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Gnrale
ESC PAU FCD 2007/2008 Comptabilit gnrale - Cours
Laurence Le Gallo Facult de Droit Droit des Socits 3
La comptabilit gnrale est une technique permettant de codifier et de conserver une trace
des oprations ralises par une entreprise dans le cadre de son activit. Elle permet ainsi de
produire des informations adaptes aux diffrents utilisateurs :
- pour les investisseurs et les banquiers : bilan et compte de rsultat,
- pour ladministration fiscale : dclarations fiscales,
- pour les chefs de services : tat de suivi des budgets,
- pour le service juridique : liste des factures impayes,
- mais aussi des informations pour les clients, les fournisseurs, le comit dentreprise, etc
Afin de remplir correctement son rle, son fonctionnement a t fortement codifi par le
lgislateur.
La comptabilit est une discipline de synthse : elle a ses sources dans les disciplines
conomiques et juridiques et fournit les matriaux de base pour le contrleur de gestion et
lanalyste financier.
Elle a galement ses propres rgles et sa propre logique.
Lobjectif de ce cours est dacqurir, non seulement la matrise des techniques comptables de
base, mais surtout la logique du raisonnement qui les sous-tend. Cest en effet le
raisonnement logique (et non pas ltude exhaustive des diffrentes oprations
comptabiliser) qui permet de sadapter aux situations nouvelles et de trouver le schma
comptable pour rendre compte de toutes les oprations ralises par lentreprise.
Dans le cadre de ce module, nous tudierons :
1
Bibliographie :
- Initiation la logique comptable, Michel Salva, Vuibert, collection DynaSup
- Introduction la comptabilit, Marc Nikitin et Marie-Odile Rgent, Armand Colin,
collection Cursus
- Ouf, jai compris la comptabilit, Marie-Laure Ruheman, Editions dorganisation
- La compta sans comptes, Franois Pottier, Editions EMS 2007
Comptabilit
Informations
adaptes
(comptes annuels,
dclarations, etc
)
2
est prvu que leur champ dapplication sera largi dici quelques annes aux comptes
individuels de toutes les socits.
Cest pourquoi le droit comptable franais volue rapidement dans le sens dune
convergence avec ce rfrentiel.
Mots cls : IVme directive europenne, Code de commerce, Plan Comptable Gnral
(PCG), normes IFRS, patrimoine, enrichissement, appauvrissement, inventaire, comptes
annuels, principes comptables, livres comptables, pice justificative, image fidle,
prudence, indpendance des exercices.
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CHAPITRE 2 LE BILAN ET LE COMPTE DE RESULTAT
Le bilan et le compte de rsultats sont deux tableaux complmentaires : le bilan reflte le
patrimoine de lentreprise un moment donn alors que le compte de rsultat reflte son
activit sur une priode donne.
1. Le bilan
Le bilan dcrit le patrimoine de lentreprise une date donne : le dernier jour de lexercice
comptable. Ainsi, contrairement au compte de rsultat, on parle du bilan au 31/12/2005 et
non pas de lanne 2005 .
Il est compos de deux parties :
- lactif, qui prsente ce que lentreprise possde : machines, stocks, crances, caisse, etc ...
- le passif, qui prsente dune part ce que lentreprise doit (dettes envers ses banquiers, ses
fournisseurs, etc ), et dautre part ses fonds propres (apport en capital et bnfices
accumuls).
On peut galement considrer que lactif regroupe les lments que lentreprise utilise pour
les besoins de son activit et que le passif regroupe les ressources qui lui ont permis de se
procurer ces lments. Par exemple, lors de la cration dune entreprise, cest lapport en
capital des associs et le prt accord par le banquier (tous les deux figurant au passif) qui
permettent dacheter le matriel
ncessaire lexploitation et de disposer de liquidits (tous les deux figurant lactif).
Par dfinition, le montant des lments dont dispose lentreprise (actif) est gal au montant
des ressources qui ont permis leur acquisition (passif).
Lgalit ACTIF = PASSIF sera donc toujours vrifie.
