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PARTIE I INTRODUCTION_________________________________________________________________2
CHAPITRE PRÉLIMINAIRE : APERÇU SUR LE DROIT FISCAL_______________________________3
I : Objet et principes du droit fiscal...............................................................................................................3
A : Impôt : Nature et classification..................................................................................................................................3
B : Les mécanismes généraux d’imposition...................................................................................................................6
C : Les principes du droit fiscal.......................................................................................................................................7
II : Fiscalité et pouvoir...................................................................................................................................9
A : La légitimité du pouvoir fiscal...................................................................................................................................9
B : La contestation du pouvoir fiscal............................................................................................................................10
PARTIE I : LE RÉSULTAT FISCAL : ANALYSE ET GESTION__________________________________12
CHAPITRE I : ANALYSE DU RÉSULTAT FISCAL....................................................................................................12
I : Champ d’application...............................................................................................................................12
A : Les personnes soumises à l’IS.................................................................................................................................12
B : Les revenus professionnels soumis à l’IGR............................................................................................................12
C : Les exonérations conjointes aux deux impôts.........................................................................................................12
II : Le résultat fiscal.....................................................................................................................................13
A : Mode de détermination du résultat fiscal................................................................................................................13
B : LES PRODUITS IMPOSABLES...........................................................................................................................15
C : Les charges déductibles...........................................................................................................................................18
D : Autres déductions fiscales.......................................................................................................................................28
CHAPITRE II : LIQUIDATION DE L’IMPÔT............................................................................................................35
I : Au niveau de l’IS......................................................................................................................................35
A : Période et lieu d’imposition.....................................................................................................................................35
B : Taux d’imposition....................................................................................................................................................36
C : Cotisation minimale.................................................................................................................................................36
D : Paiement de l’impôt.................................................................................................................................................37
II : Au niveau de l’IGR.................................................................................................................................45
A : Période et lieu d’imposition.....................................................................................................................................45
B : Assiette et liquidation de l’impôt.............................................................................................................................45
CHAPITRE III : ELÉMENTS DE GESTION FISCALE................................................................................................50
I : Principes liées à la liberté de gestion......................................................................................................50
A : Notion de liberté de gestion.....................................................................................................................................50
B : Etendu de la liberté de la gestion fiscale.................................................................................................................50
C : Principe de non – immixtion...................................................................................................................................51
D : Fraude et évasion fiscale.........................................................................................................................................51
E : Pénalisation de la fraude fiscale..............................................................................................................................52
II : Formes d’optimisations fiscales.............................................................................................................52
III : Limites à l’optimisation fiscale.............................................................................................................53
A : La notion d’abus de droit.........................................................................................................................................53
B : Le mode d’application de la loi fiscale...................................................................................................................53
C : L’optimisation fiscale et rapport de l’administration avec le fisc..........................................................................53
PARTIE II : ETUDES DE CAS______________________________________________________________55
CAS PRALINA (IS)...........................................................................................................................................55
ÉLÉMENTS DE RÉPONSE.....................................................................................................................................58
CAS PRATIQUE SIBAHA....................................................................................................................................66
CONCLUSION___________________________________________________________________________71
BIBLIOGRAPHIE________________________________________________________________________71
1
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Partie I Introduction
On pourrait penser qu’il serait plus simple de ne pas comptabiliser une charge
sous prétexte qu’elle n’est pas fiscalement déductible .dans ce cas, on commettrait
une erreur comptable, une faute juridique et même, dans certains cas, une infraction
pénale.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Bien qu’en principe l’impôt est un prélèvement sous forme pécuniaire, il faut
néanmoins souligner que les modalités de paiement en nature qui ont pu exister dans
un passé lointain, demeurent présentes avec la dation en paiement, qui est un
procédé de paiement exceptionnel de l’impôt.
Cela signifie que l’impôt est une ressource définitive pour l’Etat, c'est à dire
n’a pas l’obligation de la restituer à qui que ce soit.
4 : L’impôt un prélèvement sans contrepartie immédiate qui sert à couvrir les charges
publiques
1
G. Jèze, Cours de Finances publiques, LGDJ, 1936
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
L’impôt ne constitue pas le prix d’un service rendu, cela nous amènes à dire
que le contribuable ne peut contester sa dette arguer de la mauvaise utilisation des
deniers publics.
1 : La classification administrative
2 : La classification économique
Cette classification permet d’opposer les impositions pesant sur les ménages
(impôts sur le revenu, taxe d’habitation,…), les impositions à la charge des
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
entreprises (impôts sur les sociétés, …), les impositions grevant les produits (TVA,
droits indirects,…).
L’incidence de l’impôt détermine si l’impôt est bien supporté par celui qui y
est assujetti ou si celui-ci en fait reposer la charge sur les tiers. Dans le premier cas
l’on parle d’impôt direct, dans le second cas d’un impôt indirect.
Le rôle désigne la liste sur laquelle figurent les bases d’imposition ainsi que les
montant dus par chaque contribuable. C’est en fonction de l’existence ou non d’un
rôle que les impôts sont classés dans la catégorie des impôts directs ou indirects.
Les impôts réels sont ceux qui frappent les biens d’un contribuable sans
considération de sa situation personnelle. L’impôt réel, c’est un impôt qui respecte la
liberté individuelle.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Les impôts ad valorem sont calculés par application d’un tarif à la base
imposable. Ce procédé est le plus communément utilisé.
L’impôt analytique est un impôt assis sur les éléments d’un patrimoine ou sur
une opération isolée, ou encore sur une catégorie unique du revenu appelé cédule.
L’impôt de répartition est celui dont le produit total attendu est fixé à l’avance
puis réparti ensuite entre les contribuables.
