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FICHE DOCUMENTAIRE

THEME : Les réintégrations et les déductions


Date de la fiche : Date de mise à jour : Avril 2017
Nom du rédacteur : Mr MDELLEL Nom du rédacteur : Mme Manel Mokaddem
Azzouz Mme Monia Tijani
Nom du Viseur : Mme Habiba LOUATI Nom du Viseur : Mr Akram EL ABED
Mme Rim BEJAOUI CHERIF

REFERENCES LEGALES :

- Articles 11 à 15, 48,49 decies, 55 et 59 du code de l’IRPP ET L’IS,


- Le décret n° 2013-5183 du 18 novembre 2013 1 ayant abrogé les dispositions du Décret n°2000-
599 du 13 mars 2000 fixant la liste des associations et établissements bénéficiaires de dons et de
subventions déductibles intégralement de l’assiette de l’impôt sur le revenu des personnes
physiques et de l’impôt sur les sociétés, tel que modifié et complété par le décret n° 2010-1409 du
7 juin 2010.
- Décret n° 2008-492 du 25 février 2008, fixant les taux maximum des amortissements linéaires, la
durée minimale des amortissements des actifs exploités dans le cadre des contrats de leasing et la
valeur des actifs immobilisés pouvant faire l’objet d’un amortissement intégral au titre de l’année
de leur utilisation.
- Décret n° 2012-473 du 2 juin 2012, portant fixation des conditions et modalités d’octroi des
avantages prévus par l’article 4 de la loi n° 2012-1 du 16 mai 2012 portant loi de finances
complémentaire pour l’année 2012.
-Arrêtés fixant les listes des organismes, associations, œuvres sociales et programmes admis à
bénéficier de dons et subventions déductibles de l'impôt sur le revenu et de l'impôt sur les
sociétés.
- Articles 28 et 42 de la loi n° 2010-58 du 17 décembre 2010 portant loi de finances pour l’année
2011.
- Articles 4, 37, 52, 61 et 62 de la loi de finances complémentaire pour l’année 2012.
- Articles 26 et 27 de la loi de finances pour l’année 2012.
- Articles 19, 21 , 34 , 39 , 79 et 80 de la loi de finances pour l’année 2014.

- Articles 24 et 49 de la loi de finances complémentaire pour l’année 2014.


- §2 de l’article 10 et articles 14, 15, 16, 17 et 23 de la loi n° 2015-30 du 18 août 2015 portant loi de
finances complémentaire pour l’année 2015 (JORT N° 67 du 21 août 2015).

- Articles 24, 25 et 75-5 de la loi de finances pour l’année 2016.

-§ VI de l’art. 48 du code de l’IRPP et de l’IS tel que modifié par l’article 30 paragraphe 4 de la
loi de finances pour l’année 2017.

- Article 14 point n°12 du code de l’IRPP et de l’IS tel qu’ajouté par l’article 34 §1 de la loi de
finances pour l’année 2017.

- Article 15 point 7 du code de l’IRPP et de l’IS tel qu’ajouté par l’article 34 §2 de la loi de
finances pour l’année 2017.
- Article 62 de la loi de finances pour l’année 2017 relatif à la déduction de la base de l’impôt, des

1
dons et des subventions octroyés à l’Etat, aux familles des martyrs de la nation et aux associations
de promotion des handicapés.
- article 2 de la loi n°2017-8 relative à la refonte du dispositif des avantages fiscaux :

DOCTRINE ADMINISTRATIVE:
- NC n° 12/2001 : Imposition de la plus value de fusion au niveau de la société absorbante à
concurrence de 50%.
- NC n° 20/2003 : l’encouragement des opérations de fusion de sociétés.
- NC n° 18/2004 : Aménagement du taux des intérêts au titre des comptes courants associés.
- NC n° 22/2004 : l’extension du régime fiscal des opérations de fusion aux opérations de scission
totale de sociétés.
- NC n° 11/2006 : Sort des provisions qui ne dépassent pas les limites de déduction et qui n’ont
pas été déduites de l’assiette imposable de l’exercice de leur constitution.
- NC n° 12/2006 : dispositions fiscales tendant à l’encouragement de la création des fonds
d’amorçage.
- NC n° 17/2007 : Déduction des créances abandonnées par les établissements financiers de
leasing et les établissements financiers de factoring au profit des entreprises en difficultés
économiques.
- NC n° 21/2007 relative au régime fiscal des rémunérations versées en contrepartie des études
techniques réalisées par une entreprise non résidente et non établie et nécessaires à la conception
de matériels et équipements.
- NC n° 37/2007 : Exonération de la plus-value de cession des actions cotées à la bourse des
valeurs mobilières de Tunis et de la plus-value d’apport au capital des sociétés dans le cadre des
opérations de restructuration des entreprises.
- NC n° 32/2007 : l’encouragement des opérations d’apport des entreprises individuelles.
- NC n° 33/2007 : l’encouragement de la transmission des entreprises.
- NC n° 11/2008 relatives à la rationalisation de la déduction de la moins-value provenant de la
cession des actions ou des parts des organismes de placements collectifs en valeurs mobilières.
- NC n°20/2008 : Extension de l’avantage fiscal des revenus et bénéfices provenant de
l’exploitation aux revenus et bénéfices exceptionnels se rattachant à l’activité et instauration d’un
régime fiscal de faveur pour les primes accordées aux entreprises et destinées à financer les
investissements immatériels
- NC n° 16/2008 : Aménagement du régime fiscal des provisions déductibles de l’assiette
imposable et précision de leur champ d’application.
- NC n° 22/2008 : Harmonisation des règles fiscales relatives aux amortissements avec les règles
comptables.
- NC n° 15/2010: Déduction par toutes les entreprises soumises légalement à l’audit d’un
commissaire aux comptes des pertes découlant des opérations d’abandon de leurs créances à la
charge des entreprises en difficultés économiques.
- NC n°8/2011: Commentaire des dispositions de l’article 42 de la loi n°2010-58 du 17 décembre
2010 portant loi de finances pour l’année 2011, relatives à la déduction des rémunérations du
gérant majoritaire dans les SARL de l’assiette de l’impôt sur les sociétés.
- Note commune n°1 / 2012 : Commentaire des dispositions des articles 26 et 27 de la loi n°2011-7
du 31 décembre 2011 portant loi de finances pour l’année 2012 relatives aux mesures fiscales
conjoncturelles tendant à inciter les établissements de crédit à soutenir les entreprises
économiques affectées par les derniers évènements.
- Note commune n°16 / 2012 : Commentaire des dipositions de l’article 37 de la loi n° 2012-1 du
16 mai 2012 portant loi de finances complémentaire pour l’année 2012 relatives à la prorogation
de la période de déduction des déficits et à la clarification de leur champ d’application.
- Note commune n°13 / 2013 relative au tableau de détermination du résultat fiscal.
- Note commune n°21 / 2014 : Commentaire des dispositions de l’article 24 de la loi de finances

2
complémentaire pour l’année 2014.
- Note commune n°24 / 2016 : portant Commentaire des dispositions du paragraphe 5 de l’article
75 de la loi n°2015-53 du 25 décembre 2015 portant loi de finances pour l’année 2016 relatives à
la déduction de la TVA réclamée par les services du contrôle fiscal dans le cadre d’une opération
de vérification fiscale.
- Note commune n°26 / 2016 relative à la mise à jour de la note commune n° 13/2013 relative au
tableau de détermination du résultat fiscal.
- prise de position de la DGELF n°1940 du 29 juin 2016 relative à des précisions sur le
régime fiscal des cadeaux.
- NC n° 12 /2017 Commentaire des dispositions de l’article 62 de le loi n°2016-78 du 17
décembre 2016 portant loi de finances pour l’année 2017 relatives à la déduction de la base de
l’impôt, des dons et subventions octroyées à l’Etat, aux familles des martyrs de la nation et aux
associations de promotion des handicapés.

Vu les divergences existantes entre la législation fiscale et la législation comptable des


entreprises, certains ajustements s’imposent pour déterminer le résultat fiscal à partir du
résultat comptable après modifications comptables comme suit :

RESULTAT FISCAL = RESULTAT COMPTABLE + REINTEGRATIONS – DEDUCTIONS

I- LES REINTEGRATIONS
Ce sont les sommes qui figurent parmi les charges déduites comptablement
et que la législation fiscale ne les considère pas comme déductibles, elles doivent
être réintégrées au résultat comptable après modifications comptables.

1. Cadeaux, frais de réception, frais de restauration et de spectacle


excédentaires (Article 14-1er du code de l l’IRPP et de l’IS)
Ne sont pas déductibles pour la détermination du bénéfice imposable, Les
cadeaux de toutes natures, les frais de réception y compris les frais de restauration et de
spectacle qui dépassent un centième (1%) du chiffre d’affaires brut réalisé avec un
maximum déductible de 20.000 D par exercice,
La prise de position de la DGELF n°1940 du 29 juin 2016 précise qu’il s’agit des
cadeaux à caractère général, non personnalisés, accordés aux clients.
Par contre, les cadeaux accordés aux fournisseurs, au personnel et les cadeaux
personnalisés accordés aux clients ne sont pas déductibles et doivent être réintégrés
en totalité.
Toutefois, la charge relative aux produits accordés gratuitement aux clients dans
le cadre de campagnes publicitaires sont déductibles totalement lorsqu’elles vérifient
les conditions suivantes :

3
- Il s’agit de charges effectives, ayant un caractère professionnel, non exagérées
par rapport à l’activité de l’entreprise,
- Il s’agit de charges justifiées par des pièces qui déterminent leurs montants et
leur nature.

2. L’impôt sur le revenu ou l’impôt sur les sociétés y compris la retenue à la


source y afférente, supporté à la place du redevable réel (Article 14-§ 2 du code de
l’IRPP et de l’IS tel que modifié par l’article 39 de la loi de finances pour l’année 2014)

A- Jusqu’au 31/12/2013 :

Jusqu’au 31/12/2013, le législateur a refusé la déduction des retenues à la source


supportées par l'entreprise au lieu et place des personnes non résidentes ni
établies en Tunisie au titre des redevances.

Il s’agit des retenues non opérées et supportées au titre des rémunérations payées
en contrepartie :

- des droits d’auteur,

- de l’usage, de la concession de l’usage ou de la cession d’un brevet, d’une


marque de fabrique ou de commerce, d’un dessin ou d’un modèle d’un plan, d’une
formule ou d’un procédé de fabrication, y compris les films cinématographiques ou de
télévision,

- de l’usage ou de la concession de l’usage d’un équipement industriel,


commercial, agricole, portuaire ou scientifique à l’exception des rémunérations pour
affrètement de navires ou d’aéronefs affectés au trafic international,

- des informations ayant trait à une expérience acquise dans le domaine


industriel, commercial ou scientifique,

- des études techniques ou économiques, ou d’une assistance technique.

En effet, à partir du moment où l’entreprise qui a payé ces rémunérations n’a pas
opéré la RS, elle sera redevable de cette retenue calculé par application du taux de
prise en charge de l’impôt soit :
4
100  t
100  t

Par ailleurs, selon la NC n° 21/2007, les études techniques nécessaires à la conception


de matériel et équipements réalisées par une entreprise non résidente et non établie pour
son propre compte pour les besoins de conception du matériel et des équipements à
livrer à une entreprise établie en Tunisie, font partie du prix de revient du matériel et des
équipements et ne constituent pas, de ce fait, un cas de redevances et ce à la double
condition:

- que lesdites études techniques servent exclusivement à la réalisation du matériel ou de


l’équipement en question,
- et que la contrepartie des études techniques en question fasse partie du prix du matériel
ou de l’équipement déclaré en douanes ayant subi les impôts, droits et taxes dus à
l’importation.
Sur cette base, les montants facturés au titre des études en question ne sont pas soumis à
la retenue à la source au titre de l’IR ou de l’IS et à la retenue à la source au titre de la
TVA.

