bnfice de ses avantages
savoir :82(*)

* Que l'entreprise touristique soit agre par le ministre du tourisme et de l'artisanat et que la liste des
quipements importer ou acqurir sur le march local soit vise par les services comptents qui lui sont
rattachs.

* Que l'acquisition soit effectue auprs d'assujettis la taxe sur la valeur ajoute et de prsenter une
attestation dlivre par le centre du contrle des impts comptents, pour les quipements fabriqus
localement.

CHAPITRE II : LES
CONTROLES DES CHOIX
STRATEGIQUES
Contrairement aux choix tactiques, les choix stratgique se caractrisent par le haut niveau de prise de
dcision dont ils manent et la qualit de celui qui les dcide. En fait, la direction gnrale avalise les
propositions formules par les cadres concerns : comptable, juridique, financier... et y tient compte par la
suite lors de la fixation de ses orientations.

C'est la raison pour laquelle, ils sont qualifis de dterminants des caractristiques fiscales de l'entreprise.

Bien que peu nombreux mais incidence notable, les choix stratgiques font l'objet d'un contrle
approfondie puisqu'il ne s'agit pas de mesurer la conformit aux dispositions fiscales mais plutt de chercher
la cohrence d'une telle disposition avec la situation de l'entreprise de faon ce qu'elle bnficie de l'option
qui lui sera la plus avantageuse.

Les choix stratgiques doivent tre diffrencies selon ce qu'il s'agit de choix fiscaux passs ou de choix
fiscaux envisags.

Ainsi, le contrle opr serait posteriori pour les choix passs o l'auditeur n'est pas appel constater
seulement les insuffisances passes mais aussi prsenter des modifications susceptibles d'amliorer le
niveau d'efficacit fiscale de l'entreprise.

Un contrle priori serait assign aux choix envisags ou futurs pour apprcier si les solutions fiscales sont
les mieux adaptes et vrifier qu'il n'y a pas d'autres alternatives fiscales plus adquates.

Pour exercer ces contrles, l'auditeur doit analyser l'objectif global de l'entreprise, ses sous objectifs, sa
politique gnrale, etc..., tant donn que les modalits techniques de contrles des choix stratgiques sont
fonction de ces objectifs.

Parmi ces choix, nous illustrons, le choix du rgime d'intgration de rsultat (section 1) et le choix du rgime
de fusion (section 2).

SECTION 1 :L'audit du rgime de


l'intgration des rsultats
L'article 461 du code des socits commerciales dfinit le groupe de socits comme tant un ensemble
de socits ayant chacune sa personnalit juridique, mais lies par des intrts communs, en vertu
desquels l'une d'elles, dite socit mre, tient les autres sous son pouvoir de droit ou de fait et y
exerce son contrle, assurant, ainsi une unit de dcision .

La notion de groupe de socits a t introduite en Tunisie par la loi N2001-117 du 6 dcembre 2001.

Le rgime de l'intgration des rsultats, consiste dans la substitution de la socit mre aux socits
membres pour rpondre de leur obligation fiscale aussi bien en matire d'impt direct qu'en matire d'impt
indirect.82(*)

L'article 49 bis.1 du code de l'IRPP et de l'IS prvoit que toute socit qui dtient directement ou
indirectement, au moins 75% du capital d'autres socits, peut opter en sa qualit de socit mre
pour son imposition l'impt sur les socits sur la base de l'ensemble des rsultats raliss par
elle et par les autres socits , sous certaine condition prvus par la lgislation en vigueur.

A) condition d'ligibilit

Pour tre ligible au rgime d'intgration des rsultats, l'auditeur doit s'assurer que la socit mre a eu une
autorisation du ministre des finances ou de toute personne dlgue par le ministre de finance sur la base
d'une demande crite par elle, accompagne de l'accord des autres socits, de l'engagement sus vis, et
d'un tat dtaill selon un modle tablie par l'administration comportant notamment :83(*)

- l'identit de la socit mre.

- l'identit des participants son capital et les taux de leur participation.

- l'identit de chaque socit concerne par le rgime de l'intgration des rsultats ainsi que la structure de
son capital.

Et ce ci lorsqu'elle remplie certaines conditions, dont l'auditeur doit vrifier :

*qu'elle doit tre cote la bourse de valeur mobilire de Tunis ou qu'elle s'engage introduire ses actions
la BVMT dans un dlai ne dpassant pas la fin de l'anne qui suit celle de l'entre en vigueur du rgime de
l'intgration des rsultats. Ce dlai peut tre prorog d'une anne par dcision du ministre des finances sur
la base d'un rapport motiv du conseil du march financier.84(*)

* Que la socit mre dtient directement ou indirectement, 75% du capital 85(*) d'autre socit pour son
imposition l'impt sur les socits sur la base de l'ensemble des rsultats raliss par elle et par les autres
socits.

* Que les socits concernes par l'intgration des rsultats, doivent tre soumises l'IS ce qui exclus du dit
rgime, les socits bnficiaires de la dduction totale des bnfices d'exploitation sans considration d'un
minimum d'IS dans le cadre des avantages fiscaux.

* Que les socits concernes par le rgime de l'intgration de rsultat doivent avoir les mmes dates
d'ouvertures et de cltures de leurs exercices fiscaux.

* Que les socits concernes par l'intgration des rsultats doivent tre tablies en Tunisie.
Remarque :

Le rgime de l'intgration des rsultats, prend effet compter des rsultats de l'anne au cours de laquelle
l'autorisation t accorde et s'applique pour une dure minimale de 5 ans compter de l'anne de son
entre en vigueur, renouvelable par tacite reconduction pour des priodes gales chacune 5 ans.

Il peut tre mis fin au rgime la fin de toute priode de 5 ans, sur la base d'une demande prsente par la
socit mre au ministre des finances ou la personne dlgue par le ministre des finances cet effet, et
ce, au plus tard, la date du dpt des dclarations des rsultats de l'anne qui suit la dernire anne de
toute priode concerne par l'intgration des rsultats.

