Fiscalit Directe

Impt sur le Revenu / Impt sur les Socits

FISCALITE DIRECTE DES ENTREPRISES MASTER1 DROIT DES AFFAIRES 2011 - RENNES1

Importance du droit UE/International Il n'est pas possible d'ignorer le droit de l'UE car la CJUE considere que l'adoption par un Etat membre de l'UE de regles fiscales selon le droit de l'UE cela lui confere une competence exclusive d'interpretation. Le resultat fiscal des entreprises en France est un resultat comptable corrige (rechercher resultat comptable et verifier le respect des regles comptables y compris les regles de l'UE quand elles sont applicables). Apres avoir verifie cette exactitude il faut corriger en ajoutant les charges non deductibles en France et en deduisant les produits non imposables. Art 38 quater Annexe 3 CGI impose le respect du PCG sauf disposition fiscale contraire. Nombre de normes comptables francaises ne sont que la reproduction des fameuses normes IFRS. Elles sont obligatoirement applicables pour la confection des comptes consolides des societes cotees. Cad la societe mere doit fournir l'ensemble des comptes de tout le groupe. Le resultat de groupe ne determie pas le resultat fiscal en France. Chacune des societes doit fournir une comptabilite conforme aux normes comptables francaises. Sachant que les normes comptbles francaises comprennent pour une grande partie les normes IFRS. Il faut aussi prendre en consideration de nombreuses directives comptables. Particulierement la 4e directive comptable de 1978 (25/07). Elle concerne la comptabilite des societes mais la France l'a etendue a toutes les regles comptables en l'introduisant dans le code du commerce(L123 s Com). Notamment en matiere de restructurtion, de flux transfrontaliers... La revue Droit fiscal a d'ailleurs cree une rubrique sur la jurisprudence de la CJUE en matiere de fiscalite. Il faut ajouter a cela les grandes libertes (etablissement, ciruclation de personnes, capitaux, services, biens...) et la prohibition des aides d'etat. Il faut egalement s'interesser aux differents accords internationaux ainsi qu'aux differentes conventions notamment la CEDH. De plus, celon la CJUE le juge interne peut(devrait) soulever d'office la non conformite. Et a tout cela il faudrait ajouter une bonne centaine de conventions fiscales... En France, l'exercice d'une profession independante releve soit de l'IR soit de l'IS suivant la forme juridique adoptee. 3

RAPPEL: L'Impot sur le Revenu IR est un impot personnel, general, direct(non repercutable) et progressif(depend d'un bareme). S'applique aux entrepreneurs individuels et aux associes d'une societe de personne non IS. Il s'applique a l'ensemble des revenus du foyer fiscal et pas seulement aux benefices, ces derniers ne constituant qu'une categorie parmi d'autres. Il faut les declarer dans revenus des professions independantes, a cote des autres revenus du foyer fiscal (revenus des capitaux mobiliers, revenus fonciers, plus-values des particuliers, plus-values professionnelles, traitements et salaires, pensions et rentes). Le foyer fiscal comprend eventuellement le conjoint/partenaire et enfants a charge! Donc les revenus de ces personnes suivant ces memes categories! Dans la mesure ou de tels benefices sont une simple categorie de revenus, l'entreprise individuelle n'existe pas juridiquement ou fiscalement. Elle n'est qu'un ensemble de moyens affecte a une activite independante. La creation de l'EIRL ne change rien car ce n'est qu'un patrimoine d'affectation. Les resultats de cette EIRL devront etre traites avec les autres revenus, sauf option pour l'IS (d'ou "l'interet" de l'EIRL). Permettra d'isoler le patrimoine affecte, ce qui existait deja comptablement. L'EIRL permettra d'opter progressivement vers l'IS; ce qui est interessant car il existe un taux reduit de 15% au lieu de 33,33%. Le terme d'entreprise est utilise pour designer l'entite, au sens large, exercant une activite professionnelle, tenue de tenir une comptabilite permettant de connaitre le resultat fiscal. Ce terme a donc un sens fonctionnel. Neanmoins le JAdm admet parfois l'autonomie patrimoniale de l'entreprise individuelle. Lorsqu'un entrepreneur individuel utilise un immeuble propre non inscrit au bilan, il a possibilite de deduire un loyer en charges comme s'il avait conclu un contrat de bail avec lui-meme. Sans une EIRL on ne peut pas concevoir ces relations entre patrimoines. S'agissant des societes de personnes il y a abstraction partielle de la personnalite morale des societes n'ayant pas opte pour l'IS. Elles sont imposables a travers chacun des associes. Le resultat sera donc fondu par parts dans les revenus de chacun des associes. Mais avant, les resultats sont determines au nom de l'entite concernee(la societe de personnes). Ensuite, si elle n'a pas opte pour l'IS, alors ce resultat comptable sera reparti fiscalement entre les associes, peu importe que les benefices soient distribues apres. Ils sont repartis soit en fonction des statuts, soit selon la part de chacun au capital. C'est un outil d'optimisation fiscale. La part de deficit de chacun va egalement s'imputer sur les autres revenus, d'ou une economie d'impots! C'est la que se trouve l'interet de ne pas opter pour l'IS en cas de situation deficitaire. 4

S'agissant des associes PP de societes non IS. Quelle categorie fiscale de rattachement? Categorie revenus des professions independantes, voire dans plus-values professionnelles. Concernant les deficits, tout depend de la forme sociale et de l'activite effectivement exercee. Si SNC, SCommandite, EIRL, SARL de famille, SCommerciale par la forme, il faut declarer en BIC. Si SCP, SPPL, en BNC Si GFA, GAEC, en BA Si les associes sont des societes de capitaux, il faudra ajouter leur part a leur propre resultat soumis a l'IS.

L'Impot sur les Societes IS est un impot personnel, direct, general et proportionnel(application d'un taux). Les societes de capitaux et assimilees sont personnellement redevables d'un impot specifique a leur resultat: IS au taux, en principe, de 33,33% avec taux reduit de 15% pour les PME dans la limite de 38 120 euros. Certaines plus-values des societes de capitaux sont purement et simplement exonerees. Quand une societe de capitaux cede des titres de participation detenus depuis au moins 2ans, il y a une exoneration partielle de 95%(5% sont a reintegrer). Il faut evaluer les titres cedes, il y a des frais de negociation, d'acte... Tout ceci est enregistrer mais le legislateur a preferer cette maniere de calcul des frais. Les societes dont le chiffre d'affaire atteint 7 630 000 euros et les societes non qualifiables de PME (cad capital social non detenu pour au moins 75% par PP) voient s'ajouter a l'IS une contribution sociale de solidarite (dite contribution Jospin de 1997) representant 3,3% de l'IS brut apres un abattement de 763 000 euros. Existait, entre 1995 et 2005 une contribution Juppe de 3% de l'IS. Il n'est pas impossible que ce type d'impot soit reintroduit ulterieurement... Cette imposition personnelle des societes de capitaux ou assimilees explique le regime d'imposition des dividendes verses aux personnes physiques. En effet ce sont des benefices deja impose! Donc non bis in idem, on ne taxe pas 2fois. D'ou un regime de faveur: depuis 2005 s'applique d'abord sur les dividendes verses aux PP un abattement de 40% puis un autre abattement de 1 525(pour personnes seules) ou 3 050 euros(pour couples imposables en commun). ATTENTION le credit d'impot est supprime a compter de l'imposition de 2010. Tout personne physique recevantdes dividendes peut se liberer directement de l'IR, cad echapper au 5

regime progressif(depuis 2009) en optant pour un prelevement liberatoire. Ce texte prevoit en faveur des contribuables domicilies en France, un prelevement liberatoire optionnel de 19%(18 avant). Et prelevement a la source, egalement, des cotisations sociales au taux de 12,3%(avant 12,1). Il faut bien reflechir avant d'opter pour le prelevement liberatoire car celui ci s'applique des le premier euro... Quel est le regime applicable aux dividendes percus par les societes IS? Il n'y a aucun regime special. On appliquedonc le taux normal. Seules les societes meres beneficient d'une exoneration optionnelle(il faut le demander) avec reintegration de 5%. Quelque soit l'impot,le resultat fiscal est toujours un resultat comptable(difference entre les produits et les charges de l'exercice au compte de resultat) corrige. Le resultat est le meme que la difference Actif-Passif au bilan. La comptabilite enregistre tous les flux sans distinction fiscale. Or, le CGI prevoit des dispositions particulieres (exoneration, taxation a taux reduit de certaines charges ou de certains produits). Il faudra donc corriger ce resultat comptable pour obtenir le resultat fiscal. Cela s'effectue sur le 2058A, la fameuse Liasse fiscale. Les memes regles de determination s'appliquent a toutes les entreprises (209 et 221 CGi prevoient determination suivant regles prevues aux entrepreneurs individuels sauf dispositions contraires).

TITRE 1 - LES BENEFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX Les BIC proviennent de l'exercice d'une activite commerciale ou assimilee. Art 34 CGI. Profession commerciale, industrielle ou artisanale. Cette notion de commercant depend du code de commerce. En fiscalite, la meme situation de fait appelle le meme traitement fiscal. Ainsi les regles des BIC vont s'appliquer aux commercants de fait. Exemple: une infirmiere s'est vue imposee au regime des BIC parce qu'elle avait embauche 8 autres infirmieres donc elle speculait sur le travail d'autrui. Concernant la notion d'autonomie du droit fiscal... certains ont fait le lien avec l'abus de droit en droit fiscal. C'est une idiotie! Il faut ajouter les activites commerciales par assimilation: -marchands de biens, bailleurs de locaux professionnels -anciens commercants donnant en location gerance leur fonds de commerce -bailleurs de titres de societe Il faut ajouter les activites commerciales par attraction. Article 155 CGI Application du regime des BiC en cas d'extension d'une activite commerciale a une activite non commerciale ou agricole. Cet article vient poser une derogationexpresse a 13-3 CGI. CE fait une interpretation stricte de CGI 155. Conditions: -complementarite (doivent appartenir au meme cycle economique. Doit exister un lien economique en amont ou en aval). Ex: industriel tenant une activite de conseil en gestion. Autre ex: agence de publicite ayant activite de conseil en publicite. Autre ex: Boucher ayant un elevage. Il faut une complementarite en temps et en revenus. -preponderance de l'activite commerciale.

CHAPITRE 1 - LES PRODUITS IMPOSABLES Articles 36 et 37 CGI precise que le produit imposable est celui constate a la cloture de l'exercice. Les articles 12 et 156 CGI prevoient la levee annuelle de l'IR. (206 et s CGI, idem pour IS). Cette regle de l'annualite de l'impot vient de l'annualite du budget procedant de la Constitution. Cette derniere prevoit que l'autorisation de lever l'impot n'est autorisee que pour une annee par le Parlement. Concretement l'activite se deroule sur plusieurs annees. Comment faire en sorte que le TP puisse imposer chaque annee les benefices faits? Il y a une obligation de fermer les comptes tous les 12mois. L122-12Ccom oblige a cloturer tous les 12mois. D'ou une regle comptable de specialite des exercices venant de la constitution. Seulement aucun texte ne precise, concernant les BIC, la date de debut et de fin(enfin...forcement 12mois apres). Le resultat imposable est donc le resultat constater a la fin du 12e mois. Selon la nature de l'activite, une entreprise peut avoir interet a ne pas cloturer le 31decembre. Il est possible de commencer l'exercice en cours d'annee. En general le resultat est a declarer avant fin avril. Chaque societe ou entreprise envoie sa liasse a la cloture de l'exercice. CGI 38-1: le benefice imposable est le benefice net, determine d'apres les resultats d'ensemble des operations de toute nature effectuees par les entreprises, y compris notamment les cessions d'elements quelconque de l'actif soit en cours soit en fin de l'exercice. Cette notion s'inspire du compte de resultat (synthese des grandes categories de l'exploitation). = Produits - Charges Le resultat doit etre le meme au bilan. Ce dernier totalise tous les biens et droits detenus par l'entreprise (actif) traduisant l'emploi des ressources (passif). Actif= actif immobilise (moyens d'exploitation de l'entreprise) et actif circulant (stocks, creances et tresorerie). Passif= capitaux propres (a restituer a la liquidation) et les dettes (CT/MT/LT). CGI 38-2: le benefice net est constitue par la difference entre les valeurs de l'actif net a la cloture et a l'ouverture de la periode dont les resultats doivent servir de base a l'impot diminuee des supplements d'apport et augmentee des prelevements effectues sur cette periode par l'exploitant ou les associes. L'actif net s'entend de l'excedent des valeurs d'actifs sur le total forme au passif par les creances de tiers et des amortissements.

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SECTION 1 - LES PRODUITS D'EXPLOITATION L'exploitation consiste a vendre des produits ou des services. Negociation, conclusion, execution. Compte tenu de la specialisation des exercices, se pose la question de savoir a quel exercice rattacher la conclusion en N et l'execution en N+1. Quelle est la date de rattachement? I- la determination de l'exercice de rattachement A- les regles de rattachement On peut exclure le paiement L123-4com, ainsi que la conclusion. Il ne reste alors que la date d'execution. C'est ce que dit l'article 38-2 bis CGI "les produits correspondant a des creances sur la clientele ou a des versements recus en avance sont rattaches a l'exercice aucours duquel intervient la livraison de biens de la vente ou opertation assimilee ou a l'execution de la prestation de services." En cas d'execution sur plusieurs exercices (CGI 38-2 bis a et b) il y a rattachement au fur et a mesure. Si la charge apparait a la date de remise materielle ou d'achevement de la PS, cela signifie que le comptable ou le fiscaliste a utilise la comptabilite d'engagement. Chacun peut, en effet, suspendre une execution si l'autre ne s'execute pas. Cette notion permet d'opposer la fiscalite des entreprises("d'engagement") a la fiscalite des menages("d'encaissement" dans la mesure ou les revenus ne sont imposables qu'a partir de la date d'encaissement effective ou possible). Cela signifie une fiscalite double pour les associes PP. B- le rattachement des operation sexecutees CGI 38-2bis distingue execution instantanee/successive 1- les contrats a execution instantanee a- les ventes CGI 38-2bis rattache chaque vente a l'exercice aucours duquel est intervenue la remise materielle. Il faut distinguer selon vente depart ou vente arrivee. V franco = produit realise qu'a la date de la livraison au lieu convenu. V arrivee = produit qd l'acquereur peut prendre possession de la chose. La remise materielle entraine une nouvelle creance acquise pour le vendeur et a une nouvelle dette certaine pour l'acquereur.

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En cas de versement d'acompte, y a-t-il une nouvelle creance? C'est une avance sur livraison a venir. Il n'y a pas de nouveau produit imposable ni de nouvelle charge deductible puisqu'il n'y a pas eu de remise materielle. La comptabilite oblige cependant a enregistrer ce flux de tresorerie en debitant un compte banque et en creditant un compte client. Le client va debiter un compte fournisseur pour constater la creance sur tel fournisseur. Cette creance va augmenter l'actif circulant mais il va diminuer de l'ecriture creditrice. Donc il n'y aura aucune incidence sur le compte de resultat. La clause de reserve de propriete importe peu mais doit etre mentionnee en annexe. Les ventes sous condition suspensive sont en attente donc pas de nouveau produit ni de nouvelle charge. Ainsi les ventes a l'essai ne peuvent etre enregistrees qu'apres approbation par le client. Les ventes sous condition resolutoire sont a enregistrer immediatement comme une vente simple. b- les prestations de services Le contrat de PS est instantane si l'execution a lieu en une seule fois. Il faut rattacher chaque PS a l'exercice d'achevement. Meme regle pour exe successive... 2- les contrats a execution successive Continue/discontinue a- execution continue Cad la fourniture repetee et reguliere des memes prestations. Ex: bail, assurance, pret, fourniture gaz, elec, eau... A chaque exercice il faut rattacher les loyers, interets courus durant l'exercice, peu importe la date d'exigibilite. De meme en matiere d'assurance. En cas de reglement d'avance, l'entreprise qui a recu la facture d'assurance en N pour N+1 enregistre une charge constatee d'avance afin de la neutraliser et la rattacher a l'exercice suivant. S'agissant des garanties d'entretien a 100% pour risque de panne ou deterioration. Prestataire s'engage a satisfaire son client peu importe la panne, eventuellement remplacement total sans cout supplementaire. A quel exercice rattacher cette garantie? Il faut avoir en vue la couverture durant 12

telle periode. Il faut rattacher a chaque exercice les mois durant lesquels le client avait la possibilite de faire reparer le bien. Permet d'enregistrer directement une provision pour risque d'un montant quasi egal au contrat. b- execution discontinue Cad PS donnant lieu a des interventions irregulieres. Ex du contrat d'entretien sans garantie totale. On applique la regle de l'execution materielle. On s'en tient aux facturations... c- execution par tranches S'agit de contrats de travaux se traduisant par des executions materiellement differentes et executees dans une certaine coherence dans l'ordre de realisation. Cas de realisation sur plusieurs exercices. 2solutions possibles: -soit attendre la realisation finale pour enregistrer un produit. Pb: que faire pendant l'execution du contrat? On enregistre des charges et en-cours...mais peut diminuer les dividendes a reverser! -soit enregistrer au fur et a mesure les tranches realisees. Le paiement s'effectue par tranches. Cela permet d'enregistrer une fraction du futur benefice, d'anticiper le benefice. C'est dangereux mais cela a pour avantage de constater des provisions. Il y a un risque pour associes et tiers de voir des benefices illusoires a cause d'un marche, par exemple, deficitaire! L123-21Ccom autorise sous condition l'enregistement des operations partiellement executees. C'est la methode de l'avancement. Conditions: +acceptation des tranches +realisation du benefice doit apparaitre certaine +benefice global de l'operation doit etre evaluable avec une securite suffisante Cela permet de constater une provision en cas de marche deficitaire. C- la production en cours Cad par ex: entrepreneur recoit commande, commence fabrication sans avoir acheve avant cloture de l'exercice. On ne peut donc pas enregistrer de produit car defaut de realisation. Mais il y a des biens nouveaux dans l'entreprise et des depenses passees en charge. Donc le montant des depenses en charge va trouver son equivalent en produit a travers les en cours pour le montant du prix de revient. II- l'evaluation des produits 13

Cela correspond a une dette chez le debiteur. A- evaluation des creances et dettes Enregistrement au prix mentionne sur facture. L123-18ccom. Les biens recus a titre gratuit doivent etre evalues pour leur valeur venale(s/ le marche). Les biens produits par l'entreprise = prix de revient. Ces valeurs d'entree ne subiront aucune modification dans le temps car il y a le nominalisme monetaire. L123-17com interdit tout changement des methodes d'evaluation d'un exercice a l'autre. En aucun cas il ne saurait y avoir reevaluation des produits, pour le moment, car la France n'applique pas les normes IFRS en la matiere. Il faut s'interesser a l'enregistrement d'une creance ou dette libellee en monnaie etrangere. L12333com prevoit enregistrement en euro et francais. Il faut donc conversion en euro des l'entree dans l'entreprise. Il faut tenir compte de la difference entre la date d'entree et la valeur a la cloture de l'exercice. Art 38-4 CGI impose une evaluation a la cloture de l'exercice en fonction de la valeur du dernier cours du change. En cas de variation, la valeur de la creance de la dette aura change. Donc plusvalue ou moins-value latente de change. Que faire de cette variation? L123-21com interdit d'enregistrer un simple espoir de gain. Seulement compte tenu de l'obligation d'evaluation en fin d'exercice, il y a bien une eventualite d'espoir de gain qui doit faire l'objet d'une information des tiers. Il faut en faire mention au passif du bilan dans un compte transitoire. Art 38-4 CGI assimile un espoir de gain de change a un produit realise. Seulement le resultat comptable ne tient pas compte de cet article. Il faudra donc ajouter le gain de change potentiel pour trouver le resultat fiscal. En cas d'ecart de change negatif, la perte de change potentielle vient dans un compte d'ordre a l'actif. Le principe de prudence (L123-20com) oblige a constituer une provision pour risque de change. Cela va apparaitre parmi les charges comptables de l'exercice. Art 38-4 CGI prend en compte tous les ecarts de conversion (positifs ou negatifs). La perte de change potentielle doit donc aussi etre deduite extra-comptablement. La provision de risque de change est ajoutee au resultat fiscal. Exemple: Benef comptable de 100 000 apres prise en consideration de provision pour risque de perte de change de 1 000. Quel est le benefice fiscal? 100 000. Les entreprises, travaillant en tout ou partie en devise etrangere, souscrivent un contrat d'assurance destine a couvrir les pertes de change eventuelles. Donc risque a provisionner seulement pour la 14

partie non assuree!!! Perte de change de 1 000 mais assurance pour 80%, l'assurance, en cas de perte reelle de 1 000, remboursera 800 donc le risque est de 200. Benef comptable 100 000 - perte de change relle 1 000 + provision supportee 200 = benef fiscal de 99 200. Les ecarts de change ne se compensent pas! Art L123-19com l'interdit! Les normes IFRS prescrivent l'enregistrement en juste valeur mais en France cela n'est pas suivi sauf pour les societes soumises aux obligations des comptes consolides. B- l'evaluation des stocks Toutes les choses necessaires a la production, a la mise sur le marche... Marchandises, matiere premiere, en-cours, emballages... Les stocks sont consideres comme des produits. Cela ne veut a priori pas dire qu'ils augmentent le resultat puisque leur cout de revient se trouve en charges. Seulement peut se poser un probleme concernant des choses fongibles achetees a des dates et prix equivalents. L123-12com oblige inventaire physique pour toute entreprise en fin d'exercice. Comment evaluer les stocks? L123-18et L123-20com prescrivent une evaluation au prix de revient. Cad cout d'achat ou de revient. Si la valeur actuelle sur le marche est inferieure au prix de revient il faut constater une depreciation. CGI 38-3 et 39 1 5. 1- evaluation au prix de revient a- produits achetes Prix achat (HT en pcp) + frais accessoires Les RRRO et escomptes diminuent le prix de revient. Le cout eventuel d'emprunt peut etre incopore au prix de revient. Enfin si la TVA n'est pas deductible il faudra l'ajouter au prix de revient. Choses fongibles ou interchangeabes. Deux methodes: -PEPS -ou Cout Moyen Pondere Exemple Cloture. Stocks 1 000 u d'un meme produit. Duree de rotation 2 mois. Achats des 2 derniers mois: 1 500 pour 150eur et 3 000 pour 200eur l'unite. 825 000 -peps: 1000x200=200 000 -cmp: 825 000/4 500 = 183,333. X 1 000 = 183 333. En droit comptable on ne peut pas changer de methode d'un exercice a l'autre. 15

b- produits fabriques par l'entreprise Tient compte du prix de revient reel. Cout mat prem + charges directes (ex des salaires, cotisations...) + charges indirectes (ex d'une part de l'elec, eau etc) Il faudra recourir a la comptabilite analytique. Il faut verifier que les couts non pas deja ete pris en consideration d'une autre facon. Il faut en fin d'exercice s'interesser au cours du jour. 2- l'evaluation au cours du jour A la cloture de chaque exercice, tout entrepreneur doit verifier si la commercialisation des elements en stock permettraient d'en tirer un prix egal au prix de revient. Sinon c'est une depreciation que le droit comptable oblige a enregistrer. Elle apparait au bilan en 3e colonne. La depreciation est deductible fiscalement. C'est la difference entre le prix de revient unitaire et le prix en fonction du cours du jour. Il est interdit de prendre en consideration les frais de remise en etat ou de commercialisation non engages. En effet le prix de revient prend en compte les frais engages pour l'acquisition du bien. Il est possible de provisionner des frais de remise en etat en vue de commercialisation mais ces frais ne sont pas deductibles. Art 39-1 5 CGI conduit a reintegrer cela au resultat comptable pour la determination du resutat fiscal. Exemple: stock 100 produits. Pu 200 ht, cours du jour 120, depreciation 80. Valeur d'entree = 200x100 Depreciation = 80x100 = 8 000. La valeur de 12 000 n'apparait donc pas directement. Il est possible de constituer une provision pour perte concernant les en-cours mais avec une deductibilite limitee.