B- Apport de la loi de finances pour l’année 2014

L’article 39 de la loi de finances pour l’année 2014 a abrogé les dispositions du numéro
2 de l’article 14 du code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt
sur les sociétés et remplacées par ce qui suit :

« Par dérogation aux dispositions de l’article 12-1er du présent code, ne sont pas
admis en déduction pour la détermination du bénéfice : …

2- l’impôt sur le revenu ou l’impôt sur les sociétés y compris la retenue


à la source y afférente, supporté à la place du redevable réel ainsi que la
taxe sur les voyages à l’étranger. »

En effet, l’article 39 susvisé a élargi le champ d’application de l’article 14 (§2) du


code de l’IRPP et de l’IS afin d’interdire la déduction de la prise en charge de l’impôt
5
par l'entreprise au lieu et place des personnes non résidentes ni établies en Tunisie non
seulement au titre des redevances mais aussi au titre de tout autre rémunération (Intérêts
des prêts, jetons de présence, etc.), ainsi que la prise en charge de l’impôt par l'entreprise
au lieu et place des personnes résidentes et établies en Tunisie.

3. Les commissions, courtages, ristournes commerciales ou non, vacations,


honoraires ne figurant pas dans la déclaration de l’employeur (Article 14-3e du code
de l’IRPP et de l’IS)
Les honoraires, commissions, courtages, ristournes commerciales ou non et
rémunérations payés aux salariés et aux non salariés en contrepartie d’un travail
occasionnel ou accidentel en dehors de leur activité principale, doivent faire l’objet
d’une déclaration qui doit être déposée au plus tard le 28 février de l’année qui suit leur
paiement ou leur prise en compte dans les charges de l'entreprise.
Toute omission est sanctionnée par la non déductibilité du montant omis ou non
porté sur la déclaration de l’employeur. Néanmoins, l’omission peut être réparée par une
déclaration complémentaire tant qu’aucun contrôle n’est intervenu.
Il est à signaler que les commissions, les courtages et les honoraires doivent être déclarés
sur la déclaration d’employeur même s’ils ne sont pas encore payés et même s’ils ont été
déterminés de manière approximative et qu’ils n’ont pas fait l’objet de retenue à la
source.

4. Amortissements des voitures de tourisme d’une puissance supérieure à 9


chevaux vapeurs à l’exception de ceux constituant l’objet principal de l’exploitation
(Article 15-5e du code de l’IRPP et de l’IS)
 On entend par l’objet de l’exploitation l’outil de production ou la
marchandise commercialisée. Ainsi à titre d’exemple, les véhicules de tourisme loués
par les agences de location de voitures ou exploités par les auto-écoles constituent l’outil
de production. Ces entreprises peuvent déduire les amortissements des véhicules de
tourisme qui font l’objet de l’exploitation même si leur puissance fiscale est supérieure à
9 CV.
5. Les charges se rapportant aux avions, bateaux de plaisance et résidences
secondaires mis à la disposition des dirigeants ou employés de l’entreprise et dont
l’utilisation ne concerne pas directement l’objet de l’entreprise (Articles 14-4e et 15-
4e du code de l’IRPP et de l’IS)
6. Loyers, dépenses d’entretien, de fournitures, de carburant et de vignette,
engagés au titre des véhicules de tourisme d’une puissance fiscale supérieure à 9
chevaux vapeur à l’exception de ceux constituant l’objet principal de l’exploitation
(Article 14-5° du code de l’IRPP et de l’IS).
Il est à signaler que la liste des charges citées ci-dessus est une liste limitative
dont il ne faut pas étendre à d’autres charges se rapportant à ces véhicules tels que ,
notamment, les primes d’assurance, les droits de la visite technique qui demeurent

6
parfaitement déductibles même s’ils se rapportent à des véhicules de tourisme d’une
puissance fiscale supérieure à 9 chevaux vapeur.
 Les dépenses de location ainsi que les dépenses d’entretien, de fournitures, de
carburant et de vignette engagées au titre des véhicules de tourisme d’une puissance
supérieure à 9 CV et utilisés pour le transport des dirigeants ou du personnel de
l’entreprise ne sont pas déductibles pour la détermination du résultat fiscal. Ces dépenses
doivent être réintégrées pour leur montant total.
7. les intérêts servis à l'exploitant ou aux associés des sociétés de personnes
ou des associations en participation à raison des sommes versées par eux dans la
caisse de l'entreprise en sus de leur apport en capital (Article 14-6 du code de
l’IRPP et de l’IS).
8. le salaire de l'exploitant ou de l'associé en nom d’une société de personnes
(Article 14-7 du code de l’IRPP et de l’IS).
9. Transactions, amendes, confiscations et pénalités de toutes natures (Article
14-8e du code de l’IRPP et de l’IS)
Il s’agit des transactions, amendes, confiscations et pénalités de toutes natures
mises à la charge des contrevenants aux dispositions légales régissant les prix, la
commercialisation, la répartition de divers produits, le contrôle des changes, l'assiette
des impôts, contributions ou taxes et d'une manière générale toute infraction à la
législation en vigueur.
L’exclusion du droit à déduction ne couvre pas les pénalités contractuelles.
(Pour livraison tardive par exemple) qui sont qualifiées par la doctrine administrative
comme étant des réductions de prix.
De même, les dommages et intérêts payés pour réparer un préjudice sont
considérés comme des charges déductibles.
L’article 75-5 de la loi de finances pour l’année 2016 a ajouté un point 8 à l’article 12 du
code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt sur les sociétés pour
admettre la déduction de la TVA réclamée par les services du contrôle fiscal dans le
cadre d’une opération de vérification fiscale à l’exception de la TVA facturée aux clients
et la TVA relative aux charges et aux amortissements non admis en déduction.
La note commune n° 24/2016 a précisé que la déduction couvre aussi bien la TVA non
collectée que la TVA dont la déduction a été remise en cause.

a) TVA non collectée

Il s’agit de la TVA non facturée ou insuffisamment facturée au client dans ce cas


la déduction de ladite TVA s’effectue du résultat fiscal des années concernées par la
vérification fiscale, et ce, seulement en cas d’impossibilité de la récupérer auprès du
client.
7
b) TVA dont la déduction a été remise en cause

La déduction de la TVA réclamée est relative aux acquisitions des actifs


amortissables et aux autres acquisitions a lieu comme suit :

 Pour la TVA relative aux acquisitions des actifs amortissable

En cas, de remise en cause de la déduction de la TVA supportée en titre des actifs


amortissables et déduite à tort, l’entreprise peut rectifier la valeur d’acquisition
desdits actifs pour y incorporer la TVA ainsi réclamée par les services de contrôle
fiscal, la déduction de la TVA a lieu dans ce cas, par voie d’amortissement,

 Pour la TVA relative aux autres acquisitions

La TVA dont la déduction a été remise en cause au titre des acquisitions est
déduite du résultat fiscal du même exercice du fait que la TVA non
déductible constitue une composante du coût, les charges ayant supporté la
TVA non déductible étant comptabilisées sur la base de leur prix TTC soit y
compris la TVA.

Etant précisé que dans tous les cas, la TVA dont la déduction a été
remise en cause dans le cadre d’une opération de vérification fiscale ne peut
être déduite que lorsqu’elle se rapporte à une charge fiscalement déductible
ou à une immobilisation dont l’amortissement est déductible.

10. Intérêts excédentaires des comptes courants associés (Article 48-VII du


code de l’IRPP et de l’IS)
Les comptes courants associés peuvent donner lieu à une rémunération
fiscalement déductible dans les conditions suivantes :
- Le capital doit être entièrement libéré,
- Le montant ouvrant droit à rémunération est plafonné pour l’ensemble des
associés à 50% du capital social et le taux admis fiscalement est égal à 8% par an au
maximum.
N.B
La limite de 8% ne s’applique pas lorsqu’il s’agit d’une banque, dans ce
8
cas, le taux d’intérêt pris en considération est celui pratiqué par la banque au titre
des crédits avec les tiers.
11. Subventions et dons excédentaires (Article 12, parag 5 et 5 bis du code de
l’IRPP et de l’IS, art 13 de la LF 2001, art 15 de la LF 2000 et NC 12/2017)
Les dons et subventions servis à des œuvres ou organismes d’intérêt général, à
caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social ou culturel sont déductibles
de l’assiette imposable dans la mesure où ils sont justifiés et à concurrence de 2 pour
mille (2‰) du chiffre d’affaires brut.
Toutefois sont déductibles totalement :

- Les dons et des subventions accordées à l’Etat, aux collectivités locales et aux
entreprises publiques nonobstant leur caractères ,qu’il s’agisse d’entreprises
publiques à caractère administratif ou d’entreprises publiques à caractère non
administratif ou établissement de santé à partir du 1er janvier 20171 (Article
12, parag 5);

- Le coût d’acquisition ou de construction des logements accordés en donation


au profit des conjoints, des ascendants et des descendants des martyrs de la
nation de l’armée, des douanes et des forces de sécurité intérieure telle que
prévues par loi n° 82-70 du 6 aout 1982portant statut général des forces de
sécurité l’intérieure tel que modifiée et complétée par les textes
subséquents, soient les agents de la sureté nationale, de la police nationale , de
la garde nationale, de la protection civile et les agents des prisons et de
rééducation à partir du 1er janvier 20172 (Article 12, parag 5);

- Les dons et subventions accordes aux associations œuvrant dans le domaines


de la promotion des personnes handicapées exerçant leur activité
conformément a la législation les régissant à partir du 1er janvier 20173
(Article 12, parag 5);

- Les mécénats accordés aux entreprises, projets, œuvres à caractères culturel


ayant obtenu l’approbation du ministère chargé de la culture. (en vertu du
paragraphe 5 bis de l’article 12 du code de l’impôt sur le revenu des
personnes physiques ou de l’impôt sur les sociétés crée par l’art 49-1 de la

1
Ces déductions totales ont été prévues par l’art 62 de la LF 2017 qui a modifié l’article 12-5e du code de l’IRPP et
de l’IS.
2
Ces déductions totales ont été prévues par l’art 62 de la LF 2017 qui a modifié l’article 12-5e du code de l’IRPP et
de l’IS.
3
Ces déductions totales ont été prévues par l’art 62 de la LF 2017 qui a modifié l’article 12-5e du code de l’IRPP et
de l’IS.

9
LFC 2014). (pour plus de détails voir le point 12 ci-dessous)

- Les dons et des subventions accordés au profit du Fonds National de


l’Emploi, nonobstant les dispositions du code de l’impôt sur le revenu des
personnes physiques ou de l’impôt sur les sociétés, (Depuis le 1er janvier
2001, en vertu de l’article 15 de la loi des finances pour l’année 2000) ;

- Les dons et des subventions accordés au Fond de Soutien, d’entretien et de


Maintenance des Etablissements Scolaires qui sont totalement déductibles
nonobstant les dispositions du code de l’impôt sur le revenu des personnes
physiques ou de l’impôt sur les sociétés. (Depuis le 1er janvier 2001, en vertu
de l’art 13 de la LF 2001)

- Remarque : avant la parution du décret n° 2013-5183 du 18 novembre


2013, il était possible de déduire intégralement les dons et de subventions
accordés aux associations et établissements fixés par la liste annexée au décret
n° 2000-599 du 13 mars 2000, mais après l’après l’abrogation de ce dernier
par le décret n° 2013-5183, seuls les dons et subventions sus-indiqués
demeurent déductibles totalement.

12. Les mécénats n’ayant pas obtenu l’approbation du ministère chargé de


la culture.

L’article 49 de la loi de finances complémentaire 2014 a ajouté au paragraphe 5 de


l’article 12 du code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt sur
les sociétés un paragraphe 5 bis permettant la déduction des mécénats (‫ )الزعايا‬accordés
aux entreprises, projets et œuvres à caractère culturel ayant obtenu l’approbation du
ministère chargé de la culture.

Selon l’article 59 § II du code de l’IRPP et de l’IS, les personnes morales et les


personnes physiques soumises à l’impôt sur le revenu selon le régime réel y compris les
personnes tenant une comptabilité simplifiée conformément à la législation comptable
des entreprises doivent fournir à l’appui de leur déclaration annuelle un relevé détaillé
des mécénats accordés indiquant l’identité des bénéficiaires et les montants qui leur ont
été accordés.