2. Le compte de rsultat
Le compte de rsultat est ltat qui retrace la formation du rsultat de lexercice (bnfice ou
perte).
Ainsi on parle du compte de rsultat de lanne 2005 et non pas au 31/12/2005 .
Il rcapitule les produits et les charges de la priode et, par diffrence, dtermine le rsultat de
lentreprise :
- bnfice si produits > charges,
- perte si charges > produits.
Les charges dun exercice sont les consommations ncessaires pour raliser lactivit, ne
pas confondre avec les dpenses dcaisses ou simplement engages. La diffrence est
particulirement importante en ce qui concerne les stocks et les immobilisations :
- la consommation de matires premires nest pas exactement gale aux achats de lexercice
car le stock de lexercice prcdent a t consomm alors que au contraire - une partie des
achats de lexercice na pas t consomme et reste en stock.
- une immobilisation est un bien qui va tre utilis, donc consomm , pendant plusieurs
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exercices. Dans le cas dune machine prvue pour tre utilise pendant 5 ans, la charge
figurant au compte de rsultat dun exercice ne sera pas gale au prix dachat de la machine
mais la constatation de son usure, de son amortissement (par simplification, 1/5 e du prix
dachat).
Charges de lexercice
=
Dpenses engages (nayant pas un caractre durable)
+ stock initial stock final (variation de stock)
+ dotation aux amortissements et aux provisions
Ainsi, selon cette technique, chaque opration ralise par lentreprise est tudie sous deux
angles diffrents : son origine et sa destination :
- lorigine de lopration correspond la ressource (au moyen) qui est utilise
- la destination correspond lemploi (au but) qui en est fait.
Par simplification, on peut considrer que la ressource correspond au flux qui sort de
lentreprise et que lemploi correspond au flux qui entre dans lentreprise.
Exemple : Mr Paul, entrepreneur, achte un terrain pour une valeur de 50 000 euros quil paye
au
comptant. On peut analyser lopration de la faon suivante : Mr Paul utilise largent
disponible sur son compte bancaire (ressource) pour acheter un terrain (emploi).
Ainsi, chaque opration sera enregistre deux fois : une fois pour signaler lutilisation dune
ressource et une autre fois pour signaler lobtention dun nouvel emploi.
Sagissant de la mme opration, on a toujours montant des ressources = montant des
emplois.
Emploi Ressource
Rcuprable
Actif (bilan)
Passif (bilan)
Externe
Non rcuprable
Charge (compte de rsultat)
Produit (compte de rsultat)
Interne
Les oprations sans impact sur le rsultat ont pour seule consquence de modifier la structure
du patrimoine de lentreprise. Ces modifications peuvent toucher uniquement lactif,
uniquement le passif ou les deux la fois.
- modification de la structure de lactif
Lentreprise utilise un lment de son actif pour se procurer un autre actif : achat au comptant
dune immobilisation, encaissement dune crance sur un client, etc
Exemple : encaissement dune crance client diminution des crances et augmentation des
liquidits.
- modification de la structure du passif
Lentreprise obtient une nouvelle ressource et qui en remplace une autre.
Exemple : augmentation de capital par abandon de crance augmentation des fonds propres
et diminution des dettes.
Immobilisations
Actif circulant
Liquidits
Fonds propres
Dettes
Immobilisations
Actif circulant
Liquidits
Fonds propres
Dettes
Immobilisations
Actif circulant
Liquidits
Fonds propres
9
Dettes
Immobilisations
Actif circulant
Liquidits
Fonds propres
Dettes
- augmentation simultane de lactif et du passif
Lentreprise obtient une nouvelle ressource et lutilise pour acqurir un nouvel lment dactif
:
achat crdit dune immobilisation, obtention dun prt bancaire, etc
Exemple : achat de mobilier crdit augmentation des immobilisations et des dettes.
- diminution simultane de lactif et du passif
Lentreprise utilise un lment de son actif pour rembourser une dette : rglement dune dette
envers un fournisseur,
Exemple : rglement dun fournisseur diminution des dettes et des liquidits.