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SECTION 2 - LES PRODUITS ACCESSOIRES I- les produits de placement Ex des loyers, dividendes, interets... Ces differents produits ne figurent dans le resultat professionnel que dans la mesure ou leur source est inscrite au bilan. La question se pose pour les entrepreneurs individuels car ils ont le choix d'inscrire ou non au bilan les biens et droits qu'ils jugent comme constituant l'actif professionnel. L'actif est un element du bilan. Le resultat pro est celui procure par l'exploitation des biens inscrits au bilan. Cette inscription traduit l'affectation. L'entrepreneur individuel a-t-il le choix et dans quelle mesure d'inscrire tel ou tel bien au bilan? Un immeuble inscrit au bilan va relever de la fiscalite des entreprises donc les loyers seront des BIC et non pas des revenus fonciers. Le choix de la mesure est donc important! A- la liberte d'affectation comptable 1- principe(s) les principes comptables obligent a inscrire au bilan les biens indispensables a l'activite. Tous les elements du fonds de commerce (materiel, marques, brevet, licence, creances pro, stock...). Pour les autres biens la liberte s'applique, ex immeubles, titres de societes, creances non pro... Le conseil d'Etat estime que les immeubles ne presentent un caractere pro que si au bilan. Donc liberte totale meme si absolument necessaire. Cependant la le fiscal et le comptable different. Pour les biens/droits au bilan, c'est le regime fiscal des societes qui s'applique. C'est donc une decision de gestion opposable a l'entrepreneur. Il ne peut pas ulterieurement dire que l'immeuble inscrit est non professionnel... il ne peut donc pas invoquer une erreur comptable. Seules peuvent etre rectifiees les erreurs comptables involontaires. Il n'y a pas de droit de repentir. Il arrive que certains se trompe volontairement pour ameliorer l'apparence des resultats. Ex de la SARL Intraco. Il en va de meme pour les decisions de gestion irregulieres. Delai de prescription en principe de 3ans. L169 LPF. Cela veut dire que le fisc peut controler et rectifier les exercices 2010,2009 et 2008 en 2011. Ce delai est ramene a 2 pour les entrepreneurs soumis au regime reel d'evaluation et adherant a la CGA (centre de gestion aggree). Ce delai peut aller jusqu'a 10ans en cas d'activite occulte. L123-19 al3 com. "Le bilan d'ouverture est le bilan de cloture de l'exercice precedent" Le bilan est intangible. En droit comptable, si une rectification comptable modifie un bilan cloture elle modifie le bilan d'ouverture suivant. C'est la correction symetrique des bilans. 17

La modification d'un bilan d'ouverture suppose la modification du bilan de cloture precedant. Une depense de 1 000 deduite a tort en frais generaux en 2007 doit modifier tous les exercices concernes (tous les bilans suivant). Il n'y a donc aucune modification du resultat comptable puisque les elements figureront aux deux bilans. Mais probleme... il faut faire en sorte que le bilan de cloture soit modifie en 2007 mais que le bilan de cloture de 2008 ne soit pas modifie. La jurisprudence etait ok sur le fondement de la prescription de 3ans. Donc on ne peut pas revenir en arriere donc on ne peut pas modifier 2007 ni ouverture 2008 mais cloture 2008 modifiable. CE 7 juillet 2004 a mis fin a cet artifice et l'adm fisc a obtenu un texte: article 38-4 bis CGI " l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit ... ne peut etre corrige des omissions ou erreurs entrainant une sous ou sur estimation de celui-ci." Cad qu'il est possible de rectifier les bilans suivants! Des creances ou dettes mal enregistrees pourront modifier le resultat des exercices non prescrits. L'intangibilite fiscale du bilan ne respecte donc pas l'intangibilite comptable du bilan. Art 38-4 bis CGI exclut l'intangibilite fiscale du bilan dans 3cas: -l'erreur commise plus de 7ans avant le premier exercice non prescrit; -l'amortissement excessif au regard de la duree admise par les usages lors de l'exercice prescrit; -l'enregistrement en charges de depenses d'immobilisation au cours de l'exercice prescrit. Dans ces 3cas on revient au droit comptable: il faut modifier tous les bilans. L'intangibilite fiscale du bilan ne va jouer qu'a l'encontre des erreurs d'enregistrement des stocks, creances, dettes, provisions et amortissements de biens non amortissables et des amortissements de biens sur une base excessive. La sanctions arrive a la fin! S'agissant des depenses d'immobilisation enregistrees a tort en charge lors d'un exercice prescrit, il y aura modification de tous les bilans concernes donc pas de redressement fiscal car pas de modification du resultat. Mais s'agissant des immobilisations amortissables les amortissement non comptabilises ne peuvent etre rattrappes. Les erreurs non visees par l'intangibilite fiscale demeureront sans incidence sur les resultats futures. Cad que les depreciations futures ne seront pas prises en compte. Ex. Pour un bien acquis en N-11 pour 60 000 puis inscrit en N et revendu pour 100 000. La plusvalue sera alors non pas de 40 000 mais de 100 000 entierement taxables! On ne tient pas compte du prix d'achat. L'intangibilite fiscale ne concerne que les biens effectivement inscrits au bilan. Il faut donc bien peser les pour/contre de l'affectation d'un bien non indispensable.

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2- limites: -les personnes morales ne disposent d'aucune liberte d'affectation. Ce n'est pas possible au regard du droit des societes. La seule solution pour isoler une fraction de biens est la filialisation. -pas de liberte d'affectation comptable a l'egard des entrepreneurs non tenus de tenir un bilan. Cad les micro-entreprises. (81 500 et 32 600) L'entrepreneur se contente alors d'enregistrer les entrees et sorties. Evaluation forfaitaire des charges 71% ou 50%. Le microBNC, si pas plus de 32 600 alors frais evalues a 34%. ATTENTION Option possible pour le regime reel d'evaluation! LME 4 aout 2008 a cree un versement liberatoire sur option de l'IR pour les regimes micro. Soit chaque mois, soit chaque trimestre. C'est interessant mais il faut verifier si le bareme liberatoire est plus interessant ou non que le bareme progressif. B- les produits d'investissement immobilier L'inscription au bilan entraine qualification de BIC. Tous les amortissements et frais d'entretien sont deductibles en charges pro. Si un exploitant se reserve la jouissance perso de tout ou partie d'un immeuble inscrit au bilan peut deduire les charges mais declarer en BIC la valeur locative. C'est une PASM a considerer comme un produit imposable. Pour eviter une deduction de charges superieure a la valeur locative declaree en BIC le legislateur prevoit une limitation des amortissements deductibles (a hauteur de la difference des loyers et valeur locative declaree; et les charges deductibles). Valeur loc 1000 Frais entretien, taxe fonciere etc 500 Deductibilite (1000-500) 500 Ce mecanisme de deduction limitee des amortissements s'applique de maniere plus generale a toute mise a dispo de biens de l'entreprise par l'exploitant au profit de tiers. La cession d'un immeuble inscrit au bilan va relever des plus ou moins-values professionnelles. Les plus-values professionnelles des entreprises dont les resultats relevent de l'IR sur des biens detenus depuis 2ans au moins supportent un impot au taux reduit de 16% pour la fraction a long terme. Sur tous les revenus du patr des pers relevant de l'IR s'ajoutent des prelevements a but social au taux de 12,3%. Globalement les plus values pro d'une societe IR font l'objet de prelevements pour 28,3%(16+12,3). 19

Le CGI exonere certaines cessions de biens immo des particuliers. Par exemple l'habitation principale. La cession d'un bien immo autre que residence principale par tout particulier beneficie d'un abattement de 10% par an a compter de la 5e annee. Donc exoneration de fait au bout de 15ans. Le taux d'imposition des plus-values des particuliers est de 19%. (Il etait de 16% en 2010). On ajoute les prelevements sociaux de 12,3%. Soit 31,3% au total. Est-ce que l'inscription au bilan entraine ipso facto la taxation de la plus-value professionnelle? Non, il est possible de beneficier d'un abattement. Depuis 2006 les immeubles d'exploitation beneficient d'un abattement de 10% par annee de detention au dela de la 5e annee. ATTENTION: ne vaut que pour la fraction a long terme. C'est donc moins interessant que l'autre regime. De plus certains impots prennent en compte l'actif du bilan donc il faut diminuer l'assiette de ces impots... L'absence d'inscription au bilan entraine l'application du regime des revenus fonciers. Si les RF ne depassent pas 15 000eur, art 34CGI prevoit abattement de 30% pour les frais. Ce regime n'est pas obligatoire. Il est possible de rejeter ce regime de deduction forfaitaire et d'ailleurs il faut le rejeter si les frais depassent 30%. En cas de travaux dans un immeuble donne en location il est preferable d'opter pour le regime d'evaluation reel. Art 31-1 CGI concernant les revenus fonciers. Dernier element de choix pour inscription ou non d'un immeuble: les deficits. Si la location d'un immeuble inscrit au bilan est deficitaire il faut appliquer le regime de droit commun des DIC. C'est l'imputation de tous ces deficits sur les autres revenus du foyer fiscal de l'annee. Ensuite sur les revenus des 6annees suivantes. S'agissant des deficits fonciers autres que ceux resultant des emprunts, ils sont imputables sur les autres revenus du foyer fiscal dans la limite de 10 700eur. Au dela de cette somme et pour emprunt n'est imputable que sur les RF des 10annees suivantes CGI156 I. C- les produits d'investissement mobilier 1- les dividendes Quel est le regime applicable aux dividendes des particuliers? -soit declaration parmi revenus imposables du foyer fiscal avec abattement de 40% puis de 1525 ou 3050eur plus les prelevements de 12,3%; -option pour le prelevement liberatoire de l'IR au taux de 19% plus les prelevements de 12,3%. 20

Les dividendes provenant d'une societe non IS. AdmFisc autorise la deduction extracomptable du montant des dividendes pour les soumettre au regime des particuliers dans la categorie revenus mobiliers. Cad 40% etc mais pas de prelevement liberatoire. 2- les interets de creance Regime specifique en faveur des interets a taux fixe non inscrits au bilan. Beneficient du prelevement liberatoire de 19%. Note - l'inscription au bilan de n'importe quel titre interdit le prelevement liberatoire mais seulement extourner des resultats. Cela permet d'imputer des credits d'impots eventuels attaches aux interets. La recommandation demeure de ne pas inscrire au bilan. 3- les interets de comptes d'associes bloques Il s'agit d'interets percus a raison de la mise a disposition d'une societe d'une somme en avance par associe moyennant interets. S'il s'agit d'une PP agissant comme particulier, peut opter pour le prelevement liberatoire au taux de 19%. Encore faut-il ne pas avoir inscrit la creance a son propre bilan. Autre avantage: si le compte d'associe est bloque (cad associe engage a incorporer au capital de la Ste a laquelle il participe en percevant tjrs des interets) il peut opter pour le prelevement liberatoire mais aussi de refuser pour beneficier des abattements. II - Les produits occasionnels -abandons de creances -idemnites -subventions A- les remises de dette En gros c'est taxable pour les entreprises. L'abandon de creance au profit d'une entreprise diminue le passif de l'entreprise. Or si le passif diminue, l'actif net augmente puisque l'on applique la comptabilite d'engagement. Donc cela augmente le revenu imposable et du cote du creancier cela diminue le resultat imposable par baisse de l'actif circulant. Cependant le legislateur se mefie... c'est pourtant le juge administratif qui posa une limite. Il distingue entre une operation de financement ou de survie. 21

1- operation de survie Si abandon de creance impose ou accepte en cas de procedure collective... s'agit manifestement d'une situation deficitaire du debiteur. Il est donc deductible par le creancier. Du cote du debiteur c'est un produit imposable mais compte tenu de la situation il ne sera qu'une simple reduction du deficit et non impose. En dehors de la procedure collective, si le debiteur est en deficit, le creancier qui abandonne une creance pourra deduire cet abandon en pertes dans la limite de la situation deficitaire et seulement s'il est en relation d'affaires avec le debiteur. S'il n'est pas en relation d'affaires avec le debiteur c'est, pour le Conseil d'Etat, un acte anormal de gestion. Sinon c'est un acte normal de gestion parce que le creancier espere ainsi aider le debiteur a se redresser dans la perspective de nouvelles commandes. En dehors de la relation d'affaires il est aussi admis par le juge administratif que l'abandon soit deductible pour le creancier au profit d'un debiteur deficitaire quand il detient des titres de la societe de son debiteur en echange d'une avance faite. En effet il attend que la societe se redresse et valoriser ses titres. Le CE prend en consideration la situation du debiteur et les liens commerciaux entre le debiteur et le creancier. Il est impossible d'envisager a priori les avances au sein d'un goupe sans relations d'affaires mais dans l'interet du groupe. Toutefois on a vu le CE admettre la deduction d'une aide accordee a une sous filiale pour prevenir de graves difficultes financieres... Raisonnement: si la Ste mere n'avait pas aide la sous filiale les titres auraient perdu de la valeur et cela aurait affecte la Ste mere. Donc elle avait un interet direct a aider la sous filiale. Cependant le CE n'admet pas la deduction d'une depreciation pour perte de valeur de ces titres puisqu'en abandonnant la creance elle a redonne de la valeur a ces titres. La future prise de participation. Elle peut justifier un abandon de creance. Pas de relations d'affaires donc le juge devrait dire 'pas de deductibilite' pourtant on a vu le juge autoriser. En fait le creancier faisait un acte de gestion normal CE 30 mai 2007 n285775. CA Paris 1er octobre 2007 Draviall. Aide a une societe du meme groupe sans relation avec elle. Pourtant admission de deductibilite en pertes, car avait un gros interet a travers des productions complementaires et de meme clients. Cependant ce sont quelques exceptions...

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La deduction de cette remise de dette suppose de respecter l'interet de l'entreprise (du creancier). Si le debiteur n'est pas en deficit ou si pas de relation commerciale. Bref aucun interet a abandonner. Alors il ne peut pas deduire en perte mais le debiteur est imposable car son passif diminue. Neanmoins il existe une solution specifique aux groupes... 2- l'operation de financement CGI 216 A "en cas d'abandon de creance transforme en supplement d'apport par le debiteur avant la cloture du 2e exercice suivant, le debiteur n'aura pas a constater de supplement de produit imposable." Le capital du debiteur sera augmente du montant de l'abandon de creance. Mais pour le creancier l'apport n'est pas deductible. B- les indemnites S'agit ici de savoir comment traiter fiscalement les indemnites percues par les entreprises. Tout depend du motif... -Si compense une disparition de stock, elle se substitue au stock donc sera imposable. -Si compense une charge deduite, la charge etant deductible la compensation viendra en produit car elle n'existe pas. -Si compense la disparition d'une immobilisation a la suite d'un sinistre.. il faut appliquer le regime des +/-values pro. S'il s'agit d'un entrepreneur individuel 16%, si Ste IS pas de regime de faveur. C- les subventions Note - la liberte d'affectation comptable va prendre fin en 2012. 1- les subventions d'equilibre ou de fonctionnement =aides conjoncturelles pour aider financierement une entreprise exposee ou non a des difficultes financieres. Subvention d'equilibre est delivree par une collecivite publique ou entreprise privee en fin d'exercice De fonctionnement, delivree pour un service precis. Sont imposables immediatement au taux normal sauf en R et D (etalable sur 5ans) 2- les subventions d'equipement 38-2 CGI, sont dans le resultat imposable. Cependant possible d'etaler, sous certaines conditions, art 23

42 septies CGI: -accordee par une collectivite publique -destinee a financer acquisition ou immobilisation determinee comptabilite prend en compte l'etalement de l'imposition. Cependant c'est optionnel et il n'est pas toujours interessant d'opter. Si l'entreprise a un resultat beneficiaire important il est preferable d'opter afin d'eviter une augmentation ponctuelle de son benefice imposable. Si situation beneficiaire modeste ou deficit, il faut reflechir! Le rejet de l'etalement est susceptible d'ameliorer l'image financiere. Enfin en situation deficitaire il ne faut surtout pas opter pour l'etalement! Il faut faire une decision de gestion! Il n'est donc pas possible d'invoquer l'erreur. Comment etaler? Il faut distinguer selon le type d'immobilisation... a- subvention financant une immobilisation non amortissable =prix de revient n'est pas deductible en charges durant toute la duree normale d'utilisation. Il faut rechercher une clause d'inalienabilite. Si ok, il suffit de repartir le montant suivant le nombre d'annees d'inalienabilite. Si pas de clause, l'imposition etalee a lieu sur 10ans. En cas de cession d'un bien non amortissable finance par une subvention d'equipement avant expiration de la duree d'imposition de la subvention, il faut reintegrer le solde effectivement imposable. b- subvention financant une immobilisation amortissable =prix de revient deductible en charges durant toute la DNU. Le montant a integrer chaque anne dans le resultat comptable est calcule en proportion des amortissements pratiques. Montant de dotation aux amortissements / DNU C'est une decision de gestion a prendre...

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SECTION 3 - LES PRODUITS OU DEFICITS EXCEPTIONNELS C'est lorsque une immobilisation quitte le bilan. La difference entre la valeur de sortie et la valeur comptable nette est une plus ou moins value professionnelle. S'agissant d'une plus-value, augmente tresorerie ou participe a reinvestissement. D'ou l'idee qu'il ne faut pas imposer les plus values au taux normal pour ne pas reduire les capcites d'autofinancement. Existait un regime favorable d'imposition des plus values. Cependant, le legislateur a supprimer l'imposition a taux reduit des plus values des Stes IS avec neanmoins la mise en place d'un regime de taxation reduite notamment concernant les plus values immobilieres ou sur titre de participation. seuls les EI et associes PP de Ste Non IS beneficient d'un regime d'imposition reduit des plus values pro a long terme. I- le regime general des plus ou moins values professionnelles A- definition des plus ou moins values Art 39duodecies CGI soumet "les plus values provenant de la cession d'elements de l'actif immobilise a des regimes distincts suivant qu'elles sont realisees a court ou a long terme." Cession= seules les plus values realisees sont taxables. Pas les plus values latentes(sauf txt contraires). 1- plus/moins values realisees L123-18 et 21 Ccom interdisent d'enregistrer un simple espoir de gain. "Cession d'elements de l'actif immobilise"? a- une immobilisation =bien affecte durablement a l'entreprise pour exploitation. La valeur de l'actif augmente. L'exploitant renonce a mobiliser juridiquement tel bien durant un certain temps afind'en tirer des revenus. Peu importe la duree effective. Il faut s'interesser a l'intention de l'exploitant. Depuis tres lgtps, JurisP estime que delai de plus d'1an d'exploitation. Legislateur=reforme comptable 2002 confirme cette duree. Arrete comptable 27 dec 2002 a modifie la def des actifs ainsi que regles de constation des pertes de valeur et risques, de meme pour les frais d'entretien et de grosses reparations. = provient des normes IFRS. 25

Selon l'ex-CNC, fusionne avec le CRC pour creer l'ANC en 2009, sont a enregistrer a l'actif toutes ressources que l'entite controle du fait d'evenements passes et susceptible de procurer des avantages eco futurs. "Controle" = maitrise economique et obligation de supporter tous les risques. Cad comme un proprietaire. Selon le PCG (211-1 et 311-1) un actif doit etre enregistre a 4 conditions cumulatives: -actif identifiable -bien/droit ayant valeur eco positive traduite par avantages eco futurs -bien/droit controle par l'entreprise(propriete/titularite). = droit subjectif. -bien/droit doit pouvoir etre evalue avec une fiabilite suffisante Pour l'adm fisc le controle decoule de la maitrise de l'utilisation du bien et couts assumes + responsabilite assumee en cas de dommage. En resume les actifs sont des biens ou droits dont l'exploitation definitive procure des revenus bruts. Cela signifie que les biens detenus en vertu d'un Ct de bail ou credit bail ne sont pas immobilisables car pas de caractere definitif. A l'egard des biens corpo la condition de propriete demeure. Quid des biens incorpo? Le contrat d'une certaine duree, cessible, peut-il etre immobilise au titre d'une creance? La propriete ne pose pas de probleme. Fds commercial = clientele. Le fds de commerce n'est jamais immobilise. Il est enregistre a travers ses composants. Question concernant les droits n'ouvrant pas acces a la propriete mais conferant une exploitation exclusive. Ex brevet, licence, concession... peut-on immobiliser la creance nee du contrat d'exploitation exclusive? Meme question concernant mandat de gestion exclusive... Bien avant la reforme comptable de 2002, le droit comptable a toujours admis en immobilisation de simples creances. Des lors que le beneficiaire du contrat detient un droit exclusif, cessible, source reguliere de profit, c'est immobilisable. 211-3 PCG "immobilisation incorpo = separable des activites de l'entreprise (cad alienable) ou si elle resulte d'un droit legal ou contractuel meme si ce droit n'est pas transferable ou separable." Le droit civil reconnait le caractere temporairement indisponible de certains biens, donc ce n'est pas une invention. Cependant pas immobilisation qd simple droit de location car pas exploitation exclusive. Selon adm fisc ne sont pas des immobilisations, Ct location/credit bail sauf a repondre aux criteres de la JurisP CE Sife du 21 aout 1996. Selon cet arret il faut immobiliser et non deduire en charges les frais correspondant a des contrats cessibles dotes d'une perenite suffisante et source reguliere de profit. Le CE ne fait qu'appliquer la definition d'immobilisation et ne fait que reprendre les criteres 26

de l'immobilisation. Comme n'importe quel outil d'exploitation le Ct doit etre cessible, etre durable... La difficulte reside dans la cessabilite... en droit commun le Ct est cessible soit parce que la loi ou le Ct le prevoit sauf volonte du cede. JurisP CE a evolue. A priori pour le mmt il faut verifier si clause de cessabilite. Le Ct doit etre source reguliere de profit. Le Ct doit procurer des revenus, tout comme une machine... s'agissant du ct de credit bail la question peut serieusement se poser. L'immobilisation du credit-bail semble tout a fait envisageable... USA s'interessent a la personne qui utilise la chose et c'est tout. Mais c'est une autre approche. S'interesser a la substance c'est le sens des normes IFRS. Actuellement en France, les immobilisations comprennent tous les biens et droits evaluables en argent, cessibles et constituant des moyens durables d'exploitation. b- une immobilisation formelle Cad une veritable inscription au bilan ou au tableau des immobilisations pour les entrepreneurs non tenus de tenir un bilan. Actuellement la question se pose a propos des bien immeubles, des titres de societes non indispensables a l'activite et des creances non pro. c- une cessation de l'immobilisation Art 39 duodecies CGI Cessation = alienation, transfert de propriete au sens large! S'agissant des autres evenements se traduisant par une sortie de bilan, le regime des plus/moinsvalues pro s'applique-t-il? Oui, telle est la position du juge administratif prenant en compte la volonte du legislateur. Sortie de bilan= pas de plus value. Par exemple en cas de partage de communaute avec maintien par l'exploitant au bilan, il n'y a pas de sortie de bilan donc pas de taxation. Cependant le conjoint coexploitant qui se retire est taxable sur les biens sortant du bilan. Enfin pas de cessation d'immobilisation par le seul apport en jouissance d'un fonds, notamment un fonds liberal, pour une duree determinee. Sans txt spe, l'absence de constatation de sortie de bilan exclue toute taxation. 2- les plus/moins values latentes = valeur sur marche - valeur comptable nette 27

La taxation suppose une mesure speciale. Parmi les +/- values latentes autres que les gains de change on peut evoquer la reevaluation libre permettant de reactualiser la valeur comptable des immobilisations comptables et financieres. Art 38-2 CGI, des lors que constate elle est taxable au taux normal. La reevaluation libre est interessante dans 2 cas: -pour faire apparaitre les plus values latentes en presence d'un deficit pour ameliorer l'image financiere -pour augmenter la base amortissable des immobilisations amortissables La reevaluation libre est indispensable avant une restructuration d'une entreprise en deficit. En cas de deficit de l'absorbe il faut reevaluer afin de purger d'eventuelles plus-values. L'enregistrement des biens apportes par la nouvelle strucure depend du sens de la restructuration. S'il s'agit d'une fusion a l'envers-une faible absorbe une forte- ou fusion entre societes liees, ce n'est pas une vraie restructuration selon le droit comptable. Alors les apports sont enregistres pour la valeur comptable chez la societe absorbee. Note - mesure temporaire concernant Stes IS concernant la reevaluation libre d'immeubles ou de titres de Ste a preponderance immo realisee entre 1er janv 2004 et 31 dec 2009 : taxation au taux reduit de 19%. B- determination des plus/moins values pro = valeur de sortie - valeur comptable nette 1- la valeur de sortie En cas de vente = prix de vente - frais directs (ex des commissions) Valeur d'apport Indemnite d'expropriation ou d'assurance En cas de donation, de succession, de cessation d'activite ou de prelevement personnel ce sera la valeur sur le marche(cad la valeur actuelle). En cas de mise au rebus c'est une moins value car la valeur est nulle. 2- la valeur comptable nette a- valeur comptable nette des biens non amortissables 28

C'est le prix de revient b- VNC des biens amortisables VNC = Prix de revient - ensemble des amortissements C- l'imposition des plus ou moins values professionnelles Ste IS = tx normal spe 33,33% sauf dispo spe EI et associes PP des Ste non IS = depend de CT/LT 1- la distinction CT/LT La sortie de bilan d'une immobilisation entree depuis moins de 2ans entraine toujours une plus ou moins value a CT. +de 2 ans il faut distinguer amortissable/non-amortissable: -non amortissable detenu depuis au moins 2ans jour pour jour, la plus ou moins value est toujours a LT. -amortissable detenu depuis au moins 2ans jour pour jour, la plus value est a CT a hauteur des amortissements pratiques. Au dela elle est a long terme. La moins value sur bien amortissable est toujours a CT quelque soit la duree de presence car s'expique par une insuffisance d'amortissement. 2- consequence de la distinction CT/LT A la cloture de chaque exercice il faut determiner d'une part la +/- value nette a CT de l'exe puis nette a LT de l'exe. Il faut faire 2 comptes en T avec plus ou mois value CT et LT. a- la plus ou moins value nette a CT Les Stes IS doivent l'impot au tx normal sur leurs plus values, seules les Stes IR beneficient d'un regime amenage. La plus value nette CT de l'entreprise IR est soumise au bareme progressif de l'IR. Neanmoins il est possible d'etaler sur 3 ans (39 quaterdecies CGI). ATTENTION tout est fondu dans le resultat comptable! En cas d'option il faut donc corriger le resultat comptable pour determiner le resultat fiscal cad extraire les 2/3 de la plus value la premiere annee et ajouter 1/3 les 2annees suivantes. L'etalement sur 3 ans n'est interessant qu'en cas de situation beneficiaire. Pour une plus value nette 29