13. Dons et subventions non déclarés (Article 14-9° du code de l’IRPP et de


l’IS)
La déduction des dons et subventions accordés est subordonnée à la production
par les entreprises donatrices, à l’appui de leurs déclarations annuelles de revenus ou de
bénéfices, d’un état selon un modèle fourni par l’administration fiscale indiquant
l’identité complète des bénéficiaires et les montants des dons et subventions qui leur

10
sont accordés.
14. Rémunérations des gérants associés majoritaires
14-1. Régime en vigueur jusqu’au 31-12-2010 (Article 48-V du code de l’IRPP
et de l’IS)
Les rémunérations allouées aux associés gérants, ne sont pas admises en
déduction pour la détermination de l’IS dû par les SARL ou SUARL, lorsque la
majorité des parts sociales est possédée par l’ensemble des gérants.
Les gérants qui n’ont pas personnellement la propriété des parts sociales sont
considérés comme associés si leur conjoint ou leurs enfants non émancipés (âgés de
moins de 20 ans) sont des associés.
Si la société a plusieurs gérants, il convient de considérer le collège de la
gérance composé d’associés pour apprécier sa nature majoritaire ou non. De même,
il convient d’additionner toutes les parts détenues par chaque gérant, son conjoint
et ses enfants non émancipés pour le calcul de sa participation dans le capital.
La participation de l'associé gérant dans le capital d'autres sociétés qui
détiennent à leur tour des parts dans le capital de la SARL est prise en compte pour
la détermination de la qualité de gérance majoritaire.
La rémunération d'un gérant détenant 50% du capital social, est
déductible de l’assiette de l’impôt sur les sociétés.
Les rémunérations des gérants associés majoritaires, bien que non
déductibles du résultat fiscal, chez la société payante, sont imposables entre les
mains du bénéficiaire en tant que revenus des valeurs mobilières.
Ce régime reste valable pour les bénéfices réalisés en 2010 à déclarer en 2011.
14-2. Régime applicable à partir du 01-01-2011 (Article 42 de la loi de finances
pour l’année 2011)
Les rémunérations, les primes et les autres avantages accordés aux gérants des
sociétés à responsabilité limitée sont désormais classés parmi les traitements et
salaires.
Sur cette base, lesdites rémunérations, primes et autres avantages sont soumis
à l’IR dans la catégorie des traitements et salaires et sont, par conséquent, soumis à
la retenue à la source, à ce titre, conformément à la législation fiscale en vigueur.
Ce régime fiscal s’applique aussi aux rémunérations des gérants des sociétés
unipersonnelles à responsabilité limitée (NC n°8/2011).

15. Les rémunérations et les rétributions servis conformément à la


législation fiscale en vigueur aux membres de conseils, d’instances et des

11
commissions (y compris les jetons de présence) (Article 48-VI du code de l’IRPP et de
4
l’IS )
Régime fiscal à partir du 1er janvier 2017 :

Les rémunérations et les rétributions servis conformément à la législation fiscale en


vigueur aux membres de conseils, d’instances et des commissions (y compris les jetons
de présence) dans les sociétés anonymes et les sociétés en commandite par actions en
leur dite qualité sont déductibles de l'assiette de l’impôt sur les sociétés lorsqu’elles sont
déclarées à la déclaration d’employeur.

Régime fiscal jusqu’au 31-12-2016 :


Les jetons de présence servis aux membres du conseil d'administration ou du
conseil de surveillance dans les sociétés anonymes et les sociétés en commandite par
actions ne sont déductibles que dans la limite du montant estimé équivalent au
remboursement des frais de présence aux réunions dudit conseil.

Le terme remboursement de frais s’entend au sens des frais occasionnés par les
participations aux travaux des conseils d’administration ou de surveillance, tels que les
frais de transport, d’hébergement, de restauration….( NC 16/1999)
Le surplus doit être réintégré dans le résultat fiscal de la personne morale bien qu’il
demeure imposable entre les mains du bénéficiaire, qu’il s’agisse d’une personne
physique ou morale.

16. Rémunérations des titres participatifs (Article 48-VII du code de l'IRPP et


de l'IS)
Les rémunérations des titres participatifs sont déductibles dans la limite de 8%
de la valeur nominale des titres et ce, aussi bien pour la partie variable que celle fixe et
indépendamment du fait que le titulaire du titre soit ou non actionnaire de la société
émettrice.

17. Les provisions (Article 12-3e et 4e du code de l’IRPP et de l’IS) (voir fiche les
provisions)

18. Les amortissements (Article 12 bis du code de l’IRPP et de l’IS) (voir fiche
4
§ VI de l’art. 48 du code de l’IRPP et de l’IS tel que modifié par l’article 30 paragraphe 4 de la loi de finances pour
l’année 2017.

12
les amortissements)
19. L’abandon des créances
L’abandon des créances est souvent considéré par la doctrine administrative
comme un acte anormal de gestion opposable à l’entreprise et dont la charge
correspondante ne sera jamais considérée comme une charge déductible.
Toutefois sont déductibles de l’assiette imposable de l'exercice au cours duquel
est intervenu l'abandon:
- Les créances en principal et en intérêts abandonnées par les banques, les
établissements de leasing et les établissements de factoring au profit des entreprises
en difficulté économique, et ce, dans le cadre du règlement amiable ou du règlement
judiciaire prévu par la loi n°95-34 du 17 Avril 1995 relative au redressement des
entreprises en difficultés économiques.
Le bénéfice de la déduction est subordonné à la production, à l'appui de la
déclaration annuelle de l'impôt sur les sociétés, d'un état détaillé des créances
abandonnées indiquant le montant de la créance, en principal et en intérêts, l'identité du
bénéficiaire de l'abandon et les références des jugements ou des arrêts en vertu desquels
a eu lieu l'abandon.
Pour les établissements de leasing et les établissements de factoring, le bénéfice
de la déduction s’applique aux créances abandonnées pendant l’année 2006 et les années
ultérieures (NC n°17/2007).
- Les créances abandonnées à partir de l’exercice 2009 par les entreprises
autres que les banques, les établissements de leasing et les établissements de
factoring au profit des entreprises en difficultés économiques.
Le bénéfice de la déduction est subordonné à la satisfaction des conditions
suivantes:
* l’entreprise qui a abandonné la créance ainsi que l’entreprise bénéficiaire de
l’abandon doivent être légalement soumises à l’audit d’un commissaire aux comptes, et
leurs comptes au titre des exercices précédant l’exercice de l’abandon et non prescrits
doivent avoir été certifiés, sans que la certification par le commissaire aux comptes
comporte des réserves ayant une incidence sur la base de l’impôt,

*La production par l’entreprise qui a abandonné la créance, à l’appui de la


déclaration annuelle de l’impôt sur les sociétés de l’exercice de l’abandon, d’un état
détaillé des créances abandonnées indiquant le montant de la créance, en principal et en
intérêts, l’identité du bénéficiaire de l’abandon et les références des jugements ou des
arrêts en vertu desquels a eu lieu l’abandon.
(article 48 VII ter decies du code de l’IRPP et de l’IS).
N.B : En cas de recouvrement des créances objet de l’abandon ou en cas de
renonciation à l'abandon des créances pour quelque motif que ce soit, partiellement ou
totalement, les sommes recouvrées et qui ont fait l’objet auparavant de déduction sont à
réintégrer aux résultats de l’exercice au cours duquel a eu lieu le recouvrement ou la
renonciation.

13
Abandon de créances dans le cadre du Programme exceptionnel pour le redressement
des établissements touristiques et de l’artisanat5
I. L’abandon des créances par les banques au profit des hôtels
touristiques
L’article 14 de la LFC 2015 a permis la déduction de l’assiette imposable de
l'exercice au cours duquel est intervenu:
1. L’abandon total ou partiel par les établissements de crédit ayant la
qualité de banque, des pénalités de retard et des intérêts composés décomptés à
partir du premier janvier 2011 et qui sont à la charge des hôtels touristiques
ayant présenté un plan de restructuration global comportant les volets financier
et commercial et prenant en considération les investissements de
renouvellement, ainsi qu’un plan de rééchelonnement des crédits dont ils sont
redevables après l’abandon, et ce, si les hôtels touristiques vérifient les
conditions suivantes:
* ils ne sont pas en cessation d’activité,
* ils ne sont pas classés, conformément à la réglementation en vigueur, avant la
fin du mois de décembre 2010,
*ne sont pas soumis aux dispositions de la loi n°95-34 relative au redressement
des entreprises en difficultés économiques,
* sont en règle au titre de leur situation fiscale et de leur situation vis-à-vis de la
caisse nationale de sécurité sociale.
2. L’abandon par les établissements de crédit ayant la qualité de
banque, au profit des hôtels touristiques, d’une partie des intérêts conventionnels
( ‫)الفوائض العادية‬, des pénalités de retard et des intérêts composés dont ils sont
redevables, nonobstant la date de leur décompte au cas où le plan de
restructuration l’exige pour assurer leur équilibre financier sans que l’abandon
ne couvre le coût des ressources relatives aux crédits qui leur ont été accordés.
Le bénéfice de la déduction est subordonné à la satisfaction des hôtels
touristiques bénéficiant de l’abandon des conditions suivantes:
* ne sont pas en cessation d’activité,
*ne sont pas soumis aux dispositions de la loi n°95-34 relative au redressement
des entreprises en difficultés économiques,
* sont en règle au titre de leur situation fiscale et de leur situation vis-à-vis de la
caisse nationale de sécurité sociale,
* justifient leur incapacité ainsi que celle de leur associé détenant directement ou
indirectement la majorité des participations au capital de l’hôtel touristique, à
rembourser le montant objet de l’abandon.

5
Ce programme est prévu par les articles 14, 15 et 16 de la LFC 2015 qui entre en vigueur le 30 août 2015..

14
N.B
 L’application de l’art.14 de la LFC 2015 ne peut pas entrainer la
demande de restitution des montants payés aux établissements de crédit avant son entrée
en vigueur.
 En cas de non paiement de trois échéances du calendrier dont il a été
convenu avec l’établissement de crédit, l’hôtel touristique bénéficiaire de l’abandon est
tenu de payer les montants abandonnés sous réserve de la réglementation en vigueur.

II- L’abandon des pénalités exigibles sur les créances par les entreprises et les
entreprises publics, autres que les établissements de crédit au profit des petites et
moyennes entreprises et au profit des établissements touristiques.
L’article 23 de la LFC 2015 a permis de déduire de l’assiette imposable,
l’abandon par les entreprises et les entreprises publics, autres que les établissements de
crédit, des pénalités exigibles sur les créances relatives aux :
* entreprises économiques au sens de l’article 5 de la LFC 2015 (il s’agit des
entreprises économiques classées petites et moyennes entreprises par l'institut
national de la statistique à l'exception des hôtels touristiques et des entreprises
exerçant dans le secteur financier, le secteur du commerce et le secteur de la
promotion immobilière à usage d'habitation)
* les établissements touristiques,

N.B :
 Les pénalités peuvent être déduites de l’assiette imposable de l’année au
cours de laquelle a eu lieu l’abandon et des deux années suivantes.
 Ces dispositions s’appliquent aux pénalités enregistrées dans les
comptes desdites entreprises au 31 décembre 2014.

20. La Moins-value résultant de la levée de l’option de souscription au


capital par les salariés
Les sociétés qui exercent essentiellement dans le secteur de services
informatiques, d'ingénierie informatique et de services connexes tels que définis par le
paragraphe IX6 de l'article 39 du code de l’IRPP et de l’IS ainsi que les sociétés qui
6
Art. 39 § IX du code de l’IRPP et de l’IS : « Sont considérés services et ingénierie informatiques et services
connexes:
- le développement et la maintenance des logiciels,
- le développement des supports multimédias,
- l'assistance technique, les études et l'ingénierie informatiques,
- les banques de données et les services en ligne,
- la saisie et le traitement des données,
- les autres services informatiques autres que la location d'équipements. »

15
opèrent essentiellement dans les secteurs de la technologie de communication et des
nouvelles technologies, ainsi qu’aux sociétés dont les actions sont admises à la cote de la
bourse des valeurs mobilières de Tunis et qui offrent à leurs salariés l'option de
souscription à leur capital social ou d'acquisition de leurs actions ou parts sociales à un
prix et dans un délai déterminés, peuvent déduire la moins-value résultant de la levée de
l'option de l'assiette de l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice au cours duquel
la levée de l'option a eu lieu et ce dans la limite de 25% de la valeur réelle des actions
ou des parts sociales, à la date de l'offre de l'option, et sans que la déduction totale à ce
titre excède 5% du bénéfice imposable après déduction des provisions .