La vente est une ressource, enregistre comme un produit dans le compte de rsultat. Au
bilan, elle a pour contrepartie une augmentation des liquidits (vente au comptant) ou la
naissance dune crance sur un client (vente crdit).
NB : par soucis de simplification, la TVA sera laisse de ct dans un premier temps.
Immobilisations
Immobilisations
Fonds propres
Fonds propres
Actif circulant
Rsultat
Actif circulant Rsultat
Liquidits Dettes
Liquidits Dettes
Charges
Charges
Rsultat
Produits
Rsultat
Produits
Immobilisations
Actif circulant
Liquidits
Fonds propres
Dettes
Immobilisations
Actif circulant
Liquidits
10
Fonds propres
Dettes
Immobilisations
Actif circulant
Liquidits
Fonds propres
Dettes
Immobilisations
Actif circulant
Liquidits
Fonds propres
Dettes
ESC PAU FCD 2005/2007 Comptabilit gnrale - Cours
Laurence Le Gallo 11
3.2. les oprations de consommation
Les consommations sont des emplois, enregistrs comme des charges dans le compte de
rsultat. Au bilan, elles ont pour contrepartie une diminution des liquidits (achat au
comptant) ou la naissance
dune dette envers un tiers (achat crdit).
NB : par soucis de simplification, la TVA sera laisse de ct dans un premier temps.
Immobilisations
Immobilisations
Fonds propres
Fonds propres
Actif circulant
Actif circulant
Rsultat Rsultat
Liquidits Liquidits Dettes
Dettes
Charges
Charges
Rsultat
Produits
Rsultat
Produits
3.3. Traitement de la TVA
La TVA encaisse sur les ventes nest pas une ressource dfinitivement acquise par
lentreprise. En effet, elle devra tre reverse lEtat. De ce fait, seul le montant hors taxes
(HT) est enregistr en
produit au compte de rsultat. La TVA collecte est quant elle enregistre dans un
compte de dettes.
De mme, la TVA dcaisse sur les achats nest pas un emploi dfinitivement consomm par
lentreprise. En effet, elle sera rembourse par lEtat. De ce fait, seul le montant hors taxes
(HT) est enregistr en charge au compte de rsultat. La TVA dductible est quant elle
enregistre dans un compte de crances.
Mots cls : partie double, emploi, ressource, emploi rcuprable, emploi non
rcuprable, ressource interne, ressource externe, galit montant des emplois = montant
des ressources.
11
CHAPITRE 4 LE FONCTIONNEMENT DES COMPTES
1. Le compte : dfinition et vocabulaire
Le compte est une fiche comptable qui reprsente un lment du patrimoine ou de lactivit de
lentreprise. Il permet de suivre la valeur de cet lment (par exemple, le comte caisse
permet de connatre tout moment le montant disponible en espces).
On distingue :
- les comptes de patrimoine. Ceux-ci peuvent porter sur des lments positifs du
patrimoine
(matriel, stocks, argent en caisse) mais aussi sur les lments ngatifs (dettes vis--vis
des banques ou des fournisseurs). Ils correspondent aux classes 1 5 du PCG et sont
regroups au bilan.
- les comptes de gestion qui portent sur des emplois ou des ressources dfinitifs, galement
appels charges et produits. Ils correspondent aux classes 6 et 7 du PCG et sont regroups au
compte de rsultat.
Pour suivre les variations de valeur de ces lments, le compte comporte deux colonnes de
valeur :
la colonne de gauche sappelle le dbit du compte
la colonne de droite sappelle le crdit du compte
Le solde dun compte reprsente la valeur de llment la date du calcul. Il se calcule par
diffrence entre le total des sommes au dbit et celui des sommes au crdit :
- lorsque le total du dbit est suprieur au total du crdit on dit que le solde est dbiteur,
- lorsque le total du crdit est suprieur au total du dbit on dit que le solde est crditeur,
- lorsque le total du crdit est gal au total du dbit on dit que le solde est nul.