CT a 90 000. Entreprise degage un deficit de 100 000. Si l'entrepreneur opte pour l'etalement cela veut dire qu'il va falloir enlever 2/3. Le deficit fiscal sera alors de 160 000. b- la plus ou moins value nette a LT = toutes les plus values a LT - toutes les moins values a LT Alpha - PVN LT Taxation au tx reduit de 16% avec prelevements 12,3% pour les Stes IR. Rappel - PV LT sur immeubles d'exploitation, 151 septies B CGI prevoit un abattement de 10% au dela de la 5e. Jusqu'a la 5e annee application du regime general cad pour la fraction CT il faut la fondre avec les autres PV CT. Compte tenu de cette taxation reduite, il faut proceder a un retraitement du resultat comptable. Toutes les PV sont fondues dans le resultat comptable. Pour parvenir a imposer a tx reduit PVN LT il faut l'extraire du resultat comptable pour permettre ue imposition a part dans la categorie PV pro. Exemple: benef comptable 100 000 comprenant PVN LT 10 000. Benef fiscal = 90 000 et PV 10 000 Deficit comptable 100 000 apres PVN LT 10 000. Deficit fiscal = 110 000 avec PV a part de 10 000 effectivement taxable a 16%+12,3% Deficit fiscal de 110 000 est imputable sur tous les revenus du foyer fiscal et des revenus des 6 annees suivantes. Il est possible de renoncer au tx reduit, cad d'imputer la PV sur le deficit. Il y a la un choix de gestion a faire. Un deficit fiscal de 110 000 est imputable selon un bareme. Donc imputer PV LT sur deficit fiscal est une perte d'une economie d'impot. Si l'imputation est choisie, elle doit se faire euro pour euro et il faut un deficit fiscal au moins egal a la PV. Beta - la MVN a LT S'impute sur les PV LT des 10 exercices suivants au fur et a mesure de leur realisation. Il faudra proceder a un retraitement fiscal car la MV aura eu pour effet de diminuer le resultat comptable alors que c'est imputable fiscalement que sur des PV taxables. Il faut reintegrer la MVN LT dans le resultat. Exemple: MVN LT 10 000. Benef comptable de 100 000. La moins value a neutralise 10 000 euros 30

donc le benefice fiscal est de 110 000 a declarer avec a cote une MV pro de 10 000. Deficit comptable de 100 000 apres enregistrement de MV 10 000. Deficit fiscal est de 90 000 a declarer avec a part une MV de 10 000 imputable sur les PV de meme nature. II- regimes speciaux des P/MV pro A- les titres de portefeuille CGI 38-5 / 39-1 5 / 39 duodecies a 39 quindecies / 209 OA CGI Annexe 3 38 septies et octies Le CGI s'interesse aux P/MV latentes et aux PMV realisees 1- les P/MV latentes sur titres a- PV latentes sur titres Stes IS detenant titres OPCVM doivent a la cloture de chaque exercice evaluer ces titres d'apres la valeur liquidative. L'ecart positif est immediatement imposable au tx normal. L'evaluation doit s'effectuer par categories de titres de meme nature. L'idee est de penaliser les societes preferant les titres hautement speculatifs. Il faut ajouter au resultat fiscal. b- MV latentes sur titres A la cloture de chq exe il faut evaluer tous les B et droits. Il faut constater cette depreciation par une dotation en depreciation venant diminuer le resultat comptable. Or le droit fiscal prend en compte tous les ecarts, positifs ou negatifs... Il faut deduire extracomptablement la perte de valeur et reintegrer la depreciation constatee en comptabilite. Alpha - evaluation des titres de portefeuille en fin d'exerice S'effectue par groupes de titres de meme nature en distinguant titres de placements et titres de participation - titres de placement Detenteur n'a qu'un objectif a tres CT donc vient en actif circulant. Leur evaluation va prendre en 31

consideration la valeur d'origine et la valeur actuelle. -titres de participation Acquis pour exercer une influence dans la societe emettrice. Viennent en immobilisation financiere. Le PCG pose des presomptions de distinction. Sont des titres de participation les titres dont la possession durable est utile a l'entreprise par le controle confere. Presomption simple a l'egard des titres OPA/OPE ou ceux representant au moins 10% de la societe emettrice. Cependant la presomption n'empeche pas d'inscrire en actif circulant. Fiscalement il suffit une detention de 5%. Comment evaluer en fin d'exercice les titres de participation? Il faut avoir en vue ce que sont des titres de participation. Ce sont des titres permettant d'influencer la societe emettrice = bloc de controle. Donc ceux qui veulent prendre le controle sont prets a debourser plus que la valeur boursiere. Il faut comparer ces deux valeurs! (Prix d'acquisition et prix qu'accepterait de debourser qqn cherchant a influencer la Ste) Note - les frais d'acquisition des titres de participation doivent etre inclus ds le prix de revient. CE 23 decembre 2010 a propos des frais de cession de titres. Il faut distinguer entre les frais preparatoires (exemple des frais d'evaluation) et les frais de transaction -preparatoires peuvent ouvrir droit a deduction au titre des frais generaux Mais il faut verifier s'il ne s'agit pas d'une operation patrimoniale ou si les couts ont ete integres dans le prix de cession. -transaction, il faut verifier dans quelle mesure ils se rattachent aux frais generaux. Ensuite il faut verifier si operation patrimoniale ou si integres dans le prix de gestion. Operation patrimoniale = quand la PV est distribuee en dividendes Les frais d'acquisition peuvent etre amortis sur 5ans. Cad qu'ils ne sont pas deductibles tout de suite du resultat imposable. En cas de cession avant amortissement complet des frais d'acquisition il y a diminution de la PV. C'est important car cela influence la quote part de 5% donc plus la PV est importante plus la quote part est importante. Beta- les csq d'une evaluation des titres de portefeuille Les PV latentes n'ont en pcp aucune csq sur le resultat car interdiction d'enregistrement sauf dispo fiscale contraires. 32

En revanche la MV latente oblige a constater cette depreciation, laquelle est une charge en principe deductible. Sauf lorsqu'il s'agit de titres de participation de Ste IS. Car les PV sur titres de participation IS sont exonerees. S'agissant des entreprises IR, il faut distinguer entre placement ou participation. -depreciation des titres de placement +Si titres de placement de Stes IS, comptablement et fiscalement deductibles. De meme sur tous les autres titres ne beneficiant pas du regime des titres de participation. +Si Stes IR, la provision pour depreciation de titres de placement est traitee comme une MV LT. En cas d'evaluation posterieure positive, la provision devient sans objet et est donc reintegree aux produits de l'exercice comptable mais fiscalement c'est une PV LT. Parallelisme des regles... Exemple: Entrepreneur individuel ou SA qui a inscrit en actif circulant 300 titres de meme nature. L'EI releve des P/MV pro sur la depreciation comptable ou P/MV comptable de la cession de ses titres. La SA releve de l'IS. Mais la Ste IS peut soumettre au regime des P/MV pro des titres de participation si OPA/OPE ou 5% du capital de l'emetteur. Donc isolation comptable possible. Considerant que ces 300 titres sont de placement. Acquis: -150 titres le 2 janvier N-2 au pu de 200 = Prix de revient de ce groupe de titres: 75 000 En decembre N-1 le cours moyen boursier atteignait 180eur. La valeur actuelle etait alors de 300x180 = 54 000eur. Or le prix de revient est de 75 000. D'ou une depreciation de 21 000. Le droit comptable imposait la constitution d'une provision de 21 000. Supposons que pour l'exercice comptable N-1 il y avait un benefice comptable de 500 000eur avec aucune operation exceptionnelle pour cet exercice. Entrepreneur individuel C'est une MV LT. Benef fiscal= 500 000 + 21 000 = 521 000. A declarer une MVN de 21 000 et on attend qu'apparaissent des PV LT dans les 10 exercices suivants. SA La depreciation de 21 000 est deductible. Elle vient neutraliser des produits imposables au taux 33

normal. Le benefice fiscal est 500 000. Exemple 2. En decembre N le cours moyen boursier est de 220. Donc une valeur de 300x220=66 000eur. La valeur historique etait de 75 000. La depreciation de l'annee precedente devient injustifiee pour 21 000 - 9 000. Autrement dit elle doit reintegrer 12 000 parmi les produits. Le benefice comptable N est de 400 000. Quel est le resultat fiscal? Entrepreneur individuel La reintegration de 12 000 doit etre traitee comme une PV LT pro. 400 000-12 000 = 388 000 de benefice fiscal taxable au taux normal. La plus value ne sera pas taxable car il reste 9 000 a imputer sur les 9exercices suivants. ATTENTION car s'applique pour les associes PP de Ste de personnes. SA Titres de placement, aucun regime spe. Elle a du reprendre une depreciation pour 12 000. C'est un produit imposable au taux normal. 2- depreciation des titres de participation Depuis 2006 il faut distinguer les entreprises IR des Stes IS. Pour IR les titres de participation sont traites comme pour les titres de placement: P/MV pro Pour IS, exoneration explique que les depreciations sur titres de participations ne soient pas deductibles. Elles doivent etre reintegrees au resultat. Toutefois, dans la mesure ou les PV sur les titres de Ste a preponderance immo st taxables, les depreciations sont deductibles. Cad traitement de la depreciation comme une MV pro. Ste a preponderance immo = ste dont l'actif est constitue a au moins 50% d'immeubles ou de droits de nature immo. Les titres de ste a preponderance immo subissant une perte de valeur ouvrent droit a deduction de la depreciation mais seulement pour la part afferante a tous les titres a preponderance immo. Il faut distinguer en comptabilite selon le regime fiscal applicable. 2- les P/MV realisees sur titres Rappel: Stes IS = impot tx normal sur PV sur titres autres que titres de participation(sauf sur titres de Ste a preponderance immo). Taux reduit: titres de participation de Ste IS autres qu'immo et toutes EI est assimiles 34

a- conditions CGI 39 duodecies 6 et CGI 38 octies Annexe 3 Deux conditions: -inscription au bilan depuis au moins 2 ans pour tout ou partie des titres cedes. Il suffit que ok pour certains d'entre eux. Les titres des Stes IS non inscrits au bilan comme titres de particip peuvent beneficier d'un regime de faveur si inscrits au bilan dans cette categorie speciale. Tient compte des dates d'acquisition. S'agissant EI et assimiles: valable pour tous titres des qu'une partie des titres cedes est detenue depuis au moins 2ans b- calcul sr les P/MV de cession S'effectue en fonction des dates d'acquisition (a partir de la plus ancienne). Cependant il est possible d'utiliser le prix moyen pondere. Exemple: 300 titres dont 150 en janv N-2 pour 200 et les autres en oct N-1 pour 300. Supposons que ce sont des titres de participation. Provision de 21 000 passee en N-1 Supposons que, debut fev N, 200 titres sont cedes au pu de 350. Selon que EI ou SA:

-EI Il faut d'abord calculer les P/MV selon PEPS. PV de 22 500. Il s'agit de titres detenus depuis plus de 2ans jour pour jour donc PV a LT. Il reste 50 titres. 50x300 15 000 350x50 17 500 Pv = 2 500 En fin d'exercice, il reste parmi les 300 titres 100. Le cours moyen boursier est de 220. Vo = 100x300 30 000 V fin dexe 100x220 22 000 MV = 8 000 Pas de depreciation car provision initiale de 21 000. Cette provision devient sans objet pour 21 000 - 8 000. 35

Donc pas de nouvelle provision ET injustifiee pour 13 000. Il faut la reprendre en compta en produits. C'est fiscalement une PV LT. Si on suppose aucune autre operation exceptionnelle: -CT: plus value nette CT de 2 500 dont l'imposition peut avoir lieu sur 3 ans. S'il y a interet il peut donc la diviser par 3. -LT: il y a la PV LT de cession de 22 500 + reprise de provision de 13 000 donc PV Nette LT = 35 500 a extraire du resultat comptable pour determiner le resultat fiscal. Donc RC - 35 000. 21 000 s'imputent sur les exercices suivants, donc 35 000 - 21 000. Ne restent imposables que 14 500 au tx reduit de 16% plus les prelevements a tx de 12,3%.

-SA Si on suppose titres de participation, la PVNette de 22 500 est taxable au tx normal. Plus value de cession de 22 500(la reprise de provision sr titres de participation n'entraine pas de modifications fiscales pour la Ste IS donc pas 35 000). La PV cession est exoneree. Calcul selon prix de revient moyen pondere. ((150x200)+(150x300)) / 300 = 250 Repartition en fonction de chaque acquisition: Formule: nb de titres cedes x (nb de titres acquis a chq date/ total des titres de meme nature) Pour 100 titres acquis en N-2: 100x(350-250) = 10 000 de PV a LT 100x(350-250) = 10 000 de PV a CT En l'espece cette methode augmente la PV a CT ce qui n'est pas interessant car elle est taxable au tx normal. Stes IS doivent en outre une contribution sociale sur le benefices de 3,3% de l'IS brut. Lorsqu'une PVLT est taxable, elle peut etre imputee sur les MV de meme nature durant 10ans soit sur benefices pour la totalite. LF pour 2011: article 13 P/MV cession par une ste IS a une entreprise liee de titres de participation 36

detenus depuis moins de 2ans est mise en suspend d facon obligatoire si la cession genere une MV. Csq: la st cedante ne peut donc plus imputer sur ses produits imposables. Mise en suspend facultative qd PV jusqu'a la detention de 2ans jour pour jour. A l'expiration des 2 ans: MV imputable sur PV de meme nature exoneree. Le report de l'imposition va permettre de beneficier du regime de LT: l'exoneration. B- la propriete industrielle Fiscalite extremement favorable a la recherche en France. Exploitation des brevets: Concession ou cession de produits de la propriete industrielle taxable a taux reduit. 1- concession de licence d'exploitation Les redevances sont sous conditions taxables au tx reduit de 16 ou 15%. a- domaine de ce regime Le regime des PV LT s'applique aux redevances de la concession de licence d'exploitation de brevets Fr ou Eur, ou tout procede d'exploitation accessoire au brevet ou invention brevetable. LF pour 2011 etend ce regime au perfectionnement de brevets et d'inventions brevetables et aux operations de sous-concession des lors que le sous-concedant est le premier a beneficier de ce regime et qu'il prouve la realite de la rentabilite de la sous concession. Tous les autres titres sont exclus: marques, logiciels, dessins... b- conditions de ce regime a tx reduit S'il s'agit de brevet, procede d'exploitation acquis a titre onereux: doivent etre detenus depuis au moins 2 ans. Volonte d'eviter les speculations. Pas de delai a l'egard d'acquisition a titre gratuit. En cas de lien de dependance entre le concedant et le concessionnaire, si le concessionnaire n'exploite pas effectivement le procede, il ne peut deduire les redevances versees que dans la limite du rapport existant entre le taux reduit de la concession et le taux normal de l'IS. Si le concedant est un EI beneficiant du tx de 16%, le concessionnaire ne pourra deduire que (16%x33,33% = 48%) Avant 2011, cette limitation s'appliquait des lors qu'il y avait un lien de dependance, peu importait l'exploitation effective ou non. Art 39-12 CGI = lien de dependance = definition tres large: presume qd une entreprise detient directement ou indirectement la majorite du capital de l'autre, ou y exerce de fait le pouvoir de decision. Idem qd les 2 cocontractants sont sous le controle de droit ou de fait de la meme tierce 37

personne. La limitation de la redevance deductible en cas de non exploitation ne peut pas s'appliquer a un etranger car le texte vise le taux reduit francais. Neanmoins il existe un prelevement a la source de la redevance. Exclusion de la question de la deduction en charges du fait de l'immobilisation. Le tx reduit ne s'applique qu'au resultat net de la concession. Il faut donc imputer les frais d'acquisition sur les redevances brutes. Frais de recherces des licencies, des concessionnaires, de cession, de recouvrement contentieux. Le taux reduit s'applique egalement aux fruits de la cession de droits de propriete industrielle. Toute la PV de cession est taxable a tx reduit y compris pour la fraction egale aux amortissements sous les memes conditions. C- les indemnites CGI 39 quindecies D'expropriation ou de sinistre concernant immeubles. Les PV CT peuvent beneficier d'une imposition etalee. Il faut la demander. La PV CT peut etre etalee sur une duree egale a celles des amortissements pratiques sans pouvoir exceder 15ans. Il s'agit d'une decision de gestion, mais l'administration admet la reintegration anticipee. Interessant en cas de deficit. PV LT = regime de faveur: EI et ass beneficient d'un report d'imposition de 2ans. D- les petites entreprises Existent plusieurs regimes. 1- l'exoneration liee au chiffre d'affaires CGI 151 septies prevoit une exoneration totale des PV des petites entreprises sous 3 conditions cumulatives: -resultats relevant de l'IR -entrepreneur doit avoir personnellement exerce l'activite pendant 5ans. Cela exclue la location gerance. 5ans parce qu'il s'agit d'exonerer le fruit du travail. -CA HT (apprecie sur une moyenne des 2 derniers exercices) inferieur a: 250 000 ou 90 000 38

eur. Aux recettes individuelles il faut rajouter la part de l'exploitant dans les resultats d'une Ste pers non IS. Jusqu'a 350 000 ou 126 000 HT. Existe un mecanisme d'exoneration partielle par application d'un taux a la PV: (350 000 ou 126 000 - recettes effectives) / 100 000 ou 36 000 Illustration: PV cession 200 000 realisee par un commercant dont CA moyen est de 340 000. 200 000x ((350 000 - 340 000) / 100 000) = 200 000 x 10%. Il y a donc exoneration de 20 000. Restent imposables 180 000. 2- exoneration liee au prix de cession CGI 238 quindecies S'applique a tte transmission et a toutes les activites portant sur une EI ou sur des droits detenus par une PP dans Ste pers dans laquelle elle exerce une activite. Condition d'anteriorite de l'activite de 5ans. Peu importe IR ou IS pour les stes de personnes. S'agit soit d'une exoneration complete soit degressive. Complete si le prix de cession ne depasse pas 300 000eur. Au dela et si ne depasse pas 500 000, il faut appliquer une exoneration degressive selon la formule: (500 000 - valeur des biens transmis) / 200 000 L'appreciation du seuil ne prend pas en consideration les immeubles et les Stes a preponderance immo de meme que les elements d'actif circulant compris dans la cession. ATTENTION ce regime de faveur suppose l'absence de lien entre cedant et cessionnaire. Prohibition des montages! Le proprietaire ayant mis en location gerance et cedant le fonds au locataire gerant apres avoir exploite pendant 5ans peut beneficier de l'exoneration. Exoneration egalement des droits de mutation si l'acquereur s'engage a exercer l'activite pendant un certain temps. CGI 238 quindecies ne peut s'accumuler avec d'autres regimes de faveur, a l'exception du 151 septies A (depart a la retraite definitif). Possible aussi de cumul avec 151 septies B. E- les restructurations Directement issu du droit de l'UE: directive du 23 juillet 1990 plusieurs fois modifiee, notamment 39

par IFRS adopte par un arrete ministeriel du 7 juin 2004. Directive du 17 fevrier 2005. Vise a assurer la neutralite fiscale de ces operations qd interviennent entre Stes etablies sur des Emb differents. Cependant France a etendu IFRS a toutes les entreprises. Arret 2007 affirmant que les directives communautaires peuvent etre invoquees a propos de ste d'un meme Emb des lors que l'Etat a entendu appliquer le meme traitement aux situations internes et a celles regies par les directives. Idee de non imposition des PV d'apports. Cependant avec des amenagements possibles.

201 et 221 cGI = imposition immediate en cas de cession d'entreprise ou branche d'activite. Concerne tous les benefs y compris PV latentes. Instauration d'un regime de faveur prevu par 210 A et s CGI: Immediatement imposables les benefs de l'entreprise absorbee a l'exclusion des PV d'apport et provisions. S'agit d'un simple report d'imposition. Ce regime de faveur n'est pas toujours possible. Regles comptables de restructuration: arrete ministeriel 7juin2004 appliquant IFRS en matiere de restructuration. Elles mettent fin a la liberte d'enregistrement des apports. Precision: selon CNC avis du 4 mai 2005, les regles comptables d'enregistrement des restructurations ne s'appliquent pas aux restructurations des societes controlees par des PP ni aux apports realises au profit de Stes etrangeres. Regles comptables d'enregistrement: en valeur d'apport si entre societes non liees et a l'endroit. Valeur d'apport = plus value deja prise en consideration donc la base amortissable est egale a la valeur d'apport tenant compte de la PV, cette derniere etant purgee donc pas d'imposition ulterieure. Quand restructuration entre societes liees ou a l'envers, l'enregistrement se fait en valeur comptable nette des biens apportes. Donc pas amortissable selon valeur d'apport et il faudra payer l'impot sur la PV d'apport. Art 210 A et suivants CGI - Conditions pour le report d'imposition: -ste absorbante doit comptabiliser l'actif circulant chez l'absorbee en valeur comptable nette, imposition lors de la cession d'apport. Ne pose aucun pb quand a lieu entre societes liees ou a l'envers. 40

-absorbante doit reprendre dans ses ecritures les provisions de l'absorbee pour acquitter l'impot quand seront injustifiees. Directive 17 fev 2005 impose cette solution aux Emb. -immobilisations non amortissables doivent etre reprises par l'absorbante pour leur VCN chez l'absorbee. Comptablement impossible entre societes non liees ou a l'endroit. -PV d'apports sur B amorissables doit etre reintegree dans les resultats de la ste issue de la restructuration pendant 5ans. Adm fisc admet que les biens amortis de maniere degressive le soient encore en cas d'apport. ATTENTION c'est une tolerance. Il est toujours possible de renoncer au 210A = renonciation immediate a ttes PV latentes de l'absorbee. Solution: reevaluation avant la restructuration pour purger les PV et degager l'absorbant de toutes les impositions. Il sera possible alors d'amortir sur les nouvelles valeurs. F- l'apport en Ste d'une EI CGI 151 octies prevoit une exoneration provisoire des plus values degages par un EI qui apporte son entreprise a une societe, peu importe que cette derniere ait toujours la personnalite morale. Voici les regles: Immobilisations non amortissables doivent etre reprises chez l'apporteur pour leur VCN. L'imposition de la PV aura lieu au nom de l'apport si l'un des evenements suivant se realise: -cession des biens apportes par la societe beneficiaire des apports -rachat des titres remis -annulation des titres remis -cession des titres remis Toutefois, l'exoneration provisoire demeure en cas de transmission a titre gratuit des titres remis si le beneficiaire de la transmission prend l'engagement d'acquitter l'impot en sursis sur la PV en cas de la survenance de l'un des evenements sus-mentionnes. Meme faveur en cas de restructuration ulterieure de la societe cree qd celle ci beneficie de 210 A et 41

suivants. Les immobilisations amortissables sont reprises pour leur valeur d'apport. Ainsi amortissement possible sur la base reevaluee. En contrepartie elle doit reintegrer la PV d'apport pendant 5ans. La PV sur les biens amortissables sera imposable, si Ste IS, au taux normal! Il faut donc reflechir car existent de nombreux regimes d'exoneration. L'actif circulant doit etre inscrit, au bilan de la societe creee, pour sa valeur chez l'apporteur. Regime reserve a l'entrepreneur individuel ind, art, com, agri a titre individuel. Concerne l'apport de l'ensemble de l'actif pro sauf si branche complete de l'activite. Ce regime impose de nombreuse obligations declaratives pour permettre a l'adm fisc de controler le respect des conditions. Cgi 54 septies. G- la transmission a titre gratuit d'une EI Ce regime n'est interessant que dans la mesure ou un autre regime d'exoneration ou de report d'imposition ne s'applique pas. CGI 41 reporte l'imposition de toutes les PV liees a une tranmission d'EI ou de branche complete d'activite par succession ou donation. Ce report devient exoneration definitive si l'heritier ou gratifie poursuit l'activite pendant au moins 5ans. En cas de transformation par l'heritier ou gratifie en Societe, 151 octies va s'appliquer. Regime similaire s'applique en cas de transmission a titre gratuit de droits sociaux de stes de pers. 151 nonies 2 et 3 CGI Droits de mutation alignes sur les succession 789 B et C CGI. Abattement de 75% avant calcul des droits de mutation sous condition de conservation de l'entreprise ou des titres pendant 2ans. Le paiement des droits de mutation peut etre differe. Existence d'un regime particulier en cas de transmission des petites entreprises aux salaries ou a membres du cercle familial: abattement de 300 000euros. H- la cession de titres d'une societe de personnes 151 nonies I CGI prevoit un regime spe en faveur des personnes exercant leur activite pro dans le cadre d'une ste de pers IS.