B) les avantages du rgime

Depuis son intgration en 2001, le rgime de l'intgration des rsultats s'est constamment simplifi et ainsi
de plus en plus des socits profitent des diffrents avantages fiscaux et financiers de l'intgration fiscale. 86(*)

De ce fait, l'auditeur doit vrifier que l'entit audit bnficie des diffrents avantages offerts par la lgislation
fiscale en vigueur.

a) avantages fiscaux

1) la compensation des rsultats

La compensation des rsultats, constitue le principal avantage du rgime de l'intgration des rsultats. Elle
s'inscrit dans la logique du rgime du groupe car elle permet un dplacement des dficits au sein de la
socit mre puisque les pertes constates individuellement dans le cadre du rgime d'intgration, viennent
s'imputer sur le rsultat d'ensemble du groupe.

A cet effet, la compensation des rsultats bnficiaires et dficitaires semble tre avantageuse non
seulement pour la socit mre. Celle-ci, seule redevable de l'impt, va bnficier d'une rduction de la base
imposable.

A ce titre, l'avantage effectif obtenu par la socit mre s'entend de l'conomie d'impt qu'elle ralise en
comparant son rsultat propre, plus, le cas chant celui de ses filiales bnficiaires du rsultat d'ensemble.
Le transfert des dficits, constitue un facteur de diminution du rsultat d'ensemble.

Concernant la socit filiale, dficitaire, la compensation engendre un avantage de trsorerie, puisque le


groupe a utilis fiscalement le dficit de la socit filiale.

En effet, lorsqu'un groupe fiscal comprend des socits bnficiaires et dficitaires, sa charge fiscale est
optimise dans la mesure o les rsultats dficitaires sont dduits des rsultats bnficiaires pour
dterminer le rsultat d'ensemble du groupe.

Ce dispositif contribue donc minimiser la charge globale d'impt du groupe et permettre aux filiales
structurellement dficitaires de ne pas voir s'opposer la rgle de quatre ans en matire de report des dficits.

2) la dduction des crances abandonnes

L'auditeur doit vrifier que le groupe de socits bnficie de la dduction des crances accordes entre eux
et abandonnes aprs l'entre en vigueur du dit rgime et ayant t prises en considration pour la
dtermination des rsultats individuels de la socit bnficiaire de l'abandon et de celle ayant consenti
l'abandon.87(*)

Ainsi, les abandons, de crances ne sont pas pris en considration pour la dtermination du rsultat
d'ensemble. On allge donc le rsultat d'ensemble du montant des aides qui n'ont pu tre dduites par la
socit du groupe qui les a accordes l'autre.

Cette dduction constitue un des avantages du rgime de l'intgration des rsultats puisqu'il est susceptible
d'attnuer les consquences particulirement rigoureuses dcoulant du rgime fiscal des aides entre
socits soeurs.

3) la qualit du redevable

Alors, qu'en droit commun il y a autant de redevables que de socits composantes le groupe dans le
rgime d'intgration, seule la socit tte de groupe a cette qualit. 88(*) Donc, selon ce rgime, une seule
personne sera imposable ce qui allge le minimum d'impt de 0,1% du chiffre d'affaire d par les filiales.

4) la non imposition des intrts non dcompts

Dans le cadre d'octroi des avantages supplmentaires au rgime de l'intgration des rsultats, l'auditeur doit
vrifier selon les dispositions de l'article 49 quater.1 er, paragraphe I (nouveau) ajout par l'article 20 de la loi
de finances pour l'anne 2004 89(*) que la socits n'a pas ajoute l'assiette imposable les intrts non
dcompts au titre des sommes mises la disposition des socits membres du groupe bnficiaire du
rgime de l'intgration des rsultats dans le cadre des comptes courants des socits entre elles.

A cet effet, et contrairement aux rgles gnrales 90(*) de dtermination du rsultat fiscal, les intrts non
dcompts par les socits du groupe au titre des dpts en comptes courant intergroupe ne sont pas
prendre en considration pour les besoins de la dtermination du rsultat fiscal de la socit dposante.

Il en dcoule que les socits membres du groupe y compris la socit mre, ne rintgrent pas les intrts
non dcompts au titre des sommes qu'elles ont mises la disposition des autres socits lors de la
dtermination de leur bnfice imposable. Cette exception la rgle d'imposition des intrts non dcompts
au titre des sommes mises par la socit la disposition des autres socits, concerne seulement les
sommes dposes dans les comptes courants des socits membres du groupe pendant la priode du
bnfice du rgime de l'intgration des rsultats.

L'IS sur les intrts non dcompts sera exigible par les socits concernes, major des pnalits de
retard, liquids conformment la lgislation fiscale en vigueur.

5) le sort des dficits et des amortissements rputs diffrs

Deux hypothses sont envisag dont l'auditeur doit vrifier, que les dficits et les amortissements rputs
diffrs ont t subis avant ou pendant l'intgration fiscale.

1re hypothse :

En cas de dficits et des amortissements rputs diffrs subis antrieurement a l'intgration fiscale et selon
les dispositions de droit commun, chaque socit a le droit de reporter les dficits enregistrs jusqu' la
quatrime anne inclusivement,91(*)ainsi que les amortissements diffrs qui sont reportables sans limites et
cela selon l'ordre indiqu par l'article 32 92(*).

Pour tout exercice bnficiaire, l'auditeur doit s'assurer que la dduction des dficits et des amortissements
rputs diffrs s'effectue selon l'ordre suivant :

* le dficit reportable.

* les amortissements de l'exercice concern.

* les amortissements rputs diffrs enregistrs par les diffrents membres du primtre dans les annes
qui prcdent la premire anne d'entre en vigueur du rgime d'intgration des rsultats ne peuvent pas
tre reports au niveau du rsultat d'ensemble, mais ces amortissements diffrs et dficits ne sont pas
dfinitivement perdus pour la socit qui les a enregistrs, puisqu'ils sont dductibles de ses rsultats selon
la lgislation en vigueur mme dans la priode d'intgration des rsultats.

En ce sens, l'article 49 quater, paragraphe 1er alina 4 du code de l'IRPP et de l'IS dispose que pour
l'application des dispositions du prsent paragraphe, ne sont pas admis en dduction pour la
dtermination du rsultat intgr soumis l'impt, les dficits ainsi que les amortissements rputs
diffrs en priodes dficitaires enregistrs par les socits concernes par le rgime de
l'intgration des rsultats au titre des annes antrieures l'anne d'entre en vigueur du dit rgime.
Les dits dficits et amortissements sont dductibles conformment aux dispositions prvues par le
prsent code des rsultats de la socit qui les a enregistrs .