Exemple dun compte client (compte de patrimoine) :
Dbit Crdit
01/12/N Acompte reu / commande 100,00
10/12/N Facture mise n2542 556,50
12/12/N Rglement reu 456,50
20/12/N Facture mise n2689 1 587,50
22/12/N Rglement reu 1 387,50
Total mouvements dbit 2 144,00 Total mouvements crdit 1 944,00
Solde dbiteur 200,00
Le compte prsente un solde dbiteur de 200 , ce qui signifie que le client X doit encore 200
. Il semble y avoir un problme claircir : acompte non reu ? Litige non rgl ? Autre
explication ?
Exemple dun compte honoraires (compte de gestion) :
Dbit Crdit
10/12/N Facture reue, avocat 800,00
15/12/N Fact. reue expert comptable 500,00
20/12/N Facture reue, consultant 900,00
Total mouvements dbit 2 200,00 Total mouvements crdit 0,00
Solde dbiteur 2 200,00
Le compte prsente un solde dbiteur de 2 200 , ce qui signifie que lentreprise a consomm
pour
2 200 de prestations au cours de la priode. Ce montant regroupe toutes les prestations de
services consommes quelles aient t rgles ou non.
Terrains
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Stocks
Dettes
fournisseurs
Ventes
Salaires
Publicit
Vocabulaire :
Dbiter un compte signifie inscrire une somme au dbit de ce compte
Crditer un compte signifie inscrire une somme au crdit de ce compte
Solder un compte signifie inscrire une somme dans ce compte afin que, aprs cette criture, le
solde de ce compte soit nul.
Cette catgorie regroupe les capitaux investis dans lentreprise de manire durable : les
apports effectus par les associs (capital initial), la partie des bnfices conservs par
lentreprise
(rserves), les emprunts long terme effectus par lentreprise, etc ...
Une immobilisation est un bien destin servir de faon durable lactivit de lentreprise : il
ne se consomme pas au premier usage (ainsi, pour un restaurant, la vaisselle en porcelaine est
une immobilisation alors que la vaisselle en plastique est une charge).
On distingue les immobilisations incorporelles (fonds de commerce, logiciels, ), les
immobilisations corporelles (btiment, mobilier, ) et les immobilisations financires (dpt
de garantie vers, placements financiers long-terme)
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classe 5 : comptes financiers
Cette classe regroupe la trsorerie de lentreprise : les placements financiers court-terme
(SICAV), les comptes bancaires et la caisse.
Pour saisir comptablement une opration (cest--dire pour la codifier), il faut dcider dans
quel sens passer lcriture, cest--dire quel compte dbiter et quel compte crditer.
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Exemple n1 : apport de 10 000 par Mr Lucas (virement bancaire de son compte personnel
vers le compte ouvert au nom de son entreprise) :
n compte
dbit
n compte
crdit Libell du compte Montant
dbit
Montant
crdit
512000
108000
Banque
Compte de lexploitant
10 000
10 000
Exemple n2 : obtention dun prt bancaire de 5 000 :
n compte
dbit
n compte
crdit Libell du compte Montant
dbit
Montant
crdit
512000
164000
Banque
Emprunts
5 000
5 000
1.2. Investissement
Lorsquune entreprise achte du matriel ou un terrain, elle ne le consomme pas
immdiatement.
Lopration na donc aucun impact sur le rsultat de lentreprise mais uniquement sur la
structure de son patrimoine (du moins dans limmdiat).
Limmobilisation obtenue est lemploi (le flux entrant) et dans le cas dun rglement au
comptant
- largent vers est la ressource (le flux sortant).
Dans le cas o de la TVA a t facture, celle-ci doit tre comptabilise dans un compte de
crance vis--vis de lEtat car elle sera rcupre par lentreprise. Seul le montant HT figurera
au dbit du compte dimmobilisation.
Largent sur le compte bancaire est la ressource, utilise pour acqurir des biens (emploi non
rcuprable pour le montant HT) et pour acquitter la TVA (emploi rcuprable).