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-parts considerees comme des actifs professionnels. En cas de cession, le prix de cession releve des P/MV pro applicable a l'entrepreneur individuel. Tous les textes organisant le regime des entrepreneurs individuels s'appliquent. 151 septies; 151 septies A; 151 septies B Autre choix possible: 151 nonies II CGI prevoit, en cas de transmission a titre gratuit a une PP de droits sociaux assimiles a actifs pro, report d'imposition de la PV jusqu'a rachat, transmission ulterieure etc. Devient exoneration definitive en cas de poursuite de l'activite pendant au moins 5ans. I- apport de titres de societe par un exploitant a titre individuel ou un associe de Ste de personnes 151 octies B et 151 nonies CGI organisent un report d'imposition des PV resultant de certaines operations d'apport. S'agit d'un report d'imposition temporaire jusqu'a cession, rachat etc des titres sous condition que le cedant cede un actif professionnel. Il faut insister sur les consequences d'un changement de regime fiscal. Si passe de IR a IS, les associes ne detiennent plus des actifs pro. Cad ils ne sont plus imposables pour leur part dans les Stes de personnes et les revenus qu'ils en tirent sont des revenus mobiliers soumis a la fiscalite des menages. Cela signifie aussi une cessation d'activite entrainant une imposition des PV pro. Mais, afin de ne pas freiner le developpement des entreprises, 151 nonies II CGI reporte l'imposition de la plus value a la date de cession, de rachat, d'annulation etc, avec maintien en cas de transmission a titre gratuit au profit d'une PP s'engageant a reprendre l'obligation de son auteur. Meme regime de faveur en cas de restructuration. 151 nonies V CGI Pour info: mecanisme similaire qd un associe PP d'une Ste pers non IS cesse d'exercer son activite en conservant ses parts. 151 nonies IV CGI Concernant l'associe n'exercant pas son activite dans la ste pers non IS a laquelle il participe, il releve du regime des particuliers; la PV de cession releve du regime des particuliers: taxation au tx de 19% des le 1er euro + prelevements de 12,3% J- l'option pour un regime reel d'imposition Qd un entrepreneur individuel soumis a un regime micro opte pour un regime reel, art 39 octodecies 43

I CGI permet d'opter en reevaluant leurs elements d'actif non amortissables en franchise d'impot. La PV ulterieure sera calculee sur la base reevaluee si elle a lieu plus de 5ans apres l'option. En cas d'option pour regime reel et adhesion a CGA il y a pardon des erreurs. Biens amortissables: rien n'est prevu. Donc taxation Seuls les biens non amortissables ont un regime de faveur.

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CHAPITRE 2 - LES CHARGES DEDUCTIBLES Article 39-1 CGI "le benefice net est etabli sous deduction de toutes charges". SECTION 1 - LES FRAIS GENERAUX Il s'agit de toutes les depenses non immobilisees. Depense = acquisition de bien ou service. Frais generaux: depense autre qu'augmentant duree de vie ou montant de l'immobilisiation. I- Deductibilite des frais generaux Le resultat d'une activite independante est la difference entre produits pro et charges pro. Ainsi seules les depenses a caractere pro ouvrent droit a deduction. Le paiement importe peu, sa preuve n'est pas necessaire. En effet, la charge sera toujours enregistree et constatee par un produit. Les depenses ouvrant droit a deduction doivent constituer des elements du prix de revient des produits realises. A- conditions de fond Ne constituent pas des frais pro, les depenses personnelles et les actes anormaux de gestion. 1- Exclusion des depenses personnelles Depenses affectees aux besoins de membres de l'entreprise, de leur famille ou de tiers n'ouvrent pas droit a deduction. Cependant il est parfois difficile de delimiter la nature de certaines depenses. Exemple des frais de reception ou sont invitees des personnalites sans lien d'affaires. Exemple tire de la JurisP: un dirigeant d'entreprise avait construit dans sa propriete une piscine afin, notamment, de l'utiliser aux fins de demonstration de produit aupres des clients. Le CE a admis la deductibilite des frais engendres par cette piscine. Certaines depenses sont personnelles par determination de la loi. Exemple des amendes et autres sanctions penales=personnalite des peines, donc pas deductibles. Idem pour d'autres sanctions en cas d'infractions sociales, fiscales... 2- Exclusion des actes anormaux de gestion Aucun texte du CGI n'utilise formellement cette expression. Aucun texte n'exclue expressement ces actes. Cependant, ici, le JAdm a raisonne par induction suivie de deduction, a savoir que l'on 46

examine un ensemble de textes pour deduire un principe general transcendant tous ces textes. L'examen general mene au principe selon lequel: les depenses deductibles sont les depenses conformes a l'interet de l'entreprise. a- La jurisprudence En resume, dans la plupart des cas il s'agit d'actes que n'aurait pas commis un entrepreneur normalement prudent et avise. Distinction entre depenses exagerees dans leur principe et depenses injustifiees dans leur montant. Alpha- Les depenses injustifiees dans leur principe Ex des abus de biens sociaux. Liberalites sans lien avec l'exploitation. Il faut rajouter au resultat les pertes etrangeres a l'activite professionnelle. Par exemple: les frais engendres par le cautionnement donne par un dirigeant au profit d'un membre de l'entreprise ou d'un client, fournisseur... mais pour une affaire purement personnelle. Acquisition par une societe, aupres d'un dirigeant, d'un brevet invente alors que l'acquereur ne peut pas effectivement l'exploiter. On appelle cela une distribution occulte. CE 17 octobre 2003 n247532. Octroi d'une subvention d'equilibre a une societe soeur sans contrepartie. CA Nancy 4 juillet 2002, Societe Klaas. Pret octroye avec interets mais sans constitution des garanties stipulees au profit d'un emprunteur disposant d'un actif immobilise non limite. Prise de risque manifestement excessive. CA Douai, 26 mars 2003. Les avances sans interets et abandons de creances consentis a des tiers sans contrepartie sont en principe des actes anormaux de gestion. Cautionnement d'une societe totalement etrangere a la caution et en l'absence de toute relation commerciale ou financiere. La fourniture gratuite de prestation est anormale. CE 11 avril 2008 n284147 concernant la Caisse d'Eparge. Beta- Les depenses injustifees dans leur montant Il n'est pas interdit d'avoir des relations d'affaires avec les membres de la societe, sauf prix derisoire, anormalement bas. Alors il faudra reintegrer la difference entre le prix normal et le prix stipule. Renonciation anormale a des loyers: il faut les reintegrer au resultat: CE 29 juillet 2003 n205636. 47

Inversement : achat aupres d'un membre de l'entreprise pour un prix excessif. Acte anormal. Technique repandue: facturer de fausses prestations de services entre societes du meme groupe. C'est une technique illicite de transfert de benefices a l'etranger: acte anormal de gestion, sanctionne. Cette technique est tellement courante que le legislateur a mis en place une reglementation des prix de transfert. En resume, les cocontractants doivent prouver que le prix est normal. Il y a une cellule specialement dediee au prix de transfert, a Bercy. Un acte anormal de gestion est non deductible + sanctionne. Cela releve de 109 et s du CGI. Chaque fos qu'une charge a ete enregistree, facture a l'appui, elle est suffisante et il appartient a l'administration fiscale de combattre cette charge. Elle peut proceder par comparaison mais doit communiquer les elements de comparaison a l'entreprise a peine de nullite de la procedure. CE 2 octobre 2006 n271057. Gamma- les depenses illicites S'il s'agit d'une sanction penale, personnalite des peines donc la question ne se pose pas. Pour CE, des lors qu'une depense concourt a la realisation de benefice est deductible. On l'a vu admettre la deduction des sanctions civiles infligees a une entreprise pour recel de marchandises. CE 7 janvier 2000, Philippe. L'indemnite due au client victime de contrat illicite est deductible. CA Nancy 3 avril 2003, Cnie Mosellane de Stockage. DetI pour concurrence deloyale sont deductibles. CE 28 avril 2006, Ste financiere Agache. Deduction de "l'aide a la decision" versee pour obtenir un permis de construire. CE 24 mai 2006 n274471. Ceci vaut en BIC mais a priori non en BNC. Le CE rejette la deduction de depenses illicites en BNC. Article 93 CGI n'autorise la deduction qu'en cas de depense necessaire, or depense illicite n'est pas necessaire a une activite non commerciale. Article 39-2 CGI prevoit que les sanctions pecuniaires et penalites de ttes natures a charge de l'entreprise pour non respect d'obligations legales sont non deductibles. Tout depend donc de la notion "d'obligations legales". b- Les presomptions legales Article 39-2 bis CGI exclut du droit a deduction les pots de vin verses a des agents publics. En 2003, le CE a admis la deduction de pot de vin en l'echange d'une contrepartie. CE 19 fevrier 2003 n220... 48

CGI 39-4 pose une presomption concernant depenses de peche, chasse, residences de plaisance, yacht...(hors activite habituelle de commercialisation de tels produits). La location de tels biens est imposable au niveau des loyers et les frais sont alors deductibles. CGI 39-4 limite l'amortissement deductible des voitures particulieres(concues pour transport de personnes). Cad que le prix d'acquisition n'est amortissable que dans la limite de 18 300 euros. Si le vehicule a ete acquis pour un montant superieur, l'amortissement comptable est obligatoire mais la difference entre la dotation comptable et la dotation fiscale doit etre reintegree. 3- Exclusion des charges comptabilisees d'avance CCA=ventes et achats doivent etre rattachees a la date de la remise materielle. Les services sont enregistres au jour de l'achevement. Tout enregistrement avant doit donner lieu a regularisation comptable en fin d'exercice afin de constater une charge constatee d'avance. Si un entrepreneur recoit une facture avant execution de sa commande, il doit enregistrer. Mais si a la cloture il n'a pas recu livraison ou execution, il doit l'extourner des charges de l'exercice. B- Les conditions de forme Le droit comptable exige une preuve ecrite de chaque produit ou charge. CGI 54 prevoit que les entreprises sont tenues de presenter a l'adm fisc tous docs comptables, inventaires, copies de lettre, pieces de recettes et de depenses de nature a justifier l'exactitude des resultats indiques dans leur declaration. Pas d'ecrit = pas de deduction. Si l'adm fisc veut refuser la deduction d'une charge justifiee par facture il lui incombe de demontrer le caractere fictif de cette operation. L'omission involontaire d'une charge est une erreur susceptible de rectification. Possibilite de deduire a posteriori meme lors d'un controle fiscal. La non comptabilisation volontaire d'une charge est une decision de gestion opposable! 1- Le releve detaille des frais generaux Le CGI ajoute: le releve detaille des frais generaux CGI 54 quater impose le releve des frais generaux si depasse un montant fixe par arrete. L'article 36 annexe 2 CGI precise que mentionne les renseignements demandes pour l'exercice clos et pour le precedent pour faciliter le controle fiscal.

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L'article 39-5 f al3 CGI prevoit que lorsque les remunerations des personnes les mieux remunerees, leurs frais de voyage, de deplacement, les cadeaux, frais de reception, resto ou spectacles sont excessifs il peuvent etre reintegres dans les resultats imposables. Al4 autorise adm fisc a demander des justifications si les memes depenses ont augmente dans une proportion superieure au benefice imposable. 2- la declaration des honoraires et commissions Art 240 CGI II- Les categories de frais generaux A- Les frais personnels 1- le conjoint de l'exploitant a- regles generales Tous deductibles des que procedent d'une obligation legale ou contractuelle. Adm fisc est attentive au respect de l'interet de l'entreprise: verifier si le salaire est normal par rapport au travail fourni. b- regles speciales au conjoint Pas d'avantages sociaux. Fiscalement: les frais d'acquisition sont deductibles, frais de repas, de tenue etc. Pb: rehaussement ou non des BIC. Les benef des exploitants individuels sont rehausses de 25% en l'absence d'adhesion a un CGA. Pq? Pdt lgtps les traitements et salaires et pensions et rentes ont beneficie d'un abattement de 20%. Ce n'est plus le cas auj car cet abattement de 20% a ete integre au bareme, on a abaisse les tranches et donc tout le monde beneficie de cet abattement. Or l'abattement etait fait parce que les salaries ne peuvent pas tricher, leur salaire etant declare par les employeurs. L'integration dans le bareme a ete faite pour revaloriser les baremes a l'international. L'augmentation de 25% a ete faite pour compenser. CGI 154 limite la deduction des salaires verses au conjoint de l'exploitant ind a 13 800euros sauf CGA. La fraction non deductible doit etre reintegree au resultat fiscal. Adm fisc n'a jamais respecte ce texte selon le motif que ce txt ne s'appliquerait pas aux exploitants maries en separation de biens. Pq? Parce que "les epoux ont alors des interets divergents". 50

L'exploitant qui emploie son conjoint non separe de biens et n'ayant pas adhere a CGA est soumis a 154CGI. Le juge admnistratif n'accepte pas l'idee qu'il y a rupture d'egalite car resulte d'une interpretation administrative, or interpretation sur interpretation ne vaut. L80A et L80B LPF 2- L'exploitant Pas de contrat de travail envisageable, faute de personnalite morale de l'EI, y compris EIRL. On parle d'attributions anticipees de benefice a rajouter au resultat. B- Les frais fiscaux Article 39 1 4e, 4e bis, 6e CGI Article 39-2, 163, 213 CGI Tous les impots professionnels sont deductibles. Taxes foncieres, droits d'enregistement, etc. Pour tous les biens inscrits au bilan. Un degrevement d'impot deduit est imposable. IR, IS, taxe d'habitation, ISF etc ne sont pas deductibles. Les penalites pour infraction aux differentes branches du droit ne sont pas deductibles. Pendant lgtps le CE a admis la deduction des penalites d'assiette, il a fallu l'intervention du legislateur. C- Les frais de location Les loyers sont deductibles. exclusion des loyers personnels. Mais qd pris en charge par une societe, il faut analyser comme un avantage venant augmenter sa remuneration, il faudra verifier si l'ensemble des remunerations attribuees(y compris tous les avantages en nature) sont comparables aux remunerations attribuees aux entreprises de meme secteur pour de meme fonction. Pb eventuel concernant loyers verses par un locataire-gerant proprio du fonds. Il arrive que la location gerance dissimule une veritable cession dont le prix est echelonne en loyers. Si tel est le cas les loyers ne sont pas deductibles et le fonds commercial et les autres elements du fonds de commerce doivent etre enregistres comme tels en comptabilite. L'entrepreneur individuel peut deduire un loyer pour un immeuble utilise professionnellement mais non inscrit au bilan. Les loyers deduits seront a declarer en revenus fonciers. S'agissant des loyers deductibles: la deduction doit intervenir au fur et a mesure des loyers durant l'exercice.

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1- le depot de garantie =Somme versee par locataire a bailleur afin de garantir l'execution de ses obligations. Restituable a terme en principe. Csq: ce n'est pas une creance certaine cz le bailleur ni une charge certaine cz le locataire. Il faut attendre la fin du contrat. Si le bailleur conserve tout ou partie du depot de garantie, le proprietaire sera taxable et le locataire pourra deduire en charge. 2- le droit d'entree =somme versee par un locataire au bailleur a l'occasion de l'entree dans les murs commerciaux libres. Charge deductible ou immobilisation? Il faut comparer le loyer avec celui habituellement pratique dans un secteur comparable pour des agents eco comparables. Si loyer notoirement a inferieur a loyer pratique: loyer analyse comme un paiement d'avance d'une partie a repartir sur toute la duree du contrat. Si loyer normal: droit d'entree est alors le prix du droit au renouvellement: prop taxable(sauf a prouver que ce loyer compense la perte de valeur des murs) et loc pas deduction. 3- le pas de porte =somme versee par le locataire sortant au locataire entrant pour obtenir le droit d'occuper le local et le droit au renouvellement. Immobilisable comme tel. Le locataire sortant constatera une plus ou moins value. D- Les frais d'assurance Distinction: assurance des actifs pro/personnes 1- L'assurance des biens professionnels Ouvrent droit a deduction des primes. Ouvrent droit a deduction au fur et a mesure de la garantie octroyee. En cas de realisation du risque couvert, cf produits occasionnels, indemnites d'assurance. Si autoassurance par provision, pas de deduction.

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2- L'assurance de personnes =Ct destine a faire face aux suites du deces ou de l'incapacite d'un membre de l'entreprise. Si le risque se realise, l'indemnite versee va permettre de faire face aux frais engendres pour retrouver un equilibre. Il existe differentes assurances, il faudra examiner l'interet de l'entreprise. Si le contrat d'assurance vie a ete impose par un preteur, l'emprunteur n'avait pas le choix. En cas de realisation du risque, l'assureur va rembourser le preteur. CGI 38 quater permet d'etaler l'imposition, en cas de realisation du risque, sur 5 exercices a condition que l'assurance ait ete souscrite sur la tete d'un membre de l'entreprise jouant un role determinant. Si l'entreprise disparait avec l'entrepreneur, cette solution n'est pas envisageable. Contrat d'assurance homme cle = deduction des primes au fur et a mesure: dans la mesure ou elle garantit la perception d'un capital en cas de la realisation du risque susceptible de porter atteinte a la valeur des elements d'actif ou d'affecter les resultats de son exploitation. Couvre le prejudice cause par le deces ou l'incapacite d'une personne jouant un role determinant dans la societe. En cas de realisation du risque, l'acif net augmente. CGI 38 quater peut s'appliquer. Toutefois l'EI ou assimile dispose d'une autre solution propre a la fiscalite des menages: Cad le regime des revenus exceptionnels ou differes. CGI 163-0 A prevoit un calcul de l'IR supplementaire selon une methode destinee a limiter les effets de la progressivite. Il faut calculer l'impot sur le revenu du menage sans le revenu exceptionnel ou differe. Il faut refaire le calcul en integrant 1/4 du revenu exceptionnel ou differe. La difference entre les 2 sommes donne le supplement d'impot pour 1/4. Il suffit alors de multiplier cet impot par 4 pour avoir le montant total de l'impot sur le revenu pour l'ensemble. Mais c'est a payer tout de suite. CGI 163-0 A peut etre utilise si le Ct d'assurance-vie ne couvre pas un membre important de l'entreprise. Tout de meme, les primes non deduites vont s'imputer sur le capital verse avant calcul de l'impot. E- Les frais d'entretien Sont en pcp deductible qd concernent des biens inscrits au bilan. Cependant 2 categories: -frais n'augmentant pas la duree de vie ou le prix de revien. Amortissables et non pas deductibles immediatement. Seuls les travaux de desamiantage sont deductibles immediatement, id pour mise aux normes de securite... 53

-autres depenses: grosses depenses d'entretien ou grandes revisions. Les normes IFRS prescrivent leur enregistrement comme un composant. Cela doit conduire a amortir immediatement ce composant. Cad une deduction pendant toute la duree de vie de ce composant jusqu'a l'engagement des depenses. Adm fisc n'admet pas la deduction d'un tel amortissement mais simplement une provision. Certaines regles IFRS autorisent des derogations, mais pas, semble-t-il, dans ce domaine. Petit materiel et outillage et logiciels de serie sont deductibles immediatement si le prix HT est inferieur a 500 euros. F- Les frais financiers Tous les frais de financement a caractere pro sont deductibles. Quelle est la situation de l'associe qui acquiert des titres de societe de personne IS? Si associe PP, les titres rapportent des dividendes et non des bic ou bnc. Sans txt spe, les frais ne sont pas deductibles. Solution: faire financer les interets par la cible. 1- les interets finances par une societe-cible Depuis le 1er janvier 2009, l'article 83 3e du CGI admet l'imputation par les dirigeants et ass des interets d'emprunts souscrits pour acquerir des titres de stes IS sur leurs salaires ou remuneration de dirigeants sous conditions: -exercer leur activite pro dans la societe dont il ont acquis les titres; -acquisition doit etre utile a l'acquisition et conservation des revenus = risquerait de perdre sa fonction s'il n'achete pas; -montant des interets deduits doit etre proportionne a la remuneration annuelle percue ou escomptee au moment de l'emprunt; -les acquereurs doivent opter pour la deduction de leurs frais pro reels. Ce regime exclut les autres regimes de faveur. Seuls les titres de stes de pers non IS sont consideres comme des actifs pro. CGI 199 terdecies-0 B accorde une reduction d'impot sur le revenu pour les associes PP ayant contracte un emprunt pour la reprise d'une PME s'ils detiennent au moins 25% des droits de vote. 25% des interets supportes dans la limite de 20 000 euros pour une pers seule, 40 000 pour couple 54

marie ou pacse. Avantage maxi: 5 000 ou 10 000 euros. Il existe egalement une reduction d'impot pour souscription au capital des PME de 25% des versements retenus dans la limite de 20 000 ou 40 000. Si la souscription depasse 20 000 ou 40 000, elle ouvre droit aux memes avantages durant les 3 annees suivantes suivant les memes conditions, CGI 199 terdecies-0 A Les praticiens ont imagine un montage destine a faire acquerir les titres par une societe holding. Ce montage s'applique seulement dans ce cas la mais c'est ce que l'on appelle le LBO. Illustration: Personne physique souhaitant reprendre une societe. Il faut creer une societe holding, laquelle va payer le prix des titres cedes, cad le prix du controle. Elle empruntera les fonds necessaires, ils sont deductibles pour les societes. c'est avec les dividendes verses par la societe cible qu'elle finance le capital et les interets. Ces dividendes sont exoneres car concernent une societe mere. Il faut acquerir 95% des titres et opter pour le regime de l'integration fiscale permettant d'englober tous les resultats sans consideration des flux de tresorerie. Tout sera impute sur les produits de la cible. C'est la cible qui supporte le cout de son rachat. Si pas 95%, comment faire pour obtenir les resultats de la cible? Il faut transformer la cible en SNC pour faire remonter les resultats de la cible chez la holding. = "reintegration sauvage." Il faut recueillir l'unanimite des associes. Autre solution: la fusion-rapide. Apres creation de la holding, imposer la fusion a la cible car les associes majoritaires seront les memes. La cible supporte encore le cout de son rachat. L'adm fisc se reserve la possibilite d'exclure tous les frais de rachat de la cible en cas de fusion-rapide. Pour cela elle invoque l'abus de droit ou l'acte anormal de gestion. Abus de droit fiscal=utilisation detournee des textes, ne respecte pas les objectifs de la regle dans l'unique but d'en obtenir un avantage. CJUE a dit "dans le but essentiel". C'est difficile a demontrer car la fusion-rapide a pour but de faire une economie de charges... Acte anormal de gestion= contraire aux interets de l'entreprise. Se traduisant ici par le fait de faire peser les couts sur la cible. Quelle est la situation de l'entrepreneur individuel qui avance des sommes a son entreprise? 55

2- Les interets preleves par l'exploitant Un exploitant ne peut pas deduire des interets pour les sommes qu'il laisse a disposition de son entreprise. Si le compte 108 de l'exploitant est debiteur, cela veut dire qu'il alimente sa tresorerie personnelle avec les moyens de l'entreprise. Si une telle situation amene a emprunter, les interets ne seront pas deductibles. Ce sont des interets correspondant a un acte anormal de gestion. Concretement: Imaginons cpmpte de 'exploitant debiteur pour 10 000. Il emprunte pour 20 000. Il ne pourra pas deduire les interets des 10 000 empruntes car proviennent d'un acte anormal de gestion. Si a la date de l'emprunt, le compte de l'exploitant n'etait pas debiteur mais le devient apres, il faudra prendre en compte la situation a la cloture. Position severe du CE. Ce regime ne s'applique pas aux Ass PP d'une Ste non IS. 3- Les interets attribues aux associes CGI 39-1 3e CGI 212 L'emprunt aupres des associes est plus interessant que l'augmentation de capital. Les interets sont deductibles mais pas les dividendes. Du point de vue des associes c'est egalement plus interessant car les avances seront remboursables et les interets seront payes regulierement contrairement aux dividendes et a CT contrairement a la souscription au capital. D'ou risques d'abus et risques pour les tiers ! Risque de sous-capitalisation. Il ne s'agit pas de mettre en place des regles d'immixtion. Cependant la plupart des pays ont mis en place une reglementation tres contraignante. "Compte courant d'associe" est une appellation inexacte. Un veritable compte courant fait perdre a chq inscription ses specificites sauf stipulation contraire, ce ne sont que des articles du compte courant, on ne distingue pas selon l'origine. Or, le compte d'associe distingue chaque somme selon sa specificite. L'inscription en veritable compte courant est un paiement, ce n'est pas le cas en compte courant d'associe. a-La deduction des interets en compte d'associe 56