Cette phase implique une double opération. Il faut en premier lieu que soient
qualifiés les éléments susceptibles d’entrer dans le champ de la taxation, et donc dans
la base d’imposition. Il faut ensuite qu’ils soient évalués à partir des indications
portées par le contribuable dans les déclarations qu’il est tenu de souscrire, et ce sous
réserve de contrôles ultérieurs.
2
A. BARILARI, R. DRAPE, Lexique fiscal, 2° éd., Dalloz 1993.
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créance du fisc mais elle détermine aussi le champ d’application de la loi fiscale en
vigueur, à la fois dans l’espace (territorialité) et dans le temps (non – rétroactivité).
Il s’agit des catégories des personnes physiques ou morales qui sont tenues,
sous peine de sanction, de s’acquitter du prélèvement fiscal. Il convient toutefois
d’observer que le redevable désigné par les textes n’est pas nécessairement celui qui
supporte effectivement l’impôt. Il faut ainsi distinguer deux notions : celle de
redevable et celle d’incidence de l’impôt.
1 : La liquidation de l’impôt
2 : Le recouvrement de l’impôt
Le droit fiscal ne saurait être restreint à son seul objet, c'est-à-dire l’impôt. Il
doit être compris plus largement comme l’ensemble des principes et des règles
relatifs au droit de lever l’impôt.
Selon ce principe, aucune levée d’impôt ne pourra s’effectuer si elle n’a pas été
préalablement décidée par l’assemblée représentative des citoyens.
3
E. Allix, Traité élémentaire de sciences des finances. Ed. Rousseau, 1936.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
4
Bulletin officiel N° 4420 du 10 octobre 1996
5
Op. cit.
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Il signifie que la perception des impôts doit être autorisée pour une année,
l’année civile, par la loi de finances. La portée du principe d’annualité de l’impôt
concerne seulement l’autorisation annuelle du parlement pour la perception de
l’impôt, non la validité dans le temps des dispositions fiscales qui demeurent en
vigueur tant qu’elles ne sont pas expressément modifiées ou abrogées par le
législateur.
II : Fiscalité et pouvoir
Les origines de la fiscalité montrent des liens intimes entre celle-ci et la notion
de pouvoir fiscal, c'est à dire celui de décider de l’impôt, qui a été toujours associé au
pouvoir politique. De ces rapports est née une légitimité réciproque. Tout en étant un
objet de ressentiment, de résistances ou parfois de révoltes, il est devenu aussi bien
l’expression concrète d’un lien social fondé sur la mise en commun d’une partie des
richesses privées en vue de la réalisation de l’intérêt public que l’expression de la
condition de l’exercice de la puissance.
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La légitimité du pouvoir fiscal a pris naissance dans les plis les plus anciens et
les plus cachés de l’humanité, et à des formes primitives du prélèvement fiscal nées
de déterminismes économiques, politiques et religieux, intervenant souvent sur fond
de violence, mais aussi d’échange et de soumission acceptée.
Parmi les formes premières de l’imposition est le pillage, qui est née avec
l’évolution des communautés humaines qui ont été en mesure de produire davantage
de nourriture qu’il ne leur était nécessaire pour pouvoir subsister. Son paiement été
de façon irrégulier et épisodique, puis à dates fixes. Après le pillage c’est le tribut qui
vient s’instaurer dans un contexte de développement économique mais aussi de
maturation de la pensée collective, ce qui a conduit à la création des premières
formes de l’impôt.
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Les révoltes fiscales ont toujours plusieurs faces. Si elles relèvent a priori du
refus évident de tel ou tel impôt, s’y associe en même temps une contestation plus
diffuse soit de l’administration chargée du prélèvement, soit de l’autorité qui en est à
l’origine. Néanmoins, une des caractéristiques remarquables des révoltes fiscales
d’hier comme d’aujourd’hui, est qu’elles ne vont jamais jusqu’à un refus du pouvoir
en soi. Si le pouvoir est dénoncé, il est en tant qu’il réclame trop. C’est la quantité de
sacrifice fiscal qui est en cause, non son principe même.
Autre façon pour la contestation de l’impôt est l’évasion fiscale, il s’agit d’une
façon par laquelle le contribuable parvient à minorer volontairement son revenu
taxable sans pour autant violer la loi mais en l’utilisant au mieux, soit en profitant
des certains vides juridiques, soit encore en se servant des possibilités multiples de
montages qui lui sont offerts au plan international.
6
P. BELTRAME, L’impôt, Ed M.A, 1987
7
R. DODD, Economie souterraine et évasion fiscale aux USA RFFP n° 5 1984
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I : Champ d’application
Sont soumises à l’impôt sur les sociétés , tout les sociétés et personnes
morales assimilées (succursales de sociétés étrangères , établissements publics, les
sociétés de fait, les sociétés à objet immobilier) quel que soit leur objet
(commercial ou civil ) excepté les exclusions prévues par la loi (sociétés en nom
collectif ou en commandite simple lorsque tout les associés sont des personnes
physiques et n’ayant pas opté pour cet impôt) et les exonération énumérés par la
loi( coopératives ,associations sans but lucrative et les sociétés qui se livrent à
l’élevage du bétail, les profits sur cession des valeurs mobilières réalisés par les
sociétés étrangères et les personnes morales qui exécutent des marchés financés
par des dons de l’Union européenne).