Le mécanisme de l’option s’applique aux sociétés figurant au champ


d’application de l’impôt sur les sociétés tel que défini par l’article 45 du code de l’IRPP
et de l’IS même lorsqu’elles sont exonérées de cet impôt.
Par ailleurs, le capital de la société offrant l’option doit être divisé en actions ou parts
sociales c'est-à-dire que la société offrant l’option doit revêtir la forme :
- d’une société anonyme ou
- d’une société en commandite par actions ou
- d’une société à responsabilité limitée.
Par conséquent les sociétés de personnes et les entreprises individuelles ne sont pas
concernées par cette mesure.

A- Détermination de la moins value déductible :


La moins-value est calculée sur la base de la différence entre la valeur réelle des actions
ou des parts sociales, à la date de l'offre de l'option et leur valeur fixée à cette même date
pour y souscrire ou pour les acquérir.
La valeur réelle des actions et des parts sociales est déterminée, à la date de l'offre
de l'option, d'après :
- le cours moyen journalier à la Bourse des Valeurs Mobilières de Tunis du
dernier mois de l'exercice précédant celui au cours duquel l'option est offerte
pour les actions cotées à la bourse ;

- leur valeur réelle déterminée d'après le bilan de l'exercice précédant celui au


cours duquel l'option est offerte pour les autres actions et pour les parts sociales.

B- Conditions de bénéfice de la déduction :


Le bénéfice du droit à déduction est subordonné à :
- la tenue d'une comptabilité conforme à la législation comptable des entreprises ;
- l'exclusion de l'option des salariés dont la participation au capital de l'entreprise
excède, au moment de l'offre de l'option, 10% de son capital souscrit ;
- la production, à l'appui de la déclaration annuelle, d'un état détaillé comportant
les noms des salariés bénéficiaires de l'option, le nombre d'actions ou de parts
16
sociales souscrites ou acquises par chacun d'eux ainsi que la valeur réelle et la
valeur de souscription ou d'acquisition de ces titres et la moins-value déduite ;
- la non délivrance des actions à leurs titulaires et le non changement des noms
des bénéficiaires de parts sociales avant l'expiration de la troisième année
suivant celle au cours de laquelle l'option est levée .

21. Les montants excédentaires relatifs aux charges se rapportant à


l’essaimage (Article 48 ter du code de l’IRPP et de l’IS)
Les entreprises qui font recours à la technique de l’essaimage peuvent déduire
les dépenses engagées pour la réalisation de l’opération d’essaimage de l’assiette de
l’impôt de l’année au titre de laquelle les dépenses ont été engagées ( ‫السنة التي بذلت بعنوانها‬
‫ )هذه المصاريف‬et ce dans les limites et selon des conditions qui seront fixées par décret.
De même, le décret n° 2006-95 du 16 janvier 2006 fixant les taux et les conditions
de déduction des dépenses engagées au titre de l’essaimage de la base imposable 1 ,
prévoit que les entreprises qui font recours à cette technique peuvent déduire les
dépenses engagées dans ce cadre de la base de l’impôt de l’année au titre de laquelle ces
dépenses ont été engagées, et ce, dans la limite de 1% du chiffre d’affaires brut annuel
avec un plafond de 30.000D par projet.

L’entreprise bénéficiaire de la déduction est tenue de joindre à sa déclaration


annuelle de l’impôt sur les sociétés un état détaillé sur le montant desdites dépenses et
leur nature ainsi qu’une copie de la convention conclue entre elle et le promoteur du
projet visée par le ministre chargé des petites et moyennes entreprises. Ladite convention
doit être soumise au visa du ministre chargé des petites et moyennes entreprises. (Arrêté
du ministre de l’industrie, de l’énergie et des petites et moyennes entreprises du 24 avril
2006 -JORT n°34 du 28 avril 2006).

22. Les charges dont le montant est supérieur ou égal à 20.000 dinars
HTVA et dont la contrepartie est payée en espèces (Article 14 n° 11 du code de l’IRPP et de
l’IS tel que ajouté par l’article 34 de la loi de finances pour l’année 2014).

Le seuil de 20.000 D susmentionné est réduit à 10.000 dinars à partir du premier janvier 2015 et à 5.000 dinars à
partir du premier janvier 2016.

23. L’amortissement des actifs dont le coût d’acquisition est supérieur ou égal
à 20.000 dinars HTVA et dont la contrepartie est payée en espèces. (Article 15 n° 6 du
code de l’IRPP et de l’IS tel que ajouté par l’article 34 de la loi de finances pour l’année 2014).

Le seuil de 20.000 D susmentionné est réduit à 10.000 dinars à partir du premier janvier 2015 et à 5.000
dinars à partir du premier janvier 2016.

1 JORT n° 6 du 20/01/2006.

17
24. Les charges se rapportant aux montants payés à des personnes résidentes
ou établies dans des paradis fiscaux. 7

25. L’amortissement des actifs acquis auprès de personnes résidents ou


établies dans des paradis fiscaux.8

26. L’amortissement des actifs acquis par les entreprises autres que celles
exerçant dans le secteur financier, les secteurs de l’énergie à l’exception des
énergies renouvelables, des mines, de la promotion immobilière, de la
consommation sur place, de commerce et des opérateurs de réseaux de
télécommunication, dans le cadre d’opérations d’extension (§ VIII de l’article 12
bis du code de l’IRPP et de l’IS.9

Les entreprises autres que celles exerçant dans le secteur financier, les secteurs de
l’énergie à l’exception des énergies renouvelables, des mines, de la promotion
immobilière, de la consommation sur place, de commerce et des opérateurs de réseaux
de télécommunication,(prévues par l’article 71 du code de l’IRPP et de l’IS) bénéficient
d’une déduction supplémentaire au taux de 30% au titre des amortissements des
machines, du matériel et des équipements destinés à l’exploitation, à l’exception des
voitures de tourisme autres que celles constituant l’objet principal d’exploitation, acquis
ou fabriqués dans le cadre d’opérations d’extension, de l’assiette de l’impôt dû au titre
de la première année à partir de la date d’acquisition, de fabrication ou du
commencement de l’utilisation, selon le cas. C'est-à-dire que l’entreprise aura passé à la
fin de la durée d’amortissement 130% de la valeur du bien sous forme de dotations aux
amortissements.

27. Autres réintégrations


On cite notamment :

- Les moins-values sur cession de titres d’organismes de placement collectif


correspondant à la baisse de valeur de liquidation due à des distributions de
dividendes. (article 11 § I du code de l'IRPP et de l'IS)
N’est plus admise en déduction, à compter du 1er janvier 2007, la moins-value

7
Article 14 n°12 du code de l’IRPP et de l’IS tel que ajouté par l’article 34 §1 de la loi de finances pour l’année 2017.

8
Article 15 point 7 du code de l’IRPP et de l’IS tel que ajouté par l’article 34 §2 de la loi de finances pour l’année 2017.
9
Ce § a été ajouté par l’art 2 de la loi n° 2017-8 relative à la refonte du dispositif des avantages fiscaux.

18
provenant de la cession des actions ou des parts des organismes des placements
collectifs en valeurs mobilières prévus par le code des organismes des placements
collectifs, et ce, dans la limite de la dépréciation de la valeur liquidative résultant de la
distribution des bénéfices ou revenus.

Pour la détermination de la moins-value non déductible, les dividendes à prendre en


considération sont ceux résultant de la dernière distribution effectuée avant l’opération
de cession des titres par les bénéficiaires des dividendes.

Cette mesure s’applique aux opérations de cession effectuées à partir du 1er janvier
2007.

-Les déficits des établissements stables à l’étranger (article 47 du code de


l’IRPP et de l’IS)
Les déficits dégagés par les établissements de sociétés tunisiennes à l’étranger se
situent en dehors du champ territorial de l’IS et ne sont pas, de ce fait, déductibles en
Tunisie.

-La taxe sur les voyages


La taxe sur les voyages est non déductible de l’assiette de l’impôt. Le timbre de
voyage est fixé, à compter du 1er janvier 2007, à 60D. (l’article 14§2 du code de l’IRPP
et de l’IS, les articles 12 à 16 de la loi n° 2 de l’année 1984 telle que modifiée,
notamment, par l’article 83 de la loi de finances pour l’année 2007).

- L’impôt sur les sociétés (Article 48-VIII du code de l'IRPP et de l'IS)


L'impôt sur les sociétés n'est pas admis parmi les charges déductibles pour la
détermination du bénéfice imposable.
- Les moins values réalisées par les sociétés suite au rachat de leurs propres
actions.
- la moins value latente constatée parmi les charges financières et relative aux
actions cotés à la bourse des valeurs mobilières de Tunis et qui sont très
liquides.

II- LES DEDUCTIONS


Ce sont les sommes qui figurent coupablement parmi les produits et que la
législation fiscale ne les considère pas comme imposables, elles viennent, par
conséquent, en déduction du résultat comptable après modifications comptables.

1. Les Dividendes et les distributions assimilées (Article 3


19
alinéa 3 deuxième tiret, article 38 n°10 et article 48-III du code de l’IRPP et de l’IS)

A – Régime en vigueur jusqu’au 31/12/2013


Sont déductibles du bénéfice imposable Les dividendes et les distributions assimilées
sous forme de revenus des parts des fonds communs de placement en valeurs mobilières
(prévus par le code des organismes de placement collectif promulgué par la loi n°2001-
83 du 24 juillet 2001) et des parts des fonds d’amorçage (prévus par la loi n°2005-58 du
18 juillet 2005) à l’exception de la plus value relative auxdites parts ou aux droits y
relatifs.

B- Apport de la loi de finances pour l’année 2014

L’article 19 de la loi de finances pour l’année 2014 a prévu l’imposition pour les
personnes physiques résidentes et les personnes non résidentes et non établies:

- des dividendes
- des revenus des parts des fonds communs de placement en valeurs mobilières prévus
par le code des organismes de placement collectif promulgué par la loi n°2001-83 du 24
juillet 2001 et des parts des fonds d’amorçage prévus par la loi n°2005-58 du 18 juillet
2005 à l’exception de la plus value relative auxdites parts ou aux droits y relatifs.

L’imposition s’applique aux opérations de distribution réalisées à compter du 1er janvier


2015 par voie de retenue à la source libératoire de 5%. Pour les personnes physiques
(résidentes ou non) dont les revenus distribués ne dépassent pas 10.000 dinars par an, la
retenue à la source de 5% susvisée est déductible de l’impôt sur le revenu annuel
exigible, ou elle est restituable.

Toutefois, les opérations de distribution de bénéfices faites à partir des fonds propres
figurant au bilan de la société distributrice au 31 décembre 2013, ne seront pas
imposables à condition de mentionner lesdits fonds dans les notes aux états financiers de
l’entreprise distributrice déposés au titre de l’année 2013.

20
2. Intérêts des dépôts et titres en devises et en dinars convertibles (Articles 38-
8, 48 - VII nonies du code de l’IRPP et de l’IS)
3. Reprises sur provisions initialement réintégrées (voir fiche provisions)
Les dotations aux provisions non déductibles sont réintégrées dans le résultat
fiscal de l’exercice de constatation. Corrélativement, toute reprise sur une provision non
déduite fiscalement est à déduire du résultat imposable.
4. Plus-value sur cession des actions cotées en bourse, ou dans le cadre d’une
introduction en bourse (Article 11-I du code de l’IRPP et de l’IS)

4-1. Cession réalisées avant le 1er janvier 2006


La plus-value provenant de la cession des actions cotées à la bourse des valeurs
mobilières de Tunis ou dans le cadre d’une opération d’introduction en bourse est
déductible du bénéfice imposable et ce, dans la limite :
- de la différence entre leur cours moyen journalier en bourse du
dernier mois de l’exercice précédant celui au cours duquel la
cession a eu lieu et leur valeur d’acquisition ou de souscription, et
ce, pour les opérations de cession des actions cotées à la bourse des
valeurs mobilières de Tunis,
- de la différence entre leur valeur d’introduction à la bourse et leur
valeur d’acquisition ou de souscription, et ce, pour les opérations de
la cession des actions dans le cadre d’une opération d’introduction à
la bourse des valeurs mobilières de Tunis.