Condition generale: la liberation du capital. CGI 39 I 3e al2. S'agit d'eviter la sous capitalisation. Le probleme ne se pose pas si le capital n'est pas obligatoire mais il faudra verifier les statuts. Limite generale: le taux ouvrant droit a deduction ne doit pas depasser celui publie chaque annee par l'Adm fisc applique aux sommes pretees. CGI 39 I 3e al1. Le taux maximal des interets deductibles ne peut depasser la moyenne annuelle des taux effectifs moyens trimestriels pratiques par les EC pour des prets a tx variable aux entreprises d'une duree initiale superieure a 2ans. Cette formule, pour 2010, signifie 3,82% maximum (2009, 4,81%). Les taux varient au minimum tous les 3 mois. Cependant, le taux maximal publie n'est qu'une indication dans la mesure ou les entreprises peuvent demontrer que si elle avait eu recours a un pret classique elle aurait paye un taux superieur au taux fixe par l'adm fisc. Autre limite specifique: speciale aux groupes de societes passibles de l'IS. Article 212 CGI. En 2006 il s'est agit d'aligner la legislation Fr sur tous les autres pays developpes. Voici les 3 calculs a effectuer pour savoir si deductibilite ou non: -chiffrer l'endettement global de l'entreprise emprunteuse en comparant les avances en provenance des societes liees avec 1,5 fois les capitaux propres(cad K soc + reserves + primes + reports beneficiaires + subventions d'investissement + provisions reglementees). En cas de depassement de la limite, la limite de deduction sera la suivante: interets verses et deductibles au regard du taux durant l'annee) -verifier la capacite de la societe emprunteuse a payer le montant des interets dus en comparant le montant des interets verses a des societes liees a son propre resultat: Montant des interets verses / resultat avant imposition des plus values + interets conformes au taux publie + amortissements + quote part des loyers de credit-bail Si ce rapport depasse 25%, la limite ouvrant droit a deduction serait de 25% du resultat reconstitue. -calculer les interets servis par l'entreprise concernee des entreprises liees. Si les 3 seuils sont depasses, la fraction des interets excedant la plus elevee de ces 3 limites ne peut pas etre deduite au titre de l'exercice sauf a etre inferieure a 150 000 eur. LF pour 2011 prevoit que sont desormais assimiles a des interets servis a des entreprises liees, les 57 x (1,5 x K prpres / montant moyen des avances

interets servis a raison de sommes laissees ou mises a disposition dont le remboursement est garanti par une entreprise liee au debiteur. Sont dnoc vises: les prets bancaires, avances en compte d'associe, ainsi que les emissions de titres de creances. Lorsque la limite generale de taux n'est pas respectee et que les trois criteres ne sont pas respectes, il faut alors reintegrer au resultat comptable les interets non deductibles pour determiner le resultat fiscal. b- Imposition des interets verses en compte d'associe 2 hypotheses: Alpha- Interets non deductibles par la societe debitrice - Societe debitrice non IS Les interets non deductibles par la societe debitrice constituent un supplement de resultat professionnel a declarer par chaque associe en revenus des professions independantes. Si les associes beneficiaires d'interets non deduits par une Ste non IS, sont des PM IS, ils vont declarer ces resultats dans leur IS. - Societe debitrice IS Les interets non deductibles verses par une Ste IS a un associe PP, ce sont des revenus mobiliers soumis au bareme de l'IR sans aucun avantage fiscal. Pas d'abattement et pas d'option pour le prelevement liberatoire. Si des interets non deductibles ont ete verses par une Ste IS a des associes Ste IS, ils vont augmenter son resultat passible de l'IS. Beta- Les interets deductibles par la societe debitrice - Creancier passible de l'IS: imposables au taux normal. Des interets deductibles verses a un associe PP: il faut distinguer selon que cet associe PP a accepte ou non de bloquer ses avance en compte d'associe avec engagement d'incorporation au capital. Il peut choisir le regime applicable: Il peut declarer de tels interets en RM afin de beneficier de l'abattement de 1525 ou 3050 eur comme en matiere de dividendes (pas 40% !) ou opter pour le prelevement liberatoire de 19%. + prelevements de 12,3%. 58

Note: il faut verifier si le foyer a deja utilise l'abattement pour des dividendes! Si l'associe ne bloque pas les avances, il est possible de declarer en RM avec bareme progressif mais avec aucun avantage particulier dans la mesure ou le moyen ne depasse pas 19% ou option possible pour le prelevement liberatoire. Si veut opter pour le prelevement liberatoire, il faut savoir que ce regime de faveur, s'agissant des dirigeants de droit ou de fait, ne s'applique que dans une certaine limite: plafond global d'avances de 46 000eur. Donc si les avances faites par ces dirigeants depassent 46 000 sr la periode concernee, seuls les interets deductibles remunerant les avances de 46 000 ouvriront droit a option. Et ce dans la limite du taux publie chaque annee. Il s'agit d'eviter une optimisation en faveur des dirigeants par attribution d'interets. G- Les frais de "generosite" 1- A l'egard des partenaires -clients. Cadeaux d'entreprise ouvrent droit a deduction.art 39 V CGI. Cadeaux a l'occasion d'evenements personnels des membres de salaries, versement de subventions a des oeuvres sociales de l'entreprise. 2- A l'egard de tiers a- les parrainages Art 39 I 7eCGI. Condition d'avoir ete effectuee dans l'interet de l'entreprise pour deduction. Nom ou logo doit apparaitre. Si en rapport avec le CA et les avantages attendus de l'entreprise. La publicitee prohibee par le code des boissons n'ouvre pas le droit a deduction. Art 237 CGI. b- Oeuvres d'interet general CGI 236 ter ; 237 quinquies ; 238 bis ; 238 bis A ; 238 bis AA ; 238 bis AB ; 238 bis-0 A ; 238 bis-0 AB ... Art 41 A et 41 D Annexe 3 CGI Les dons donnent droit a une reduction d'impot = a 60% du montant des dons dans la limite de 5/1000 du CA. Existent de tres nombreux dispositifs particuliers. Exemples: a l'egard des tresors nationaux, biens culturels, etc. Reductions d'impot pour les entreprises acceptant de les acquerir mais alors n'ouvrent 59

pas le droit a deduction en charges. Autre exemple: acquisition d'oeuvre d'art d'artiste vivant destinee a etre immobilisee et exposee au public. Depenses en faveur de la garde des enfants des salaries (creches d'entreprise). H- Les frais de recherche Art 236 I CGI autorise l'immobilisation des frais recherche. Ce sont des frais tres importants et l'immobilisation permet d'eviter de trop grandes variations des resultats et impots. Immobilisation amortissable de facon lineaire au plus sur 5 ans. Il existe de plus un credit d'impot recherche. Cpdt tres complexe. CGI 244 quater B Choix d'immobiliser ou non a l'egard des depenses de conception de logiciels. Il est possible donc de les deduire alors meme que par nature il s'agit de depenses d'immobilisation. S'agissant des logiciels acquis a titre onereux, ils peuvent etre amortis sur 12mois. CGI 236 II. Les logiciels achetes de moins de 500 eur peuvent etre deduits immediatement en charge.

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SECTION 2 - LES AMORTISSEMENTS CGI 39 1 2e et 39 A et suivants. La valeur des biens immobilises et leur utilite diminue pour certains d'entre eux avec le temps et l'usage. L'entrepreneur doit se preoccuper du renouvellement de telles immobilisations. Permettre a l'entrepreneur de reconstituer progressivement la somme necessaire pour remplacer le bien. De plus les tiers ont besoin de savoir quelle est la valeur exacte de l'entreprise. Cela passe par l'evaluation de la perte de valeur (depreciation). C'est un outil de gestion, de decision, pour le chef d'entreprise comme pour le tiers. Il y a des regles generales et des regles speciales... I- Regime general Il s'agit de constater la depreciation ineluctable de certaines biens. A- Les conditions de l'amortissement 1- Les conditions de fond a- Une immobilisation Cf PV. Sont des immobilisations les biens acquis ou autoproduits afin de servir durablement de moyens d'exploitation. Cad, depuis la reforme IFRS, un bien que l'entrepreneur a l'intention de conserver plus d'un an. Immobilisations corporelles / incorporelles / financieres (ex des titres de participation). Si la qualification d'immobilisation est retenue, il faut verifier si l'immobilisation en cause subit reellement une depreciation. b- Une depreciation En raison du temps, de l'utilisation, des PT... Certaines d'entre elles perdent de la valeur, d'autres en prennent. Il faut distinguer entre composants de meme categorie. Chaque bien corporel doit etre enregistre en compta par composants de meme categorie. Composant = element constitutif d'un actif ayant, des l'origine, une utilisation differente de cet actif et subissant une deprecation a un rythme different. Ex: pour un immeuble il faudra distinguer la toiture des murs... Parmi les murs il faudra parfois distinguer la facade du reste. Parfois distinguer 61

les equipements electriques des murs, les elements de chauffage des autres composants etc. Le PCG distingue 2 grandes categories de composants: -depenses de 1ere categorie: elements destines a etre remplaces a intervalles reguliers et ayant des utilisations differentes. -depenses de 2eme categorie: depenses de gros entretien. Particularite: la reforme IFRS prescrit de prendre en consideration l'utilite par chaque entreprise. En theorie un meme bien pourrait faire l'objet d'une duree d'amortissement different d'une entreprise a l'autre car un meme bien peut se deteriorer differemment selon son utilisation. S'agissant des elements incorporels, sa depreciation est liee a une duree de vie limitee dans le temps, a une protection juridique limitee. Ex des brevets, dessins, modeles, droits d'exclusivites... Droit au bail n'est a priori pas amortissable, fonds commercial non amortissable, marque non amortissable... Il faut constater par ecrit la dotation. 2- Conditions de forme CGI 39 1 2e Regle generale: les dotations aux amortissements doivent etre enregistrees comptablement comme tout flux. Pas d'enregistrement = pas de deduction. En cas d'erreur d'enregistrement, double sanction: reintegration dans le resultat / amortissement non rattrappable a posteriori. Toutefois l'adm fisc n'applique ces 2 sanctions qu'en cas d'abus manifeste. Pas de sanction si bonne foi (cpdt redressement fiscal). Declaration sur un releve normalise: articles 38 2 et 3 Annexe 3 CGI. En cas d'omission, simple amende, art 1525 et 1526 CGI. B- Les systemes d'amortissement 39 1 2e CGI n'impose aucun systeme. Il renvoie aux usages en vigueur dans le secteur economique concerne. En revanche selon ce renvoi lineaire ou degressif sont possibles voire seulement lineaire. 62

1- L'amortissement lineaire CGI 39 A et 39 B. Cad la meme chose chaque annee de DNU. DNU, selon CGI, il faut connaitre les usages. Taux = 100/DNU. Base amortissable = valeur brute(prix de revient) - valeur residuelle(prix de vente espere en fin de DNU - couts de remise en etat). En pratique, seuls les immeubles, vehicules et materiel informatique considerent la valeur residuelle. La fiscalite admet le respect des normes comptables (base amortissable = px revient - valeur residuelle) et un amortissement derogatoire pour respecter le CGI. Chaque entreprise a le choix: elle peut respecter la regle comptable et eventellement ensuite tenir compte de la regle fiscale. En cas d'immobilisation en cours d'exercice il faut reduire prorata temporis, cad en fonction du nombre de jours exact de presence dans l'entreprise et plus precisement a partir de la mise en service sauf a prouver la perte de valeur des l'entree au bilan (c'est le cas generalement des vehicules). Fiscalement l'annee est de 12 mois de 30 jours chacun. En cas d'acquisition en cours, meme regle. Sortie de bilan: lineaire: prorata temporis mais l'adm fisc admet la non comptabilisation de la derniere annuite sauf a l'egard des biens somptuaires vises par CGI 39-4. Cela permet d'augmenter la PV LT. Cependant ATTENTION car presentation de faux bilan. 2- L'amortissement degressif Le taux d'amortissement est superieur au taux d'amortissement lineaire et son calcul s'effectue d'abord sur la base du prix de revient puis sur la valeur residuelle (cad prix de revient amortissements pratiques). Le taux d'amortissement degressif resulte d'un coefficient applique au taux d'amortissement lineaire: Actuellement = - 1,25 pour 3 a 4 ans - 1,75 pour 5 a 6 ans - 2,25 pour plus de 6 ans Entre le 4 decembre 2008 et le 31 decembre 2009 les coefficients etaient releves de 0,5 point.

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Ce systeme optionnel ne s'applique qu'aux immobilisations neuves, pour une DNU de 3 ans minimum si l'entrepreneur releve d'un regime reel d'evaluation. Article 22 annexe 2 CGI. Mode degressif possible: Biens d'equipement mobilier de nature industrielle et batiments industriels d'une DNU ne depassant pas 15ans. Vehicule industriel = charge utile de plus de 2t. Amortissables selon le mode degressif: 39 A 2 1e CGI, tous les equipements hoteliers y compris immobiliers. Il faut reduire prorata temporis selon le nombre de mois de presence dans l'entreprise. Il faut amortir des le premier mois de presence dans l'entreprise. Idem pour la sortie de bilan avec autorisation de l'adm fisc a ne pas compter la derniere annuite. Necessite de revenir a l'amortissement constant lorsque l'annuite devient inferieure a la valeur comptable nette/ nb d'annees restant a courir. Il suffit de diviser 100 par le nombre d'annees restantes, si le taux degressif est inferieur, alors il faut revenir au taux lineaire. II- Les regimes speciaux 3 categories A- Les amortissements limites 1- Les charges a repartir = charges n'ayant aucune contrepartie a l'actif. Ce sont des depenses immediatement consommees devant donner lieu a une deduction totale en charges. Il est parfois preferable d'etaler la deduction sur plusieurs annees. Exemple des depenses de recherche. Il faut surtout insister sur la possibilite d'immobiliser les frais de creation et de developpement de l'entreprise pour les amortir sur 2 a 5 ans. Par ailleurs, il est possible egalement de rattacher au prix de revient en vue d'un amortissement, certains frais d'acquisition de certaines immobilisations. ATTENTION si le choix est fait, cette option de rattachement au prix de revient vaut pour toutes les immobilisations et est irrevocable. S'agissant des droits de douane, frais de transport, frais de montage, installation, mise en service 64

sont a inclure obligatoirement dans le prix de revient. Depenses somptuaires: base d'amortissement limitee. Ex des vehicules concus pour le transport de personne (limite de 18300, au dela il faudra reintergrer. 9900 pour les vehicules polluants). Mais le calcul de P/MV de sortie de bilan se fera en fonction des amortissements. Exemple: vehicule de transport de personne acquis pour 20 500eur et totalement amorti comptablement. Et fiscalement pour 18300. Reintegration annuelle 20 500/5 - 18 300/5 = 440. Revendu pour 1 000eur. Quel est le montant de la P/VM? Prix de vente 1 000, VCN=0, PV CT = 1000. Mais si le calcul s'effectue a partir des amortissements fiscaux: VCN de - 2 200 d'ou une MV LT de 1 200. Voila pourquoi le calcul des sorties de bilan s'effectue en fonction des amortissements. Pour eviter de voir les entreprises contourner ces dispositions par la location, la deduction des loyers sur vehicules de transports est limitee: Loyers stipules - amortissement non deductible par un proprietaire La difference non deductible doit etre reintegree dans le calcul du resultat fiscal. 3- Biens donnes en location 38.2 ; 39 C ; 39 AC ; 39 quinquies CGI 30 A et 30-2 CGI Biens d'une e mis a dispo d'un membre de l'e = limite des amortissements deductibles: loyers ou avantages declares diminues des autres charges deductibles. Limitation temporaire car les loyers reintegres peuvent etre eventuellement deduits posterieurement dans 3 cas: -loyer ou avantage en nature declare depasse les autres charges deductibles et l'annuite comptable Exemple: loyer initial 1000 ; autres charges deductibles 800. Am deduct fisc 200. L'amortissement comptable etant de 1000 il a fallu reintegrer 800. Ulterieurement le loyer passe a 2000. Les autres charges etant de 800, l'amort ded est de 1200. Or l'annuite comptable est de 1000. D'ou possibilite de deduire posterieurement 200. -a l'issue de la DNU, la difference peut etre rattrapee 65

-la limitation des dotations deductibles cesse si l'ent se transforme en ste IS et ne loue pas ou plus a des mb de l'ent.

B- Les amortissements acceleres = dotations superieures a l'amortissement comptable de base. Ex type: l'am degressif. Il existe beaucoup d'autres mesures d'amortissement accelere. Ex: a l'egard des biens destines a economiser l'energie, lutter contre la pollution ou le bruit ; en faveur de l'installation dans des zones defavorisees ; en faveur des installations destinees a la recherche ; installations de securite ; certaines installations de communication ; etc. Permet de beneficier du systeme de l'amortissement differe. C- Les amortissements differes CGI 39 B autorise sous certaines conditions a ne pas deduire en charge tout ou partie des dotations aux amortissements. Pourquoi une ent ne voudrait pas deduire en charge tous ses amortissements? Car cela augmente le benefice fiscal. Ameliore l'image financiere de l'entreprise et augmente le benefice distribuable. Cependant il existe une regle obligeant comptabiliser un minimum. 1- Amortissement minimal obligatoire CGI 39 B A la cloture de chaque exercice, le montant cumule des am pratiques depuis l'entree au bilan de chq B doit etre au moins egal au montant des amortissements cumules selon le mode lineaire depuis l'entree au bilan. Il faut calculer les am pratiques depuis l'entree au bilan Puis calculer l'am lineaire depuis l'entree au bilan jusqu'a la cloture de l'exercice Comparer: Si le total des am pratiques est inferieur au montant de l'am minimal obligatoire, il est interdit de differer l'annuite de lexercice. Si l'entreprise le fait tout de meme, le differe est irregulier et definitivement perdu. L'annuite differee irregulierement est traitee comme une PV CT en sortant du bilan. 66

Si le total est au moins equivalent au lineaire, il est possible de differer regulierement une voire plusieurs annuites et de rattraper. Quels sont les biens concernes? Ceux beneficiant d'un am degressif ou accelere. 2- L'amortissement regulierement differe CGI 39 B ; 39 1 2e ; 209 I, II, III En principe l'annuite regulierement differee n'est pas comptabilisee. Se pose la question de savoir commet deduire ulterieurement cette annuite? Depend du caractere beneficiaire ou deficitaire de l'exercice, en distinguant IS ou IR. -Ste IS: il faut verifier le sens du resultat comptable apres imputation des deficits reportables mais avant deduction eventuelle de revenus mobiliers exoneres d'impot. -Ste IR: le sens du resultat s'apprecie sans deduire les deficits reportables car ils sont imputables sur tous les revenus du foyer. a- Amortissement regulierement differe en periode beneficiaire CGI Annexe 2 article 25.2 Alpha- Les biens amortissables selon le mode lineaire Ne concerne que les biens amortissables de maniere acceleree. La deduction d'une annuite regulierement differee en periode beneficiaire selon le mode lineaire s'effectue en fin de DNU. En cas de mise au rebus avant l'expiration de la DNU, l'annuite regulierement differee en periode beneficiaire pour un bien amortissable sur le mode lineaire est immediatement deductible. Beta- Les biens amortissables selon le mode degressif L'annuite est repartie sur les annees restant a courir dans la DNU. Il suffit de reprendre la derniere valeur residuelle pour reprendre le calcule. Gamma- Illustration de l'amortissement regulierement differe en periode beneficiaire 67

Entreprise soumise a regime reel d'evaluation. Exercice comptable coincide avec annee civile. A acquis le 1er juillet N-4 pour 100 000 HT. TVA entierement deductible. Mise en service le 1er juillet N-4. DNU = 5ans. C'est un bien neuf, pour une DNU superieur a 3 ans, L'annuite N-2 n'a pas ete enregistree. Il faut verifier si l'entreprise a regulierement differe cette annuite. Il faut faire le tableau d'amortissement lineaire. Annuites cumulees N-4 N-3 N-2 N-1 N N+1 100 000 x 20% 100 000 x 20% 100 000 x 20% x 180 / 360 = 10 000 100 000 x 20% = 20 000 20 000 20 000 20 000 30 000 50 000 70 000 90 000 100 000

(Amortissement minimal obligatoire a N-2 = 50 000

100 000 x 20% x 180 / 360= 10 000

Tableau degressif Taux= 20% x 1,75 = 35% Base am N-4 N-3 N-2 N-1 N 82 500 53 625 34 856 / 2 34 856 / 2 35% 35% 50% 28 875 18 769 17 428 17428 46 375 65 144 82 572 100 000 tx ann degre ann cumul val resid 82 500 53 625 34 856 17 428 0

En N-2 l'entreprise a irregulierement differe 50 000 - 46 375 = 3 625. Elle ne sera jamais deduite et sera assimilee a une PV CT en cas de sortie de bilan. Tout de meme une fraction reste regulierement differee: 18 769 - 3 625 = 15 144. Elle peut donc repartir cette annuite regulierement differee sur les deux dernieres annees. Mais ATTENTION, il va falloir diminuer la base amortissable de l'annuite irregulierement differee. Soit 53 625 - 3 625 = 50 000. Soit: 50 000 / 2 = 25 000. 68

On trouvera a la fin de la DNU une valeur residuelle de 3 625 qui ne sera jamais deduite. b- Annuite regulierement differee en periode deficitaire Cela permet de diminuer le deficit apparent. Interessant pour une Ste non IS ou pour EI car pour associes IR deficit reportable en avant que pendant 6 ans. Comment faire? Annuite doit etre imputee sur les 1ers resultats comptables ou fiscaux beneficiaires, au fur et a mesure sans delai de peremption. Toutefois, s'agissant des B am sur le mode degressif, il est possible d'utiliser egalement l'etalement sur les dernieres annees restant a courir dans le delai. Reprenons l'exemple precedant: N-2 differee irregulierement pour 3 625 et regulierement pour 15 144 Exercice deficitaire. Soit on reprend la methode precedante. Soit, autre possibilite: On garde, en N-1 et N, 17 428 et sur les premiers benefices imputer 15 144. Ce sera plus interessant que la methode precedante. C'est un choix de gestion suivant les resultats de l'entreprise. D- Les tests de depreciation PCG 322-5 prevoit que chq ent doit a laa cloture de chq exe, verifier s'il existe un indice externe ou interne de perte de valeur d'un ou plusieurs elements d'actif. En cas de suputation de perte de valeur, il faut proceder a une verification en comparant la VNC a la valeur actuelle. Generalement: prise en compte d'elements techniques, jdq, eco et financiers susceptibles d'avoir une influence. De plus prise en compte de la degradation physique du materielle non prise en compte par le plan d'amortissement. En cas de difference negative, il faut constater la depreciation. En compta on appelle cela une depreciation. En fisca on parle toujours de provision. Pour des biens amortissables, si difference negative, cela veut dire qu'il y a un amortissement non adapte. La provisision-depreciation est comptablement calculee en fonction de la valeur venale ou de la valeur d'usage si elle est superieure. Tout cela a diminuer des couts de sortie.

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ILLUSTRATION En compta, pour une VCN de 1000 et une valeur sur le marche de 800, valeur d'utilite 850, cout de sortie: 50. 1000 - 850 - 50 = 200 L'adm fisc refuse de prendre en compte les couts de sortie et la valeur d'usage. Ce serait ici de 200. Donc ne change pas ici mais c'est prejudiciable qd la valeur d'usage est inferieure a la VCN alors que la valeur venale est egale a la VCN. VCN 1000 V marche 1000 V usage 800 Pour adm fisc il n'y a aucune depreciation a constater. Pourquoi cette position? L'adm fisc s'explique par la notion meme de valeur d'usage. Elle peut l'accepter si perte de valeur objective. En revanche, dans la mesure ou la valeur d'usage peut aussi vouloir dire la valeur des avantages economiques attendu pouvant donc dire chute de rentabilite. Cela l'adm fisc le rejette. Elle n'accepte pas la chute de retour d'investissement. Si depreciation-provision sur bien amortissable, la base amortissable doit diminuer d'autant. Exemple: bien acquis en 2009 pour 10 000, amorti pour 2 000 a donc une VCN de 8 000 mais une VA de 6 000. Comptablement il devrait donner lieu a une provision-depreciation de 2 000 et etre amorti sur la base de 8 000-2 000 = 6 000. Apres constatation, si la V actuelle augmente dans l'avenir, il faut reprendre la provision et augmenter la base amortissable. Si la depreciation-provision n'est pas justifiee selon adm fisc, il faudra la reintegrer extracomptablement.