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
II : Le résultat fiscal
Le résultat net comptable dégagé à partir de CPC qu’il soit bénéfice ou une
perte selon le cas, également les différentes réintégrations fiscales, à ce niveau il faut
faire la distinction entre les réintégrations à caractères courants et non courants,
même chose au niveau des déductions fiscales.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Le chiffre d’affaire est constitué par les recettes et les créances acquises se
rapportant aux produits livrés, aux services rendus et aux travaux immobiliers
ayant fait l’objet d’une réception partielle ou totale, quelle soit provisoire ou
définitive.
IL est établi, que l’exercice de rattachement des créances est celui au cour
duquel intervint la livraison des biens et non la date de l’encaissement .Ainsi
donc c’est seulement au moment de la livraison de la marchandise que le prix
convenu est enregistré parmi les produits chez le vendeur.
Les ventes à crédit : dans ce cas le transfère de propriété s’effectue dés l’accord
des parties, mais le vendeur ne peut exiger le paiement du prix avant l’arrivée du
terme convenu.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Le chiffre d’affaires des travaux immobiliers est constitué par les recettes et
les créances acquises se rapportant aux travaux immobiliers , ayant fait l’objet
d’une réception partielle ou totale, quelle soit provisoire ou définitive.
Les revenus fonciers : constituent le chiffre d’affaires principal pour les sociétés
immobilières, mais seulement des produits accessoires pour les autres sociétés.
Ces produit proviennent de la location d’immeubles et de constructions de toutes
nature ainsi que des propriétés agricoles, y compris les constructions et le matériel
fixe et mobile y attaché.
Les produits de la propriété industrielle : ce sont des redevances perçues par une
société, en contrepartie de la concession de licence, brevets d’invention et marque de
fabrique.
Revenus de créances rattachés à des participations : ce sont les intérêts perçus par
une société, en rémunération des prêts qu’elle accorde à une autre société, dans
laquelle elle détient une participation.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Autres produits financiers : ce sont les intérêts que perçoit la société au titre, soit
des prêts qu’elle accorde à des tiers, soit des délais supplémentaires qu’elle accorde à
sa clientèle .Il faut signales que la dispense d’intérêts sur avances ou prêt accordées
par l’entreprise à des associés ou des tiers équivaut à une libéralité, dont le montant
dit être ajouté au bénéfice imposable.
IL s’agit des travaux réalisés par l’entreprise pour elle-même et qui ont
pour conséquence l’accroissent ou la valorisation des éléments de son actif
immobilisé. Ces travaux et produits sont inclus dans la base imposable pour leur
prix de revient réel.
Les indemnités d’assurances : il peut s’agir soit du capital versé en vertu d’un
contrat d’assurance sur la vie, dans ce cas les sommes encaissées constituent un
produit imposable, sous déduction du montant des primes versées à la compagnie
d’assurance, ou bien d’une indemnité versée suite à un sinistre au quel cas
l’indemnité constitue un produit exceptionnel imposable.
Pénalité sur le marché : il s’agit des pénalité versées par une tierce personne pour
non respect des clauses prévues par le contrat, elles représente pour le bénéficiaire un
produit imposable.
Remise d’une dette : elle constitue pour l’entreprise qui en bénéficient un profit
exceptionnel imposable à rattacher à l’exercice au cours duquel la remise de la dette
est devenu certaine.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Dans les cas, ou une distinction doit être faite entre les rémunérations
normales et fonctions spéciales( jetons de présence) qui sont déductible, et les
sommes versées, correspondant à une participation aux bénéfices de l’entreprise qui
ne sont pas déductibles .
Les loyers :
Par contre les sommes versées à des tiers, à titre de garantis sont inscrit au
compte de dépôt et cautionnement, figurant à l’actif du bilan et ne constituant des
charges déductibles.
Concernant les charges de loyers qu’une entreprise paie à l’un de ses associés ;
leurs traitements diffèrent qu’il s’agit d’une entreprise soumise à l’IS ou l’IGR.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Sont considérés comme des charges déductibles dans la mesure ou ils ont pour
objet de permettre l’utilisation d’élément d’actif, faisant l’objet d’entretient ou de
réparation jusqu’ à la fin de la période d’amortissement.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
dans son résultat 25% du montant des rémunérations non déclarées en plus d’une
majoration de 15%.
L’article 8 de la loi 24-86 (ainsi que l’article) énumère les charges qui bien
qu’elles soient supportées dans le cadre de l’exploitation et qu’elles soient et qu’elles
soient justifiées ; ne sont pas déductibles.
4 : Frais d’établissement
Le principe et que sont déductibles tous les impôts professionnels, c’est le cas
le cas de la taxe urbaine, taxe d’édilité, et l’impôt des patentes, afférentes aux
immeubles et au matériel d’exploitation.
Quant à la TVA et les impôts sur les bénéfices, le législateur les a exclus
expressément de toute déduction.
6 : Les amortissements
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Constructions sur sol d’autrui et aménagements effectués dans les locaux pris
en location si d’après les dispositions du contrat de location, les constructions
doivent revenir sans indemnités au propriétaire du sol à l’expiration du bail,
l’entreprise locataire peut inclure dans ses charges outre le loyer du terrain,
l’amortissement de ces constructions, calculés d’après la durée du bail.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Le crédit bail
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Lorsque les véhicules cités ci-dessus sont dans le cadre de location en crédit
bail, elle doit réintégrer au résultat fiscal de l’exercice concerné, de manière extra
comptable, la part des amortissements réputés non déductibles et ^résumé être
comprise dans le montant des redevances passés en charges et correspondant à la
période d’utilisation du véhicule.