4-2. Cession réalisées à partir du 1er janvier 2006 :


La plus-value provenant de la cession des actions cotées à la bourse des valeurs
mobilières de Tunis ou dans le cadre d’une introduction en bourse est totalement
exonérée.

4-3. Apport de la loi de finances pour l’année 2011 :


La plus-value provenant de la cession des actions cotées à la bourse des valeurs
mobilières de Tunis demeure déductible du bénéfice imposable aussi bien pour les
actions acquises ou souscrites avant le 1er janvier 2011 que pour celles acquises ou
souscrites à partir du 1er janvier 2011 et cédées après l’expiration de l’année suivant celle
de leur acquisition ou de leur souscription.
Reste également déductible du bénéfice imposable, la plus-value provenant de la
cession des actions dans le cadre d’une introduction en bourse.
5. Plus-value d'apport d'actions ou de parts sociales au capital d'une société
mère ou d'une société holding qui s'engage à s'introduire en bourse (Article 11-I du

21
code de l’IRPP et de l’IS)
La déduction est conditionnée par l’engagement de la société mère ou la société
holding à introduire ses actions à la bourse des valeurs mobilières de Tunis au plus tard à
la fin de l’année suivant celle de la déduction. Ce délai peut être prorogé d’une seule
année par arrêté du Ministre des Finances sur la base d’un rapport motivé du conseil du
marché financier.
Le bénéfice de l’exonération ou de la déduction de la plus-value d’apport est
également subordonné au dépôt, par le bénéficiaire de la déduction ou de l’exonération,
au service fiscal compétent, d’une attestation prouvant l’introduction de la société mère
ou de la société holding ayant bénéficié de l’apport à la bourse des valeurs mobilières de
Tunis dans un délai ne dépassant pas le 3ème mois de la deuxième année suivant celle
de la déduction ou de l’exonération ou de la troisième année suivant celle de la
déduction ou de l’exonération en cas de prorogation.

A défaut, le bénéficiaire de l’avantage est tenu de payer l’impôt non acquitté au


titre de la plus-value bénéficiant de l’exonération ou de la déduction de l’assiette de
l’impôt majoré des pénalités de retard exigibles conformément à la législation en
vigueur.
Toutefois, les pénalités de retard ne seront pas exigibles en cas de présentation
d’une attestation délivrée par le conseil du marché financier prouvant que la non
introduction de la société mère ou de la société holding à la bourse des valeurs
mobilières de Tunis est due à des motifs qui ne sont pas imputables à la société mère ou
à la société holding.

N.B : Conformément au code des sociétés commerciales et notamment l’article


461, est considérée société mère, toute société qui tient les autres sociétés sous son
pouvoir de droit ou de fait et y exerce son contrôle, assurant, ainsi, une unité de décision.
Le contrôle est présumé dès lors qu’une société détient directement ou indirectement
40% au moins des droits de vote dans une autre société, et qu’aucun autre associé
n’y détienne une fraction supérieure à la sienne.

6. Plus-value de fusion et de scission (Article 49 decies du code de l'IRPP et de


l'IS)
La plus-value d'apport sur les éléments d'actif autres que les marchandises, les
biens et valeurs faisant l'objet de l'exploitation est déductible de l’IS chez la société
fusionnée ou scindée. En revanche, la plus-value en question est réintégrée aux résultats
imposables de la société ayant reçu les actifs en vertu de l'opération de fusion ou de
l'opération de scission totale dans la limite de 50% de son montant, et ce, à raison du
1/5ème par année à compter de l'année de la fusion ou de l'année de la scission.
En cas de cession desdits éléments avant l'expiration de la 5 ème année à compter

22
de l'année de la fusion ou de l'année de la scission, la fraction de la plus-value non
encore imposée est réintégrée aux résultats de l'année de la cession.
La notion « d’éléments d'actif » comprend non seulement les éléments inscrit à l'actif du
bilan mais encore tous les éléments considérés comme faisant partie de l'exploitation
même s'ils ne sont pas inscrits à l'actif du bilan.

Dans ce sens, un élément est considère comme faisant partie de l'actif de l'entreprise,
alors même qu'il n'est pas inscrit au bilan, lorsqu'il est affecté par nature à l'exploitation
et est étroitement lié à cette dernière. Il en est ainsi d'un fonds de commerce qui, même
non inscrit à l'actif du bilan d'une entreprise, en raison de son affectation par nature à
l'exploitation, doit être regardé comme un élément d'actif de l'exploitation (NC n°
34/98).

Par ailleurs, sont considérés comme biens, droits et valeurs faisant l'objet de
l'exploitation, notamment les biens détenus en stocks par l'entreprise, c'est-à-dire ceux
détenus soit pour être vendus dans le cours normal de l'exploitation soit détenus sous
forme de matières premières ou de fournitures devant être consommées au cours du
processus de production ou de la prestation de services.

N.B : L’imposition de la plus value en question au niveau de la société ayant reçu


les actifs dans le cadre de l’opération de fusion ou de l’opération de scission ne
s’applique pas dans le cas où les plus-values qui auraient été réalisées par la société
absorbée ou la société scindée lors de la cession des éléments en question seraient
déductibles de l’assiette imposable ou exonérées de l’impôt sur les sociétés en vertu de
la législation en vigueur. Par conséquent, la plus value de fusion ou de scission réalisée
sur ces éléments sera déductible de l’assiette soumise à l’IS au niveau de la société
absorbée ou scindée et ne fera pas l’objet de réintégration au niveau de la société ayant
reçu les actifs. (Exemple : les plus valus réalisées par les SICAR au titre des actions et
des parts sociales, etc.)
Le bénéfice de la déduction est subordonné au dépôt par la société fusionnée ou
scindée au service de contrôle des impôts compétent, dans un délai ne dépassant pas la
fin du 3ème mois à compter de la date de la tenue de la dernière assemblée générale
extraordinaire ayant approuvé l’opération de fusion ou l’opération de scission :
- une copie du procès-verbal de ladite assemblée et une copie des documents visés
à l’article 41810 ou à l’article 42911 du code des sociétés commerciales selon le
cas ;

10
Article 418 du code des sociétés commerciales : « La société concernée par la fusion doit mettre à la disposition de ses associés 2
mois avant la réunion de l’assemblée générale extraordinaire :
- le projet de fusion ou d’absorption,
- le rapport du commissaire aux apports,
- le rapport du commissaire aux comptes si la société en possède un,
Le rapport de gestion des 3 exercices le rapport des conseils d’administration ou des assemblées des associés pour les sociétés autres
que la société anonyme et de chacune des sociétés concernées par la fusion,
- les états financiers nécessaires à l’information des associés,

23
- une liste des éléments d’actif objet de l’apport, comportant leur valeur d’origine,
le total des amortissements, leur valeur comptable nette, la valeur d’apport et la
plus-value ou la moins-value résultant de l’opération de fusion ou de l’opération
de scission ;

- une liste comportant les éléments d’actif objet des provisions et les provisions
constituées à ce titre.

 La déduction s’applique aux opérations de fusion et aux opérations de scission


totale de sociétés qui ont lieu conformément aux dispositions du code des sociétés
commerciales et à condition que les sociétés concernées soient légalement soumises à
l'audit d’un commissaire aux comptes et que leurs comptes au titre du dernier exercice
clôturé à la date de la fusion ou de la scission totale des sociétés soient certifiés.
7. plus-value d’apport d’entreprise individuelle :
Le régime fiscal des plus values de fusion des sociétés est applicable aux
opérations d’apport d’entreprise individuelle dans le capital de sociétés soumises à l’IS
et ce, par :
- la déduction de la plus-value provenant de l’apport des éléments
d’actifs autres que les biens et valeurs faisant l’objet de l’exploitation,
des résultats de l’entreprise individuelle, et

- la réintégration de la plus-value déduite aux résultats de la société


bénéficiaire de l’apport dans la limite de 50% de son montant sur la

- le projet d’acte constitutif de la nouvelle société.


S’il s’agit d’une absorption, la société doit mettre à leur disposition le texte intégral des modifications à apporter aux statuts de la
société absorbante ;
- l’acte constitutif des sociétés participant à la fusion,
- le contrat de fusion ou d’absorption,
- nom, prénom et nationalité des administrateurs ou gérants des sociétés qui participent à la fusion. Il en est de même pour la société
nouvelle ou absorbante.
L’assemblée générale extraordinaire de la société absorbante ou nouvellement constituée statue sur l’approbation des apports en
nature des sociétés absorbées selon les conditions exigées par le présent code et propres à chaque forme de société. »
11
Article 429 du code des sociétés commerciales : « la scission ne se réalise qu’après l’établissement d’un projet de scission qui sera
soumis au vote de l’assemblée générale extraordinaire dans les mêmes conditions que la fusion.
Le projet de scission doit sous peine de nullité contenir les indications suivantes :
- les motifs de la scission,
- les objectifs économiques, sociaux, financiers, et techniques à réaliser,
- la dénomination commerciale , le siège social, la forme juridique, la nationalité de chaque société bénéficiaire de la scission et le
numéro d’immatriculation au registre du commerce,
- les noms des dirigeants de chaque société bénéficiaire de la scission,
- la valeur des actifs et passifs cédés à chaque société bénéficiaire avec indication de la méthode retenue,
- la détermination des parts ou actions revenant à la société si la scission est partielle et celles revenant aux associés en cas
de scission totale,
- la fixation des parités d’échange,
- la détermination de la méthode retenue pour la fixation des parités ainsi que les motifs du choix effectué,
-la liste de répartition du personnel entre les sociétés bénéficiaires. »

24
base du cinquième annuellement.

Ce régime de faveur s’applique aux opérations d’apport d’entreprises individuelles dans


le capital des sociétés réalisées à compter du 1er janvier 2007.
Etant précisé que le régime fiscal relatif aux opérations de fusion de sociétés ne
s’applique pas aux opérations d’apport d’entreprise individuelle, et ce en ce qui concerne
:
- les provisions,
- les amortissements différés et les déficits enregistrés au niveau de l’entreprise objet de
l’apport,
- le délai de dépôt de la déclaration de cessation d’activité de l’entreprise objet de
l’apport.

Il s’ensuit que :
- les provisions constituées et déduites pour la détermination des résultats imposables
des exercices précédents celui de l’apport par l’entreprise individuelle apporteuse sont
réintégrées aux résultats imposables de l’année de l’apport,
- les déficits et les amortissements réputés différés en périodes déficitaires enregistrés au
niveau de l’entreprise individuelle apporteuse et qui n’ont pas pu être déduits ne sont pas
reportables au niveau de la société bénéficiaire de l’apport,
- l’entreprise individuelle apporteuse doit déposer la déclaration de cessation d’activité
dans les 15 jours de la date de l’apport.

- Conditions pour le bénéfice de la déduction de la plus-value provenant des


opérations d’apport :

Le bénéfice du régime fiscal de faveur des opérations d’apport d’une entreprise


individuelle dans le capital de sociétés soumises à l’IS est subordonné à la satisfaction
des conditions suivantes :
• l’entreprise individuelle objet de l’apport doit être soumise à l’impôt sur le revenu
selon le régime réel y compris le régime réel basé sur des obligations comptables
simplifiées,
• les actifs objet de l’apport doivent être inscrits au bilan à la date de l’apport. Cette
condition est considérée satisfaite pour le fonds de commerce crée par l’entreprise.
• la société bénéficiaire de l’apport doit poursuivre l’exploitation de l’entreprise objet de
l’apport pendant une période de 3 ans au moins à compter du premier janvier de l’année
qui suit celle de l’apport.
En cas d’arrêt de l’exploitation de l’entreprise objet de l’apport avant l’expiration des 3
ans suivant celle de l’apport, l’entreprise individuelle bénéficiaire de la déduction serait
dans l’obligation de payer l’impôt non acquitté au titre de la plus-value d’apport déduite
majoré des pénalités de retard exigibles conformément à la législation en vigueur.