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SECTION 3 - LES PROVISIONS Au sens soit depreciation; soit provision comptable constatant une future depense exceptionnelle. RAPPEL: La depreciation doit etre enregistree. La perte de valeur previsible et irreversible se fait par amortissement. Cependant il arrive que le contexte interne ou externe laisse presager une future perte ou charge, le droit comptable impose sa constatation immediate(anticipee): L123-22 Ccom. L'idee est l'info exacte pour que le tiers puisse evaluer cette entreprise. Aspect positif: si elle est deductible la provision est une charge. Donc diminue benef ou augmente deficit. Il en resulte une economie d'impot pour l'entreprise sans avoir rien depense. Compte tenu des avantages fiscaux, l'environnement eco, jdq et fin est dangereux. Donc le legislateur y prete une attention particuliere. I- La deductibilite des depreciations et provisions La depreciation ou la provision anticipe une future depreciation ou une future charge exceptionnelle. Il faudra donc s'interroger sur les csq a tirer de la certitude que la perte se realisera ou ne se realisera pas. A- La constitution des provisions 1- Conditions de fond CGI 39 1 5* admet en charges deductibles "les provisions constituees en vue de faire face a des pertes ou charges nettement precisees que des evenements en cours rendent probables". Voyons ces conditions... charge elle-meme deductible. a- une perte ou charge deductible Si la perte ou charge en cause se produisait auj, ouvrirait-elle droit a deduction? Il faut en effet se demander si l'objet de la charge est deductible. En cas de controle fiscal, si le controle fiscal laisse presager un redressement d'IS, le droit comptable oblige a constater une provision, mais est-elle deductible? L'IS n'est pas deductible car personnel, il faudra donc reintegrer la provision. 71 Avant d'examiner ces conditions, il faut s'attacher a une perte ou

En revanche, un futur redressement de CET justifie une provision deductible des lors que le redressement est probable. b- une perte ou charge probable La perte de valeur supposee ou la future charge doit trouver son origine dans un evenement survenu au cours de l'exercice. Elle doit apparaitre comme plus qu'eventuelle sans etre certaine(sinon on la passe immediatement en charges). Condamnation definitive a D&i = provision. La simple crainte d'un controle fiscal, d'un controle en CET ne justifie pas une provision. Il faut pour CET que le controle ait eu lieu suivi d'une proposition de rehaussement. De meme, la provision pour futur D&I n'est justifiee que pour une action en resp en cours. Autre ex: licenciement: si le licenciement individuel a eu lieu, l'indemnite est deja fixee, il n'y a pas de provision, l'indemnite est deductible elle-meme. La provision pour licenciement individuel sera justifiee uniquement en cas de procedure engagee mais non terminee a la cloture de l'exe. c- une perte ou charge evaluee Si la charge est certaine elle est immediatement deductible. Il faut une perte ou charge non definitivement connue mais determinable de maniere aussi proche que possible de la realite a partir d'elements precis et fiables. Une approximation suffisante (designation des elements d'actif et de passif et des elements d'evaluation) est valable. Fds commercial menace par un arrete de fermeture. C'est le risque de devoir des D&I. Bien svt l'element d'actif ou de passif en cause designe les criteres d'evaluation. Le marche sera la reference pour evaluer la perte de valeur d'un fonds commercial, d'oeuvres d'art... Les statistiques (de l'entr ou de la prof) sont admises a condition d'etre fiable. Ex tx de retours, d'impayes, de vols etc. Mais il faudra toujours pouvoir transmettre les elements d'evaluation a l'adm fiscale. 2- Conditions de forme a- L'insription en comptabilite Provisions doivent figurer en compta sous peine d'etre non deductibles. Pourtant si la perte ou charge survient elle sera deductible contrairement a l'amortissement irregulierement differe... ATTENTION = au regard du droit comptable c'est un bilan inexacte...or csq penales prevues pour une telle incrimination. 72

b- L'inscription sur un releve special CGI 53 A CGI Ann III, 38 Pas d'exclusion du droit a deduction mais une simple amende. B- La reprise des depreciations et provisions Distinction selon que irregulieres ou regulieres 1- depreciation/provision irreguliere La provision/depreciation irreguliere doit etre reintegree au resultat au cours duquel elle a ee constituee. S'il s'agit d'un exercice prescrit, a priori pas de rectification possible MAIS CGI 38 4 selon lequel l'actif net du bilan d'ouverture du premier exercice prescrit ne peut etre modifie. A contrario l'actif net de cloture peut etre modifie donc il est possible d'y reintegrer une provision irreguliere des l'origine ou devenue sans objet. Cela permet de deroger a la prescription de 2, 3 ou 10 ans. Provision devenue irreguliere: qd le motif de sa constitution a disparu. 2- Les depreciations/provisions regulieres Si la perte ou la charge redoutee se realise, elle passe immediatement en charges deductibles. Dans la mesure ou la perte ou la charge s'est realisee, la provision anterieurenent constituee pour anticiper cet evenement n'est plus justifiee. Elle doit etre reprise en produits. La comptabilite effectue ces reprises neanmoins il faut toujours verifier que cela est fait. Aucun traitement fiscal particulier. Autre situation: au cours d'un exe apres constitution d'un provision, il apparait certain que l'evenement anticipe ne se realisera jamais. Cela veut dire que l'anticipation est injustifie, il faut la reprendre. Si tel n'est pas le cas, si elle n'est pas reprise, cela s'appelle une depreciation ou provision irreguliere susceptible de reintegration au cours de n'importe quel controle fiscal. Tant qu'une depreciation ou provision est inscrite au bilan, il faut se demander si elle est justifiee. II- La diversite des depreciations et provisions 3 categories 73

A- Les depreciations Cad une diminution de valeur d'un element d'actif immobilise ou non. 1- Depreciation des immobilisations CGI 38 sexies. Autorise constatation des MV latentes sur les immobilisations non amortissables telles que, par ex, terrains, fds commercial, titres de Ste, oeuvres d'art, marques etc. S'agissant des biens amortissables, faisant l'objet d'une depreciation exceptionnelle, doivent donner lieu a depreciation supplementaire. 2- Depreciation des creances Il faut rappeler le principe de specialite des exercices signifiant qu'une creance doit etre enregistree des l'execution de la LB ou de la PS qt bien meme avant encaissement effectif. Autrement dit, un entrepreneur peut devoir l'impot avant meme l'encaissement des creances enregistrees en produits. Que faire en risque d'impaye? Si l'impaye est definitif, la creance impayee va passer en pertes immediatement. Il y a impaye en cas de demande effectuee par huissier et demeuree infructueuse; ou cheque vole et disparition du debiteur ou tout autre evenement dont il resulte que le debiteur ne paiera jamais. S'il ne s'agit que d'un risque, il faudra constater une depreciation. Ex: risque d'impaye a la suite d'un depot de bilan. Dans ce cas le creance en cause devient douteuse. Autre ex: blocage de fonds a l'etranger... ou a raison de statistiques. Autre: en cas de creance litigieuse, justifie constatation d'une depreciation.

B- Les provisions pour risques et charges La dette certaine, liquide et exigible vient directement en charges. La dette certaine, liquide mais non exigible est une charge a payer. Elle n'est donc pas deductible tout de suite. La dette non liquide(non fixee definitivement en son montant) et/ou seulement probable. Elle justifie la provision. Cependant, les comptables ont une approche qq peu differente... L'ANC distingue la provision de la charge a payer en ce que l'echeance peut etre plus precise pour la 74

seconde sans etre exacte. De plus, ANC qualifie parfois de charge a payer des dettes non liquides. Voyons comment sont pris en considerations differents risques... 1- Provisions pour frais de personnel Par exemple: provision pour gratification. Si la gratification est obligatoire, la provision ouvre droit a deduction. Une gratification est deductible si elle est obligatoire cad si elle decoule de la loi ou d'un usage(convention collective, contrat de travail, engagement unilateral etc). Gratification donne lieu a provision qd motif ne dans l'exe en cours mais dont realisation a l'exe suivant. Provisions pour prestation de retraire Qd une entr a l'obligation de verser une retraite complementaire, elle peut les deduire comme toute charge de personnel due. Si le versement des pensions de retraite est confie a une Ste d'ass, cad si entr a souscrit a Ct d'ass retraite, les primes seront deductibles. En revanche les provisions de propre assureur ne sont pas deductibles puisque l'entreprise ne debourse rien. 2- Provisons pour impots A la fin de chq exe un certain nb d'impots demeurent a etre payes pour le prochain exe. Selon que l'assiette est connue ou non a la cloture de l'exe, il s'agit d'une charge a payer ou d'une provision. Deduction dans la mesure ou le principal ouvre droit a deduction. Cependant certains impots sont traites de facon differente par les comptables... exemple de la taxe d'apprentissage qui est toujours passee en charge a payer, que le montant soit determine ou non. Cela implique un retraitement fiscal puisque l'adm fisc dit que c'est une provision qd montant inconnu. Cela change au niveau de la deduction car la taxe d'apprentissage est deductible donc sa provision est deductible alors que la charge a payer non. Meme probleme avec la CSB. 3- Provisions pour travaux Adm fisc n'admet que les provisions pour travaux de gros entretien ou de visite. 4- Provisions pour litige 75

Justifie provision pour future depense exceptionnelle si les penalites ou D&I en jeu sont deductibles. Selon CE, les detournements de fonds ne justifient pas des provisions deductibles. C'est une depense illicite ne servant pas a l'interet de l'entreprise. 5- Provisions pour garantie 2 categories a- Service Apres Vente Toute activite de vente expose a des couts de SAV. Le droit comptable et notamment le pcp de prudence oblige a comptabiliser ce risque. Pour un vendeur, cela signifie qu'il devra partir soit de son propre tx de retour ou du tx de retour de la profession pour anticiper le cout de SAV. Encore faut-il que la vente ait eu lieu... Si la vente n'a pas eu lieu il n'y a pas de provision. b- Provision pour cautionnement Ouvre droit a deduction suivant CE 5 decembre 1990 RJF 1 91 CE dit: - une depense deductible Il faut se demander si la caution est actionnee, cad si elle doit honorer son engagement, la somme deboursee ouvrira-t-elle droit a deduction? Autrement dit, la garantie octroyee repond-elle a l'interet de l'entreprise? Il faut verifier si relations d'affaires etc., quel retour pour la caution de cet engagement? - une depense probable Il faut verifier que le recours contre la caution va etre imminent et que la subrogation dans les droits du creancier sera veine. C- Les provisions reglementees Ne correspondent a aucune depreciation ni risque particulier. Ce sont des aides fiscales temporaires. Il y en a plusieurs... 1- Provision pour hausse des prix Comme la compta, la fiscalite entend faciliter le renouvellement des stocks de produits dont le cours 76

varie, augmente en cours d'exercice de plus de 10% par rapport a N-1 ou N-2. CGI 39 1 5* al5 a 8. La provision pour renouvellement n'est valable que pour la fraction superieure a 10%. En cas de provision l'annee precedente, il faut en tenir compte avant de constituer la provision du nouvel exercice. Elle doit etre reprise en produit obligatoirement dans les 6ans au plus tard. Pour 2010, les entr doivent verifier si elles ont reintegre la provision pour hausse des prix de 2004. Cette aide fiscale temporaire est plafonnee: elle ne doit pas depasser 15 000 000 eur + 10% de la provision avant plafonnement. En cas de difference il faut reintegrer extra-comptablement. ILLUSTRATION Inventaire N. Qte produit: 1000u. VUnit au dernier jour des exercices: N 150 ; N-1 140 ; N-2 120. Il faut verifier si la valeur unitaire N comparee a N-1 ou N-2 est superieure a plus de 10%. N-1= 140 + 10% = 154, on ne peut pas pratiquer de provision pour hausse des prix N-2= 120 + 10% = 132 150-132 x 1000 = provision possible = 18 000. Cette entreprise avait constitue une provision en N-1 de 8 000, la nouvelle provision ne pourra etre que de 18 000 - 8 000 = 10 000. 2- Reserve pour mise en oeuvre de la responsabilite solidaire des groupements d'employeurs Note - la provision pour investissement n'existe plus depuis 2011.

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CHAPITRE 3 - LE RESULTAT FISCAL Qq soit l'impot applicable au resultat des entreprises, la determination du resultat releve des memes regles de base. Ce resultat fiscal n'est appele BIC qu'a l'egard de l'EI ou de l'associe PP d'une Ste de pers non IS. SECTION 1 - LA DETERMINATION DES BIC Rappel: le resultat fiscal est toujours un resultat comptable corrige. Il doit etre augmente des charges non deductibles et diminue des produits non imposables ou imposables a tx reduit. Le passage du resultat comptable au resultat fiscal se fait toujours sur un imprime type: 2058A, a produire toujours debut mai (3 mai) et a envoyer sur support papier ou electronic. S'y ajoutent tous les documents deja mentionnes concernant les amortissements, provisions, frais generaux etc. L'importance des docs a fournir depend de la taille de l'entreprise. Toute entreprise peut adherer a un CGA. Mais les avantages sont reserves aux adherents relevant de l'IR et si l'entreprise releve d'un regime reel d'evaluation. Note- Ass PP Ste pers non IS. Les avantages de l'adhesion a un CGA suppose l'adhesion de la Ste a ce CGA. Ces centres sont des associations L1901 crees par des organes pro. Apportent aide et conseil en matiere de gestion, compta et fisca, tout cela avec assistance d'un agent des impots. Cela permet d'en deduire l'honnete fiscale de l'adherent, justifiant alors des avantages fiscaux. Lesquels? Avantages fiscaux concernant les stes IR et regime reel d'evaluation: -Absence de rehaussement de 25% -Deduction de la totalite du salaire verse au conjoint ou du partenaire pacse -Dispense de penalite fiscale au nouvel adherent revelant dans les 3 mois ses erreurs -Reduction du delai de reprise de 3 a 2 ans sous reserve d'un rapport de mission positif du CGA communique a l'adm fisc -Reduction d'impot concernant les beneficiaires d'un regime micro ayant opte pour un regime reel d'evaluation: ils beneficient d'une reduction d'impot de 915eur pour frais de tenue de comptabilite. Cela suppose que l'entrepreneur doivent effectivement un impot. 79

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SECTION 2 - IMPOSITION DES BIC Fiscalite dualiste...d'engagement pour les independants et de caisse pour la plupart des autres revenus. Les BIC sont ceux du foyer fiscal, autrement dit, tout le foyer engage sa responsabilite. I- BIC et foyer fiscal Le principe de l'imposition commune du foyer fiscal est pose par l'article 6 1 CGI. CGI 170 met en oeuvre cette imposition commune a travers une declaration commune de revenus par chaque foyer fiscal. C'est une declaration 2042 a remplir avant fin mai. La declaration commune de foyer fiscal doit mentionner tous les revenus categoriels, c'est ensuite le service des impots qui calcule le revenu globale. A- Revenus categoriels 1- Les traitements et salaires CGI 79 et suivants Toutes les remunerations percues par les salaries augmentees de toutes les cotisations non deductibles (une partie de la CSG, une partie de la CRDS et RSA). Deduction forfaitaire de 10% des frais pro. Pour 2010 le maximun est de 14 157 eur. Ou bien option pour les frais reels a condition de justifier. 2- Revenus fonciers Cf supra investissements immo 3- Revenus mobiliers Cf supra produits accessoires 4- Revenus des professions independantes BIC, BNC, BA, Loyers de locations en meuble, remuneration des gerants majoritaires de SARL ou de SCA, remuneration des associes de Ste de pers ayant opte pour IS.

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Les professions independantes voient leur resultat determine suivant des regles calquees sur les BIC. Cependant il y a des particularites... 5- Les plus values a- Les plus values professionnelles et assimilees Cf supra

b- Les plus-values non-professionnelles Cad les plus values des particuliers. Comprend les PV non pro immo et PV non pro mobilieres, cad cession immo ou cession de titres. Alpha- PV immo non pro CGI 150 A et suivants. La PV immo, qd elle est imposable, cad pas residence pcpale ni residence secondaire d'un ppR louant son hab pcpale, il y a un abattement de 10% par annee de detention a partir de la 5e annee. Taux de 19% et prelevements a but social de 12,3% Beta- PV mobiliere non pro CGI 150-0 A et suivants. Depuis 1er janvier 2011, les PV mobilieres des particuliers sont imposables des le premier euro au tx de 19% + 12,3%. Le regime de faveur applicable jusqu'au 31 dec 2010 etait une imposition qd l'ensemble des cessions a titre onereux du foyer depassait 25 830eur. Les MV mobilieres demeurent imputables sur les PV de meme nature jusqu'a expiration. Existe un mecanisme, depuis 2006, d'abattement pour duree de detention applicable sur certains gains nets de cession de titres realisee par des particuliers. L'abattement est d'1/3 de la PV par annee de detention complete au dela de la 5e. Cad exoneration de fait au dela de 8 annees de detention revolues. CGI 150-0 D bis et CGI 150-0 D ter. 82

Le dispositif s'applique depuis 2006 donc on a commence a compter depuis 2006, donc l'abattement ne deviendra effectif qu'a compter de 2012 et l'exoneration effective qu'a compter de 2014. RAPPEL: les PV sur titres inscrits au bilan sont des PV pro. Astuce: sont taxables les cessions a titre onereux, c'est pq il faut donner avant de ceder. La transmission va donner lieu a consideration de la valeur de marche, donc les enfants pourront revendre en conservant la PV. B- Le revenu global du foyer fiscal CGI 156 et suivants. Les revenus positifs et negatifs, cad les revenus et les deficits se compensent. Sauf limitation ou exclusion! Par exemple: les deficits de location en meuble non pro ne sont imputables que sur les benefices de meme nature pendant 10ans. Est un pro de la location en meuble celui qui est inscrit au RCS et dont le CA depasse 23 000eur ou qd il retire de cette activite 50% au moins de ses revenus. ATTENTION AUX CONSEQUENCES DE L'INSCRIPTION! Les deficits fonciers se heurtent a une limitation, ils sont imputables sur les autres revenus pour la partie ne resultant pas des frais d'emprunts et ce dans la limite de 10 700eur. Au-dela il faudra attendre les futurs revenus fonciers des 10 annees suivantes. Les deficits agricoles ne sont imputables sur les autres revenus que si ces derniers ne depassent pas un seuil: 106 215 pour 2010. Sinon sur les BA des 6 annees suivantes. Les deficits RM ne sont pas imputables sur le revenu global, seulement sur les revenus de meme nature des 6 annees suivantes. Apres compensation autorisee et prise en compte des deficits des annees precedentes, apparait le revenu global. Cependant ce n'est pas toujours le revenu imposable car il faut tenir compte de l'imputation eventuelle de certaines depenses ou pertes de revenu. Par ex, sont deductibles, sous certaines limites, les pensions alimentaires versees aux ascendants et descendants; sont deductibles les prises en charge de pers de plus de 75 ans, etc. Note- pension alimentaire est deductible entierement si fixee par juge, sous limites dans le cas contraire. 83

II- L'IR du foyer fiscal Chq foyer fiscal doit adresser sa declaration de revenu a l'adm fisc avant fin mai. L'adm fisc applique quotient familial et reductions d'impots... A- Le quotient familial CGI 194 et s. Le revenu imposable est divise par le nombre de parts dont le foyer fiscal beneficie selon le CGI en fonction de l'etat civil et du nombre d'enfants. Ex: pers seule: 1 part Couple marie ou pacse: 2 parts. Enfants, 0,5 jusqu'au 2e puis 1 part a compter du 3e. Si eleve seul son ou ses enfants, le 1er compte pour une part. De cette division resulte le quotient familial applicable au bareme progressif de l'IR. Cela s'appelle l'impot brut auquel on peut appliquer des reductions de l'IR... B- Les reductions de l'IR Il y en a beaucoup... Initialement repondaient surtout a des besoins eco et sociaux. Depuis cela s'est multiplie... Qq exemples: dons aux oeuvres ; emploi d'un salarie a domicile ; souscription au capital des PME ; cours particuliers a domicile ; formation des chefs d'entr ; frais de garde des enfants a l'exterieur ; frais d'etudes des enfants ; investissement dans les dom tom ; etc. Enfin apparait l'impot du par le foyer fiscal payable par tiers dont 2/3 d'avance. 1/3 en fevrier, 1/3 en mai et le solde en septembre. Cependant les 2 premiers tiers ne peuvent etre calcules qu'en N-2 Ex fev et mai 2011 paiement des tiers calcules en 2010 pour les revenus de 2009. En sept 2011 sera paye le solde. Les 2 premiers tiers peuvent etre diminues sous resp du contribuable s'il estime que ses revenus imposables pour lesquels il verse des avances sont inferieurs a ceux sur lesquels sont calcules les tiers. Ex: contribuable estimant que ses revenus 2010 sont inferieur a ceux de 2009 peut diminuer a due concurrence. Il est possible d'opter pour un paiement mensuel de janvier a octobre par 10e avec regularisation en novembre et decembre. 84

TITRE 2 - L'IMPOT SUR LES SOCIETES CGI 209 I. Les regles des BIC s'appliquent aux Stes IS. S'y ajoutent les regles specifques a l'IS. CHAPITRE 1 - CHAMP D'APPLICATION DE L'IS SECTION 1 - CHAMP D'APPLICATION PERSONNEL DE L'IS Certaines PM sont assujetties a l'IS et pas d'autres... I- Les PM assujetties a l'IS CGI 206 et s prevoient imposition totale ou partielle de certaiens PM. A- Les PM totalement assujetties a l'IS 1- Eu egard a la structure jdq CGI 206 1 soumet a l'IS les SA, SARL, SCA, SAS, Stes cooperatives sauf agricoles et les unions de cooperatives sauf agricoles.

2- Eu egard a l'objet a- Les Stes civ a objet commercial CGI 206 2 soumet a l'IS les Stes civ exercant activites visees aux articles 34 et 35 CGI. Cad activites relevant des BIC. En principe les Stes civ ne sont pas elles-memes imposables, seuls les associes le sont pour leur part dans le resultat. Toutefois si une Ste civ se comporte comme un commercant ou assimile, il s'agit d'une Ste, de fait, commerciale. Elle doit donc etre traitee comme tel, d'ou IS. Bien entendu la preuve pese sur l'adm fisc. Pour les memes raisons, on va soumettre a l'IS les etablissements publics a objet commercial... b- les EP a objet commercial CGI 206 1 soumet a l'IS les EP et tout organisme se livrant a des operations a caractere lucratif. En resume la forme ne permet pas d'echapper a l'IS. 85

c- les organismes a but lucratif CGI 206 1 les soumet a l'IS, cpdt tolerance: CGI 206 1bis prevoit en faveur des associations ouvertes realisant des operations lucratives accessoires, une exoneration des impots professionnels, cad IS, CET, TVA, si les recettes commerciales ne depassent pas 60 000eur par an, si la gestion est desinteressee et si l'activite non lucrative demeure preponderante. Si les conditions ne sont pas remplies, il faut filialiser: isoler l'activite lucrative dans une filiale. Toutefois, cette exoneration ne porte pas sur l'impot frappant les revenus du patrimoine. B- les personnes morales partiellement assujetties a l'IS CGI 206-4 vise les SCS pour la part revenant aux commanditaires car ils voient leur resp limitee comme dans les Stes de K. Application de l'IS pour la part de benef attribuee aux associes d'une ste en participation non indefinimment responsables. En principe ces associes sont personnellement redevables de l'impot si leurs noms et adresses ont ete communiques a l'adm fisc. Ce type de ste est tres interessant car pas de formalisme, tres souple, etc. C'est une ste tres utilisee surtout pour des operations ponctuelles deficitaires. Autres cas: CGI 208 3* quater CGI 207 1 2* et suivants

Rappel: EP a caractere adm et associ a but non lucratif percevant loyers ou interets doivent l'IS a taux reduit de 24% sur ces loyers ou interets. Et taux de 15% pour les dividendes. II- Les PM non assujetties a l'IS CGI 207 et suivants prevoient de nombreux cas d'exoneration et des regimes particuliers. L'exoneration ne concerne que l'IS pour les PM autres que de K ou assimilees. ATTENTION ne veut pas dire exoneration pure et simple, cela veut dire que chq associe doit personnellement l'impot pour la part lui revenant. Certaines structures, cpdt, excluent les benefices. 86

A- Les benefices imposables au nom des associes CGI 8 et suivants CGI Prevoient Si l'associe est une PP, IR s'applique sur sa part PM, IS s'applique sur sa part Si Ste de pers, il faut recommencer... Sont ainsi vises les associes de SNC, SCS pour les commandites, EURL, EARL, SCiv n'exercant pas de fait une activite comm, Ste en participation ou de fait pour la part revenant aux associes indefinimment responsables si les noms et adresses ont ete communiques a l'adm fisc. CGI 239 quater et suivants soumettent personnellement a l'IR ou a l'IS, les membres des GIE et GEIE constitues dans le prolongement de l'activite des membres. Pour la determination des resultats il faut appliquer la regle des BIC. Depuis LME 4aout 2008, a ete instituee une faculte d'option pour le regime fiscal des stes de pers pour les Stes de K creees depuis moins de 5ans, sous certaines conditions, CGI 239 bis AB. HS taxe d'apprentissage pas fixe dans son montant : enregistre en charges payer par les comptables. Si taxe d'apprentisage comptablement enregistre en charges payer mme si non fixe en son montant, fiscalement ne sera pas dductible car une charge payer n'est dductible que si elle est fixe en son montant. C'est pq fiscalement il est prfrabkle d'inscrire une charge payer en provision, la provision elle est dductible. HS si les associs de st de personnes n'ayant pas opt IS sont des associs ou PM soumis l'IS, la part de chacun lui revenant sera ajouter ses propres rsultats. En rsum : l'absence de resp limite expose chaque associ a devoir personnellement l'impot pr la part lui revenant dans les rsultats. Cette part relve de l'IR si PP soit de l'IS si PM. Inversement resp limite entraine en pcp application de l'IS. En pcp car la st de personnes peut devenir imposable en optant pour l'IS mais ceci l'unanimit. Les SCM et les GIE ne bnficient pas de cette option. L'inverse existe galement : une st soumise l'IS p-e soumise au rgime des st de personnes. Cf suppra propos des petites SA. 87

L'art 8 3 CGI permet aux SARL de famille d'opter pour l'IR, art 239 bis AA pose 3 conditions exercer une activit industrielle ou commerciale ou artisanale ou agricole. La SARL de famille s'entend de celle compose d'associs entre ascendants et descendants en ligne directe, frres et soeurs, conjoints et partenaires pacss. Une dcision l'unanimit Retour l'IS possible mais sans pvr revenir en arrire (aux st de personnes) rgime des SARL de famille cesse en cas d'entre d'un tiers. B- l'absence de bnfices Rappel : l'art 207 CGI exonre les OSBL (organismes sans but lucratif) cf suppra pr oprations lucratives accessoires. Cette exonration s'applique galement aux coopratives agricoles et leurs unions (car pas de bnfices). Ces organismes ne font aps de bnef dans la mesure o leurs rsultats sont ristourns et non pas distribus. L'IS franais ne s'applique pas lorsque les bnefs proviennent d'une exploitation hors de france.