Ainsi, les dficits antrieurs l'ouverture de la priode de l'intgration demeurent une charge personnelle de
la socit qui les a subi afin d'viter que certains groupes de socits soient tents de racheter des socits
dficitaires pour tirer profit des dficits qui auraient t imputables sur les rsultats d'ensembles.

2me hypothse :

En cas des dficits subis par une socit pendant l'intgration fiscale, ils ne peuvent plus tre reports par la
socit chez qu'ils sont ns, puisqu'ils ont t transfrs au groupe.

En d'autres termes, ces dficits concourent en effet la dtermination du rsultat d'ensemble et ne peuvent
tre imputs que sur les bnfices d'ensemble raliss au cours des exercices suivants.

Pour mieux expliquer ces dispositions, on prsente l'exemple suivant :93(*)

Supposons un groupe de socits, X (mre), Y et Z qui ont t soumises au rgime d'intgration


des rsultats partir du 1er janvier 2001, ait ralis au titre de l'exercice 2001 les rsultats suivants :

X : bnfice fiscal de 150.000 D

Y : bnfice fiscal de 100.000 D

Z : dficit fiscal de 80.000 D

Etant donne que la socit Y ait subi un dficit au titre de l'exercice 1998 s'levant 200.000 D. dans
ce cas, l'auditeur doit vrifier que l'intgration des rsultats s'opre comme suit :

* Dduction du dficit subi par la socit Y

En 1998 100.000 - 200.000 = (100.000)

* intgration des rsultats au niveau de la socit mre :

Le dficit subi par la socit Y n'est pas pris en considration au niveau du groupe du fait qu'il remonte
une anne (1998) antrieure celle de l'entre en vigueur du rgime d'intgration des rsultats (2001), il ne
peut tre imput que sur les rsultats de la socits Y .

En outre, le dficit n'est plus reportable sur les rsultats ultrieurs de la socit Y du fait de l'expiration du
dlai de report.

Par consquent, le rsultat intgr se prsente comme suit :

150.000 + 0 - 80.000 = 70.000


b) les avantages financiers

1) acquisitions de socits

Le rgime d'intgration des rsultats est intressant, car il permet au groupe de faire financer des
acquisitions de socits par les bnfices du groupe. En effet, l'emprunt contract ventuellement pour
financer les acquisitions sera support par le groupe et les intrts pourront tre dduits des bnfices
raliss par la nouvelle acquisition.94(*)

2) imputation des avoirs fiscaux et crdits d'impts

La prsence d'avoir fiscaux et de crdits d'impts imputables l'IS, qui n'auraient pu tre utiliser par les
filiales.95(*)

Cela permet une pleine optimisation fiscale, notamment lorsque les rsultats des filiales sont dficitaires. 96(*)

Par ailleurs, et conformment aux dispositions de l'article 54 du code de l'IRPP et de l'IS, le crdit d'impt
enregistr par les socits membres avant l'entre en vigueur du rgime d'intgration des rsultats, est
dductible de l'impt d par la socit mre sur la base du rsultat d'ensemble.

Exemple :97(*)

Soit un groupe de socits compos des socits : A (socit mre), B et C soumis au rgime
de l'intgration des rsultats partir du 1er janvier 2008.

Ce groupe a ralis au titre de la mme anne les rsultats suivants :

Socits Rsultats

A (socit mre) Bnfice fiscal : 1 200 000 D

B Dficit fiscal : 1 350 000 D

C Bnfice fiscal : 900 000 D

Supposant que la socit B soit soumise l'IS au taux de 10% ; que la socit C ait rinvestis la
totalit de ses bnfices et qu'elle soit en consquence, redevable du minimum d'impt au taux de 20%.

De ce fait, et dans le cadre de la dtermination du rsultat d'ensemble dclar par la socit mre, l'auditeur
doit vrifier que la socit procd comme suit :

Dtermination du quote-part du dficit de la socit (B) :

(1 350 000) x 10% / 30% = (450 000 D)

Dtermination du quote-part du bnfice de la socit (C) :

900 000 x 20% / 30% = 600 000 D

Rsultat d'ensemble = 1 200 000 - 450 000 + 600 000

= 1 350 000 D

SECTION 2 :L'audit du rgime de fusion


La lgislation Tunisienne a dfini expressment l'opration de la fusion comme suit 98(*): la fusion est la
runion de deux ou plusieurs socits pour former une seule socit. La fusion peut rsulter soit de
l'absorption par une ou plusieurs socits, soit de la cration d'une socit nouvelle partir de celle-
ci

De plus, le lgislateur prcise, que dans les deux cas, la fusion entrane la dissolution des socits
fusionnes et la transmission de leurs patrimoines la socit nouvelle ou la socit ayant reu les actifs
dans le cadre de l'opration de fusion.

Afin d'encourager et de ne pas entraver les restrictions d'entreprise, le lgislateur a introduit un rgime de
faveur en ce qui concerne l'impt sur les

socits. L'auditeur est ainsi appel recenser les avantages fiscaux perus par l'entreprise, puis s'assurer
de l'existence d'une base juridique.

Dans cette tape, l'auditeur fiscal doit traiter l'impt sur les socits concernant une opration de fusion tout
en distinguant entre le rgime de la socit absorbe (sous-section 1) et le rgime de la socit ayant reu
l'actif dans le cadre de fusion (sous-section 2).

1 : Audit de la socit absorbe


L'opration de fusion constitue pour la socit absorbe une opration de cession de tous les lments de
l'actif de la socit et une opration de cessation totale de l'activit exerce par cette socit.

L'auditeur fiscal doit vrifier que la socit absorbe rgulariser sa situation fiscale et elle a dposer au
centre rgionale de contrle des impts, une dclaration de cessation de l'activit dans un dlai de 15 jours
partir de la date de cessation et une dclaration de l'IS dans un dlai de 3 mois de la date de dernire
assemble gnrale extraordinaire ayant dcid la fusion. 99(*)

A) La plus ou moins value de fusion

L'auditeur fiscal doit vrifier que la plus value ralise par la socit absorbe rsultant de la cession globale
des lments de l'actif (autres que les marchandises, les biens et les valeurs faisant l'objet de l'exploitation),
ne fasse pas partie du bnfice imposable.100(*)

De mme, il doit s'assurer que la moins value ralis par la socit absorbe a t transfre la socit
absorbante qui l'imputera sur ses propres rsultats.