25
Toutefois, l’impôt et les pénalités de retard ne seront pas exigibles en cas de non respect
de la condition de poursuite de l’activité pour des motifs qui ne sont pas imputables à la
société bénéficiaire de l’apport fixés par le décret n°2007-1266 du 21 mai 2007.12

8. Plus-value réalisée dans le cadre de la transmission des entreprises


(Article 11bis du code de l’IRPP et de l’IS)
Est déductible du bénéfice imposable :
a) la plus-value provenant de la cession totale des éléments de l’actif ou de la
cession partielle des actifs constituant une unité économique indépendante et
autonome et ce, pour les opérations de cession qui interviennent suite à l’atteinte du
propriétaire de l’entreprise de l’âge de la retraite ou à son incapacité de poursuivre
la gestion de l’entreprise.
A ce titre est considérée, unité économique indépendante et autonome,
l’ensemble des actifs et passifs d’une partie d’une entreprise qui représente, au niveau de
sa structure une exploitation pouvant poursuivre l’activité de façon indépendante et par
ses propres moyens(Exemple : la cession d’un abattoir au niveau d’une SARL exerçant
dans le domaine d’accouvage, d’abattage, de transformation et de vente de produits
avicoles (NC 33/2007).
Les cas d’incapacité de poursuivre la gestion de l’entreprise sont fixés par le
décret n°2007-934 du 16 avril 2007 relatif à la fixation des cas d’incapacité de
poursuivre la gestion des entreprises.13

12
Selon le décret n° 2007-1266 du 21 mai 2007 relatif à la fixation des motifs de l’arrêt de l’activité non
imputables à l’entreprise : « Sont considérés des motifs non imputables à l’entreprise de nature à l’empêcher de
poursuivre son activité au sens des dispositions du dernier paragraphe du paragraphe III de l’article 11 bis, du
numéro 19 de l’article 38, des paragraphes I et II de l’article 39 quater et paragraphes I et II de l’article 48 quater du
code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt sur les sociétés, du paragraphe VIII de l’article
23, du paragraphe II de l’article 52 bis et du paragraphe II de l’article 52 ter du code des droits d’enregistrement et de
timbre, les motifs suivants :

1- la cession de l’entreprise à un tiers dans le cadre du règlement judiciaire au sens de la loi n° 95-34 du 17
avril 1995 relative au redressement des entreprises en difficultés économiques telle que modifiée et
complétée par les textes subséquents.

2- les cas de force majeure indépendante des faits de l’entreprise prouvés conformément à la loi et qui
empêchent l’entreprise de poursuivre son activité.

3- l’union des créanciers et le concordat par abandon d’actif par le failli dans le cadre de la faillite
conformément aux dispositions du code de commerce, à l’exception des cas de banqueroutes.
13
Sont considérés des cas d’incapacité de poursuivre la gestion de l’entreprise :

- Les cas d’invalidité résultant des maladies ou des accidents de la vie courante permettant l’octroi d’une pension
d’invalidité conformément à la législation en vigueur dans le cadre des régimes de sécurité sociale dans le secteur
privé.

26
Le bénéfice de la déduction est subordonné à la satisfaction des conditions
suivantes :
- les actifs cédés doivent être inscrits au bilan à la date de la cession.

- la production à l’appui de la déclaration annuelle de l’impôt de l’année de la


déduction d’un état des actifs cédés mentionnant la valeur comptable nette des
actifs, la valeur de cession et la plus-value ou la moins-value enregistrée.
- la poursuite par l’entreprise cessionnaire de l’exploitation de l’entreprise ou de
l’unité acquise pendant une période de 3 ans au moins à compter du premier
janvier de l’année qui suit celle de l’acquisition.
Le non respect de cette condition entraîne le paiement par le bénéficiaire de la
déduction de l’impôt non acquitté au titre de la plus-value déduite, majoré des
pénalités de retard exigibles conformément à la législation en vigueur. Ces
dispositions ne s’appliquent pas en cas de non respect de cette condition pour
des motifs qui ne sont pas imputables à l’entreprise cessionnaires fixés par
décret.
Selon le décret n° 2007-1266 du 21 mai 2007 ,les motifs de l’arrêt de l’activité
non imputable à l’entreprise sont les suivants :
 la cession de l’entreprise à un tiers dans le cadre du règlement judiciaire au
sens de la loi n° 95-34 du 17 avril 1995.
 les cas de force majeure indépendante des faits de l’entreprise prouvés
conformément à la loi et qui empêchent l’entreprise de poursuivre son activité.
 l’union des créanciers et le concordat par abandon d’actif par le failli dans le
cadre de la faillite conformément aux dispositions du code de commerce à
l’exception des cas de banqueroutes ( JORT n° 43 du 29 mai 2007).

- Les cas d’invalidité résultant de l’usure de l’organisme permettant l’octroi d’une pension de préretraite
conformément à la législation en vigueur dans le cadre des régimes de sécurité sociale dans le secteur privé.

- Les cas d’invalidité permettant l’octroi d’une pension dans le cadre du régime de réparation des préjudices résultant
des accidents de travail et des maladies professionnelles dans le secteur privé et qui sont de nature à empêcher le
propriétaire de l’entreprise de poursuivre sa gestion.

- Les cas d’invalidité justifiés par un rapport motivé et délivré par deux médecins hospitalo-universitaires qui
exercent leur activité dans le secteur de la santé publique et qui confirment l’incapacité du propriétaire de l’entreprise
de poursuivre sa gestion.

(Décret n° 2007- 934 du 16 avril 2007, relatif à la fixation des cas d’incapacité de poursuivre la gestion).

27
b) la plus-value provenant de la cession des entreprises en difficultés
économiques dans le cadre du règlement judiciaire prévu par la loi n°95-34 du 17
avril 1995 relative au redressement des entreprises en difficultés économiques ou de
la cession d’une branche de son activité ou d’un ensemble de branches
complémentaires (article 11 bis du code de l'IRPP et de l'IS).
Le bénéfice de cette déduction est subordonné à la présentation à l’appui de la
déclaration annuelle de l’impôt de l’année de la déduction d’un état des actifs cédés
mentionnant les références de la décision de la cession, les références du journal officiel
de la République Tunisienne comportant la publication de la décision de la cession, la
valeur comptable nette des actifs, la valeur de cession et la plus-value ou la moins-value
enregistrée.
9. Surplus déductible d’amortissement fiscal d’équipements pris en leasing
par rapport à l’amortissement comptable (article 12 bis §III du code de l’IRPP et de
l’IS) (voir fiche amortissements)
A compter du 1er janvier 2008, lorsque l’amortissement comptable est inférieur
à l’amortissement fiscalement admis pour un équipement pris en leasing, le surplus
d’amortissement fiscal est déduit de façon extra-comptable à condition que le montant
des amortissements déduits et le montant des amortissements enregistrés en comptabilité
soient portés au tableau d’amortissement et au livre d’inventaire.
10. Surplus déductible d’amortissement fiscal au titre des nouveaux
investissements réalisés dans le cadre du code d’incitation aux investissements déclarés
au cours des exercices 2014 et 2015 et qui entrent en activité effective avant le 1er
janvier 2017 (Mesure conjoncturelle prévue par l’article 24 de la de finances
complémentaire pour l’année 2014).
Lesdits investissements bénéficient d’une déduction des amortissements effectués
au titre des actifs amortissables objets de l’investissement au taux de 35%.
Les investissements concernés sont les investissements de création ou
d’extension portant sur une unité économique indépendante.
Conditions :
- Investissement ayant fait l’objet de dépôt d’une attestation de déclaration
d’investissement auprès des services concernés au cours des exercices 2014 et
2015.
- L’entrée en activité avant le 1er janvier 2017
11. Amortissements comptabilisés au titre d’un exercice comptable
précédent en excédent par rapport aux taux maximum, initialement réintégrés et
devenus fiscalement déductibles (Article 12 bis VI du code de l’IRPP et de l’IS)
Les amortissements constatés en comptabilité et excédant les quotités admises
fiscalement et qui n’ont pas pu être déduits, et réintégrés, soit spontanément soit après
intervention des services des impôts demeurent reportables et imputables sur les résultats
28
des exercices suivants dans les mêmes conditions et limites prévues par la législation
fiscale en vigueur.
11. Actifs détruits avant amortissement intégral (Article 12 bis IV du code de
l’IRPP et de l’IS)
La loi de finances pour l’année 2008 a confirmé la doctrine administrative qui
admet la déduction de la valeur comptable nette des actifs détruits et ce des résultats de
l’exercice de leur destruction. La déduction a lieu dans ce cas comme perte
exceptionnelle.
Les opérations de destruction des actifs doivent avoir lieu en présence d’un huissier
notaire et doivent donner lieu à l’établissement d’un procès verbal comportant une
description détaillée de l’opération.

 Pour le cas particulier des biens mis hors service avant leur amortissement intégral
et non détruits et considérant que les biens en question continuent à figurer au bilan,
l’entreprise peut constater en pertes exceptionnelles déductibles le différentiel entre la
valeur nette comptable et la valeur de réalisation nette (NC 22/2008).
12. Bénéfice des établissements stables à l’étranger (Article 47 du code de
l’IRPP et de l’IS)
Les bénéfices dégagés par les établissements de sociétés tunisiennes à l’étranger
se situent en dehors du champ territorial de l’IS et ne sont pas, de ce fait, imposables en
Tunisie
13. Les reports déficitaires et amortissements réputés différés (Article 48 IX
du code de l’IRPP et de l’IS)

 Régime fiscal avant l’entrée en vigueur de la loi de finances


complémentaire pour 2012
Le déficit enregistré au titre d’un exercice et dégagé par une comptabilité conforme à la
législation comptable des entreprises est déduit successivement des résultats des
exercices suivants et ce, jusqu’à la 4ème année inclusivement.
La déduction des déficits et des amortissements s’effectue selon l’ordre suivant :
- les déficits reportables ;
- les amortissements de l’exercice concerné ;
- les amortissements réputés différés en périodes déficitaires.
Il convient de préciser que les déficits peuvent être déduits des résultats
bénéficiaires des exercices suivants jusqu’à la 4 ème année inclusivement et que si ces
déficits n’ont pas fait l’objet d’une imputation sur ces bénéfices ils seront définitivement
perdus dans la limite de ces bénéfices réalisés.

29
N.B : Selon la loi de finances pour l’année 2010, toutes les entreprises en difficultés
économiques régies par les dispositions de la loi 95-34 du 17 avril 1995 et bénéficiaires
de l’abandon de créances à leur charge peuvent déduire les déficits non déductibles du
fait de la prescription ; soient ceux enregistrés depuis plus de 4 ans et sans que la période
de leur enregistrement dépasse 10 ans, des revenus exceptionnels qu’elles réalisent suite
au bénéfice de l’abandon des créances à leur charge, dans la mesure où l’abandon
entraîne la réalisation d’un résultat global bénéficiaire.

Cas particulier des déficits et des amortissements réputés différés d’une société
absorbée ou scindée
Sont admis en déduction des résultats de la société ou des sociétés ayant reçu les
éléments d’actif dans le cadre d’une opération de fusion ou d’une opération de scission
totale de sociétés, les amortissements réputés différés en périodes déficitaires et les
déficits enregistrés au niveau de la société absorbée ou de la société scindée et qui n’ont
pas pu être déduits des résultats de l’année de la fusion ou de l’année de la scission
totale de sociétés.
Les déficits et les amortissements sont déductibles, sans que la période de report pour les
déficits excède le reliquat de la période de déduction des déficits prévue par la
législation en vigueur (Le déficit enregistré au titre d’un exercice et dégagé par une
comptabilité conforme à la législation comptable des entreprises est déduit successivement des
résultats des exercices suivants et ce jusqu’à la quatrième année inclusivement ; art.48§IX du
code de l’IRPP et de l’IS).