Lorsquun achat crdit est finalement pay, largent sortant du compte bancaire reprsente la
ressource. Celle-ci est utilis pour rgler la dette vis--vis du fournisseur (flux entrant = le
fournisseur rend lentreprise lengagement de payer quelle lui avait donn initialement).
Le compte de dette vis--vis du fournisseur est donc dbit, ce qui a pour effet de le solder.
Exemple n7 : rglement des 1 000 T-shirts achets crdit :
n
compte
dbit
n
compte
crdit
Libell du compte Montant
dbit
Montant
18
crdit
401000
512000
Fournisseurs
Banque
5 980
5 980
Prsentation compte en T
du compte 401000 Fournisseurs :
Total dbit = total crdit = 5 980 solde = 0 (lentreprise ne doit plus rien son
fournisseur).
401000 Fournisseurs
(rglement) 5 980
5 980 (achat crdit)
Les services utiliss par lentreprise pour les besoins de son activit sont consomms par
celle-ci. Il sagit donc demplois non rcuprables, comptabiliser au dbit dun compte de
charge (pour leur montant HT). Selon que la facture est rgle au comptant ou crdit, la
ressource sera le compte bancaire ou une dette vis vis du fournisseur.
Exemple n8 : facture de loyer rgler dans 1 mois 1 000 HT (1 196 TTC) :
n compte
dbit
n compte
crdit Libell du compte Montant
dbit
Montant
crdit
613000
445660
401000
Locations
TVA dductible
Fournisseurs
1 000
196
1 196
Une vente sanalyse de faon symtrique un achat : les biens vendus sont la ressource (le
flux sortant), et largent sur le compte bancaire est lemploi (le flux entrant).
Seul le montant HT est une ressource dfinitive comptabiliser dans un compte de produit.
La TVA est une ressource restituable (elle devra tre reverse lEtat) et doit tre
comptabilise dans un compte de dette vis vis de lEtat.
Le fait quune vente soit rgle crdit plutt quau comptant ne change rien la
comptabilisation de la ressource (le flux sortant est toujours constitu des biens vendus). En
revanche, le flux entrant nest plus largent sur le compte bancaire (il ny a pas
dencaissement au moment de la ralisation
de lopration) mais lengagement donn par le client de payer plus tard. Il faudra donc
dbiter un compte de crance vis vis du client.
Exemple n10 : vente crdit de 500 T-shirts 7 HT pice (total TTC = 4 186 ) :
n
compte
dbit
n
compte
crdit
Libell du compte Montant
dbit
Montant
crdit
411000
707000
445700
Clients
Ventes de marchandises
TVA collecte
4 186
3 500
686
1.9. Encaissement
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Lorsquune vente crdit est finalement encaisse, largent entrant sur le compte bancaire
reprsente lemploi. En contrepartie, lentreprise rend son client lengagement de payer
quelle avait reu. Le compte de crance vis--vis du client est donc crdit, ce qui a pour
effet de le solder.
Montant crdit
512000
411000
Banque
Clients
4 186
4 186
21
Montant
crdit
370000
603700
Stock de marchandises
Variation du stock de
marchandises
2 500
2 500
Remarque n1 : pour amliorer le contrle et la lecture des comptes, on ne diminue pas
directement
le compte utilis pour comptabiliser les achats, mais un compte spcifique rserv la
rgularisation des stocks en fin dexercice.
Remarque n2 : le stock ainsi transfr lactif sera consomm lanne suivante. A
louverture de
lexercice suivant, il faudra donc le rajouter aux charges de lexercice et le faire disparatre de
lactif. Pour ce faire, il suffira de passer la mme criture que ci-dessus mais en sens inverse
(dbit du compte de charge et crdit du compte de stock).
En anne pleine on a ainsi :
comme suit :
- ventes : 7 000 + 3 500 = 10 500
- consommations = achats + SI - SF = 10 000 + 0 2 500 = 7 500
- marge commerciale = 10 500 7 500 = 3 000 .
Cette marge peut galement se retrouver en multipliant les quantits vendues (1 500 T-shirts)
par la marge unitaire (2 ).