Exemple 1
Le prix d’acquisition d’un véhicule de transport des personnes le 15/ 07/N est de
280 000 TTC :
L’annuité d’amortissement comptabilisée : 280 000 * 0,2 *6/12 =28 000
Amortissement déductible : 200 000*0,2*6/12 = 20 000
Amortissement non déductible à réintégrer : 28 000 – 20 000 = 8 000
Exemple 2
Une entreprise à payer au titre de l’exercice 2004 une redevance d’un montant de
52 000 sur, la location, pour 9 mois, d’un véhicule de tourisme dont la valeur TTC et
de 288 000.
TAF : calculer le montant ce la redevance déductible et non déductible.
La prime d’équipement
Les entreprises qui ont reçus une prime d’équipement qui à été rapportée
intégralement à l’exercice au cours duquel elle a été perçue , peuvent ,pratiquer , au
titre de l’exercice ou de l’année d’acquisition des équipements en cause, un
amortissement exceptionnel d’un montant égal à celui de la prime.
Lorsque le prix d’acquisition d’un bien amortissable a été compris par erreur
dans les frais généraux d’un exercice non prescrit et que cette erreur est relevée par
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
7 : Les provisions
La provision est la fraction du bénéfice d’un exercice qui est constitué en vue
de faire face, ultérieurement, soit à une dépréciation ou la perte d’un élément d’actif
non amortissable, soit à une charge qui n’est pas encore effective à la date de clôture
de l’exercice, mais que des événements en cours rendent probable.
1. la provision doit être destinée à faire face soit à une perte ou une
dépréciation d’un élément d’actif soit a une charge , et sont exclus de la déduction
les provisions qui correspondent à des pertes ou de »s charges dont le montant lui-
même n’est pas déductible.
2. la perte ou la charge doit être nettement précisée quant à sa nature c à d
une individualisation soit de l’élément susceptible d’être l’objet de la dépréciation ou
de la perte, soit d la nature de la charge à prévoir. Cette condition est nécessairement
pour permettre à l’administration fiscale de contrôler le montant de la provision et de
vérifier les modalités de son affectation.
3. la perte ou la charge dot être probable : une provision fondée sur des
risques simplement éventuels n’est pas déductible.
4. la perte ou la charge doit trouver son origine dans l’exercice en cours :
cela veut dire que la perte ou la charge doit être probable à la suite d’événements
survenus pendant un exercice donnée et que ces événements , continuent d’exister à
la date de clôture de l’exercice.
5. constatation effective de la provision dans les écritures de l’exercice cela
veut dire que la provision doit être effectivement constituée en fin d’exercice avant
l’expiration du délai fixé pour le dépôt de la déclaration du résultat fiscal.
Lorsque l’exercice auquel doit être rapportée la provision devenue sans objet ou
irrégulièrement constituée est prescrite, la régularisation est effectuée sur le premier
exercice de la période non prescrite.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Ce sont de fausses provisions car elles ne sont pas destinées à faire face à des
pertes ou charges .ce sont des ‘’ aides fiscales’’ qui sont soumises au même
formalisme que les provisions : pour être déductibles elles doivent être
comptabilisées, inscrits dans un tableau spéciale joint à la déclaration du résultat
fiscal.
L’article 7 bis de la loi 24-86 (et l’article 15 bis de la loi 17-89), les entreprises
sont autorisées à constituer dans la limite de 3% du bénéfice fiscal avant impôt, des
provisions en vue d’alimenter un fonds destiné à l’acquisition ou la construction
pour l’employeurs de logements affectés aux salariés, à titre d’habitations principale
ou à l’octroi à ces salariés de prêts en vue de la construction ou l’acquisition de ces
logements.
Ainsi pour être déductibles les provisions pour logement doivent remplirent
les conditions suivantes :
Cette provision doit être inscrite au passif du bilan sous des rubriques
spéciales faisant ressortie le montant des dotations de chaque exercice, est utilisée
dans une proportion maximale de 20% à alimenter un fond social qui doit être
obligatoirement constitué à la clôture de chaque exercice et être employé dans un
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
8 : Les dons
Les sociétés et personnes morales assujetties à l’impôt sur les sociétés ainsi que
les entreprises et personnes physiques soumises à l’ IGR bénéficient de la déduction
fiscale de la valeur comptable des dons en argent ou en nature fait à certains
organismes énumérés limitativement par la loi.
Les dont sont octroyés, sans limitation de montant, sauf pour les dont aux
oeuvres sociales des entreprises publiques et celles des institutions autorisés par la loi
qui les institut, qui sont limités à POUR MILLE du chiffre d’affaire HT.
Ce sont les agios bancaires, les escomptes, les intérêts, sur les Capitaux mis à la
disposition de l’entreprise dans le cadre d’opérations de crédit ou d’empreint par des
tiers, des organismes agrées ou par les associés eux même.
Toutefois, les intérêts servies aux associés en raison des sommes avancées par
eux à l’entreprise pour les besoins de l’exploitation doivent remplirent certaines
conditions pour être déductible :
Application
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Hypothèses
Le taux d’intérêts appliqué aux intérêts créditeurs durant les 6premiers mois
de l’année est de 2%, il a connu une baisse de 2% durant le deuxième semestre
Le taux fixé par le ministre des finances est de 3%.
Montant des avances reçus par la société :
Les pertes subis par l’entreprise dans son exploitation normale sont
déductibles, c’est le cas également ou ces pertes résultent d’événements ayant affecté
certains éléments de l’actif et entraîné une diminution de celui ci il peut s’agir :
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Remarque : les produits perçus par les sociétés relevant de l’IGR ne bénéficient
d’aucun abattement et ils sont passibles à une retenue à la source de 10%.
Un abattement est appliqué selon la durée de détention sur les plus-values sur
cession de valeurs mobilières réalisées en cours ou en fin d’exploitation, comme
illustré dans le paragraphe ci-après.