Les déficits et les amortissements réputés différés sont déductibles au niveau des
sociétés ayant reçu les éléments d’actif dans le cadre d’une opération de scission totale
de sociétés chacune dans la limite des actifs nets reçus de la société scindée par rapport
au total des actifs nets objet de la scission.

Le bénéfice de la déduction est subordonné à :


- la production par les sociétés absorbées ou scindées au service de contrôle des
impôts compétent, d’un état des déficits et des amortissements réputés différés
objet de la déduction en précisant les exercices au titre desquels ils ont
été enregistrés et ce dans un délai ne dépassant pas la fin du 3ème mois à compter
de la date de la tenue de la dernière assemblée générale extraordinaire ayant
approuvé l’opération de fusion ou l’opération de scission ;
- l’inscription par les sociétés ayant reçu les éléments d’actif dans le cadre de
l’opération de fusion ou de l’opération de scission totale de sociétés des déficits et
des amortissements objet de la déduction, dans l’état de détermination du résultat
fiscal à partir du résultat comptable avec indication de leur origine et dans les
notes aux états financiers.

30
 Apport de la loi de finances complémentaire pour l’année 2012

La loi de finances complémentaire pour la l’année 2012 a prorogé le délai de


déduction des déficits d'exploitation de quatre années à cinq années.
Remarque : la déduction ne couvre pas les déficits résultant de la déduction des
revenus ou bénéfices exonérés conformément à la législation fiscale en vigueur. (Article
37 de la loi de finances complémentaire pour l’année 2012).

14.Les subventions :
14-1. Les subventions d’investissement (article 11 § IV du code de l'IRPP et de
l'IS)
 Les subventions d’investissement sont celles destinées à permettre à
l’entreprise bénéficiaire d’acheter, de construire, de créer ou de se rendre acquéreur, par
tout autre moyen, d’actifs immobilisés ou d’autres actifs (Norme comptable 12 § 8).
Le régime fiscal des subventions d’investissement diffère selon leur affectation :

* Subventions destinées à l'acquisition d’éléments non amortissables


Les subventions destinées à l'acquisition d'éléments non amortissables sont
rapportées au résultat imposable par dixième de leur montant chaque année y compris
l’année de la création ou de l'acquisition de ces immobilisations.
* Subventions destinées à l'acquisition d'éléments amortissables
Les subventions destinées à l'acquisition d'éléments amortissables sont rapportées
aux résultats des exercices. à concurrence du montant des amortissements pratiqués, à la
clôture desdits exercices, sur le prix de revient des immobilisations amortissables.
En cas de cession des immobilisations financées par des subventions d'équipement,
la fraction des subventions non encore imposée est retranchée de la valeur nette
comptable pour la détermination de la plus-value ou de la moins-value de cession.
* Subventions destinées à financer les investissements immatériels y compris
les investissements de mise à niveau :
- Primes encaissées avant le 1er janvier 2007 :
Le montant global de la prime est réintégré dans le résultant net de l’année de
son encaissement.
- Primes encaissées à partir du 1er janvier 2007 :
Les subventions sont rapportées aux résultats par fraction égale à 1/10ème du
montant de la subvention sur dix années y compris l’année d’encaissement.

14-2. Les subventions d’exploitation et d’équilibre (Article 11 § V du code de


l'IRPP et de l'IS)

31
Les subventions d’exploitation sont accordées à l’entreprise pour lui permettre
de compenser l’insuffisance de certains produits d’exploitation ou de faire face à
certaines charges.

Les subventions d’équilibre sont accordées à l’entreprise pour compenser une


perte qu’elle aurait constatée si la subvention ne lui avait été accordée. (Norme
comptable 12 § 8)

Les subventions d’exploitation et d’équilibre sont rattachées au résultat fiscal


au cours duquel lesdites subventions ont été encaissées.

15. Les bénéfices exceptionnels se rattachant à l’activité bénéficiant


d’avantages fiscaux:
Les revenus et les bénéfices exceptionnels liés à l’activité principale des entreprises
sont déductibles dans les mêmes limites et conditions prévues par la législation en
vigueur pour les revenus et les bénéfices provenant de l’exploitation. Il s’agit :
- des primes accordées aux entreprises dans le cadre des interventions du fonds
national de l’emploi.

- des primes d’investissement accordées dans le cadre de la législation relative à


l’incitation à l’investissement, des primes de mise à niveau accordées dans le
cadre d’un programme de mise à niveau approuvé et des primes accordées dans
le cadre de l’encouragement à l’exportation (Il s’agit des primes accordées dans
le cadre d’encouragement des opérations d’exportation par le Fonds de
Promotion des Exportations (FOPRODEX) au profit des entreprises totalement
exportatrices en vue de la couverture de certaines dépenses inhérentes à
l’opération d’exportation tels que les frais de transport des produits, ainsi que les
primes accordées par le Fonds d’Accès aux Marchés d’Exportation (FAMEX)
aux entreprises en vue du développement des activités orientées vers
l’exportation -NC n° 20/2008-).

- de la plus-value provenant des opérations de cession des éléments de l’actif


immobilisé affectés à l’activité principale des entreprises à l’exception des
immeubles bâtis, des immeubles non bâtis et des fonds de commerce,

- des gains de change relatifs aux ventes et aux acquisitions réalisées par les
entreprises dans le cadre de l’exercice de l’activité principale,

- du bénéfice de l’abandon de créances.

Pour que les entreprises exportatrices puissent bénéficier de ces dispositions, il faut
que la cession des éléments de l’actif soit réalisée à l’étranger ou au profit des entreprises
totalement exportatrices au sens de la législation fiscale en vigueur en ce qui concerne la

32
plus-value provenant de la cession des éléments de l’actif, et que les autres bénéfices
exceptionnels susvisés soient liés à l’opération d’exportation.

Ce régime de faveur est applicable aux revenus ou bénéfices exceptionnels réalisés au


titre de l’exercice 2007 et des exercices ultérieurs. Avant l’exercice 2007, les bénéfices
exceptionnels et accessoires font partie des résultats soumis à l’IR ou à l’IS
conformément au droit commun et ce même si les entreprises qui les réalisent
bénéficient d’un régime de faveur au titre des bénéfices provenant de l’activité
principale ; tel est le cas des entreprises totalement exportatrices par exemple ou des
entreprises exerçant dans les zones de développement régional.

16. Déduction des intérêts abandonnés par les banque et les établissements
bancaires non résidents des intérêts au profit des huileries et des exportateurs de
l’huile d’olive ayant des difficultés conjoncturelles :

Les établissements de crédit ayant la qualité de banque et les établissements bancaires


non résidents peuvent déduire de l’assiette de l’impôt sur les sociétés 50% des intérêts
conventionnels et la totalité des intérêts de retard relatifs aux crédits accordés jusqu’à fin
décembre 2009 ayant fait partie de leurs produits (et qui ont déjà subi l’impôt) et qui
sont abandonnés au profit des huileries et des exportateurs de l’huile d’olive qui ont
rencontré des difficultés conjoncturelles au cours de la campagne 2005-2006 suite aux
fluctuations des prix mondiaux de l’huile d’olive à condition que l’abandon ait lieu au
cours des années 2009 et 2010 (Article 24 de la loi de finances pour l’année 2010).

Cette mesure ne s’applique pas aux huileries et aux exportateurs de l’huile d’olive qui
ont rencontré des difficultés structurelles avant la campagne 2005-2006.

Le bénéfice de cette déduction est subordonné à la présentation par les établissements


concernés, à l’appui de la déclaration annuelle de l’impôt sur les sociétés, d’un état
détaillé des créances comportant notamment le montant des intérêts conventionnels et
des intérêts de retard abandonnés, l’exercice dont les produits ont comporté les intérêts
objet de l’abandon et l’identité du bénéficiaire de l’abandon.

17. Mesure conjoncturelle pour l’année 2012 : déduction des intérêts réservés par les
établissements de crédit
A- Objet de la mesure conjoncturelle
Pour la détermination de leurs résultats de l’exercice 2011, les établissements de crédit
peuvent déduire les intérêts réservés sur les engagements courant à la fin de l’exercice

33
2011 et ceux nécessitant un suivi particulier conformément à la circulaire de la Banque
Centrale de Tunisie n° 1991-2414.

B- Bénéficiaires de la déduction
- Les établissements de crédit visés par la loi n° 2001-65 du 10 juillet 2001
- les établissements de crédit non résidents exerçant dans le cadre du code de
prestation des services financiers aux non résidents promulgué par la loi n°
2009-64 du 12 août 2009
C- Condition à respecter
La déduction est subordonnée à la production à l’appui de la déclaration de l’impôt
sur les sociétés de l’exercice 2011, d’un état détaillé des intérêts réservés en question.

Remarque : En cas de recouvrement desdits intérêts, ils seront réintégrés au


résultat fiscal de l’exercice au cours duquel leur recouvrement a lieu.

19. Les intérêts conventionnels et des intérêts de


retard abandonnés par les établissements de crédit ayant
la qualité de banque

La loi de finances complémentaire pour l’année 2012 prévoit la possibilité pour les
établissements de crédit ayant la qualité de banque et les banques non résidentes de
déduire de l’assiette de l’impôt sur les sociétés, les montants non remboursés ayant été
abandonnés au cours des années 2012 et 2013 au titre :

- des intérêts conventionnels et des intérêts de retard qui ont fait partie de leurs produits
et relatifs aux crédits agricoles obtenus jusqu’à la fin du mois de décembre 2011 et
dont le montant en principal ne dépasse pas dix mille dinars par agriculteur à la date de
leur obtention.

14
Selon l’article 8de la circulaire de la Banque Centrale de Tunisie n° 1991-24 « font partie de la classe 1,
tous les actifs dont la réalisation ou le recouvrement intégral dans les délais est encore assuré et qui sont
détenus sur des entreprises qui présentent l’une au moins des caractéristique suivantes :- le secteur
d’activité connait des difficultés ;
- La situation financière dégrade. »

34
- des intérêts de retard qui ont fait partie de leurs produits et relatifs aux crédits agricoles
obtenus jusqu’à la fin du mois de décembre 2011 et dont le montant en principal
dépasse dix mille dinars par agriculteur à la date de leur obtention.

Le bénéfice de ladite déduction est subordonné à la présentation par l’établissement de


crédit concerné, à l’appui de la déclaration annuelle de l’impôt sur les sociétés, d’un état
détaillé des créances comportant notamment le montant des intérêts conventionnels et
des intérêts de retard abandonnés, l’exercice dont les produits ont comporté les intérêts
objet de l’abandon et l’identité du bénéficiaire de l’abandon. (Article 61 de la loi de
finances complémentaire pour l’année 2012).
Selon l’article 80 de la loi de finances pour l’année 2014, les établissements de
crédit ayant la qualité de banque bénéficient de la reconduction des dispositions de
l’article 61 de la loi de finances complémentaire pour l’année 2012, et ce, jusqu’au 31
décembre 2015.

Par ailleurs et selon l’article 79 § 4 de la loi de finances pour l’année 2014 Les
établissements de crédit ayant la qualité de banque peuvent déduire de l’assiette soumise
à l’impôt sur les sociétés, la totalité des intérêts conventionnels qui ont fait partie de
leurs produits, ayant fait l’objet d’abandon et ayant été décomptés sur les crédits
agricoles, obtenus jusqu’ au 31 décembre 2012 et ayant fait l’objet de montants non
recouvrés et dont le montant en principal ne dépasse pas 5.000 D par agriculteur ou par
pêcheur à la date de son obtention.

La déduction s’opère sur une période maximale de 3 ans à compter de l’année de


l’abandon.

Le bénéfice de cette déduction est subordonné à la présentation par l'établissement


de crédit concerné, à l'appui de la déclaration annuelle de l'impôt sur les sociétés, d'un
état détaillé des créances abandonnées indiquant notamment le montant des intérêts
abandonnés, l’exercice de leur imposition et l’identité du bénéficiaire de l’abandon.