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Section 2 le champ d'application territorial de l'IS l'art 209 I CGI dispose les bnfices passibles de l'IS sont dtermins en tenant compte uniquement des bnfices raliss dans les entreprises exploites en france. Tout d'abord en france au sens de 209 I cela s'entend d la france mtropolitaine et des DOM l'exclusion des territoires et collectivits statut particulier d'outre mer. Ce txt pose un pcp unique au monde : le pcp de territorialit de l'impot : impot doit revenir au pays dans lequel ont t faits les bnfices. Tous les autres grands pays appliquent un pcp de mondialit de l'impot : en pcp une ent aux USA est taxable aux USA pr les bnef faits n'importe o dans le monde. Mais en ralit les choses sont plus subtiles, le pcp de territorialit connait en de nbreuses hypothses la mondialit. Inversement les pays fonctionnant en mondialit pour la plupart relativisent en introduisant la territorialit. Par ex en france l'art 209 B droge au pcp de territorialit en cas d'implantation dans un pays privilgi (pays d'vasion fiscale) I- le pcp pos par 209 I CGI les bnfices raliss en france sont imposables en france, peu importe la nationalit, inversement les bnfices faits l'tranger ne sont pas imposables en france peu importe que st franaise ou non. Pbm que veut dire exploitation en france ? Cela dpend de l'existence ou non d'une convention fiscale. La france en a sign avec plus de 124 pays. La convention fiscal est destine viter la double imposition dans les deux pays d'implantation. 2 hypothses : selon que convention fiscale ou non A- la territorialit de l'IS en droit interne La loi ne dfinissant pas cette (notion d'exploitation en france), le jadm dfinit cette notion. A repris le champ territorial de la rforme Caillaux ( fait l'IR). Ne constitue pas un critre de localisation en france la nationalit de la socit ni le lieu d'implantation du sige social et enfin le lieu d'emploi des bnfices. En rsum on peut dire que le CE pr dfinir l'exploitation en france recherche l'ensemble cohrent et suffisamment autonome. 89

Cd un ensemble dot des moyens de produire de la valeur ajoute et d'un centre de dcision. On entend par exploitation en france l'tablissement en france. Egalement l'gard des reprsentants en france dots de tous les moyens de faire de la valeur ajoute en france. Enfin le cycle commercial complet en france. Pas d'IS fr aux bnf provenant d'tablissements l'tranger ou reprsentants l'tranger ou cycle commercial complet l'tranger 1-le critre de l'tablissement Pbm en pcp ne se pose pas l'gard de filliales, imposables ds le pays d'implantation Etablissement en france se caractrise par 3 lments : a- une installation permanente en pratique : une installation fixe d'affaires cd se manifestant concrtement, ayant une traduction matrielle, ex : sige rel de directions bureaux magasins comptoirs d'achat ou de vente, succursales, agences, ateliers, usines, mines, carrires, chantiers importants et de longue dure. L'adm fiscal dfinit l'tablissement comme ceci : tte unit de production ou d'change formant un ensemble cohrent apte poursuivre certains buts conomiques dtermins et sige d'oprations normalement gnratrices de profit. Ne suffit pas b- une activit de production l'installation permanente doit tre un maillon d'un cycle conomique, doit jouer un rle effcetif dans le cycle conomique, doit tre un lt de production de valeur ajoute. Le simple stockage de marchandises ne caractrise pas l'tablissement. Les bureaux de vente ou d'achat peuvent tre des tablissements. Dire que cela doit produire de la valeur ajoute ne signifie pas que cet tablissement ralise la 90

totalit des oprations, on lui demande simplement d'etre un lment du cycle conomique. Ne suffit pas

c- une activit suffisamment autonome L'instalation permanente et productive doit tre dote de sa propre unit de gestion (prsence d'un personnel distinct, pas forcment en grand nombre (prpos spcialement dlgu ou personne dote du pvr de diriger) l'autonomie suppose les moyens de gestion courante par ex des services commerciaux et ou financiers et ou techniques et surtt une comptabilit propre (indice quasiment infaillible de l'existence d'un tablissement) Permet d'exclure de la notion d'tablissement l'agent qui se contente de transmettre les ordres mis par le sige. Attention autonomie de fait mais pas juridique, il faut une gestion courante et technique propre de l'entit.

2- exploitation en france si en france se trouve un reprsentant dpendant entreprise francaise qui envoi l'tranger ou l'inverse tablie l'tranger envoi un mandataire qui a pr mission de s'installer et d'accomplir au nom et pr le compte de son employeur des actes matriels et juridiques concourrant la ralisation de profits. Bnfices de cette entit seront imposables en france. Mandataire doit conclure l'tranger des contrats d'affaires au nom et pr le compte de son mandant. Conduit exclure celui qui agit en son nom propre : le courtier commissionnaire ou autre. Ds lors il ne s'agit plus de commerce l'tranger mais avec l'tranger. Reprsentant dpndant mais disposant d'une certaine autonomie, doit tre dot des pvrs de conclure au nom et pr le compte de son employeur ds le pays d'installation. Ces critres de localisation en france se retrouvent dans de nombreuses conventions car sont ceux de l'OCDE. Le suivant est purement francais : 91

3- le critre de cycle commercial complet S'entend d'une opration commerciale industrielle ou artisanale formant un tout cohrent ds un but prcis. Rsulte de 3 lments cumulatifs : 1 des oprations habituelles l'tranger, par ex : ralisation d'un chantier longue dure l'tranger 2 des oprations formant un cycle commercial complet : par ex achat et revente l'tranger, excution et paiements l'trangers de PS 3 des oprations dtachables des autres activits de la socit cd une certaine autonomie, un circuit diffrent, autonome. Ecclut les oprations excutes l'tranger mais dcides et gres en france. Ex tir de la jurisp : concernant la construction d'une digue situe pour partie en france et l'autre Monaco. CE 30 avril 80 n5761. Taxable en entier en france. B- territorialit de l'IS en droit conventionnel Comment dfinir la fiscalit en cas de conventions fiscales ? Matire trs importante, bcp de conventions fiscales avec la plupart de ses partenaires conomiques. Souvent ces conventions reprennent le modle OCDE qui volue frquemment. Le modle OCDE exclut de la souverainet fiscale d'un tat les bnfices raliss dans un autre tat par l'intermdiaire d'un tablissement stable. Ex : pas d'imposition en france de sbnfices raliss dans un autre tat par l'intermdiaire d'un tablissement stable. Il arrive que les conventions fiscales rattachent nanmoins la france des bnfices faits l'tranger. Inversement st trangre qui ralise en frnace des profits par l'intermdiaire d'un tablissement en france est en pcp taxe en france sauf si convention y droge. Selon le modle OCDE l'tablissement stable est une installation fixe d'affaire par l'intermdiaire de laquelle une entreprise exerce tt ou partie de son activit. Comme prcdemment l'installation fixe 92

d'affaire sera par ex un sige de direction, une succursale, un bureau, une usine, un chantier, un atelier, une mine etc a chaque fois il faut lire la convention entirement. Le modle OCDE exige une dure d'exploitation suprieure 12 moins mais rien n'interdit de prvoir plus ou moins dans la convention. Ex le modle ONU prvoit 6 mois. Le modle OCDE assimile l'tablissement stable la reprsentation dpendante, cd une instalation d'affaire fixe. Cette distinction emporte des csq sinn de srisques C- les risques de la territorialit de l'IS pour les ent concernes peut tre l'interdiction de compenser les rsultats. L'autre risque est pour les tats : le transfert indirect de bnfices cd la perte de recettes fiscales. 1- l'interdiction de compenser les rsultats a- les rsultats bnficiaires une st tablie en france ne peut pas compenser ses bnfices avec les dficits constats l'tranger, rserve, exception en faveur des PME. Date de la loi de finance pr 2008 : cre un art 209 C CGI : les PME franaises de moins de 2000 salaris relevant de l'IS peuvent dduire de leurs rsultats depuis 2009 les dficits subis par leurs succursales ou filiales trangres (redevables de l'impot l'tranger) double avantage pr le groupe imputation des dficits l'tranger ET en france pr filiales. Filiale doit etre dtenue 95% au moins. Avantage temporaire, dductiond es dficits faits l'tranger doit tre reprise au fur et mesure des bnefs faits l'tranger et au plus tard au terme de la 5me anne suivante. CJUE a l'intrieur de l'UE possible de compenser, mais dangereux certains pays pratiquent la mondialit CJCE 14 dc 2000 AMID, les choses ont volu. CJCE a admit une restriction la libert d'tablissement afin de garantir la cohrence du systeme fiscal national CJCE 23 oct 2008 aff C 157/07. Quelles sont les techniques offertes aux st autres que PME pr rcuprer els dficits faits l'tranger 93

? Il existe des palliatifs, lorsque la st l'tranger est une filiale, dtiens des titres de cette filiales, il faut constater une dprciation des titres de la filliale car filiale en dficit, ne vaut que pour la filiale pas pr l'tablissement. Autre technique : st et filiales signifie des relations financires, attribution d'une aide financire, par la suite abandon de cette aide, abandon de crance condition de pvr en justifier, pas dur car filiale en dficit. Mre aide la fille, devoir naturel d'entraide. Cette forme de remonte des pertes ne s'applique pas l'tablissement. 2 Autres techniques : rgime du bnfice mondial ou consolid. 209 quinquies CGI, permettent de globaliser en tt ou partie les rsultats cd de faire remonter les pertes. Le bnfice mondial n'est pas appliqu, permet de fondre ts les rsultats qque soit le pays d'tablissement. Le bnfice consolid est peu appliqu, en france prend en compte outre les rsultats du sige la part revenant ce dernier dans les rsultats des filiales franaises ou trangres. Attention il faut la distinguer du rgime de l'intgration fiscale (que pr st Fr et intgres 95%) b- l'imposition des rsultats si structure l'tranger est une filiale doit impot ds le pays d'implantation mais le sbnfices vont arriver en france sous forme de dividendes avec application possible du rgime des socits mres cd une xonration 95%. S'il s'agit de dividendes en provenance d'une filiale hors UE ces dividendes ont parfois subis une retenue la source. En effet qque soit le pays bnfice impos et quand distribu de nouveau imposs, mais s'ils quittent le pays ne seront pas imposables une 2me fois, pr rcuprer l'quivalent chaque pays prlve la source. Cet impot prlev la source hors UE arrive dans l'UE assortie d'un crdit d'impot. La situation du simple tablissement l'tranger, rgime des filiales est exclus. Pas de PM. Le sige en france est sens apprhender directement les bnfices imposs l'tranger. En pcp pas de taxation en france car dj imposs. L ou filiale exonres 95% tablissement totale. 94

Ii encore prlvmt la source et l encore crdit d'impot. A l'intrieur de l'UE pas de prlvmt la source. 2- le transfert indirect des bnfices Objectif : entreprise trop impose en france, tente de le faire passer l'tranger. Rappel tanchit des rsultats, pcp de territorialit. On peut p-e songer majorer les prix d'achats des biens achets auprs d'tablissement ou filliales, on augmente les charge set on diminue le bnef imposable en france. On peut aussi minorer le prix de vente en faveur des filliales et tablissements l'tranger Verser des redevances excessives ou fictives l'tranger pr des PS ne valant pas le prix pay prts sans intrets ou taux rduit abandon de crance injustifies prise en charge par la mre en france de frais inhrents la structure l'tranger la france a des armes pour lutter contre cela. Qques ex : a- l'art 57 CGI alpha- champ d'application figure ds la partie relative aux ent individuel mais s'applique aux st puisque 209 renvoi aux rgles propres aux entrepreneurs individuels. Au terme de l'art 57 le redressement de l'entit imposable en france suppose une double preuve charge de l'adm fiscale. l'existence d'un lien de dpendance de droit ou de fait entre l'entit en france ou l'entit l'tranger ce lien de dpendance est trs simple tablir ds lors qu'existe une prpondrance du capital ou encore mj absolue des droits de vote ou encore des stipulations imposant une domination conomique de l'une l'autre

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art 57 dispense l'adm fiscale de rapporter ces preuves en cas d'implantation dans un pays ou territoire fiscalit privilgie au sens de l'art 238 A CGI. Un pays fiscalit privilgie : pays sans impot, exonrant les bnfices des st ou imposition trs allge. Prsomption simple, la st concerne peut contester le caractre privilgi du pays d'implantation. le transfert de bnfice par les procds dj dcrits. Cf suppra tablir ds le cadre d'une procdure contradictoire l'art 57 al 4 facilit la tache de l'adm fiscale lorsqu'il dispose dfaut d'lt prcis pr oprer les redressements les produits imposables sont dtermins par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploites normalement. L'art 238 A exclut des charges dductibles certaines dpenses lies des entits trangres tablies dans un paradis fiscal. Si 'ladm fiscale rapporte ces preuves une telle preuve peut etre renverse, entreprise controle ne va pas tous les coups succomber. Entreprise controlle peut justifier les avantages conssentis par son intrt commercial financier. Par ex : il est normal pr une socit s'implantant l'tranger de conssentir des prix trs attractifs sa filiale afin de faciliter son implantation. Ou encore normal pr une st en france d'aider une filiale trangre, il faudra mettre en avant l'intret de l'entreprise pr renverser la preuve, dfaut de preuve subis les csq bta- le rgime de l'art 57 Trs logiquement les sommes transfres illicitement l'tranger vont tre rintgres dans le rsultat imposable en france. 1re sanction : redressement de bnfices 2me sanction : rintgration est assimile une distribution de revenus, cd que les bnfices transfrs l'tranger vont etre rintgrs dans le rsultat mais vont etre considrs comme distribus l'tranger, distribution occulte l'tranger. Veut dire une retenue la source en pcp de 25% mais le droit conventionnel peut prvoir d'autre taux (conventions fiscales). En pcp la distribution de dividendes vers l'tranger ne doit pas subir de plvmt la source. 96

Lorsqu'il y a transfert de bnfices avec rhaussement se pose un pbm de double imposition conomique, rintgrs en france dc taxs en france d'oiu double imposition conomique, il appartient chaque tat de rsoudre ce pbm de double imposition car le pcp d'interdiction de double imposition vaut partout. Dans la plupart de scas pr l'viter l'tat de rceptiond e transfert du bnfice va diminuer le rsultat imposable. Ex : st Fr transfre illicitement 10 000 en irlande, rehausse de 10 000 le rsultat imposable + pnalits + amende. Irlande baisse le bnfice imposable de l'entit qui a recue mais pas de double imposition. Si aucune conventio les deux tats doivent ngocier sur le cas. Autre txt : l'art 238 A CGI b- l'art 238 A CGI alpha- le champ d'application relve de 238 A qque soit l'impot applicable IR ou IS les personnes qui transfrent au profit de personnes tablies dans un paradis fiscal des bnfices au moyen de versement quelqu'il soit dont le montant est dduit des produits imposables en france. Preuve incombe l'adm fiscale. Rgime fiscal privilgi si contribuable ralise une conomie d'impot d'au moins 50% par rapport l'impot exigible normalement en france ttes taxes additionnelle comprises. En revanche l'adm n'a pas prouver le transfert, il est prsum 238 A. Sont essentiellement vises par cet art les charges financires les redevances de cession et concessions et les rmunrations de service quelqu'elles soient. Bta- le rgime de 238 A Prsomption de fictivit des dpenses concernes, elles doivent tre rintgres. Prsomption certes mais simple car le contribuable peut apporter la ou les preuves contraires. Peut prouver la ralit des oprations, que le paiement relve d'une vritable opration et galement que la rmunration est approprie. Il ne suffit pas de produrie un crit, instrumentum + ngocium sont ncessaires.

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Trs svt entreprises disent que ct pr obtenir un march, pot de vin, adm demande si il a t profitable : quel opration ? Quel bnficiaire ? a se fait habituellement ? Si l'adm conteste la normalit des oprations le contribuable peut saisir une commission dpartementale des impts. L encore comme prcdemment non seulement les sommes transfres illicitement l'tranger st rintgres mais vont tre rputes distribues vers l'tranger. D'ou possibilit d'une retenue la source. Il existe un texte bcp plus large II- drogation au pcp de territorialit admise par l'art 209 B vise combattre l'vasion fiscale par l'intermdiaire de st ou d'tablissements relais, tablis dans un pays fiscalit privilgie. L'art 209 B permet de combattre un montage classique combinant les rgles de territorialit de l'IS et celle exonrant les dividendes verses aux st mres Schma : st IS imposable en france cre une filiale ds un paradis fiscal, lui verse des sommes supposes rmunrer des PS trs couteuses. Ainsi la st mre diminue son bnfice imposable en france, ds la mesure o les sommes transfres l'tranger supportent un impot trs faible voir en sont exonres, le gpe bnficie d'avantages importants. Charges dductibles ne france augmentent rsultat imposable diminue. Sommes transfres l'tranger reviennent en france sous forme de dividendes qu'il suffit de soumettre au rgime des st mres pr etre exonres 95%. A- champ d'application de 209 B S'applique aux entits relevant d'un rgime fiscal privilgi, terme entit est volontairement large. Vise les filiales succursales fiducies aso, ttes structures dotes ou non de la PM constitue l'tranger par une PM poassible de l'IS en france. Qu'est ce qu'un rgime fiscal privilgi : renvoi l'art 238 A (diffrence de + de 50%) pr relever de cet art la st impose en france doit dtenir au moins 50 % des titres oud es droits financiers et droits de vote de la structure l'ranger (de manire directe ou indirecte). Ce seuil de 50% descend 5% si plsrs ent redevables de l'IS en france detiennent ensemble 50 % des titres de la st tablie l'tranger. 98

Si il s'agit d'ent est cote l'adm fiscal devra tablir l'action concerte. Seuil de 5% s'applique galement en cas de dtention plus de 50% par des entreprises sous contrle ou dpendantes au sens du 57 CGI. Dtention d'une PM tablie en france. La dpendance de fait est galement retenue. Si conditions sont runies raison de la dtention de titres il y a prsomption de transfert, d'vasion fiscale, p-e renverse en prouvant que cette structure l'tranger exerce rellement une activit commerciale ou industrielle. L'adm fiscale a indiqu que la st holding l'tranger ne rempli pas cette condition. Mme si les seuils de dtention st atteints la st peut tenter de prouver que la socit l'tranger n'a pa spr but d'exporter les bnfices. B- le rgime les bnfices transfrs illicitement l'tranger seront imposables en france mais de manire distincte. Sous rserve que l'ventuelle convention fiscale ac le pays de taxation autorise l'application du texte franais. Cette autorisatione xiste dans une trentaine de convention dont USA france espagne japon, si une telle convention l'autorise l'imposition sera globale. Le rsultat tranger sera fonction des rgles franaises, si un impot a t pay l'trangera il s'imputera sur l'IS franais.

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Chapitre 2 - l'assiette de l'IS Section 1- les produits imposables I- rgime des BIC rappel : sauf rgle contraire spcifique aux st IS les produits imposables sont dtermines selon les rgles des BIC. Parmis les diffrences, abs cette anne de la libert d'affectation comptable ventuels loyers : revenus mobiliers traits en pcp comme des produits d'exploitation. Il n'existe pas en faveur des st IS de rgime gnral de faveur des plus values pros, il en existe seulement l'gard des titres de socits et des redevances. Les st IS doivent l'impot sur leur plus values latentes sur titres d'OPCVM l'gard des st IS seules les dividendes verses par les filiales bnficient d'un rel rgime de faveur II- le rgime des socits mres pour comprendre les conditions assez contraignantes poses par le lgislateur il faut en exposer les avantages. A- avantages du rgime des st mres ce sont les seuls dividendes qui bnficient d'un rgime de faveur. Jusqu'en 2004 avoir fiscal, suppr en 2004. Rgime des st mres ne sera pas suppr car prvu par le droit de l'UE. Consiste en une exonration optionnelle des dividendes verses par les st filiales leur mre. Toutefois afin de tenir compte des frais d'acquisition de ces dividendes exonres et passes en charge dductibles 5% des dividendes recues demeurent imposables afin de neutraliser les frais dduits. De fait exonration de 95% seulement. Autres avantages : la CSB (contribution sociale sur les bnfices) est calcule sur l'IS brut si dividendes exonrs d'impot base de calcul de la CSB n'augmente pas. Ce rgime d'exonration optionnelle avantage les sts dficitaires : par exemple st IS constate un 101

dficit de 120 000 avant encaissement d'un dividende d'une filiale pr un montant de 100 000. Sans option pour le rgime d'exonration des dividendes il restera 20 000 de dficit reporter en avant ou en arrire. En optant pour le rgime d'exonration le dficit de 120 000 va etre diminu seulement des 5% effectivement imposables. 5000, dficit reporter 115 000. B- conditions du rgime des socits mres 1-les conditions requises des socits la socit mre doit tre passible de l'IS en france, la filiale peu importe que en france ou l'tranger. Selon le CE la filiale doit dpendre rellement de la socit mre imposable en france, doit diriger et administrer effectivement sa filiale, le Ce a dcid cela face un abus manifeste : st fr avait tablit dans un pays voisin trs accueillant (luxembourg) une filiale pr faire revenir les dividendes, CE a qualifi de montage purement artificiel, pas de gestion effective, pas d'administration effective. Arrt CE 18 fvrier 2004 st pliade montage purement artificiel galement condamn par la CJUE, CJCE 12 sept 2006 aff C196/04 Schweppes 2- les conditions requises des participations les titres dtenus par la st mre doivetn revtir la forme nominative ou tre dposs ds un tablissement agr. Dmaterialisation des titres carte ce pbm , registres tenus par des intermdiaires habilits. St mre doit participer au capital de sa filiale et dtenir des droits de vote pour au moins 5% (l'UE prvoit un seuil de 10%) Sont exclus du dcompte les titres excluant le droit de vote ou dividende prioritaire et des actions de prfrence, des titres dtenus en usufruit. Par ailleurs st mre doit conserver les titres pdt au moins 2 ans, bnficie ds le dbut de l'exonration et si ne respecte pas par la suite devra rembourser le montant de l'IS auquel elle a chapp.

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Nanmoins la condition de deux ans n'est pas imprative car les restructurations sous le rgime de l'art 210 A sont neutralises.