B) Les provisions

L'auditeur fiscal doit s'assurer que la socit absorbe n'a pas rintgr dans leur rsultat de l'anne de
fusion les provisions qu'elle a constitues et dduites de ses rsultats fiscales antrieurs. 101(*)

En effet, les provisions concernes par l'article 49 decies du code de l'IRPP et de l'IS sont les suivantes :

* Les provisions pour crances douteuses.

* Les provisions pour dprciation des stocks destins la vente.

* Les provisions pour dprciation des actions cotes la bourse des valeurs mobilires de Tunis.

* Les provisions pour dprciation des actions et des parts sociales pour les tablissements bancaires et les
socits d'investissements capital risque (SICAR).102(*)

Afin de bnficier de la non rintgration des provisions aux rsultats de l'anne de fusion de la socit
absorbe, l'auditeur fiscal doit vrifier que les deux conditions suivantes sont remplies :

* Les provisions en questions ne doivent pas avoir perdu leur objet la date de la fusion.

* Les provisions en questions doivent tre enregistres au bilan de la socit ayant reu les lments d'actif
objet des provisions dans le cadre de l'opration de fusion.

2 : Audit de la socit ayant reu les actifs


dans le cadre de fusion
L'auditeur fiscal doit vrifier que la socit ayant reu les actifs dans le cadre de fusion a profite des
avantages offerts par ce rgime de faveur, et qu'elle a remplie toutes les conditions ncessaires pour le
bnfice de ses avantages.

A) La plus value de fusion

L'auditeur fiscal doit s'assurer que la plus value de fusion ralise par la socit absorbe au titre des
lments d'actif autre que les marchandises, les biens et les valeurs faisant l'objet de l'exploitation et ayant
t dduits au niveau du rsultat de cette dernire, est rintgre au rsultat imposable de la socit ayant
reu les actifs dans le cadre de l'opration de fusion dans la limite de 50% de son montant.

Cette rintgration est effectue avec talement de l'imposition sur une opration de 5 ans compter de
l'exercice de la fusion, c'est--dire les 50% des plus-values sont rintgrs raison de 1/5 par anne.

Toutefois, l'auditeur doit vrifier que lorsque la socit absorbe bnficie dans le cadre d'une lgislation
spcifique ou d'une convention particulire de la dduction ou de l'exonration des plus-values de cession
des lments d'actif, que les plus-values de fusion ne feront pas l'objet d'imposition au niveau de la socit
ayant reu les actifs dans le cadre de la fusion.103(*)

B) Les provisions

Il s'agit videment des provisions pour crances douteuses, pour dprciation des stocks destins la
vente, pour dprciation des actions cotes la bourse des valeurs mobilires de Tunis ainsi que les
provisions pour dprciation des actions et des parts sociales qui sont constitues par la socit absorbe
en franchisse de l'IS et non encore employes la date de fusion. 104(*)

L'auditeur fiscal doit s'assurer que ses provisions sont reprises dans les comptes de la socit absorbante et
rapportes son rsultat fiscal au titre de l'exercice au cours du quel elles deviennent sans objet. 105(*)

C) Les amortissements des biens apports par la socit absorbe

L'opration de fusion est une opration de cession pour la socit absorbe est une opration d'acquisition
pour la socit absorbante.105(*)

De ce faite, l'auditeur fiscal doit vrifier que la socit ayant reu les actifs dans le cadre de fusion, pratique
l'amortissement des biens amortissables sur la base de leurs valeurs d'apport.

C'est--dire leurs valeurs d'acquisition, ce qui permet la socit d'avoir un montant d'amortissement
important et ainsi des charges plus levs, et par consquent le bnfice imposable sera rduit.

D) Les amortissements rputs diffrs et les dficits enregistrs par la socit absorbe

L'auditeur fiscal doit vrifier que les amortissements rputs diffrs en priode dficitaire et les dficits
enregistrs au niveau de la socit absorbe et qui n'ont pas t dduits des rsultats de l'anne de la
fusion sont dduites des rsultats de la socit ayant reu les lments d'actif, dans le cadre d'une opration
de fusion.

Pour bnficier de cette dduction, l'auditeur doit vrifier que les conditions suivantes sont remplies :

* La production par la socit absorbe au centre ou au bureau de contrle des impts comptent d'un tat
des dficits et des amortissements rputs diffrs objet de la dduction en prcisant les exercices au titre
des quels ils ont t enregistrs.

* L'inscription par la socit ayant reu les lments d'actif, dans le cadre de l'opration de fusion des dficits
et des amortissements objet de la dduction, dans l'tat de dtermination du rsultat fiscal partir du rsultat
comptable avec indication de leur origine et dans les notes aux tats financiers. 105(*)

Exemple :106(*)

La socit responsabilit limite ENNASR a t absorbe par la socit responsabilit


limite ETTAOUFIK en date du 1er juillet 2008.

Les deux socits sont soumises l'IS au taux de 30%.

La socit ENNASR a constitu et dduit des rsultats des annes antrieures l'anne de la fusion les
provisions suivantes :

- provisions au titre de dprciation des stocks destins la vente pour un montant de 80 000 D et dont le
prix de revient s'lve 180 000 D.

- Provisions pour crances douteuses pour un montant de 160 000D.

Le rsultat net ralis par la socit ENNASR au titre de la priode allant du 1er janvier au 30 juin 2008
s'lve 500 000 D et ce compte tenu d'une plus-values de :

150 000 D au titre de la fusion de ses immeubles.

90 000 D au titre d'une machine faisant l'objet de l'exploitation.

La valeur nette de ralisation des stocks destins la vente objet des provisions s'lve 180 000 D la
date de la fusion.

La socit ENNASR vous charge, en tant qu'auditeur de rpondre aux questions suivantes :

1) Quel est la date limite de dpt de la dclaration de cessation d'activit et la date limite de dpt de la
dclaration de l'IS par la socit ENNASR ?

2) Dterminer le bnfice soumis l'IS par la socit ENNASR au titre de l'anne de la fusion.

Correction :

1) * L'auditeur doit vrifier que la date limite de dpt de dclaration de cessation d'activit par la socit
ENNASR est dans les 15 jours qui suivent cette cessation, c'est--dire le 15 juillet 2008.

* De mme, il doit vrifier que la date limite de dpt de dclaration de l'IS est de 3 mois qui suivent la tenue
de la dernire assembl gnrale extraordinaire dcider la fusion.