Remarque : au niveau de l’IGR les plus-values sur cession de valeur mobilière cotées
à la bourse des valeur du Maroc bénéficient d’une exonération jusqu’au 31/12/05.
D.3 : Abattement sur les plus-values constatées ou réalisées sur cession des
immobilisations.
Cette déduction est offerte à la société qui procède à des retraits ou à des
cessions d’éléments d’actif immobilisé, et des titres de participation en appliquant un
abattement sur la plus-value nette globale résultant des retraits ou des cessions,
obtenue après imputation des moins-value résultant des retraits ou des cessions, en
fonction de la durée de détention du bien :
A2 = (A1 x P2) / P1
Avec :
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Exemple :
Une société a cédé, au cours de 2004, les éléments de l’actif suivants :
Date Date de Moins-values Plus-values Taux Abattements
Eléments
d’acquisition cession brutes brutes d’abattement bruts
A 20/05/92 01/06/04 60.000 - - -
B 01/08/94 15/10/04 - 200.000 70% 140.000
C 01/06/97 01/04/04 - 5.000 50% 2.500
D 15/03/00 01/02/04 - 10.000 25% 2.500
E 01/07/02 01/05/04 5.000 - - -
Totaux - - 65.000 215.000 145.000
Plus value nette globale
150.000
Montant de l’abattement à pratiquer :
145.000 x (150.000 / 215.000) = 101.162,79
(Montant à déduire de résultat fiscal de 2004)
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Exemple :
Une société a cédé, au cours de 2004, les éléments de l’actif suivants :
Date Date de Moins-values Plus-values
Eléments Prix de cession
d’acquisition cession brutes brutes
A 20/05/92 01/06/04 - 60.000 -
B 01/08/94 15/10/04 300.000 - 200.000
C 01/06/97 01/04/04 12.000 - 5.000
D 15/03/00 01/02/04 19.000 - 10.000
Totaux - - 331.000 60.000 215.000
Plus value nette globale
155.000
La société s’est engagée, par écrit, à réinvestir le produit global des cessions
effectuées au cours de 2004 : 331.000
Montant à déduire de résultat fiscal de 2004 = 155.000 DH
D.5 : Abattement sur la plus-value constatée par la société absorbante sur les
titres de participation détenus dans la société absorbée lors de la fusion
Des obligations, bons de caisse et autres titres d’emprunts émis par toute
personne morale ou toute personne physique ;
Des dépôts, à terme ou à vue auprès dés organismes bancaires et de crédit
publics et privés ;
Des prêts et avances consentis par des personnes morales autres que ceux
prévue ci-dessus, à toute autre personne passible de l’IS ou de l’IGR ;
Des prêts consentis, par l’intermédiaire d’organismes bancaires et de crédit,
par des sociétés et autres personnes morale à d’autres personnes ;
Des opérations de pensions telles que prévues par la législation en vigueur.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Une retenue à la source de 10% est appliquée aux bénéfices réalisés au Maroc
par les établissements de sociétés étrangères et mis à la disposition de ces dernières à
l’étranger.
Cette limitation dans la durée prévue ci-dessus n’est pas applicable au déficit
ou à la fraction du déficit correspondant à des amortissements régulièrement
comptabilisés et compris dans les charges déductibles de l’exercice.
Exemple :
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
I : Au niveau de l’IS
Toutefois, des exceptions son autorisées, c'est à dire que l’exercice peut être
inférieur ou supérieur à 12 mois.
De début d’activité ;
De cessation d’activité
De changement de date de la clôture de l’exercice social.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Les sociétés sont imposées sur l’ensemble de leurs bénéfices, profits et gains,
au lieu de leur siège social ou de leur principal établissement au Maroc.
B : Taux d’imposition
Le taux normal prévu est un taux unique et proportionnel. Il est fixé à 35%
pour toutes les sociétés marocaine ou étrangère, sauf si ces dernières optent pour
l’imposition forfaitaire sur l’ensemble de leurs bénéfices, revenus ou gains de source
marocaine.
1 : Le taux de 39,6%
2 : Le taux de 10%
Applicable aux produits hors taxes perçus par les sociétés étrangères non
résidentes au Maroc, ainsi qu’aux produits des actions ou parts sociales et revenus
assimilés perçus par les sociétés qu’elles aient ou non leur siège au Maroc, ainsi que
les bénéfices réalisés aux Maroc par des établissements de sociétés étrangères et mis à
la disposition de ces dernières à l’étranger.
3 : Le taux de 8%
4 : Le taux de 20%
C : Cotisation minimale
C.1 : Définition
Le montant de l’impôt dû par les sociétés autres que les sociétés étrangères
imposées forfaitairement, ne peut être inférieur pour chaque exercice, quel que soit le
résultat fiscal de la société concernée, à une cotisation minimale.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
La cotisation minimale est un droit minimum que les sociétés sont obligées
d’acquitter spontanément au trésor au terme de chaque période d’imposition lorsque
le résultat fiscal est un déficit ou un bénéfice donnant lieu à un impôt inférieur à la
cotisation minimale.
Le taux de la cotisation minimale est fixé à 0,50%. Ce taux est ramené à 0.25%
pour les opérations effectuées par les sociétés commerciales au titre des ventes de :
Produits pétroliers, gaz, beurre, huile, sucre, farine, eau, électricité.
La cotisation minimale n’est pas dû par les sociétés pendant les trente-six
premiers mois suivant la date du début de leur exploitation.
Sur le plan fiscal, cette date coïncide avec celle de l’inscription de la société à
l’impôt des patentes.