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Section 2 - les charges dductibles I- rgime des BIC applicable aux charges Rappel rgles BIC si emploi d'un conjoint peut se heurter une limite en st IR, aucun pbm en st IS, vrifier que travail effectif et rmunration normale. La dduction possible sous conditions et sous limites des intrts verss aux associs et ventuellement sous rserve de l'art 212 CGI s'agissant des groupes. II- rgime des rmunrations verses aux dirigeants Trs control. Rappel : rmunrations verses aux dirigeants ne sont pas dductibles car il s'agit d'un supplment de bnfice ajouter la quote part imposable au nom de chacund es associs imposables personnellement. En revanche les dirigeants de st IS peuvent percevoir des rmunrations dductibles et imposables selon le rgime des TS. Il faut distinguer A- les grants de SARL Les art 62 et 211 CGI distinguent entre les grants minoritaires ou galitaires et les grants majoritaires. Les premiers dclarent leur rmunration dans la catgorie TS, les seconds les majoritaires dclarent dans la catgorie revenus des professions indpendantes, catgorie dirigeant tout en bnficient d'un rgime identique celui des salaris. Les grants de SCA doivent galement dclarer ainsi et associs de st de personnes soumise l'IS. B- les dirigeants de SA relvent en pcp de la catgorie des TS. Sont considrs comme dirigeant imposables comme les salaris, Psdt conseil d'adm, membre du directoire, directeurs gnraux, administrateurs salaris Particularit : s'agissant de la dduction par les st dbitrices de jetons spciaux attribus aux 104

dirigeants : dpend des rgles prvues l'encontre des jetons de prsence en gnral 117 bis et 210 sexis CGI, montant des jetons dductibles limit 5% de : nombre d'administrateur ou membre du conseil de surveillance * moyenne des rmunrations dductibles attribues au cours de l'ex aux 5 ou 10 personnes les mieux rmunres. 5 ou 10 selon que effectif de l'ent dpasse ou non 200 salaris. S'agissant des st employant moins de 5 personnes jetons de prsence dductibles seulement pour 457 par membre du CA ou du CS. Dpassement de la limite entraine rintgration. A propos de parachutes dors (rmunrations diffres) s'ils partent quel que soit le motif (dmis) qu'ils aient ou non russi on leur donne une somme d'argent. Cela pouvait nuire gravement au rsultat des socits, notamment gravement dficitaires. S'agissant des socits cotes la rmunration diffre attribue au psdt, DG ou membres du directoire ne sont dductibles que dans la limite de 6 fois le plafond annuel de la scu par bnficiaire, pour 2010 fait 207 720 . Rgime des TS s'applique ttes les rmunrations des fonctions de direction y compris les jetons spciaux des dirigeants, mais pas les jetons ordinaires, sont eux imposables dans la catgorie RM. Cela explique que ceux qui n'en bnficient pas du statut de dirigeant cherchent obtenir un contrat de travail. Qque soit le titulaire de rmunrations, tous voient leur rmunration encadre. C- les rgles communes Rappel : rmunration dductibles que si justifies. Si injustifies rintgres et considres comme distribution de bnfice imposable entre les mains du bnficiaire en RM sans aucun avantage fiscal. 1- les conditions de dduction des rmunrations verses aux dirigeants a- un travail effectif

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Question se pose en cas de dlgation importante. Dirigeant sur le papier. Se pose galement si une mme personne dirige plsrs socits. Ce n'est pas une rgle gnrale. Dans la plupart des cas la question vritable est la normalit de la rmunration b- une rmunration normale le j adm apprcie la normalit ou non de la rmunration verse un dirigeant en fonction de 3 lts. Tout d'abord recherche quel est le montant de la rmunration verse par d'autres socits des dirigeants occupants des fonctions similaires. 2me facteur d'apprciation : la capacit financire supporter la rmunration en cause au regard du ch aff et du bnfice. L'ent a elle els moyens d'attribuer une rmunration aussi importante ? Mme si l'adm fiscale conteste la normalit au regard de ce qui se fait ailleurs ou des capacits financires de l'entreprise, la socit controle peut justifier le montant vers mme objectivement anormal au regard des pratiques habituelles raison du temps de travail, de la lourdeur des taches, de la comptence exceptionnelle, de la rputation de l'intress. Ce contrle de normalit des rmunrations porte sur l'ensemble des rmunrations attribues, des somems et avantages attribues aux dirigeant voir parfois aux grands cadres. Il faut comparer une rmunration normale. Ce contrle des rmunrations s'tend aux pensions verses aux anciens dirigeants, aux veuves, cadres, voir enfant. Por vrifier si le versement des sommes en cause est obligatoire. La situation personnelle des dirigeants dpend de la perception des rmunrations mais galement de la rmunration disponible des rmunrations 2- la rmunration disponible des dirigeants 12 156 CGI prvoit que IR frappe les revenus dont a dispos le contribuable durant l'anne d'imposition. Selon le jadm veut dire : revenus dont la perception ne dpend que de la volont du crancier. a- rmunrations inscrites en compte d'associ lorsqu'un dirigeant au lieu de percevoir ses rmunrations els inscrit son compte d'associ, sont 106

elles taxables en qualit de salaire ? S'agit il de revenus disponibles ? De revenus imposables en TS ? Oui selon le CE, inscription en compte d'associ ne dpend que de la volont du dirigeant. Toutefois le CE admet une exception lorsque la st dirige est en difficult, n'a pas dclarer en TS imposable ses rmunrations qu'il a inscrite en compte d'associ si la socit est en difficult. Suit la position de la Cass qui sanctionne le retrait intempestif. b- rmunrations inscrites en frais payer rappel : charges inscrites en frais payer correspondent des biens ou services reus, correspond un travail fourni. Objectif : dirigeant osuhaite dcaler cette perception de rmunration. L encore le CE djoue cette manoeuvre. 3- le paiement des dettes sociales par les dirigeants il s'agit de complter la situation des dirigeants, les rmunrations imposables sont les rmunrations brutes moins les frais d'acquisition. Question : paiement des dettes sociales par le dirigeant lui permet il d'imputer le montant acquitt sur ses propres revenus ? Peut on qualifier les dettes payes de fonds professionnels ? Seulement ds la mesure ou paiement obligatoire que la question se pose. Seuls les frais pro obligatoires sont dductibles. Si le dirigeant tait oblig, le dirigeant peut ventuellement esprer l'imputation. Il faut distinguer dette en tant que caution ou que civilement resp. a- dirigeant caution La question est de savoir si le dirigeant qui a personnellement supporte les dettes sociales peut-il lest considerer comme frais pro et les imputer sur sa remuneration? Texte general: CGI 13-1 = chaque salarie est imposable sur le revenu brut diminue des frais d'acquisition ou de conservation. CGI 13-3 renvoie la determination de chaque categorie de revenu aux regles specifiques a chaque categorie. CGI 83 prescrit l'imputation des frais inherents a la fonction ou a l'emploi des salaries sur les salaires percus. Pour les dirigeants imposables dans la categorie pro indpdtes CGI 62 prevoit la meme imputation. Question: celui qui supporte personnellement les dettes de la societe qu'il dirige peut-il deduire de 107

ses salaires? Dans la plupart des cas il s'agit de dirigeants percevant, par ailleurs, des dividendes. Les dettes sociales personnellement supportees sont elles des frais d'acquisition des dividendes ou des remunerations de dirigeants. S'agit-il de frais d'acquisition des remunerations, ou de frais d'acquisition de la source de remuneration? CE commence par examiner l'importance effective des RM (dividendes) et les remunerations pour degager la part la plus importante. Si les remunerations sont preponderantes, les frais supportes sont des frais professionnels. Dirigeant peut donc les imputer sur les salaires. Il faut savoir s'il s'est engage dans le cadre de ses fonctions de dirigeant, cad defendre les interets de l'entreprise autant que les siens en s'engageant comme caution. = Son engagement permettait-il de degager de nouveaux benefices? Son engagement permet-il a l'entreprise de survivre? Si oui, il faut verifier s'il percoit vraiement des remunerations pour pouvoir y imputer des frais. Il peut, en effet, arriver que, pour diverses raisons, qu'il y ait renonciation a remuneration. Si pas de remuneration stipulee il n'est pas possible de pretendre a un deficit salarie. CE fixe une certaine limite d'imputation des sommes. Il considere que les dettes sociales d'un dirigeant caution peuvent constituer des frais pro dans la limite de 3 fois la remuneration annuelle. Au-dela, le CE considere que les dettes sociales personnellement supportees en qualite de caution sont des frais d'augmentation de capital. Si les frais depassent 10% de la remuneration il faudra renoncer a l'evaluation forfaitaire des frais TS. b- Le dirigeant fautif Proc coll ou texte fiscal peuvent aboutir a la mise a la charge du dirigeant des dettes sociales. Par principe l'adm fisc refuse l'imputation des sommes supportees en tant que dirigeant fautif sur les remunerations mais CE adment cette imputation si ces fautes ou erreurs ont ete commises dans l'interet de l'entreprise. Cette fois l'imputation est sans limite (donc pas limitee a 3 fois la remuneration annuelle...). 4- Les indemnites de depart des dirigeants ATTENTION il faut toujours regarder l'interet de l'entreprise qui doit etre respecte. S'il est respecte, il faut s'interesser a l'imposition, sinon toute charge non deductible est consideree comme dividende occulte distribue, cad imposition dans la categorie RM au nom du beneficiaire sans aucun avantage fiscal. 108

S'agissant de l'indemnite de depart deductible, par principe, toute somme versee a l'occasion de cessation de fonction d'un salarie est soit un salaire imposable au TS soit une remuneration imposable dans le cadre de l'article 62 CGI. Cependant il existe des temperaments, notamment en cas de rupture abusive, indemnisation imposee par la loi ou dans le cadre d'une proc coll. S'agissant des dirigeants ou de leur revocation, la somme percue a l'occasion de la cessation des fonctions de dirigeant est imposable dans la limite de la partie depassant le plus eleve des montants suivants: soit 2 fois le montant de la remuneration annuelle brut du dirigeant au depart; soit la moitie de lindemnite de cessation. Precision: la fraction exoneree ne peut depasser 6 fois le montant du plafond annuel de la secu sociale de l'annee de depart. Ex: 2010: 212 122 euros.

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SECTION 3 - LES DEFICITS Quand une Ste IS constate un deficit, peut-elle imputer? Comment? Deficit constitue une charge des exercices suivants sauf a appliquer le report en arriere. Note- En bon gestionnaire, il faut TOUJOURS commencer par le report en arriere! I- Le report en avant des deficits Entrepreneur individuel constatant un deficit industriel et commercial peut l'imputer sur tous les revenus de son foyer fiscal. Si cela ne suffit pas il pourra imputer sur ses propres revenus et tous revenus du foyer fiscal pendant 6 ans. Ste IS. CGI 209 1 prevoit imputation des deficits des Stes IS sur les benefices des exercices suivants sans limitation dans le temps. ATTENTION: L'imputation fiscale doit etre distinguee de l'imputation comptable. L'entreprise conserve le droit d'imputer son deficit fiscal meme si elle a impute son deficit comptablement. Se peut meme qu'une societe constate un benefice comptable mais, in fine, un deficit fiscal! Le deficit fiscal est imputable en avant sous respect de certaines conditions d'identite de l'entreprise et d'un ordre d'imputation. A- L'identite d'entreprise 1- Regle generale Seule l'entreprise qui a constate le deficit peut l'imputer. Si cesse son activite, notamment par restructuration, le deficit est perdu. En principe ne peut pas imputer les deficits des Stes restructurees car restructuration dit imposition immediate du resultat des exercices clos, y compris PV et sommes en report en imposition. Sont notamment vises (=assimiles a une cessation d'activite) par CGI 221, la dissolution, transformation avec creation d'une personne morale nouvelle (le cas est rare), l'apport en societe, fusion, transfert du siege dans un Etat hors UE (ne peut plus attraper les PV), changement d'objet social ou d'activite reelle, et changement d'impot applicable au resultat. Donc imposition immediate dans ces cas!

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Pb de definition concernant le changement d'objet social ou d'activite relle? JurisP tres nourrie. CE a tendance a voir cela de maniere tres souple: resulte d'un changement complet d'activite en metier et produits. Cad si un grossiste devient detaillant il n'y a pas un changement complet mais juste un changement de segment de marche. Des lors que le secteur d'activite demeure, pas de cessation. Ste IS qui ajoute une activite ne la cesse pas. ATTENTION il ne suffit pas de garder sur la plaquette "je fabrique toujours des meubles de cuisine" mais en ayant liquider les usines...autrement dit, IL FAUT QUE L'ACTIVITE ANTERIEURE SOIT MAINTENUE ET NON MARGINALE! La simple modification interne n'entraine pas cessation d'activite. Pourtant, pendant un temps on a assimile la cession massive de droits sociaux a une cessation d'activite. Pourtant non. Et maintenant ok. Id que changement de dirigeant etc. En cas de cessation relle d'activite, en principe imposition immediate. Cependant assouplissments existent: exemple: CGI 221 bis ecarte le droit commun lorsque l'IS cesse de s'appliquer sous condition que l'entreprise maintienne les ecritures comptables anterieures de sorte a permettre l'imposition ulterieure et effective des PV et autres sommes en sursis d'imposition. CGI prevoit un regime de faveur pour les situations de restructuration placees sous le regime de CGI 210 A. Neanmoins cela n'apporte pas de reponse a l'utilisation d'un deficit car ne concerne que l'imposition immediate et ne concerne pas les deficits qui sont perdus...sauf regles speciales. 2-Les regles speciales a- les operations de restructuration CGI 209 II, IIbis et III prevoit, en faveur des restructurations placees sous le regime de CGI 210 A, un transfert du deficit de la ste absorbee a la ste absorbante mais seulement sur agrement. Le ministre des Finances a l'obligation d'accorder le report des deficits des stes absorbees des lors que: -l'operation presente un interet economique; -n'est pas motivee par des objectifs fiscaux; 111

-et des lors que l'activite a l'origine du deficit est poursuivie pendant au moins 3 ans. -restructuration placee sous CGI 210 A. Peut poser probleme concernant les PV latentes qui sont reportees. Or l'interet est a priori de renoncer au report d'imposition des PV donc rejeter 210 A et imputer immediatement les PV latentes pour les imputer sur son deficit. Tout depend donc du sens de la restructuration. Il faut faire attention aux regles comptales. Si la restructuration a lieu a l'endroit, l'enregistrement se fait en valeur d'apport (l'absorbe pourra choisir l'imputation de son deficit fiscal sur ses PV latentes mais en renoncant au CGI 210 A sinon cela voudrait dire 2 impositions; l'absorbante pourra enregistrer des amortissements plus importants calcules sur la valeur d'apport). Si l'operation a lieu a l'envers ou entre stes liees, l'enregistrement doit se faire en valeur comptable nette chez les societes disparaissant (l'absorbee n'a donc aucun interet a l'imposition immediate car l'absorbante va devoir reintegrer). Donc soit on beneficie de l'agrement, soit on impute le deficit sur les PV en renoncant a CGI 210 A. Si risque de perte du deficit, de problemen avec CGI 210 A, la meilleure solution est d'operer une reevaluation avant restructuration pour faire apparaitre les PV, cad modifier les valeurs comptabes, imputer les PV sur le deficit et ensuite effectuer une restructuration car la valeur comptable nette sera egale a la valeur d'apport. Toutes les PV seront purgees et la ste repartira sur des bases nettes. Autre solution: CE considere qu'il n'y a pas d'abus de droit en matiere de fusion a l'envers (pose cpdt un pb d'enregistrement comptable). Avait un interet en 1986 mais depuis il y a les IFRS... Autre suggestion possible pour tenter de limiter les deficits chez les stes vouees a disparaitre: realiser la restructuration vers la fin de l'exercice avec une clause de retroactivite (= le deficit ne sera pas celui de l'absorbe mais celui de la ste issue de la restructuration). Neanmoins, selon JurisP+adm fisc, cela ne vaut que pour l'exercice en cours et non pour les deficits reportables. Ex: 2011. Cloture 30 juin, on attend debut juin pour restructuration pour que deficits previsionnels soient constates par la ste issue de la restructuration. PB. CGI dit que deficit est une charge des exercices suivants. Cad que le deficit de l'exercice precedant est une charge de l'exercice en cours, donc pourquoi ne serait-il pas reportable? On prend la mariee comme elle est! Adm fisc a tendance a invoquer l'abus de droit mais juge adm ne la suit pas en generale car une restructuration avec clause de retroactivite poursuit un but non exclusivement fiscal (meme si evidemment fiscal) car maintient de l'activite pendant 3 ans, etc.

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b- Benefice mondial ou consolide CGI 209 quinquies ecarte, sur agrement, le principe de territorialite. Donc globalisation de tous les resultats (siege, etablissements et filiales en proportion de la part du siege dans ces filiales). Autre solution pour eviter de voir partir un deficit: integration fiscale. c- L'integration fiscale CGI 223 A et suivants prevoient, sur simple option, une globalisation des resultats de stes du meme groupe et relevant de la fiscalite francaise. La Ste mere dite "tete de groupe" doit detenir, directement ou indirectement, y compris par l'intermediaire d'une filiale etablie sur le territoire d'un autre Etat membre, 95% au moins du capital de la filiale ou de la sous-filiale. Neutralisation de tous les flux intragroupes, cad que seules sont prises en compte les relations d'affaires avec l'exterieur. Si l'integration fiscale n'est pas possible: palliatifs: Par exemple, creer une filiale commune, de preference une SNC, pour faire remonter les deficits au nom de chacune des societes voulant faire un projet deficitaire commun: c'est l'integration sauvage. Autre palliatif: la provision pour depreciation des titres de la filiale. En effet si deficit, perte de valeur des titres et il est possible de constater cette perte de valeur. Autre: accorder une aide financier et abandonner la creance. Autre: prendre la filiale deficitaire en location-gerance en sorte que les deficits seront suivis par la mere et elle pourra, en plus, deduire des loyers. La filiale percevra des loyers produits imposables mais comme elle a constate des deficits reportables, ces produits serviront a resorber progressivement le deficit fiscal. B- L'ordre d'imputation des deficits C'est un principe de moins en moins respecte... CGI 209 I al3 et 4 prevoit l'imputation des deficits sur les benefices des exercices suivants. Et precise qu'un deficit est une charge des exercices suivants. Les praticiens en ont deduit que le deficit le plus ancien doit s'imputer sur les premiers benefices. 113

Cependant aujourd'hui on s'en preoccupe de moins en moins... En cas de benefice des exercices anterieurs il est preferable d'utiliser le report en arriere des deficits. II- Le report en arriere des deficits CGI 220 quinquies "Stes IS peuvent reporter leur deficit sur les benefices des 3 annees precedentes effectivement imposees et non distribuees". Cad que retrospectivement, la ste IS a paye un impot de trop. D'ou l'apparition d'une creance fiscale contre le TP. A- Formation de la creance fiscale Effectivement taxe: soit au taux normal, soit au taux reduit PME de 15%. Cas d'exonerations: nombreux... Il faut reprendre les liasses fiscales des annees precedentes. Il faut verifier si les benefices ont ete conserves, cad mis en reserve ou incorpores au capital, ou inscrits en report a nouveau. Si ces conditions sont remplies, le report en arriere est possible. Il faudra commencer a imputer de N-3 puis N-2 puis N-1. Donc: la creance fiscale s'impute sur le tout puis imposition au tx IS. B- Utilisation de la creance fiscale Creance fiscale s'impute sur tout IS du au cours des 5 exercices suivants. Mais pas sur IFA, ni CSB. Pourtant adm fisc admet que la creance fiscale IS puisse etre utilisee pour payer tout autre impot. Si au bout de 5 ans elle n'a pas pu l'imputer, elle est remboursable par le TP. ATTENTION, comptablement, la creance fiscale est un produit comme les autres. Cad augmente la colonne des produits comptables donc figure dans le resultat comptable. Or cette creance correspond a un impot IS donc non deductible. L'impot n'ayant pas ete deduit, la creance IS n'est pas taxable. Il faut donc neutraliser la creance fiscal pour determiner le resultat fiscal. Exemple: deficit comptable de 200 000 apres enregistrement d'une creance fiscale de 50 000. Quel est le resultat fiscal? La creance a diminue le deficit comptable de 50 000, donc le deficit fiscal est de 250 000.

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CHAPITRE 3 - L'IS EXIGIBLE Les Stes IS calculent elles-memes leur impot et acquittent spontanement l'IS. SECTION 1- ETABLISSEMENT DE L'IS I- Declaration du resultat A- Delai et lieu CGI 222 et s : declaration obligatoire du resultat dans les 3 mois de la cloture. Pour les stes dont l'exe coincide avec l'annee civile, le delai de declaration est reporte a debut mai, cpdt paiement IS le 15 du 4e mois de la cloture. La declaration doit etre adressee au centre des impots du principal etablissement. Cependant, adm fisc peut imposer l'envoi au centre des impots du lieu de direction effective/siege social. Declaration sur papier ou par internet au choix. Cependant, au dela d'un certain CA, declaration internet obligatoire. B- Les documents CGI 223 et suivants. Ce sont les memes que ceux que doivent remplir les EI + les documents specifiques au regime applicable. Cela constitue la liasse fiscale (au moins en pcp 15 pages). II- Le calcul de l'IS Consiste a appliquer un taux au benefice. En pcp (CGI 219 I) 33,1/3. Cpdt 19% pour les PV des stes a preponderance immobiliere cotees. 15% en faveur des PME jusqu'a 38 120 eur de benefice. Au dela c'est le tx normal. Le tx de 15% s'applique aussi aux stes IS autres que PME, concernant les redevances de la propriete industrielle. CGI 235 ter ZC concernant la CSB de 3,3% de l'IS brut apres deduction d'un abattement de 763 000 euros. Ce texte exonere les Stes IS de CSB si le CA HT demeure inferieur a 7 630 000 euros et si le capital est entierement libere et si ce capital est detenu a 75% au moins par des PP. Il faut, apres calcul de l'IS, verifier s'il y a des credits d'impot a imputer. Exemple: a raison d'un 115

impot paye a l'etranger et imputable en France a raison d'une convention fiscale ; credit d'impot recherche (note- regime modifie chq annee) ; credit d'impot pour inverstissement dans les nouvelles technologies ; pour cinema et audiovisuel ; etc.

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SECTION 2 - LE PAIEMENT DE L'IS CGI 1668 et suivants prevoient le paiement de l'IS sous forme de 4 acomptes au cours de l'exercice et une regularisation l'annee suivante (le 15 du 4e mois suivant la cloture). L'IS est arrondi a l'euro le plus proche et ne connait donc pas les virgules. Selon la taille de l'entreprise, le paiement est a effectuer par telereglement. I- Les quatre acomptes Sont non exigibles aupres des Stes non redevable d'IS ou beneficiant d'exoneration. A- Les dates d'exigibilite des acomptes Ils sont toujours exigible le 20 fevrier, le 20 mai, le 20 aout, le 20 novembre avec date limite de paiement au 15 du mois suivant (mars, juin, septembre, decembre). Le premier acompte est le premier exigible apres la cloture. Si l'exercice se termine en avril, ce sera en mai, etc. B- Le montant exigible 1- Acomptes d'IS Exemple: pour 2011, les stes versent des acomptes a calculer sur des benefices N-1. Acompte 8,33% du benefice N-1 avec difficulte concernant le 1er acompte. Si pour le premier acompte on ne peut pas savoir le benef, alors on fait sur N-2 avec regularisation ulterieure. Pour les stes IS, si PV LT taxables a tx reduit, pas d'acomptes sauf s'il s'agit de PME. Il est exceptionnel que les Stes IS doivent les PVLT a tx reduit de 15% et concerne essentiellement certains titres de participations ne faisant pas l'objet d'exoneration. Les acomptes sont des acomptes d'IS, cad sur des veritables revenus(= recurrence), donc pas d'acompte sur les PV. En revanche, redevance sur propriete industrielle, 4 acomptes pour chacun 3,75% de la redevance brute. Meme calcul s'agissant des PME au tx reduit de 15%: doivent 4 acomptes, pour chacun de 3,75% sans deduction des eventuelles PV imposables a tx reduit. La encore IS au tx de 15%... Depuis 2006, les entreprises dont le CA atteind au moins 500 000 000 euros doivent calculer leur dernier acompte sur la base de leur benefice previsionnel de l'exercice en cours. Seulement dans la 117

limite d'augmentation du benef dans la proportion de l'importance de l'entreprise. Peuvent cesser de verser des acomptes si estiment que montant des acomptes deja acquitte est au moins egal au montant de l'IS de l'exercice en cours. S;il s'avere que le calcul est inexacte et que les acomptes verses sont inferieurs a aux acomptes calcules sur la base de N-1 et un benef au moins egal a N-1, il y aura majoration de 5% +0,4% d'interets de retard par mois de retard (CGI 1727 et 1731). 2- CSB Cette contribution additionnelle de 3,3% fait l'objet de 4 acomptes aux memes dates qu'IS de 0,825% de: (l'IS brut - 763 000 mais avant imputation des credits d'impot). Dans les 3 mois de la cloture de l'exe il faudra calculer IS du et comparer avec IS effeectivement du afin de verser, eventuellement, un solde. II- Le solde La regularisation d'IS et CSB doit intervenir dans les 3 mois de la cloture avec delai reporte au 15 du 4e mois suivant la cloture. Resume: 5 dates-cle. Exemple pour une Ste dont l'exe coincide avec l'annee civile. -15 mars: 1er acompte d'IS a calculer sur le benefice N-1 ou N-2 et eventuellement 1er acompte de CSB a calculer a partir de l'IS brut N-1 ou N-2 diminue de 763 000. -15 avril: regularisation si les acomptes verses sont inferieurs a l'IS finalement exigible: verser le solde. Si inverse, TP doit verser le trop percu dans les 30jours de la reception du borderau avis. Ce document circule 5 fois entre adm et contribuable et detaille le montant de chq acompte IS et CSB. -15 juin: 2e acompte d'IS/CSB au titre de l'exercice en cours calcule a partir des benefices N-1 et eventuellement CSB a partir de l'IS brut N-1 diminue de 763 000 euros. Ne pas oublier de regulariser le 1er acompte au 15 juin si le 1er acompte a ete calculer sur la base de N-2. -15 septembre: 3e acompte IS/CSB -15 decembre: 4e acompte IS/CSB. Attention, pour les tres grandes entreprises, ce 4e acompte doit 118

etre calcule a partir des resultats previsibles des lors qu'ils ont augmente selon la taille de l'entreprise: de 50%, de 25% ou de 11% (voir texte). III- IFA Etait exigible jusqu'au 31 decembre 2010 aux termes de CGI 223 septies ; nonies ; 1668 A. Cet IFA etait determine en fonction du CA HT augmente des produits financiers. Bareme en fonction du CA, augmentant de tranches en tranches. Disparait en 2011 pour les Stes IS dont CA demeure en deca de 15 000 000 euros. Il est maintenu pour les autres Stes jusqu'a fin 2013 selon le bareme du CGI. L'IFA, qd il est exigible, est une charge deductible.

DROIT FISCAL DES AFFAIRES Fiscalit Directe des Affaires jour du 23 fvrier 2011

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