2) L'auditeur doit vrifier que l'entreprise procde la dtermination du bnfice imposable au titre de
l'exercice 2008 (du 01/01/2008 jusqu' 30/06/2008), comme suit :

Bnfice soumis l'IS = Rsultat net - plus-value de fusion des immeubles + plus-value de fusion d'une
machine faisant l'objet de l'exploitation.

= 500 000 - 150 000 + 80 000

= 430 000 D

CONCLUSION
Nous ne prtendons guerre tre exhaustifs et complets dans ce mmoire, tant donn la diversit des
situations dans lesquelles se trouvent les entreprises ainsi que le foisonnement des textes fiscaux.

Nous avons essay de souligner les grands axes de notre sujet, sur le plan pratique du fait qu'en Tunisie
l'audit fiscal se dissocie de l'audit comptable et financier et dispose de son propre dmarche.
En effet, l'audit fiscal est l'examen approfondi des traitements affrents aux questions fiscales de l'entreprise.
On repre ainsi deux critres fondamentaux rgissant cet examen, savoir la rgularit et l'efficacit.

L'examen de la rgularit fiscale est un moyen de vrification du respect des rgles fiscale en vigueur
auxquelles l'entreprise est soumise.

Quant l'examen de l'efficacit fiscale, il mesure l'aptitude de l'entreprise mobiliser les ressources du droit
fiscal dans sa gestion afin de parvenir aux objectifs fixs.

L'audit fiscal, permet ainsi de raliser une synthse sur tout ou partie de la fiscalit au sein de l'entreprise.
Ce qui le diffrencie d'autres missions qui intgrent la fiscalit, comme l'audit comptable ou l'audit juridique,
mais qui ne peuvent en aucun cas tre l'occasion d'un examen approfondi de la fiscalit dans l'entreprise.

En pratique, l'audit fiscal n'est pas opr comme tant une mission autonome, il constitue au contraire une
partie intgrante de l'audit comptable ; il s'agit tout simplement, de l'audit de l'aspect fiscal de l'entreprise au
sein de la mission d'audit comptable, donc c'est seulement le contrle de la rgularit qui s'effectue et de
faon non approfondie.

La mission de l'auditeur dbute par la rdaction d'un rapport gnral contenant ses conclusions quant au
systme de contrle interne de l'entreprise, la rgularit des impts et taxes et l'efficacit fiscale.

Il importe que le prescripteur ait bien conscient des conditions dans les quelles l'auditeur a pu effectuer ses
investigations et en particulier les difficults qui lui en rencontres. De ce fait, l'auditeur doit prononcer les
contrles auxquels il n'a pas procd et les raisons pour lesquelles ses contrles n'ont pas pu tre effectus.

En outre, l'audit fiscal ne constitue pas un rempart infaillible contre l'irrgularit fiscale. Cela doit galement
tre rapproch de la faible marge de manoeuvre dont dispose l'auditeur pour corriger des erreurs passes ;
en d'autres termes, la pratique de l'audit fiscal ne gomme pas toute irrgularit, elle n'est pas synonyme de
purification fiscale.

Tout ce ci, ne dsengage pas l'auditeur de prsenter dans son rapport au prescripteur les lments
essentiels qui sont les objectifs de la mission, les travaux effectus ou ceux qui n'ont pas pu tre effectu
pour atteindre de tels objectifs, et enfin, les conclusions auxquelles il est parvenu.

A cet gard, l'auditeur prsentera dans son rapport de faon dtaille :

* les anomalies et irrgularits fiscales releves.

* les consquences financires de ces anomalies et irrgularits sur l'entreprise avec une valuation chiffre
de chaque anomalie ou irrgularit releve.

* les consquences non financires (responsabilit pnale des dirigeants).

* les recommandations pour rparer les anomalies et irrgularits constates ou amliores la gestion
fiscale de l'entreprise.

* les modalits de mise en application de ces recommandations.

Ce pendant, l'entreprise doit prvoir des mcanismes lui permettant d'viter le risque fiscal tant sur le plan
interne qu'externe :

- Les mcanismes internes concernent l'instauration au sein de l'entreprise d'un service s'intressant
toutes les questions et problmes fiscaux.

- Les mcanismes externes concernent diverses sources, veillant informer l'entreprise sur toutes
dispositions rgissant son activit ; on cite titre d'exemple l'abonnement au JORT, le recours au service des
conseillers fiscaux ou des avocats fiscaux, etc.

En conclusion, l'audit fiscal doit rconcilier l'entreprise avec sa fiscalit, il doit tre un outil lui permettant de
dominer sa fiscalit et non d'tre domin par elle, de parvenir l'objectif le plus ardu savoir la performance
et par la mme amliorer sa gestion fiscale afin d'viter toute intention de recours la fraude.

L'audit fiscal ainsi prsent, est entour de multiples interrogations quant aux vigilances de l'auditeur fiscal et
ce principalement sur la question de divulgation des infractions dtectes.

Cependant, quel est le sort des infractions dtectes ? Doivent-elles tre conserves selon le principe de la
confidentialit ? Ou bien faut-il les divulguer aux autorits comptentes ?

BIBLIOGRAPHIE

Ouvrages :

* Abdelhamid ben Jaballah, le contribuable face au fisc : droits, obligations et procdures


fiscales , Tunis, imprimerie signe

* Ahmed Essoussi, Prcis de fiscalit, Les Editions C.L.E, Tunis, 1998

* Corni Grard, Vocabulaire Juridique , Association Henri Capitant, 2me dition

* H.F. Steller, Audit, Principes et Mthodes Gnrales , 1re dition 1976

* M. Chadefaux, L'audit fiscal , LITEC, 1987

* Mohamed Mokded Mastouri, Droit fiscal de l'entreprise, La taxe sur la valeur ajoute et les droits
de consommation Livre II,Tunis, CLE, 2002

* Noureddine fria, contrle et vrification fiscale

* Patrick Morgenstern, l'intgration fiscale , Paris, GRF 2002

* P. Serlooten, Droit fiscal de l'entreprise , Paris Montchrestien 1988

* Raouf Yaich, Thories et principes fiscaux , les ditions Raouf Yaich 2003

* Raouf Yaich, le rsultat imposable a l'impt sur les socits 2005 , dition 2005

* Raouf Yaich, fiscalit approfondie, les retenues la source , Sfax, les ditions Rouf Yach 2003

* Raouf Yaich, les impts en Tunisie , les ditions Raouf Yaich 2003

* Zouhour Kourda Abid, La taxe sur la valeur ajout avec exercice corrig, Tunis IORT, 2004
Mmoires :

* Amna. Souguir, L'audit fiscal approche thorique et aspect mthodologiques , mmoire de DEA
en droit fiscal 2002-2003, facult de droits, des sciences conomiques et politiques de Sousse

* Kaaouana Hanen & Dhambri Hichem, L'audit fiscal , mmoire de fin d'tude pour l'obtention de
la matrise, (ISCAE) Tunis

* Ben Kahla Mouna, le rgime de l'intgration fiscale des groupes de socits , mmoire de
matrise en sciences comptables, ISG Sousse, 2003-2004.