D : Paiement de l’impôt
37
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
L’excédent d’acomptes sur l’impôt exigible est imputé sur les acomptes de
l’exercice suivant, et le reliquat éventuel est restitué d’office à la société dans le délai
d’un mois à compter de la date d’échéance du dernier acompte de cet exercice.
1 : Défaut de versement
C’est le cas d’une société qui n’a pas procédé aux versements spontanés des
droits dus. L’administration procède à l’émission d’un rôle, pour les montants non
versés, augmentés des majoration et pénalités prévues par la loi.
2 : Insuffisance de versement
8
Article 16 de la loi 24-86
38
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
3 : Taxation d’office
12 948 000 DH
Le reliquat de l’impôt sur les sociétés de l’exercice 2004 a été payé par chèque
bancaire, le 31/03/05.
Réponse
3453 31/03/04
Acomptes/impôts sur les résultats 2004 143 000
5141 Banque 143 000
39
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Liquidation IS 2004 d°
40
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
SC 5 500
31/03/05
4453 Etat, impôts / les résultats 5 500
5141 Banque 5 500
Reliquat / IS de 2004, ch n°…..
Liquidation IS 2003 d°
41
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
d°
Imputation sur le 1er acompte 04
d°
Imputation sur le 2ème acompte 04
42
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
A partir des informations fournies par une SA, procéder au suivi du crédit de la CM
en achevant le tableau suivant :
43
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
44
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
II : Au niveau de l’IGR
L’IGR est dû chaque année au titre du revenu global réalisé par l’assujetti
pendant l’année écoulée. La période d’imposition se confond obligatoirement avec
l’année civile qui court du 1 janv. Au 31 Déc.
Une fois déterminé, le revenu global, il est prévu les déductions suivantes sur
ce revenu :
45
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
46
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Exemple :
Mr. ALI grossiste de produits alimentaires a souscrit au titre des exercices N, N+1,
N+2, N+3, N+4 les déclarations du revenu global dont voici le détail :
Exercices Revenu global
N 550.000 DH
N+1 850.000 DH
N+2 1.550.000 DH
N+3 1.650.000 DH
N+4 2.200.000 DH
Réponse :
Données des déclarations
Exercices Revenu professionnel Revenu IGR acquitté
CM acquittée Résultat fiscal foncier IGR RP IGR RF Total
N 180.600 Déficit 550.000 180.600 227.040 407.640
N+1 219.100 320.000 530.000 219.100 223.872 442.972
N+2 310.200 760.000 790.500 332.850 340.190 650.039
N+3 315.600 820.000 480.000 345.000 207.936 522.448
N+4 350.000 1.510.000 690.000 384.331 144.920 694.965
Etat du suivi de la CM
Ex. CM Fraction IGR Excédent CM Crédit de Crédit
Acquittée correspondant de l’IGR sur ouvrant la CM reporté à
aux RP la CM droit à un imputée la fin de
crédit au titre de l’Ex.
d’impôt l’Ex.
N 180.600 0 0 180.600 0 180.600
N+1 219.100 135.168 0 83.932 0 264.532
N+2 310.200 326.850 16.650 0 16.650 428.482
N+3 225.600 504.192 188.592 0 24.642 239.890
N+4 350.000 654.132 304.132 0 239.890 0
1° Exercice N
47
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
2° Exercice N+1
3°Exercice N+2
4° Exercice N+3
48
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
5°Exercice N+4
49
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Toutefois, toute entreprise peut faire des choix fiscaux qui l’avantagent en
toute légalité, ainsi ils peuvent avoir comme conséquence la maîtrise et la réduction
de la charge fiscale, sans dépasser la limite de légalité.
C’ est la raison pour laquelle on va entamer cette parti par des principes et
limites à l’optimisation fiscale , avant de décortiquer les différentes formes
d’optimisation , et en dernier lieu donner des prépositions de gestion fiscale pour la
détermination du résultat et le paiement de l’impôt.
50
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
gestionnaire d’avoir, pour l’obtention d’un niveau de résultat, dépensé plus qu’il
n’aurait pu le faire en choisissant un autre moyen. Tout contribuable est libre de
choisir la voix la plus coûteuse.
51
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
La loi les punit, indépendamment des sanctions fiscales, d’une amende de 500
à 50000 Dhs et d’une peine d’emprisonnement en cas de récidive à l’encontre de la
personne physique qui a commis l’infraction ou a été commise sous ses instructions.
Dans le cadre de la législation fiscale marocaine, les lois fiscales ont prévues
plusieurs options dont on va citer quelques unes ;
En matière d’IS :
o Le choix de la zone de localisation géographique ;
o L’option pour le bénéfice forfaitaire au taux réduit de 8% offerte aux
entreprises étrangères
o l’option pour le non paiement de certains acomptes sur l’IS ;
o l’option pour
En matière d’IGR
52
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
En matière fiscale, le raisonnement par analogie n’est pas permis. Ainsi les
dispositions légales prévues dans un texte ne peuvent être étendues à un autre texte.
Elle consiste à tirer d’un texte jusqu’à sa limite, toutes les conséquences
possibles, cependant en pratique, l’administration fiscale juge parfois utile d’adopter
l’esprit du législateur au lieu de se contenter de la lettre du texte de loi. Cette
interprétation va tenir des travaux préparatoires des lois et de l’intention présumé du
législateur.
53
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
une compensation avec les sommes dont il est redevable (excédent d’acompte, crédit
de TVA) alors que le percepteur peut retenir tout somme due à l’entreprise pour les
impôts réclamés même ceux faisant l’objet de réclamation.