Remarque n4 : dans le cas dun stock de produits finis le mcanisme comptable reste le
mme : le stock initial est port au dbit dun compte dactivit et le stock final au crdit du
mme compte. En revanche, la variation de stock ne sera pas prsente dans un compte de
charge mais dans un compte de produit ( 713. Variation de stock de produits finis ). Au
compte de rsultat, elle permet de passer des ventes la production :
- le stock final a t produit mais pas vendu : il vient augmenter les produits de lexercice
- le stock initial a t vendu mais pas produit sur lexercice : il vient diminuer les produits.
Production de lexercice = ventes + SF - SI
Remarque n5 : il existe plusieurs mthodes pour valoriser les stocks (PEPS, CMUP, ).
Selon la
mthode choisie, le montant du stock (et par consquence du rsultat de lexercice) sera plus
ou moins leve. Il peut donc tre tentant de choisir la mthode la plus avantageuse selon que
lon souhaite obtenir un prt de son banquier ou minimiser sa charge dimpt. Toutefois, cette
libert de choix est encadre par le principe de permanence des mthodes.
2.2. Amortissement
Lors de lachat du matriel, nous avons considr que celui-ci ntait pas consomm dans
22
limmdiat et nous lavons comptabilis dans un compte dactif. Toutefois, mme si ce
matriel nest pas consomm immdiatement, sa dure de vie nest pas illimite (usure ou
obsolescence). Il faut donc constater chaque anne une charge correspondant la
consommation de lexercice.
De plus, cest la valeur dacquisition du matriel que nous avions inscrit lactif du bilan. Or
cette valeur a diminu du fait de lusure ou de lobsolescence. Il faut donc en tenir compte et
diminuer la valeur figurant lactif.
Ainsi, si on considre que la machine achete par Mr Lucas sera utilise pendant 4 ans, il
faudra constater chaque anne :
- au compte de rsultat une charge de 4 000 / 4 = 1 000
- au bilan une diminution de lactif immobilis du mme montant.
Il existe plusieurs modes damortissements dont le plus simple est le mode linaire :
limmobilisation est amortie en parts gales sur toute sa dure dutilisation prvue :
Dotation aux amortissement de lexercice = cot de limmobilisation / dure dutilisation
Les entreprises peuvent galement utiliser le mode dgressif qui revient amortir le bien plus
fortement en dbut de vie, puis rduire chaque anne le montant de la dotation.
L encore, le choix du mode damortissement nest pas neutre sur le montant du rsultat de
lexercice.
2.3. Les provisions
Une provision est la constatation comptable dune diminution de valeur dun lment dactif
ou
23
dune augmentation du passif exigible, prcise quant sa nature mais incertaine quant sa
ralisation, que des vnements survenus ou en cours rendent prvisible la date
dtablissement de
la situation.
Les provisions constatant une diminution de valeur dun lment dactif sont appeles
provisions pour dprciation. Les provisions constatant une augmentation du passif exigible
sont appeles provisions pour risques et charges.
- les provisions pour dprciation
Les provisions pour dprciation ont pour but de constater une charge au compte de
rsultat ds le moment o on a connaissance dlments pouvant entraner une perte de
valeur dun lment dactif, sans attendre le moment o cette perte devient certaine (cession
avec moins-value ou disparition du bien sans contrepartie). Elles sont prsente lactif du
bilan, en diminution des valeurs brutes, dans la colonne amortissement et provisions .
De mme que lamortissement, les provisions pour dprciation ont pour but de constater une
perte de valeur dlments figurant lactif du bilan de lentreprise. Toutefois,
lamortissement constate une perte de valeur irrversible, alors que les provisions constatent
une perte de valeur rversible :
- perte de valeur dun fonds commercial en raison de travaux de voirie gnant laccs des
clients,
- baisse de valeur des titres dune filiale en raisons de pertes accumules par celle-ci,
- etc
De plus, lamortissement concerne uniquement certaines immobilisations alors que tous les
lments de lactif peuvent faire lobjet dune provision (stocks, crances, VMP).