* Nasr Nabil & Amamou Yacine, L'volution de la fusion en Tunisie ; Aspect Juridique et Fiscal,
Mmoire de fin d'tude ISFFS 2005 / 2006

* M.Bellarbi & Randa Chani, Mmoire de fin d'tude, le rgime de l'intgration des rsultats en
droit fiscal tunisien , ISFFS

Codes :

* Code de la TVA

* Code de l'IRPP et de l'IS, promulgu par la loi N 89-114 du 30 dcembre 1989

* Code des incitations aux investissements, promulgu par la loi N 99 du 28 dcembre 1993

* Code des droits et des procdures fiscaux

* Code des socits commerciales

Lois :

* Loi n94-127 du 26 dcembre 1994 portant loi de finance pour l'anne 1995 relatif la dclaration
obligatoire des revenus et bnfices.

* Loi n2006- 80 du 18 dcembre 2006 portant loi de finance pour l'anne 1996

* Loi n 2007- 70 du 27 dcembre 2007 portant loi de finance pour l'anne 2008

* Loi n 2005-70 du 19 dcembre 2005 portant loi de finance pour l'anne 2005

* Loi n 2003-80 du 29 dcembre 2003 portant loi de finance pour l'anne 2004

* Loi n 2002-101 du 17 dcembre 2002 portant loi de finance pour l'anne 2003

Dcret :

* Dcret n 94-876 du 18 avril 1994

Cours :
* Narjes bargaoui, cours d'audit fiscal , 4me anne fiscalit 2007- 2008

* Njib Esghaier, cours de la TVA , 4me anne fiscalit 2007- 2008

* Hedi ben haddada cours de l'impt sur les socits 3me anne fiscalit 2006-2007

* Ridha Mourali, cours de l'impt sur le revenus des personnes physiques 3me anne fiscalit
2006 - 2007

* Bchir Amaira, cours les avantages fiscaux , 3me anne fiscalit 2006 -2007

Sites Internet :

* www.profiscal.com

*www.mmoireonline.com

*www.jurisit.com

Table des matires

Introduction ............................................................................1

Partie I : L'audit de la rgularit fiscale..........................................5

Chapitre prliminaire..............................................................6

Chapitre I : L'audit relatif au respect des rgles de formes et de

dlais............................................................13

Section 1 : audit des rgles relatives la forme.....................................13

1 : contrle des obligations d'ordre fiscales.......................................13

A) obligations relatives aux factures et aux titres de mouvement........................13

B) les obligations relatives la retenue la source.......................................15

C) les obligations relatives au respect des rgles de communication.........................16

2 : contrle des obligations d'ordre comptable...................................16

A) la tenue de comptabilit................................................................17

a) le rgime rel..........................................................................17
b) le rgime forfaitaire..................................................................18

B) la conservation de la comptabilit......................................................20

C) la communication de la comptabilit...................................................20

Section 2 : audit des rgles relatives aux dlais des dclarations

fiscales et de paiement.....................................................21

1 : les dclarations occasionnelles...................................................22

A) la dclaration d'existence...............................................................22

B) la dclaration de cession ou de cessation de l'activit..................................23

C) la dclaration de plus-value............................................................23

2 : la dclaration mensuelle...........................................................24

3 : les dclarations trimestrielles......................................................24

4 : les dclarations annuelles..........................................................25

A) La dclaration de l'impt sur le revenu ou de l'impt sur les socits................25

a) Pour les personnes physiques.........................................................25

b) Pour les personnes morales...........................................................27

B) La dclaration de l'employeur (dclaration d'information)..............................28

Chapitre II : L'audit relatif au respect des rgles de fonds............29

Section1 : les impts directs............................................................29

1 : l'audit de l'impt sur les socits.................................................30

A) l'audit des comptes de rsultat.........................................................30

a) l'audit des comptes de produits.......................................................30

b) l'audit des comptes de charges.......................................................31

1) les conditions de fond...............................................................31

2) les conditions de forme..............................................................32

B) l'audit de passage du rsultat comptable au rsultat fiscal............................32

a) les rintgrations......................................................................33
b) les dductions.........................................................................35

2 : l'audit de la retenue la source..................................................37

A) le champ d'application de la retenue la source.......................................38

B) les taux applicables la retenue la source............................................39

C) l'assiette de la retenue la source......................................................41

Section 2 : les impts indirects..........................................................42

1 : L'audit de la T.V .A................................................................43

A) Le contrle du fait gnrateur de la TVA ..............................................43

B) Contrle des taux appliqus............................................................44

C) L'audit de l'assiette de la TVA .........................................................45

D) Le contrle des dductions en matire de TVA........................................45

E) L'audit du reversement de la TVA ....................................................46

2 : L'audit de droit de consommation..............................................48

Parti II : L'audit de l'efficacit fiscale..................................50

Chapitre I : Les contrles des choix tactiques..............................52

Section1 :l'audit des avantages lis au choix d'un mode d'amortissement....52

A) dfinition..................................................................................52

B) les conditions gnrales de dduction.....................................................53

C) les diffrents modes d'amortissement fiscal .............................................54

a) l'amortissement dit massif...............................................................54

b) l'amortissement linaire.................................................................54

c) l'amortissement dgressif...............................................................55

d) l'amortissement exceptionnel...........................................................56

Section2 : l'audit des avantages lis au choix d'un rgime de faveurs.........56

1 : Audit des dgrvements fiscaux.................................................57

A) audit des dgrvements financiers......................................................57


B) audit des dgrvements physiques au sein de la mme entreprise.....................58

2 : Audit des avantages fiscaux lis l'exploitation..............................61