54
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Vous êtes stagiaire dans la société anonyme PRALINA, votre maître de stage
vous confie les opérations effectuées durant l’exercice comptable 2004, et vous
demande de déterminer son résultat fiscal, sachant que son capital est de 3 000 000
DH entièrement libéré, son exercice comptable coïncide avec l’année civile et qu’elle
a dégagée un bénéfice comptable de 1 548 620 DH.
1.2 Des achats facturés en décembre 2004 n’ont toujours pas été livré 90 000.
2.1 Une primes d’assurance-vie souscrit sur la tête d’un des dirigeants au
profit de la société pour un montant de 18 000 DH réglée le 10/01/03.
2.2 Des commissions payer à divers prestataires par caisse d’un montant total
de 200 000 DH étant précisé que ¾ des sommes facturés dépassent individuellement
10 000 DH.
2.3 Des cadeaux remis aux clients de la société : il s’agit d’articles divers (jeux
de cartes, agendas, etc.,…) dont la valeur unitaire ne dépasse pas 100 DH, montant
total est de 14 000 DH.
2.4 Dons octroyés aux œuvres sociales de la société pour un montant de 25 200
DH.
2.5 Dons à une association à but non lucratif pour un montant de 20 000 DH
cette association n’est pas reconnue d’utilité publique.
3. Impôts et taxes :
4. Dotations d’exploitations :
55
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
5. Charges d’intérêts :
5.1 Des intérêts d’un montant de 47 000 DH versé à divers actionnaires ayant
fait des avances en comptes courant comme suit :
(Le taux de base annuel fixé par arrêté du ministre chargé des finances 3%)
6. Produits
6.1 Chiffre d’affaire réalisé au cours de l’exercice 2004 (HT) de 35 000 000 DH.
6.3 Intérêts du compte à terme nets de la retenue à la source de 20% de 350 000
DH.
Cumule
Intitulé du Date Valeur Date de des Prix de
Provision VNA
bien d’acquisition d’origine cession Amrts au cession
31/12/03
56
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Déficit fiscal de l’exercice 99 (dont 25% correspond à des Amrts.) 100 000 DH
Déficit fiscal de l’exercice 00 (dont 20% correspond à des Amrts.) 80 000 DH
Déficit fiscal de l’exercice 01 (dont 15% correspond à des Amrts.) 120 000 DH
Déficit fiscal de l’exercice 02 (dont 30% correspond à des Amrts.) 130 000 DH
Déficit fiscal de l’exercice 03 (dont 10% correspond à des Amrts.) 50 000 DH
Travail à faire
9
Constituée en 1994
57
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Éléments de réponse
1.1 Cette pièce de rechange représente 70% de la valeur de la machine, elle ne peut
revêtir le caractère d’une pièce d’entretien, il s’agit en fait d’une immobilisation.
2332 31/12/04
Matériel et outillage 195 000
6122 Achats de matière et fourniture 195 000
consommables
1.2 En matière fiscale les achats à prendre en considération sont ceux qui ont donnés
lieu à une réception au cours de l ‘exercice concerne, même si la facture a été reçue.
Il faudra donc annuler cette charge et régulariser l ‘écriture comptable.
2.1 Les primes verses au titre de ce contrat constituent pour la société un placement
financier qu’elle devra réintégrer au titre de chaque exercice.
2.2 D’après l’article 8 de la loi de l’IS ces charges ne sont déductibles qu’a hauteur
de 50% de leur montant du fait que leur règlement n’est pas fait par chèque barré
non endossable, effet de commerce ou virement bancaire.
58
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
2.3 Ces cadeaux ne portent pas le sigle de la société ni sa marque ; bien que leur
valeur ne dépasse pas 100 dhs, sont donc à réintégrer au niveau du résultat fiscal.
2.4 Les dons octroyés aux œuvres sociales sont déductibles à hauteur de 2‰ du
chiffre d’affaire HT. 30000000x2‰ = 70 000> 25 200.
RAF
2.5 Les dons a une association à but non lucratif et n’est reconnue d’utilité publique
ne sont pas déductibles.
2.6 Les cotisations à un club de tennis ne sont pas admises en déduction car ces
cotisations paraissent constituer un avantage dont bénéficient seulement ces
personnes. Il ne revêtent pas le caractère d’indemnisation et ne sont pas réellement
liées à l’exploitation.
3. Impôts et taxes
3.1 Suite aux dispositions de l’article 7 de la loi 24 - 86, les majorations pour paiement
tardif des impôts déductibles ne sont pas déductibles à partir de 1996.
3.2 Les acomptes provisionnels ne sont pas des charges, mais des créance sur l’Etat,
donc il faut opérer une correction au niveau de cette écriture comme suit :
31/12/04
3453 Acomptes sur impôts sur les résultats 100 000
616 Impôts et taxes 100 000
4. Dotations d’exploitations :
4.1 La société PRALINA a le droit d’amortir la totalité des frais engagés en janvier
2004, et pour l’optimisation de son résultat fiscal nous recommandons de l’imputer
totalement.
59
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
4.2 Les provisions pour logement sont à calculer sur le résultat fiscal à hauteur de 3%.
RAF
5. Charges d’intérêts :
5.1 Les intérêts servis aux associés de la société en contre partie des sommes avancés
par eux pour les besoins de l’exploitation sont déductible en vertu du 10° de l’art. 7
de la loi 24-86, à condition que le capital soit entièrement libéré et que les intérêts
servis ne soient pas surpérieur à un taux fixé annuellement par le ministre des
finances.