20. Radiation des créances

La loi de finances complémentaire pour l’année 2012 prévoit la possibilité pour les
établissements de crédit ayant la qualité de banque et les banques non résidentes de
radier de leurs comptes les montants non remboursés ayant été abandonnés au cours des
années 2012 et 2013 au titre :

35
- des intérêts conventionnels et des intérêts de retard qui n’ont pas fait partie de leurs
produits et relatifs aux crédits agricoles obtenus jusqu’à la fin du mois de décembre
2011 et dont le montant en principal ne dépasse pas dix mille dinars par agriculteur à la
date de leur obtention.

- des intérêts de retard qui n’ont pas fait partie de leurs produits et relatifs aux crédits
agricoles obtenus jusqu’à la fin du mois de décembre 2011 et dont le montant en
principal dépasse dix mille dinars par agriculteur à la date de leur obtention.

L’opération de radiation ne doit aboutir ni à l’augmentation ni à la diminution du


bénéfice soumis à l’impôt sur les sociétés de l’année de la radiation. (Article 62 de la loi
de finances complémentaire pour l’année 2012).

Selon l’article 80 de la loi de finances pour l’année 2014, les établissements de


crédit ayant la qualité de banque bénéficient de la reconduction des dispositions de
l’article 61 de la loi de finances complémentaire pour l’année 2012, et ce, jusqu’au 31
décembre 2015.

Par ailleurs, selon l’article 79 §5 de la loi de finances pour l’année 2014, les
établissements de crédit ayant la qualité de banque peuvent radier de leurs comptes la
totalité des intérêts relatifs aux crédits agricoles obtenus jusqu’au 31 décembre 2012,
dont le montant en principal ne dépasse pas 5.000 D à la date de son obtention et qui
font l’objet d’abandon au cours des années 2014 et 2015.
Cette opération de radiation ne doit aboutir ni à l'augmentation ni à la diminution
du bénéfice soumis à l'impôt sur les sociétés de l'année de la radiation.

La radiation des créances dans le cadre du Programme exceptionnel pour le


redressement des établissements touristiques et de l’artisanat15

les établissements de crédit ayant la qualité de banque sont autorisés à radier de leurs
comptes les pénalités de retard, les intérêts composés et les intérêts conventionnels
n’ayant pas fait partie de leurs produits et qu’ils abandonnent dans le cadre de l’article
14 de la loi de finances complémentaire pour l’année 2015, avant la fin du mois de
décembre 2016.

Conditions requises pour la radiation:


- La décision de radiation doit émaner du conseil d’administration ou du conseil de
surveillance de l’établissement du crédit;
- Les établissements de crédit susvisés doivent joindre à la déclaration annuelle de
l’impôt sur les sociétés de l’année de la radiation un état détaillé des montants radiés, la
date de leur décompte, l’identité des débiteurs et leur identifiant fiscal.
L’opération de radiation ne doit aboutir ni à l’augmentation ni à la diminution du résultat
fiscal de l’année de la radiation.

15
Article 17de la LFC 2015 qui entre en vigueur le 30 août 2015..

36
Sort des montants radiés et recouvrés :

Les montants radiés et recouvrés sont réintégrés aux produits de l’établissement de crédit
de l’année au cours de laquelle a eu lieu le recouvrement.

21. Extension de la déduction des dotations au fonds d'intéressement du


personnel salarié aux dotations octroyées aux salariés des sociétés du même groupe

 régime fiscal avant l’entrée en vigueur de la loi de finances complémentaire


pour 2012

Le point 6 de l’article 12 du code de l'IRPP et de l'IS prévoit la déductibilité de la


dotation au fond d'intéressement du personnel salarié, lorsqu'elle est constituée en
application de dispositions législatives et réglementaires, même si elle n'est pas
distribuée aux ayants droit l'année de son prélèvement.

 Apport de la loi de finances complémentaire pour l’année 2012

La loi de finances complémentaire pour l’année 2012 admet pour la détermination du


bénéfice imposable, les dotations au fonds d'intéressement du personnel salarié qui sont
distribuées aux salariés des sociétés appartenant au même groupe au sens du code des
sociétés commerciales (Article 52 de la loi de finances complémentaire pour l’année
2012).

22.Déduction supplémentaire au titre des salaires servis :

La loi de finances complémentaire pour l’année 2012 prévoit que les entreprises
exerçant dans les secteurs prévus par le CII et qui procèdent au recrutement d'une
manière permanente16de demandeurs d'emploi de nationalité tunisienne pour la
première fois, bénéficient d'une déduction supplémentaire au titre des salaires servis
aux concernés dans la limite de 50% du salaire avec un plafond annuel de 3000 DT par
salarié.

Cet avantage ne s’applique pas aux recrutements au titre desquels les entreprises
privées bénéficient de la prise en charge d’une quote-part des salaires payés
conformément à la législation en vigueur.

Cet avantage s’appliquent aux :

16
Le recrutement d’une manière permanente désigne les contrats de travail à durée indéterminée (art 2
du décret n°2012-473).
37
- recrutements intervenus au cours de la période allant du 1er avril 2012 au 31
décembre 2014,
- recrutements intervenus après le 31 décembre 2014 de stagiaires dans le cadre des
contrats des stages d’initiation à la vie professionnelle ou des contrats
d’adaptation et d’insertion professionnelle conclus au cours de la période allant du
1er avril 2012 au 31 décembre 2014.

→ Ces dispositions s’appliquent pendant une période de 5 ans, à partir de la date de


recrutement. (Article 4 de la loi de finances complémentaire pour l’année 2012).

Remarque 1. : L’article 21 de la loi de finances pour l’année 2014 a reconduit, à


l’année 2014, l’application de l’Article 4 de la loi de finances complémentaire
pour l’année 2012.

 Les conditions de bénéfice des avantages


- Les entreprises doivent déposer une demande auprès du bureau de l’emploi et du
travail indépendant territorialement compètent. L’avantage est accordé par
décision du directeur régional de la formation professionnelle et de l’emploi
territorialement compétent.17

- L’entreprise doit opérer dans un secteur prévu par le CII,


- Le contrat de travail conclu doit être à durée indéterminée.

23. Mesures conjoncturelles : Déduction de l’impôt d’un crédit d’impôt


calculé au taux de 10% du montant des salaires, traitements et avantages en nature
La déduction supplémentaire de 50% avec un plafond de 3000D introduite par
l’art. 52 de la loi de finances complémentaire 2012 n’est pas prise en considération pour
la détermination de l’assiette de calcul du crédit d’impôt de 10%.
La déduction concerne:
1) Les investissements de création ou d’extension portant sur une unité
économique indépendante, déclarés au cours des exercices 2014 et 2015 et qui
entrent en activité effective avant le 1er janvier 2017,
Et ce pour les recrutements ayant lieu au cours de la période allant du 1er
janvier 2014 jusqu’au 31 décembre 2016. (Mesure conjoncturelle prévue par
l’article 24 de la de finances complémentaire pour l’année 2014).

17
Selon l’article premier du décret n°2012-473 du 2 juin 2012, portant fixation des conditions et
modalités d’octroi des avantages prévus par l’article 4 de la loi n° 2012-1 du 16 mai 2012 portant loi de
finances complémentaire pour l’année 2012(Jort n°44)

38
 Le montant de 10% des salaires, traitements et avantages en nature est
déductible de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés pour les 3
premières années d’activité à compter de la date d’entrée en activité effective.

2) Les entreprises en activité à la date d’entrée en vigueur de la LFC 2015 (30 août
2015) dans les secteurs prévus par le code d’incitations aux investissements et ce
pour les recrutements ayant lieu au cours de la période allant du 1er juillet 2015 au
31/12/2016. (Mesure conjoncturelle prévue par le 2ème § l’article 10 de la de
finances complémentaire pour l’année 2015).

Exemple
si une entreprise recrute deux agents le 1er août 2015, elle déduit 10% des
salaires, traitements et avantages en nature de l’impôt lors du dépôt des
déclarations des exercices 2015, 2016, 2017 et 2018 comme suit :
- pour la déclaration de l’exercice 2015 : la déduction est égale à 10% x le montant
des salaires servis en 2015 (5 mois),
- pour la déclaration de l’exercice 2016 : la déduction est égale à 10% x le montant
des salaires servis en 2016 (une année),
- pour la déclaration de l’exercice 2017 : la déduction est égale à 10% x le montant
des salaires servis en 2017 (une année),
- pour la déclaration de l’exercice 2017 : la déduction est égale à 10% x le montant
des salaires servis en 2018 (7 mois).

Conditions :
- Investissement ayant fait l’objet de dépôt d’une attestation de déclaration
d’investissement auprès des services concernés au cours des exercices 2014 et
2015.
- L’entrée en activité avant le 1er janvier 2017
1)
24. Mesure conjonturelle : Déduction pour la détermination de l’assiette de
l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés d’un montant calculé au taux de
5% des fonds propres employés pour le financement des nouveaux investissements
réalisés dans le cadre du code d’incitation aux investissements déclarés au cours des
exercices 2014 et 2015 et qui entrent en activité effective avant le 1er janvier 2017
(Mesure conjoncturelle prévue par l’article 24 de la de finances complémentaire pour
l’année 2014).

Selon la NC 21/2014 le terme fonds propres désigne le total du capital et des


comptes courants des associés. Les investissements concernés par le financement
couvrent les investissements matériels et immatériels y compris le fonds de

39
roulement et sans que ce dernier dépasse 10% du coût total de l’investissement
objet de l’attestation de dépôt de la déclaration d’investissement.

Les investissements concernés sont les investissements de création ou


d’extension portant sur une unité économique indépendante.
Conditions :
- Investissement ayant fait l’objet de dépôt d’une attestation de déclaration
d’investissement auprès des services concernés au cours des exercices 2014 et
2015.
- L’entrée en activité avant le 1er janvier 2017
24. Autres déductions :

- La plus value latente constatée parmi les produits financiers et relative aux actions
cotés à la bourse des valeurs mobilières de Tunis et qui sont très liquides.

- Les gains de change latent comptabilisés à la date de clôture suite à la conversion au


Dinar tunisien des dettes et des créances en monnaie étrangère et ce, du fait de l’absence
de paiement ou d’encaissement.
- Les intérêts créditeurs de comptes courants ouverts entre industriels, commerçants ou
exploitants agricoles à la condition que les opérations inscrites au compte courant se
rattachent exclusivement à la profession. (Article 38-9° du code de l’IRPP et de l’IS).
- Les plus values réalisées par les sociétés suite au rachat de leurs propres actions.

24.Mesure conjoncturelle pour l’année 2012 : déduction des provisions « ayant un


caractère généra » par les établissements de crédit
A-Objet de la mesure conjoncturelle
Pour la détermination de leurs résultats de l’exercice 2011, les établissements de
crédit peuvent déduire les provisions « ayant un caractère général » constituées pour la
couverture des risques latents sur les engagements courants ainsi que ceux nécessitant
un suivi particulier conformément à la circulaire n° 1991-24, et ce, dans la limite de 1%
du total de l’encours de ces engagements à la fin de l’exercice 2011 figurant dans les
états financiers des établissements de crédit de l’exercice 2011 certifiés par les
commissaires aux comptes.

B- bénéficiaires de la déduction
- Les établissements de crédit visés par la loi n° 2001-65 du 10 juillet 2001
- les établissements de crédit non résidents exerçant dans le cadre du code de
prestation des services financiers aux non résidents promulgué par la loi n°
2009-64 du 12 août 2009

40
C- Conditions à respecter
La déduction desdites provisions est subordonnée, conformément à l’article 27 de la loi
de finances pour l’année 2012, à la production à l’appui de la déclaration de l’impôt sur
les sociétés d’un état des engagements en question et des provisions constituées à leur
titre.

Du fait que la déduction de ces provisions n’est pas limitée au bénéfice imposable, elle
peut aboutir à l’instar des provisions constituées au titre des créances douteuses, à
l’enregistrement d’une perte ou à l’aggravation de la perte enregistrée avant leur
déduction.

Remarque : Les provisions déduites des résultats imposables de l’exercice 2011sont


réintégrées au résultat fiscal de l’année au cours de laquelle elles deviennent sans objet.

41