A) Cas d'une entreprise partiellement exportatrice.......................................61

a) Rgime fiscal en matire de l'IRPP et de l'IS........................................62

b) Rgime des achats des biens et services ncessaires l'exportation.................62

B) Cas d'une activit touristique situ dans une zone de dveloppement rgional........64

a) Les incitations spcifiques............................................................65

b) Les avantages aux titres des quipements ncessaires l'activit..................65

Chapitre II : Les contrles des choix stratgiques........................67

Section1 :L'audit du Rgime de l'intgration des rsultats........................68

A) conditions d'ligibilit.....................................................................68

B) les avantages du rgime...................................................................70

a) avantages fiscaux..........................................................................70

1) la compensation des rsultats..........................................................70

2) la dduction des crances abandonnes...............................................71

3) la qualit du redevable................................................................72

4) la non imposition des intrts non dcompts........................................72

5) le sort des dficits et des amortissements rputs diffrs...........................73

b) les avantages financiers..................................................................75

1) acquisitions de socits................................................................75

2) imputation des avoirs fiscaux et crdits d'impts....................................76

Section2 : L'audit du rgime de fusion..............................................77

1 : Audit de la socit absorbe......................................................77

A) La plus ou moins value de fusion.......................................................78

B) Les provisions...........................................................................78

2 : Audit de la socit ayant reu les actifs dans le cadre de fusion...........79


A) La plus value de fusion..................................................................79

B) Les provisions...........................................................................80

C) Les amortissements des biens apports par la socit absorbe.......................80

D) Les amortissements rputs diffrs et les dficits enregistrs par la socit


absorbe....................................................................................81

Conclusion .............................................................................84

Bibliographie..........................................................................87

* 1 Faten jerbi et Latifa salhi, mmoire de fin d'tude, l'autonomie de l'audit fiscal , p 2

* 2 Kaaouana Hanen & Dhambri Hichem, L'audit fiscal , Mmoire Online, institut
Suprieur de Comptabilit et d'Administration des Entreprises (ISCAE) Tunis

* 3 Amna Souguir, mmoire de DEA en droit fiscal (2002 - 2003), l'audit fiscal approche
thorique et aspect mthodologique , p 113

* 4 Ibidem p 123

* 5 H.F. Steller, Audit, Principes et Mthodes Gnrales, 1 re dition 1976, p 164

* 6 Narjes Bargaoui, cours de l'audit fiscal , 4me anne fiscalit, 2007 - 2008

* 7 Article 18, paragraphe III, du code de la TVA

* 8 Article 18, paragraphe II, du code de la TVA

* 9 Article 55, paragraphe I du code de l'IRPP et de l'IS

* 10 www.profiscal.com, les obligations relative la retenue a la source

* 11 Narjes Bargaoui, cours d'audit fiscal , 4me anne fiscalit 2007- 2008

* 12 Rpublique Tunisienne, Ministre de l'ducation, manuel de gestion pour la 3me


anne secondaire, Centre National Pdagogique 2001, p31)

* 13 Abdelhamid ben Jaballah, le contribuable face au fisc : droits, obligations et


procdures fiscales , p 36

* 14 www.Profiscal.com, les obligations comptables

* 15 Ibidem, op. Cit, p 37


* 16 Ibid, p 38

* 17 www.profiscal.com, les obligations comptable

* 18 Cadre conceptuel de la comptabilit financire N25

* 19P. Serlooten, Droit fiscal de l'entreprise , Paris Montchrestien 1988, p137

* 20 Corni Grard, Vocabulaire Juridique , Association Henri Capitant, 2me dition, p 336

* 21 Abdelhamid ben Jaballah, le contribuable face au fisc, droits, obligations et


procdures fiscales , p 30

* 22 Article 9 du code de TVA

* 23 Article 9 du code de TVA

* 24 Article 18 du code de TVA

* 25 Article18 du code de TVA

* 26 Article 51 paragraphes IV du code de l'IRPP et de l'IS

* 27 Article 51 du code de l'IRPP et de l'IS

* 28 Article 69 de la loi n94-127 du 26 dcembre 1994 portant loi de finance pour l'anne
1995 relatif la dclaration obligatoire des revenus et bnfices et commentaires NC n2
texte DGI 95/30

* 29 Article 60 paragraphe I-1 du code de l'IRPP et de `IS

* 30 Prvus par l'article 60 paragraphes 1 du code de l'IRPP et de l'IS

* 31 Article 59, paragraphe II du code de l'IRPP et de l'IS

* 32 Article 55, paragraphe III du code de l'IRPP et de l'IS

* 33 Amna Souguir, mmoire de DEA en droit fiscal, (2002-2003), l'audit fiscal, approche
thorique et aspect mthodologique , p 131

* 34 Kaaouna Hanen & Dhambri Hichem, l'audit fiscal , mmoire online, institue
suprieur de comptabilit et d'administration des entreprises (ISCAE), Tunis

* 35 Modifi par l'article 1 de la loi N 2006- 80 du 18 dcembre 2006

* 36 Amna Souguir, op. Cit. p 132


* 37 Noureddine fria, contrle et vrification fiscale , P 79

* 38 Raouf yaich, le rsultat imposable a l'impt sur les socits 2005 , dition 2005 p 85

* 39 Abderraouf Yaich, cours de fiscalit approfondie , P 56

* 40 Ibidem, p 171-200

* 41 Ibid, le rsultat imposable l'impt sur les socits 2005 p 201-207

* 42 Modifi par l'article 45 de la loi N 2007- 70 du 27 dcembre 2007, portant loi de


finance pour l'anne 2008

* 43 Fourni par la note commune n1/2004

* 44 Raouf yach, fiscalit approfondie, les retenues la source , p 9

* 45 Article 52 paragraphe 1 du code de l'IRPP et de l'IS

* 46 Ibidem, fiscalit approfondie, les retenues la source P 84

* 47 Ibid, fiscalit approfondie, les retenues la source P 179

* 48 Mohamed Mokded Mastouri, Droit fiscal de l'entreprise, La taxe sur la valeur ajoute
et les droits de consommation Livre II- page 9

* 49 Zouhour Kourda Abid, La taxe sur la valeur ajout avec exercice corrig Page 51