- les provisions pour risques et charges
Les provisions pour risques et charges ont pour but de constater une charge au compte de
rsultat ds le moment o on a connaissance dlments pouvant entraner une
augmentation du passif, sans attendre le moment o cette augmentation devient certaine
(condamnation verser des dommages et intrts par exemple). Elles sont prsentes au
passif du bilan, dans une rubrique spcifique situe entre les fonds propres et les dettes.
Les provisions pour risques et charges correspondent une augmentation du passif exigible
plus ou moins long terme. Elles traduisent l'existence de risques de dbours prvisibles la
clture de l'exercice mais comportant un lment d'incertitude quant leur montant ou leur
ralisation :
- si le dbours est seulement ventuel (probabilit faible), il suffira de le mentionner dans
lannexe sans comptabiliser de provision ;
- si le dbours est certain la fois dans sa ralisation et dans son montant, il sagit alors dune
dette comptabiliser comme telle.
L encore, lvaluation du degr de probabilit du risque et de son montant sont videmment
subjectifs et peuvent avoir un impact trs important sur le rsultat de lexercice.
La rgularisation des charges et des produits a pour but de rattacher au rsultat de lexercice
toutes
les charges et tous les produits de lexercice, et eux seuls (principe dindpendance des
exercices).
Ainsi, il faut chaque clture comptable :
- exclure du rsultat de lexercice les charges et les produits qui ont t comptabiliss mais qui
concernent lexercice suivant,
24
- inclure dans le rsultat de lexercice les charges et produits qui nont pas t comptabilis
(facture
non encore reue / tablie) mais qui concernent lexercice.
A louverture de lexercice suivant, il faudra contre-passer (cest dire comptabiliser en sens
inverse) ces critures.
Ainsi, les charges comptabilises mais concernant lexercice suivant (par exemple, loyer
cheval
sur 2 exercices) sont retires des charges de lexercice et portes lactif du bilan dans un
compte de charges constates davance . Inversement, les produits comptabiliss mais
concernant
lexercice suivant (le mme loyer, vu du point de vue du propritaire) sont retirs des produits
de lexercice et ports au passif du bilan dans un compte de produits constats davance .
De mme, les charges non encore comptabilises mais concernant lexercice sont constates
en charges au compte de rsultat et en dettes au bilan alors que les produits non encore
comptabiliss sont constats en produits au compte de rsultat et lactif du bilan ( produits
recevoir ).
Ainsi, par exemple, un contrat de crdit bail sanalyse juridiquement comme un contrat de
location avec option dachat. Toutefois, dun point de vue conomique, il sagit dun moyen
de financement permettant dobtenir un bien ncessaire lexploitation.
Dans ces cas l, des informations complmentaires doivent tre fournies dans lannexe afin de
permettre aux analystes financiers deffectuer les retraitements ncessaires une vision plus
conomique du patrimoine et de lactivit de lentreprise.
1. Le crdit-bail
Le crdit bail est un contrat de location, qui prvoit pour le locataire la possibilit dacqurir
le bien pour un montant symbolique la fin du contrat (option dachat). Tant que cette option
dachat nest pas exerce, lentreprise nest pas juridiquement considre comme le
propritaire du bien.
De ce fait, en comptabilit gnrale, aucune immobilisation napparat lactif de lentreprise.
Le loyer vers priodiquement est, quant lui, comptabilis comme une charge
dexploitation.
En revanche, lanalyste financier souhaitera faire apparatre lactif du bilan la valeur du bien
acquis grce au crdit-bail. En contrepartie, une dette financire de mme montant sera
constate.
25
Le bien exploit en crdit-bail sera ensuite amorti sur sa dure dutilisation probable alors que
le loyer de crdit-bail sera dcompos en remboursement de lemprunt et charge dintrts.
Exemple dun photocopieur dune valeur de 3 000 et financ par crdit bail sur 5 ans (loyer
annuel de 791 ) :
Au bilan, le retraitement initial sera le suivant : + 3 000 lactif en immobilisations
corporelles et
+ 3 000 au passif en dettes financires. Puis, en considrant par simplification que le
remboursement de la dette est gal lamortissement, on constatera un amortissement de 600
et un remboursement de la dette du mme montant.