60
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
6. Produits :
RAF
6.3 Il s’agit d’une erreur comptable car la retenue à la source doit être comptabiliser
parmi les produits financier et non pas seulement le montant net des intérêts. Donc il
y a lieu de passer l’écriture suivante :
31/12/04
3458 Etat, avance sur IS 87 500
7381 Intérêts et produits assimilés 87 500
Retenue à la source de 20% sur les intérêts servis
61
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Titres de
250 000,00 150 000,00 100 000,00 ---- 4 ans 25% 25 000,00
placement
Total 174 166,67 22 000,00 Abattement brut 47 291,67
62
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
63
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
64
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
31/03/04
3453 Acomptes/impôts sur les résultats 2004 25 000
5141 Banque 25 000
1er acompte/IS de l’exercice 2004 ch. N°
30/06/04
3453 Acomptes/impôts sur les résultats 2004 25 000
5141 Banque 25 000
1er acompte/IS de l’exercice 2004 ch. N°
30/09/04
3453 Acomptes/impôts sur les résultats 2004 25 000
31/12/04
6701 Impôts / les bénéfices 179 187,5
4453 Etat, impôts / les résultats 179 187,5
Liquidation IS 2004 d°
31/03/05
3453 Acomptes/impôts sur les résultats 81 922,5
5141 Banque 73 610
65
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
M. Sibaha est l’associé principal d’une société en nom collectif « SIBAHA shem’s » au
capital de 800 000 DH entièrement libéré, créée en Mars 1998 et spécialisée dans la
fabrication et la commercialisation de matériels et articles de sport et de loisirs se
rapportant à la mer et aux activités nautiques.
La société Sibaha shem’s a réglé par plusieurs chèques barrés non endossables :
66
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
j) Une contravention d’un montant de 400 DH reçue à cause d’un des employés
M. Flouka, qui était chargé d’une livraison de marchandises ;
k) Une majoration de retard relative à la taxe d’édilité pour un montant de 4 640
DH
l) Des honoraires remis en espèces à M. Houta, avocat chargé de défendre les
intérêts de Shem’s concernant un litige avec un concurrent. Montant des
honoraires 2 000 DH ;
m) Trois redevances trimestrielles pour une BMW prise en crédit-bail (24 000 DH
x 3) pour la gérante de la société, Mme Sibaha.
n) En outre, on vous fait savoir que seule l’écriture comptable suivantes a été
passée lors d’une cession d’un matériel :
La société a cédé le 30 septembre 2004 ce bien qui était inscrit au bilan depuis son
acquisition en octobre 97. Ce matériel avait été acquis 120 000 DH (HT) et amorti
linéairement sur 10 ans. Le prix de cession est de 46 000 DH.
Par ailleurs, M. Sibaha vous confie un autre dossier, celui relatif à sa propre
déclaration annuelle de l’IGR et vous informe qu’au titre de l’année 2004, il a :
TAF : Calculer le montant de l’IGR que M. Sibaha devra payer par voie de rôle au
titre de l’année 2004.
Elément de réponse
67
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
b) Les dons octroyés aux associations reconnues d’utilité publique sont déductibles
sans limitations du montant. Les dons octroyés au croissant rouge Marocain sont
déductibles.
RAF
c) Cette association n’est pas reconnu d’utilité publique, les dons lui correspondant
ne sont pas déductibles.
d+e) Les dons aux œuvres sociales sont déductibles dans la limite de 2‰ du CAHT (cf.
art 9 lois 17-89) (remarque : j’ai considérée que le montant 618 400 est HT). Montant
déductible : 618 400 x 2‰ = 12 368
Sommes des dons versés : 20 000 + 8 000 = 28 000
A réintégrer : 28 000 – 12 368 = 15 632
f) cette charge est déductible puisqu’il s’agit d’une association professionnelle qui
représente le secteur d’activité de la société.
RAF
RAF
h+i) La totalité de ces jouets, malgré que leur valeur unitaire est inférieure à 100 DH
(5700/60 = 95), ils ne portent ni la marque des produits ni le sigle de la société, il
s’agit donc d’une charge non déductible.
k) D’après la loi de finances transitoire de 1996, les majorations pour paiement tardif
des impôts déductibles ne sont pas déductibles.
l) les honoraires versés à des tiers dans le cadre de l’activité de la société sont
déductibles.
RAF
68
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
La société n’entend pas réinvestir le produit de cession, elle peut, toutefois, bénéficier
d’un abattement de 50% puisque la société à détenu le matériel pour une durée de 7
ans. Abattement = 46 000 x 0,5 = 23 000
L’écriture à passer :
69
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Liquidation de l’impôt :
Les profits réalisés au titre des cessions d’actions cotées à la bourse des valeur
du Maroc bénéficient d’une exonération jusqu’au 31/12/2005.
70
Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Conclusion
Bibliographie
Ouvrages
M. BOUVIER (2003) : Introduction au droit fiscal général et la théorie de
l’impôt. Ed Librairie générale de Droit et de Jurisprudence EJA
R. EL MOUSSAOUI (2000) : La cotisation minimale : Étude critique en matière
d’IGR & IS. Ed. Al Ahmadiya.
B. EL IBRAHIMI (2003) : Fiscalité d’entreprise Ed. Toubkal.
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Passage du résultat Comptable au résultat fiscal
Loi et publication
BIP N° 52 : Du résultat net comptable au résultat net fiscal.
La Loi n° 24-86 promulguée par le dahir n° 1-86-239 du 31 décembre 1986.
La Loi n° 17-89 promulguée par le dahir n° 1-89-116 du 21 novembre 1989.
Note circulaire n° 715 relative aux dispositions fiscale de la loi de finance 2005.
Note circulaire n° 713 relative aux dispositions fiscale de la loi de finance 2004.
72