* 50 Article 5 du code de la TVA

* 51 Nejib Esghaier, cours de la TVA 4me anne fiscalit 2007- 2008

* 52 Article 6, paragraphe I du code de la TVA

* 53 Nejib Esghaier, cours de la TVA 4me anne fiscalit 2007- 2008

* 54 Article 10du code de la TVA

* 55 Amna Souguir, mmoire de DEA en droit fiscal, (2002-2003) audit fiscal, approche
thorique et aspects mthodologique , p 140

* 56 Zouhour Kourda Abid, La taxe sur la valeur ajout avec exercice corrig, p 55

* 57 Ahmed Essoussi, Prcis de fiscalit Page 283

* 58 Article 5 de la loi N 88-62 du 2 juin 1988

* 59 Noureddine Hajji, Place de la fiscalit dans la stratgie de l'entreprise , 3me Journe


de l'OECT 26/02/1992

* 60 Rached Fourati, la fiscalit au coeur de l'expertise comptable , 3me Journe de


l'OECT 26/02/1992

* 61 Hedi Ben Haddada, cours de l'impt sur les socits , 3me anne fiscalit, 2006-
2007

* 62 Mourali Ridha cours de l'impt sur le revenus des personnes physiques 3me anne
fiscalit 2006-2007

* 63 Raouf yach les impts en Tunisie , les ditions Raouf Yach 2003, p 154

* 64 Article 13.I du code de l'IRPP et de l'IS.

* 65 Raouf Yaich, op.cit, P 589

* 66 Kaaouana Hanen & Dhambri Hichem, L'audit fiscal , Mmoire Online, institut
Suprieur de Comptabilit et d'Administration des Entreprises (ISCAE) Tunis

* 69 Selon la doctrine administrative

* 67 Raouf Yaich, Les Impts en Tunisie , les ditions Raouf Yach 2003, p 602

* 68 Article 7 du C.I.I

* 69 Bchir Amaira, cours les avantages fiscaux , 3me anne fiscalit

* 70 Ibidem

* 71 Abderraouf Yaich, Thories et principes fiscaux, les ditions Raouf Yach 2003, P 246

* 72 http://www.profiscal.com/Etudiants/Accueil_etudiant.htm

* 73 Article 21 du C.I.I

* 74 Article 22 paragraphes II du C.I.I

* 75 Article 22 paragraphes III du C.I.I

* 76 Article 2 du C.I.I
80
Article 111 du C.D.P.F

* 81 Article 22 paragraphes I du C.I.I

* 82 Article 22 paragraphes VI du C.I.I


* 77 Article 22 paragraphes V du C.I.I

* 78 Abderraouf Yaich, Thories et principes fiscaux, les ditions Raouf Yach 2003, P 243

* 79 Bchir Amaira, cours avantages fiscaux , 3me anne matrise en fiscalit, ISFF.

* 80 Article 23- paragraphe II du C.I.I

* 81 Article 23 paragraphes III du C.I.I


88
Bchir Amaira, cours avantages fiscaux , 3me anne matrise en fiscalit, ISFF

* 89Dcret n 94-876 du 18 avril 1994

* 82 Hedi ben haddada, cours de l'impt sur les socits ,3me anne fiscalit, 2006-
2007

* 83 Modifi par l'article 43-2 de la loi de finance N 2005-106 du 19 dcembre 2005

* 84 Modifi par l'article 19 de la loi de finance N 2003-80 du 29 dcembre 2003

* 85 Ce taux initialement de 95%, est rduit 75%, en vertu de l'article 17 de la loi de


finance N 2003-80 du 29 dcembre 2003

* 86 M. Bellarbi et Randa Chaeni, mmoire de fin d'tude, rgime de l'intgration des


rsultats en droit fiscal tunisien , ISFF.

* 87 Note commune N 16 / 2001 p 227

* 88 Cozian, prcis de fiscalit des entreprises 2000-2001 , 24me dition, litec 2000, p
244

* 89 Loi N 2003-80 du 29 dcembre 2003, portant loi de finances pour l'anne 2004

* 90 Conformment la lgislation en vigueur, les sommes mises par les associs la


disposition de la socit en sus de leurs parts dans le capital ainsi que celles mises par la
socit la disposition des associs sont productives d'intrt un taux maximum de 8%
du montant des sommes dposes mme dans le cas o des intrts n'ont pas t
dcompts ou ont t dcompts un taux infrieur 8%. Les intrts ainsi dtermins
font partie des rsultats imposables des associs ou des socits selon le cas. Voir note
commune N 24 / 2004, p 142.

* 91 Article 31 de la loi 2002-101 du 17 dcembre 2002 portant loi de finance pour la


gestion de l'anne 2003.

* 92 Article 32 de la loi de finance prcite.

* 93 M. bellarbi et Randa chaeni, mmoire de fin d'tude, rgime de l'intgration des


rsultats en droit fiscal tunisien , ISFF, p 31.

* 94 Ben Kahla Mouna, le rgime de l'intgration fiscale des groupes de socits ,


mmoire de matrise en sciences comptables, ISG Sousse, 2003-2004.

* 95 Patrick Morgenstern, l'intgration fiscale , GRF, 2002, p 24

* 96 Maurice Cozian, op. Cit. p 246.

* 97 Hedi ben haddada, TD N 3, 2me semestre, exercice N 1, 3me anne fiscalit.

* 98 Article 411 du CSC

* 99 Selon l'article 58 du code de l'IRPP et de l'IS

* 100 Selon l'article 49 decies, paragraphe II du code de l'IRPP et de l'IS

* 101 Article 49 decies, paragraphe II du code de l'IRPP et de l'IS

* 102 Nasr Nabil & Amamou Yacine, mmoire de fin d'tude L'volution de la fusion en
Tunisie ; Aspect Juridique et Fiscal, 2005-2006

* 103 Hedi Ben Haddada, cours de l'impt sur les socits , ISFF 2006 / 2007

* 104 Nasr Nabil & Amamou Yacine, mmoire de fin d'tude L'volution de la fusion en
Tunisie ; Aspect Juridique et Fiscal, 2005-2006

* 113 Article 49 decies- paragraphe II du code de l'IRPP et de l'IS


114
Hedi Ben Haddada, cours de l'impt sur les socits , ISFF 2006 / 2007

* 105 Article 49 decies- paragraphe II du code de l'IRPP et de l'IS

* 116 Hedi ben haddada, TD N 2, exercice n 2, 2me semestre, 3me anne fiscalit

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