Au compte de rsultat, on remplacera le loyer de 791 par une dotation aux amortissements
de 600 et une charge dintrts de 191 .
NB : ce retraitement amliore le rsultat dexploitation (une part des charges dexploitation
est
transfre dans le rsultat financier) mais peut dtriorer les ratios de rentabilit conomique
(augmentation des emplois stables).
26
2.1. La marge commerciale
La marge commerciale est gale la diffrence entre les ventes et les consommations de
marchandises (consommations = achats de lexercice + stock initial stock final). Elle reflte
lactivit de ngoce de lentreprise.
Exprime en pourcentage des ventes de marchandises, on obtient le taux de marque.
2.2. La production
La production est gale au montant des biens et services vendus, stocks, ou conservs pour
lutilisation de lentreprise. Elle reflte lactivit industrielle ou de service de lentreprise.
Ce solde sera galement utilis pour mesurer la productivit de lentreprise grce des ratios
de type production / actif immobilis ou production / effectifs .
Le rsultat courant avant impt est gal laddition du rsultat dexploitation et du rsultat
financier. Il reflte lactivit rcurrente (non exceptionnelle de lentreprise). Ce solde est
galement disponible en lecture directe sur le compte de rsultat.
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Le rsultat net est gal la somme du rsultat courant avant impts et du rsultat
exceptionnel, diminu de limpt sur les socits. Cest le rsultat de lexercice que lon
retrouve en dernire ligne du compte de rsultat ainsi quau bilan.
NB : les soldes obtenus nont que peu de signification en valeur absolue. En revanche, il
sont trs intressants pour analyser lvolution dune entreprise ou pour comparer
plusieurs entreprises appartenant un mme secteur dactivit.
Marge commerciale
Production de + lexercice -
Consommations en provenance de tiers
Valeur ajout - Impts, taxes et charges
de personnel
Excdent brut dexploitation -
DAP, RAP, autres
charges et autres produits
Rsultat dexploitation + Rsultat financier
Rsultat courant avant impt + Rsultat
exceptionnel - Participation et impt sur les bnfices
Rsultat de lexercice
Ventes de marchandises
Consommation de marchandises - Ventes de biens et services
Production stocke et immobilise
+
ESC PAU FCD 2005/2007 Comptabilit gnrale - Cours
Laurence Le Gallo 24
2. Le bilan fonctionnel
De la mme faon que pour le compte de rsultat, les analystes financiers procdent des
regroupements et des sous totaux pour analyser le bilan dune entreprise. Ainsi, le bilan
fonctionnel permet dtudier lutilisation qui est faites par lentreprise des ses ressources.
Pour le construire, on distingue trois sous-ensemble dans lactif et dans le passif :
les lments stables et durables :
- lactif : les immobilisations brutes,
- au passif : les capitaux propres augments des amortissements et provisions, et les dettes
long-terme (> 1an),
les lments circulants , cest--dire non stables :
- lactif : les stocks et les crances,
- au passif : les dettes court-terme (< 1 an)
la trsorerie :
- lactif : les sommes disponibles en banque ou en caisse, les placements de trsorerie,
- au passif : les dcouverts bancaires.
De faon simplifie, on considre que les emplois stables (les investissements) doivent tre
couverts par des ressources stables. La diffrence ressources stables emplois stables est
appele fonds de roulement.
De la mme faon on considre que les emplois circulants sont couverts, en partie par le fonds
deroulement et en partie par les ressources circulantes. La diffrence emplois circulants
ressources circulantes est appele besoin en fonds de roulement.
Comme lactif et le passif sont quilibrs, on obtient par construction :
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NB : les analyses exposes ci-dessus doivent tre adaptes en fonction des secteurs
dactivit. Ainsi, pour un hypermarch dont les clients rglent au comptant, il est tout
fait normal davoir un fonds de roulement ngatif et de financer une partie des
investissements par des ressources circulantes (crdit fournisseurs).
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